UNIVERSITATEA DE VEST „VASILE GOLDIŞ” ARAD

FACULTATEA DE ŞTIINŢE ECONOMICE

SPECIALIZAREA: CONTABILITATE ŞI INFORMATICĂ DE GESTIUNE

AUDIT FINANCIAR – CONTABIL

CURS IN TEHNOLOGIE I.D.

ARAD

2009

1
 CUPRINS

MODUL 1
ROLUL AUDITULUI FINANCIAR ÎN ECONOMIA DE PIATĂ...................................
Calitatea informaţiei financiar – contabile...............................................................................
Locul informaţiei financiar - contabile în structura informaţională a întreprinderii...............
1.1.1. Situaţiile financiare anuale principalul furnizor de informaţii financiar – contabile............
1.1.2. Scopul si structura situațiilor financiare anuale......................
Bilanţul – instrument de măsurare şi analiză a poziţiei financiare.....................
Contul de profit şi pierdere – document de evaluare a performanţelor întreprinderii......
Situaţia fluxurilor de trezorerie.....................................
Situaţia modificării capitalurilor proprii ...........................................
Notele explicative la situaţiile financiare anuale..................................
1.2. Necesitatea şi importanţa auditării situaţiilor financiare...................................
1.3. Noţiuni privind auditul financiar.............................
1.3.1. Definirea si conţinutul auditului financiar
1.3.2. Obiective şi principii generale care guvernează un angajament de audit al
situaţiilor financiare.............................................................................................................
1.3.3. Obiectivele auditului financiar...........................................................................
1.3.4. Proceduri de realizare a obiectivelor auditului financiar...................................
1.3.4.1. Metoda ciclurilor situațiilor financiare..........................
1.3.4.2. Analiza afirmaţiilor efectuate de managementul entităţii cu privire la
situaţiile financiare.................................................................
1.3.4.3. Obiectivele generale ale auditului cu privire la operaţiuni şi conturi................
1.3.4.4. Obiectivele specifice ale auditului cu privire la operaţiuni şi conturi................
1.3.5. Principiile generale ale unui angajament de audit..............................................
1.3.5.1. Respectarea, de către auditori, a Codului de etica ................................
1.3.5.2. Respectarea Standardelor Internaționale de audit.......................
1.4. Responsabilitatea în activitatea de audit financiar..................................
1.4.1. Responsabilitatea managementului..........................
1.4.2. Responsabilitatea auditorului...............................
1.4.3. Responsabilitatea auditorului de a lua în considerare frauda şi eroarea
într-un angajament de audit........................................................................

MODUL 2
PLANIFICAREA ACTIVITATII DE AUDIT...............................................
2.1. Acceptarea misiunii de audit financiar şi contractarea lucrărilor.......................
2.1.1. Acceptarea misiunii de audit financiar.............................................
2.1.2. Surse de obținere a informațiilor legate de entitate...........................
2.1.3. Aspecte ce trebuie luate în considerare pentru unoașterea clientului...................
2.1.4. Aprecieri cu privire respectarea normelor de etica profesională...................
2.1.5. Contractarea lucrărilor................................................
2.2. Orientarea şi planificarea misiunii de audit financiar........................
2.1.1. Pragul de semnificaţie şi riscurile în auditul financiar....................
2.1.1.1. Pragul de semnificaţie.....................................
2.1.1.2. Fixarea valorii preliminare a pragului de semnificaţie
2.1.1.3. Repartizarea valorii preliminare a pragului de semnificaţie pe
secţiuni de audit.............................................................
2.1.1.4. Estimarea valorii totale a erorilor şi compararea lor cu valoarea
preliminară a pragului global de semnificaţie......................................................
2.1.1.5. Riscul în activitatea de audit...........................................................
2.1.1.6. Tipuri de riscuri....................................
2.2. Aprecierea auditului intern...................................................
2.2.1. Importanţa auditului intern......................................
2
2.2.2. Conţinutul auditului intern...............................
2.2.2.1. Sistemul de organizare a controlului intern...............................
2.2.2.2. Procedurile de control intern...................................
2.4.3.3 Înţelegerea sistemelor de contabilitate şi de control intern................................

MODUL 3
EXECUTAREA ACTIVITĂȚII DE AUDIT FINANCIAR................................
3.1 Ipoteza continuităţii exploatării.......................
3.1.1 Evaluarea principiului continuităţii activităţii.......................
3.1.2 Proceduri de obţinere a elementelor probante ...................................
3.2 Auditul estimărilor contabile........................
3.2.1 Natura estimărilor contabile.................................
3.2.2 Etape ale auditului estimărilor contabile.............................
3.2.3 Examinarea datelor şi aprecierea ipotezelor............................
3.2.4 Controlul calculelor.........................................
3.2.5 Compararea estimărilor anterioare cu rezultatele reale ale aceleiaşi perioade..............
3.3 Proceduri de colectare a elementelor probante.........................
3.3.1 Tehnici colectare a elementelor probante................................
3.3.2 Tehnici de control al conturilor....................................
3.3.3 Tehnica sondajului........................................
3.3.4 Tehnica observării fizice..............................
3.3.5 Confirmarea directa.......................................................
3.3.6 Tehnica examinării situațiilor financiare anuale..............................
3.4 Evenimente ulterioare închiderii exerciţiului financiar....................
3.4.1 Evenimente survenite înainte de data raportului de audit....................
3.4.2 Evenimente ulterioare survenite între data raportului de audit şi data publicării
situaţiilor financiare anuale..........................................................................................................
3.4.3 Evenimente ulterioare survenite după data publicării situaţiilor financiare anuale............

MODUL 4
LUCRARI DE SFÂRȘIT DE MISIUNE..................................................
4.1. Lista de verificare pentru finalizarea activității...............
4.2. Declarațiile conducerii.........................
4.3 Nota de sinteza............................
4.3.1 Raportul de audit.................................................
4.3.2 Necesitatea unui raport de audit....................
4.2.3 Conținutul raportului de audit ................
4.3.4 Modalităţii de exprimare a opiniei auditorului...................
4.4. Documentarea lucrărilor de audit.......................
4.5 Importanta dosarelor de lucru....................
4.6 Forma si conținutul dosarelor de lucru...........................................

3
 MODUL 1
ROLUL AUDITULUI FINANCIAR ÎN ECONOMIA DE PIATĂ

Calitatea informaţiei financiar –contabile

Contabilitatea se ocupă de măsurarea, înregistrarea şi controlul celor mai importante laturi ale
afacerilor. Contabilitatea este o activitate centrală în viaţa economică a întreprinderii. Chiar şi în cele mai
simple economii suntem nevoiţi să ţinem o evidenţa a bunurilor, a datoriilor, precum şi a tranzacţiilor
întreprinderii cu alte întreprinderi. Rolul contabilităţii devine şi mai important în economia modernă, care
se bazează pe informaţie. Deoarece resursele sunt insuficiente, este necesar să alegem dintre mai multe
alternative, iar informaţiile contabile sunt necesare pentru a identifica cele mai bune alternative. Având în
vedere importanţa informaţiilor financiar –contabile pentru luarea deciziilor, calitatea informaţiilor este
determinantă.

