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Para empezar, es necesario distinguir si la persona que desea hacer el anticipo de herencia tiene herederos
forzosos. Estos son, en grado descendiente: cónyuge e hijos; y en grado ascendiente: padres, abuelos o
bisabuelos.
Si una persona tiene descendientes, puede disponer hasta de la tercera parte de su patrimonio libremente. Si
solo tiene ascendientes, puede disponer de la mitad. Y si no tiene ninguno de los dos, puede disponer de todo
su patrimonio.
Ahora bien, ¿qué sucede si la persona anticipa más del 50% de su patrimonio a un solo hijo? Según Yuri Vega,
abogado del estudio Muñiz, el día que esa persona fallezca, se hará el análisis del caso y los herederos que no
estén de acuerdo pueden ir a un juzgado para pedir que el juez reintegre el bien al patrimonio hereditario.
“Lo cuestionable es el exceso. Es decir, si yo le di a uno de mis hijos tres bienes en anticipo de herencia, y solo
podía haberle dado uno, me excedí con dos. Si los demás herederos quieren reclamar y que se reintegren esos
bienes a la base hereditaria, no pueden reclamar por todo, sino solo por el exceso”, explicó.
El anticipo de herencia tiene la naturaleza jurídica de una donación (hasta que se produzca la muerte
del causante) y se realiza ante un notario. Sólo se requiere:
1) Documento de identidad del anticipante.
2) Documento de identidad de los anticipados.
3) Partida registral de la propiedad anticipada.
4) Formularios de Hoja de Resumen (HR) y de Predio Urbano (PU), si el bien es inmueble.
5) Constancia de pago del impuesto de alcabala, si el bien es inmueble.
Con esto, el notario realiza una escritura pública que se inscribe en el registro respectivo. Por la escritura pública
el notario puede cobrar entre S/.100 y S/.300. La inscripción de un inmueble donado cuesta 1.5/1000 del valor
del predio, si éste no supera los S/.35,000, y 3/1000 cuando supera dicho monto. La inscripción de un mueble
donado cuesta 1.30% de la UIT.
La persona que desea entregar parte de sus bienes o patrimonio en vida, puede hacerlo a través de un anticipo
de legítima o adelanto de herencia. El anticipo de herencia es un acto de liberalidad y que se realiza a título
gratuito y que no está sujeto al impuesto de la alcabala. El anticipo de herencia está regulado en el art. 831 del
Código Civil Peruano.
La persona que desea realizar el anticipo de herencia, Anticipante, tiene que tener en cuenta que tiene
herederos forzosos, llamados, Anticipados. Los herederos forzosos son: en grado descendiente: cónyuge e
hijos; y en grado ascendiente: padres, abuelos o bisabuelos. Es preciso tener en cuenta que a los herederos
forzosos no se les puede excluir de la herencia, sin que exista causa legítima ya sea por desheredación o por
indignidad.
Para poder realizar un adelanto de herencia, tendrá que hacerse una minuta, elaborada por un abogado. En la
minuta deberá constar la cláusula de aceptación del anticipo de la herencia y el valor monetario de lo que se
dará como adelanto. La minuta se elevará a escritura pública ante notario, y luego deberá estar inscrita en los
Registros Públicos.
ADELANTO DE HERENCIA
Puede transferir el total o parte de sus propiedades. Solo pueden participar de la
transferencia de bienes hijos, nietos, padres, abuelos y cónyuges, precisa la Sunarp
Según la Superintendencia Nacional de Registros Públicos (Sunarp), heredar una propiedad en vida
es legalmente posible mediante un procedimiento denominado anticipo de legítima o herencia
anticipada. Pero para concretarse, debe hacerse mediante una escritura pública, con indicación
individual del inmueble o inmuebles, y detallando el valor de cada uno.
Solo pueden participar de esa transferencia de bienes los herederos forzosos, es decir, los hijos y los
descendientes (nietos), padres y ascendientes (abuelos) y el/la cónyuge.
