Sunteți pe pagina 1din 12

REEVALUAREA IMOBILIZARILOR CORPORALE

Activele corporale si necorporale pe termen lung furnizeaza beneficii


economice unei intreprinderi pe o perioada mai mare decat cea acoperita de
situatiile financiare din anul curent. In consecinta, aceste active trebuie
capitalizate, iar costurile lor trebuie sa fie alocate pe parcursul perioadelor cu
beneficii pentru o intreprindere. Standardele Internationale de Raportare
Financiara pentru activele pe termen lung abordeaza probleme precum
determinarea sumei la care sa se inregistreze initial activele, suma la care sa se
prezinte activul la datele de raportare ulterioare si metoda (metodele) adecvata(e)
prin care sa se aloce costurile acestora in perioadele urmatoare. Conform
standardelor internationale de contabilitate actuale, cand costul istoric este
adoptat, in mod obisnuit, se accepta, de asemenea, reevaluarea periodica a
activelor pe termen lung, daca se intrunesc anumite conditii precizate.
Activele pe termen lung nefinanciare sunt functionale in primul rand prin
natura lor si pot fi clasificate in doua tipuri de baza: corporale si necorporale.
Activele corporale au consistenta fizica si pot fi impartite mai departe dupa cum
urmeaza:
1. Active amortizabile;
2. Active epuizabile;
3. Alte active corporale.
Imobilizarile corporale este termenul cel mai des utilizat pentru a face referire
la bunurile corporale ce se vor folosi intr-o unitate de productie, ce vor aduce
beneficii intreprinderii pe o perioada mai mare de un an. Termenul vizeaza a
distinge aceste active de cele necorporale care sunt active pe termen lung,
identificabile in general ca neavand consistenta fizica sau a caror valoare nu este
complet indicata de existenta fizica a acestora.
IAS 16 – “Terenuri si mijloace fixe” stabileste doua abrodari alternative
pentru inregistrarea activelor imobilizate. Prima dintre acestea este metoda
costului istoric conform careia costul de achizitie sau de constructie se foloseste
pentru recunoasterea initiala, supusa deprecierii pe durata vietii economice
preconizate si posibilelor reduceri in eventualitatea unei deprecieri permanente
de valoare. In multe jurisdictii, aceasta este singura metoda permisa de statut, dar

1
un numar de jurisdictii, in special cele cu rate de inflatie semnificative, permit fie
reevaluarea completa fie cea selectiva, iar IAS 16 o recunoaste, validand ceea ce
numeste “modelul de reevaluare”.
Logica recunoasterii reevaluarilor se leaga atat de bilant, cat si de
masurarea performantei periodice prevazute in contul de profit si pierdere.
Datorita efectelor inflatiei (care, chiar daca sunt destul de moderate, atunci cand
sunt masurate anual, pot cantari foarte greu pe perioada lunga in care activele
imobilizate raman in uz), bilantul poate deveni o aglomerare fara sens de costuri
ne-similare.
Ca baza a metodei reevaluarii, standardul stipuleaza ca valoarea justa
(definita ca suma pentru care activul poate fi schimbat intre parti interesate si in
cunostinta de cauza in cadrul unei tranzactii desfasurate in conditii obiective) sa
fie utilizata in oricare astfel de reevaluari. Mai mult, standardul impune ca, de
indata ce o entitate intreprinde reevaluari, acestea trebuie sa fie continuate cu
suficienta regularitate, in asa fel incat valorile contabile in oricare bilant ulterior
sa nu fie in mod semnificativ diferite in raport cu valorile juste actuale la acea
data. Cu alte cuvinte, daca entitatea care raporteaza adopta metoda reevaluarii, nu
poate raporta bilanturi care contin valori juste depasite, deoarece aceasta nu
numai ca ar face nenecesar scopul tratamentului permis, ci ar face de fapt
imposibil ca utilizatorul sa interpreteze corect situatiile financiare.
IAS 16 sugereaza ca valoarea justa este, de obicei, stabilita de evaluatori
folosind elemente justificative de pe piata. Valorile de piata pot fi utilizate si
pentru utilaje si echipamente, dar, deoarece astfel de articole nu au adesea valori
de piata imediat determinabile, in special daca sunt destinate unor aplicatii
specializate, ele pot fi in schimb evaluate la costul de inlocuire depreciat. Pentru
moment, termenul de valoare justa este raspandit in sfera standardelor
internationale fara referire la vreo indrumare detaliata cu privire la modalitatea
de aplicare.
Conform Ordinului Ministrului Finantelor Publice nr. 306/2002 pentru
aprobarea Reglementarilor contabile simplificate, armonizate cu directivele
europene un activ corporal trebuie recunoscut in bilant daca se estimeaza ca va
genera beneficii economice pentru persoana juridica, si costul activului poate fi
evaluat in mod credibil. Imobilizarile corporale sunt active care:
 Sunt detinute de o persoana juridica pentru a fi utilizate in productia
proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi inchiriate tertilor sau
pentru a fi folosite in scopuri administrative;
 Sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an; si
 Au valoare mai mare decat limita prevazuta de reglementarile legale in
vigoare. Incepand cu data de 1 ianuarie 2004 valoarea de intrare a
mijloacelor fixe, stabilita in conditiile art.3 alin.2 lit.a) din Legea 15/1994

