SRRF08/Disit

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Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil

da 8ª RF

Solução de Consulta nº 69 - SRRF08/Disit

Data 20 de março de 2012
Processo *****
Interessado *****
CNPJ/CPF *****

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ

LUCRO PRESUMIDO - COMISSÃO MERCANTIL
A receita bruta das vendas de mercadorias em consignação na modalidade
de contrato de comissão, que tem por objeto um serviço de comissário é
constituída pelos valores recebidos a título de comissão pelos serviços
prestados ao comitente, e sobre ela aplica-se o percentual de 32% (trinta e
dois por cento) para apuração da base de calculo do IRPJ, regime de
tributação do lucro presumido.
Dispositivos Legais: Lei nº 10.406, de 2002, arts. 693 a 709 (Código
Civil), Lei nº 9.249, de 1995, e alterações posteriores, art. 15, caput e§§ 1º,
Inciso III, alínea “a”.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
LUCRO PRESUMIDO - COMISSÃO MERCANTIL
A receita bruta das vendas de mercadorias em consignação na modalidade
de contrato de comissão, que tem por objeto um serviço de comissário é
constituída pelos valores recebidos a título de comissão pelos serviços
prestados ao comitente, e sobre ela aplica-se o percentual de 32% (trinta e
dois por cento) para a apuração da base de calculo da CSLL.
Dispositivos Legais: Lei nº 10.406, de 2002, arts. 693 a 709 (Código
Civil), Lei nº 9.249, de 1995, e alterações posteriores, art. 20, caput.

Relatório

Em petição protocolizada em 02/02/2011, a consulente, vem, nos termos do

parágrafo 1º , inciso II, do artigo 48 da Lei n° 9.430/96, combinado com os artigos 46 a 53 do
Decreto n° 70.235/72, e com a Instrução Normativa n° 740/2007, apresentar consulta sobre a
correta definição dos percentuais de determinação das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL
apurados pela sistemática do lucro presumido a serem aplicados sobre a receita bruta

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decorrente de operações com produtos médico-hospitalares baseadas em contratos de comissão

mercantil.

2. A consulente, sociedade devidamente constituída sob as leis brasileiras, exerce a

atividade de *****, atuando como comissária, tendo por base contrato de comissão mercantil
firmado com *****. Tal contrato, como é expresso notadamente em sua cláusula 2.1, é regido
pelas regras e disposições do Código Civil de 2002, em especial pelos artigos 693 e seguintes,
que tratam da operação de comissão mercantil.

3. Pela execução desta atividade a consulente é remunerada pela comitente por

meio de comissão, nos termos da cláusula 4.1 do contrato, que corresponde a 20% (vinte por
cento) do valor final de venda dos produtos. Este percentual, em regra, representa a diferença
entre o valor indicado na nota fiscal de entrada do produto recebido a título de consignação e o
valor da nota fiscal de saída emitida pela consulente ao cliente final, sendo a comissão,
portanto, a receita bruta de sua atividade. Esclarece que na nota fiscal emitida pela consulente e
enviada ao consumidor final das mercadorias é expressamente citado que se trata de uma
operação de comissão mercantil realizada à conta da comitente (*****) e sendo feita a expressa
indicação de que o pagamento integral do valor correspondente às mercadorias deve ser
efetuado diretamente à comitente (*****), não circulando esses valores no patrimônio da
consulente. Somente em momento posterior a comitente (*****) paga à comissária
(consulente) o montante correspondente à comissão contratada no percentual de 20% sobre o
valor final da venda.

4. Transcreve os artigos 693 a 697, do Código Civil, que segundo a consulente,

diante dos dispositivos que regulam o contrato de comissão mercantil, verifica-se que o ponto
central deste tipo contratual é o fato de que, através de sua realização, uma pessoa (comissário)
realiza a aquisição ou a venda de bens em seu próprio nome, porém à conta de terceiro
(comitente) em troca de remuneração (comissão).

5. Reproduz os artigos 15 e 20 da Lei nº 9.249, de 1995, que tratam da apuração

das bases de calculo do Imposto sobre a Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Liquido,
respectivamente, e o artigo 31 da Lei n° 8.981/95, reproduzido pelo art. 224 do RIR/99, que
traz expressamente como umas das definições de receita bruta o resultado auferido nas
operações de conta alheia, no caso em questão a remuneração específica que couber ao
Comissário, conforme disposto contratualmente (comissão).

6. Cita ementas de Soluções de Consultas da 9ª RF, 73/2010 e 10ª RF, 112/2008,

tratando sobre receita bruta, nos casos que examina e ementa da solução de consulta de nº 139,
de 2010, da 9ª RF, segundo a qual, dentre outros pontos examinados, conclui que “:..... O
contrato de comissão (arts. 693 a 709 do Código Civil) tem por objeto um serviço do
comissário. Neste caso, a receita bruta (base de calculo) é a comissão (..).”