Derechos
En ese sentido, la Sunarp recuerda que todos los hijos tienen derecho a recibir la herencia en la
misma proporción, sin tomar en consideración si son fruto de una relación matrimonial o no, y sin
importar cuál es su situación económica.
Precisa además que las personas solo pueden disponer libremente de un tercio de sus bienes cuando
tienen hijos o cónyuge, porque los dos tercios restantes necesariamente se repartirán entre estos.
“Si una persona quiere darle algo más a uno de sus hijos o cónyuge, puede disponer de ese tercio
que le corresponde libremente para asignarlo a cualquiera de sus hijos o cónyuge, heredándoles un
porcentaje más de lo que deben recibir”, agrega.
Al respecto, hace hincapié en que toda liberalidad que exceda al tercio de libre disponibilidad se
considera una afectación a la legítima (dos tercios de los bienes) y, por tanto, deberá regresarse a la
masa hereditaria para no afectarla.
Una vez tomada la decisión de hacer un anticipo de herencia, se tendrá que plasmar en una minuta
de donación, con un abogado; luego el documento se lleva a un notario; y posteriormente se
inscribe en la Sunarp.
¿QUÉ CONSECUENCIAS TRIBUTARIAS SE PRODUCEN CUANDO SE REALIZA
UN ANTICIPO DE LEGÍTIMA A LOS HEREDEROS?
1. INTRODUCCIÓN
Las herencias de bienes y/o derechos que se producen una vez que el titular de los mismos fallece pueden unir o
desunir a las familias, ello es algo común y me consta a través de las asesorías que me ha tocado realizar a lo largo
de mi carrera profesional.
Si bien es cierto que conforme lo determina el artículo 61º del Código Civil “La muerte pone fin a la persona”, lo mismo
no sucede con su patrimonio que debe ser repartido entre sus herederos forzosos; utilizando para ello la figura del
testamento (si el causante lo dejó en vida) o a través de la Declaración de Herederos (que puede ser tramitada en el
Poder Judicial o ante Notario Público). .
Por este motivo, hoy en día una gran cantidad de personas se proyectan en el tiempo y desean evitar la generación
de conflictos entre sus herederos una vez que ellos fallezcan, por lo que se recurre a un instrumento jurídico
denominado “anticipo de legítima”, el cual se encuentra regulado en el Código Civil. Es decir, buscan realizar el
“reparto” de sus bienes en vida.
El propósito del presente informe es analizar las consecuencias tributarias relacionadas con el Anticipo de Legítima.
2.1 LA LEGÍTIMA
Antes de presentar una definición del anticipo de legítima observemos previamente que se entiende por el término
jurídico “legítima”.
Al realizar una revisión de la doctrina apreciamos opiniones de diversos autores como LANATTA GUILHEM, el cual
precisa que “… la legítima es la parte intangible de los bienes del testador de la que éste no puede disponer
libremente, porque está reser¬vada a ciertos herederos, quienes, en virtud del derecho imperativo que la ley les
acuerda en la sucesión, son denominados forzosos, legitimarios o necesarios. En nuestro Código Civil, és¬tos son
“(…) los hijos y demás descendientes, los hijos adoptivos y sus descendientes legítimos, los padres y demás
ascendientes y el cónyuge”
Otro autor que podemos consultar es BORDA el cual considera que el concepto de legítima “… es la parte del
patrimonio del causante de la cual ciertos parientes próximos no pueden ser privados sin justa causa de
desheredación, por actos a título gratuito”
Al hacer una revisión final de la doctrina apreciamos que LOHMANN LUCA DE TENA considera que la legitima “…
es simplemente atribución legal consistente en derecho a recibir del causante una parte de su fortuna, que se expresa
en el derecho de participar en un monto proporcional del valor del patrimonio neto relicto, más el valor del patrimonio
donado. Este monto proporcional es una cierta cantidad ideal que la ley considera que debe transmitirse (o haberse
transmitido) a los familiares que llama como forzosos, y que si no se ha percibido previamente de otro modo, debe
concretarse preferente¬mente en bienes hereditarios por un valor que cubra la legítima”
Según lo dispone el texto del artículo 723º del Código Civil Peruano de 1984, la legítima constituye la parte de la
herencia de la que no puede disponer libremente el testador cuando tiene herederos forzosos.