2
privind amortizarea capitalului imobilizat in active corporale si
necorporale, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, este de
1.500 lei.
Imobilizarile corporale cuprind terenuri, constructii, instalatii tehnice si
masini, alte instalatii, utilaje si mobilier, avansuri si imobilizari corporale in curs
de executie.
O imobilizare corporala recunoscuta ca activ trebuie evaluata initial la
costul sau determinat portivit regulilor de evaluare din reglementarile in vigoare,
in functie de modalitatea de intrare in unitate.
Cheltuielile ulterioare aferente unei imobilizari corporale trebuie
recunoscute, de regula, drept cheltuieli in perioada in care au fost efecuate.
Costul reparatiilor efectuate la imobilizarile corporale, in scopul asigurarii
utilizarii continue a acestora, trebuie recunoscut ca ca o cheltuiala in perioada in
care este efectuat. In situatia unei modernizari care conduce la obtinerea de
beneficii economice suplimentare, aceasta se recunoaste ca o componenta a
activului.
Imobilizarile corporale in curs reprezinta investitiile neterminate efectuate
in regie proprie sau in antrepriza. Acestea se evalueaza la costul de productie,
respectiv de achizitie. Imobilizarile corporale in curs se trec in categoria
imobilizarilor finalizate dupa receptia, darea in folosinta sau punerea in functiune
a acestora, dupa caz.
O imobilizare corporala trebuie prezentata in bilant la cost, mai putin
amortizarea cumulata aferenta si provizioanele cumulate din depreciere.
Valoarea justă a terenurilor şi clădirilor este, de obicei, valoarea lor de
piaţă. Această valoare este determinată pe baza unor evaluări efectuate, de regulă
de evaluatori autorizaţi.
Atunci când nu există nici o posibilitate de a identifica o valoare de piaţă,
din cauza faptului că acel gen de imobilizări corporale este foarte rar vândut,
atunci acele active sunt evaluate la costul de înlocuire, mai puţin amortizarea
corespunzătoare.
Frecvenţa reevaluărilor depinde de evoluţia valorii juste a imobilizărilor
corporale în cauză. În cazul în care valoarea justă a unui activ reevaluat diferă
semnificativ de valoarea contabilă, atunci este necesară o nouă reevaluare. Unele
imobilizări corporale pot suferi modificări semnificative şi fluctuante ale valorii
juste, necesitând prin urmare, reevaluări anuale. Pentru imobilizările corporale
ale căror valori juste nu suferă modificări semnificative, nu este necesar să se
facă reevaluări. Pentru acestea, reevaluările făcute la 3-5 ani pot fi mai adecvate.

