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Internacional
de Impostos
7th International
Tax Seminar
Sessão “break-out”
► Regime de tributação: varia segundo qualificação da investida no exterior (coligada versus filial/controlada).
► Cálculo individual dos resultados auferidos no exterior:
► Consolidação: por exceção (até 2022). [opção?]
► Novos incentivos:
► Crédito presumido de 9% (até 2022) para indústrias estrangeiras.
► Isenção O&G (até 2019): isenção de tributação da parcela de lucro correspondente a certas atividades
(afretamento e serviços) relacionadas a prospecção e exploração de petróleo e gás em território brasileiro.
► Exclusão do ajuste de preços de transferência e subcapitalização.
► Possibilidade de parcelamento.
► Novas obrigações acessórias (ECF) e demonstrativos específicos para TBU.
A ECF é mais um dos projetos da RFB que integrará o SPED (IN 1422/13)
DIPJ
LALUR
ECD
ECF
FCONT
SISCOSERV
Bloco N
Bloco Y Bloco L
IRPJ e CSLL (lucro
Informações gerais Lucro líquido
real)
Blocos P,T,U
IRPJ e CSLL (lucro
Bloco X pres., arb. e imu.)
Informações econômicas
1) Controlada Direta;
2) Controlada Indireta;
3) Equiparada à Controlada;
4) Coligada em regime de competência;
5) Filial ou sucursal;
6) Coligada em regime de caixa .
► Controlada (direta e indireta): PJ na qual uma empresa controladora, diretamente ou por meio de outras controladas, é titular de
direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a
maioria dos administradores. Acionista controlador é aquele que, além das características narradas acima, utiliza seu poder para
dirigir as atividades sociais e orientar o funcionamento dos órgãos da companhia.
► Filial ou sucursal: sem definição específica, mas segue regime de tributação de controlada.
► Equiparada à controlada: PJ na qual uma empresa detenha participação, em conjunto com pessoas físicas ou jurídicas
residentes ou domiciliadas no Brasil ou no exterior, consideradas a ela vinculadas, de mais de 50% (cinquenta por cento) do
capital votante dessa PJ.
► Coligadas:
► Definição geral: influência significativa, mas sem se chegar ao grau de controle (presumindo-se a influência significativa se a
participação for igual ou superior a 20% do capital votante). Ademais, o controle pode ser direto ou indireto (assim como a
participação), para fins de caracterização de influência significativa. Equiparam-se à condição de coligada os empreendimentos
controlados em conjunto por pessoas jurídicas distintas não vinculadas.
► Coligada “regime de competência”:
a) sujeita a regime de subtributação; ou
b) localizada em país com tributação favorecida ou regime fiscal privilegiado; ou
c) controlada por PJ sujeita a regime de subtributação.
► Coligada “regime de caixa”: demais coligadas.
Sumário Equiparada à controlada Coligada – regime competência Coligada – regime caixa (Art. 81)
IN determina que seja utilizada a moeda do país de domicílio da empresa estrangeira. E se a moeda funcional for
diversa da moeda do país de domicílio?
► Eliminar resultados de participações societárias: dos resultados das controladas diretas ou indiretas não deverão
constar os resultados auferidos por outra pessoa jurídica sobre a qual a pessoa jurídica controladora domiciliada no
Brasil mantenha o controle direto ou indireto. No sistema não é explicado como isso será operacionalizado.
► Taxa de câmbio: a variação do valor do investimento (...) será convertida em reais, para efeito da apuração da
base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, com base na taxa de câmbio da moeda do país de origem fixada
para venda, pelo Banco Central do Brasil, correspondente à data do levantamento de balanço da controlada direta
ou indireta.