1.1.1 Locul informaţiei financiar - contabile în structura informaţională a întreprinderii

Pentru a putea înţelege locul şi rolul informaţiei contabile în fundamentarea strategiilor la nivelul
întreprinderii se impun unele referiri, aşa cum rezultă din literatura de specialitate, la conceptul, tipologia
şi rolul acesteia în condiţiile economiei de piaţă.
În general, informarea este un proces complex de cunoaştere, investigaţie şi analiză a
fenomenelor şi proceselor ce au loc în natură şi societate. Ea îmbrăţişează toate domeniile de activitate,
toate laturile acesteia, fiind prezentă în procesul de gândire şi creaţie, în teorie şi practică, în procesul de
instruire şi actualizarea sistematică a cunoştinţelor, în cercetarea fundamentală şi aplicativă.
În accepţiunea cea mai largă, informaţia este o comunicare, o dată, un mesaj care transmite
semnificaţii despre obiecte, persoane, fenomene, procese, evenimente şi intenţii. Sub aspectul modului de
exprimare, informaţia se prezintă ca o înşiruire de semne dispuse după anumite reguli şi principii general
acceptate. Ea poate fi redată printr-o gamă largă de modalităţi, cum sunt simboluri, sunete, cuvinte, cifre,
semne convenţionale, texte scrise imagini, etc.
Din punct de vedere practic rolul şi locul informaţiei este privit sub două aspecte diferite, cel al
posibilităţilor de transmitere şi cel al conţinutului informaţiilor.
În ce priveşte posibilităţile de transmitere, esenţială este cantitatea de informaţii ce poate fi
transmisă într-un timp foarte scurt şi cu cheltuieli minime.
Sub aspectul conţinutului, accentul se pune pe utilitatea acestora pentru receptorii de informaţii
şi pe avantajele care decurg ca urmare a cunoaşterii informaţiilor.
Datele şi elementele informaţionale servesc la cunoaşterea proceselor şi fenomenelor din viaţa
economică, la sesizarea aspectelor pozitive şi a deficienţelor în vederea fundamentării deciziilor. O bună
informare constituie temeiul unei intervenţii competente şi prompte în organizarea producţiei, în
administrarea potenţialului economic, dând posibilitatea previzionării fenomenelor şi proceselor
economice, descifrării sensului şi tendinţelor politicii de viitor.
În cadrul procesului de conducere şi organizare a oricărei activităţi, informarea joacă un rol
determinant, oportunitatea şi veridicitatea ei influenţează semnificativ calitatea deciziilor.
Conducerea şi organizarea oricărei activităţi nu se poate face fără un sistem informaţional
corespunzător, în măsură să facă faţă necesităţilor de informare tot mai complexe şi diversificate impuse
de actul decizional.
Informaţia este elementul care leagă şi condiţionează diferite faze ale procesului de conducere,
prin care anumitor date li se atribuie semnificaţia stării sau dinamicii unui obiect, fenomen, eveniment sau
proces prin proceduri formale mecanizat sau automatizat. Informaţia este o înşiruire de semne dispuse
după anumite reguli ,proceduri şi principii în timp ce datele sunt elemente care prin prelucrări şi
conversii succesive devin informaţii cu o anumită semnificaţie. Datele devin informaţii numai după ce au
fost supuse unei prelucrări prealabile, după ce au fost supuse unor transformări de conţinut şi formă.
Informaţia este o noţiune care prezintă într-o măsură mai mare sau mai mică o stare de fapt,
fiind un element generic al proceselor de cunoaştere a realităţii, de concepţie şi comunicare inerente
acţiunii umane.
Abordată economic, informaţia este considerată resursă şi bun economic, iar abordată managerial
este privită ca substanţă a proceselor de analiză, decizie şi control.

4
 Informaţia în general, dar cea economică în special, prezintă elemente de cunoaştere asupra
procesului de producţie în totalitate sau în diferite stadii sau aspecte, asigurând cunoştinţele necesare
pentru adoptarea deciziilor.
“A conduce bine o firmă înseamnă a-i asigura viitorul, iar a asigura viitorul înseamnă a gestiona
informaţia”.1
În decursul anilor, conducerile întreprinderilor au acordat o atenţie sporită gestionării banilor,
stocurilor, utilajelor şi a personalului. Astăzi, ele recunosc importanţa capitală a unei noi resurse care este
informaţia. Informaţia devine o resursă strategică.
Deşi cunoscută, contribuţia informaţiei în luarea unor decizii corecte şi gestionarea informaţiei
ridică o serie de probleme, care solicită din partea decidentului răspunsuri la diverse întrebări, care se
referă, în principal, la :
 unde se află cele mai importante informaţii, în interiorul sau în exteriorul întreprinderii ?
 fluxul mare de informaţii creează greutăţi în a selecta pe cele cu adevărat necesare de cele
care nu-i sunt necesare;
 care este momentul la care o informaţie trebuie cunoscută pentru a fi eficientă?
 care este gradul de credibilitate a informaţiei şi în ce măsură aceasta poate să stea la baza
unei decizii ?
 care este costul informaţiei raportat la eficienţa acesteia ?
Actul managerial se bazează pe informaţie, fiind pentru acesta cea mai valoroasă resursă. Practic,
conducerea întreprinderii nu este posibilă fără informaţii.

1.1.2 Situaţiile financiare anuale principalul furnizor de informaţii financiar - contabile

Cel mai important furnizor de informaţii financiar-contabile, îl reprezintă rapoartele financiare

anuale, ca sinteze ale informaţiilor contabile. Dacă pentru managementul întreprinderii, situaţiile
financiare furnizează informaţii istorice care-i permite efectuarea unor analize comparative în timp, cu
ceea ce şi-a planificat sau cu rezultatele altor întreprinderi, pentru beneficiarii externi, reprezintă
singura sursă de informaţii financiar contabile.
În plus, managerii întreprinderii au avantajul că deţin şi alte informaţii oferite de contabilitatea de
gestiune, în legătură cu activitatea întreprinderii, permiţându-le să aplice şi alte tehnici de analiză şi
informaţii neaccesibile altor categorii de utilizatori.
Perfecţionarea continuă a sistemului informaţional financiar-contabil are în vedere informaţia
financiar-contabilă, care trebuie să fie reală, precisă, sigură, redată utilizatorilor în timp util, construită
în aşa fel, încât să răspundă scopurilor diferite ale diferiţilor utilizatori.
Pentru ca aceste rapoarte să fie utile în procesul decizional, factorii de decizie trebuie să aibă
posibilitatea de a identifica relaţiile dintre diferite mărimi şi a le compara în timp şi între întreprinderi.

1.1.3 Scopul si structura situațiilor financiare anuale

Scopul situaţiilor financiare este de a oferi informaţii despre poziţia financiară, performanţa şi
fluxurile de numerar ale unei întreprinderi, utile pentru o gamă largă de utilizatori (acţionari, investitori,
creditori, debitori, stat, etc.), în luarea deciziilor economice.
Situaţiile financiare trebuie să ofere suficiente informaţii în legătură cu activele, pasivele,
capitalul propriu, veniturile şi cheltuielile, câştigurile şi pierderile, fluxurile de numerar ale
întreprinderii, precum şi alte informaţii incluse în notele explicative la situaţiile financiare anuale.
Elementele situaţiilor financiare anuale2, cu unele corecţii general acceptate de majoritatea
statelor, sunt :
 bilanţul contabil;
 contul de profit şi pierdere;
 situaţia fluxurilor de trezorerie;
 situaţia modificării capitalurilor proprii;
 notele explicative.

1
P.Kotler, Managementul marketingului, traducere, ed. Teora, Bucureşti, 1997, pag.173.
2
OMF 1752/2005,Reglementări contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităţii Economice Europene.

5
 În plus, normalizatorii încurajează conducerile de întreprinderi, să prezinte o analiză
financiară, în care să se specifice principalele trăsături ale poziţiei şi performanţei financiare ale
întreprinderii, cu referire la unele fenomene care au avut un impact deosebit asupra activităţii
întreprinderii, cum ar fi:
 principalii factori de influenţă care au afectat performanţa;
 modificările survenite în mediul operaţional şi reacţiile întreprinderii la acestea;
 sursele de finanţare ale întreprinderii, politica privind gradul de îndatorare şi
politicile de control ale riscului;
 potenţialul şi resursele întreprinderii, ale căror valori nu sunt înregistrate în
bilanţul contabil (ex. calitatea resurselor umane, fondul comercial necontabilizat, etc.);
Situaţiile financiare trebuie să prezinte informaţii contabile relevante pentru nevoile
utilizatorilor, în luarea unor decizii credibile, prin: prezentarea fidelă a rezultatelor şi a poziţiei
financiare a întreprinderii, reflectarea substanţei economice a evenimentelor şi nu numai forma juridică.
Informaţiile să fie nepărtinitoare şi exhaustive, sub toate aspectele semnificative şi, nu în ultimul rând,
prudente.
Aceste informaţii sunt obţinute după închiderea unui exerciţiu financiar. Ele exprimă ce a
fost, ce s-a întâmplat de-a lungul unui exerciţiu financiar, fiind supuse prelucrării de către utilizatorii
acestora, constituind şi o sursă de informaţii sintetice privind poziţia şi performanţa financiară.

1.1.3.1 Bilanţul – instrument de măsurare şi analiză a poziţiei financiare

Bilanţul contabil îl întâlnim definit în multe feluri. El este un document de sinteză ce furnizează
informaţii despre poziţia financiară a unei întreprinderi.
Este şi un procedeu important de sintetizare şi generalizare, la un moment dat, a datelor şi
informaţiilor privind mijloacele economice şi sursele de formare ale acestora, precum şi a rezultatelor
activităţii, evidenţiate pe baza principiului dublei prezentări. El apare ca un model de prezentare statică
în expresie monetară, a relaţiilor de echilibru între utilizările (activele) şi resursele (pasivele)
patrimoniale. Elaborat sub formă de tablou sau sub formă de listă, bilanţul contabil pune în echilibru
fluxul net de alocări (utilizările), cu fluxul net de datorii (resursele). Privit sub acest aspect, bilanţul
contabil oferă posibilitatea cunoaşterii unor procese de echilibru şi fluxuri, reprezentând valori care stau
la baza elaborării strategiilor de dezvoltare.