3
La data reevaluării unei imobilizări corporale, orice amortizare cumulată la
data reevaluării este:
a) fie recalculată proporţional cu schimbarea în valoarea contabilă
bruta a activului, astfel încât valoarea contabilă a activului, după reevaluare să fie
egală cu valoarea sa reevaluată. Această metodă este folosită în cazul în care
activul este reevaluat cu ajutorul unui indice pentru a se ajunge la costul de
înlocuire, mai puţin amortizarea corespunzătoare; fie
b) eliminată din valoarea brută contabilă a activului şi valoarea netă
recalculată la valoarea reevaluata a activului. De exemplu, aceasta metodă este
folosită pentru clădirile care sunt reevaluate la valoarea lor de piaţă.
În cazul în care valoarea contabilă a unui activ este majorată ca urmare a
unei reevaluări, această majorare trebuie înregistrată direct în creditul conturilor
de capitaluri proprii sub titlul „diferenţe din reevaluare”. Cu toate acestea,
majorarea constatată din reevaluare trebuie recunoscută ca venit în măsura în
care aceasta compensează o descreştere din reevaluarea aceluiaşi activ
recunoscută anterior ca o cheltuială.
În cazul în care valoarea contabilă a unui activ este diminuată ca rezultat al
unei reevaluări, aceasta diminuare trebuie recunoscută ca o cheltuială. Cu toate
acestea, o diminuare rezultată din reevaluare trebuie scăzută direct din surplusul
de reevaluare corespunzător aceluiaşi activ, în măsura în care diminuarea nu
depăşeşte valoarea înregistrată anterior ca surplus din reevaluare.
Surplusul din reevaluare inclus în capitalurile proprii poate fi transferat
direct în capitalurile proprii atunci când acest surplus este realizat. Se consideră
că întregul surplus este realizat la casarea sau la cedarea activului. Cu toate
acestea, o parte din surplus poate fi realizat pe măsură ce activul este folosit de
întreprindere; în acest fel valoarea surplusului care este realizat este diferenţa
dintre amortizarea calculată pe baza valorii reevaluate şi valoarea amortizării
calculate pe baza costului iniţial al activului. Transferul din surplusul de
reevaluare în rezultatul reportat nu se efectuează prin contul de profit şi pierdere.
Efectele asupra impozitului pe profit, rezultat din reevaluarea imobilizărilor
corporale, sunt reglementate de IAS 12” Impozitul pe profit”.
In legislaţia românească actuală există o diferenţă de tratament în sensul că
conform Ordinului 306/2002 rezerva din reevaluare înregistrată se transferă în
capitalurile proprii prin contul de Alte rezerve, în timp ce conform Ordinului
94/2001 se transferă în capitaluri proprii prin rezultat reportat.
Din punct de vedere al impozitului amânat, efectul acestei diferenţe
temporare trebuie înregistrat. Astfel, dacă durata de amortizare economică şi

