CAPITOLUL IV

CONTABILITATEA STOCURILOR

4.1. Stocurile: definiție, delimitări și recunoaștere

4.1.1. Definiție și delimitări
Stocurile sunt active circulante:
a) deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurarii normale a activității;
b) în curs de producție în vederea vânzării în procesul desfașurării normale a activității; sau
c) sub forma de materii prime, materiale și alte consumabile care urmează să fie folosite în
procesul de producție sau pentru prestarea de servicii (pct.272 (1)).

Definiția de mai sus face referire la destinația pe care un element de activ trebuie să o aibă
pentru a fi element de stoc. Prin urmare, un element de stoc este fie unul care este prelucrat în
procesul de producție sau pentru prestarea de servicii, fie unul cumpărat pentru a fi vândut terților,
fie unul rezultat din procesul de producție și destinat vânzării către terți.
Atunci când se exercită raționamentul profesional în utilizarea definiției de mai sus trebuie
să se țină seama de obiectul de activitate/modelul de afaceri al entității. Spre exemplu, la un
dezvoltator imobiliar, o clădire în curs de construcție, destinată vânzării, este un stoc de producție
în curs. La o fabrică de confecții, construcția în regie proprie a unei clădiri care va fi utilizată în
scopuri proprii, urmând a fi un depozit de materii prime și de produse finite, reprezintă o
imobilizare corporală în curs de execuție.
Terenurile cumpărate în vederea revânzării lor reprezintă pentru o agenție imobiliară stocuri
de mărfuri. Pentru aceeași agenție imobiliară, cumpărarea unui teren pe care urmează a fi amenajată
o parcare pentru salariați reprezintă cumpărarea unei imobilizări corporale.

Reglementările contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile

financiare anuale consolidate, aprobate prin OMFP 1802/2014, cu modificările și completările
ulterioare, oferă o listă a categoriilor de stocuri pe care entitățile le pot recunoaște și gestiona ținând
cont de obiectul lor de activitate/modelul de afaceri și de specificul activităților de exploatare (pct.
276 (1)):
• Mărfurile, şi anume bunurile pe care entitatea le cumpără în vederea revânzării sau
produsele predate spre vânzare magazinelor proprii;
• Materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în produsul
finit integral sau parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformată;
• Materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat,
piese de schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile), care
participă sau ajută la procesul de fabricaţie sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în
produsul finit;
• Materialele de natura obiectelor de inventar;
• Produsele şi anume:
- semifabricatele, prin care se înţelege produsele al căror proces tehnologic a fost terminat într-o
secţie (fază de fabricaţie) şi care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secţii (faze de
fabricaţie) sau se livrează terţilor;

1
- produsele finite, adică produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie şi nu
mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entităţii, putând fi depozitate în vederea livrării sau
expediate direct clienţilor;
- rebuturile, materialele recuperabile şi deşeurile;
- produsele agricole - sunt cele rezultate la momentul recoltării de la activele biologice ale entităţii,
de exemplu, lână, copaci tăiaţi, bumbac, lapte, struguri, fructe culese (pct. 279 alin. (1));
• Activele biologice de natura stocurilor - sunt acelea care urmează a fi recoltate ca produse
agricole sau vândute ca active biologice (exemple: animalele destinate producţiei de carne,
animalele deţinute în vederea vânzării, peştii din fermele piscicole, culturile, cum ar fi cele
de porumb şi grâu, şi copacii crescuţi pentru cherestea) (pct. 278);
• Ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate, destinate
produselor vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate de terţi, cu obligaţia restituirii în
condiţiile prevăzute în contracte;
• Producţia în curs de execuţie, reprezentând producţia care nu a trecut prin toate fazele
(stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse
probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în întregime. În cadrul producţiei în curs de
execuţie se cuprind, de asemenea, serviciile şi studiile în curs de execuţie sau neterminate.

Pe lângă enumerarea de mai sus, reglementările contabile oferă o serie de clarificări privind
anumite
categorii de stocuri particulare:
-în cadrul stocurilor se includ şi bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignaţie la
terţi, maşinile folosite numai ca material de demonstraţie pentru negociere în domeniul
automobilelor, cu durată de utilizare de sub un an. Acestea se înregistrează distinct în contabilitate,
pe categorii de stocuri. Dacă materialele de demonstraţie au durată de utilizare mai mare de un an,
ele reprezintă imobilizări (pct. 276 (2));
-sunt reflectate, de asemenea, distinct în contabilitate, acele stocuri cumpărate, pentru care s-au
transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 32
"Stocuri in curs de aprovizionare" din Planul de conturi general) (pct. 276 (3));

4.1.2. Recunoașterea (înregistrarea în contabilitate a stocurilor)

Reglementările contabile nu prezintă în mod detaliat criteriile de recunoaștere ale unui

element de stoc dar menționează că înregistrarea în contabilitate a intrării stocurilor se
efectuează la data transferului riscurilor și beneficiilor (pct.283 (1)). Acest criteriu al transferului
de riscuri și beneficii derivă din definiția și criteriile de recunoaștere ale unui activ.
Având în vedere prevederile reglementărilor contabile referitoare la recunoașterea activelor
dar și definiția stocurilor, aplicarea raționamentul profesional în recunoașterea unui element de stoc
presupune verificarea dacă:
a)elementul respectiv îndeplinește criteriile de recunoaștere ca activ (un activ este recunoscut în
contabilitate și prezentat în bilanț atunci când este probabilă realizarea unui beneficiu economic
viitor de către entitate și activul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat/evaluată în
mod credibil;
b)elementul respectiv îndeplinește definiția stocurilor.

2
 Cel mai adesea, transferul riscurilor și beneficiilor coincide cu momentul transferului de
proprietate și cu momentul livrării. Totuți, pot exista și decalaje între aceste momente.
Reglementările contabile prezintă o serie de exemple în care există decalaje (pct.283 (2)):
• bunuri vândute în consignație sau stocurile la dispoziția clientului;

EXEMPLUL 1
În cazul depunerii în consignație a unui stoc, transferul de riscuri și beneficii are loc la
momentul când bunul a fost vândut de către consignație unui terț. Până la momentul
vânzării, riscurile și beneficiile rămân deponentului, acesta menținând elementul de stoc în
contabilitatea sa.

• stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care ramân în evidența debitorului
până la vânzarea lor;

EXEMPLUL 2
Entitatea ALFA dispune de un stoc de mărfuri al cărui cost de achiziție este de 500.000 de
lei. La 1.01.N, aceasta încheie un contract de vânzare a stocului către entitatea BETA la
prețul de vânzare de 500.000 de lei. Contractul prevede opțiunea entității ALFA de a putea
răscumpăra stocul la 31.12.N la costul de 500.000 de lei. Dacă opțiunea nu va fi exercitată,
se va realiza transferul de proprietate asupra stocului către entitatea BETA. Dacă opțiunea
se exercită, atunci entitatea ALFA va trebui să ramburseze entității BETA suma de 500.000
de lei. Pînă la data de 31.12.N, stocul este gajat în beneficiul entității BETA.

Analizând informațiile din contract, constatăm că entitatea ALFA nu transferă riscurile și

beneficiile aferente proprietății o data cu livrarea de la 1.01.N deoarece există opțiunea de
răscumpărare ulterioară a stocului. La 1.01.N, entitatea ALFA primește suma de 500.000 de lei cu
titlu de împrumut, urmând să ramburseze suma dacă opțiunea de răscumpărare va fi exercitată. Prin
urmare, livrarea stocului și primirea sumei de 500.000 de lei reprezintă pentru entitatea ALFA o
operație de finanțare și nu una de vânzare a unui stoc. Vânzarea va avea loc la 31.12.N dacă
entitatea ALFA va renunța să răscumpere stocul. Abia la acel moment e ava transfera entității
BETA riscurile și beneficiile aferente proprietății.

• bunuri recepționate pentru care nu s-a primit înca factura, care trebuie înregistrate în
activele cumparatorului;

Recepționarea (acceptarea) pe baza altor documente decât facture a unor bunuri care au
destinația unui element de stoc presupune preluarea riscurilor și beneficiilor aferente proprietății.
Absența facturii la data recepției nu este un impediment în recunoașterea elementului de stoc
deoarece criteriul de înregistrare în contabilitate este preluarea riscurilor și beneficiilor și nu
existența facturii.

• bunuri livrate și nefacturate, care trebuie scoase din evidență, transferul de proprietate
având loc;

Dacă entitatea a livrat bunuri care sunt elemente de stocuri, cu sau fără factură, iar
cumpărătorul le-a acceptat încă de la momentul livrării, atunci transferul de riscuri și beneficii la

3
cumpărător s-a realizat și, prin urmare, vânzătorul va scoate din evidență stocul iar cumpărătorul
va înregistra în contabilitate stocul recepționat.

• bunuri vândute și nelivrate încă, pentru care a avut loc transferul proprietății. De exemplu,
la vânzările cu condiția de livrare ex-works, bunurile vândute ies din stocul vânzatorului
din momentul punerii lor la dispoziția cumparatorului etc.

Conform condițiilor Incoterms, în cazul condiției de livrare ex-works, produsul/marfa și

riscurile se transferă cumpărătorului, inclusiv plata transportului și costul asigurării, de la poarta
fabricii vânzătorului. Este condiția de livrare cea mai comodă pentru vânzător care trebuie să pună
marfa ambalată la dispoziția cumpărătorului, care este obligat să o încarce pe cheltuiala și riscul
său.

Prin urmare, desi vândute dar nelivrate, aceste stocuri sunt scoase din evidență de către
vânzător deoarece riscurile și beneficiile sunt preluate de cumpărător la poarta fabricii vânzătorului.
Cumpărătorul va înregistra stocul acceptat de la furnizor.

4.2. Metode de organizare a contabilității stocurilor: inventarul permanent și inventarul

intermitent

Contabilitatea stocurilor se ține cantitativ și valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului
permanent sau a inventarului intermitent. (pct.289)

Inventarul permanent

În condițiile folosirii inventarului permanent, în contabilitate se înregistrează toate operațiunile

de intrare și ieșire, ceea ce permite stabilirea și cunoașterea în orice moment a stocurilor, atât
antitativ, cât și valoric. (pct. 290)

În cazul stocurilor intrate prin achiziție, inventarul permanent presupune ca orice intrare în stoc și
orice ieșire din stoc să se înregistreze în contul de stoc adecvat, potrivit naturii acestuia. La finalul
perioadei de gestiune se calculează soldul final scriptic, pe baza fișei de cont. Prin inventariere se
stabilește soldul final faptic. Dacă soldul final faptic este mai mic decât cel scriptic rezultă un minus
la inventar care se înregistrează ca o descărcare de gestiune. Dacă soldul faptic este mai mare decât
cel scriptic rezultă un plus la inventar care se înregistrează ca o stornare a descărcării de gestiune.

