ISA 500 PROBELE DE AUDIT

Prof.univ.dr. Ana Morariu

 ISA 500 PROBELE DE AUDIT

Probele de audit cuprind două părți:

1. Concepte fundamentale ale probelor de audit în conformitate

cu ISA 500;

2. Aplicații cu scopul de a înțelege mai bine obiectivul, cerințele și

utilitatea probelor de audit.

3.Să lucrați in echipă și să continuați cu o secțiune pentru a obține

probe de audit să vă susțină opinia dată in rapotul dtra.
Motto:
„Nu te poţi aştepta ca cei care administrează banii altora să fie la
fel de atenţi şi de grijulii cum ar fi cu ai lor”

Adam Smith
.

Este motivul pentru care

investitorii au dorit o elită
profesională independentă
pentru a audita informațiile
financiare în urma deciziilor
manageriale .
 Ce sunt probele de audit și care este utilitatea lor ?

Răspunsul este dat de IAASB prin ISA 500 ”Probe de audit”

Probele de audit reprezinta informații utilizate de auditor pentru a

emite concluzii pe care se bazează opinia auditorului.

Probele de audit sunt formate din înregistrări contabile pe care se

bazează situațiile financiare + alte informații (din auditurile anterioare,
rapoarte ale analiştilor, date comparabile cu privire la concurenţă).

Înregistrările contabile sunt formule contabile inițiale și documente

justificative: facturi; contracte; registrul Carte mare şi jurnale
adiacente; ajustări ale situaţiilor financiare care nu sunt incluse în
Registrul jurnal, calcule, foi de lucru, reconcilieri și prezentări.
 Care este obiectivul auditorului ?
Răspunsul este dat de IAASB prin ISA 500 ”Probe de audit”

de a concepe şi desfăşura proceduri de audit, astfel încât să îi

permită auditorului să obţină probe de audit suficiente și adecvate
pentru a putea ajunge la concluzii rezonabile pe care să îşi bazeze opinia
auditorului.

Caracter suficient și adecvat ! ! !

 DE CE SUNT NECESARE PROBELE DE AUDIT ?

Pentru a justifica opinia și raportul auditorului. Ele se

obțin prin intermediul procedurilor de audit, informații
din alte surse :

Exemplu:

- audituri anterioare

- proceduri de control al calității unei firme pentru

acceptarea sau continuarea relației cu clientul
 Definitii

Proceduri de audit - un set de instrucţiuni în termeni suficienţi

de specifici privind colectarea tipurilor de probe de audit care
urmează a fi obţinute pe parcursul desfasurarii unei misiuni de
asigurare.

Confirmarea externa - Probă de audit obţinută sub formă de

răspuns scris adresat direct auditorului de către o terţă parte (
partea care confirmă), în format electronic, imprimat, sau în alt
format.
 Definitii

Înregistrări contabile

Înregistrările contabile iniţiale şi evidenţele justificative, precum

verificări şi înregistrări ale transferurilor electronice de fonduri; facturi;
contracte; registrul jurnal şi jurnale adiacente; înregistrările în jurnal şi alte
ajustări ale situaţiilor financiare care nu sunt reflectate în înregistrările în
jurnal; şi înregistrări precum documentele de lucru şi foile de calcul care
justifică alocările costurilor, calculele, reconcilierile şi prezentările.

Grad de adecvare

Măsura calităţii probelor de audit; mai precis, relevanţa şi

credibilitatea acestora în justificarea concluziilor pe care se bazează opinia
auditorului.
 SUFICIENȚA PROBELOR DE AUDIT

ISA 200 solicită auditorului o asigurare rezonabilă prin obținrea de

probe de audit suficiente ți adecvate cu scopul de a reduce Riscul
de audit (RA) , respectiv riscul auditorului de a exprima o opinie
neadecvată atunci cand situațiile financiare sunt denaturate
semnificativ la un nivel acceptabil de scazut.

Cantitatea probelor de audit(Q) depinde de riscul de denaturare (RDS)

+ calitatea probelor de audit (q)

Cu cat q este mai mare , cu atat vor fi solicitate mai puține probe de
audit

Obținerea unei Q mai mari de probe de audit nu poate compensa

calitatea slabă a acestora
 Gradul de adecvare-calitatea probelor de audit

Natura probelor de audit

Plasarea în timp a raportărilor

financiare
Relevanța este influențată de:

Echilibrul cost-beneficiu

Credibilitatea este
influențată de: Sursa probelor de audit

Natura lor
 Testarea Analiză și revizuire
Înregistrărilor prin :
contabile

Reefectuarea procedurilor
in procesul de raportare
financiară
Sursa probelor de audit

Surse interne și
Consecvența probelor surse externe :
de audit obținute prin : Exemple:
din surse diverse: confirmari externe,
rapoartele analiștilor,
date comparabile
 Proceduri de audit pentru obținerea probelor de audit

(Vezi isa 315 , isa 330)

Cum se obțin probele de audit?