4
contabilă a activului este mai lungă decât cea fiscală, se va crea o datorie de plată
cu impozitul amânat în primele perioade şi care se va închide ulterior, în
perioadele următoare. Referitor la reevaluare, ultima reevaluare recunoscută
fiscal a fost cea conform Ordinului 1553/2003; astfel dacă societatea dispune
ulterior reevaluarea activelor, aceste valori nu vor mai fi recunoscute la calculul
datoriei cu impozitul pe profit. Astfel din punct de vedere fiscal rezerva din
reevaluare ulterioara ultimei date de reevaluare nu va avea nici un impact fiscal.
Situaţiile financiare trebuie să prezinte, pentru fiecare clasă de imobilizări
corporale, următoarele informaţii:
a) bazele de evaluare folosite în determinarea valorii contabile brute;
b) metodele de amortizare folosite;
c) duratele de viaţă utilă sau ratele de amortizare folosite;
d) valoarea contabilă brută şi amortizarea cumulată (împreună cu
pierderile cumulate din depreciere) la începutul şi la sfârşitul perioadei;
e) o reconciliere a valorii contabile la început şi la sfârşitul perioadei,
menţionându-se:
 intrările;
 cedările;
 achiziţiile rezultate din combinări de întreprinderi;
 creşteri sau diminuări din timpul perioadei rezultate din reevaluării,
pe baza paragrafelor 31, 39 şi 40 şi din pierderile din depreciere
recunoscute sau reluate direct în capitalurile proprii pe baza IAS 36
„Deprecierea activelor”;
 pierderile din depreciere recunoscute în contul de profit şi pierdere în
timpul perioadei pe baza IAS 36;
 pierderile din depreciere reluate în contul de profit şi pierdere în
timpul perioadei pe baza IAS 36;
 amortizarea;
 diferenţele de curs valutar nete, rezultate în urma conversiei situaţiilor
financiare ale unei entităţi externe;
 alte mişcări valorice.
Situaţiile financiare trebuie, de asemenea să prezinte şi următoarele
informaţii:

5
a) existenta şi valoarea activelor gajate sau ipotecate, sau acordate
drept garanţie pentru anumite obligaţii ale întreprinderii;
b) valoarea cheltuielilor efectuate pentru imobilizările corporale în curs;
c) valoarea angajamentelor privind achiziţionarea de imobilizări corporale;
d) dacă nu este prezentată separat în cadrul unei poziţii din contul de profit şi
pierdere , valoarea compensaţiilor primite de la terţi privind imobilizările
corporale care au fost depreciate, pierdute sau cedate este introdusă în rezultatul
exerciţiului.
În cazul în care elementele de imobilizări corporale sunt exprimate la valori
reevaluate, trebuie prezentate următoarele informaţii:
a) baza folosită în reevaluarea activelor;
b) dacă a fost implicat în procesul de reevaluare un evaluator independent;
c) metodele şi estimările importante care au fost aplicate în procesul de
stabilire a valorii juste a activului;
d) valoarea contabilă a fiecărei clase de imobilizări corporale care ar fi fost
inclusă în situaţiile financiare, dacă activul ar fi fost înregistrat conform
tratamentului contabil de bază;
e) surplusul din reevaluare, indicând modificările aferente perioadei şi orice
restricţii care privesc distribuirea către acţionari a soldului rezultat din diferenţele
din reevaluare.
Utilizatorii informaţiilor financiare pot considera ca fiind relevante pentru
nevoile lor şi următoarele informaţii adiţionale:
a) valoarea contabilă a imobilizărilor corporale aflate temporar în conservare;
b) valoarea contabilă brută a oricăror active integral amortizate şi care sunt
încă în folosinţă;
c) valoarea contabilă a imobilizărilor corporale scoase din folosinţă şi care
sunt ţinute cu scopul de a fi cedate;
d) dacă se aplică tratamentul contabil de bază, valoarea justa a imobilizărilor
atunci când aceasta este semnificativ diferită de valoarea contabilă.
Prin operatiunea de reevaluare se realizeaza actualizarea valorii
imobilizarilor corporale existente in patrimoniul persoanelor juridice (societati
comerciale, indiferent de forma de proprietate, regiile autonome, societatile si
companiile nationale, institutele de cercetare si celelalte categorii de agenti
economici).