1.1.3.2 Contul de profit şi pierdere – document de evaluare a performanţelor întreprinderii

O sursă de informaţii necesara utilizatorilor de informații este Contul de Profit şi Pierdere .

Contul de profit şi pierdere reprezintă documentul cel mai important, din punct de vedere al
studiului performanţelor întreprinderii, în cursul unei perioade.
Performanţa unei întreprinderi este dată în primul rând de rezultatul financiar obţinut.
Obţinerea unui rezultat financiar raportat la ceea ce se aşteptau deţinătorii de capital, reprezintă
confirmarea unei strategii trecute şi o bază pentru previzionarea unei strategii viitoare.
Măsurarea performanţelor întreprinderii presupune, în primul rând, măsurarea profitului.
Aceasta poate fi abordată din trei unghiuri diferite3:
 patrimonial;
 economic;
 financiar;
Din punct de vedere al prezentării şi structurii conturilor de profit şi pierdere, normalizatorii au
prevăzut diverse scheme care pot fi reţinute. Prezentarea contului de profit şi pierdere variază însă de la
o ţară la alta, în funcţie de particularităţile economice, juridice şi fiscale ale fiecărei ţări, cât şi de
experienţa în normalizarea contabilă.
Contul de profit şi pierdere este un rezultat al prelucrării informaţiilor pe baza regulilor şi
principiilor contabile, devenind la rândul său sursă de informaţii pentru management financiar.
Atât Directiva a IV-a a Comunităţii Europene cât şi Standardele Internaţionale de Contabilitate
prevăd 4 scheme, ce pot fi reţinute de ţările membre pentru prezentarea informaţiilor în contul de profit
şi pierdere. Ele sunt clasificate după două criterii:
3
N.Feleagă, Îmblânzirea junglei contabilităţii, Ed.Economică,Bucureşti,1996,pag.141.

6
 1. după forma de prezentare;
2. după modul de structurare a veniturilor şi a cheltuielilor.
După forma de prezentare, contul de profit şi pierdere poate fi prezentat:
a). sub forma unui tablou bilateral în care:
 în partea stângă sunt prezentate cheltuielile şi pierderile iar,
 în partea dreaptă veniturile şi profiturile
b). Sub formă de listă, prezentarea făcându-se vertical, descriind
formarea rezultatului.
După modul de structurare a veniturilor şi a cheltuielilor – prezentarea poate fi făcută:
a). după destinaţie – în care cheltuielile şi veniturile sunt prezentate pe
activităţile de exploatare, financiare şi extraordinare;
b).după natură (origine) - clasificare care permite prelucrarea informaţiei
contabile, independent de destinaţia internă a cheltuielii.
Cele mai utilizate forme de prezentare a conturilor de rezultate sunt cele sub formă de listă
(verticală), după destinaţie.
Sistemul contabil românesc a adoptat un model sub formă de listă, după destinaţie, cu
structurarea veniturilor şi a cheltuielilor după natură.
Managementul financiar al întreprinderii îşi poate structura informaţiile, în funcţie de nevoile şi
scopurile urmărite, pentru realizarea misiunii asumate (fie creşterea capacităţii întreprinderii de a
produce profit, fie de maximizare a valorii întreprinderii sau a valorii adăugate).
Informaţiile oferite de contul de profit şi pierdere ajută managementul financiar să obţină
informaţii financiare suplimentare, privind echilibrul financiar al întreprinderii.

Situaţia fluxurilor de trezorerie

Un mare neajuns al contului de profit şi pierdere este faptul că oferă date şi informaţii privind
schimbările situaţiei financiare generate de acele operaţiuni care produc un profit net sau o pierdere netă.
Operaţiuni importante cum sunt cele referitoare la activităţi de investiţii sau de finanţare, ce pot avea loc
pe parcursul unui exerciţiu financiar, nu apar în contul de profit şi pierdere. Contul de profit şi pierdere
nu oferă informaţii privind mijloacele băneşti generate de activităţile de exploatare, de finanţare sau de
investiţii care au loc pe parcursul unui exerciţiu financiar. Pentru a elimina insuficienţa informaţională a
contului de profit şi pierdere, se utilizează Situaţia fluxurilor de trezorerie, cunoscută şi sub denumirea
de Situaţia fluxurilor de încasări şi plăţi .
Situaţia fluxurilor de trezorerie reflectă influenţa activităţilor de exploatare, investiţii şi de
finanţare derulate de o întreprindere pe parcursul unui exerciţiu asupra disponibilităţilor acesteia. Ea
prezintă creşterea sau descreşterea netă a mijloacelor băneşti de la un exerciţiu la altul.
Acest document de sinteză oferă informaţii cu privire la încasările şi plăţile băneşti ale
întreprinderii ,efectuate în cursul unui exerciţiu financiar, oferind utilizatorilor:
 posibilitatea de a aprecia capacitatea întreprinderii de a degaja lichidităţi;
 imagine asupra încasărilor şi plăţilor efectuate de întreprindere pe parcursul
unui exerciţiu;
 posibilitatea de a determina necesităţile de lichidităţi;
 informaţii referitoare la capacitatea activităţilor de exploatare, investiţii şi
finanţare, derulate de o întreprindere pe parcursul unui exerciţiu, de a degaja
disponibilităţi băneşti;
 informaţii referitoare la creşterea sau descreşterea netă a mijloacelor băneşti pe
parcursul exerciţiului.

Situaţia modificării capitalurilor proprii

Este un izvor de informaţii necesare managementului financiar dar şi investitorilor externi

întreprinderii.
Capitalul nu este ceva static, amorf, dimpotrivă este ceva viu, în continuă mişcare, într-o
dinamică continuă .
Utilizatorii simt nevoia de informaţii cu privire la evoluţia capitalurilor proprii, la modificările
intervenite în conturile care fac parte din structura capitalurilor proprii, pe parcursul unui exerciţiu
financiar.

7
 Modificările capitalurilor proprii sunt redate de relaţia:

Creşteri în Reduceri în
Sold la perioada perioada Sold la
01.01. + - = 31.12
01.01-31.12 01.01-31.12

Managementul financiar valorifică informaţiile legate de variaţiile perioadei (pozitive sau

negative) în formularea deciziilor de politici privind evoluţia puterii financiare a întreprinderii.

Notele explicative la situaţiile financiare anuale

O bună informare a utilizatorilor trebuie să fie satisfăcătoare, suficientă, semnificativă şi

inteligibilă.
Aceste deziderate nu pot fi îndeplinite în totalitate de informaţiile oferite de bilanţ şi contul de
profit şi pierdere. Totodată, informaţiile cuprinse în bilanţ şi contul de profit şi pierdere trebuie să fie
suficient de condensate, pentru a fi mai uşor de utilizat şi de înţeles, în condiţiile unor costuri rezonabile,
care să nu depăşească avantajele create de aceste informaţii.
Realizarea obiectivului de imagine fidelă nu înseamnă, în toate cazurile, conformitate cu
principiile contabile. Reflectarea realităţii economice impune, uneori, abateri (derogări) de la principiile
contabile. Toate aceste derogări trebuie prezentate într-un document, altul decât bilanţul sau contul de
profit şi pierdere, numit note explicative, în care sunt prezentate toate argumentele necesare.
Atunci când aplicarea unor principii sau norme contabile nu este suficientă pentru a furniza o
imagine fidelă, se prezintă informaţii complementare în notele explicative.

1.2 Necesitatea şi importanţa auditării situaţiilor financiare

Modul cum este organizată contabilitatea, calitatea personalului care îşi desfăşoară activitatea în
cadrul unei întreprinderi influenţează atât calitatea informaţiilor contabile cât şi efectele pe care anumite
informaţii de o calitate îndoielnică le-ar putea avea asupra rezultatului şi receptorului, ca urmare a unei
decizii bazate pe o informaţie eronată.
Validarea calităţii acestor informaţii se face în urma unor verificări efectuate asupra activităţii
întreprinderii, prin aplicarea unor reguli şi proceduri specifice. Această formă de “control” este cunoscută
sub denumirea de audit financiar şi se realizează de către profesionişti contabili, abilitaţi de organismul
naţional al profesiei de auditor. Conform IFAC 4, “ auditul financiar constituie forma cea mai înaltă de
asigurare pe care o poate da un profesionist asupra unei informaţii, în opoziţie cu misiunea de examinare
limitată, care nu presupune decât o asigurare negativă”.

