Sunteți pe pagina 1din 39

Cuprins

Introducere ....................................................................................................................................... 2

1. Stadiul cunoașterii în domeniu ............................................................................................ 4

1.1 Active non-curente : revizuirea literaturii de specialitate .................................................. 4

1.2 Prezentarea situațiilor financiare în conformitate cu IAS 1 ......................................... 7

1.3 Imobilizări corporale în conformitate cu IAS 16 ......................................................... 10

1.4 Imobilizări necorporale conform IAS 38 .......................................................................... 14

1.5 IAS 36 Deprecierea activelor .............................................................................................. 18

1.6 IFRS VS. US GAAP ............................................................................................................. 21

1.7 Analiză comparativă IFRS vs. OMFP 1802/2014 ............................................................. 23

2. Capitolul 2 : Studiu de caz privind aplicarea IFRS ......................................................... 25

2.1 Introducere ........................................................................................................................... 25

2.2 Revizuirea literaturii de specialitate .................................................................................. 26

2.3 Metodologia cercetării ......................................................................................................... 28

2.4 Analiza rezultatelor obținute .............................................................................................. 30

Concluzii ......................................................................................................................................... 37

Bibliografie ..................................................................................................................................... 39

1
Introducere

Dacă economia mondială este plasată în contextul fenomenelor globalizării piețelor


financiare, al internaționalizării relațiilor economice, al dezvoltării sistemelor informatice, al
extinderii companiilor multinaționale și al investițiilor de capital străin, contabilitatea nu poate
rămâne indiferentă. Procesul de armonizare pe care sistemul contabil românesc l-a dezvoltat în
ultimii ani nu este ușor de săvârșit. Unele standarde au fost ușor de asimilat în domeniul practic,
dar altele într-un mod mai greu. Formalizatorii români au făcut demersuri, eforturi și pentru
asimilarea emisiunii de active fixe în reglementările contabile internaționale. În mare măsură,
acest scop a fost atins, dar există, totuși, neconcordanțe.

În ultimii ani, ansamblul de economii naționale ale tuturor statelor private în


interdependența conexiunilor economice dintre ele s-a plasat în zona unui proces cât mai
amplu de universalizare a afacerilor, globalizarea relațiilor economice, creșterea companiilor
multinaționale și investițiile făcute în capital străin. Plecând de la acest context, putem afirma
că, contabilitatea internațională nu a putut rămâne indiferentă față de toate aceste schimbări
care au avut loc la nivel internațional.

În România, modificările care au fost efectuate în contabilitate au urmat în ultimele două


decenii o cale care a pornit de la imitarea sistemului contabil francez , asta fiind după anii 1990
și apoi a continuat cu armonizarea referențialului contabil atât european cât și internațional. De
data aceasta, în anul 2016, contabilitatea românească urmează calea de armonizare la Directiva
Europeană 2012/34 / UE cât și la IFRS.

Având în vedere că unul dintre domeniile asupra căruia globalizarea are un efect major și
aici eu fac referire la domeniul economic. Companiile din diferite țări sunt globalizate, acest
fenomen de globalizare ducând la folosirea sau mai bine spus la utilizarea în mod preponderent
a unui limbaj de afaceri comun atunci când comunică între ele. Plecând de la ideea că,
contabilitatea reprezintă și ea limbajul afacerilor, apare necesitatea existenței unui set de
standarde care să fie universal acceptate, astfel încât acestea să rezolve problema variației
practicilor contabile la nivel global. În această circumstanță, standardele internaționale de
raportare financiară, prescurtate IFRS, devin tot mai des un set de standarde admise la nivel
global.

Trebuie menționat faptul că aceste standarde internaționale au sediul la Londra și că ele au


fost emise de IASB, mai exact Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate și
totodată, acest termen general, și anume IFRS, cuprinde atât standardele internaționale de
contabilitate acestea având prescurtarea IAS, cât și standardele internaționale de raportare
financiară, așa cum am menționat și mai devreme.

În cadrul acestei cercetări, am ales să abordez tema activelor non curente, mai exact activele
imobilizate și să dezbat în mod direct partea de imobilizări corporale în conformitate cu
standardele internaționale de contabilitate IAS 16, cât și partea de imobilizări necorporale
conform IAS 38.

2
Având în vedere că diferențele se vor menține, aici mă refer la faptul că există o probabilitate
suficient de mare ca tradițiile contabile naționale să influențeze în continuare comportamentul
pe segmentul de raportare financiară chiar dacă s-a adoptat la nivel general IFRS, voi aborda
în această lucrare de specialitate și analiza comparativă dintre US GAAP și IFRS.

3
1. Stadiul cunoașterii în domeniu

1.1 Active non-curente : revizuirea literaturii de specialitate

Ce sunt activele Non-curente?


Un bun este ceva care are o valoare economică și este deținut de o organizație pentru a
beneficia în prezent și în viitor de resursele economice pe care acesta le oferă, susține Barbu et
al (2009). Activele sunt în general clasificate în două categorii pe baza perioadei în care se
preconizează că acestea vor fi convertite în numerar sau utilizate în afaceri.

Active curente
Feleagă L. et al. (2017) susțin că activele care pot fi transferate în numerar sau utilizate pe
parcursul unui an sunt clasificate în această categorie. Cu alte cuvinte, aceste active sunt
transformate în numerar în termen de un an. Aceste active dezvăluie informații despre
activitățile de exploatare ale unei companii. Exemple: numerar, inventar, cheltuieli preplătite,
creanțe contabile, valori mobiliare tranzacționabile, alte active curente.

Active non-curente
Feleagă et al. (2017) consideră că aceste active nu sunt deținute în scopul transformării lor
în numerar în decurs de un an. Activele imobilizate sunt, în principiu, active pe termen lung
care au fost cumpărate cu intenția de a fi utilizat de către întreprindere, iar beneficiile acestora
ar putea să se acumuleze de mai mulți ani. Aceste active dezvăluie informații despre activitățile
de investiții ale unei companii. Produsul non-curent poate fi tangibil sau intangibil. Exemple:
active fixe, cum ar fi proprietăți, instalații, echipamente, terenuri și clădiri, investiții pe termen
lung în obligațiuni și acțiuni, fond comercial, brevete sau mărci comerciale.

Definirea activelor non-curente


Pentru ca o organizație să funcționeze eficient și să genereze un profit pozitiv pentru părțile
interesate, aceasta trebuie să aibă și investiții în active pe termen lung, fie prin intermediul unor
surse interne, capital social și rezerve, fie prin împrumuturi externe sau alte feluri de surse.
Investițiile efectuate de o organizație în active care se așteaptă să fie deținute de către aceasta
pentru mai mult de un an sunt menționate ca active imobilizate, cunoscute și ca active pe termen
lung, afirmă Piosik et al (2012) .

Aceste active sunt folosite de companie pentru fabricarea de bunuri sau pentru prestarea
serviciilor pentru buna funcționare a activităților sale zilnice, iar aceste active sunt capitalizate
mai degrabă decât cheltuieli. Capitalizarea costului activelor înseamnă că, costul acestor active
nu este în întregime înscris în contul de profit și pierdere în anul în care acestea sunt procurate,
în schimb sunt alocate pe parcursul duratei de viață utilă (ani) a activului și deduse din costul
activului în fiecare an. În funcție de tipul de activ, acestea sunt amortizate sau amortizate pe
bază anuală, conform metodelor de depreciere, și anume metoda de amortizare directă a liniilor
sau totodată metoda echilibrului dublu.

4
Un activ non-curent este un activ care nu se așteaptă să fie consumat în decurs de un an,
consideră Feleagă L. et al. (2017). În cazul în care o companie deține o cotă mai mare de active
non-curente decât active curente, aceasta poate indica o lichiditate scăzută, deoarece poate fi
necesară o cantitate mare de numerar pentru a sprijini investițiile în curs în active noncash.

Unele bunuri non-curente, cum ar fi terenurile, pot avea teoretic o viață nelimitată. Un activ
non-curent este înregistrat ca un activ atunci când este suportat, mai degrabă decât să fie debitat
imediat. Amortizarea, epuizarea sau deprecierea pot fi utilizate pentru a reduce treptat valoarea
bilanțului unui activ non-curent.

Într-o industrie cu capital intensiv, cum ar fi rafinarea petrolului, o mare parte din baza de
active a unei întreprinderi poate fi compusă din active non-curente. Dimpotrivă, o afacere de
servicii care necesită o valoare minimă a activelor fixe poate avea puține sau nu active non-
curente.

Tipuri de active non-curente


Activele non-curente sunt în mod obișnuit clasificate în trei părți:
1. Imobilizări corporale

Activele care există fizic, adică care pot fi atinse. Imobilizările corporale sunt de obicei
evaluate la costuri mai mici de amortizare. Cu toate acestea, merită remarcat faptul că nu toate
activele corporale se depreciază în valoare. Exemplele de active non-curente ar putea fi
terenurile care sunt adesea reevaluate într-o perioadă de timp în Bilanțul Societății.
2. Active financiare

Aceste active au o valoare economică derivată de pe pământ și au fost utilizate în timp.


Exemplele includ câmpurile petroliere, minele etc.
3. Imobilizări necorporale

Activele care nu există fizic, dar care au o valoare economică, intră sub incidența acestei
categorii. Pentru ca un activ să fie clasificat drept necorporal, trebuie îndeplinite următoarele
criterii conform Feleagă L. et al. (2017) :

 Trebuie să fie identificabil.


 Organizația trebuie să aibă mijloacele necesare pentru a obține beneficii economice
dintr-un astfel de activ.

Un activ necorporal poate fi generat intern de către companie sau poate fi achiziționat prin
cumpărare separată. Rezultatele activelor necorporale includ fondul comercial, mărcile de
brevete etc. Activele necorporale sunt înregistrate în bilanț conform costului sau modelului de
reevaluare. Totodată, este relevant să se menționeze faptul că fondul comercial nu este supus
procesului de amortizare, ci testat pentru depreciere cel puțin o dată pe an și că o pierdere din
depreciere este recunoscută în cazurile în care valoarea contabilă depășește valoarea justă a
imobilizării necorporale.