EXEMPLUL 3
Entitatea ALFA deţine, la începutul lunii martie anul N, un stoc iniţial de materii prime la costul
de 50.000 de lei şi un stoc iniţial de mărfuri la costul de 60.000 de lei. În cursul lunii au loc
operaţiile:
(a) achiziţie materii prime în valoare de 30.000 de lei, TVA 19 %
(b) achiziţie mărfuri în sumă de 20.000 de lei, TVA 19 %.
(c) consum de materii prime la costul de 15.000 de lei
(d)vânzare de mărfuri la preţul de vânzare de 80.000 de lei, TVA 19%, costul de achiziţie al
mărfurilor vândute 45.000 de lei.
La inventarierea de la sfârşitul lunii stocurile finale faptice au fost: materii prime 66.000 de lei şi
mărfuri 33.000 de lei.
4
Să aplicăm metoda inventarului permanent, conform OMFP 1802/2014.

În cazul stocurilor intrate prin producție proprie, inventarul permanent presupuse înregistrarea
intrărilor și ieșirilor de stocuri, în conturi de stocuri după natură. La finalul perioadei de gestiune,
în urma inventarierii, se compară stocul scriptic cu cel faptic și se înregistrează eventualele plusuri
sau minusuri la inventar.

EXEMPLUL 4
Entitatea ALFA deţine, la începutul lunii martie anul N, un stoc iniţial de produse finite la costul
de 90.000 de lei şi un stoc iniţial de produse în curs de execuţie la costul de 60.000 de lei. În cursul
lunii au loc operaţiile:
(a) obţinerea de produse finite la costul de 70.000 de lei.
(b)vânzarea de produse finite la preţul de vânzare de 90.000 de lei, TVA 19%, costul producţiei
vândute fiind de 60.000 de lei.
La inventarierea de la sfârşitul lunii stocurile finale faptice au fost: produse finite 105.000 de lei şi
produse în curs de execuţie 54.000 de lei.
Să aplicăm metoda inventarului permanent, conform OMFP 1802/2014.

Inventarul intermitent

Inventarul intermitent constă în stabilirea ieșirilor și înregistrarea lor în contabilitate pe baza

inventarierii stocurilor la sfârșitul perioadei. (pct. 291 (1))
Entitățile care utilizează metoda inventarului intermitent efectuează inventarierea faptică a
stocurilor conform politicilor contabile, dar nu mai târziu de finele perioadei de raportare pentru
care au de determinat obligații fiscale. Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune
respectarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura
activelor, datoriilor și capitalurilor proprii. (pct. 291 (2))
Metoda inventarului intermitent constă în faptul că intrările de stocuri nu se înregistrează prin
conturile de stocuri, ci prin conturile de cheltuieli. (pct. 291 (3))
Stabilirea ieșirilor de stocuri în cursul perioadei are la bază inventarierea faptică a stocurilor la
sfârșitul perioadei. Ieșirile de stocuri se determină ca diferență între valoarea stocurilor inițiale,
la care se adaugă valoarea intrărilor, și valoarea stocurilor la sfârșitul perioadei stabilite pe baza
inventarului. (pct. 291 (4))

În cazul stocurilor intrate prin achiziție, inventarul intermitent presupune ca achizițiile să

se înregistreze nu în debitul conturilor de stocuri ci în debitul conturilor de cheltuieli aferente
acestor stocuri, după natura lor. Cu ocazia ieșirilor din stoc se vor contabiliza documentele de
vânzare dar nu se va descărca gestiunea deoarece valoarea stocului este deja la cheltuieli încă din
momentul achiziției. La sfârșitul perioadei se efectuează inventarierea și se identifică soldurile
finale faptice. Stocurile inițiale se anulează la începutul perioadei iar la sfârșitul acesteia are loc
preluarea soldurilor faptice constatate la inventar. Anularea soldurilor inițiale se înregistrează ca o
descărcare de gestiune iar preluarea soldurilor faptice se înregistrează ca o stornare a descărcării
de gestiune.

5
EXEMPLUL 5
Entitatea ALFA deţine, la începutul lunii martie anul N, un stoc iniţial de materii prime la costul
de 50.000 de lei şi un stoc iniţial de mărfuri la costul de 60.000 de lei. În cursul lunii au loc
operaţiile:
(a)anularea soldului initial al stocului de materii prime;
(b)anularea soldului initial al stocului de mărfuri;
(c) achiziţie materii prime în valoare de 30.000 de lei, TVA 19 %
(d) achiziţie mărfuri în sumă de 20.000 de lei, TVA 19 %.
(e) consum de materii prime la costul de 15.000 de lei
(f)vânzare de mărfuri la preţul de vânzare de 80.000 de lei, TVA 19%, costul de achiziţie al
mărfurilor vândute 45.000 de lei.
(g)preluarea stocului final faptic de materii prime constatat la inventariere, valoarea de inventar
fiind de 66.000 de lei;
(h) preluarea stocului final faptic de mărfuri constatat la inventariere, valoarea de inventar fiind de
33.000 de lei.
Să aplicăm metoda inventarului intermitent, conform OMFP 1802/2014.

În cazul inventarului intermitent, stocurile din producție proprie nu se înregistrează în contabilitatea

financiară la momentul intrării și ieșirii din gestiune. Vânzarea propriu-zisă se înregistrează dar nu
este cazul unei descărcări de gestiune deoarece intrările nu s-au înregistrat în conturile de stoc. La
începutul perioadei se anulează stocul initial iar la sfârșitul acesteia se preia în contabilitate stocul
faptic, constatat la inventar.

EXEMPLUL 6
Entitatea ALFA deţine, la începutul lunii martie anul N, un stoc iniţial de produse finite la costul
de 90.000 de lei şi un stoc iniţial de produse în curs de execuţie la costul de 60.000 de lei. În cursul
lunii au loc operaţiile:
(a)anularea soldului initial aferent stocului de produse finite;
(b)anularea soldului initial aferent stocului de producție în curs de execuție;
(c)obţinerea de produse finite la costul de 70.000 de lei.
(d)vânzarea de produse finite la preţul de vânzare de 90.000 de lei, TVA 19%, costul producţiei
vândute fiind de 60.000 de lei.
(e)preluarea soldului faptic al stocului de produse finite la valoarea de inventar de 105.000 de lei;
(f)preluarea soldului faptic al stocului de producție în curs de execuție la valoarea de inventar de
54.000 de lei;
Să aplicăm metoda inventarului intermitent, conform OMFP 1802/2014.

6
4.3. Evaluarea și contabilizarea stocurilor la intrarea și la ieșirea din entitate
4.3.1.Evaluarea și contabilizarea stocurilor la intrarea în entitate
La data intrării în entitate, bunurile se evaluează și se înregistrează în contabilitate la valoarea de
intrare, care se stabilește astfel:
a) la cost de achiziție - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b) la cost de producție - pentru bunurile produse în entitate;
c) la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării – pentru bunurile reprezentând aport la
capitalul social;
d) la valoarea justă - pentru bunurile obținute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere
precum și pentru cele achiziționate și pentru care se primesc reduceri comerciale de 100% .
În cazurile menționate la lit. c) și d), valoarea de aport și, respectiv, valoarea justă se
substituie costului de achiziție (pct.75 (1)).
Valoarea justă a activelor se determină, în general, dupa datele de evidență de pe piață, printr-o
evaluare efectuată, de regulă, de evaluatori autorizați, potrivit legii.
În situația în care nu există date pe piață privind valoarea justă, din cauza naturii specializate a
activelor si a frecvenței reduse a tranzacțiilor, valoarea justă se poate determina prin alte metode
utilizate, de regulă, de către evaluatori autorizați, potrivit legii (pct.75 (2)).

Cost de achiziție înseamnă prețul datorat şi eventualele cheltuieli conexe minus eventualele
reduceri ale costului de achiziție. În acest sens, costul de achiziție al bunurilor cuprinde prețul de
cumpărare, taxele de import şi alte taxe (cu excepția acelora pe care persoana juridică le poate
recupera de la autoritățile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare şi alte cheltuieli care pot
fi atribuibile direct achiziției bunurilor respective.
În costul de achiziție se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu
obținerea de autorizații şi alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.
Cheltuielile de transport sunt incluse în costul de achiziție şi atunci când funcția de aprovizionare
este externalizată (pct.8.6).

✓ Costul de achiziție

EXEMPLUL 7
Entitatea ALFA se aprovizionează, la data de 10.02.N, cu materii prime cod M450 de la furnizorul
BETA. Factura de achiziție cuprinde: 2.000 bucăți la 200 lei/bucată preţ de cumpărare, rabat 10%,
TVA 19%. Transportul este asigurat de un prestator de servicii de transport GAMA, care facturează
suma de 5.000 lei, TVA 19%.
Să înregistrăm cele două facturi în contabilitatea entității ALFA și să determinăm costul de
achiziție total și costul de achiziție unitar.

În cadrul tranzacțiilor comerciale pot exista situații în care cumpărătorul beneficiază de reducerile
comerciale ulterior achiziției. În aceste situații, reducerile comerciale primite ulterior se tratează
astfel:
➢ dacă reducerile se primesc pentru un stoc care se mai află în gestiunea entității, acestea vor
diminua costul stocului existent;
➢ dacă reducerile se primesc pentru un stoc care nu se mai află în gestiunea entității, acestea
vor diminua costul stocului respectiv recunoscut la cheltuieli la momentul scoaterii din

7
 evidență; diminuarea cheltuielii se face prin utilizarea unui cont specific acestei operațiuni,
609 "Reduceri comerciale primite" (acest cont are funcție inversă conturilor de cheltuieli,
consemnând pe credit diminuarea de cheltuială și debitându-se la închiderea cu contul 121
"Profit sau pierdere");
➢ dacă reducerile comerciale se primesc pentru stocuri care nu mai pot fi identificate la
locurile de gestiune deoarece nu există suficiente informații în acest scop (de exemplu, sunt
amestecate cu altele confundabile primite de la alți furnizori), acestea se vor înregistra în
contul 609 "Reduceri comerciale primite".