De este modo, la persona natural que tenga herederos forzosos puede realizar mientras viva un reparto de los bienes
en los que tenga la calidad de propietario, haciendo uso para ello del llamado “Anticipo de legítima”, el cual también
se le conoce en la doctrina como “Anticipo de Herencia”.
La ESCRITURA PÚBLICA constituye el documento que se debe redactar para formalizar este acuerdo, bajo
sanción de nulidad si no se sigue la misma. En este acuerdo intervienen el anticipante y el beneficiario. Se
entiende que para poder realizar la entrega del patrimonio quien entrega los bienes debe tener inscrito previamente
su dominio en los Registros Públicos, siempre que se trate de bienes registrables.
Otras de las formalidades que deben cumplirse es consignar el dato del valor que se asigna a los bienes donados en
una de las cláusulas de la minuta que posteriormente se convertirá en Escritura Pública , así como, la ubicación del
predio con indicación del dato de su inscripción en el registro de la Propiedad Inmueble. La Escritura de Anticipo de
Legítima deberá contener una cláusula donde el beneficiario acepte de manera expresa e indubitable el anticipo, esta
requisito es importante debido a que se requiere la manifestación de voluntad que en donde se indique la aceptación
del anticipo.
Al revisar la doctrina podemos recoger lo manifestado por CASTILLO FREYRE quien menciona que “El anticipo de
legítima no es otra cosa que un contrato de donación celebrado por un donante con uno de sus herederos forzosos,
en calidad de donatario.
De acuerdo con lo establecido por el artículo 831º del Código Civil, las donaciones u otras liberalidades que, por
cualquier título hayan recibido del causante sus herederos forzosos se considerarán como anticipo de herencia para
el efecto de colacionarse, salvo dispensa de aquel”7.
El anticipo de legítima puede otorgarse sobre los bienes (muebles o inmuebles) que pertenecen al anticipante en el
momento de efectuar la donación de los mismos y relacionados con los bienes que constituirán la legítima, ello
equivale a decir que sería la masa hereditaria de entrega obligatoria a los herederos forzosos.
Dentro del concepto de bienes que serán otorgados en un anticipo de legítima se pueden ubicar a los automóviles,
camiones, camionetas, motos, terrenos, inmuebles, acciones representativas de capital, papel moneda,
participaciones, derechos de invención y de autor, entre otros.
Con la finalidad de poder analizar los efectos tributarios que pueden producirse en el otorgamiento de bienes a través
de un Anticipo de Legítima, desarrollaremos uno a uno los tributos que guardan vinculación con dicha figura jurídica.
El artículo 9º de la Ley del IGV considera como sujetos del impuesto, entre otros, a las personas naturales que
desarrollen actividad empresarial siempre que realicen las operaciones descritas en el artículo 1º de la Ley del IGV,
tal como se precisa a continuación:
a. Efectúen ventas en el país de bienes afectos, en cualquiera de las etapas del ciclo de producción y distribución.
b. Presten en el país servicios afectos o utilicen en el país servicios prestados por no domiciliados.
c. Ejecuten contratos de construcción afectos.
d. Efectúen ventas afectas de bienes inmuebles.
e. Importen bienes afectos.
De este modo, si una persona natural que realiza actividad de tipo empresarial a través de la tenencia de un negocio
propio (también se le conoce como negocio unipersonal), realiza algunas de las actividades señaladas anteriormente
de manera habitual, deberá cumplir con el pago del IGV al encontrarse gravado con dicho tributo.