6
Pentru realizarea reevaluarii persoanele juridice vor proceda la efectuarea
inventarierii imobilizarilor respective. Reevaluarea imobilizarilor corporale se
efectueaza, de regula, de evaluatori autorizati. In cazul reevaluarii efectuate de
specialisti din cadrul persoanelor juridice, componenta comisiilor de reevaluare
va fi astfel stabilita incat sa asigure un numar corespunzator de cadre cu pregatire
tehnica in domeniu, care sa poata aprecia starea acestora, respectiv gradul de
uzura fizica si morala a bunurilor inventariate supuse reevaluarii, utilitatea sau
valoarea de piata, dupa caz.
Se supun reevaluarii imobilizarile corporale existente in patrimoniul
persoanelor juridice si evidentiate in balanta contabila intocmita la data de 31
decembrie 2003, dupa cum urmeaza:
a) imobilizarile corporale aflate in patrimoniu, astfel: terenuri, constructii,
echipamente tehnologice( masini, utilaje si instalatii de lucru), aparate si
instalatii de masurare, control si reglare, mijloace de transport, animale si
plantatii, mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane
si materiale si alte active corporale;
b) imobilizarile corporale date in locatile de gestiune, concesiune sau
inchiriate, dupa caz, si cele date in folosinta asocierilor in participatiune,
conform contractelor incheiate, se reevalueaza de catre persoanele juridice care
le au evidentiate in patrimoniu;
c) investitiile efectuate la imobilizarile corporale luate in concesiune, cu
chirie sau in locatie de gestiune se supun reevaluarii de catre persoanele juridice
care le-au efectuat si care le-au inregistrat in contabilitate;
d) capacitatile puse in functiune partial, de natura imobilizarilor corporale
pentru care nu s-au intocmit formele de inregistrare ca imobilizari corporale;
e) imobilizarile corporale la care in perioada 1 aprilie 1994 – 31
decembrie 2003 s-au efectuat lucrari de modernizare care au majorat valoarea de
inregistrare a acestor imobilizari corporale. Pentru aceste active reevaluarea se
efectueaza separat pentru valorile reprezentand modernizari, prin aplicarea ratei
inflatiei corespunzatoare perioadei scurse dupa efectuarea modernizarii;
f) imobilizarile corporale predate in sistem de leasing se reevalueaza de
persoanele juridice care le au evidentiate in patrimoniu, avandu-se in vedere
valoarea prevazuta in contractul incheiat intre parti;
g) imobilizarile corporale aflate la sucursale, filiale si la subunitatile din
strainatate se reevalueaza de catre agentii economici din tara, in cazul in care
sunt inregistrate in patrimonial acestora;

7
h) bunurile amortizabile, respectiv imobilizarile corporale, inregistrate in
Registrul – inventar, in cazul persoanelor fizice autorizate care desfasoara
activitati independente.
Nu sunt supuse reevaluarii:
a) imobilizarile corporale a caror valoare de intrare a fost recuperata
integral pe calea amortizarii la data de 31 decembrie 2003;
b) imobilizarile corporale trecute in conservare;
c) imobilizarile corporale apartinand patrimoniului public, inscrise in
activul bilantului la agentii economici urmatori: societati comerciale, indiferent
de forma de proprietate, regiile autonome, societatile si companiile nationale,
institutele de cercetare si celelalte categorii de agenti economici;
d) imobilizarile corporale in curs;
e) imobilizarile corporale evidentiate in conturi in afara bilantului;
f) imobilizarile corporale care au iesit din patrimoniul agentilor
economici intre data de 1 ianuarie 2004 si data aprobarii situatiilor financiare ale
anului 2003.
Pentru efectuarea reevaluarii imobilizarilor corporale se va stabili valoarea
ramasa, actualizata la data de 31 decembrie 2003, avandu-se in vedere:
a) valoarea de intrare a imobilizarilor corporale supuse
reevaluarii, evidentiata in contabilitate;
b) amortizarea calculata pana la data de 31 decembrie 2003,
evidentiata in contabilitate in creditul contului 281”Amortizari privind
imobilizarile corporale” si in debitul contului 8045 “Amortizarea aferenta
gradului de neutilizare a mijloacelor fixe”;
c) amortizarea aferenta imobilizarilor corporale pentru care s-
au obtinut scutiri totale sau pentru o perioada limitata la calculul amortizarii,
potrivit art. 16 din Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat
in active corporale si necorporale, republicata, cu modificarile si completarile
ulterioare;
d) rata inflatiei comunicata de Institutul National de Statistica
pentru intervalul cuprins intre:
- data inregistrarii in evidenta contabila a imobilizarilor corporale
care nu au fost reevaluate si luna decembrie 2003; sau