1. Proceduri de evaluare a riscului; (Vezi Anexa 1 –exemple ) şi

2. Proceduri de audit ulterioare care cuprind:(vezi Anexa 2 –exemple )

a. Teste ale controalelor, atunci cand acestea sunt prevazute de ISA-uri

sau atunci cand auditorul a ales sa le efectueze; şi

b. Proceduri de fond, inclusiv teste de detaliu si proceduri de fond

analitice
 PROCEDURI
Proceduri de audit 2+3 =proceduri de
DE AUDIT 2+3
audit ulterioare evaluării
riscurilor

1. Proceduri
2.1. Teste 2.2. Proceduri
de evaluare a
Riscurilor (A1) ale controalelor (A2) 2+3 de fond (A3)

Testarea eficientei
Cunoastere a entităţii,
sistemului de control intern în Detectarea denaturărilor
a mediului
prevenirea sau semnificative de la nivelul
in care aceasta îşi
detectarea şi corectarea aserţiunilor aplicate
desfasoară activitatea
denaturărilor de management
şi a controlului intern
semnificative
 Proceduri de audit

Intervievarea: obținerea de informații financiare și nonfinanciare de la persoane din interiorul ți

exteriorulentității. Evaluarea răspunsurilor la intervievare face parte din procesul de intervievare.
Observarea: urmărirea unui proces sau a unui procedeu efectuată de alte parți
Proceduri analitice: evaluări ale informațiilor financiare efectuate cu date financiare și
nonfinanciare; investigarea fluctuașiilor ți a relațiilor identificate care nu sunt consecvente cu alte
informații sau care se abat semnificativ de la valori previzionale.
Inspecția înregistrărilor și a documentelor: exemple: inspecția unui contract executat poate
furniza probe de audit
relevante pentru aplicarea de către entitate a politicilor contabile pentru recunoasterea veniturilor,
inspectia imobilizarilor corporale
poate furniza probe de audit relevante cu privire la З-ța lor, dar nu și a D+O sau evaluarea
activelor.

Confirmarea externa: probă obținută de auditor de la o terță parte în format electronic

exemplu: confirmarea soldurilor de conturi.

Recalcularea: verificarea corectitudinii matematice a documentelor sau înregistrărilor

Reefectuarea: executarea de către auditor in mod independentent a procedurilor sau

controalelor care au fost efectuate inițial ca parte
a controlului intern
 Proceduri de evaluare a riscurilor
Corelați acest segment cu sectiunea B3/1 B3/2
B4/1 și B4/2 (VEZI APLICAȚII)

Proceduri de audit efectuate pentru a obtine o intelegere a entitatii si a mediului

sau , inclusiv a controlului intern pentru a identifica si evalua riscurile de denaturare
semnificativa, la nivelul situatiilor financiare si a afirmatiilor conducerii.

Exemple:

Entitatea si mediul sau (sectorul de activitate, de reglementare, natura entității,

selectarea și aplicarea politicilor contabile, obiectivele si strategiile entitatii,
evaluarea si revizuirea performantei financiare a entitatii)

-interogari ale conducerii si alte categorii de personal ce detin informatii ce

determina identificarea riscurilor
-Natura si amploarea intelegerii controalelor relevante
-Evaluarea tranzacțiilor cu părțile afiliate
 Proceduri de fond

Teste substanțiale Teste substanțiale

2.1. Teste ale ale operațiilor și ale soldurilor
Tranzacțiilor de conturi
controalelor

2. Proceduri de Teste de
Audit ulterioare care detaliu
cuprind:

2.2. Proceduri de fond

(vezi ISA 520)

Proceduri
analitice
 Testele de control
Corelați cu secțiunea C din Ghid pentru un audit de calitate
VEZI APLICAȚIE 3

Proceduri de audit ulterioare care cuprind:

teste de control și
proceduri de fond

Testele de control constau în evaluări ale sistemului de control intern şi ale

sistemului contabil pentru a se aprecia riscul de control, furnizând probe de audit
necesare verificării celor două sisteme.
 Sistemul contabil si de control intern
CORELAȚI CU SECȚIUNEA C DIN GHID

Auditorul trebuie sa obtina probe de audit referitoare la:

Proiectare: sistemul contabil si de control intern sunt proiectate pentru a

preveni si/detecta si corecta erorile semnificative;

Funcționare: daca sistemul exista si a functionat efectiv de-a lungul unei

perioade relevante
 Testele de fond
1. Testele substanţiale ale operaţiunilor, tranzacţiilor

sunt utilizate pentru evaluarea tranzacţiilor realizate în cadrul organizaţiei şi

înregistrate în rulajele debitoare/creditoare ale conturilor. Se examinează
astfel documentele care au stat la baza înregistrărilor.
2. Testele substanţiale ale soldurilor conturilor

vizează colectarea de elemente probante privind soldurile conturilor în ansamblul lor, la

un moment dat, decât a tranzacţiilor individuale care au condus la soldurile
respective.
 Proceduri de fond

Teste substanţiale aplicate până la închiderea exerciţiului

financiar:

asistarea la inventarierea activelor

inspecţia imobilizărilor
obţinerea confirmărilor de la terţi
eficacitatea sistemului de control intern
eficienţa sistemului contabil
posibilitatea ca managementul să emită rapoarte eronate

Teste substanţiale privind soldurile conturilor aplicabile de

cele mai multe ori după închiderea exerciţiului financiar.
 Concluzii :
Probele de audit trebuie să fie relevante și credibile;

Relevanța tratează legătura logică cu, sau care afectează scopul

procedurii de audit și după caz aserțiunea luată în considerare;

Credibilitatea este influențată de natura și circumstanțele în care

Sunt obținute, inclusiv controale aferente întocmirii ți păstrării lor,
dacă acestea sunt relevante.

Testele controalelor au scopul de a evalua eficacitatea operațională

controalelor în prevenirea sau detectarea și corectarea denaturărilor
Semnificative.

Procedurile de fond au rol de a detecta denaturări semnificative

la nivelul afirmațiilor
 Exemplu (Vezi aplicația 1)
ICDIT
Institutul de cercetari pentru dezvoltarea IT
Unul din obiectivele guvernantei pentru proiectul A. este
punerea de accord a bugetului de cheltuieli cu resurse
umane , pe fiecare trimestru in parte.

-realizarea unor indicatori de performanță pentru perioada

raportată
 Exemplu

Obiectivul auditorului:

Realitatea costurilor salariale pe trimestrul 2, 2015 si reconcilierea cu

bugetul trimestrial.