1.3 Noţiuni privind auditul financiar

1.3.1 Definirea si conţinutul auditului financiar

Auditul, ca profesie reglementata, este cunoscut în Romania nu de mult timp. Prin anii 1990,
numai profesioniștii avizaţi cunoşteau conţinutul şi sfera de aplicabilitate a noţiunii. Despre standarde de
audit vorbeau numai specialiștii, termenii de “audit financiar” standarde de audit financiar”, “auditor
financiar” au îmbogățit vocabularul nostru ulterior adoptării Legii contabilității nr.82/1991, mai precis
după publicarea primelor norme de audit financiar si certificare a bilanţurilor contabile emise de
organismul profesional in anul 1994.
Patru ani mai târziu, la 27 ianuarie 1999, tot la C.E.C.C.A.R vedea lumina tiparului lucrarea
“Norme naționale de audit si servicii conexe”, o alta carte cu alta înfățișare in care sunt preluate o parte
din Standardele Internaționale de Audit (ISA) publicate de Federația Internaționala a Experților Contabili
(IFAC), adaptate la necesităţile României din acea perioadă.

4
Internaţional Federaţion of Accountants – Federaţia Internaţională a Contabililor – organizaţie de normalizare internaţională creată în 1977, regrupând instanţele reprezentative ale profesiei contabile din fiecare din ţările

membre.

8
 Auditul financiar s-a născut la acea treapta de dezvoltare a contabilității ca știința a comunicării in
care informația contabila a devenit atât de cuprinzătoare încât ideea de certitudine a realității financiare
nu a mai putut fi cuprinsa cu tehnicile tradiționale.
Dinamica dezvoltării economice si sociale, care a dus la disocierea proprietarului întreprinderii de
atributul administrării si conducerii acesteia, a grăbit din punct de vedere contabil procesul apariției
bilanțului si a contului de profit si pierdere. Aceste documente devenite ulterior instrumente legale de
confirmare a situației financiare a întreprinderii – bilanțul ca poziție financiara in mod permanent iar
contul de profit si pierdere ca imagine a performantelor la încheierea unei perioade de timp.
Auditul financiar își are obârșia in contabilitate. Contabilitatea este știința, care i-a dat viața si
fără de care auditul financiar, nu poate exista.
Un audit financiar reprezintă examinarea de către un expert independent, auditorul financiar,
(care poate fi o persoana fizica sau juridica) a unui set de situații financiare si a înregistrărilor
siregistrelor pe baza cărora acesta poate oferi o opinie asupra situațiilor financiare anuale care au
următoarea componenţă: Bilanţul, Contul de profit şi pierdere, Situaţia fluxurilor de numerar , Situația
modificării capitalurilor proprii.
Auditul financiar reprezintă funcţia sistemului contabil de asigurare a calităţii informaţiilor.
Utilizatorii de informaţii financiare se vor baza pe auditorul financiar care are rolul de a evalua
calitatea informaţiilor financiar contabile. Fără această funcţie de audit, informaţiile financiare nu pot fi
credibile pentru utilizator.
În general prin audit se înţelege examinarea profesională a unei informaţii în vederea
exprimării unei opinii responsabile prin raportarea ei la un criteriu (standard sau normă) de calitate în
vederea satisfacerii nevoilor de informaţii solicitate de diverşi utilizatori.

1.3.2 Obiective şi principii generale care guvernează un angajament de audit al situaţiilor

financiare

Obiectivul unei misiuni de audit financiar îl reprezintă exprimarea unei opinii potrivit căreia
situaţiile financiare au fost stabilite , în toate aspectele lor semnificative conform unei referinţe
identificate, recunoscute.
Aşa cu s-a mai arătat auditorul nu se poate angaja la efectuarea unui control exhaustiv al
operaţiunilor realizate într-o entitate şi a exprimării lor contabile. Ca urmare el este nevoit să
folosească în funcţie de , normele profesiei şi nu în ultimul rând de procedurile cabinetului din care
provine, mijloace de control care-i permit, să obţină elementele probante adecvate. Elementele probante
trebuie să fie suficiente şi necesare pentru a demonstra că informaţiile furnizate sunt corecte şi sincere,
să obţină cea mai bună eficienţă a mijloacelor folosite sau a combinațiilor de mijloace ,care permite
obținerea , pentru fiecare obiectiv a celui mai bun raport între costul de control , riscurile identificate şi
nivelul de încredere obţinut.
Activitatea de audit urmăreşte în principal două mari obiective:
 imaginea fidelă clară şi completă a poziției financiare şi a rezultatelor ;
 existenţa unor proceduri interne stabilite de către conducerea
întreprinderii şi modul în care acestea sunt aplicate.
Realizarea obiectivului de imagine fidelă,de si nu a fost foarte clar definit, este unanim
recunoscut faptul ca, imaginea fidela, nu poate fi disociata de: regularitatea, conformitatea cu:
reglementările legale în vigoare; prevederile statutare; principiile si metodele contabile regularitate;
sinceritatea contabilității ( buna credința);respectarea obiectivelor (criteriilor) auditului.

1.3.3 Obiectivele auditului financiar

Imaginea fidelă nu este proprie fiecărei entităţi , ea este obiectivă şi, în cadrul unui sistem de
referinţe contabile date , nu poate fi decât o singură imagine fidelă.

9
 Respectarea obiectivelor, obligă auditorul să îşi organizeze activitatea de control astfel încât să
se convingă de faptul că situaţiile financiare răspund diferitelor criterii care să le asigure calitatea şi să
permită atestarea lor.
Pentru a putea sa se pronunțe cu privire la imaginea fidela, auditorul
trebuie sa se asigure ca următoarele obiective sunt respectate:
 exhaustivitatea : toate operațiile care privesc entitatea sunt
înregistrate în contabilitate;
 realitatea - presupune că toate elementele materiale corespund existenţei fizice
identificabile ;
 corecta înregistrare în contabilitate şi prezentare în situaţiile financiare –
acest criteriu implică respectarea regulilor şi metodelor contabile pentru contabilizarea
operaţiunilor şi elementelor care ţin de viaţa întreprinderii.

1.3.4 Proceduri de realizare a obiectivelor auditului financiar

1.3.4.1 Metoda ciclurilor situațiilor financiare

Pentru uşurarea muncii de audit, auditorul are posibilitatea fracţionării situaţiilor financiare.
Această fracţionare, segmentare, permite o repartizare mai bună a sarcinilor diferiţilor membrii ai
echipei de audit.Fiecare segment este auditat separat cu luarea în considerare a tuturor legăturilor
posibile dintre segmente.
Tehnica cea mai utilizată este cunoscută sub denumirea de metoda ciclurilor. Utilizând această
metodă,auditorul, stabileşte principalele cicluri din activitatea entităţii . In general aceste cicluri pot fi:
Ciclul vânzării debitori - încasări; Ciclul cumpărări – creditori - plăţi; Ciclul personal – salarii - plăţi ;
Ciclul stocuri - depozitare-consum; Ciclul de finanțare .

1.3.4.2 Analiza afirmaţiilor efectuate de managementul entităţii cu privire la situaţiile

financiare

Managementul oferă auditorului diverse informaţii referitoare la principiile contabile adoptate,

operaţiunile desfăşurate de entitate precum şi la conturile preluate în situaţiile financiare.
Acestea afirmaţii explicite sau implicite sunt clasificate în cinci categorii:
 Existenţă sau apariţie, ceea ce presupune că activele şi
pasivele prezentate în bilanţul entităţii au existat iar veniturile şi cheltuielile sunt
aferente unor tranzacţii reale ,la data întocmirii situaţiilor financiare ;
 Exhaustivitate, prin care se susţine ca toate operaţiunile
sunt reflectate în conturi iar acestea sunt integral reflectate în situaţiile financiare ;
 Evaluare sau alocare, prin care se afirmă că toate
conturile bilanţiere sau cele ale contului de profit şi pierdere au fost incluse in situaţiile
financiare la valorile adecvate ;
 Drepturi şi obligaţii, conform căreia se afirmă faptul ca
activele sunt proprietatea entităţii iar datoriile reprezintă obligații reale la data
întocmirii situaţiilor financiare;
 Prezentare , toate elementele de activ şi pasiv, precum şi cele de venituri şi cheltuieli
incluse în situaţiile financiare sunt corect prezentate, la posturile corespunzătoare,
( datoriile pe termen scurt şi datoriile pe termen lung în bilanț sau cheltuielile şi
veniturile din exploatare, financiare sau extraordinare în contul de profit şi pierdere).
Afirmaţiile efectuate de managementul entităţii şi obiectivele generale de audit legate de
operaţiuni trebuie să fie corelate. Această corelare revine auditorului financiar.