8
- data ultimei reevaluari inregistrate in evidenta contabila pentru
imobilizarile corporale care au fost reevaluate si luna decembrie
2003.
In cazul reevaluarii efectuate de specialisti din cadrul persoanelor juridice,
comisiile de reevaluare constituite vor analiza diferentele rezultate din reevaluare
si valorile actualizate ale imobilizarilor corporale reevaluate in corelatie cu
utilitatea bunurilor respective si cu valoarea de piata, iar in cazurile in care se vor
constata supraevaluari sau subevaluari ale valorii acestora, ele vor fi eliminate.
La stabilirea utilitatii bunurilor se va avea in vedere ca in exercitiile financiare
viitoare, pentru imobilizarile corporale respective, sa existe o incarcare
corespunzatoare cu comenzi si contracte, astfel incat prin vanzarea productiei
realizate sa se asigure recuperarea plusului de amortizare generat de reevaluare,
sau posibilitatea de a fi inchiriate tertilor.
La terminarea actiunii de reevaluare, rezultatele acesteia se aproba de
adunarea generala a actionarilor sau asociatilor, respective de consiliul de
administratie in cazul regiilor autonome, si se reflecta in situatiile financiare
incheiate la data de 31 decembrie 2003, potrivit reglementarilor contabile
aplicabile.
Reevaluarea imobilizarilor corporale - cladiri aflate in patrimoniul S.C.
TEST S.R.L.
Reevaluarea mijloacelor fixe – cladiri s-a efectuat conform H.G.
1553/18.12.2003 privind reevaluarea imobilizarilor corporale, publicata in M.O.
nr. 21/12.01.2004.
Au fost reevaluate cladirile intrate in patrimoniul societatii inainte de
01.01.2001, iar reevaluarea s-a efectuat in baza ratei inflatiei comunicate de
Comisia Nationala de Statistica, valabila pentru data de 31.12.2004, avandu-se in
vedere intervalul cuprins intre data intrarii in evidenta contabila si data de
01.01.2005.
Pe baza ratelor de inflatie din BULETINUL STATISTIC DE
PRETURI nr.12/2004 editat de Comisia Nationala de Statistica, au fost calculati
coeficientii de actualizare corespunzatori fiecarui mijloc fix, in functie de data
intrarii in contabilitate.
Diferentele intre noile valori de inventar stabilite conform raportului de
evaluare la 01.01.2005 si vechile valori de inventar vor fi inregistrate in balanta
de verificare pe luna ianuarie 2005.
Valorile de inventar reevaluate vor constitui baza de calcul pentru
stabilirea impozitului pe cladiri incepand cu anul 2005.

9
Pentru reevaluarea mijloacelor fixe - cladiri se intocmesc urmatoarele:
- raportul de evaluare intocmit de un evaluator autorizat;
- adresa catre Primaria de sector in vederea inregistrarii
valorii reevaluate a cladirii pentru plata impozitelor locale;
- hotararea Adunarii Generale a Asociatilor pentru
aprobarea rezultatelor raportului de reevaluare;

10
BALANTA ANALITICA A IMOBILIZARILOR CORPORALE –
CLADIRI LA DATA 01.01.2005:

NR. DENUMIRE DATA VAL. VAL. OBSERVATII


CRT.
CLADIRE INTRARI INVENTAR INVENTAR
I 31.12.2004 REEVALUATA
01.01.2005

A B C 1 2 3

1 CLADIRE 05.1999 3.309.690.583 11.078.000.000 -

2 PLATFORMA 11.2000 38.955.000 76.000.000 -


BETONIERA

3 CLADIRE 07.2001 8.148.724.161 8.148.724.161 Nu a fost


reevaluata

4 CLADIRE 10.2002 5.953.350.311 5.953.350.311 Nu a fost


reevaluata

TOTAL 17.450.720.055 25.256.074.472

11
12