5
Lista de active imobilizate
Mai jos se regăsește lista activelor non-curente urmată de câteva exemple potrivit Epstein et
al. (2005) :
1. Imobiliare și echipamente

Imobilizările corporale sunt active imobilizate cu durată lungă de viață utilizate în producția
sau vânzarea altor active.
2. Resurse naturale

Acestea includ resursele naturale precum petrol și gaze, metale precum aurul, argintul,
bronzul, cuprul și multe altele.
3. Imobilizări necorporale precum brevetele, drepturile de autor

De pildă în categoria activelor necorporale sunt incluse, în principal, proprietatea


intelectuală a întreprinderilor, cum ar fi brevetele, drepturile de autor, mărcile comerciale și
metodologiile de afaceri. Imobilizările necorporale din bilanț sunt recunoscute numai atunci
când sunt achiziționate de la o entitate externă, nu dacă sunt dezvoltate pe plan intern. Rețineți
că "alte imobilizări necorporale" sunt amortizate.
4. Fondul commercial

Atunci când o companie cumpără o altă companie, ea cumpără mai mult decât doar active
pe un bilanț. De asemenea, cumpără niște imobilizări necorporale, cum ar fi calitatea
angajaților și a bazei de clienți, reputația sau marca lor. Aceasta implică faptul că firma care
cumpără o altă întreprindere plătește mai mult decât valoarea justă de piață a activelor
întreprinderii. În cazul în care prețul excesului de cumpărare nu poate fi atribuit brevetelor,
drepturilor de autor, mărcilor sau altor active necorporale, acesta este înregistrat ca fond
commercial sau cum i se spune în engleză, goodwill.
5. Investiții pe termen lung

Atunci când un investitor cumpără titluri de valoare pe piețele financiare, achiziționează cu


speranța că vor aprecia valoarea și vor plăti un profit.
6. Alte active pe termen lung

În multe situații financiare, veți găsi acest element, a cărui explicație lipsește complet. Este
posibil să aveți nevoie să știți care este proporția "Alte active" la "Total active". Dacă este
semnificativă, atunci un analist ar putea dori să clarifice același lucru cu conducerea.

Raportarea activelor imobilizate în bilanț

Tabelul 1 - Raportarea activelor imobilizate în bilanț

Active non-curente IFRS GAAP


Imobilizări corporale și Model de cost sau model Modelul costului
echipamente de reevaluare

6
Active necorporale Model de cost sau model Atât costurile de
de reevaluare. Costul de cercetare, cât și cele de
cercetare este expus, costul dezvoltare sunt excluse
de dezvoltare este capitalizat

1.2 Prezentarea situațiilor financiare în conformitate cu IAS 1

IAS 1 și anume Prezentarea situațiilor financiare, determină cerințele generale pentru


situațiile financiare, chiar și modul în care aceste situații trebuie să fie structurate, cerințele
minime pentru conținutul lor și conceptele imperative, cum ar fi continuitatea activității, baza
de angajamente a contabilității și distincția curent / non-curent. Potrivit Weygandt et al. (2011)
standardul IAS 1 prevede ca un set de situații financiare este complet atunci cand cuprinde o
structura a situației financiare, o situație a profitului sau a pierderii și a altor elemente ale
rezultatului global, o situație a modificărilor capitalurilor proprii și de asemenea o situație a
fluxurilor de trezorerie.

Prezentul standard precizează că unele informații trebuie să fie expuse în bilanț, totdodată
în situația veniturilor și cheltuielilor și de asemenea în situația modificărilor capitalurilor
proprii. Prezentul standard folosește câteodată termenul „prezentare a informațiilor” într-un
sens extins, cuprinzând astfel și elemente expuse în bilanț, în situația veniturilor și cheltuielilor,
în situația modificărilor în capitalurile proprii și în situația fluxurilor de trezorerie, totodată și
în note.

Obiectiv
Obiectivul IAS 1 din anul 2007 este in primul rand de a prescrie baza in ceea ce priveste
prezentarea situațiilor financiare care au un scop general, de asemenea si de a asigura
comparabilitatea odata cu situațiile financiare ale societatii din perioadele anterioare, cât și
comparabilitatea acestora cu situațiile financiare ale unor societati care activeaza in acelasi
domeniu. IAS 1 determina cerințele generale privind prezentarea situațiilor financiare,
totodata, orientările privind structura acestora și cerințele minime in ceea ce priveste conținutul
acestora. (IAS 1.1) Standardele pentru recunoașterea, pentru măsurarea și pentru dezvăluirea
tranzacțiilor specifice, acestea sunt abordate atat în alte standarde cat și in alte interpretări. (IAS
1.3).

Situațiile financiare trebuie să arate cat mai corect poziția financiară, dar si performanța
financiară cat și fluxurile de numerar care apartin unei entități. Aceasta prezentare corectă
presupune reprezentarea fidelă a efectelor tranzacțiilor, altor evenimente cat și condiții în
conformitate atat cu definițiile cat și cu criteriile de recunoaștere a activelor, datoriilor,
veniturilor și cheltuielilor stabilite în Cadrul general. In ceea ce priveste aplicarea IFRS-urilor,
care fac referire la furnizarea de informații suplimentare in momentul in care este necesar,
pleaca de la prezumtia că are ca rezultat acele situații financiare care realizează conform IAS
1.15, o prezentare fidelă.

7
Domeniul de aplicare
Aboody et al. (1999) au concluzionat în studiul său că acest standard pleacă de la ideea că
trebuie să se aplice absolut tuturor situațiilor financiare care au fost cu scop general întocmite
dar și care sunt prezentate în concordanță cu Standardele Internaționale de Raportare
Financiară .

IAS 1 solicită conducerii să evalueze capacitatea intreprinderii de a continua ca activitate


continuă. Daca conducerea are preocupări semnificative cu privire la capacitatea intreprinderii
de a continua ca activitate continuă, incertitudinile trebuie să fie dezvăluite. De asemenea, in
momentul în care conducerea conchide că entitatea nu este o întreprindere, situațiile financiare
nu ar trebui să fie întocmite pe baza principiului continuității activității, caz în care IAS 1
necesită o serie de prezentări de informații.

Obiectivul situațiilor financiare


Obiectivul situațiilor financiare care au un scop general consta in furnizarea de informații
legate de poziția financiară, dar si de performanța financiară și de fluxurile de numerar ale unei
entități, care este utilă unei game largi de utilizatori atunci cand iau decizii economice. Feleagă
L. et al. (2017) au concluzionat că pentru a îndeplini acest obiectiv, trebuie ca situațiile
financiare sa ofere informații entităților despre :

 activele;
 datoriile;
 capitalurile proprii;
 veniturile cat și cheltuielile, totodata câștigurile cat și pierderile;
 alte modificări în capitalurile proprii;
 fluxurile de trezorerie ale entității.

Aceste informații, alături de alte informații din note, le oferă celor care utilizeaza situațiile
financiare, posibilitatea să prezică acele fluxuri viitoare de numerar ale unei entități și, în
special, a plasării în timp a apariției și a gradului de încredere a acestora.

Componente ale situațiilor financiare


Ne referim la un set complet de situații financiare atunci cand cuprinde potrivit Weygandt
et al. (2011) :

 bilanț;
 situația veniturilor și cheltuielilor;
 situația modificărilor capitalurilor proprii care să arate :
 toate modificările capitalurilor proprii
 sau modificări ale capitalurilor proprii, altele decât cele vin din tranzacții cu
acționarii care acționează în calitatea lor de acționari;
 situația fluxurilor de trezorerie;
 note cuprinzând un abstract al politicilor contabile semnificative
 alte note explicative.

8
Cerințe cu privire la întocmirea cat și la prezentarea situațiilor financiare
IAS 1 expune un șir de reguli generale pe care societățile au obligația să le respecte atunci
când întocmesc și totodată când prezintă situațiile financiare.
Când vorbim despre aceste reguli generale, facem referire la :

 Prezentarea fidelă și corespondența cu IFRS


Aici standardul prevede ca aceste situații financiare pe care le-am menționat și mai sus,
trebuie să prezinte într-o modaltitate cât mai fidelă atât poziția cât și performanțele financiare
ale unei entități, dar și fluxurile de trezorerie ale respectivei entități. Așadar, este obligatorie
reprezentarea cât mai fidelă a impactului tuturor tranzacțiilor, atât în raport cu definițiile cât și
în raport cu criteriile stabilite pentru recunoașterea unor active, datorii, venituri cât și a
cheltuielilor din cadrul conceptual al raportării financiare. Se pleacă de la prezumția că
aplicarea IFRS va conduce la o expunere cât mai fidelă în situațiile financiare, astfel companiile
pot să declare că situațiile financiare întocmite de către ele, sunt în concordanță cu IFRS numai
atunci când au urmat toate solicitările făcute în cadrul referențialului IFRS (IAS 1.15).

 Continuitatea activității
De regulă, o entitate în momentul în care își întocmește situațiile financiare, aceasta pleacă
de la prezumția de continuitate a activitații. Trebuie menționat faptul că, dacă se hotărăște
reducerea semnificativă a activității unei entități, atunci nu va fi permisă întocmirea situațiilor
financiare plecând de la ipoteza continuității.

 Contabilitatea de angajamente
La întocmirea situațiilor financiare, societățiile vor trebui să țina cont de convenția
contabilității de angajamente și anume, veniturile și cheltuielile trebuiesc recunoscute atunci
când are loc angajarea lor și nu atunci când va avea loc decontarea lor potrivit Raffournier
(2015).

 Materialitatea si agregarea
Această regulă se referă la faptul că anumite elemente care au atât natura cât și funcții
diferite, necesită prezentarea separată, mai puțin atunci când ele nu sunt semnificative potrivit
Raffournier (2015).

 Necompensarea
În momentul în care o entitate întocmește situațiile financiare, ea nu va putea să compenseze
activele cu datoriile cât nici veniturile cu cheltuielile conform IAS 1.32.

 Frecvența raportării
O altă regulă este frecvența raportării, această regulă presupune ca situațiile financiare să fie
prezentate cel puțin anual.

 Comparabilitatea informațiilor

9
Conform Raffournier (2015), situațiile financiare curente trebuie să prezinte atât informații
comparative pentru toate sumele comparate cât și date comparative pentru informațiile
descriptive dar și narative, bineînțeles dacă acestea sunt relevante pentru a putea să se înțeleagă
situațiile financiare.

1.3 Imobilizări corporale în conformitate cu IAS 16

Acest standard internațional este destinat contabilizării imobilizărilor corporale. Trebuie


mentionat ca IAS 16 Imobilizări corporale prezintă un tratament contabil pentru absolut
majoritatea tipurilor de active corporale. Imobilizările corporale sunt măsurate in primul rand
la costul lor si ulterior aceste active sunt masurate fie utilizand unui model de cost sau, de
asemenea, de reevaluare, și amortizate astfel încât suma sa amortizabilă să fie alocată sistematic
pe durata de viață utilă.

IAS 16 a fost reexpediat în decembrie 2003 și trebuie mentionat ca se aplică acelor perioade
anuale care încep la 1 ianuarie 2005 sau dupa aceasta data.

Obiectivul IAS 16
Obiectivul IAS 16 este constă în prescrierea tratamentului contabil pentru imobilizări
corporale și echipamente. Principalele aspecte constau in recunoașterea activelor, dar si in
stabilirea valorilor lor contabile, cat si in amortizarea și pierderile din depreciere, acestea
trebuind sa fie recunoscute în raport cu ele.