Regulile de mai sus derivă din următoarele texte ale reglementărilor contabile privind
situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, aprobate
prin OMFP 1802/2014, cu modificările și completările ulterioare:

Reducerile comerciale primite ulterior facturării corectează costul stocurilor la care se referă,
dacă acestea mai sunt în gestiune. Dacă stocurile pentru care au fost primite reducerile
ulterioare nu mai sunt în gestiune, acestea se evidențiază distinct în contabilitate (contul
609 "Reduceri comerciale primite"), pe seama conturilor de terți (pct.76 (2) din OMFP
1802/2014).
În cazul în care informaţiile deţinute nu permit corectarea valorii stocurilor, potrivit alin. (2),
reducerile menţionate la acel alineat se reflectă, de asemenea, pe seama contului 609 "Reduceri
comerciale primite" (pct.76 (21 )introdus prin OMFP 4160/2014 care modifică și completează
OMFP 1802/2014 ).

EXEMPLUL 8
La data de 02.04.N, entitatea ALFA achiziționează materii prime de la entitatea BETA. Factura nr
234 cuprinde: cantitate 200 kg; preț unitar 20,50 lei/kg, TVA 19%. La data de 20.04.N, entitatea
ALFA primește o remiză de 10%, în baza facturii nr 288, pentru întreaga valoare a stocului
achiziționat la data de 02.04.N. La data primirii reducerii comerciale ulterioare, se constată
existența în gestiune a întregului stoc achiziționat la data de 02.04.N. De asemenea, la această dată,
datoria față de furnizorul BETA nu fusese achitată.
Să înregistrăm cele două facturi în contabilitatea entității ALFA, aplicând regula prevăzută
de reglementările contabile.

EXEMPLUL 9
La data de 14.09.N, entitatea ALFA achiziționează materii prime de la entitatea BETA. Factura nr
876 cuprinde: cantitate 500 kg; preț unitar 28 lei/kg, TVA 19%. La data de 05.10.N se consumă, în
procesul de producție, întreaga cantitate de 500 de kg. La data de 15.11.N, entitatea ALFA primește
un rabat de 30%, în baza facturii nr 1.070, pentru întreaga valoare a stocului achiziționat la data de
14.09.N. Evidența entității permite identificarea faptului că stocul nu mai este în gestiune, fiind dat
în consum la costul lui de achiziție determinat pe baza documentului de achiziție. La data primirii
reducerii comerciale ulterioare, datoria față de furnizorul BETA nu fusese achitată.
Să înregistrăm evenimentele de mai sus în contabilitatea entității ALFA, aplicând regula
prevăzută de reglementările contabile.

8
EXEMPLUL 10
La data de 10.02.N, entitatea ALFA achiziționează mărfuri de la furnizorul BETA. Factura nr 34
cuprinde: cantitate 20.000 bucăți, preț unitar 120 lei/bucată, TVA 19%. La data de 19.03.N,
entitatea ALFA vinde 5.000 bucăți clientului GAMA, la prețul de vânzare unitar de 210 lei/bucată,
TVA 19% (factura nr 460). La data de 02.04.N, entitatea ALFA primește, în baza facturii ulterioare,
nr 120, o remiză de 25% pentru întregul stoc achiziționat la data de 10.02.N. Evidența entității
permite identificarea cantității de 15.000 bucăți rămasă în stoc precum și a cantității de 5.000 bucăți
vândută și scoasă din gestiune la costul de achiziție consemnat în documentul de achiziție. La data
de 02.04.N, datoria față de furnizorul BETA nu fusese achitată.
Să înregistrăm evenimentele de mai sus în contabilitatea entității ALFA, aplicând regula
prevăzută de reglementările contabile.

Pot apărea cazuri în care o entitate, la momentul achiziției, poate primi o reducere comercială de
100% din costul unui element de stoc. În acest caz, stocul nu este lăsat la valoarea zero în
contabilitate ci trebuie adus la valoarea sa justă de la acea dată. Creșterea valorii stocului până la
valoarea justă se recunoaște la venituri din exploatare, în contul de profit și pierdere.

Dacă reducerile comerciale înscrise pe factura de achiziție acoperă în totalitate contravaloarea

bunurilor achiziționate, acestea se înregistrează în contabilitate la valoarea justă, pe seama
veniturilor curente (contul 758 „Alte venituri de exploatare” în cazul stocurilor, respectiv a
veniturilor în avans (contul 475 „Subvenții pentru investiții”), în cazul imobilizărilor corporale și
necorporale. Veniturile în avans aferente acestor imobilizări se reiau în contul de profit și pierdere
pe durata de viață a imobilizărilor respective (pct. 76 alin. (11));
EXEMPLUL 11
Entitatea ALFA achiziționează, la data de 20.02.N, piese de schimb de la furnizorul BETA. Factura
cuprinde: piese de schimb 100 de bucăți la prețul de 30 lei/bucată, remiză 100%, TVA 19%. La
data recepției (22.02.N), valoarea justă a pieselor de schimb este de 25 de lei/bucată.
Să reflectăm achiziția și evaluarea stocului de piese de schimb la valoarea justă, potrivit
prevederilor de mai sus.

În anumite situații, cumpărătorul poate beneficia la momentul achiziției de mai multe reduceri de
preț, unele de natură comercială iar altele de natură financiară. Tratamentul reducerilor comerciale
l-am exemplificat anterior. Reducerile financiare sunt reprezentate de scontul de decontare.

Reducerile financiare sunt sub formă de sconturi de decontare acordate pentru achitarea
datoriilor înainte de termenul normal de exigibilitate (pct.77 (1)).

Tratamentul contabil al reducerilor financiare este diferit față de cel aplicabil reducerilor
comerciale. Astfel, dacă cumpărătorul primește scont de decontare, diminuarea de datorie față de
furnizor va genera recunoașterea unui venit pentru o sumă egală cu reducerea primită. Simultan se
va ajusta TVA pentru reducerea primită la care se aplică cota de TVA.

Reducerile financiare primite de la furnizor reprezintă venituri ale perioadei indiferent de

perioada la care se referă (contul 767 "Venituri din sconturi obtinute")…. (pct.77 (2))

9
În cazul existenței pe factură a mai multor reduceri, acestea se calculează în cascadă, începând cu
reducerile comerciale și continuând cu cele financiare. Calculul în cascadă presupune că o reducere
de preț se aplică la suma rezultată din deducerea reducerii anterioare. După calculul și deducerea
tuturor reducerilor de preț se determină baza de calcul a TVA.

EXEMPLUL 12
La data de 27.03.N, entitatea ALFA achiziționează mărfuri de la furnizorul BETA. Factura nr 280
cuprinde: cantitate 50.000 bucăți, preț unitar 260 lei/bucată, rabat 10%, remiză 5%, scont de
decontare 2%, TVA 19%. Scadența facturii este la data de 27.06.N. Politica entității ALFA este de
a achita facturile de la entitatea BETA în cel mult două luni, desi scadența stipulată în contractul
încheiat cu BETA este de 3 luni.
Să înregistrăm factura de achiziție aplicând regulile prevăzute de reglementările contabile.

În cazul stocurilor achiziționate din import, dacă entitatea datorează taxe vamale și/sau accize,
potrivit reglementărilor fiscale în vigoare, aceste taxe nerecuperabile de la autoritatea fiscală se
includ în costul stocului.
EXEMPLUL 13
Entitatea ALFA achiziţionează materii prime de la furnizorul extern BETA din SUA, la un preţ de
360.000 USD. Cursul de schimb aplicabil la data recepţiei este de 4,52 lei/USD. Taxa vamală este
de 10%, cursul de schimb pentru calculul taxei fiind de 4,50 lei/USD. Transportul este asigurat de o
firmă e transport GAMA care emite o factură în valoare totală de 9.520 lei (TVA 19% inclusă).
Să se înregistreze în contabilitate importul materiilor prime și să se determine costul de
achiziție total și costul unitar.

Notă:
Dacă elementele folosite la stabilirea bazei de impozitare a unui import de bunuri se exprimă
în valută, cursul de schimb valutar se stabileşte conform prevederilor comunitare care
reglementează calculul valorii în vamă. Codul Vamal Comunitar stabileşte că determinarea valorii
în vamă a mărfurilor importate se face utilizând cursul de schimb înregistrat în penultima zi de
miercuri a lunii şi publicat în ziua respectivă sau în ziua următoare. Acest curs se utilizează pentru
întreaga lună calendaristică următoare, cu excepţia cazului în care acesta înregistrează diferenţe
pozitive de 5% sau mai mari faţă de valoarea iniţială. Noul curs se utilizează începând din ziua de
miercuri următoare, pentru întreaga perioadă rămasă din luna calendaristică.

✓ Costul de producție
EXEMPLUL 14
Entitatea ALFA are ca obiect de activitate producția și comercializarea de confecții. Costul
producției neterminate aferentă produsului A, la sfârșitul lunii septembrie N, a fost de 725.000 de
lei. În cursul lunii octombrie N, se obțin din procesul de producție 2.000 bucăți din produsul finit
A. Cheltuielile de producție au fost următoarele:
-cheltuieli directe 1.000.000 de lei (din care, cheltuieli cu pierderile de materii prime și alte
materiale peste limitele admise 60.000 lei);
-cheltuieli indirecte 470.000 de lei, din care fixe 190.000 de lei;
Capacitatea normală de producție este estimată la 3.000 de bucăți/lună.
La sfârșitul lunii octombrie se estimează costul producției neterminate la 650.000 de lei.

10
În cursul lunii octombrie au fost angajate cheltuieli de distribuție de 200.000 de lei și cheltuieli
administrative de 330.000 de lei care nu pot fi legate direct de obținerea de stocuri.
Să determinăm costul de producție aferent celor 2.000 de bucăți din produsul A și costul
unitar, pornind de la prevederile OMFP 1.802/2014.

Trebuie menționat faptul că, reglementările contabile aprobate prin OMFP 1.802/2014 nu prevăd
detalii cu privire la organizarea contabilității de gestiune și la utilizarea diferitelor metode de
calculație a costului de producție ci se rezumă la a specifica elementele de cheltuieli care si includ
în costul de producție și cele care nu trebuie incluse în cost.

Cost de productie înseamna prețul de achiziție al materiilor prime și al materialelor consumabile

și alte cheltuieli care pot fi atribuite direct bunului în cauză.
Costul de producție sau de prelucrare al stocurilor, precum și costul de producție al imobilizărilor
cuprind cheltuielile directe aferente producției, și anume: materiale directe, energie consumată
în scopuri tehnologice, manopera directă și alte cheltuieli directe de producție, costul
proiectării produselor, precum și cota cheltuielilor indirecte de producție alocată în mod rațional
ca fiind legată de fabricația acestora.
Costurile de conversie (prelucrare) a stocurilor includ costurile direct legate de unitățile
produse, cum ar fi costurile cu manopera directă. De asemenea, ele includ și alocarea
sistematică a regiei fixe și variabile de producție generată de transformarea materialelor în
produse finite. Regia fixă de producție constă în acele costuri indirecte de producție care rămân
relativ constante, indiferent de volumul producției, cum sunt: amortizarea, întreținerea secțiilor și
utilajelor, precum și costurile cu conducerea și administrarea secțiilor. Regia variabilă de
producție constă în acele costuri indirecte de producție care variază direct proporțional sau
aproape direct proporțional cu volumul producției, cum sunt materialele indirecte și forța de
muncă indirectă (pct. 7).