Am verificat ordinele de plata pentru contributii angajat și angajator

Am primit confirmari pentru viramentele veniturilor nete la angajati pe

cardurile personale și am confruntat cu extrasele de cont.
 Exemplu

Metoda de audit: Am calculat costurile salariale pentru

trimestrul II 2015, pentru echipa de management, implementare
si ad-tie, am comparat cu bugetul previzionat.

Am recalculat contributiile angajatului și angajatorului si am

comparat cu inregistrarile din contabilitate, registrul jurnal.

Am verificat ordinele de plata pentru contributii angajat și

angajator

Am primit confirmari pentru viramentele veniturilor nete la

angajati pe cardurile personale și am confruntat cu extrasele de
cont.
Exemplu

Am verificat ordinele de plata pentru contributii angajat și

angajator;

Confirmări pentru viramentele veniturilor nete la angajati pe

cardurile personale și am confruntat cu extrasele de cont.
ISA 501 Considerente specifice pentru elementele
selectate

PARTEA 1- CONCEPTE TEORETICE

PARTEA 2 – Aplicația 2
 ISA 501- STOCURI (vezi aplicația2)

Obiectivul auditorului:

Obținerea de suficiente probe de audit adecvate cu privire la:

-existența și starea stocurilor

-litigii și revendicări
-informații pe segmente conforme cu cadrul general de
raportare financiară
 ISA 501- STOCURI

Stocuri - Atunci când stocurile sunt semnificative obiectivul

auditorului este obținerea de probe suficiente și adecvate cu privire
la existența și starea stocurilor.
 ISA 501

Scopul ?
Obtinerea de probe de audit in ceea ce priveste anumite valori
specifice din situatiile financiare precum:
1. Participarea la inventarierea stocurilor : existenta si
evaluarea calitativa a lor (inspectie, observarea operatiunilor cu
procedurile stabilite de conducere privind inregistrarea si controlul
rezultatelor inventarierii – ofera probe despre credibilitatea
procedurilor stabilite de conducere)
-stocuri aflate la terti în depozite pt.prelucrare sau in custodie)
2. Investigatia privind litigiile si revendicarile
3. Informatii pe segmente
PARTEA 1- CONCEPTE
TEORETICE
PARTEA 2 – Aplicația 3

ISA 505, Confirmări externe

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA
CONFIRMĂRI EXTERNE

Concepte utilizate pentru confirmările externe:

Proceduri de audit
Probe de audit
Confirmare externă
Solicitare de confirmare pozitivă
Solicitare de confirmare negativă
Non-răspuns
Excepţie.
CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA
CONFIRMĂRI EXTERNE

Confirmarea

Definitie: Primirea unui răspuns oral sau scris din

partea unei terţe părţi independente, care afirmă sau
infirmă acurateţea informaţiilor care au fost solicitate de
auditor.

Obiectiv: Obiectivul auditorului in utilizarea procedurilor

de confirmare externa este obtinerea de probe de audit
relevante si credibile.
 PROCEDURI de AUDIT

Confirmarea este un tip specific de investigare si

reprezinta procesul de obtinere a unei declaratii directe
de la o terta parte, cu privire la o informatie sau la o
situatie existenta.

Sume si informatii confirmate frecvent in misiunile de

audit
Sume si/sau informatii confirmate Sursa confirmarii (tertii)

Soldurile de numerar (trezorerie) si imprumuturi Bancile

Actiuni si alte titluri de valoare Operatori din piata financiara, entitati terte.
Creante/Alti debitori Clientii individuali si alti terti
Stocuri in consignatie Consignatari
Obligatii curente Furnizori individuali si alti creditori
Acoperire a riscurilor Companii de asigurari
Cautiuni, garantii Creditorii imprumutatori
CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA
CONFIRMĂRI EXTERNE

Informaţii confirmate Provenienţa

Solduri de numerar şi credite
Echivalente de numerar şi alte
titluri
Creanţe şi alţi debitori
Stocuri aflate în consignaţie
Stocuri aflate în custodie
Valoarea poliţelor de asigurare
Datorii –Furnizori
Ipoteci de plătit
Obligaţiuni de plătit
Avansuri primite de la clienţi
Acţiuni aflate în circulaţie
Acoperirea riscurilor
Garanţii şi cauţiuni
confirmării
Băncile
Operatori din piaţa de capital
Clienţi şi alţi terţi
Consignatarul
Custode
Societatea de asigurări
Furnizor
Creditorul ipotecar
Deţinătorul obligaţiunii
Client
Garantul emisiunii/agentul de
transfer
Societatea de asigurări
Creditorii împrumutatori
CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA
CONFIRMĂRI EXTERNE

Tipuri de confirmări:

1. Confirmare pozitivă “în alb”;

2. Confirmare pozitivă cu informaţii de confirmat incluse în

formularul de confirmare ;

3. Confirmarea negativă.
1. Confirmare pozitiva “in alb”– prin care se solicita
informatii de la destinatar.

ANTET SC MOREXIM SA

Catre BCR Suc. Victoria, data

Stimati domni,
La cererea auditorilor nostri in numele SC AS AUDIT CO
v-am fi recunoscatori daca ne-ati confirma urmatoarele solduri la data de 31.12.N:
1. Contul: ……………………………………..
Moneda:………………………………….....
Sold la 31.12.N:…………………………….
2. Contul: ……………………………………..
Moneda:………………………………….....
Sold la 31.12.N:…………………………….
3. Contul: ……………………………………..
Moneda:………………………………….....
Sold la 31.12.N:…………………………….
Va multumesc,
DIRECTOR ECONOMIC, SEMNATURA, DATA
1. Confirmare pozitiva “in alb”– prin care se solicita
informatii de la destinatar.