Entrando de plano a la posibilidad de la realización de un anticipo de legítima por parte de una persona natural con
negocio, nos percatamos que el mismo operará únicamente con la entrega de bienes muebles o inmuebles, toda vez
que estos se podrán asimilar a las operaciones consideradas como venta señaladas en el artículo 1º de la Ley del
IGV cuando se trata de bienes muebles o inmuebles (donde se restringiría únicamente al hecho de la primera venta
de los inmuebles efectuado por los constructores de los mismos). Asumiendo por supuesto que se trata de una
persona que realiza actividad empresarial y que constituya negocio habitual de la persona.
Aquí el IGV gravaría el retiro de los bienes que la persona natural con negocio mantiene activados en su contabilidad
y que al ser donados a su heredero forzoso gravaría con el 18% el retiro de los bienes.
No existirá afectación al pago del IGV por retiro de bienes si los bienes que pertenecen al titular de un negocio
unipersonal no forman parte de su activo fijo, en cuyo caso dicha transferencia gratuita no calificaría como retiro de
bienes, de allí que no se afecte el IGV.
4.2 ¿SE DEBE EMITIR COMPROBANTE DE PAGO POR LA DONACIÓN REALIZADA EN EL ANTICIPO DE
LEGITIMA?
Conforme lo determina el texto del artículo 1º de la Ley de Comprobantes de Pago, aprobada por el Decreto Ley Nº
25632, se encuentran obligados a emitir comprobantes de pago todas las personas que transfieren bienes, en
propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier naturaleza. Cabe mencionar que esta obligación rige aún cuando
la transferencia o prestación no se encuentre afecta a tributos.
En concordancia con lo dispuesto anteriormente, el numeral 1) del artículo 5º del Reglamento de Comprobantes de
Pago, aprobado mediante Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT y normas modificatorias, precisa que
en el caso de la transferencia de bienes muebles los comprobantes de pago deberán ser entregados en el momento
en que se entregue el bien o en el momento en que se efectúe el pago, lo que ocurra primero.
De una lectura simple y por una interpretación literal de la norma observamos que en una donación de un bien debería
entregarse un comprobante de pago. Sin embargo, si se revisa más adelante, específicamente el numeral 1.2 del
artículo 7º del Reglamento de Comprobantes de Pago, se exceptúa de la obligación de emitir comprobantes
tratándose del caso de la transferencia de bienes por causa de muerte y por anticipo de legítima. Particularmente, la
manera sustentar la transferencia de un bien en el caso del anticipo de legítima será a través de la elaboración de
una Escritura Pública donde conste de manera clara y expresa la donación. Esta normatividad se ajustaría más al
caso de una persona que no cuenta con negocio propio y decide entregar sus bienes a sus herederos a través del
anticipo de legítima.
Pese a ello, si el bien que será entregado en anticipo de legítima forma parte de los activos de una persona natural
con negocio, la entrega del referido bien si se trata de un bien mueble recomendamos emitir un comprobante de
pago, consignando la frase “transferencia gratuita”. Allí se deberá calcular el IGV por el retiro de los bienes y quien
los entregó deberá pagarlo al fisco.
Dentro del Sistema Tributario en el Perú, el Impuesto Predial se constituye como impuesto de tipo directo que cumple
con gravar una manifestación inmediata de la capacidad contributiva. Su naturaleza es la de ser un impuesto de
carácter real, ya que no tiene en cuenta las condiciones personales de los contribuyentes.
Es interesante señalar que para VILLEGAS “…el impuesto inmobiliario es de carácter real, porque no tiene en cuenta
las condiciones personales de los contribuyentes. Pero no debe confundirse con la obligación tributaria, que siempre
es personal. La obligación de pagar el impuesto no es de los inmuebles, sino de las personas”10.