Domeniu de aplicare
IAS 16 se aplică contabilizării imobilizărilor corporale, facand exceptie situatia în care un
alt standard impune sau permite tratamente contabile diferite, potrivit Raffournier (2015) :

 activele clasificate ca deținute în vederea vânzării în conformitate cu IFRS 5 Active


imobilizate deținute în vederea vânzării și operațiuni întrerupte;
 activele biologice legate de activitatea agricolă, conform IAS 41 Agricultura;
 drepturile minerale și rezervele minerale, cum ar fi petrolul, gazele naturale și alte
resurse neregenerabile similar;
 activelor de explorare și evaluare recunoscute în conformitate cu IFRS 6 Explorarea și
evaluarea resurselor minerale.

Standardul se aplică bunurilor, instalațiilor și echipamentelor utilizate pentru a dezvolta sau


menține ultimele trei categorii de active. (IAS 16.3)

Modelul de cost din IAS 16 se aplică, de asemenea, investițiilor imobiliare contabilizate


utilizând modelul de cost în conformitate cu IAS 40 Investiții imobiliare. (IAS 16.5)

Standardul se aplică în cazul plantelor purtătorilor, dar nu se aplică produselor pe purtători.


(IAS 16.3)

10
Definiții
Imobilizările corporale sunt active tangibile potrivit Feleagă L et al. (2107) :

1) Deținute de o entitate astfel incat sa fie utilizate în producția de bunuri sau totodata în
prestarea de servicii, ele putand sa fie închiriate terților sau de asemenea, pentru a fi
folosite în scopuri administrative; și
2) Pentru care se așteaptă o utilizare pe o perioadă mai mare de un exercițiu contabil.
Trebuie menționat că sunt excluse din acea arie de aplicare a acestui standard internațional
următoarele conform Raffournier (2015) :

 Acele imobilizari care sunt deținute pentru vânzare, deoarece ele fac obiectul IFRS 5;
 Acele active bilogice care sunt aferente activităților agricole și care intră în sfera de
aplicabilitate a IAS 41;
 Acele active de explorare și de asemnea de evaluare care fac obiectul sau mai bine spus
constituie obiectul IFRS 6;
 Concesiunile miniere;
 Rezervele minerale.

Recunoaștere
Elementele de imobilizări corporale sunt recunoascute în momentul și cu condiția ca acestea
să îndeplinească condițiile de recunoaștere ale unui activ, și anume potrivit Doupnik și Perera,
(2011) :

1) Există probabilitatea ca societatea care îl are în proprietate sau, în mod general, care îl
controlează să beneficieze de toate avantajele economice viitoare care îi sunt asociate
acestuia; și
2) Costul activului să poată să fie evaluat în mod credibil.

IAS 16 precizează că uneori componentele anumitor elemente de active corporale pot


necesita înlocuirea in anumite intervale de timp, chiar regulate. Date fiind aceste situatii,
entitatea va recunoaște în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costul
parții înlocuite a unui astfel de element, când acel cost este suportat de intreprindere, in
momentul in care sunt îndeplinite toate criteriile de recunoaștere a imobilizărilor corporale
(IAS 16.13) .

IAS 16 nu prevede unitatea de măsură pentru recunoaștere - ce reprezintă un element de


active corporale. (IAS 16.9) Cu toate acestea, trebuie să se rețină că, dacă se utilizează modelul
de cost, atunci fiecare parte dintr-un element de active corporale și echipamente cu un cost
semnificativ comparativ cu costul total al elementului, trebuie sa se amortizeze separat. (IAS
16.43)

IAS 16 recunoaște că părțile unor elemente cum ar fi cele de imobilizări corporale pot fi
înlocuite la intervale regulate. Valoarea contabilă a unui astfel de element de imobilizări
corporale va include costul înlocuirii părții dintr-un astfel de element in momentul in care acel
cost este suportat dacă sunt îndeplinite criteriile de recunoaștere, dar si beneficiile viitoare și

11
fiabilitatea măsurătorilor. Cu privire la valoarea contabilă a părților care sunt înlocuite, aceasta
este derecunoscută în conformitate cu prevederile din IAS 16.67-72 de derecunoaștere. (IAS
16.13)

De asemenea, funcționarea continuă a unui element de active corporale, de pilda, o


aeronavă, poate necesita unele inspecții majore regulate pentru defecțiuni, chiar dacă
elementele piesei sunt înlocuite. Atunci când se efectuează fiecare inspecție majoră, costul său
este recunoscut în valoarea contabilă a elementului de imobilizări corporale, ca înlocuitor dacă
sunt îndeplinite criteriile de recunoaștere. In situatia in care este necesar, costul estimat pentru
viitoare inspecții similare poate fi folosit ca o indicație a costului componentei de inspecție
existente atunci când elementul a fost achiziționat sau construit. (IAS 16.14)

Metode de evaluare a imobilizărilor corporale


Evaluarea reprezintă un proces prin care are loc determinarea valorii la care este recunoscută
atât în bilanț cât și în contul de profit și pierdere o anumită structură potrivit Braun et al. (2015).

1) Evaluarea inițială sau evaluarea in momentul in care are loc o intrare de imobilizări
corporale

O imobilizare care este corporală și care totodată îndeplinește și cumulativ condițiile


necesare recunoașterii acesteia la active, trebuie ca mai întâi să fie evaluate la costul său (IAS
16.15.).
Costul unei imobilizări corporale, conform Weygandt et al. (2011), este format din :

 Prețul de achiziție al imobilizării corporale, la care se adaugă și taxele vamale și de


asemenea acele taxe care nu pot fi recuperabile;
 Toate cheltuielile care sunt direct atribuibile, care sunt angajate să aducă activul
respectiv în starea de utilizare care a fost prevazută inițial;
 Costul care este estimat pentru demontarea și totodată pentru mutarea activului
respectiv, și anume, costurile necesare pentru restaurarea amplasamentului, în situația
în care costul respectiv este recunoscut în baza standardului IAS 37, drept provizion.

Evaluarea ulterioară recunoașterii inițiale


Conform IAS 16, avem două modele, și anume potrivit Feleagă L. et al. (2017) :

 Modelul costului, unde imobilizările corporale sunt evaluate la costul lor și diminuate
cu amortizarile cumulate (IAS 16.30);
 Modelul reevaluării, unde imobilizările necesită o evaluare la valoarea acestora
reevaluată, și anume, la valoarea justă la data reevaluării, aceasta fiind diminuată cu
amortizările ulterioare și cu deprecierile conform IAS 16.31, trebuie menționat însă că
există o condiție impusă de către standardul IAS 16, și anume, valoarea justă trebuie să
fie evaluate în mod credibil.

Trebuie menționat că reevaluarile trebuiesc făcute cu o regularitate suficientă, deoarece


valoarea contabilă trebuie să nu difere semnificativ de valoarea care ar fi rezultat în situația în

12
care aceasta ar fi fost determinate prin folosirea valorii juste atunci când are loc data închiderii
exercițiului.

Amortizarea imobilizărilor corporale


Conform IAS 16.50, valoarea amortizabilă a imobilizărilor, necesită ca aceasta să fie
repartizată sistematic, pe toată durata sa de utilitate.

Când vorbim de durata de utilitate a unei imobilizări corporale, ne referim la utilitatea care
este așteptată de la respectivul activ. Conform IAS 16, trebuie să fie luați în considerare anumiți
factori pentru a putea să se determine această durată de utilitate la care face referire standardul
IAS 16.
Factorii prevăzuți de IAS 16 sunt următorii potrivit Raffournier (2015) :

 Nivelul estimat pentru utilizarea activului respectiv, de către întreprindere;


 Uzura fizică estimată, aceasta depinde și de factori care fac referire la activitățile de
exploatare;
 Uzura morală este un alt factor care trebuie luat în considerare atunci când se determină
durata de utilitate a unui activ, aceasta provine din schimbările și de asemenea din
ameliorările care au loc în procesele de producție;
 Limitele juridice, aici este vorba în special de contractele de locație, și anume, datele
de expirare ale acestora.

Conform IAS 16.53, valoarea amortizabilă reprezintă diferența dintre valoarea de intrare și
valoarea reziduală a activului.

Totodată, conform IAS 16.6, valoarea reziduală este acea sumă netă pe care o entitate se
așteaptă să o obțină atunci când are loc vânzarea unui activ.

Plecând de la IAS 16.60, putem să spunem că metoda de amortizare trebuie să arate ritmul
și să reflecte modul prin care sunt consummate acele avantaje economice viitoare, în urma
folosirii activului respectiv. Este responsabilitatea conducerii societății pentru alegerea unei
metode cât mai adecvate de amortizare. Se spune că metoda de amortizare liniară este metoda
cea mai des întalnită sau mai bine spus cea mai des folosită.

Imobilizări corporale reevaluate


Dacă imobilizările corporale sunt înregistrate la niste valori reevaluate, sunt necesare
anumite dezvăluiri suplimentare, au considerat Weygandt et al. (2011) :

 data efectivă a reevaluării;


 dacă a fost implicat un evaluator independent;
 pentru fiecare clasă de proprietate reevaluată, valoarea contabilă care ar fi fost
recunoscută dacă activele ar fi fost efectuate conform modelului costului;
 surplusul din reevaluare, inclusiv modificările în cursul perioadei și orice restricții
privind distribuirea soldului către acționari.

13
Scoaterea din funcțiune a activelor care sunt imobilizate
O imobilizare corporală necesită scoaterea din gestiune în momentul în care are loc cesiunea
activului sau atunci când nu se mai poate utiliza respectivul activ, si totodată atunci când
întreprinderea nu mai așteaptă să aibă avantaje economice pe viittor în urma ieșirii lui (IAS
16.67).

1.4 Imobilizări necorporale conform IAS 38

IAS 38 Active necorporale descrie cerințele contabile pentru imobilizările necorporale, care
sunt active nemonetare care nu au o substanță fizică și nu pot fi identificate, fie că sunt
separabile, fie că provin din drepturi contractuale sau alte drepturi legale. Imobilizările
necorporale care îndeplinesc criteriile de recunoaștere relevante sunt evaluate inițial la cost,
evaluate ulterior la cost sau utilizând modelul de reevaluare și amortizate sistematic pe durata
lor de viață utilă, cu excepția cazului în care activul are o durată de viață utilă nedeterminată,
caz în care nu este amortizată .

IAS 38 a fost revizuit în martie 2004 și se aplică imobilizărilor necorporale dobândite în


combinări de întreprinderi care au avut loc la 31 martie 2004 sau ulterior datei respective, sau
în alt mod altor active necorporale pentru perioadele anuale care încep la 31 martie 2004 sau
ulterior acestei date.