Alocarea regiei fixe de producție asupra costurilor de conversie se face pe baza capacității
normale a instalațiilor de producție. Nivelul real de producție poate fi folosit dacă se consideră
că acesta aproximează capacitatea normala.
Valoarea cheltuielilor cu regia fixă alocate fiecarei unități de producție nu se majorează ca
urmare a obținerii unei producții scăzute sau a neutilizării unor echipamente. Cheltuielile de regie
nealocate sunt recunoscute drept cheltuială în perioada în care sunt suportate (pct.7).

Exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept
cheltuieli ale perioadei în care au survenit, sunt urmatoarele:
-pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producție înregistrate peste limitele
normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei;
-cheltuielile de depozitare, cu excepția cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în procesul
de producție, anterior trecerii într-o noua fază de fabricație. Cheltuielile de depozitare se includ
în costul de producție atunci când sunt necesare pentru a aduce stocurile în locul și în starea
în care se găsesc;
-regiile (cheltuielile) generale de administrație care nu participă la aducerea stocurilor în
forma și locul final;
-regia fixă nealocată costului, care se recunoaște drept cheltuială în perioada în care a apărut.
Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacității normale de producție
(activitate) (pct.79 (1)).
11
Capacitatea normală de producție reprezintă producția estimată a fi obținută, în medie, de-a
lungul unui anumit număr de perioade, în condiții normale, având în vedere și pierderea de
capacitate rezultată din întreținerea planificată a echipamentului (pct.79 (2)).

În perioadele în care se înregistrează o producție neobișnuit de mare, valoarea cheltuielilor cu

regia fixă alocate fiecărei unități de producție este diminuată, astfel încât stocurile să nu fie
evaluate la o valoare mai mare decât costul lor. Regia variabilă de producție este alocată fiecărei
unități de producție pe baza folosirii reale a instalațiilor de producție.

În situația în care anumite costuri (regii) generale sau costuri de proiectare a produselor pot fi
identificate ca având legatură cu unele stocuri, acestea se includ în costul stocurilor respective
(pct.7).

În costul de producție nu se includ costurile de distribuție (pct.7).

✓ Transferuri de la imobilizări corporale la stocuri

Atunci cand există o modificare a utilizării unei imobilizări corporale, în sensul că aceasta
urmeaza a fi îmbunatățită în perspectiva vânzării, la momentul luării deciziei privind modificarea
destinației, în contabilitate se înregistrează transferul activului din categoria imobilizări corporale
în cea de stocuri. Transferul se înregistrează la valoarea neamortizată a imobilizării. Dacă
imobilizarea corporală a fost reevaluată, concomitent cu reclasificarea activului se
procedează la închiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia (pct.273).

EXEMPLUL 15
Entitatea ALFA are ca obiect de activitate producția și vâzarea de clădiri. Ea deține, la 31.12.N, o
clădire pe care a utilizat-o pentru nevoi proprii (săli de conferințe și de întâlniri cu clienții) o
perioadă de 7 ani. Soldul contului 212 "Construcții" la această dată este de 900.000 lei iar cel al
contului 2812 "Amortizarea construcțiilor" de 400.000 lei. Clădirea a fost reevaluată la 31.12.N-1
iar la 31.12.N mai există o rezervă din reevaluare ca sold al contului 105 "Rezerve din reevaluare"
de 100.000 lei. Managerii iau decizia să vândă clădirea în anul N+1. În acest scop, ei aduc în N+1
îmbunătățiri acestei clădiri pentru a obține un preț mai bun. Costurile acestor îmbunătățiri au fost
de 90.000 lei din care: consumuri materiale 40.000 lei, cheltuieli de personal de 50.000 lei,
cheltuieli cu amortizarea echipamentelor 20.000 lei, cheltuieli cu servicii prestate și facturate de
terți 10.000 lei, TVA 19%. Se recepționează lucrările de îmbunătățire și se vinde clădirea la prețul
de 750.000 lei, TVA 19%.
Să reflectăm tranzacțiile și evenimentele din anii N și N+1, având în vedere prevederile din
reglementările contabile reprezentate de OMFP 1.802/2014.

12
4.3.2. Evaluarea și contabilizarea stocurilor la ieșirea din entitate
Stocurile ies din gestiune la costul lor. În cazul stocurilor care nu sunt fungibile evaluarea la
ieșire se face la costul lor determinat prin identificare specifică (scanarea codurilor de bare,
marcarea loturilor etc.).
Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile și al acelor bunuri sau servicii produse și
destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specifică a costurilor
individuale (pct.285 (1)).

Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor

identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac
obiectul unei comenzi distincte, indiferent dacă au fost cumpărate sau produse (pct.285 (3)).

Identificarea specifică nu poate fi folosită în cazurile în care stocurile cuprind un numar mare de
elemente, care sunt de regula fungibile (pct.285 (4)).

În cazul stocurilor fungibile, evaluarea ieșirilor se poate face prin utilizarea unor procedee
precum: CMP (Cost mediu ponderat), FIFO (primul intrat – primul ieșit), LIFO (ultimul intrat –
primul ieșit).
Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natură care nu se pot distinge în mod substantial unele de
altele (pct.285 (2)).

Costul de achizitie sau costul de productie al stocurilor din aceeasi categorie si al tuturor
elementelor fungibile se calculeaza prin aplicarea uneia din urmatoarele metode:
a) metoda costului mediu ponderat L CMP;
b) metoda primul intrat-primul iesit L FIFO;
c) metoda ultimul intrat-primul iesit L LIFO (pct.96 (1)).

EXEMPLUL 16
Entitatea ALFA ține evidența gestiunii de materii prime X. Situația lunii martie N, este următoarea:
– la 01.03.N se aflau în stoc 6.000 buc evaluate la costul de achiziţie de 40 lei/buc;
– la 05.03.N are loc o achiziţie de 4.000 buc la costul de 42 lei/buc, TVA 19% (factura);
– la 17.03.N are loc un consum de 4.500 buc (bon de consum);
– la 24.03.N are loc o achiziţie de 3.000 buc la costul de 48 lei/buc, TVA 19% (factura);
– la 30.03.N are loc un consum de 4.000 buc (bon de consum).
Să determinăm valoarea ieșirilor din stoc și a stocului final dacă sunt utilizate, pe rând,
metodele CMP, FIFO și LIFO.

Cazul 1: Întreprinderea utilizează procedeul cost mediu ponderat

Metoda „costului mediu ponderat” (CMP) presupune calcularea costului fiecărui element
pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei
şi a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei.

13
 Media poate fi calculată periodic sau după fiecare recepţie. Perioada de calcul nu trebuie
să depăşească durata medie de stocare. (pct. 96 (2))

Costul mediu ponderat calculat după fiecare intrare:

Fișa stocului

Data Intrări Ieșiri Stoc

Q Cost Cost Q Cost Cost Q Cost unitar Cost total

unitar total unitar total

01.03 6.000 40 240.000

05.03 4.000 42 168.000 10.000 CMP = 40,8 408.000

17.03 4.500 40,80 183.600 5.500 40,80 224.400

24.03 3.000 48 144.000 8.500 CMP = 43,34 368.400

30.03 4.000 43,34 173.360 4.500 43,34 195.030

31.03 356.960 4.500 43,34 195.030

Se observă că după fiecare intrare în stoc se recalculează costul mediu. Ieşirile din stoc se
evaluează la costul mediu calculat pe baza stocurilor existente la momentul ieşirii. Stocul rămas
după fiecare ieşire se evaluează şi el la costul mediu ponderat.

Să înregistrăm în contabilitate operaţiile de mai sus:

a) La 05.03.N, achiziţia de materii prime:

% = 401 199.920 lei

301 Furnizori 168.000 lei
Materii prime
4426 31.920 lei
TVA deductibilă

b) La 17.03.N, consum de materii prime:

601 = 301 183.600 lei

Cheltuieli privind materiile prime Materii prime

14
 c) La 24.03.N, achiziţia de materii prime:

% = 401 171.360 lei

301 Furnizori 144.000 lei
Materii prime
4426 27.360 lei
TVA deductibilă

d) La 30.03.N, consum de materii prime:

601 = 301 173.360 lei

Cheltuieli privind materiile prime Materii prime

Costul mediu ponderat calculat la sfârșitul perioadei:

Metoda costului mediu ponderat are şi o variantă care presupune evaluarea ieşirilor din stoc
nu pe măsură ce acestea au loc, ci global, la sfârşitul perioadei de gestiune, la un cost mediu
ponderat al perioadei.

Fișa stocului

Data Intrări Ieșiri Stoc

Q Cost Cost Q Cost Cost Q Cost unitar Cost total

unitar total unitar total

01.03 6.000 40 240.000

05.03 4.000 42 168.000 10.000 - 408.000

17.03 - - - 10.000 408.000

24.03 3.000 48 144.000 13.000 - 552.000

30.03 - - - 13.000 CMP = 42,46 552.000

31.03 8.500 42,46 360.910 4.500 42,46 191.070

Dezavantajul acestei variante este acela că, în cursul perioadei de gestiune, nu se poate
cunoaște în orice moment valoarea ieșirilor din stoc și valoarea stocului existent la un moment dat
valorificând doar informația din contabilitatea financiară. Decizii de asigurare a eficienței gestiunii
stocurilor nu pot fi luate în timp util fără astfel de informații.