Controlada 2 IR -2
1.2.2.2.1 Subconta Controlada 2 - resultado contábil 10
Lucro líquido 8
1.2.2.2.2 Subconta Controlada 2 - residual -2
Eliminação dos resultados na cadeia - Dos * Considerando que não há diferenças entre o GAAP local e o brasileiro
resultados não deverão constar os resultados
auferidos por outra pessoa jurídica sobre a qual a
A equivalência patrimonial é 13
pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil
mantenha o controle direto ou indireto. A parcela do ajuste que é tributável no Brasil é 18
► Regra principal para fins fiscais: tributar a “parcela do ajuste do valor”. A parcela do ajuste do valor do
investimento em controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior equivalente aos lucros por ela auferidos antes
do imposto sobre a renda, excetuando a variação cambial, deverá ser computada na determinação do lucro real e na
base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Liquido (CSLL) da pessoa jurídica controladora domiciliada no
Brasil, observado o disposto no art. 76.
► Parcelas que não afetam o lucro da controlada: a parcela do ajuste do investimento (...) compreende apenas os
lucros auferidos no período, não alcançando as demais parcelas que influenciaram o patrimônio líquido da
controlada.
► Da tributação: a parcela do ajuste, se positiva, deverá ser adicionada ao lucro líquido relativo ao balanço de 31 de
dezembro do ano-calendário em que os lucros tenham sido apurados pela empresa domiciliada no exterior; se
negativa, poderá ser compensada com lucros futuros da mesma pessoa jurídica no exterior que lhes deu origem,
desde que os estoques de prejuízos sejam informados na forma e prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita
Federal do Brasil (RFB).
► Atividades de afretamento por tempo ou casco nu, arrendamento mercantil operacional, aluguel, empréstimo
de bens ou prestação de serviços diretamente relacionados à prospecção e exploração de petróleo e gás em
território brasileiro: parcela do lucro auferido no exterior por controlada ou coligada não será computada na
determinação do lucro real e na base de cálculo da CSLL da pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil.
► O reconhecimento com base no GAAP local pode gerar descasamento entre os resultados contábil e fiscal no exterior
(temporário ou permanente):
► Esforços para economizar ou diferir impostos locais podem gerar uma carga tributária adicional no Brasil
Lucro tributável
Ignorados no Brasil (TBU) Determina o FTC
no Brasil (TBU)
► A controladora brasileira deverá controlar a alíquota efetiva no exterior para gerenciar possíveis descasamentos
temporários e permanentes
E a variação cambial?
► Art. 10, IN 1520/14: o prejuízo acumulado da controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior, referente aos anos-calendário anteriores
a 1º de janeiro de 2015, poderá ser compensado com os lucros futuros da mesma pessoa jurídica no exterior que lhes deu origem, desde
que sejam informados na forma e prazo previstos no art. 38.
► Prejuízos auferidos por empresas isentas de tributação (e.g., art.77, 3º, Lei 12.973).
► Compensação do prejuízo acumulado com os lucros futuros da mesma controlada no exterior será efetuada antes de sua conversão em
reais. Como ficará a partir de 2015? Aplica a regra geral da taxa de câmbio antes do balanço? Regra “first in first out”?
► Prejuízo não sujeito à “trava dos 30%”.
► Mesmo princípio se aplicará aos prejuízos posteriores a 2015 (exceto no caso de consolidação).
Controlada 1 Controlada 2
► Renda ativa própria: aquela obtida diretamente pela pessoa jurídica mediante a exploração de atividade econômica própria, excluídas as receitas
decorrentes de:
► Royalties, juros (*), dividendos, participações societárias, aluguéis, ganhos de capital (salvo na alienação de participações societárias ou
ativos de caráter permanente adquiridos há mais de 2 (dois) anos, aplicações financeiras (*) e intermediação financeira (*).
► (*) Não aplicável à instituições financeiras.
► Renda total: somatório das receitas operacionais e não operacionais, conforme definido na legislação comercial do país de domicílio da investida.
► Regime de subtributação: aquele que tributa os lucros da pessoa jurídica domiciliada no exterior à alíquota nominal inferior a 20% (vinte por cento).
Brasil
* Subtributação é excluída.