ANTET SC MOREXIM SA

Catre BCR Suc. Victoria, data

Stimati domni,
La cererea auditorilor nostri in numele SC AS AUDIT CO
v-am fi recunoscatori daca ne-ati confirma urmatoarele solduri la data de
31.12.N:
1. Contul: ……………………………………..
Moneda:………………………………….....
Sold la 31.12.N:…………………………….
2. Contul: ……………………………………..
Moneda:………………………………….....
Sold la 31.12.N:…………………………….
3. Contul: ……………………………………..
Moneda:………………………………….....
Sold la 31.12.N:…………………………….
Va multumesc,
DIRECTOR ECONOMIC, SEMNATURA, DATA
2. a. Confirmare pozitiva cu informatii de confirmat incluse in
formularul de confirmare pentru intreg soldul
ATENTIE !
(fiabilitate mai scazuta deoarece exista riscul ca destinatarul solicitarii sa semneze si sa
returneze confirmarea fara a verifica cu atentie informatiile)

ANTET SC MOREXIM SA
Catre SC DESIGN LOTUS SA, (client al societatii-cel
care confirma)

In legatura cu un audit al situatiilor noastre financiare, va

rugam sa confirmati direct auditorilor nostri reprezentanti ai
SC AS AUDIT CO, corectitudinea soldului mentionat mai jos,
sold al datoriei d-tra fata de societatea noastra la data de
31.12.N, in suma de 11400 lei, ce reprezinta servicii
effectuate conform contract nr. 1 si facturile x1/01.09. si x2
/21.11.N. Aceasta scrisoare nu este o solicitare de achitare a
datoriei; va rugam sa nu trimiteti auditorilor avizul
dumneavoastra de achitare. Va multumim anticipat pentru
un raspuns prompt la aceasta solicitare. Pentru o expediere
mai comoda a raspunsului dumneavoastra veti gasi atasat la
aceasta scrisoare un plic timbrat si anteadresat.
DIRECTOR ECONOMIC SEMNATURA, DATA 21.12. N
Stampila
ANTET SC DESIGN LOTUS SA (RASPUNS)

Catre, SC AS AUDIT CO

Soldul datoriei noastre comerciale fata de SC MOREXIM

SA, in suma de 100.000 lei la data de 31.12.N este
corect, cu exceptia urmatoarelor:

Factura nr.X1/21.09.N am achitat-o in data de

03.01.N+1 cu op nr. 3251 in valoare de 11.400 lei

Data 04.01.N+1
Semnatura si stampila
2. b.Exemplu de scrisoare de confirmare pozitiva
pentru anumite documente
antet SC MOREXIM SA Data

Catre SC FABEROM SA (client al societatii-cel care confirma)

Stimati domni,
La cererea auditorilor nostri SC AS AUDIT CO (societatea de audit)
v-am fi recunoscatori daca ne-ati confirma urmatoarele documente la data de
31.12.N.
DOCUMENT DATA EXPLICATII SUMA

Factura x 21.06.N instalatii 11.200

Factura y 13.09.N service instalatii 3.800

TOTAL 15.000

Daca valoarea de mai sus este in conformitate cu inregistrarile dumneavoastra, va rugam sa

semnati in spatiul corespunzator de mai jos si sa inapoiati scrisoarea direct auditorilor nostri la
numarul de fax 021/337.36.94 sau prin posta, la adresa mai sus mentionata.
Daca valoarea de mai sus nu este in conformitate cu inregistrarile dumneavoastra va rugam sa
anuntati auditorii in mod direct, specificand si valoarea pe care o aveti inscrisa in inregistrarile pe
care le aveti, iar daca este posibil, trimiteti-le toate detaliile in legatura cu diferentele care exista.
DIRECTOR ECONOMIC, Semnatura, stampila
SC FABEROM SA (Raspuns)
(client al societatii-cel care confirma)

Catre, SC AS AUDIT CO. (societatea de audit)

Documentele mai sus mentionate pentru SC MOREXIM SA,
sunt in conformitate cu inregistrarile noastre la data de
31.12.N, cu exceptia urmatoarelor:
…………………………………………………………………………………………
…………………………………………………………………………………………………
…………………………………………………………………………………………………
…………………………………………………………………………………………………
Data ……………… ……………………………..
Semnatura si stampila
3. Confirmarea negativa-AVANTAJE SI DEZAVANTAJE
Confirmarea negativa – prin care se solicita
destinatarului sa raspunda doar in cazul in care
informatiile sunt incorecte. Acest tip de confirmare are
avantajul costului cel mai mic, dar si dezavantajul de a fi
cel mai putin fiabil. In acest caz, auditorul acorda o
importanta semnificativa eficacitatii controlului intern,
testelor substantiale ale operatiunilor si procedurilor
analitice.
De exemplu, pentru confirmarea creantelor clienti
este recomandabil sa se utilizeze acest tip de confirmare
atunci cand soldul contului este format dintr-un numar
mare de creante de valoare mica, valoarea combinata a
riscului de control estimat si a riscului inerent este mica,
destinatarii confirmarilor prezinta credibilitate sporita, in
baza experientelor anterioare (frecventa raspunsurilor
din anii trecuti era mare, fapt ce denota ca se acorda
atentie confirmarilor).
3.a.Confirmarea negativa - exemplu
Alegerea tipului de confirmare ce
urmeaza sa fie trimis este facuta de
catre auditor, in baza informatiilor
detinute. Se poate alege doar un
singur tip, dar este facila, utilizarea
unei combinatii intre confirmarile
negative (pentru soldurile mici) si
cele pozitive
(pentru soldurile mari).
3.a.Confirmarea negativa - exemplu
SC MOREXIM SA (antet societate auditata) Data..
CONFIRMAREA CONTULUI DE CATRE AUDITOR