15
Cazul 3: Întreprinderea utilizează procedeul FIFO

FIFO (primul intrat-primul ieșit)

Potrivit metodei „primul intrat – primul ieşit” (FIFO), bunurile ieşite din gestiune se
evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al primei intrări (lot). Pe măsura epuizării
lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al lotului
următor, în ordine cronologică. (pct. 96 (3))

Fișa stocului

Data Intrări Ieșiri Stoc

Q Cost Cost Q Cost Cost Q Cost unitar Cost total

unitar total unitar total

01.03 6.000 40 240.000

05.03 4.000 42 168.000 6.000 40 240.000

4.000 42 168.000

1.500 40 60.000
17.03 4.500 40 180.000
4.000 42 168.000

1.500 40 60.000
24.03 3.000 48 144.000 4.000 42 168.000
3.000 48 144.000

1.500 40 60.000 1.500 42 63.000

30.03
2.500 42 105.000 3.000 48 144.000

31.03 345.000 1.500 42 63.000

3.000 48 144.000

Cazul 3: Întreprinderea utilizează procedeul LIFO

Potrivit metodei „ultimul intrat – primul ieşit” (LIFO), bunurile ieşite din gestiune se
evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al ultimei intrări (lot). Pe măsura epuizării
lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau costul de producţie
al lotului anterior, în ordine cronologică. (pct. 96 (4))

16
 Fișa stocului

Data Intrări Ieșiri Stoc

Q Cost Cost Q Cost Cost Q Cost unitar Cost total

unitar total unitar total

01.03 6.000 40 240.000

05.03 4.000 42 168.000 6.000 40 240.000

4.000 42 168.000

4.000 42 168.000 5.500 40 220.000

17.03
500 40 20.000

24.03 3.000 48 144.000 5.500 40 220.000

3.000 48 144.000

3.000 48 144.000 4.500 40 180.000

30.03
1.000 40 40.000

31.03 372.000 4.500 40 180.000

EXEMPLUL 17
Întreprinderea ALFA avea în stoc la 1.11.N 100 buc din marfa X evaluate la costul unitar de 10
lei/buc.
În cursul lunii au avut loc următoarele operaţii:
-3.11.N – achiziţie 200 buc la costul unitar de 12 lei, rabat 10%, TVA 19% (factura);
-5.11.N – achiziţie 300 buc la costul unitar de 15 lei, TVA 19%;
-10.11.N – vânzare mărfuri 350 buc la preţul unitar de 20 lei, remiză 5%, scont de decontare 2%,
TVA 19% (factura);
-15.11.N – se primeşte un rabat de 20% pentru achiziţia care a avut loc la data de 5.11.N (factură
ulterioară);
-25.11.N – achiziţie 150 buc la costul unitar de 20 lei, scont de decontare 5%, TVA 19%
(factura);
-27.11.N – vânzare 300 buc la preţul unitar de 25 lei, TVA 19% (factura)
-30.11.N – se acordă un risturn pentru vânzarea din 27.11.N (factură ulterioară) de 750 de lei,
TVA 19%.
Să înregistrăm tranzacțiile de mai sus dacă se utilizează OMFP 1.802/2014, cu modificările
și completările ulterioare, și se utilizează FIFO pentru evaluarea ieșirilor din stoc. Care este
valoarea stocului final și a marjei comerciale la sfârșitul lunii noiembrie?

17
4.4. Metode de determinare a costului stocurilor: costul standard și prețul de vânzare cu
amănuntul

4.4.1.Costul standard

Costul standard este utilizat, de regulă, pentru evaluarea intrărilor şi a ieşirilor de stocuri în cursul
perioadei deoarece nu este cunoscut costul efectiv. La sfârşitul ciclului de producţie se calculează
costul efectiv şi se vor înregistra în contabilitate diferenţele de preţ.

EXEMPLU
Să presupunem că entitatea ALFA realizează un ciclu de producţie în vederea obţinerii unui lot de
10 bucăţi de produse finite X . Producţia a demarat la începutul lunii martie şi se va finaliza în luna
decembrie. Costul total de producţie şi, implicit, costul unitar se vor cunoaşte la finalul ciclului de
producţie. Producţia se obţine astfel:
-2 bucăţi pănă la finalul lunii aprilie;
-2 bucăţi până la finalul lunii iunie;
-3 bucăţi până la finalul lunii septembrie;
-3 bucăţi până la finalul lunii decembrie.
Pe măsură ce entitatea obţine această producţie, trebuie să îi dea o valoare pentru a o recunoaşte în
contabilitate. Întrucât costul efectiv unitar nu este disponibil, se procedează la evaluarea produselor
finite obţinute la un cost stabilit prin convenţie. Acesta se numeşte cost standard sau cost prestabilit
şi este rezultatul unei estimări în realizarea căreia se ţine cont de costul efectiv al producţiei obţinute
într-o perioadă anterioară şi în condiţii echivalente. Să presupunem un cost standard de 10
lei/bucată.
Prin urmare, produsele finite obţinute pe parcursul ciclului de producţie vor avea în total vaoarea
de 10 buc. x 10 lei/buc. = 100 lei.
Intrarea în gestiune a stocurilor se va înregistra astfel:

345 = 711 100 lei

Produse finite Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse

Întruât producţia obţinută nu a fost vândută până la sfârşitul anului va trebui prezentată în bilanţ.
Conform regulilor de evaluare, în bilanţ stocul de producţie va trebui să fie evaluat la cost efectiv
sau la valoarea realizabilă netă, dacă aceasta este mai mică. Or, valoarea reală a stocului nu este
costul standard. Acesta este o valoare sabilită prin convenţie. Valoarea reală este dată de costul
efectiv determinat la sfârşitul procesului de producţie.
Costul efectiv poate fi mai mare sau mai mic decât costul.

Cazul 1: Să presupunem că costul efectiv este se 12 lei/buc.

În acest caz, valoarea stocului de producţie, în bilanţ, va fi de 10 buc.x12 lei = 120 lei.

Va trebui să înregistrăm în contabilitate diferenţa de cost. Necunoscând costul efectiv de 120 lei,
producţia a fost evaluată la 100 lei. Altfel spus, activul a fost subevaluat cu 20 lei. Prin urmare,
diferenţa de cost este una nefavorabilă.
18
Am fi tentaţi să contabilizăm diferenţa de 20 lei astfel:

345 = 711 20 lei

Produse finite Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse
Acest lucru nu este permis deoarece stocul va rămâne evaluat la cost standard până la ieşirea lui
din gestiune. Costul standard devine cost istoric şi este o valoare intangibilă. Prin convenţie,
diferenţa de 20 lei se va înregistra într-un cont special creat care ajustează soldul contului 345
"Produse finite". Este vorba despre contul 348 "Diferenţe de preţ la produse". Astfel, diferenţa
nefavorabilă de cost se va contabiliza după cum urmează:

348 = 711 20 lei

Diferențe de preț la Venituri aferente
produse costurilor stocurilor de
produse
Valoarea la cost efectiv a produselor finite = Sold debitor al contului 345 + Sold debitor al contului
348 = 100 lei + 20 lei = 120 lei (costul efectiv).

Cazul 2: Să presupunem că costul efectiv este se 7 lei/buc.

În acest caz, valoarea stocului de producţie în bilanţ va fi de 10 buc.x 7 lei = 70 lei.

Va trebui să înregistrăm în contabilitate diferenţa de cost. Necunoscând costul efectiv de 70 lei,
producţia a fost evaluată la 100 lei. Altfel spus, activul a fost supraevaluat cu 30 lei. Prin urmare,
diferenţa de cost este una favorabilă. Aceasta se va înregistra astfel:

711 = 348 30 lei

Venituri aferente Diferențe de preț la
costurilor stocurilor de produse
produse
Valoarea la cost efectiv a produselor finite = Sold debitor al contului 345 - Sold creditor al contului
348 = 100 lei - 30 lei = 70 lei (costul efectiv).

EXEMPLUL 18
Entitatea ALFA realizează din producţie proprie două sortimente de produse finite, P1 şi P2. La
începutul lunii martie, situaţia stocurilor era următoarea:
–P1: 350 buc., evaluate la costul standard de 20 lei/buc.;
–P2: 800 buc., evaluate la costul standard de 50 lei/buc.;
Diferenţa de preţ aferentă produsului P1 este 1.700 lei (nefavorabilă) iar cea aferentă produsului
P2 este de 3.500 de lei (favorabilă).
În cursul lunii au loc următoarele operaţii:
1)Se obţin produse finite:
–P1: 200 buc.;
–P2: 900 buc.;
2)Se vând produse finite clientului BETA; factura cuprinde:
–P1: 400 buc., preţ de vânzare 28 lei/buc.;
19
–P2: 1.200 buc., preţ de vânzare 60 lei/buc.;
–TVA 19%.
3)La sfârşitul lunii martie se calculează costul efectiv al produselor finite: costul efectiv al
produselor P1 este de 23 lei/buc., iar cel al produselor P2 este de 45 lei/buc. Se înregistrează
diferenţele constatate.
Legat de calculul şi repartizarea acestor diferenţe, OMFP nr. 1.802/2014, cu modificările și
completările ulterioare, prevede următorul algoritm:
Repartizarea diferenţelor de preţ asupra valorii bunurilor ieşite şi asupra stocurilor se
efectuează cu ajutorul unui coeficient care se calculează astfel:
Soldul inițial al + Diferențe de preț aferente intrărilor
diferențelor de preț în cursul
perioadei, cumulat de la începutul
exercițiului financiar până la finele
perioadei de referință
Coeficient de
= x 100
repartizare1
Soldul inițial al Valoarea intrărilor în cursul
stocurilor la preț de + perioadei la preț de înregistrare,
înregistrare cumulat de la începutul exercițiului
financiar până la finele perioadei
de referință

Acest coeficient se înmulţeşte cu valoarea bunurilor ieşite din gestiune la preţ de

înregistrare, iar suma rezultată se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost
înregistrate bunurile ieşite. (pct. 286 (4))
Coeficienţii de repartizare a diferenţelor de preţ pot fi calculaţi la nivelul conturilor sintetice
de gradul I şi II, prevăzute în Planul de conturi general, pe grupe sau categorii de stocuri. (pct.
286 (5))

4.4.2. Prețul de vânzare cu amănuntul

În comerţul cu amănuntul poate fi utilizată metoda preţului cu amănuntul, pentru a determina costul
stocurilor de articole numeroase şi cu mişcare rapidă, care au marje similare şi pentru care nu este
practic să se folosească altă metodă.
În această situaţie, costul bunurilor vândute se calculează prin deducerea valorii marjei brute din
preţul de vânzare al stocurilor. Orice modificare a preţului de vânzare presupune recalcularea
marjei brute. (pct. 286 (8))

1
La calcularea procentului mediu de adaos comercial, soldul inițial al contului de mărfuri și valoarea intrărilor de
mărfuri nu vor include TVA neexigibilă.