El texto del artículo 8° de la Ley de Tributación Municipal, cuyo TUO fue aprobado mediante Decreto Supremo Nº
156-2004-EF y modificatorias, precisa que el Impuesto Predial es un tributo de periodicidad anual que grava la calidad
de propietario de predios, sean estos rústicos o urbanos.
También tiene la característica de ser un tributo auto liquidable, lo cual implica que es el propio contribuyente puede
verificar la realización del hecho generador de la obligación tributaria, señalar la base imponible y además la cuantía
del tributo, tal como lo señala el literal a) del artículo 59° del Código Tributario.
En tal sentido, es el propio contribuyente quien cumple con presentar una declaración jurada anual ante la
Municipalidad (sea Distrital o Provincial) donde se encuentra ubicado el inmueble de su propiedad, cumpliendo así
obligación establecida en el artículo 14° de la Ley de Tributación Municipal. En dicha norma se señala como fecha
máxima de presentación y pago del Impuesto correspondiente hasta el último día hábil de febrero.
Por ello, si lo que se desea ver es quien es el obligado a presentar la declaración jurada, se deben analizar dos
situaciones, la primera es quien es propietario al 1 de enero de cada año y ver también las condiciones del inmueble
a esa fecha. En caso que en fecha posterior se produzcan cambios a cualquiera de esos dos componentes
(propietario del predio y características del predio), los mismos operaría recién a partir del próximo año11.
En este orden de ideas, si una persona que tiene la calidad de propietaria de un predio, decide otorgarlo a uno de
sus herederos bajo la figura de un anticipo de legítima, el heredero será considerado contribuyente si al 1 de enero
tenía la condición de propietario.
Si por ejemplo, un padre decide otorgarle un departamento a su hijo en anticipo de legítima con fecha 18 de abril de
2011, el hijo será considerado propietario en el 2011 pero contribuyente recién a partir del año 2012.
Siguiendo con nuestra explicación tributo por tributo, nos toca analizar el Impuesto de Alcabala, el cual constituye un
tributo de realización inmediata que busca gravar la transferencia de propiedad de bienes inmuebles realizada por
los propietarios de los mismos, siempre que el mayor valor que se obtiene como producto de la comparación entre
el autovalúo y el valor de la transferencia supere las diez (10) UIT (se debe tomar la UIT del año en el que s realiza
la transferencia).
El Impuesto de Alcabala debe ser pagado por el comprador o adquirente del predio que es transferido bajo esta
modalidad, también grava cualquier forma o modalidad de transferencia de propiedad12, sea esta a título oneroso o
gratuito, inclusive hasta cuando se presente un pacto de reserva de propiedad.
Para el Impuesto de Alcabala, existe toda una serie de posibilidades de estar afecto con el referido tributo, ello si es
que se producen transferencias de propiedad, bajo cualquier modalidad.
Sin embargo, al revisar lo dispuesto en el literal a) del artículo 27º de la Ley de Tributación Municipal, observamos
que la transferencia de propiedad bajo la modalidad de Anticipo de Legítima, no se encuentra gravada con el referido
impuesto por expresa mención de la norma, al considerar inafecta dicha transferencia. Ello determina que no se debe
pagar el referido tributo a la municipalidad.
El artículo 1º de la Ley del Impuesto a la Renta, determina que el Impuesto a la Renta grava las rentas que provengan
del capital, trabajo y de la aplicación conjunta de ambos factores, las ganancias de capital, otros ingresos que
provengan de terceros y rentas imputadas.
En el caso específico de las ganancias de capital, estas se encontrarán gravadas solo en el caso que figuren como
tal en la Ley del Impuesto a la Renta. Tal sería el caso de las ganancias de capital que las personas naturales
obtienen cuando proceden a enajenar inmuebles que hubieran adquirido desde el año 2004, siempre que no
califiquen como casa única.