Va rugam sa cititi cu atentie afirmatia de mai jos. Daca

aceasta NU este conforma evidentelor dumneavoastra
contabile, va rugam sa comunicati orice abatere direct
auditorilor nostride la SC AS AUDIT CO, care efectueaza
un audit al situatiilor noastre financiare incheiate la 31
decembrie N.
Pentru o expediere mai comoda a raspunsului
dumneavoastra, veti gasi atasat la aceasta scrisoare un
plic timbrat si anteadresat.
Va rugam sa nu trimiteti avizele dumneavoastre de
achitare auditorilor nostri.
DIRECTOR ECONOMIC, SEMNATURA SI STAMPILA,
DATA,
Perioada optima de confirmari
Perioada optima pentru obtinerea celor mai fiabile
probe rezultate din confirmarile externe ar trebui sa fie
cat mai apropiata de data de inchidere a bilantului
contabil, De ce ?

Auditorul poate testa direct soldurile fara a mai

calcula diferentele aparute intre data confirmarii si
data bilantului contabil.

Daca se utilizeaza varianta confirmarilor a caror

expediere este cu mult inainte de data inchiderii
exercitiului financiar, este necesar sa se testeze
operatiunile care au loc in aceasta perioada, prin
examinarea documentelor interne
(facturi vanzare, documente de livrare, justificari
incasari, etc.)
CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA
CONFIRMĂRI EXTERNE

Factori ce influenteaza dimensiunea esantionului utilizat in

cazul solicitarilor de confirmari:

eroarea tolerabila;

riscul inerent;

riscul de control;

riscul de detectare atins prin alte teste substantiale;

tipul de confirmare utilizat.

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA
CONFIRMĂRI EXTERNE

Controlul exercitat de auditor asupra

procesului de confirmare

stabilirea informatiilor ce vor fi confirmate sau solicitate;

selectarea partilor care vor confirma;

conceperea solicitarilor de confirmare;

expedierea solicitarilor, inclusiv solicitarile ulterioare.

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA
CONFIRMĂRI EXTERNE

Rezultatele procedurilor de confirmare externă:

răspuns care confirmă informaţiile solicitate fără excepţie;

răspuns necredibil;

non-răspuns;

răspuns care indică o excepţie.

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA
CONFIRMĂRI EXTERNE

Concluzii

Confirmările externe pot reprezenta probe de audit cu

condiţia ca acestea să fie credibile şi relevante.
Lipsa de credibilitate a răspunsurilor la solicitările de
confirmare, ce pot indica îndoieli apare atunci cînd
răspunsul a fost primit indirect de auditor, sau creează
impresia că nu a venit din partea care confirmă în cauză, sau
dacă o parte care confirmă utilizează o a treia parte pentru a
furniza răspunsurile la solicitările auditorului.
CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA
CONFIRMĂRI EXTERNE

Concluzii

Concluzia auditorului că un răspuns nu este credibil,

trebuie să revizuiască evaluarea riscurilor de denaturare
semnificativă la nivelul afirmaţiilor conducerii şi să
modifice procedurile de audit planificate în
conformitate cu ISA 315.
CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA
CONFIRMĂRI EXTERNE

Concluzii

Non-răspunsurile trebuie să facă obiectul aplicării

procedurilor alternative:

examinarea încasărilor ulterioare de numerar

specifice,
a documentaţiei de livrare şi a vânzărilor din preajma
sfârşitului perioadei pentru soldurile conturilor de
creanţe)
 INSPECTIA

OBSERVAREA

EXAMINAREA

INVESTIGAREA
PROCEDURI
CONFIRMAREA
DE

AUDIT RECALCULAREA

REEFECTUAREA

REVIZUIREA
 Proceduri de audit

Inspectia constă în examinarea înregistrărilor, documentelor

precum şi în examinarea imobilizărilor corporale sau a altor
active.

Inspecţia furnizează probe de audit cu grade diferite de

credibilitate:
 • probe de audit cu caracter documentar,
C elaborate şi păstrate de terţi;
E • probe de audit cu caracter documentar,
D
elaborate de terţi şi pătrate de entitatea
I
B auditată ; ex: Facturi de la furnizori
I
L • probe de audit cu caracter documentar,
I elaborate de entitatea auditată şi care circulă la
T exterior ; ex: Facturi emise catre clienti
A • probe de audit cu caracter documentar,
T elaborate şi păstrate de entitatea auditată.
E 1. ex: note contabile, note de intrare receptie,
bonuri de consum, etc.
 Proceduri de audit

Observarea constă în urmărirea unui proces sau a unei proceduri care

este efectuată de alte persoane. În acest caz, auditorul trebuie să
ţină cont că observarea anumitor proceduri poate altera rezultatul
acelor proceduri. Ex. Observarea procedurilor de inventariere de
catre personalul entitatii.

Examinarea documentelor şi a înregistrărilor vizează analiza

documentelor, urmărirea circuitului acestora, compararea şi
reconcilierea lor.

Investigarea presupune realizarea unor chestionare adresate atât

persoanelor din interiorul organizaţiei, cât şi din exteriorul
acesteia cu scopul de a obţine informaţii pertinente legate de
entitatea economică auditată.
 PROCEDURI de AUDIT

Inspectia (verificarea) inregistrarilor / documentelor

Consta in examinarea evidentelor contabile
(contabilitatea financiara, contabilitatea manageriala)
privind tranzactiile si operatiunile efectuate precum si a
documentelor ce le sustin (pe suport hartie, format
electronic), avand ca finalitate colectarea unor probe de
audit cu grade variate de credibilitate.