** Paraísos fiscais e regimes fiscais privilegiados (PTF e RFP) excluídos.
*** PJ com controladora (direta ou indireta) sujeita a subtributação ou situada em paraíso fiscal está contaminada.
**** PJ com renda passiva (> 20%) é excluída, mas não contamina as controladas.
1) Opção;
2) Domiciliada em país com o qual o Brasil não mantenha tratado ou ato com cláusula
específica para troca de informações para fins tributários;
3) Domiciliada em país ou dependência com tributação favorecida, ou é beneficiária de
regime fiscal privilegiado, de que tratam os arts. 24 e 24-A da Lei nº 9.430, de 27 de
dezembro de 1996, listados na Instrução Normativa RFB nº 1.037;
4) Submetida a regime de tributação definido no inciso III do caput do art. 21;
5) Controlada, direta ou indiretamente, por pessoa jurídica submetida a tratamento
tributário previsto nos incisos II e III do art. 13;
6)Teve renda ativa própria inferior a 80% (oitenta por cento) da renda total no período
(art. 21).
LAIR* IR (20%) LAIR* IR (10%) TBU Antes FTC FTC Depois FTC Total IR
1 20 4 -10 - 10 3,4 -4 0 4
2 20 4 30 2 50** 17 -6 11 17
Individualizado
LAIR* IR (20%) LAIR* IR (10%) TBU Antes FTC FTC Depois FTC Total IR
* Presumiu-se que o lucro contábil é igual ao LAIR (lucro antes de IR); presumiu-se também que as exigências para consolidação são satisfeitas
** O prejuízo do ano 1 (10) já foi utilizado no ano 1
*** Prejuízo ano 1 utilizado para compensar o lucro do ano 2 da controlada 2
LAIR IR (25%) LAIR IR TBU Antes FTC Depois Lucro Total IR ETR*
(20%) FTC FTC
Individualizado
LAIR IR(25%) LAIR IR(20%) TBU Antes FTC Depois Lucro Total IR ETR*
FTC FTC
LAIR IR (25%) LAIR Tax TBU Antes FTC Depois Lucro Total IR ETR*
(20%) FTC FTC
Individualizado
LAIR IR (25%) LAIR Tax TBU Antes FTC Depois Lucro Total IR ETR*
(20%) FTC FTC
Cenário
► A holding local compra a target e capta recursos para
Brasil
financiar a compra
► A holding e a target entram em uma consolidação local para
fins fiscais locais
► O lucro da target é compensado com os juros
financiamento ► A combinação gera uma necessidade de pagar o imposto
Foreign HoldCo local no saldo
Consequências para fins de TBU no Brasil
► A consolidação local não é reconhecida no Brasil
► A holding local não tem renda ativa (não participa na
consolidação brasileira); individualizada, e considerando que
Target ela deve eliminar a participação na target, ela terá prejuízos
decorrentes do financiamento
► A target tem lucros mas não paga impostos locais
Local tax consolidation ► Se na combinação o imposto é pago em nome da holding
local, há excesso de FTC?
► Dedução do IR pago no exterior pela controlada direta ou indireta, incidente sobre as parcelas positivas
computadas na determinação do lucro real da controladora no Brasil, até o limite dos tributos sobre a renda
incidentes no Brasil sobre as referidas parcelas
► Considera-se IR o tributo que incida sobre lucros, independentemente da denominação oficial adotada e do fato
de ser este de competência de unidade da federação do país de origem, do pagamento ser exigido em dinheiro
ou outros bens, desde que comprovado por documento oficial emitido pela administração tributária estrangeira,
inclusive quanto ao imposto retido na fonte sobre o lucro distribuído para a controladora brasileira
► No caso de consolidação, deverá ser considerado o IR pago sobre os resultados positivos objeto da
consolidação
► O IR pago no exterior a ser deduzido será́ convertido em reais, tomando-se por base a taxa de câmbio da
moeda do país de origem fixada para venda pelo Banco Central do Brasil, correspondente a data do balanço
apurado ou na data da disponibilização.
► Timing mismatch (do crédito direto e indireto?): Quando os lucros da controlada vierem a ser tributados
no exterior em momento posterior àquele em que tiverem sido tributados pela controladora no Brasil. A dedução
deverá ser efetuada no balanço correspondente ao ano-calendário, em que ocorrer a tributação (por quem?)
ou em ano calendário posterior, e deverá respeitar os limites previstos (de que ano?)