Obiectiv
Obiectivul IAS 38 este de a prescrie tratamentul contabil pentru imobilizările necorporale
care nu sunt tratate în mod specific într-un alt IFRS. Standardul impune unei entități să
recunoască un activ necorporal dacă și numai dacă sunt îndeplinite anumite criterii. Standardul
specifică de asemenea modalitatea de măsurare a valorii contabile a imobilizărilor necorporale
și necesită anumite dezvăluiri cu privire la activele necorporale. (IAS 38.1)

Domeniu de aplicare
IAS 38 se aplică tuturor imobilizărilor necorporale, altele decât : (IAS 38.2-3)

 activele financiare;
 activelor de exploatare și evaluare;
 cheltuielile pentru dezvoltarea și extracția mineralelor, a petrolului, a gazelor
naturale și a resurselor similar;
 activele necorporale acoperite de un alt IFRS, cum ar fi imobilizările necorporale
deținute pentru vânzare.

Definiții
Conform Feleagă L. et al (2017), acestea sunt acele “active identificabile nemonetare, care
nu au un suport material și care sunt deținute cu scopul de a fi utilizate în procesul de producție

14
sau în procesul de furnizare de bunuri sau servicii, pentru a putea să fie închiriate altora sau
totodată pentru nevoi de administrare”.

Imobilizările necorporale sunt acele active care nu sunt palpabile, adică nu există fizic, dar
care totuși acestea au o valoare economică, și care intră în această categorie. Un activ poate fi
clasat drept activ necorporal atunci când îndeplinște urmatoarele criterii potrivit Raffournier
(2015) :

 identificabilitate;
 control (puterea de a obține beneficii din activ);
 beneficiile economice viitoare (cum ar fi veniturile sau costurile viitoare reduse).

Recunoașterea imobilizărilor necorporale


Feleagă L. et al. (2017) consider că o imobilizare necorporală este recunoascută atunci când
există probabilitatea ca întreprinderea care are un control asupra activului respectiv să poată să
beneficieze de avantajele economice viitoare care sunt atribuibile bunului respectiv și totodată
dacă mărimea costului este evaluată într-o manieră credibilă.

Conform IAS 38.63, mărcile, listele de clienți și alte elemente similare nu vor fi recunoscute
niciodată ca imobilizari necorporale atunci când ele sunt create intern.

IAS 38 solicită unei întreprinderi să recunoască un activ necorporal, cumpărat sau creat de
sine doar în următoarele condiții : (IAS 38.21)

 există probabilitatea ca beneficiile economice viitoare ale activului să revină


întreprinderii;
 iar costul activului necorporal poate fi evaluat într-un mod credibil.
Această cerință se aplică dacă un activ necorporal este achiziționat de la surse externe sau
dacă acesta este generat intern. IAS 38 include criterii suplimentare de recunoaștere a activelor
necorporale generate intern .

Probabilitatea unor beneficii economice viitoare trebuie să se bazeze pe ipoteze rezonabile


și suportabile cu privire la condițiile care vor exista pe întreaga durată de viață a activului. (IAS
38.22) Criteriul de recunoaștere a probabilității este întotdeauna considerat satisfăcător pentru
imobilizările necorporale achiziționate separat sau într-o combinare de întreprinderi. (IAS
38.33)
Potrivit Doupnik și Perera (2011), în situația în care un element necorporal nu îndeplinește
atât definiția, cât și criteriile de recunoaștere ca imobilizare necorporală, atunci IAS 38 prevede
ca, cheltuielile care au fost făcute pentru acest element de activ necorporal, să fie recunoscute
și înregistrate drept cheltuială atunci când sunt efectuate.

În ceea ce privește combinațiile de afaceri, există o prezumție că valoarea justă, prin urmare,
costul unui imobil necorporal achiziționat într-o combinare de întreprinderi poate fi evaluată
în mod credibil. (IAS 38.35) O cheltuială care este inclusă în costul de achiziție a unui element
necorporal care nu îndeplinește atât definiția, cât și criteriile de recunoaștere pentru o

15
imobilizare necorporală ar trebui să facă parte din suma atribuită fondului comercial recunoscut
la data achiziției.

Recunoașterea inițială: costurile de cercetare și cele de dezvoltare


Costurile de dezvoltare sunt capitalizate numai după ce au fost stabilite fezabilitatea tehnică
și comercială a activului pentru vânzare sau utilizare. Aceasta înseamnă că entitatea trebuie să
intenționeze și să fie capabilă să finalizeze imobilizarea necorporală și fie să o utilizeze, fie să
o vândă și să demonstreze modul în care activul va genera beneficii economice viitoare. (IAS
38.57)

Dacă o entitate nu poate distinge faza de cercetare a unui proiect intern pentru a crea un
activ necorporal din faza de dezvoltare, atunci întreprinderea tratează cheltuielile pentru
proiectul respectiv ca și cum ar fi fost suportată numai în faza de cercetare.

Recunoașterea inițială: anumite alte tipuri de costuri definite


Următoarele elemente trebuie recunoscute la cheltuieli atunci când sunt suportate potrivit
Raffournier (2015) :

 fondul comercial generat intern (IAS 38.48);


 costuri de pornire, pre-deschidere și de pre-operare (IAS 38.69);
 costuri de instruire (IAS 38.69);
 costuri publicitare și promoționale, inclusiv cataloage de corespondență (IAS 38.69),
costuri de relocare (IAS 38.69).

În acest scop, "atunci când este suportat" înseamnă atunci când entitatea primește bunurile
sau serviciile aferente. Dacă entitatea a efectuat o plată în avans pentru elementele de mai sus,
această plată anticipată este recunoscută ca un activ până când entitatea primește bunurile sau
serviciile aferente. (IAS 38.70)

Evaluarea inițială
Activele necorporale sunt evaluate inițial la cost. (IAS 38.24)

Evaluarea ulterioară achiziției: model de cost și modele de reevaluare permise


O entitate trebuie să aleagă fie modelul de cost, fie modelul de reevaluare pentru fiecare
clasă de imobilizări necorporale. (IAS 38.72)

Model de cost
După recunoașterea inițială, imobilizările necorporale trebuie înregistrate sau recunoscute
la costuri minus amortizarea cumulată și pierderile din depreciere. (IAS 38.74)

Modelul de reevaluare
Imobilizările necorporale pot fi înregistrate la o valoare reevaluată pe baza valorii juste
minus orice amortizare ulterioară și pierderi din depreciere numai dacă valoarea justă poate fi
determinată prin referire la o piață activă. (IAS 38.75) Se așteaptă ca astfel de piețe active să
fie neobișnuite pentru activele necorporale. (IAS 38.78)

16
Durata de utilitate
O întreprindere trebuie să stie să aprecieze atunci când durata unei imobilizări este nedefinită
sau finită. O imobilizare necorporală va avea durata nedefinită în situația în care analiza care
este bazată pe toți factorii relevanți va arăta că nu există nicio limită previzibilă a duratei în
momentul în care imobilizarea va produce fluxuri de trezorerie.
Conform IAS 38.90, se ține cont de anumiți factori pentru analiză, cum ar fi :

 Uzura comercială, tehnica și tehnologică;


 Durata contractuală sau legală de folosire a activului;
 Folosirea prevazută pentru active și existența posibilității ca acestea să fie conduse de
o altă echipă de conducere;
 Comportamentul așteptat al potențialilor și al actualilor concurenți;
 Cheltuielile cu întreținerea și menținerea, care sunt necesare pentru a putea obține
fluxurile de beneficii economice care sunt așteptate de la active;
 Stabilitatea sectorului de activitate al entității.
Durata de utilitate a unei imobilizări nu trebuie să depășească perioada drepturilor
respective, aici ne referim la imobilizările necorporale care rezultă din drepturi legale sau
drepturi contractuale, însă această perioadă poate să fie mai scurtă ca aceasta, depinzând
totodată de durata pe care întreprinderea se așteaptă să folosească activul.

Trebuie să menționez faptul că imobilizările necorporale care au o durată de utilitate finită


se amortizează și că valoarea amortizabilă a acestor imobilizări necorporale trebuie să fie
repartizată, pe duratele lor de folosință, în mod sistematic.

Cesiunile și scoaterile din funcțiune a imobilizărilor necorporale


Atunci când o imobilizare necorporală iese din activul întreprinderii sau atunci când nu mai
există așteptări din punct de vedere economic, o imobilizare necorporală va trebui scoasă din
funcțiune.

În urma scoaterii din funcțiune a unei imobilizări necorporale sau în momentul cesiunii de
imobilizări necorporale, profiturile sau pierderile rezultate ca urmare a acestor acțiuni, trebuie
să fie calculate ca diferență între veniturile nete care au rezultat din ieșirea acestora și valoarea
contabilă a activelor respective, urmând să fie contabilizate la cheltuieli sau la venituri, în
contul de profit sau pierdere.

17
1.5 IAS 36 Deprecierea activelor

IAS 36 Deprecierea activelor, acest standard urmărește să se asigure că activele unei


întreprinderi nu sunt reportate la o valoare mai mare decât valoarea lor care poate fi
recuperabilă, adică cea mai mare dintre valoarea justă minus costurile de cedare și valoarea în
utilizare. Cu excepția fondului comercial și a anumitor active necorporale pentru care este cerut
un test de depreciere anual, entitățile sunt obligate să efectueze teste de depreciere în cazul în
care există o indicație a deprecierii unui activ și testul poate fi efectuat pentru o "unitate
generatoare de numerar" în cazul în care un activ nu generează intrări de numerar care sunt în
mare măsură independente de cele provenite din alte active.

IAS 36 a fost reexpediat în martie 2004 și se aplică fondului comercial și imobilizărilor


necorporale achiziționate în combinări de întreprinderi pentru care data acordului este la data
de 31 martie 2004 sau ulterior datei de 31 martie 2004 și pentru toate celelalte active prospectiv
de la începutul primei perioade anuale începând la sau după 31 Martie 2004.

Obiectivul IAS 36
Obiectivul acestui standard de contabilitate potrivit lui Raffournier (2015), este acela de a
se asigura că activele sunt înregistrate la o valoare care nu depășește valoarea lor recuperabilă
și pentru a defini modul în care se determină valoarea recuperabilă.

Definiții
Deprecierea unui activ are loc atunci când valoarea sa recuperabilă este inferioară valorii
contabile a acestuia.

Indicații privind deprecierea (IAS 36.12)


Surse externe conform IAS 36:

 valoarea de piață scade;


 creșterea ratelor dobânzilor de pe piață;
 schimbări negative în tehnologie, piețe, economie sau legi;
 activele nete ale societății mai mari decât capitalizarea bursieră.
Surse interne în conformitate cu IAS 36:

 uzura sau daunele fizice;


 performanță economică mai slabă decât se așteptă;
 activul este inactiv, face parte dintr-o restructurare sau este deținut pentru eliminare;
 pentru investițiile în filiale, asocieri în participație sau asociate, valoarea contabilă
este mai mare decât valoarea contabilă a activelor entității în care este investit sau un
dividend depășește totalul venitului global al entității în care este investit.