1.3.4.2 Obiectivele generale ale auditului cu privire la operaţiuni şi conturi

Sunt cunoscute şase obiective generale ale auditului legate de operaţiuni 5 şi anume:existenţa ,
exhaustivitatea,exactitatea,clasificarea, cronologia sistematizarea şi sintetizarea.
5
Arens Loebbecke, Audit,o abordare integrată,ed. Arac, 2003, pag. 187.

10
 Existenţa , operaţiunile înregistrate există şi în realitate. Nu este altceva decât o confirmare a
celor afirmate de management.
Exhaustivitatea,operaţiunile existente sunt înregistrate în totalitate. Altfel spus existenţa poate
produce supraevaluări ale elementelor din situaţiile financiare în timp ce exhaustivitatea poate produce
subevaluări ale elementelor din situaţiile financiare.
Exactitatea, prin care se confirmă că operațiunile înregistrate în contabilitate corespund cu cele
petrecute în realitate. Exemplu : cantitatea sau valoarea facturată este diferită de cantitatea sau valoarea
înregistrată.
Corespunde afirmaţiei managementului de evaluare şi alocare.
Clasificarea, operaţiunile înregistrate în jurnalele corespunzătoare sunt corect clasificate.
Exemplu:vânzările pe credit cu vânzările în numerar, datoriile pe termen lung cu datoriile pe termen scurt,
Operaţiunile de leasing financiar cu operaţiunile de leasing operativ, etc.
Corespunde afirmaţiei managementului de evaluare şi alocare.
Cronologia, opresiunile sunt înregistrate în perioadele corespunzătoare efectuării efective.
Corespunde afirmaţiei managementului de evaluare şi alocare.
Sistematizarea şi sintetizarea, operaţiunile efectuate de către entitate au fost corect înregistrate
în conturi, jurnale , rapoarte,situaţii. Corespunde afirmaţiei managementului de evaluare şi alocare.

1.3.4.3 Obiectivele specifice ale auditului cu privire la operaţiuni şi conturi

Obiectivele specifice ale auditului decurg din obiectivele generale. Aceste obiective se aplică
fiecărei categorii de operaţiuni, fiind adaptaţii fiecărei categorii de operațiuni. Exemplu: vânzări,
cumpărări,salarii etc.
De regulă obiectivele generale subordonează mai multe obiective specifice. Acestea sunt
stabilite de către auditorul financiar în funcţie de specificul fiecărei entităţi .

1.3.5 Principiile generale ale unui angajament de audit

1.3.5.1 Respectarea Codului de etica pentru profesioniști contabili

Auditorul trebuie să acţioneze în conformitate cu "Codul de etică pentru profesioniştii contabili",

emis de Federaţia Internaţională a Contabililor (IFAC), si anume :
Respectarea obiectivelor profesiei de auditor:
 înalt nivel profesional;
 nivel de performanţă;
 satisfacerea interesului general.
Realizarea obiectivelor se face prin satisfacerea imperativelor fundamentale
privind:credibilitatea - ansamblul informaţiilor să fie convingător; profesionalismul – caracterul
profesional al activităţii bazat pe norme profesionale; calitatea - serviciilor – satisfacerea criteriilor de
performanţă; încrederea - asigurarea utilizatorilor serviciilor profesioniştilor că acestea sunt guvernate de
principiile eticii profesionale (deontologice);
Respectarea principiilor fundamentale: integritate , auditorul sa fie drept , sincer, cinstit;
obiectivitate , auditorul sa fie corect, fără idei preconcepute; competenţă profesională, lucrările sa fie
efectuate de auditor cu grijă şi sârguinţă, acesta, având obligația de a păstra la zi a nivelul de cunoştinţe
profesionale; confidenţialitate, auditorul având obligația de a păstra secretul profesional;
profesionalism,comportament corespunzător exigenţelor profesiei; respectarea normelor tehnice şi
profesionale, executarea lucrărilor conform normelor tehnice profesionale aplicabile , urmând
concomitent satisfacerea cerinţelor clientului sau angajatorului şi dacă acestea sunt comparabile cu
exigenţele integrităţii, obiectivităţii şi independenţei.

Respectarea principiilor etice care guvernează responsabilităţile profesionale ale auditorului sunt:
Independenţa, profesioniştii care îndeplinesc misiuni de exprimare a unor opinii profesionale trebuie să
fie şi să se manifeste independent.
Competenţa profesională, auditorul trebuie să se abţină să presteze servicii pentru care nu au
competenţa necesară.

11
 Integritatea şi obiectivitatea, auditorul trebuie să garanteze integritatea lucrărilor şi să fie
obiectiv în aprecierea lor,trebuie să să-şi interzică orice relaţie care implică prejudecăţi ,părtinire sau
influenţe ale terţilor
Confidenţialitatea, Auditorii au obligaţia respectării confidenţialităţii informaţiilor dobândite
atât în timpul activităţii profesionale cât şi după ce relaţiile cu clienţii au încetat.

1.3.5.2 Respectarea Standardelor Internaționale de audit ( ISA)

Auditorul trebuie să desfăşoare un angajament de audit în conformitate cu Standardele

Internaţionale de Audit (ISA). Acestea conţin principii de bază şi proceduri esenţiale, împreună cu
recomandări aferente, sub forma materialelor explicative şi a altor materiale. Pentru aceasta, auditorul
trebuie să planifice şi să desfăşoare un angajament de audit cu o atitudine de scepticism profesional,
admiţând că pot exista împrejurări în care situaţiile financiare să fie denaturate în mod semnificativ. O
atitudine de scepticism profesional înseamnă că auditorul realizează o evaluare critică, în mod
circumspect, a validităţii unei probe de audit obţinute şi este atent la acele probe de audit care contrazic
sau pun la îndoială credibilitatea documentelor sau a declaraţiilor conducerii. De exemplu, o atitudine de
scepticism profesional este necesară pe parcursul unui proces de audit pentru ca auditorul să reducă riscul
eludării circumstanţelor suspicioase, al generalizării excesive în momentul conturării concluziilor
desprinse din observaţiile de audit, precum şi riscul utilizării unor premise greşite la determinarea naturii,
duratei şi întinderii procedurilor de audit şi la evaluarea rezultatelor acestora. În planificarea şi
desfăşurarea unui angajament de audit, auditorul nu trebuie să presupună că managementul este lipsit de
onestitate, dar nici să plece de la premisa unei onestităţi incontestabile. În consecinţă, declaraţiile din
partea conducerii nu trebuie să substituie obţinerea de probe de audit suficiente şi adecvate care să dea
posibilitatea conturării concluziilor rezonabile pe care să se fundamenteze opinia de audit.

1.4 Responsabilitatea în activitatea de audit financiar

Responsabilitatea unei activităţi de audit financiar trebuie împărţită între cei care produc
informaţii (managementul societăţii) şi cei care pe baza acestor informaţii formulează o opinie ce va fi
transmisă utilizatorilor sub forma unui raport (auditorul financiar) .