► O IR pago no exterior deverá ser reconhecido pelo respectivo órgão arrecadador e pelo Consulado da
Embaixada Brasileira no país em que for devido o imposto.
► Coligada regime de caixa e controlada equiparada vão poder compensar os tributos pagos sobre a renda
no exterior.
Controlada 1 Controlada 2
Lucro Lucro -4
(Local GAAP)
10 (Local GAAP)
Perda total de FTC para o imposto pago pela controlada
Lucro Fiscal 10 Lucro Fiscal 8 2 pois não apresentou parcela positiva na consolidação
► Possibilidade de uso de crédito presumido de 9% (até 2022) para subsidiárias e filiais ou sucursais estrangeiras
operando nos seguintes segmentos:
► Fabricação de bebidas; fabricação de produtos alimentícios; construção de edifícios e de obras de infraestrutura; indústria
de transformação; extração de minérios; e de exploração, sob concessão, de bem público localizado no país de domicílio da
controlada e demais indústrias (Portaria 427/14 e Lei 13.043).
► Exceções: subtributação, país com tributação favorecida ou regime fiscal privilegiado (ou controlada por), renda ativa menor
que 80%.
Lucro TBU com gross-up 10,00
Controladora IRPJ/CSLL antes crédito 3,40
► O que pode ser parcelado: IR e CSLL devido sobre os resultados de filiais e controladas, diretas e
indiretas
► Forma do parcelamento: na proporção dos lucros distribuídos observado o limite do 8º ano subsequente
ao período de apuração e considerados distribuídos 12.5% no 1o ano subsequente
► Apenas sobre o valor informado pela PJ brasileira. Valor autuado não é passível de parcelamento
► Parcelamento é interrompido nos casos de fusão, cisão, incorporação, encerramento de atividade ou
liquidação da PJ brasileira
► Pagamento deverá ser feito até a data do evento
► Juros e variação cambial - a partir do 2o ano subsequente:
► Juros com base na taxa Libor, para depósitos em USD pelo prazo de 12 meses, referente ao último
dia útil do mês civil imediatamente anterior ao vencimento
► Os juros são dedutíveis na apuração do IRPJ e CSLL. E a variação cambial?
► Variação cambial em USD, definida pelo BACEN, pro rata tempore, acumulada anualmente.
► Cálculo na forma de ato do Poder Executivo (?)
Descasamento
US$ cash
(destinados
para
distribuíção)
Controlada
Exterior
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Anexo I
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Anexo II
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Anexo III
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Anexo IV
Como a EY pode ajudar (ECF – Aspectos Gerais)
► Com uma equipe de profissionais multidisciplinar, com alta capacidade técnica e treinamento no uso de ferramentas eletrônicas
avançadas, a EY pode auxiliar as empresas na avaliação do cenário sistêmico e geração de dados contábeis, econômicos, e
fiscais, mapeamento e análise do processo de geração de informações, assim como na avaliação de sua qualidade.
► Por meio de reuniões com ► Avaliar o nível de maturação ► Avaliar a qualidade das ► Preencher os blocos e
os responsáveis pela área das informações produzidas informações que servirão de registros da ECF,
fiscal, contábil e de TI, pelo departamento contábil e suporte para o considerando o “layout”
avaliamos as informações fiscal em atendimento às preenchimento da ECF por disponibilizado pela RFB.
em atendimento às exigências da ECF. meio de uma metodologia ► Efetuar a revisão da ECF
exigências da ECF. própria, com procedimentos por ferramenta eletrônica,
que visam à precisão dos para avaliar a qualidade das
dados. informações declaradas em
seus campos, blocos e
registros.
► Com foco na apresentação de informações adequadas, nossa assessoria é desenvolvida de modo personalizado, por meio de
análise crítica dos dados fornecidos por nossos clientes. Nossa metodologia viabiliza a preparação dinâmica e organizada das
informações, conferindo segurança e tempestividade na transmissão de dados exigidos pela ECF.