Inspectia imobilizarilor corporale si a altor active

Inspectia imobilizarilor corporale si a altor active consta
in examinarea fizica a acestora, furnizand probe de audit
credibile mai ales in ceea ce priveste existenţa lor.
 PROCEDURI de AUDIT

Reefectuarea

Reprezinta executarea de catre auditor, in mod

independent, a procedurilor sau controalelor pe care
entitatea le-a efectuat initial prin sistemul sau de
control intern, fie manual, fie utilizand tehnici de audit
asistate de calculator (CAAT).

Intrucat auditorul verifica direct prin acest tip de probe

fiabilitatea sistemului de control intern, ele sunt
percepute ca avand un grad de credibilitate foarte
ridicat.
 PROCEDURI de AUDIT

Proceduri analitice

Reprezinta probe importante si eficiente, colectate pe tot

parcursul misiunii de audit, inclusiv in etapa stabilirii
termenilor angajamentului si a planificarii,
constand in evaluari ale informatiilor din situatiile
financiare, bazate pe analiza unor indicatori (evolutii,
comparatii) si a unor corelatii intre aceste informatii
si/sau intre acestea si alte date / informatii nefinanciare.
Procedurile analitice presupun de asemenea analiza (investigarea) unor
fluctuatii si/sau a unor relatii / corelatii identificate, ce nu sunt
consecvente (corelate) cu alte informatii relevante sau care se abat
in mod semnificativ de la valorile rezonabile (previzionabile).

Nivelul de asigurare (siguranta) oferit de probele colectate prin procedurile

anlitice este determinat printre altele de

masura in care sunt disponibile si ofera o siguranta a datelor si informatiilor

utilizate;
plauzabilitatea şi predictibilitatea (co)relatiilor testate;
precizia (rezonabilitatea) si rigoarea analizei si investigatiilor efectuate.
 Exemple

Tipuri de proceduri analitice Avantaje Dezavantaje

1. Compararea datelor
clientului cu datele de
ramura
1. Nevoia de rigoare in interpretarea
rezultatelor prin referinte la valorile medii
din ramura.
1. .De multe ori domeniul de activitate al
clientului nu se incadreaza in normele de
ramura. Diferite companii aplica metode
contabile diferite iar acest fapt afecteaza
comparabilitatea datelor

2. Compararea datelor
clientului cu date similare
din exercitiile anterioare
Testul 1. Compararea soldului din exercitiul curent cu cel din exercitiul precedent.
Acest test consta in a include rezultatele balantei de verificare rectificate a exercitiului
anterior intr-o coloana distincta a tabelului de calcul al balantei de verificare din exercitiul
curent. Astfel auditorul decide dintr-o faza timpurie a auditului daca un cont ar trebui sa
beneficieze de atentie sporita din cauza unei modificari semnificative. Exemplu: Daca
auditorul constata o crestere substantiala a cheltuielilor privind primele de asigurare, el ar
trebui sa determine daca acest fenomen se explica printr-o crestere a activelor in firma,
Testul 2. Compararea detaliilor unui sold sintetic cu detalii similare din anul
precedent. Are ca efect izolarea anumitor informatii care trebuie examinate aprofundat
si care au produs schimbari semnficative. Exemplu: compararea detaliilor
imprumuturilor ajunse la scadenta la 31.12.N cu cele de la sfarsitul exercitiului anterior.
Exemplu: compararea totalurilor lunare din exercitiul curent cu cel anterior pentru
vanzari, cheltuieli, comisioane si alte conturi. Auditorul trebuie mai intai sa faca o
estimare a schimbarii sau a absentei acesteia si apoi sa treaca la comparatii.
Dezavantaje: nu permite luarea in calcul a cresterii sau diminuarii
volumului activitatii economice si sunt ignorate corelatiile dintre date, cum ar fi
cea dintre vanzari si costul bunurilor vandute.
 Tipuri de proceduri analitice
2. Compararea datelor
clientului cu date similare
din exercitiile anterioare
3. Compararea datelor
clientului cu rezultatele
estimative (bugete)
determinate de client
Avantaje Dezavantaje
Testul 3. Compararea indicatorilor si marimilor relative in scopul
compararii cu exercitiile anterioare. Utilizarea pe scara larga a analizei
prin indicatori si marimi relative compenseaza dezavantajele testelor
precedente. Indicatorii financiari fundamentali generali si comparatii interne
sunt prezentate in tabelul 1. Procedurile analitice presupun utilizarea unor
indicatori financiari generali pe parcursul planificarii auditului si al verificarii finale a
situatiilor financiare auditate.
Utilitatea indicatorilor:
- identifica dificultatile entitatii auditate;
- prezinta starea generala a afacerii clientului (echilibrul financiar,eficienta
globala, structura patrimoniala)
- intelegerea celor mai recente evenimente produse si a starii financiare a
clientului
- abordarea situatiilor financiare din perspectiva unui utilizator;
- Identificarea domeniilor cu probleme ce vor fi analizate mai aprofundat si
testate in cursul auditului .
Multe entitati intocmesc bugete pentru activitatea lor si pentru rezultate financiare.
Bugetele trebuie sa fie estimari realiste.O analiza a celor mai importante capitole din
bugete in care apar diferente intre rezultatele bugetate si cele efective, ar putea indica
potentiale erori. Absenta abaterilor poate semnala ca probabilitatea existentei unor erori
sa fie minima.
Evaluarea riscului legat de control si testele de audit detaliate aplicate in exercitiul
curent are ca utilitate minimizarea posibilitatii ca informatiile financiare curente sa fie
modificate de angajatii clientului pentru a le adapta prevederilor legale.
 Tipuri de proceduri analitice
4. Compararea datelor
clientului cu rezultatele
estimative determinate de
auditor
5. Compararea datelor
clientului cu rezultatele
estimative, utilizandu-se
date fara caracter financiar.
Avantaje Dezavantaje
Auditorul calculeaza soldul estimat in scopul de a-l compara cu
soldul efectiv. In acest tip de procedura analitica, auditorul face o
estimare a soldului pe care ar trebui sa-l aiba un cont prin raportarea
acestuia la unul sau mai multe conturi de bilant sau de rezultate sau
prin efectuarea unei extrapolari pornind de la o tendinta de evolutie
in timp.
Un exemplu de utilizare a unei tendinte de evolutie in timp ar fi
atunci cand media temporara a ajustarilor pentru creantele incerte
ca procent din suma bruta a creantelor, este aplicata soldului brut al
creantelor la sfarsitul anului supus auditului, cu scopul de a
determina o valoare estimata a ajustarilor aferente anului in curs.
Exemplu:Sa presupunem ca dorim sa estimam venitul total din
inchirierea de camere la un hotel pe care-l auditam si sa comparam
aceasta estimare cu venitul inregistrat. Putem determina numarul de
camere, pretul pentru fiecare camera si gradul de ocupare al
hotelului. De asemeni putem estima soldul unor conturi : salariile
angajatilor din productie ( totalul orelor lucrate x salariul orar) .
Problema principala a utilizarii informatiilor fara caracter financiar
este exactitatea datelor.
 Tab.1 Indicatori financiari fundamentali
1. Solvabilitatea pe termen scurt