1.4.1 Responsabilitatea managementului

Responsabilitatea managementului este strâns legată de modul în care este condusă

contabilitatea entităţii auditate precum şi a modului în care sunt întocmite situaţiile financiare
auditate.
Cine are responsabilitatea situaţiilor financiare, în România?
Răspunderea pentru organizarea şi conducerea contabilităţii revine administratorului,
ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligaţia gestionării entităţii respective.
Persoanele juridice au obligaţia de a organiza şi conduce contabilitatea, de regulă, în
compartimente distincte, conduse de către directorul economic, contabilul-şef sau altă persoană
împuternicită să îndeplinească această funcţie. Aceste persoane trebuie să aibă studii economice
superioare şi răspund împreună cu personalul din subordine de organizarea şi conducerea contabilităţii,
în condiţiile legii.
Contabilitatea poate fi organizată şi condusă pe bază de contracte de prestări de servicii în
domeniul contabilităţii, încheiate cu persoane fizice sau juridice autorizate, care răspund, potrivit legii.
La persoanele juridice la care contabilitatea nu este organizată în compartimente distincte, care
nu au personal calificat încadrat, potrivit legii, sau contracte de prestări de servicii în domeniul
contabilităţii, încheiate cu persoane fizice sau juridice autorizate şi care au înregistrat o cifră de afaceri
anuală stabilită potrivit legii, răspunderea pentru ţinerea contabilităţii, revine administratorului sau altei
persoane care are obligaţia gestionării unităţii respective 6. De şi legea contabilităţii nu face referiri
exprese la responsabilitatea persoanei care întocmeşte situaţiile financiare, totuşi aceasta revine
administratorului sau altei persoane are obligaţia gestionării entităţii respective. În acest sens,
administratorul sau altă persoană desemnată va depune o dată cu situaţiile financiare anuale, o declaraţie
prin care să confirme că:

6
Lg. 82/1991, Legea contabilităţii, art. 10

12
 a) politicile contabile utilizate la întocmirea situaţiilor financiare anuale sunt în conformitate cu
reglementările contabile aplicabile;
b) situaţiile financiare anuale oferă o imagine fidelă a poziţiei financiare, performanţei
financiare şi a celorlalte informaţii referitoare la activitatea desfăşurată;
c) persoana juridică îşi desfăşoară activitatea în condiţii de continuitate.
În acest scop administratorul are obligaţia să asigure, condiţiile necesare pentru: întocmirea
documentelor justificative privind operaţiunile entităţii; organizarea şi ţinerea corectă şi la zi a
contabilităţii; organizarea şi efectuarea inventarierii patrimoniului, precum şi valorificarea rezultatelor
acesteia; respectarea regulilor de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare, publicarea şi depunerea
la termen a acestora la organele în drept; păstrarea documentelor justificative, a registrelor şi situaţiilor
financiare şi organizarea contabilităţii de gestiune adaptate la specificul întreprinderii.
De asemenea managementul este responsabil de modul în care sunt adoptate şi aplicate
politicile contabile, de modul cum este organizat şi aplicat auditul intern.
În acest sens administratorul societăţii are obligaţia, de a declara pe proprie răspundere, că la
întocmirea situaţiilor financiare anuale, nu are cunoştinţe despre eventuale fraude, sunt respectate
politicile contabile ale entităţii iar situaţiile financiare sunt întocmite cu respectarea principiului
continuităţii activităţii.
Chiar dacă responsabilitatea întocmirii situaţiilor financiare revine managementului entităţii,
auditorul are obligaţia de a face observaţii cu privire la eventuale prezentări eronate din situaţiile
financiare. În eventualitatea că managementul insistă ca situaţiile financiare să fie prezentate în forma
propusă, nemodificată, auditorul are două posibilităţi: fie să emită o opinie cu rezerve sau o opinie
nefavorabilă, fie să se să renunţe la angajamentul de audit.

1.4.2 Responsabilitatea auditorului

Auditorul trebuie să obţină siguranţa ca orice misiune de audit financiar, care ia fost
încredinţată, se desfăşoară în conformitate cu normele internaţionale ( naţionale ) de audit. Acesta
poartă întreaga răspundere privitoare la modul în care auditorul trebuie să obţină siguranţa ca orice
misiune de audit financiar, care ia fost încredinţată, se desfăşoară în conformitate cu normele
internaţionale (naţionale) de audit. Acesta poartă întreaga răspundere privitoare la modul în care este
planificată şi executată misiunea de audit financiar. Auditul trebuie astfel organizat şi executat încât să
se obţină o asigurare rezonabilă privind existenţa sau absenţa unor prezentări eronate semnificative în
situaţiile financiare, cauzate de fraude sau erori.
Prezentări eronate semnificative, sunt considerate semnificative oricare din elementele care
analizate individual sau luate în grup, susceptibile să aibă o influenţă notabilă asupra situaţiilor
financiare şi asupra deciziilor utilizatorilor. De şi este dificil de a stabili un prag de semnificaţie al
erorilor, auditorii poartă răspunderea obţinerii unei asigurări rezonabile că acest prag a fost respectat.
Principalele caracteristici ale elementelor considerate semnificative
sunt: sensibilitatea, gradul de aproximare, evoluţia elementului, cumulul
mai multor elemente. Un element este considerat sensibil atunci când o
mică variaţie a acestui element antrenează o modificare în aprecierea
situaţiilor financiare.

APLICATII 1.1.

Întrebări:

1. De ce contabilitatea este considerata sistem informațional ?

13
 2. Evidențiați deosebirile dintre următoarele noțiuni : contabilitate, evidenta contabila si
evident contabila manageriala.
3. Care este rolul contabilității in procesul decizional ?
4. Evidențiați deosebirile dintre contabilitatea financiara si contabilitatea de gestiune.
5. Care sunt principalii utilizatori ai informației contabile? Descrieți pe scurt acești
utilizatori.
6. Definiți activele, datoriile si capitalul.
7. Evidențiați deosebirile dintre bilanț si contul de profit si pierdere.
8. Prin ce se deosebește Contul de profit si pierdere de Situația fluxurilor de trezorerie?
9. Care este funcția Situației capitalurilor proprii?

Teste individuale:

1. Daca o entitate are datorii de 19.000 lei si capitaluri proprii in suma de 57.000 lei,
activele sale au o valoare de :
a. 38.000 lei; b. 76.000 lei; c. 57.000 lei; d. 19.000 lei;

2. Achitarea unei datorii :

a. majorează atât activele cât si pasivele; b. majorează atât activele cât si

diminuează datoriile; c. diminuează activele si majorează datoriile;
d. diminuează activele cât si datoriile;

3. Relația dintre Bilanț si Contul de profit si pierdere poate fi asemănată cu relația dintre :

a. un moment dat si o perioada de timp; b. o perioada de timp si un moment dat

c. doua momente date din timp; d. două perioade de timp;

4. Pe baza elementelor de natura soldurilor, prezentate mai jos, sa se întocmească bilanțul –

lei -:

Clienti…. 20.000; furnizori ………15.000 ; clădiri…………..45.000;

Mijloace de trezorerie ……….15.000 ; capitaluri proprii………. 85.000;
Rezerve ……5.000; capital permanent ; 5.000 lei ; echipamente… 20.000; consumabile 5.000.

APLICATII 1.2. :

1. Auditul independent poate fi descris cel mai bine ca fiind :

a. O ramura a contabilității;
b. O disciplina care atestă rezultatele funcției contabile ;
c. O activitate profesionala care cuantifica si transmite date economice si
financiare;
d. O funcție de control care previne emiterea de informații financiare
eronate.
2. Enunțați care este scopul unui audit al situațiilor financiare anuale?
3. Explicați ce se înțelege prin aplicarea metodei ciclurilor în audit. Care sunt
avantajele si dezavantajele fracționarii auditului pe diferite cicluri?
4. Explicați deosebirea dintre exhaustivitate si existenta în activitatea de audit
referitoare la solduri.
5. Care sunt obiectivele specifice activității de audit ? Explicați legătura lor cu
obiectivele generale ale auditului.
6. De ce se include în ciclul conturilor de vânzări , vânzări restituite si rabaturi
acordate, creanțe incerte, reduceri de preturi, creanțe-client și provizioane
privind creanțele incerte;
7. In care din urmatoarele situatii auditorul financiar se poate considera ca fiind
independent de un client?

14
 1) Atunci când auditorul este membru In conducerea societății-client
2) Atunci când șotia auditorului este membru In conducerea societății-client
3) Atunci când auditorul participa Împreuna cu societatea la o tranzacție care se
supune unor condiții si termene mai favorabile decât cele care sunt, In general,
disponibile altor parteneri de afaceri.
4) Atunci când clientul cumpăra pentru auditor un spațiu destinat birourilor, In
care auditorul sa practice activități profesionale.

a. Numai 3 si 4 ; b. Numai 2 si 3; c. Numai 1 si 3; d. Nici una din situațiile de mai sus

APLICATII. 1.3.

1. Exemplu de element sensibil : un împrumut bancar garantat cu o ipotecă,

considerat nesemnificativ, nefiind rambursat la scadenţă determină banca finanţatoare să
execute dreptul de ipotecă. Aceasta va provoca o reducere a poziţiei financiare a entităţii în urma căruia
va rezulta un capital propriu sub 50 % din capitalul social.
Gradul de aproximare, importanţa unei erori poate fi influenţată de modul în care se face
aprecierea sau deprecierea faţă de un anumit post. Acest aspect trebuie analizat cu prudenţă pentru
posturile care impun exactitate.
Exemplu: O diferenţă la casă este întotdeauna importantă, în timp ce o eroare asupra totalului
unui provizion poate fi mai puţin importantă ţinând seama de gradul de aproximare cu care este
determinat acest element.
Evoluţia unui element, scoate în evidenţă tendinţă de mărire sau de micşorare a elementului.
2. In cadrul auditului situațiilor financiare, faptul ca auditorul nu
stăpânește conceptele contabile ar putea constitui o încălcare grava a răspunderii pe
care o poarta auditorul pentru munca pe care o prestează . Totuși exista numeroși contabili
foarte competenți care nu dispun de o bună înțelegere a procesului de audit. Ce cauze
determina aceste discrepante?
3. Explicați deosebirea dintre răspunderea managementului si cea a
auditorului în ceea ce privește situațiile financiare supuse auditului.