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Anexo IV
Como a EY pode ajudar (Aspectos específicos ECF TBU)
► Análise do plano de contas do ► Elaboração de cálculo ilustrativo ► Orientação para preenchimento ▶ Recomendação de metodologia
Grupo quanto aos investimentos comparando o cenário de não dos demonstrativos exigidos pela para a criação de subcontas,
no exterior diferimento com o cenário do IN 1.520, quais sejam: inclusive para cada uma das
► Revisão do saldo de prejuízos diferimento assumindo o prazo ► Demonstrativo de Resultados no controladas estrangeiras
contábeis das controladas de pagamento máximo previsto Exterior consideradas individualmente
estrangeiras do Grupo para na legislação (“sub-subcontas”)
► Demonstrativo de Consolidação
determinar o valor passível de ► Diretrizes para uso e controle do ▶ Auxílio na definição de políticas a
compensação com lucros da crédito de imposto pago no ► Demonstrativo de Prejuízos serem adotadas pelas controladas
mesma empresa – análise das exterior (FTC) Acumulados no Exterior estrangeiras do Grupo
possíveis interpretações da ► Diretrizes para calcular o crédito ► Demonstrativo de Rendas Ativas ▶ Elaboração de formulários modelo
legislação atual e identificação presumido de imposto de renda e Passivas para auxiliar o processo de coleta
de riscos, se houver ► Demonstrativo de Estrutura de informações
► Definição das controladas Societária no Exterior
estrangeiras do Grupo elegíveis ► Demonstrativo de Resultados no
à consolidação, diferimento e Exterior auferidos por intermédio
crédito presumido de imposto de de Coligada em Regime de Caixa
renda (se aplicável)
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Anexo IV
Como a EY pode ajudar (EY Global Compliance Reporting)
► Global Compliance and Reporting (GCR) comprises the key elements of a company’s finance and tax processes that prepare
statutory financial and tax filings as required in countries around the world. These duties include:
► Statutory reporting
► Transfer pricing
Statutory
Tax Tax planning
Record and Legal entity reporting and Corporate
accounting Transfer Indirect tax and
process financial corporate income tax
and pricing compliance controversy
transactions accounting secretarial compliance
provisions management
activities
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Anexo IV
Como a EY pode ajudar (EY Global Compliance Reporting)
Market trends
Resulting pressures and opportunities for the finance and tax function
Business drivers Impacts on finance and tax function
• Requires agile business support
Growth from new and emerging
• Complex, changing compliance and reporting requirements
markets
• Lack of local competencies
• Pressure to improve productivity across all finance and accounting functions
Sustaining cost reductions without
• Leveraging new operating models
compromising value
• Demands process efficiency and control
Complex regulatory, accounting • Robust multi-jurisdictional governance to enhance stakeholder confidence
and tax change, increased • Zero tolerance for non compliance
uncertainty and enforcement risk • Potential for reputational and financial damage
• Integrated business and tax decision making
Drive value
• Improved cash tax position and reduced leakage
through finance and tax
• Increased synergies and opportunities
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Anexo IV
Como a EY pode ajudar (EY Global Compliance Reporting)
► Local country management of global compliance
Model 1 and reporting (limited HQ visibility and control)
Characteristics: Many touch-points, low visibility and control ► Limited global access to data and information to
support planning, reporting and controversy
Service
Canada Turkey Service Compliance and
Provider Provider
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Personnel
reporting elements
Client
HQ Statutory reporting and accounting
Service Service
Provider
Mexico India Provider
Income tax compliance
Service
Brazil Service Indirect tax compliance
Provider
Australia Provider
Tax accounting
Service South Service Transfer pricing
Provider
Argentina Africa Provider
Other filings
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Anexo IV
Como a EY pode ajudar (EY Global Compliance Reporting)
Tax accounting
Company local Company local Company local Company local
country country country country Transfer pricing
Other filings
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Anexo IV
Como a EY pode ajudar (EY Global Compliance Reporting)
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Anexo IV
Como a EY pode ajudar (EY Global Compliance Reporting)
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Obrigado