Trebuie menționat că, indicarea faptului că un activ poate fi depreciat poate indica faptul
că durata de viață utilă a activului, metoda de amortizare sau totodată valoarea reziduală
pot fi revizuite și ajustate. (IAS 36.17)

18
Evaluarea și recunoașterea pierderilor de valoare ale unui activ individual
Este necesar ca valoarea contabilă a unui activ să fie adusă la valoarea sa de recuperat în
situația în care această valoare recuperabilă a respectivului activ este mai mică decât valoarea
contabilă a sa. Conform IAS 36.59, această reducere este de fapt o pierdere de valoare.

Conform IAS 36.50, este necesar ca o pierdere de valoare să fie imediat înscrisă în contul
de profit și pierdere, mai exact la cheltuieli, mai puțin atunci când activul este înregistrat la
mărimea sa reevaluată.

Recunoașterea unei pierderi din depreciere

 Pierderile din depreciere sunt recunoscute ori de câte ori valoarea recuperabilă este sub
valoarea contabilă potrivit IAS 36.59;

 Pierderea din depreciere este recunoscută ca o cheltuială făcând excepție situația în care
se referă la un activ reevaluat în care pierderea din depreciere este tratată ca o scădere
a reevaluării, conform IAS 36.60;

 Ajustarea deprecierii pentru perioadele viitoare. (IAS 36.63)

Unități generatoare de numerar


Valoarea recuperabilă trebuie stabilită pentru fiecare activ individual, dacă este posibil.
(IAS 36.66)

Dacă nu este posibil să se determine valoarea recuperabilă, aici ne referim la cea mai mare
dintre valoarea justă minus costurile de cedare și valoarea în utilizare pentru activul individual,
atunci se determină valoarea recuperabilă pentru unitatea generatoare de numerar a activului.
(IAS 36.66) Unitatea generatoare de numerar este cel mai mic grup identificabil de active care
generează intrări de numerar care sunt în mare măsură independente de intrările de numerar
din alte active sau grupuri de active. (IAS 36.6)

Deprecierea fondului commercial


Fondul comercial trebuie testat anual pentru depreciere. (IAS 36.96)

Pentru a testa pentru depreciere, fondul comercial trebuie să fie alocat fiecărei unități
generatoare de numerar a cumpărătorului sau grupurilor de unități generatoare de numerar care
se preconizează că vor beneficia de sinergiile combinării, indiferent dacă alte active sau pasive
ale entității dobândite sunt atribuite acelor unități sau grupuri de unități. Fiecare unitate sau
grup de unități cărora li se alocă fondul comercial sunt conform Aboody et al. (1999):

 reprezintă nivelul cel mai scăzut din entitatea la care fondul comercial este monitorizat
în scopuri de gestiune internă; și

 să nu fie mai mare decât un segment operațional determinat în conformitate cu IFRS 8


Segmente de exploatare.

19
O unitate generatoare de numerar la care a fost alocat fondul comercial se testează pentru
depreciere cel puțin o dată pe an prin compararea valorii contabile a unității, inclusiv fondul
comercial, cu valoarea recuperabilă a unității susține Duh et al. (2009) că :

 Dacă valoarea recuperabilă a unității depășește valoarea contabilă a unității, unitatea și


fondul comercial alocat acelei unități nu sunt depreciate;

 În cazul în care valoarea contabilă a unității depășește valoarea recuperabilă a unității,


entitatea trebuie să recunoască o pierdere din depreciere.

Pierderea din depreciere este alocată pentru a reduce valoarea contabilă a activelor unității
în următoarea ordine potrivit Duh et al. (2009) :

 în primul rând, să reducă valoarea contabilă a oricărui fond comercial alocat unității
generatoare de numerar; și

 apoi să se reducă valoarea contabilă a celorlalte active ale unității (grupului de unități)
proporțional pe bază.

Conform Raffournier (2015), valoarea contabilă a unui activ nu trebuie să fie redusă sub cea
mai mare valoare de:

 valoarea sa justă minus costurile de eliminare în situația în care este măsurabilă;

 valoarea sa de utilizare atunci când este măsurabilă;

 zero.
Dacă se aplică regula precedentă, alocarea ulterioară a pierderii din depreciere se face
proporțional cu celelalte active ale unității.

20
1.6 IFRS VS. US GAAP

Tendințele actuale indică continuarea mișcării spre armonizarea standardelor contabile, dar
nu fără dificultate și preocupare. Uneori, presiunea pe piața politică și financiară împinge
mișcarea în direcții opuse. În acest subcapitol am ales să discut despre cadrul conceptual utilizat
pentru stabilirea principiilor contabile globale acceptate GAAP (standarde internaționale de
contabilitate, IAS) și GAAP din S.U.A. Numeroase exemple de tranzacții sunt ilustrate atât în
cadrul GAAP global, cât și în cel al aplicațiilor GAAP din S.U.A. Sunt prezentate mai multe
referințe specifice fiecărei țări care demonstrează dificultatea realizării armonizării.
Implicațiile pentru armonizarea standardelor de contabilitate includ argumentele "pentru" și
"împotriva" Global GAAP.

Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS) reprezintă metoda contabilă


utilizată în multe țări din întreaga lume. Are unele diferențe pe care le-am putea considera
diferențe cheie față de principiile contabile general acceptate (GAAP) implementate în Statele
Unite.

Un proprietar de contabilitate sau de afaceri, este vital să se cunoască variațiile acestor


metode contabile, pentru a-și putea gestiona cu succes compania la nivel mondial, precum și
pe plan intern.

Primele 10 diferențe dintre IFRS și contabilitatea GAAP conform Braun (2015) :


1) Pe plan local vs. global

După cum s-a menționat, IFRS este un standard global acceptat pentru contabilitate, iar
acesta este utilizat în mai mult de 110 de țări. Iar pe de altă parte, GAAP este folosita exclusiv
în Statele Unite si acest standard are un set diferit de reguli in ceea cepriveste contabilitatea
decât celelalte standard folosite în cea mai mare parte a lumii. Acest lucru poate face mai
complicat atunci când se fac afaceri pe plan internațional.
2) Reguli vs. Principii

O diferență considerata majoră între IFRS și intre contabilitatea GAAP este reprezentata de
catre metodologia folosita in evaluarea procesului contabil. Standardele GAAP se concentrează
pe cercetare și se bazează pe reguli, în timp ce IFRS analizează modelele globale și se bazează
pe principiu.

Cu contabilitatea GAAP, există puține locuri pentru excepții sau pentr interpretări, deoarece
absolut toate tranzacțiile trebuie să fie in conformitate cu un set anume de reguli. Cu o metodă
contabilă bazată pe principii, cum ar fi IFRS, există potențial pentru interpretări diferite ale
acelorași situații care sunt legate de impozitare.
3) Metode de inventariere

În conformitate cu GAAP, este permisă ca o companie să utilizeze metoda Ultimul intrat,


primul ieșit (LIFO) pentru estimarea stocurilor. Cu toate acestea, în conformitate cu IFRS,
metoda LIFO pentru inventar nu este permisă. Evaluarea ultimul intrat, primul ieșit pentru

21
inventar nu reflectă un flux precis de inventar în majoritatea cazurilor și are ca rezultat rapoarte
privind niveluri neobișnuit de mici ale veniturilor.
4) Inversarea inventarului

Avand in vedere că au diferite metode de urmărire a inventarului, atat contabilitatea IFRS


cat și GAAP diferă in situatia in care vine discutia de reluări ale reducerilor de stocuri.
Standardul GAAP mentioneaza faptul că, dacă valoarea de piață a activului crește, valoarea
reducerii nu poate fi inversată. În conformitate cu IFRS, cu toate acestea, în aceeași situație,
valoarea reducerii poate sa fie inversată. Cu alte cuvinte, GAAP este prea precaut pentru
inversarea inventarului și nu reflectă nicio schimbare pozitivă a pieței.
5) Costurile de dezvoltare

Costurile de dezvoltare ale unei companii pot fi capitalizate conform IFRS, odata ce sunt
îndeplinite anumite criterii. Aceasta permite unei întreprinderi să raporteze deprecierea
activelor fixe. Cu GAAP, costurile de dezvoltare trebuie să fie cheltuieli în anul în care acestea
au loc și nu pot să fie capitalizate.
6) Active necorporale

Cu privire la activele necorporale, precum cercetarea și dezvoltarea sau totodata costurile


de publicitate, contabilitatea IFRS strălucește într-adevăr ca o metodă bazată pe principii.
Aceasta ține cont de faptul dacă un activ va avea un beneficiu economic viitor ca modalitate
de evaluare a valorii. Activele necorporale evaluate conform GAAP sunt recunoscute la
valoarea justă de piață și nimic mai mult.
7) Declarații de venit

Conform IFRS, elementele extraordinare sau neobișnuite sunt incluse în contul de profit și
pierdere și nu segregate. Între timp, în conformitate cu GAAP, ele sunt separate și prezentate
sub partea de venituri nete din contul de profit și pierdere.
8) Clasificarea pasivelor

Clasificarea datoriilor în conformitate cu principiile contabile general acceptate este


împărțită între pasivele curente, în cazul în care o societate se așteaptă să plătească o datorie în
termen de 12 luni și datorii necurătoare, datorii care nu vor fi rambursate în termen de 12 luni.
Cu IFRS, nu există nicio diferențiere între clasificarea pasivelor, deoarece toate datoriile sunt
considerate necuratate în bilanț.
9) Mijloace fixe

Cand este vorba de active fixe, cum ar fi proprietatea, mobilierul și echipamentele,


companiile care folosesc contabilitatea GAAP trebuie să aprecieze aceste active folosind
modelul de cost. Acest model ia în considerare valoarea istorică a unui activ din care se scade
amortizarea acumulată. IFRS permite un model diferit in ceea ce priveste activele fixe numit
modelul de reevaluare, acesta bazandu-se pe valoarea justă la data curentă diminuata cu
amortizarea cumulată și pierderile din depreciere.

22
10) Caracteristici de calitate

În cele din urmă, unul dintre principalii factori diferențiatori dintre IFRS și GAAP este
reprezentat de caracterul calitativ al modului în care actioneaza metodele contabile. GAAP
actioneaza în cadrul unei ierarhii de caracteristici, de pilda, relevanța, fiabilitatea,
comparabilitatea și înțelegerea, pentru a putea sa ia decizii în cunoștință de cauză în funcție de
conditiile specifice utilizatorului. IFRS actioneaza, de asemenea, cu aceleași caracteristici,
facand exceptie faptul că nu se pot lua anumite decizii in ceea ce priveste conditiile specifice
ale unei persoane.