MODUL 2
ACCEPTAREA, CONTRACTAREA ŞI PLANIFICAREA MISIUNII DE AUDIT
FINANCIAR

15
 2.1. Acceptarea misiunii de audit financiar şi contractarea lucrărilor

2.1.1. Acceptarea misiunii de audit financiar

În această primă etapă, de altfel foarte importantă, auditorul trebuie să aprecieze dacă este în
măsură să îndeplinească această misiune ţinând seama de regulile etice, deontologice şi profesionale, de
eventuale limitări determinate de limitarea controalelor, lipsa competenţei onorarii insuficiente, etc.
Pentru a fi în stare să aprecieze dacă este sau nu în măsură să îndeplinească misiunea solicitată,
auditorul are nevoie de informaţii cu privire la entitate, să obţină cunoştinţe suficiente referitoare la
afacerea clientului, care să-i permită să identifice sau să înţeleagă evenimentele, tranzacţiile şi practicile
care, potrivit raţionamentului auditorului, pot avea un efect semnificativ asupra situaţiilor financiare sau
asupra examinării sau a raportului de audit.
Nivelul de cunoştinţe al auditorului, necesar pentru un angajament, trebuie să includă o cunoaştere
generală a mediului economic şi a sectorului de activitate în care operează societatea, precum şi o
cunoaştere specifică a modului de operare. Totuşi, în mod obişnuit, nivelul de cunoştinţe solicitate de
auditor este mai scăzut decât acela deţinut de conducere.
Înaintea acceptării unui angajament, auditorul va obţine cunoştinţe preliminare cu privire la
sectorul de activitate, structura proprietăţii, conducerea şi operaţiunile entităţii ce va fi supusă auditului, şi
va lua în considerare dacă poate fi obţinut un nivel adecvat de cunoaştere a clientului în vederea efectuării
auditului.

2.1.2. Surse de obţinere a informaţiilor referitoare la entitate

Auditorul are obligaţia de a obţine informaţii atât la acceptarea misiunii de audit cât şi pe
parcursul emisiunii. În cazul în care, misiunea de audit se întinde pe mai multe exerciţii, aceste informaţii
se actualizează anual.
Informaţiile legate de sectorul de activitate şi despre societate, pot fi obţinute din mai multe
surse. De exemplu:
 experienţa anterioară în raport cu societatea şi sectorul de activitate al acesteia.
 discuţii cu personalul din cadrul entităţii.
 discuţii cu personalul de audit intern şi analiza rapoartelor de audit intern.
 discuţii cu alţi auditori, cu jurişti şi alţi consultanţi care au prestat servicii entităţii sau în cadrul
sectorului de activitate.
 publicaţii legate de sectorul de activitate (de exemplu, statistici guvernamentale, sondaje, texte,
publicaţii de specialitate, rapoarte întocmite de bănci şi asociaţii ale brokerilor, ziare financiare).
 legislaţie şi reglementări care afectează în mod semnificativ entitatea.
 vizitarea clădirilor, construcţiilor şi instalaţiilor la sediul firmei.
 documentele emise de entitate (de exemplu, procese-verbale ale întâlnirilor, materiale trimise
acţionarilor sau depuse la autorităţile de reglementare, materiale promoţionale, rapoarte financiare
şi anuale ale anilor anteriori, bugete, rapoartele interne de gestiune, rapoartele financiare
interimare, manualul politicilor adoptate de conducere, manualele sistemelor de contabilitate şi
control intern, planul de conturi, fişele posturilor, planuri de marketing şi de vânzări).

2.1.3. Aspecte ce trebuie luate în considerare pentru cunoaşterea clientului

Nu poate fi prezentată o listă exhaustivă cu privire la informaţiile ce trebuie obţinute în legătură

cu activitatea clientului. Auditorul este cel care va decide ce informaţii sunt utile, relevante, pentru
misiunea încredinţată.
Informaţiile sunt influenţate de diverşii factori cum ar fi 7:

7
Standardul de audit 300, anexa

16
Factori economici generali :
 nivelul general al activităţii economice (de exemplu, recesiune, creştere),rata dobânzii
şi disponibilitatea de finanţare,inflaţia, reevaluarea monedei,
 politici guvernamentale :monetare,fiscale,de impozitare,stimulente financiare (de
exemplu, programe guvernamentale de ajutor),tarife, restricţii comerciale,cursul
valutar şi controlul acestuia
Sectorul de activitate – piaţa şi concurenţa,activităţi ciclice sau sezoniere,Schimbări în
tehnologia produsului,riscul afacerii (de exemplu, tehnologie ridicată, acces uşor al
concurenţilor),activitate în extindere sau reducere, condiţii adverse (de exemplu, cerere în declin,
capacitate de producţie în exces, competiţie serioasă de preţ), indicatori cheie şi statistici operaţionale,
practici şi probleme contabile specifice, cerinţe şi probleme de mediu,cadrul de reglementare,furnizarea
energiei şi costurile aferente,practici specifice sau unice (de exemplu, referitoare la contractele de muncă,
metodele de finanţare, metodele contabile)
Managementul şi forma de proprietatea tipul entităţii – privată, publică, guvernamentală
(inclusiv orice schimbare recentă sau planificată);proprietarii de drept şi părţile afiliate (locale, străine,
reputaţia şi experienţa în afaceri);structura capitalului (inclusiv orice schimbare recentă sau
planificată);structura organizatorică;obiectivele, filozofia şi planurile strategice ale managementului;
surse şi metode de finanţare (curente, istorice);consiliul de Administraţie: managementul operaţional:
Activitatea entităţii – produse, pieţe, furnizori, cheltuieli, operaţiuni
Rezultate financiare – factori privind condiţiile financiare ale entităţii şi profitabilitatea
Mediul de raportare – influenţe externe care afectează conducerea în întocmirea situaţiilor
financiare, legislaţie.
Chiar dacă există anumite riscuri sesizate de auditor acest fapt nu presupune automat renunţarea
la misiune, dar decizia s-a este luată în cunoştinţă de cauză permiţându-i, să ia măsurile necesare pentru
ca acestea să nu-i afecteze negativ opinia.

2.1.4. Aprecieri cu privire respectarea normelor de etica profesională

În realizarea misiunii sale, auditorul, are obligaţia respectării normelor profesionale, normelor de
comportament (etica şi deontologie) şi a normelor de raportare opiniei. În cadrul celor trei tipuri de
norme, normele de comportament au o importantă majoră. Auditorul nu are voie să accepte o misiune de
audit fără o analiză a:
 independenţei, auditorul are obligaţia de a analiza lista clienţilor săi sau a societăţii în care-şi
desfăşoară activitatea pentru a se asigura că nu există un alt contract sau o activitate remunerată din
partea entităţii respective;
 absenţei incompatibilităţilor, auditorul are obligaţia de a analiza situaţia sa şi a membrilor
de familie în legătură cu eventualele interese în entitatea în cauză;
 examenului de competenţă, care trebuie efectuat de fiecare dată atunci când auditorului i se
cere auditarea unei entităţi cu activitate specifică în care acesta nu are suficiente cunoştinţe
profesionale. În această situaţie auditorul poate face apel la colaboratori care au pregătirea
profesională necesară pentru executarea misiunii;
În cazul în care entitatea a fost anterior auditată, este necesar a se contacta fostul auditor pentru a
afla cauza refuzului de reînnoire a misiunii.
După ce auditorul are suficiente informaţii şi a analizat factorii de risc, poate lua o decizie de
acceptare a misiunii fără riscuri aparente sau cu riscuri care necesită o supraveghere specifică, sau refuză
misiunea.