Indicatori Formula de calcul Semnificatia

1.Lichiditatea Masoara gradul de

Activec .circulante
Lg = 〉1 acoperire a datoriilor pe
generala (Lg) Datorii . pe .termen.scurt termen scurt prin active
circulante.

2. Lichiditatea imediata Li Estimeaza capacitatea

Active .curente − stocuri de plati obligate fara a
Li =
Datorii . pe .termen.scurt apela la stocuri.

3.Lichiditatea restransa (Lr) Semnaleaza iminenta

Disponibilitati + Echivalent .de .numerar
Lr =
Datorii . pe .termen.scurt
incapacitatii cronice de
plati daca evolutia este
〉1
constant defavorabila.
 Tab.1 Indicatori financiari fundamentali
1. Solvabilitatea pe termen scurt

Indicatori Formula de calcul Semnificatia

1.Lichiditatea Masoara gradul de

Activec .circulante
Lg = 〉1 acoperire a datoriilor pe
generala (Lg) Datorii . pe .termen.scurt termen scurt prin active
circulante.

2. Lichiditatea imediata Li Estimeaza capacitatea

Active .curente − stocuri de plati obligate fara a
Li =
Datorii . pe .termen.scurt apela la stocuri.

3.Lichiditatea restransa (Lr) Semnaleaza iminenta

Disponibilitati + Echivalent .de .numerar
Lr =
Datorii . pe .termen.scurt
incapacitatii cronice de
plati daca evolutia este
〉1
constant defavorabila.
 2. Lichiditatea pe termen scurt

Indicatori Formula de calcul Semnificatia

1. Viteza de rotatie a creantelor (Vmrc) Tendinta de evolutie a vitezei de rotatie a
Cifra .de .afaceri . creantelor clienti este utila in evaluarea
Vmrc =
Creante − clienti .total caracterului rezonabil al ajustarilor privind
creantele incerte si litigioase

2. Durata medie de incasare a Cresterea duratei de recuperare a

creantelor in zile (Dmic) Clienti .si .conturi .asimilate creantelor atesta puterea de cumparare
Dmic = x 360 redusa si implicit vanzari catre clienti
Cifra .de .afaceri
incerti.

3. Viteza medie de rotatie a stocurilor Arata tendinta de evolutie a vitezei de

(Vmrs) Costul .bunurilor .vandute rotatie a stocurilor pentru identificarea
Vmrs =
Valoarea .medie .a .stocurilor celor uzate moral.

4. Durata medie de vanzare (Dmv) Arata durata in zile a stocuriloe ce se

Valoarea .medie .a . stocurilor transforma in vanzari
Dmv = x 360
Costul .bunurilor .vandute

5. Durata medie de transformare a Numarul de zile in care stocurile devin

stocurilor in mijloace banesti (Dmtsmb) Dmtsmb = (Dmv) + (Dmic) = 2 + 4 lichide
De retinut
Atunci cand indicatorii de lichiditate pe termen scurt sunt utilizati pentru analiza
performantelor obtinute de o firma in timp, un impact semnificativ il pot avea factorii
ca:
diferentele intre metodele de contabilizare a stocurilor ,
datele de inchidere ale exercitiului contabil ,
ponderea in total a vanzarilor cu plata imediata si a vanzarilor pe credit.

3. Capacitatea de a face fata datoriilor pe termen lung

Valoarea realizabila a activelor va fi importanta pentru a garanta datoriile

contractate. Capacitatea de a face fata obligatiilor de plata a dobanzilor este o functie
a capacitatii clientului auditat de a genera un flux de trezorerie pozitiv din activitatea
de exploatare atat pe termen scurt, cat si in perspectiva
 Probe de audit adecvate = R+C

• Relevanta ® probelor de audit este data de masura in

care acestea sunt in concordanta cu asertiunile (regulile
contabile) aplicate de management la intocmirea
situatiilor financiare.

O proba de audit cu privire la o asertiune nu se poate

substitui unei probe de audit legate de alta asertiune,
fiind important sa se tina cont de relatia existenta intre
probele de audit si asertiunile aplicate de management
la intocmirea situatiilor financiare.