Este important să se inteleaga aceste diferențe de vârf între contabilitata IFRS și totodata
contabilitatea GAAP, astfel încât o companie. să poată desfășura cu exactitate afaceri pe plan
internațional. Companiile cu sediul în SUA trebuie să respecte regulamente contabile specifice,
chiar dacă intenționează să facă afaceri pe plan internațional.

1.7 Analiză comparativă IFRS vs. OMFP 1802/2014

Prezentarea situațiilor financiare


Conform Lăcătușu (2017), IAS 1 solicită o listă cu mai multe elemente care trebuie să apară
în mod obligatoriu atât în situația rezultatului global cât și în bilanț, totodată standardul IFRS
spune că activele și datoriile curente în situația poziției financiare trebuie să apară prezentate
separat de cele care sunt pe termen lung.
Potrivit OMFP 1802/2014, atât bilanțul cât și contul de profit și pierdere sunt standardizate,
iar formularul de bilanț prestabilit solicită prezentarea anumitor posturi care sunt implicit fie
pe termen scurt, fie pe termen lung. Conform principiului pragului de semnificație, prezentarea
elementelor semnificative separat, are loc doar în notele explicative.
Potrivit IAS 1, elementele care decurg din tranzacțiile cu proprietarii trebuiesc prezentate
separat, iar conform OMFP 1802/2014, doar în situația în care există tranzacții semnificative
și care nu au fost încheiate în niște condiții de piață normală.

Imobilizări corporale
Din punct de vedere IFRS, IAS 16 nu se aplică pentru :

 Imobilizări corporale care sunt clasificate în conformitate cu IFRS 5;


 Rezervele minerale cât și concesiunile miniere;
 Acele active biologice care sunt aferente acelor activități agricole;
 Recunoașterea activelor de explorare cât și evaluarea acestor active.
Conform OMFP 1802/2014, sfera de cuprindere a imobilizărilor corporale este una mai
extinsă, există și active pentru care sunt aplicate tratamente contabile specifice imobilizărilor
corporale în ceea ce privește reglementarea națională, dar care totodată, intră în acea sferă de
aplicare a altor standarde precum IAS 40 sau IFRS 5.

23
În ceea ce privește evaluarea inițială a imobilizărilor necorporale, conform IFRS în cazul
plății amânate care depășesc termenele de creditare normale, acea diferență dintre prețul care
este în numerar echivalent și totalul plății, se consideră dobandă, în ceea ce privește OMFP
1802/2014, nu există astfel de cerințe în ceea ce privește amânarea plății.

Imobilizări necorporale
Conform IAS 38, cheltuielile de constituire nu sunt capitalizate, ele având efect asupra
contului de profit și pierdere în momentul în care acestea sunt angajate, iar în ceea ce privește
OMFP 1802/2014, aceste cheltuieli sunt capitalizate și amortizate pe o durată de 5 ani.

Cu privire la fondul comercial, conform standardului de contabilitate IAS 38, acesta este
supus anual unui test de depreciere și deprecierea care este constatată nu poate sa mai fie reluată
ulterior. Fondul comercial este amortizabil pe o durată de 5 ani sau chiar și 10 ani OMFP
1802/2014, în situația în care durata nu poate să fie evaluată în mod credibil.

24
2. Capitolul 2 : Studiu de caz privind aplicarea IFRS

2.1 Introducere

Globalizarea afacerilor, evoluțiile politice și economice au dus la necesitatea armonizării


regionale și internaționale a contabilității și a raportărilor financiare. Standardele de raportare
financiară IAS / IFRS au devenit numitorul comun pentru mai multe țări, excepția ce confirmă
regula fiind SUA, unde metoda majoritară de raportare este US GAAP, chiar dacă versiunea
oficială a IAS / IFRS este publicată în limba engleză cu puternice influențe culturale anglo-
saxone.
Companiile române cotate la bursă trebuie să-și pregătească și să-și prezinte situațiile
financiare conform standardelor IAS / IFRS. Aceste standarde se caracterizează printr-o
anumită tendință de convergență, demonstrată prin acceptarea unui număr redus de opțiuni
pentru aceeași problemă contabilă. Cu toate acestea, companiile pot alege între mai multe
standarde de contabilitate.

Prezentul studiu de caz are scopul de a demonstra că există corelații între anumite
particularități (de exemplu, tipul de raportare folosit relativ la un index predefinit) și
standardele alese. În acest sens, voi cerceta politicile contabile publicate în situațiile financiare
din 2017 ale companiilor incluse în topul Fortune Global 500, să stabilesc prin corelații
metodice statistice între variabilele dependente și independente și să explic transparența
situațiilor financiare contabile.

Prin urmare, scopul acestei cercetări este de a investiga gradul de conformitate al situației
financiare a societăților incluse în topul Fortune Global 500 cu Standardele Internaționale de
Raportare Financiară. Obiectivul acestei lucrări este de a analiza informațiile dezvăluite de
entitățile care aplică Standardele Internaționale de Raportare Financiară, în acest caz informații
privind imobilizările corporale, necorporale.

Studiul oferă o cercetare empirică privind raportarea situațiilor financiare în conformitate


cu IFRS. Prin urmare, cercetarea actuală este una cantitativă, utilizând Indexul de dezvăluire
pentru a măsura nivelul de expunere a informațiilor privind activele.

Rezultatele demonstrează atât aplicabilitatea, cât și valabilitatea modelului Index de


dezvăluire; astfel, există o legătură între variabilele analizate și prezentările în conformitate cu
IAS 16 și IAS 38.

Rolul rapoartelor financiare este de a prezenta informații esențiale, complete și pertinente


posibililor investitori cât și structurilor interne de management. De asemenea, este important
să se stabilească care sunt informațiile care trebuie incluse în situațiile financiare. Prin
raportare, încep bazele recunoașterii și identificării informațiilor contabile, precum și metodele
de evaluare utilizate.

25
În prezentul studiu am examinat IAS 16 "Imobilizări corporale" și IAS 38 "Imobilizări
necorporale", și anume informațiile din situațiile financiare raportate de entitățile prezente în
topul Fortune Global 500 la 31.12.2017.

2.2 Revizuirea literaturii de specialitate

Standardizarea a fost subiectul unei dezbateri academice în creștere (Cairns și Nobes, 2000,
Street și Larson, 2004, Fontes et al., 2005, Weetman, 2006, Chua și Taylor, 2008, Shil and Das,
2010; Albu si alții, 2012), un element-cheie care ajută entitățile în procesul decizional este
reprezentat de informații (Edmiston, 2011). În literatura internațională se arată că raportarea
poate fi realizată prin crearea unei poziții comune între politicile adoptate de entități și
standardele internaționale (Kueppers & Sullivan, 2010).

Barbu et al. (2009) au realizat o analiză comparativă a conformității cu IAS / IFRS. Entitățile
au fost alese din Franța, Germania și Marea Britanie. Ei încearcă să sublinieze dacă aplicarea
unui set standard poate duce la diferențe între informațiile furnizate prin factorii instituționali
ai țărilor din care fac parte entitățile. Rezultatele arată că informațiile necesare pentru a descrie
situațiile financiare anuale în conformitate cu IAS / IFRS se măresc cu constrângerile din țara
în care entitatea activează. Ea arată că aplicarea IAS / IFRS depinde într-o anumită măsură de
țara specifică, în primul rând din cauza problemelor naționale care au un impact semnificativ
asupra informațiilor raportate.

În cele mai multe cazuri, conducerea entității ia decizii contabile. Anume, managerii se
bazează pe instinct atunci când se ocupă de înregistrarea imobilizărilor necorporale. După cum
a demonstrat Wyatt (2005), managerii care aleg să înregistreze active necorporale asociate cu
puterea tehnologiei afectează operațiunile entității, ciclul de producție și drepturile de
proprietate. Acești factori afectează capacitatea firmei de a adapta beneficiile investițiilor.
Rezultatele obținute au sugerat limitarea managerilor care înregistrează active necorporale,
care tind să reducă mai degrabă decât să îmbunătățească calitatea informațiilor financiare.
Aboody et al. (1998) au demonstrat prin studiul realizat în 1999 că valoarea adăugată
obținută din reevaluarea activelor poate fi asociată cu performanța viitoare de exploatare.
Studiul a constatat peste 5.000 de entități din Regatul Unit care au raportat situații financiare
anuale 1983-1995 în conformitate cu standardele generale ale Regatului Unit.

Piosik et al. (2012), subliniază într-o cercetare efectuată în Polonia cu privire la determinarea
deprecierii activelor corporale. Obiectivul de depreciere a activelor este de a se asigura că
activele corporale sunt reduse la valoarea minimă recuperabilă.
În literatura internațională, deprecierea activelor este studiată de WU Feng Li Changyu
(2011) care împarte schimbul de informații contabile a deprecierii activelor în patru categorii,
și anume: pierderi înainte de depreciere și profit după depreciere; pierderi din depreciere înainte
și după depreciere; câștig sau profit înainte de depreciere și pierderi după depreciere; profit
înainte și după depreciere.

26
Teoria contabilității pozitvă (PAT) a creat o cale de cercetare semnificativă. A început în
anii 1960, când Ball și Brown (1968) au inițiat utilizarea metodelor empirice de finanțare pentru
cercetarea contabilă financiară care au dus la perspectiva informației. Conform Watts și
Zimmerman (1986), perspectiva informației a dat multă lumină asupra utilizării numerelor
contabile pentru analiza pieței, dar nu a oferit explicații pentru alegerile contabile, cu excepția
metodelor de evaluare a stocurilor.

Un progres infim, în avansarea stării de cunoaștere a PAT dincolo de ceea ce era cunoscut,
a fost realizat prin cercetări contabile până în prezent (Holthausen și Leftwich, 1983; Watts și
Zimmerman, 1990; Fields et al., 2001). Fields et al. (2001) susțin că studiile din ultimele două
decenii au făcut progrese necorespunzătoare în extinderea cunoștințelor și înțelegerea alegerii
contabile datorită constrângerilor în proiectul de cercetare și cea mai mare parte a cercetării au
fost reproduse mai degrabă decât extinderea frontierelor cercetării și cunoașterii PAT. PAT a
fost criticat pentru limitarea granițelor cercetării contabile prin eliminarea cercetării contabile
normative, deși este încă utilă pentru avansarea practicii contabile (Whittington, 1987; Sterling,
(1990).) Sue (1997) susține că PAT scopul cercetării contabile și, prin urmare, a redus atenția
și viziunea cercetătorilor contabili. Cu toate acestea, PAT a contribuit semnificativ la cercetarea
contabilă, în special cu privire la aventura perspectivelor de informare și masa cercetărilor din
zonă.