7. Em face da conclusão sobre o contrato de comissão ter por objeto um “serviço

do comissário” trata-se de uma diferenciação crucial, quanto aos percentuais a serem
utilizados, seja a regra geral ou regra específica prevista para serviços.

8. Optando pelo Lucro Presumido e entendendo que às atividades que exerce

aplicam-se os percentuais de 8% para IRPJ e 12% para CSLL, faz os seguintes
questionamentos:

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a) está correto o entendimento da Consulente em aplicar os percentuais de

8% e 12% , respectivamente, sobre a sua receita bruta, para apuração das bases de calculo do
IRPJ e da CSLL, com fundamento nos artigos 15 e 20 da Lei nº 9.249/96, uma vez que a
atividade que exerce não se enquadra em nenhuma das hipóteses especificas previstas no § 1º
do referido art.15?

b) em caso de entendimento diverso do apresentado no item “a”, quais

seriam os percentuais a serem utilizados para a apuração das bases de calculo do IRPJ e da
CSLL, no regime do lucro presumido e a fundamentação legal?

Fundamentos

9. O contrato de comissão, também chamado de ¨consignação por comissão“ ou de

“comissão mercantil” é regulado pelos artigos nºs. 693 a 709 da Lei nº 10.406, de 2002,
(Código Civil) que dispõem;

“CAPÍTULO XI
Da Comissão

(.....)

Art. 693. O contrato de comissão tem por objeto a aquisição ou a venda de bens
pelo comissário, em seu próprio nome, à conta do comitente.

Art. 694. O comissário fica diretamente obrigado para com as pessoas com quem
contratar, sem que estas tenham ação contra o comitente, nem este contra elas,
salvo se o comissário ceder seus direitos a qualquer das partes.

Art. 695. O comissário é obrigado a agir de conformidade com as ordens e

instruções do comitente, devendo, na falta destas, não podendo pedi-las a tempo,
proceder segundo os usos em casos semelhantes.

Parágrafo único. Ter-se-ão por justificados os atos do comissário, se deles houver

resultado vantagem para o comitente, e ainda no caso em que, não admitindo
demora a realização do negócio, o comissário agiu de acordo com os usos.

Art. 696. No desempenho das suas incumbências o comissário é obrigado a agir

com cuidado e diligência, não só para evitar qualquer prejuízo ao comitente, mas
ainda para lhe proporcionar o lucro que razoavelmente se podia esperar do
negócio.

Parágrafo único. Responderá o comissário, salvo motivo de força maior, por

qualquer prejuízo que, por ação ou omissão, ocasionar ao comitente.

Art. 697. O comissário não responde pela insolvência das pessoas com quem
tratar, exceto em caso de culpa e no do artigo seguinte.

Art. 698. Se do contrato de comissão constar a cláusula “del credere”, responderá

o comissário solidariamente com as pessoas com que houver tratado em nome do
comitente, caso em que, salvo estipulação em contrário, o comissário tem direito
a remuneração mais elevada, para compensar o ônus assumido.

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Art. 699. Presume-se o comissário autorizado a conceder dilação do prazo para

pagamento, na conformidade dos usos do lugar onde se realizar o negócio, se não
houver instruções diversas do comitente.

Art. 700. Se houver instruções do comitente proibindo prorrogação de prazos para

pagamento, ou se esta não for conforme os usos locais, poderá o comitente exigir
que o comissário pague incontinenti ou responda pelas conseqüências da dilação
concedida, procedendo-se de igual modo se o comissário não der ciência ao
comitente dos prazos concedidos e de quem é seu beneficiário.

Art. 701. Não estipulada a remuneração devida ao comissário, será ela arbitrada
segundo os usos correntes no lugar.

Art. 702. No caso de morte do comissário, ou, quando, por motivo de força maior,
não puder concluir o negócio, será devida pelo comitente uma remuneração
proporcional aos trabalhos realizados.

Art. 703. Ainda que tenha dado motivo à dispensa, terá o comissário direito a
ser remunerado pelos serviços úteis prestados ao comitente, ressalvado a este
o direito de exigir daquele os prejuízos sofridos.

Art. 704. Salvo disposição em contrário, pode o comitente, a qualquer tempo,

alterar as instruções dadas ao comissário, entendendo-se por elas regidos também
os negócios pendentes.

Art. 705. Se o comissário for despedido sem justa causa, terá direito a ser
remunerado pelos trabalhos prestados, bem como a ser ressarcido pelas perdas e
danos resultantes de sua dispensa.

Art. 706. O comitente e o comissário são obrigados a pagar juros um ao outro; o

primeiro pelo que o comissário houver adiantado para cumprimento de suas
ordens; e o segundo pela mora na entrega dos fundos que pertencerem ao
comitente.

Art. 707. O crédito do comissário, relativo a comissões e despesas feitas, goza de

privilégio geral, no caso de falência ou insolvência do comitente.