20
EXEMPLU
Să presupunem că entitatea ALFA, care face comerţ cu amănuntul, se aprovizionează la 12.12.N
cu marfa X. Factura primită de la furnizor cuprinde: 100 bucăți, preţ unitar 100 lei, TVA 19%.
ALFA practică un adaos comercial de 20%.
Marfa X va fi afişată pe raft nu la preţul de 100 lei, datorat furnizorului, ci la preţul cu amănuntul.
Acesta este preţul pe care îl va achita clientul la casă în momentul vânzării. Clientul achită o sumă
care include costul de achiziţie din factura furnizorului, adaosul comercial şi TVA calculată la cost
plus adaos comercial:

Preţul de vânzare cu amănuntul = Cost de achiziţie + Adaos comercial + TVA neexigibilă

În cazul nostru vom avea:

Costul de achiziţie = 100 buc.x100 lei = 10.000 lei
Costul de achiziţie este luat din factura primită de la furnizor.
Adaos comercial = 10.000 lei x 20% = 2.000 lei
Adaosul comercial inclus în prețul afișat la raft reprezintă câştigul entității care face comerț cu
amănuntul. Un câştig latent deorece încă nu s-a vândut nimic din stocul achiziţionat.
În prețul de la raft se include și TVA calculată și care se va încasa la casă în momentul vânzării.
Această TVA calculată poartă denumirea de TVA neexigibilă. Ea va deveni TVA colectată la
momentul vânzării stocului.
TVA neexigibilă = (10.000 +2.000) x 19% = 2.280 lei
Preţ de vânzare cu amănuntul = 10.000 + 2.000 + 2.280 = 14.280 lei
Preţul unitar afişat în magazin = 14.280 lei/100 buc. = 142,8 lei/buc.

La momentul intrării în gestiune stocul de marfă va fi evaluat la preţul de 14.280 lei care este
considerat cost prezumat (cost stabilit prin convenţie). Să presupunem că până la sfârşitul anului
nu s-a vândut nimic din marfa X. În consecinţă ea va trebui evidenţiată în bilanţ.
Evaluarea în bilanţ se va face la cost efectiv şi nu la cost prezumat. Costul efectiv este costul de
achiziţie. El va trebui să fie reconstituit prin deducerea din preţul cu amănuntul a adaosului
comercial şi a TVA neexigibilă.
Cost de achiziție = Preţ cu amănuntul – Adaos comercial – TVA neexigibilă
= 14.280 – 2.000 – 2.280 = 10.000 lei

În concluzie:
Valoarea de intrare = Preţul de vânzare cu amănuntul = Cost de achiziţie + Adaos comercial + TVA
neexigibilă
Costul de achiziție = Preţ cu amănuntul – Adaos comercial – TVA neexigibilă

EXEMPLUL 19
Entitatea ALFA prezintă, la începutul lunii decembrie, următoarea situaţie a stocului de marfă M1:
Sold inițial debitor cont 371 = 7.000 buc. x 85,68 lei/buc. = 599.760 lei;
Sold inițial creditor cont 378 = 84.000 lei;
Sold inițial creditor cont 4428 = 95.760 lei.
În cursul lunii martie au loc următoarele operaţiuni:
1)Se achiziţionează mărfuri M1: 500 buc. la costul de 60 lei/buc., TVA 19% (factura). Adaosul
comercial practicat este de 20%.
2)Se vând mărfuri la preţul cu amănuntul (inclusiv TVA) de 178.500 lei.
21
Să înregistrăm în contabilitate operaţiunile de mai sus, dacă evaluarea stocului de mărfuri se
face la preţul cu amănuntul, inclusiv TVA.

Adaosul comercial aferent mărfurilor vândute se determină în cotă proporţională, pe baza

următorului algoritm:
SIC 378 + RC 378
k 378 =
( SID371 + RD371 ) − ( SIC 4428 + RC 4428 )

4.5.Evaluarea în bilanț a stocurilor

Texte aplicate:
292. ‐ Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanț la o valoare mai mare decât
valoarea care se poate obține prin utilizarea sau vânzarea lor. În acest scop, valoarea stocurilor se
diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin reflectarea unei ajustări pentru depreciere.
88. ‐ (1) Activele de natura stocurilor se evaluează la cost, mai puțin ajustările pentru depreciere
constatate. Ajustări pentru depreciere se constată inclusiv pentru stocurile fără mişcare. În cazul în
care valoarea contabilă a stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se
diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin constituirea unei ajustări pentru depreciere.
(2) Fac obiectul evaluării şi stocurile în curs de execuție.
(3) În înțelesul prezentelor reglementări, prin valoare realizabilă netă a stocurilor se înțelege prețul
de vânzare estimat care ar putea fi obținut pe parcursul desfăşurării normale a activității, minus
costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, şi costurile estimate necesare
vânzării.

EXEMPLUL 20
Entitatea ALFA deține, la 31.12.N, 1.000 bucăți din sortimentul de marfă M evaluat la la valoarea
de 12.750 lei. Cu ocazia lucrărilor de inventariere, se identifică un preț de vânzare care ar putea fi
obținut dacă stocul ar fi vândut la data bilanțului de 11 lei/buc. Costul unitar estimat a fi suportat
pentru vânzarea stocului este de 2 lei/buc. La 31.12.N+1, prețul de vânzare estimat la data bilanțului
este de 17 lei/buc. iar costul unitar estimat cu vânzarea este de 2 lei/buc.
La ce valoarea se va prezenta stocul în bilanțul anului N? Dar în cel al anului N+1? Ce
înregistrări contabile trebuie efectuate la cele două momente?

EXEMPLUL 21
Entitatea BETA ține evidența stocurilor de produse finite la cost standard. La 31.12.N soldul final
debitor al contului 345 "Produse finite" este de 100.000 lei iar soldul final debitor al contului 348
"Diferențe de preț la produse" este de 20.000 lei (diferență nefavorabilă). Cu ocazia inventarierii
se estimează că valoarea realizabilă netă (VRN) a stocului este de 110.000 lei.

22
Care este valoarea la care stocul va fi evaluat în bilanț? Ce înregistrări contabile trebuie
efectuate?

EXEMPLUL 22
Entitatea BETA ține evidența stocurilor de produse finite la cost standard. La 31.12.N soldul final
debitor al contului 345 "Produse finite" este de 200.000 lei iar soldul final creditor al contului 348
"Diferențe de preț la produse" este de 30.000 lei (diferență favorabilă). Cu ocazia inventarierii se
estimează că valoarea realizabilă netă a stocului este de 120.000 lei.
Care este valoarea la care stocul va fi evaluat în bilanț? Ce înregistrări contabile trebuie
efectuate?

EXEMPLUL 23
Entitatea GAMA ține evidența mărfurilor la preț de vânzare cu amănuntul. La 31.12.N, soldul
debitor al contului 371 "Mărfuri" este de 185.640 lei, soldul creditor al contului 4428 "TVA
nedeductibilă" este de 29.640 iar soldul creditor al contului 378 "Diferențe de preț la mărfuri" de
36.000 lei. Cu ocazia inventarierii se estimează că stocul are o valoare realizabilă netă (VRN) de
90.000 lei.
Care este valoarea la care stocul va fi evaluat în bilanț? Ce înregistrări contabile trebuie
efectuate?

4.6. Particularități privind contabilitatea unor categorii de stocuri

▪ Stocuri în curs de aprovizionare

Texte aplicate
276 (3): Sunt reflectate, de asemenea, distinct în contabilitate, acele stocuri cumpărate, pentru
care s-au transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa
32 “Stocuri în curs de aprovizionare” din Planul de conturi general).
283 (2) In general, datele de transfer al controlului, de transfer al proprietatii si de livrare coincid.
Totusi, pot exista decalaje de timp, de exemplu, pentru:
- bunuri vandute in consignatie sau stocurile la dispozitia clientului;
-stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care raman in evidenta debitorului pana
la vanzarea lor;
-bunuri receptionate pentru care nu s-a primit inca factura, care trebuie inregistrate in activele
cumparatorului;
-bunuri livrate si nefacturate, care trebuie scoase din evidenta, transferul de proprietate avand
loc;
-bunuri vandute si nelivrate inca, pentru care a avut loc transferul proprietatii. De exemplu, la
vanzarile cu conditia de livrare Sex-work, bunurile vandute ies din stocul vanzatorului din
momentul punerii lor la dispozitia cumparatorului etc.

Explicații:
În paragrafele de mai sus sunt prezentate exemple de situații când transferul proprietății nu coincide
întotdeauna cu transferul riscurilor și a beneficiilor (transferul controlului). În cazul stocurilor în
curs de aprovizionare, transferul riscurilor și beneficiilor intervine înainte ca entitatea cumpărător
să intre în posesia stocului și uneori chiar înainte de transferul proprietății.

23
EXEMPLUL 24
La începutul lunii octombrie a anului N, entitatea ALFA cumpără, de la un furnizor cu sediul în
SUA, mărfuri în valoare de 100.000 de dolari. Bunurile sunt transportate pe cale navală, iar
cumpărătorul intră în posesia mărfurilor din momentul în care bunurile sunt încărcate pe navă, în
portul vânzătorului. În data de 10.10.N, transportatorul efectuează în numele cumpărătorului, atât
încărcarea, cât şi recepţia bunurilor.
Cursul valutar utilizat la data recepţiei este cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca
Naţională a României, din ultima zi bancară anterioară operaţiunii privind recepţionarea bunurilor.
Astfel, cursul valutar utilizat pentru evaluarea bunurilor recepţionate este de 4,50 lei/$. (acesta fiind
de fapt, cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României în data de
09.10.N, ultima zi bancară anterioară operaţiunii de recepţie din data de 10.10.N).
Cu această ocazie, vânzătorul transferă cumpărătorului, atât proprietatea, cât şi riscurile şi
beneficiile. Recepţia bunurilor se face de către transportator în numele cumpărătorului. La recepţie
nu se constată diferenţe faţă de cantitatea livrată de vânzător, moment în care transportatorul
confirmă cumpărătorului existenţa bunurilor solicitate şi transmite o copie a facturii primite de la
furnizor şi o copie a procesului-verbal de recepţie. Pe toată perioada transportului, până la predarea
bunurilor către cumpărător, acestea se află în proprietatea cumpărătorului şi în răspunderea
transportatorului. Plata furnizorului se face în 15 zile calendaristice de la încărcarea bunurilor pe
nava transportatorului, respectiv 25.10.N. Cursul valutar utilizat la plata facturii este de 4,60 lei/$.
Bunurile ajung în ţară în data de 12.10.N. Odată ajunse în ţară, transportatorul predă cumpărătorului
materiile prime şi facturează către acesta cheltuielile de transport în valoare de 20.000 de dolari.
Data la care cumpărătorul a acceptat factura de transport este 12.12.N, iar cursul valutar utilizat la
reflectarea în contabilitate a acestor cheltuieli este de 4,68 lei/$ (cursul de schimb valutar comunicat
de BNR în data de 11.12.N). În perioada imediat următoare, cumpărătorul vămuieşte bunurile
importate şi plăteşte taxele vamale în sumă de 54.200 lei şi TVA în sumă de 113.582 lei. Plata
cheltuielilor de transport se face în 2 zile calendaristice de la data facturării, respectiv în data de
14.12.N, la cursul valutar de 4,65 lei/$.
Cursul valutar utilizat la data decontării este cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de BNR
din 13.12.N, ultima zi bancară anterioară operaţiunii de decontare din data de 14.12.N.