De exemplu, Bowen (1995) a constatat că afirmațiile implicite dintre firme și părțile


interesate au o putere semnificativă de a explica alegerile contabile privind metodele de
inventar și depreciere atunci când sunt studiate alături de planul de bonus, datoria și efectul de
levier. Warfield et al. (1995) a constatat că alegerile contabile ale managerilor sunt parțial
restricționate de conducerea și rezultatele acestora indică o relație negativă între cele două
variabile.

Hand și Skantz (1998) au constatat că firmele-mamă fac alegeri contabile pentru motive
variate, dar economice, în special pentru a reduce efectele unei pârghii ridicate care ar putea
provoca primejdie financiară și abateri disproporționate. Astami și Tower (2006) au constatat
că firmele care urmăresc metodele contabile de creștere a veniturilor sunt caracterizate de un
nivel scăzut al efectului de levier, de un grad ridicat de concentrare a proprietății și de seturi
ridicate de oportunități de investiții.

Waweru et al. (2011) a constatat că dimensiunea firmelor, finanțarea internă, proporția


directorilor neexecutivi și forța de muncă reprezintă predictori semnificativi ai alegerii
contabile. Au constatat o asociere puternică între alegerea contabilă și venituri strategie.
Demaria și Dufour (2007) au constatat că caracteristicile firmei, cum ar fi mărimea, pârghia,
proprietatea managerială, tipul de industrie, nu explică alegerile contabile ale grupurilor
franceze în cursul primei adopții IFRS.

Rezultatele cercetării din studiile de alegere contabilă nu sunt inconsecvente. O explicație


ar putea fi faptul că alegerea contabilă se referă mai mult la atitudinea comportamentală a
managerilor decât la alegerea abordării contabile care face ca rezultatele studiilor de alegere
contabilă să rămână un puzzle.

27
2.3 Metodologia cercetării

Pentru a studia conformitatea standardelor IAS 16 și IAS 38 cu privire la prezentarea în


situațiile financiare, am utilizat un program statistic, și anume MINITAB. Programul implică
o analiză de regresie. Regresia liniară a fost folosită de obicei pentru a determina modelele
econometrice și a fost clasificată ca simplă sau multiplă, în funcție de numărul de variabile
independente. Astfel, cercetarea este una calitativă.
Eșantionul studiului de caz este compus din 58 de companii din Fortune Global 500
selecționate aleatoriu din trei domenii de activitate, și anume :

 Industria auto;
 Industria alimentară și farmaceutică;
 Industria de energie.

Domeniul de aplicare al acestui tip de analiză bazat pe modelarea relației dintre o variabilă
dependentă, în indexul de dezvăluire prezent (DI) și mai multe alte variabile independente. În
acest caz, am utilizat auditorul, standardul, imobilizări corporale și imobilizări necorporale.
Această cercetare se concentrează asupra regresiei liniare multiple, liniaritatea nu este evidentă
din variabilă, ci rezultă din coeficienți. Structura generală, modelul statistic este prezentat în
următoarea formă de către Kueppers și Sullivan (2010) :
y =α1 x1 + α2x2 +α3 x3 + .................... + αnxn + ε
Unde :

 y = variabila independentă;
 x1, x2, x3, ....xn = variabilele independete;
 ε = eroarea statistică.
Marston și Robson (1997) au afirmat că indexul de dezvăluire reprezintă o variabilă
importantă în orice măsură a calității contabile, împreună cu caracteristici precum metoda de
măsurare (politicile contabile), prezentarea și termenele de raportare și pot lua o serie de forme
diferite. Companiile dezvăluie, de obicei, informații în mai multe moduri, cum ar fi raportul
anual și conturile, rapoartele intermediare și trimestriale, prospectul, rapoartele angajaților și
anunțurile către bursă (Inchausti, 1997) .
Recent, problema dezvăluirii informațiilor în rapoartele companiilor a devenit o problemă
importantă atât pentru țările dezvoltate, cât și pentru țările în curs de dezvoltare, iar un număr
de cercetători sunt interesați de măsurarea dezvăluirii. Există mulți cercetători care au folosit
indicii de dezvăluire ca un dispozitiv pentru a măsura variabila de bază, divulgarea corporativă.
În consecință, există o literatură contabilă extensivă privind utilizarea indexurilor de dezvăluire
pentru a măsura informațiile conținute în rapoartele anuale ale companiilor .
Indicatorii de dezvăluire sunt liste cuprinzătoare de elemente selectate care pot fi preluate
din rapoartele anuale ale companiilor coroborate cu standardele internaționale de contabilitate
folosite ca unitate de măsură standard. Indicele de dezvăluire a fost considerat cea mai bună

28
metodă pentru a măsura gradul în care compania recunoaște informațiile conform standardelor
susțin Marston și Shrieves ( 1991).

Pentru a explica mai bine componența indicelui de dezvăluire este necesar să prezint
criteriile alese din cele două standarde, și anume IAS 16 și IAS 38.
Pentru IAS 16 am studiat următoarele criterii :

 Metodele de amortizare utilizate;


 Durata utilă de viață sau ratele de depreciere utilizate;
 Metode de recunoaștere a mijloacelor fixe;
 Metodele de evaluare utilizate.
Pentru IAS 38 am studiat următoarele criterii :

 Metodele de amortizare utilizate;


 Durata utilă de viață sau ratele de depreciere utilizate;
 Valoarea contabilă a imobilizărilor necorporale reevaluate.
 Valoarea contabilă brută, amortizarea acumulată și pierderile din depreciere, la
începutul și la sfârșitul perioadei financiare.

DI = ∑4𝑛=1 𝑑𝑛 𝐼𝐴𝑆16 + ∑4𝑛=1 𝑑𝑛 𝐼𝐴𝑆38


Unde :

 DI = indexul de dezvăluire;
 dn IAS 16, elementul n în conformitate cu IAS 16. Fiecare element are valoarea "1"
dacă furnizează informații și "0" dacă nu;
 dn IAS 38, elementul n în conformitate cu IAS 38. Fiecare element are valoarea "1"
dacă furnizează informații și "0" dacă nu;
Variabila dependentă, în acest caz este indexul informațiilor (Indexul de dezvăluire). Pentru
a obține acest indicator, am luat în considerare conformitatea cu un număr de elemente impuse
de IAS 16 "Imobilizări corporale" și IAS 38 "Imobilizări necorporale". Alegerea variabilei
dependente DI și a celor independente, cum ar fi total imobilizări corporale, total imobilizări
necorporale și tipul de auditor. Astfel, în cadrul acestei cercetări, valoarea totală a
imobilizărilor corporale și a imobilizărilor necorporale utilizate este exprimată în dolari.
Auditorul variabil este variabila care delimitează companiile de audit care aparțin Big4.
Auditorii sunt Deloitte, Ernst & Young, KPMG, Pricewaterhouse Coopers. În această
cercetare, codificăm "1" entitățile auditate de grupul Big4 și cu "0" entitățile auditate de alți
auditori specializați decât cei menționați.
Eșantionul ales din topul Fortune Global 500 a fost aleatoriu, ceea ce înseamnă că printre
companiile selecționate sunt companii ce nu folosesc standardul IFRS, acestea primind
calificativul total zero, ceea ce face acest studiu și mai interesant prin prisma faptului că în
urma analizei statistice vom observa dacă acest indez de dezvăluire este influențat de tipul de
standard folosit.

29
2.4 Analiza rezultatelor obținute

Pe de o parte, am ales modelul liniar deoarece studiile din literatura de specialitate folosesc
acest model, cum ar fi Cooke (1998), pe de altă parte, este un model simplu care examinează
relația dintre variabilele selectate .

Mai mulți autori au efectuat studii privind furnizarea de informații, analizând datele
obligatorii și cele voluntare. Un astfel de studiu folosește regresia în MINITAB pentru a analiza
factorii care contribuie la declinul unei publicații sau pentru a stabili o corelație între acestea și
informații prezentate.
Distribuția datelor în urma alegerii aleatorii este următoarea :

Tabelul 2 - Baza de raportare

IFRS NON IFRS


34 24

Figură 1 - Distribuție date în funcție de standardul de raportare

Am folosit de asemenea o analiză a companiilor în funcție de industria lor. Industriile luate


în considerare în cadrul eșantionului ales sunt reprezentate în tabelul de mai jos:

30
Figură 2 - Distribuție date în funcție de industria aleasă

Ipotezele folosite in acest studiu de caz sunt următoarele :

 H1 – indicele de dezvăluire nu este influențat de auditor;


 H2 – indicele de dezvăluire nu este influențat de standardul de contabilitate IFRS;
 H3 – indicele de dezvăluire nu este influențat de auditor, imobilizări corporale și
imobilizări necorporale;
 H4 – auditorul nu influențează imobilizările corporale și imobilizările necorporale;
 H5 – standardul de contabilitate IFRS nu influențează valoarea totală a imobilizărilor
corporale și a imobilizărilor necorporale;
 H6 - valoarea totală a imobilizărilor corporale și a imobilizărilor necorporale nu sunt
influențate de indexul de dezvăluire.

31
H1 – indicele de dezvăluire nu este influențat de auditor
Analiza variației

Sursa DF Adj SS Adj MS F-Value P-Value

Regresia 1 186.7 186.705 24.35 0.000

AUDIT 1 186.7 186.705 24.35 0.000

Eroarea 56 429.3 7.666

Total 57 616.0

După cum se poate observa relația dintre index și audit din punct de vedere statistic este
semnificativă, p<0.05, prin urmare ipoteza conform căreia indexul de dezvăluire nu este
influențat de audit, nu este validă.
Model

S R-sq R-sq(adj) R-sq(pred)

2.76875 30.31% 29.06% 25.41%

Conform rezultatului statistic, 30,31% din variațiile indicelul de dezvăluire pot fi explicate de
către model.
Coeficienți

Term Coef SE Coef T-Value P-Value VIF

Constant 0.143 0.523 0.27 0.786

AUDIT 3.590 0.728 4.94 0.000 1.00

Ecuația regresiei

INDEX = 0.143 + 3.590 AUDIT

Figură 3 - Corelația dintre indexul de dezvăluire și audit

32
Corelația pozitivă între indicele de dezvăluire și audit ne arată că atunci când variabila auditorul
crește, indexul de dezvăluire are și el tendința de creștere.

H2 – indicele de dezvăluire nu este influențat de standardul de contabilitate IFRS


Ecuația regresiei este:
INDEX = 0.0000 + 3.412 IFRS

Model

S R-sq R-sq(adj)

2.84177 26.59% 25.27%

Conform rezultatului statistic, 26,59% din variațiile indicelui de dezvăluire pot fi explicate de
către model.
Analiza variației

Sursa DF SS MS F P

Regresia 1 163.765 163.765 20.28 0.000

Eroarea 56 452.235 8.076

Total 57 616.000

După cum se poate observa relația dintre index și standardul de contabilitate IFRS din punct
de vedere statistic este semnificativă, p<0.05, prin urmare ipoteza conform căreia indexul de
dezvăluire nu este influențat de standardul de contabilitate international IFRS, nu este validă.