Art. 708. Para reembolso das despesas feitas, bem como para recebimento das
comissões devidas, tem o comissário direito de retenção sobre os bens e valores
em seu poder em virtude da comissão.

Art. 709. São aplicáveis à comissão, no que couber, as regras sobre

mandato.”(g.n)

10. Tratando acerca do Contrato de Comissão, a Coordenação Geral de Tributação,

órgão da Receita Federal do Brasil que harmoniza o entendimento da legislação, em exame dos
dispositivos acima mencionados, no assunto simples nacional, externou em conclusão,
entendimento de ter o consignante “apenas o direito a uma comissão pelo serviço prestado (de
comercialização de mercadoria) e presta contas ao consignatário, pelo preço total de venda”

11. Portanto, de acordo com a Cosit, entende-se que a atividade exercida pelo
comissário é um serviço, tanto que o art. 703 do CC dispõe que “Ainda que tenha dado motivo
à dispensa, terá o comissário direito a ser remunerado pelos serviços úteis prestados ao
comitente, ressalvado a este o direito de exigir daquele os prejuízos sofridos.”(g.n); Ou seja,
trata-se mesmo de um serviço e não de vendas.

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12. Tratam da apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, na opção pelo Lucro
Presumido, os artigos 15 e 20 da Lei nº 9.249, de 1995, a seguir transcritos:
“Art. 15. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada
mediante a aplicação do percentual de oito por cento sobre a receita bruta
auferida mensalmente, observado o disposto nos arts. 30 a 35 da Lei nº
8.981, de 20 de janeiro de 1995.
§ 1.º Nas seguintes atividades, o percentual de que trata este artigo será
de:
(...)
III - trinta e dois por cento, para as atividades de:
a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e de
auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia
patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias
clínicas, desde que a prestadora destes serviços seja organizada sob a
forma de sociedade empresária e atenda às normas da Agência Nacional
de Vigilância Sanitária - Anvisa; (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 23
de junho de 2008)
(...)
Art. 20. A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, devida
pelas pessoas jurídicas que efetuarem o pagamento mensal a que se referem os
arts. 27 e 29 a 34 da Lei n.º 8.981, de 20 de janeiro de 1995, e pelas pessoas
jurídicas desobrigadas de escrituração contábil, corresponderá a doze por cento
da receita bruta, na forma definida na legislação vigente, auferida em cada mês
do ano-calendário, exceto para as pessoas jurídicas que exerçam as
atividades a que se refere o inciso III do § 1.º do art. 15, cujo percentual
corresponderá a trinta e dois por cento. (Redação dada pela Lei n.º 10.684, de
2003)”(g.n)
13. As diferenças dos tributos e contribuições (IRPJ e CSLL) recolhidos em função
da adoção dos percentuais de presunção respectivamente de oito por cento e de doze por cento,
poderão ser recolhidas até o trigésimo dia seguinte ao da ciência da Solução de Consulta, sem
aplicação de multa e de juros de mora, de acordo com art. 14 da Instrução Normativa RFB nº
740, de 02 de maio de 2007, devendo, também, serem retificados os valores informados nas
DCTF e DIPJ.

Conclusão

14. Diante do exposto e com base nos atos citados proponho que a consulta seja
solucionada informando-se à consulente que no caso de contrato de comissão que tem por
objeto um serviço de comissário, o percentual usado para apuração das bases de cálculo tanto
do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica, quanto da Contribuição Social Sobre o Lucro
Liquido, quando o regime de tributação adotado é o do lucro presumido é de 32% (trinta e dois
por cento).

À consideração superior.

ANTONIO DOMINGUES PEREIRA FILHO

Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil

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Ordem de Intimação

De acordo. Aprovo a Solução de Consulta.

Encaminhe-se à *****, para conhecimento, ciência à interessada e demais

providências cabíveis.

Na forma do disposto no art. 48 da Lei n.º 9.430, de 27 de dezembro de 1996, os

processos administrativos de consulta são solucionados em instância única. A presente solução
não comporta, portanto, recurso ou pedido de reconsideração. Excepcionalmente, caso a
interessada venha a tomar conhecimento de uma outra solução de consulta divergente desta,
relativa à mesma matéria e fundada em idêntica norma jurídica, cabe recurso especial, sem
efeito suspensivo, para a Coordenação Geral de Tributação – Cosit, em Brasília – DF, nos
termos da Instrução Normativa RFB n.º 740, de 2 de maio de 2007.

EDUARDO NEWMAN DE MATTERA GOMES

Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil
Chefe da Divisão de Tributação
Portaria SRRF 0800/P Nº 351/2011 (DOU de 23/05//2011)
Competência Delegada pela Portaria SRRF 08/G 25 de 29/02/2012 (DOU de 1º/03/2012)

DOCUMENTO FORNECIDO EM CUMPRIMENTO À LEI DE ACESSO A

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