▪ Stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rămân în evidența

debitorului până la vânzarea lor

441. L (1) Veniturile din vanzarea bunurilor se recunosc in momentul in care sunt indeplinite
urmatoarele conditii:
a) entitatea a transferat cumparatorului riscurile si avantajele semnificative care decurg din
proprietatea asupra bunurilor;
b) entitatea nu mai gestioneaza bunurile vandute la nivelul la care ar fi facut-o, in mod normal, in
cazul detinerii in proprietate a acestora si nici nu mai detine controlul efectiv asupra lor;
c) marimea veniturilor poate fi evaluata in mod credibil;
d) este probabil ca beneficiile economice asociate tranzactiei sa fie generate catre entitate; si
e) costurile tranzactiei pot fi evaluate in mod credibil.
(2) (…)Daca o entitate pastreaza doar un risc nesemnificativ aferent dreptului de proprietate,
atunci tranzactia reprezinta o vanzare si veniturile sunt recunoscute (…).

24
283 (2) In general, datele de transfer al controlului, de transfer al proprietatii si de livrare coincid.
Totusi, pot exista decalaje de timp, de exemplu, pentru:
- bunuri vandute in consignatie sau stocurile la dispozitia clientului;
-stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care raman in evidenta debitorului pana
la vanzarea lor;
-bunuri receptionate pentru care nu s-a primit inca factura, care trebuie inregistrate in activele
cumparatorului;
-bunuri livrate si nefacturate, care trebuie scoase din evidenta, transferul de proprietate avand
loc;
-bunuri vandute si nelivrate inca, pentru care a avut loc transferul proprietatii. De exemplu, la
vanzarile cu conditia de livrare Sex-work, bunurile vandute ies din stocul vanzatorului din
momentul punerii lor la dispozitia cumparatorului etc.

Explicații:
Unele entități își procură finanțare prin vânzarea unor active (stocuri în acest caz) cu opțiunea de a
le răscumpăra ulterior. Chiar dacă din punct de vedere juridic tranzacția este una comercială, fondul
economic este altul. El confirmă că tranzacția este o finanțare în care stocul joacă rolul de gaj. Doar
dacă opțiunea de răscumpărare nu se exercită vânzătorul pierde controlul asupra stocului (transferă
riscurile și beneficiile cumpărătorului). De abia în acel moment se va recunoaște venitul din
vânzarea bunului.

EXEMPLUL 25
Entitatea BETA vinde entității GAMA un stoc de mărfuri la data de 10.05.N. În contractul de
vânzare-cumpărare se prevede opțiunea de a răscumpăra stocul până la data de 10.05.N+1. Prețul
de vânzare este de 620.000 de lei iar costul mărfurilor vândute este de 600.000 de lei (pentru
simplificare neglijăm incidența TVA).
Să analizăm incidența acestei tranzacții în cele două scenarii posibile:
Scenariul 1: opțiunea de răscumpărare nu se exercită;
Scenariul 2: opțiunea de răscumpărare se exercită la 10.05.N+1.

▪ Stocuri de ambalaje

EXEMPLUL 26: Ambalaje care circulă în sistem vânzare-cumpărare

Entitatea ALFA vinde, la data de 23.03.N, un stoc de marfă entității BETA la prețul de vânzare de
200.000 lei, TVA 19%. Pe factură este înscrisă valoarea ambalajelor de 10.000 lei. Costul
mărfurilor vândute este de 180.000 lei. Ambalajele vândute nu se restituie furnizorului.
Care sunt înregistrările contabile la ALFA și la BETA dacă cele două entități gestionează
ambalajele prin utilizarea sistemului vânzare-cumpărare?

Explicații:
În OMFP 1.802/2014 nu extistă texte din care să rezulte clar cum se aplică sistemul vânzare-
cumpărare și sistemul restituire. Regulile aplicabile rezultă din funcția contului 381 Ambalaje
(pentru sistemul vânzare-cumpărare) și respectiv din cea a conturilor 419 "Clienți creditori" și
respectiv 409 "Furnizori debitori" (pentru sistemul restituire).
În cazul tranzacțiilor în care sunt implicate ambalaje, cei doi parteneri pot conveni ca odată cu
stocurile să se vândă și ambalajele, acestea fiind reținute și valorificare de cele mai multe ori de

25
cumpărător. Deoarece ambalajele se facturează, TVA se aplică și la valoarea ambalajelor. Dacă
totuși cumpărătorul restituie ambalaje, restituirea va fi înregistrată ca o vânzare pe bază de
factură. Acesta este sistemul vânzare cumpărare.
În cazul în care partenerii convin ca ambalajele să fie restituite de fiecare dată de cumpărător,
acestea nu se vând și nu se scot din gestiune la furnizor, chiar dacă sunt înscrise în factură.
Valoarea lor va fi reflectată în contul 419 "Clienți creditori" la vânzător și respectiv în contul 409
"Furnizori debitori" la cumpărător. Deoarece ambalajele nu se facturează, TVA nu se aplică și la
valoarea ambalajelor.
Restituirea se contabilizează prin stornare în negru sau roșu. Dacă cumpărătorul reține ambalaje,
vânzătorul le va factura și le va scoate din gestiune.

EXEMPLUL 27: Ambalaje care circulă în sistem restituire

Entitatea ALFA vinde, la data de 21.05.N, un stoc de marfă entității BETA la prețul de vânzare de
200.000 lei, TVA 19%. Valoarea ambalajelor este de 10.000 lei. Costul mărfurilor vândute este de
180.000 lei. După o săptămână, entitatea BETA restituie ambalaje în valoare de 9.000 lei entității
ALFA. Restul ambalajelor, în valoare de 1.000 de lei, sunt reținute de entitatea BETA. Acestea
sunt facturate de entitatea ALFA entității BETA la data de 03.06.N.
Care sunt înregistrările contabile la ALFA și la BETA dacă cele două entități gestionează
ambalajele prin utilizarea sistemului restituire?

▪ Stocuri la terți

Explicații:
În OMFP 1.802/2014 nu există texte din care să rezulte cum se gestionează aceste stocuri trimise
la terți. Regulile rezultă din funcția conturilor de stocuri la terți din planul de conturi. Entitatea
care trimite stocuri la terți utilizează conturile din grupa 35 "Stocuri aflate la terți". Entitatea care
primește stocurile de la terți nu le înregistrează în conturi din clasa 3 deoarece nu le deține decât
în păstrare sau spre prelucrare. Valoarea lor va fi reflectată în conturile extrabilanțiere 8032
"Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare" sau 8033 "Valori materiale primite în
păstrare sau custodie"

EXEMPLUL 28
Entitatea ALFA trimite produse finite la o expoziție fără vânzare organizată de entitatea BETA.
Costul acestora este de 100.000 lei. Ulterior, acestea se întorc și se recepționează.
Care sunt înregistrările contabile la ALFA și BETA?

EXEMPLUL 29
La data de 07.06.N, entitatea ALFA, întreprindere de textile, trimite materiale unei întreprinderi de
confecții BETA pentru confecționarea unor echipamente de lucru care vor fi distribuite salariaților.
Costul acestor materiale este de 50.000 lei. La data de 10.07.N, se primesc echipamentele. Entitatea
BETA facturează manopera în valoare de 20.000 lei, TVA 19%. Costul de producție al
echipamentelor de lucru a fost de 15.000 de lei.
Care sunt înregistrările contabile la ALFA și BETA?

26
 ▪ Stocuri de active biologice și produse agricole

Activele biologice se prezintă în bilanț, în funcție de destinația lor, fie în categoria

imobilizărilor corporale fie în categoria stocurilor.

Un activ biologic este un animal viu sau o plantă vie (pct. 208).

Activele biologice de natura stocurilor sunt acelea care urmează a fi recoltate ca produse agricole
sau vândute ca active biologice (pct. 278 (1)).
Exemple de active biologice de natura stocurilor sunt animalele destinate producției de carne,
animalele deținute în vederea vânzării, peştii din fermele piscicole, culturile, cum ar fi cele de
porumb şi grâu, şi copacii crescuți pentru cherestea (pct. 278 (2)).

Sunt stocuri animalele și păsările, respectiv animalele născute și cele tinere de orice fel (viței,
miei, purcei, mânji și altele) crescute și folosite pentru reproducție, animalele și păsările la îngrășat
pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum și animalele pentru producție - lână, lapte și
blană.

Ordinul delimitează activele biologice de produsele agricole (active care sunt recunoscute în
momentul recoltării). Prin recoltare înțelegem separarea produselor agricole de un activ biologic
(de exemplu, mulgerea laptelui sau culegerea viei sau a fructelor) sau încetarea proceselor vitale
ale unui activ biologic (de exemplu, tăierea copacilor sau sacrificarea animalelor).
Produsele agricole sunt activele rezultate la momentul recoltării de la activele biologice ale
entității. Sunt produse agricole lâna, copacii tăiați, bumbacul, laptele, strugurii, fructele culese etc.
Dacă entitatea raportoare prelucrează produsele agricole, rezultă produse finite (de exemplu, fire,
îmbrăcăminte, covoare, cherestea, brânză, zahăr, fructe prelucrate etc.).

EXEMPLUL 30
Entitatea ALFA are ca obiect de activitatea producția și comercializarea cărnii de vită. Ea
achiziționează, la data de 20.04.N, viței la prețul de 100.000 de lei, TVA 19% (factura). Aceștia
sunt puși la îngrașat, entitatea înregistrând sporul în greutate în valoare de 200.000 de lei. După
atingerea greutății optime, vițeii sunt sacrificați, cheltuielile ocazionate de recoltarea produselor
agricole fiind de 50.000 de lei. Producția obținută se vinde la prețul de 420.000 de lei, TVA 19%
(factura).
Ce înregistrări contabile trebuie să efectueze entitatea ALFA?

27
MODELE DE SUBIECTE DE EXAMEN

1)La data de 01.03.N, entitatea ALFA are în stoc 2.000 de bucăți din marfa X, evaluate la costul
de 20 de lei/bucată. În cursul lunii, au loc următoarele operațiuni:
a)la data de 07.03.N se achiziționează 5.000 de bucăți la prețul de cumpărare de 25 de lei/bucată,
scont de decontare 2%, TVA 19% (factura);
b)la data de 12.03.N, se vând 6.000 de bucăți la prețul de vânzare de 40 de lei/bucată, TVA 19%
(factura);
c)la data de 25.03.N, se primește un rabat de 10% pentru întreaga cantitate achiziționată la data de
07.03.N (factură ulterioară);
Știind că entitatea ALFA utilizează, pentru evaluarea stocurilor la scoaterea din evidență,
metoda LIFO, se cere:
a)să se înregistreze în contabilitate operațiunile de mai sus;
b)să se determine valoarea stocului final la data de 31.03.N.