Credibilitatea ©probelor de audit se refera la faptul daca

auditorul se poate baza pe un anumit tip de probe
pentru a evalua corect modul de aplicare a unei aserţiuni
sau a alteia, fiind influentata de sursa, de natura si de
circumstantele in care aceste probe sunt obtinute.
Urmatoarele referinte sunt utile atunci cand analizam credibilitatea
probelor de audit
O proba de audit obtinuta de catre auditor dintr-o sursa
independenta externa entitatii (confirmari ale soldurilor primite
direct de la clienti) este mult mai credibila decat una obtinuta
(numai) din interiorul entitatii.

Proba obtinuta direct de catre auditor prin examinarea fizica

(inspectie, observatie) sau calcul, este mai credibila decat informatia
obtinuta indirect sau prin deductie (evaluarea sistemului de control
intern).

Atunci cand auditorul evalueaza eficienta sistemului de control

intern ca fiind ridicata, probele generate de contabilitatea
entitatii pot fi considerate ca fiind mai credibile.

Probele furnizate de documente originale sunt mai credibile decat

cele furnizate de (foto)copii.

Probele documentare in format electronic sau pe suport de hartie, sunt mai

credibile decat alte probe insa, si credibilitatea acestora estemai mare sau
mai mica in functie anumiti factori
 Gradul de suficienta –
factori de influenta

Materialitatea - se refera la importanta (relevanta/ pragul de semnificatie) claselor de

tranzactii si a conturilor pentru utilizatorul informatiilor, astfel incat, cu cat
tranzactiile/pozitiile/elementele din situatiile financiare sunt mai importante, cu atat
este nevoie de o cantitate mai mare de probe.

Riscul de denaturare - se refera la riscul (inerent) de a exista unele erori in aplicarea

regulilor contabile si la riscul de nedetectare a acestor erori prin sistemul de control
intern, astfel incat, cu cat acest risc va fi mai mare, cu atat vor fi cerute mai multe
probe de audit.

Marimea populatiei - in cadrul unei misiuni de audit, de multe ori este necesar sa se
lucreze cu esantioane din cadrul unor populatii statistice, nefiind posibila analizarea
tuturor elementelor (tranzactiilor, operatiunilor) dintr-o astfel de „populatie”

Modul de determinare (stabilire) a esantioanelor in audit, si alte aspecte legate

de acestea sunt tratate in standardul ISA 530, numarul probelor de audit in acest caz
depinzand de marimea si caracteristicile populatiei analizate, astfel incat, cantitatea de
probe necesare este cu atat mai mare, cu cat populatia (numarul
tranzactiilor/operatiunilor) este mai mare.

Omogenitatea populatiei - daca populatia statistica este omogena respectiv

elementele care o formeaza au caracteristici asemanatoare, aceasta poate fi analizata
(testata) cu ajutorul unui esantion de dimensiuni mai mici.

Calitatea probelor de audit culese - cu cat calitatea probelor de audit este mai
ridicata, cu atat numarul acestora va putea fi mai mic.
Factorii care influenţează calitatea probelor de audit financiar

Pragul de
semnificaţie

Nivelul Calitatea Sursa şi

probelor
riscului de
Credibilitatea
de audit audit informaţiilor

Profesionalismul
şi experienţa
auditorului
 Concluzii

Probele de audit reprezinta totalitatea documentelor, datelor si

informatiilor (financiar-contabile si nu numai) utilizate de auditor la
fundamentarea concluziilor privind angajamentul, respectiv la
intocmirea raportului si emiterea opiniei de audit, inclusiv la
intocmirea altor rapoarte/angajamente (cu scop special, de
revizuire, alte angajamente, de asigurare, de examinare a
informatiilor financiare previzionate) si/sau serviciile conexe.

Intr-un audit propriuzis, cea mai mare parte a muncii auditorului

este afectata obtinerii si evaluarii probelor, prin utilizarea
diverselor proceduri (inspectia, observarea, investigarea,
confirmarea, recalcularea, reefectuarea, revizuirea / verificarea,
etc.).

Pentru a-si efectua misiunea corect si eficient, auditorul trebuie sa

inteleaga foarte bine caracteristicile cele mai importante ale
probelor de audit (natura, gradul de adecvare si suficienta)
si sa aiba competenta si experienta necesara pentru a le
evalua corespunzator.
 Concluzii

Planul si programele de audit respectiv procedurile si testele

ce se vor efectua, sa raspunda cel mai bine cerintelor ISA si sa le
ofere o baza pentru cele mai bune (rezonabile) concluzii.

Natura, durata si intinderea procedurilor de audit necesar a

fi aplicate, se determina in esenta prin rationament
profesional, procedurile stabilite (selectate) trebuind sa
satisfaca obiectivele auditului si sa reduca suficient de mult riscul
de nedetectare a unor erori din situatiile financiare.

Auditorul va utiliza unul sau mai multe tipuri (combinatii)

de proceduri de audit, acestea putand fi folosite atat ca
tehnici de evaluare a riscurilor si/sau de testare a
controalelor cat si ca proceduri de fond, in functie de natura
angajamentului, specificul activitatii si sistemul de control intern al
clientului.
 Referintele de baza

Probele de audit si procedurile de culegere a acestora sunt

reglementate de
ISA 500 – Probele de audit
ISA 501 – Probe de audit – considerente suplimentare pentru elemente specifice
ISA 505 – Confirmarile externe

ISA 510 Solduri initiale

ISA 520 – Proceduri analitice
ISA 530 – Esantionarea in audit si alte proceduri de testare selective
ISA 560 –Evenimente ulterioare
ISA 570 –Continuitatea activitătii
ISA 580 –Declarațiile conducerii
 ana.morariu@gmail.com

Mulțumesc pentru atenție !