De la revisión del texto del artículo 84-A de la Ley del Impuesto a la Renta se aprecia que en los casos de enajenación
de inmuebles o de derechos sobre los mismos, el enajenante abonará con carácter de pago definitivo el monto que
resulte de aplicar la tasa del seis coma veinticinco por ciento (6,25%) sobre el importe que resulte de deducir el veinte
por ciento (20%) de la renta bruta.13
Esta explicación anterior calza perfectamente en el caso de transferencias de inmuebles a título oneroso. Pero,
¿realmente se podrá aplicar a las transferencias a título gratuito como es el caso de los anticipos de legitima?.
Consideramos que no, ello porque en el anticipo de legítima de un inmueble se está transfiriendo la propiedad a título
gratuito y no a titulo oneroso.
Tengamos presente que cuando se realiza un anticipo de legítima se transfiere una propiedad inmueble o mueble a
un heredero forzoso como adelanto de una herencia, utilizando para ello la institución jurídica de la donación, lo cual
equivale a decir a título gratuito, no siendo pasible del pago de algún Impuesto a la Renta por la mencionada
transferencia.
La SUNAT al emitir el Informe Nº 030-2004-SUNAT-2B0000, de fecha 23.02.2004, mantiene la misma postura que
la esbozada por nosotros según se aprecia a continuación:
“La transferencia de propiedad de inmuebles efectuada mediante donación o anticipo de legítima no generan la
obligación de efectuar el pago a cuenta a que se refiere el artículo 84-A del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.”14
Al haberse transferido los predios que fueron materia de la enajenación por intermedio de la figura jurídica del Anticipo
de Legítima (por quien realiza la donación), éstos forman parte del patrimonio del anticipado (que califica como un
heredero forzoso15), de tal manera que la afectación al pago de los Arbitrios Municipales corresponderá a partir de
la fecha en que se estableció el acuerdo de la donación a través de una Escritura Pública.
En tal sentido, se debe revisar la publicación de las normas que cada municipalidad aprueba, nos referimos
puntualmente a las ordenanzas que anualmente aprueban los arbitrios de (i) Limpieza Pública; (ii) Parques y Jardines
y (iii) Serenazgo, a efectos de poder verificar la periodicidad, la cual puede variar dentro de las municipalidades,
pudiendo ser de tipo mensual, bimensual, trimestral, semestral, entre otros.
También denominado anticipo de herencia, es un acto de liberalidad por parte de los padres o hijos hacia sus
herederos (hijos, padres y/o cónyuge) para que en vida, éstos últimos puedan gozar de los bienes inmuebles de
propiedad de los anticipantes antes de su fallecimiento.
Si una persona que pretende otorgar anticipo de legítima tiene descendientes (hijos) o cónyuge, puede disponer
hasta una tercera parte de su patrimonio libremente.
Si sólo tiene ascendientes (padres, abuelos, bisabuelos), puede disponer de la mitad. Y si no tiene hijos,
cónyuge, ni, padres puede disponer libremente a favor de terceros con respecto a su patrimonio.
Qué pasaría si el anticipante se excede del porcentaje de liberalidad a favor de sólo un hijo, cuando tiene cuatro
hijos?
Procede la colación, es decir el patrimonio otorgado en anticipo vuelve a la masa hereditaria para ser repartida
como corresponde, pues todos los hijos legalmente tienen los mismos derechos.
La naturaleza jurídica de un anticipo de herencia es de una donación.
1. Escritura pública con intervención del anticipante y el beneficiario, debiendo constar la aceptación del
beneficiario y el valor del predio.
2. Copia certificada de la partida de nacimiento o partida de matrimonio según sea el caso.
3. El predio debe estar inscrito a nombre del anticipante.
4. Constancia del pago del Impuesto predial del año que se realiza la operación.
5. Acreditación de transferencia emitido por el SAT, no correspondiendo el pago del impuesto de alcabala