2)La data de 01.03.N, entitatea ALFA are în stoc 2.000 de bucăți din marfa X, evaluate la costul
de 20 de lei/bucată. În cursul lunii, au loc următoarele operațiuni:
a)la data de 07.03.N se achiziționează 5.000 de bucăți la prețul de cumpărare de 25 de lei/bucată,
scont de decontare 2%, TVA 19% (factura);
b)la data de 12.03.N, se vând 6.000 de bucăți la prețul de vânzare de 40 de lei/bucată, TVA 19%
(factura);
c)la data de 25.03.N, se primește un rabat de 10% pentru întreaga cantitate achiziționată la data de
07.03.N (factură ulterioară);
Știind că entitatea ALFA utilizează, pentru evaluarea stocurilor la scoaterea din evidență,
metoda FIFO, se cere:
a)să se înregistreze în contabilitate operațiunile de mai sus;
b)să se determine valoarea stocului final la data de 31.03.N.

3)La data de 01.03.N, entitatea ALFA are în stoc 2.000 de bucăți din marfa X, evaluate la costul
de 20 de lei/bucată. În cursul lunii, au loc următoarele operațiuni:
a)la data de 07.03.N se achiziționează 5.000 de bucăți la prețul de cumpărare de 25 de lei/bucată,
scont de decontare 2%, TVA 19% (factura);
b)la data de 12.03.N, se vând 6.000 de bucăți la prețul de vânzare de 40 de lei/bucată, TVA 19%
(factura);
c)la data de 25.03.N, se primește un rabat de 10% pentru întreaga cantitate achiziționată la data de
07.03.N (factură ulterioară);
Știind că entitatea ALFA utilizează, pentru evaluarea stocurilor la scoaterea din evidență,
metoda CMP calculat după fiecare intrare, se cere:
a)să se înregistreze în contabilitate operațiunile de mai sus;
b)să se determine valoarea stocului final la data de 31.03.N.

4)La data de 01.06.N, entitatea ALFA are în stoc 3.000 de bucăți din marfa X, evaluate la costul
de 10 lei/bucată.
În cursul lunii au loc următoarele operațiuni:
a)la data de 09.06.N, se achiziționează 4.000 de bucăți la prețul de cumpărare de 12 lei/bucată,
TVA 19% (factura);

28
b)la data de 15.06.N, se primește o remiză de 10% pentru întreaga cantitate achiziționată la data de
09.06.N (pe factura ulterioară se specifică faptul că reducerea este pentru cele 4.000 de bucăți);
entitatea dispune de suficiente informații care confirmă că cele 4.000 de bucăți achiziționate la data
de 09.06.N se află în stoc și sunt identificabile;
c)la data de 23.06.N, se vând 5.000 de bucăți la prețul de vânzare de 25 de lei/bucată, rabat 10%,
TVA 19% (factura);
Știind că entitatea ALFA utilizează pentru evaluarea stocurilor la scoaterea din evidență
metoda FIFO, se cere:
a)să se înregistreze în contabilitate operațiunile de mai sus;
b)să se determine valoarea stocului final la data de 30.06.N.

5) La data de 01.06.N, entitatea ALFA are în stoc 3.000 de bucăți din marfa X, evaluate la costul
de 10 lei/bucată.
În cursul lunii au loc următoarele operațiuni:
a)la data de 09.06.N, se achiziționează 4.000 de bucăți la prețul de cumpărare de 12 lei/bucată,
TVA 19% (factura);
b)la data de 15.06.N, se primește o remiză de 10% pentru întreaga cantitate achiziționată la data de
09.06.N (pe factura ulterioară se specifică faptul că reducerea este pentru cele 4.000 de bucăți);
entitatea dispune de suficiente informații care confirmă că cele 4.000 de bucăți achiziționate la data
de 09.06.N se află în stoc și sunt identificabile;
c)la data de 23.06.N, se vând 5.000 de bucăți la prețul de vânzare de 25 de lei/bucată, rabat 10%,
TVA 19% (factura);
Știind că entitatea ALFA utilizează pentru evaluarea stocurilor la scoaterea din evidență
metoda LIFO, se cere:
a)să se înregistreze în contabilitate operațiunile de mai sus;
b)să se determine valoarea stocului final la data de 30.06.N.

6)La 1.12.N, entitatea ALFA deține în stoc 2.000 de bucăți din marfa M evaluate la costul de
achiziție de 15 lei/bucată. În cursul lunii decembrie N au avut loc următoarele tranzacții:
-la 6.12.N se achiziționează 3.000 de bucăți la prețul de 20 de lei/bucată, rabat 10%, scont de
decontare 5%, TVA 19% (factura);
-la 14.12.N se vând 3.800 de bucăți la prețul de vânzare de 30 lei/bucată, remiză 15%, TVA 19%
(factura);
-la 17.12.N se achiziționează 5.000 de bucăți la prețul de 22 de lei/bucată, TVA 19% (factura);
-la 22.12.N se vând 6.000 de bucăți la prețul de vânzare de 32 lei/bucată, scont de decontare 8%,
TVA 19% (factura).
Cu ocazia lucrărilor de închidere a exercițiului financiar se estimează valoarea realizabilă netă la 9
lei/bucată.
Știind că entitatea ALFA aplică OMFP 1.802/2014 și utilizează pentru evaluarea ieșirilor din
gestiune procedeul CMP calculat după fiecare intrare, se cere:
a)să se înregistreze în contabilitate tranzacțiile de mai sus;
b)să se precizeze la ce valoare se va prezenta în bilanț stocul de mărfuri nevândut la 31.12.N
și să se prezinte, dacă este cazul, înregistrările contabile aferente evaluării în bilanț.

29
7)La 1.12.N, entitatea ALFA deține în stoc 3.000 de bucăți din marfa M evaluate la costul de
achiziție de 20 lei/bucată. În cursul lunii decembrie N au avut loc următoarele tranzacții:
-la 4.12.N se achiziționează 4.000 de bucăți la prețul de 25 de lei/bucată, rabat 10%, TVA 19%
(factura);
-la 11.12.N se vând 5.200 de bucăți la prețul de vânzare de 28 lei/bucată, scont de decontare 7%,
TVA 19% (factura);
-la 15.12.N se achiziționează 5.000 de bucăți la prețul de 32 de lei/bucată, scont de decontare 12%,
TVA 19% (factura);
-la 27.12.N se vând 6.300 de bucăți la prețul de vânzare de 36 lei/bucată, remiză 18%, TVA 19%
(factura).
Cu ocazia lucrărilor de închidere a exercițiului financiar se estimează valoarea realizabilă netă la
28 lei/bucată.
Știind că entitatea ALFA aplică OMFP 1.802/2014 și utilizează pentru evaluarea ieșirilor din
gestiune procedeul FIFO, se cere:
a)să se înregistreze în contabilitate tranzacțiile de mai sus;
b)să se precizeze la ce valoare se va prezenta în bilanț stocul de mărfuri nevândut la 31.12.N
și să se prezinte, dacă este cazul, înregistrările contabile aferente evaluării în bilanț.

8) În cursul perioadei de gestiune, entitatea ALFA desfășoară un proces de producție în vederea

obținerii produsului finit X. S-au efectuat următoarele cheltuieli:
(i)cheltuieli cu materii prime: 1.600.000 de lei, din care:
-directe de producție: 1.550.000 lei;
-pierderi peste limitele admise: 5.000 de lei;
(ii)cheltuieli cu energia și apa: 400.000 de lei, din care:
-directe de producție: 200.000 de lei;
-indirecte de producție (fixe): 150.000 de lei;
-aferente departamentului administrativ și celui de distribuție: 50.000 de lei;
(iii)cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor corporale: 900.000 de lei, din care:
-indirecte de producție (fixe): 780.000 de lei;
-aferente departamentului administrativ și celui de distribuție: 120.000 de lei;
(iv)cheltuieli de personal: 1.400.000 de lei, din care:
-directe de producție: 800.000 de lei;
-indirecte de producție (variabile): 200.000 de lei;
-aferente departamentului administrativ și celui de distribuție: 400.000 de lei;
(v)cheltuieli cu serviciile prestate de terți: 700.000 de lei, din care:
-indirecte de producție (variabile): 600.000 de lei;
-indirecte de producție (fixe): 100.000 de lei.
În urma procesului de producție se obțin 2.500 de bucăți din produsul finit X. Capacitatea normală
de producție este estimată la 3.700 de bucăți.
Să se determine costul de producție total și unitar și să se înregistreze în contabilitate
cheltuielile efectuate în cursul perioadei de gestiune și obținetrea producției.

9) Entitatea ALFA prezintă la începutul lunii decembrie următoarea situație a stocului de marfă:
Si 371 = 200 buc. x 155 lei/buc. = 31.000 lei; Si 378 = 5.000 lei; Si 4428 = 6.840 lei. În cursul
lunii au loc operațiile:
– achiziția de mărfuri: 500 buc. x 110 lei/buc., TVA 19%;

30
– vânzarea de mărfuri la prețul cu amănuntul, inclusiv TVA, de 54.250 lei. Adaosul comercial
practicat este de 25%.
Conform OMFP nr. 1802/2014:
a)contabilizați achiziția mărfurilor;
b)contabilizați vânzarea mărfurilor;
c)precizați cu ce valoare vor figura mărfurile în bilanț.
10) În cursul anului N, Alfa a achiziționat un stoc de mărfuri la costul de 10.000 lei. La sfârșitul
anului N, se estimează că stocul ar putea fi vândut la prețul de 9.000 lei, cheltuielile ocazionate de
vânzare fiind de 2.000 lei.
La sfârșitul anului N+1, mărfurile se află încă în stoc și se estimează că stocul ar putea fi vândut la
prețul de 8.000 lei, cheltuielile ocazionate de vânzare fiind de 5.000 lei.
La sfârșitul anului N+2, mărfurile se află încă în stoc și se estimează că stocul ar putea fi vândut la
prețul de 11.000 lei, cheltuielile ocazionate de vânzare fiind de 2.000 lei.
La sfârșitul anului N+3, valoarea realizabilă netă a fost estimată la 12.000 lei.
Conform OMFP nr. 1802/2014, prezentați înregistrările contabile care se efectuează la
închiderea exercițiilor financiare N, N+1, N+2 și N+3.

31