Figură 4 - Corelația dintre indicele de dezvăluire și standardul de contabilitate IFRS

Corelația pozitivă dintre indicele de dezvăluire și standardul de contabilitate IFRS (r= 0.52)
ne indică faptul că dacă va crește IFRS, atunci tendința indicelui de dezvăluire este tot de
creștere.

33
H3 – indicele de dezvăluire nu este influențat de auditor, imobilizări corporale și
imobilizări necorporale

Tabelul 3 - Regresie statistică pentru H3

Regression Statistics
Multiple R 0.613728232
R Square 0.376662342
Adjusted R Square 0.342032472
Standard Error 2.666583322
Observations 58
Conform rezultatului statistic, 37,67% din variațiile indicelui de dezvăluire pot fi explicate de
către model.

Tabelul 4 - ANOVA pentru H3

ANOVA
df SS MS F Significance
F
Regresie 3 232.0240 77.3413 10.8768 0.0000
Rezidual 54 383.9760 7.1107
Total 57 616.0000

Relația dintre variabila dependentă, indexul de dezvăluire si cele trei variabile independente:
auditorul, total imobilizări corporale și total imobilizări necorporale arată că este din punct de
vedere statistic significantă (p<0.05), prin urmare ipoteza enunțată H3 indicele de dezvaluire
nu este influențat de auditor, imobilizări corporale și imobilizări necorporale nu este validă.

Figură 5 - Testul p

34
H4 – auditorul nu influențează imobilizările corporale și imobilizările necorporale

Figură 6 - Testul p pentru H4

Plecând de la figura cu numarul 6, putem observa că relația dintre variabila Y – auditorul și


variabilele X – total imobilizări coprorale și total imobilizări necorporale este din punct de
vedere statistic semnificativă p>0.06, prin urmare putem spune ca ipoteza H4 este validă.

Tabelul 5 - Regresie statistică pentru H4

Regresie statistică
Multiple R 0.35487188
R Square 0.125934051
R Square Ajustat 0.094149835
Eroarea standard 0.479751568
Observații 58
Conform rezultatului statistic, 12,59% din variațiile Y - auditorul pot fi explicate de către
model.

H5 – standardul de contabilitate IFRS nu influențează valoarea totală a imobilizărilor


corporale și a imobilizărilor necorporale

Figură 7 - Testul p pentru ipoteza H5

Așa cum arată și în figura cu numarul 7, putem observa ca relația dintre variabila Y –
standardul de contabilitate IFRS și variabilele X – total imobilizări coprorale și total imobilizări
necorporale este din punct de vedere statistic semnificativă p<0.05, prin urmare putem spune
că ipoteza H5 nu este validă.

Tabelul 6 - Regresie statistică pentru H5

Regresie statistică
Multiple R 0.358947
R Square 0.128843
R Square Ajustat 0.097165
Eroarea standard 0.472061
Observații 58

35
Conform rezultatului statistic, 12,88% din variațiile Y – standardul de contabilitate IFRS pot fi
explicate de către model.

H6 - valoarea totală a imobilizărilor corporale și a imobilizărilor necorporale nu sunt


influentate de indexul de dezvăluire
Model

S R-sq R-sq(adj)

463061 6.55% 4.88%

Analiza variațiilor

Sursa DF SS MS F P

Regresia 1 8.41206E+11 8.41206E+11 3.92 0.002

Eroarea 56 1.20078E+13 2.14425E+11

Total 57 1.28490E+13

Figură 8 - Testul p pentru H6

Așa cum arată și în figura cu numărul 8, putem observa ca relația dintre variabila Y –
standardul de contabilitate IFRS și variabilele X – total imobilizări coprorale și total imobilizări
necorporale este din punct de vedere statistic semnificativă p<0.05, prin urmare putem spune
că ipoteza H6 nu este validă.

36
Concluzii

Transparența activităților unei entități reprezintă un pas important pentru utilizatorii acestui
tip de informații. Pentru o entitate, pentru a asigura responsabilitatea și transparența serviciilor
furnizate, publicarea situațiilor financiare reprezintă un avantaj.

Ținând cont de multiplele regresii liniare efectuate pe seturile de date, am putut observa o
legatură mai puternică între audit și indexul de dezvăluire, și anume putem afirma cu un grad
destul de înalt de siguranță că auditul joacă un rol foarte important în situațiile financiare
divulgate de către companii publicului.

Chiar dacă o componie folosește în întocmirea rapoartelor anuale standardul de contabilitate


internațională IFRS, aplicabilitatea noțiunilor specifice standardului și subtilitățile acestuia pot
fi corect interpretate atunci când o păerere care vine din exterior și o verificare amănunțită este
oferită de către un auditor extern și anume cei din Big 4.

Prezentul studiu ne ajută să observăm o legătură între acesti doi factori, dar nu putem spune
cu siguranță de 100%, prezentul studiu poate fi îmbunătățit prin mărirea eșantionului și a
duratei de observație.
Ipoteza H1 – indicele de dezvăluire nu este influențat de auditor.

În urma regresiei s-a observat o legătură între acești doi factori, ipoteza de mai sus fiind
infirmată datorită valorii p<0.05 și a obținut cel mai bun scor în descrierea modelului, ceea ce
mă face să cred că acest factor joacă un rol destul de important in indexul de dezvăluire a
informațiilor.
Ipoteza H2 – indicele de dezvăluire nu este influențat de standardul de contabilitate IFRS.

În urma regresiei s-a observat o legătură între acești doi factori, ipoteza de mai sus fiind
infirmată datorită valorii p<0.05 și a obținut următorul scor după prima ipoteză descrisă mai
sus în descrierea modelului. Am testat și împreună cu auditorul deși am obținut un p<0.05,
factorul cel mai important a fost cel al auditorului, ecuația dreptei conținând doar variabilele
ce se legau de auditor.
Ipoteza H3 – indicele de dezvăluire nu este influențat de auditor, imobilizări corporale și
imobilizări necorporale.

În urma regresiei s-a observat o legătură între acești doi factori, ipoteza de mai sus fiind
infirmată datorită valorii p<0.05. Dintre cei trei factori și în acest caz auditorul a jucat cel mai
important rol în ecuația dreptei, următoarele doua variabile, și anume activele non-curente fiind
nesemnificative în descrierea modelului, auditorul fiind cel care descria cel mai bine variația
modelului.
Ipoteza H4 – auditorul nu influențează imobilizările corporale și imobilizările necorporale.

Putem observa că relația dintre variabila Y – auditorul și variabilele X – total imobilizări


coprorale și total imobilizări necorporale este din punct de vedere statistic semnificativă

37
p>0.06, prin urmare putem spune ca ipoteza H4 este validă, auditorul neavând impact
semnificativ asupra recunoașterii imobilizărilor corporale și necorporale.

Ipoteza H5 – standardul de contabilitate IFRS nu influențează valoarea totală a imobilizărilor


corporale și a imobilizărilor necorporale.

Putem observa că relația dintre variabila Y – standardul de contabilitate IFRS și variabilele


X – total imobilizări coprorale și total imobilizări necorporale este din punct de vedere statistic
semnificativă p<0.05, prin urmare putem spune că ipoteza H5 nu este validă, conform analizei
statistice există o legătură între modul de recunoaștere a imobilizărilor corporale și necorporale
atunci când in rapoartele anuale folosim IFRS comparativ cu alte standarde de contabilitate.

Ipoteza H6 - valoarea totală a imobilizărilor corporale și a imobilizărilor necorporale nu sunt


influențate de indexul de dezvăluire.

Putem observa ca relația dintre variabila Y – standardul de contabilitate IFRS și variabilele


X – total imobilizări coprorale și total imobilizări necorporale este din punct de vedere statistic
semnificativă p<0.05, prin urmare putem spune că ipoteza H6 nu este validă.

Pe baza prezentului studiu putem afirma că recunoașterea activelor non-curente cât și


aplicarea cât mai corectă a oricărui standard în raportările financiare anuale poate fi
îmbunătățită apelând la ajutorul experților din Big 4.

38
Bibliografie

1. Aboody, D., Barth M., Kasznik, R., 1999. Revaluations of fixed assets and future firm
performance:Evidence from the UK, Journal of Accounting and Economics 26, 149-
178
2. Feltham, G. A., & Ohlson, J. (1995). Valuation and clean surplus accounting for
operating and financial activities. Contemporary Accounting Research, 11(2), 689–
732
3. White, G. I., Sondhi, A. C., & Fried, D. (2003). The analysis and use of financial
statements, 3e. Hoboken, NJ: John Wiley & Sons, Inc.
4. http://fortune.com/global500/list/
5. https://www.firmofthefuture.com/content/top-10-differences-between-ifrs-and-gaap-
accounting/
6. https://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias16
7. Compliance of Non-current Assets with IFRS Requirements Concerning the
Information Disclosure - Case Study, Andreea Ioana Costea,*, Adriana Tiron Tudora,
Szilveszter Fekete Pali-Pistaa;
8. http://www.cig.ase.ro/prof/stbunea/resurse/IFRS%20romana.pdf
9. Contabilitate financiară conform IFRS, Liliana Feleagă, Niculae Feleagă, Luminița
Mihaela Dumirașcu (2017), Ed. ASE
10. https://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias36
11. https://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias38
12. Managerial accounting, Karen Wilken Braun, Wendy M. Tietz, Pearson 2015.
13. Wiley IFRS 2005 : Interpretation and application of International Accounting and
Financial Reporting Standards / Barry J. Epstein
14. Jerry J. Weygandt, Paul D. Kimmel, Donald E. Kieso (2011) Financial Accounting
IFRS Edition, Hoboken : Wiley
15. Bernard Raffournier (2015) Les normes comptables internationales (IFRS), Paris :
Economica
16. Doupnik, T., & Perera, H. (2011). International accounting. (3rd ed.) New York:
McGraw-Hill Higher Education
17. Kueppers Robert J. & Sullivan Kristen B. (2010) How and why an independent audit
matters, International Journal of disclosure and governance vol. 7, no.4: 286-293;
18. Duh, R. R., Lee, W. C. and Lin, C. C. (2009) Reversing an impairment loss and earnings
management: the role of corporate governance. The International Journal of
Accounting 44(2): 113-137
19. Carmen Lacatusu (2017), Financial Reporting – Challenges and Trends What is the
Impact of Alignment to International Standards from Financial Perspective?, Revista
Română de Statistică - Supliment nr. 3 / 2017

39