2.1.5. Contractarea lucrărilor

Normele profesionale şi de comportament prevăd obligaţia ca activitatea auditorilor financiari să

se desfăşoare pe bază de contract, fără să facă distincţia între auditul statutar şi cel contractual. Rezultă că
acceptarea oricărei misiunii de audit trebuie să fie concretizată într-un contract din care nu pot lipsi
referinţele la unele elemente de bază cum ar fi: normele de lucru, termenele, calendarul intervenţiilor,
onorariile, etc. (Model de contract de audit în anexa nr. 5 )

17
 Contractul de prestări servicii prevăzut de legislaţia română a se încheia între auditor şi clientul său
este prin caracteristicile sale juridice un contract de mandat prin care o persoană se obligă de a face ceva
pe seama unei alte persoane de la care a primit însărcinarea contra unui onorariu 8”.

2.2. Orientarea şi planificarea misiunii de audit financiar

Planificarea unui audit implică stabilirea strategiei generale de audit pentru angajament şi
elaborarea unui plan de audit pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scăzut. 9
Planificarea unui audit, este un proces continuu şi repetitiv care începe după finalizarea unui
audit anterior şi continuă până la finalizarea angajamentului curent de audit.
Planificarea ajută la desemnarea adecvată a atribuţiilor între membrii echipei de audit, facilitează
conducerea şi supravegherea membrilor echipei şi revizuirea muncii acestora şi asistă, unde este cazul, la
coordonarea activităţii făcute de auditori componentelor şi experţilor. Natura şi întinderea activităţilor de
planificare se face în funcţie de mărimea şi complexitatea entităţii şi de modificările împrejurărilor care
apar pe durata angajamentului de audit.
Auditorul trebuie să elaboreze un plan de audit care să reducă riscul de audit la un nivel
acceptabil de scăzut.

2.2.1. Pragul de semnificaţie şi riscurile în auditul financiar

Semnificaţia şi riscul reprezintă două concepte fundamentale, care au o importanţă deosebită în

planificarea auditului şi definirea metodei de auditare. Între pragul de semnificaţie şi riscuri există o
legătură invers proporţională. Au fost depistate riscuri semnificative în activitatea entităţii auditate ?
 dacă răspunsul este afirmativ, pragul de semnificaţie va fi unul mai scăzut;
 dacă răspunsul este negativ, pragul de semnificaţie va fi unul ridicat.

2.2.1.1. Pragul de semnificaţie

Pragul de semnificaţie este nivelul sumei pe care o poate aprecia auditorul peste care o eroare,
inexactitate sau o omisiune pot afecta regularitatea şi sinceritatea situaţiilor financiare anuale precum şi
imaginea fidelă a poziţiei financiare şi situaţiei financiare, a rezultatelor operaţiunilor unei entităţi.
Pragul de semnificaţie orientează munca auditorului spre domeniile şi sistemele semnificative ale
entităţii, care sunt şi cele mai expuse riscurilor.
Pragul de semnificaţie se determină:
 la începutul misiunii de audit – pentru determinarea domeniilor şi sistemelor semnificative;
 în timpul misiunii de audit – pentru determinarea pragurilor de semnificaţie pentru fiecare
post din bilanţul anual al entităţii care permite adaptarea mai bună a planului de lucru definirea
mai bună a eşantioanelor de controlat. Acesta evită pierderile de timp prin efectuarea unor munci
care nu ar folosi auditorului la formarea unei opinii asupra situaţiilor financiare anuale.
Aceste praguri de semnificaţie, de regulă, sunt inferioare pragului de semnificaţie global.
Auditorul va ţine seama de efectul cumulat al erorilor constate.
 la sfârşitul misiunii de audit – pragul global de semnificaţie permite aprecierea dacă erorile
constatate trebuie corectate sau fac obiectul unei menţiuni în raportul de audit atunci când
entitatea refuză să le corecteze.
Aşa dar, fixarea pragurilor de semnificaţie permite auditorului orientarea şi planificarea mai bună
a misiunii de audit, evitarea muncii inutile şi justificarea deciziilor referitoare la opinia emisă.
Pragul de semnificaţie depinde în mare măsură de riscurile constatate în entitate. Cu toate acestea,
în activitatea de audit financiar, raţionamentul profesional joacă un rol important.
Aprecierile auditorului se bazează atât pe elemente cantitative cât şi pe elemente calitative.
Aprecierea făcându-se în funcţie de experienţa şi gândirea auditorului şi de particularităţile entităţii al
cărui prag de semnificaţie este determinat.
În stabilirea şi valorificarea principiului pragului de semnificaţie, Arens Alvin şi colaboratorii 10
stabilesc 5 faze:
8
Codul Civil art. 1532, 1534.
9
Standardele Internaţionale de Audit (ISA), 300.
10
Arens Alvin, Loebbecke James, Elder Randal, Besley marks, Audit o abordare integrată, Editura Arac, 2003, pag. 289.

18
  fixarea valorii preliminare a pragului de semnificaţie;
 repartizarea valorii preliminare a pragului de semnificaţie pe segmente de audit;
 estimarea valorii totale a prezentărilor eronate pe segment;
 examinarea valorii combinate a prezentărilor eronate;
 compararea estimării valorii combinate cu valoarea preliminară sau revizuită a pragului de
semnificaţie.
Primele două faze sunt caracteristice etapei de planificare iar următoarele trei, fazei de evaluare a
rezultatelor. Prezentarea acestor 5 faze este deosebit de importantă în înţelegerea importanţei pragului de
semnificaţie.

2.2.1.2. Fixarea valorii preliminare a pragului de semnificaţie

În practica auditului, pentru stabilirea pragului de semnificaţie se utilizează o serie de elemente

de referinţă cum sunt:
o cifra de afaceri;
o total bilanţ;
o profitul net;
o capitalurile proprii, etc
În general recomandările privind stabilirea pragului de semnificaţie se referă la formule care
utilizează una sau mai multe baze de comparaţie şi un interval de valori procentuale.
Recomandările cuprinse în Normele minimale de audit, emise de Camera Auditorilor Financiari
din România, agreează trei baze cu următoarele intervale procentuale, şi anume :

Nivel
Nivel Maxim
Baza de calcul minim Simbol Simbol
N.max.
N.min.
Active totale 1% AT.%.min. 2% AT.%.max.
Cifra de afaceri 0,5% CA%.min. 1% CA%.max.
Profitul înainte de impozitare
5% P.%.min. 10% P.%.max.

Nici un procent nu va constitui o referinţă absolută. Procentele sunt date cu titlu indicativ. Bazele
de aplicare a intervalelor procentuale trebuie bine analizate de către auditor şi eliminate sau ajustate .

2.2.1.3. Riscul în activitatea de audit

Realizarea obiectivelor auditului presupune, din partea auditorului, obţinerea unui grad
rezonabil de certitudine asupra corectitudinii întocmirii documentelor de sinteza (situaţiilor financiare).
Într-o fază preliminară, pe baza procedurilor şi testelor pe care le consideră necesare, auditorul
determină şi analizează riscurile care pot contribui la exprimarea unei opinii necorespunzătoare în
raportul de audit. Auditorul trebuie să folosească raţionamentul profesional pentru evaluarea riscului de
audit şi stabilirea procedurilor adecvate care să permită aducerea acestuia la un nivel minim acceptabil.
De aici rezultă conţinutul complex al atribuţiilor ce revin auditorului, respectiv:
- evaluarea sistemului contabil;
- evaluarea sistemului de control intern;
- evaluarea riscului de audit, ceea ce cere stabilirea de proceduri şi tehnici de audit pentru detectarea
riscului şi limitarea acestuia la un nivel cât mai scăzut.
Când planifică auditul, auditorul ia în considerare elementele ce duc la situaţii financiare în mod
semnificativ eronate. Evaluarea pragului de semnificaţie, în relaţie cu soldurile specifice ale conturilor şi
categoriilor de tranzacţii, ajută auditorul să se decidă asupra unor aspecte cum sunt cele referitoare la
elemente ce trebuie examinate şi dacă să folosească proceduri de eşantionare analitice. Acestea permit
auditorului să selecteze procedurile de audit care combinate, se estimează că reduc riscul de audit la un
nivel scăzut acceptabil11.

11
Standarde de audit financiar, editura Economică, 2000, Standardul de audit nr. 320, paragraf. 9.

19
 Între pragul de semnificaţi şi nivelul riscului există o relaţie invers proporţională. Cu cât este mai
ridicat nivelul pragului de semnificaţie, cu atât este mai scăzut riscul şi invers.
Aşa cu s-a mai arătat, auditorul este conştient de faptul că în abordarea activităţii de audit există
riscuri. Aceste riscuri însă, nu au aceiaşi probabilitate de a se realiza şi sunt destul de greu de cuantificat.

2.2.1.4. Tipuri de riscuri

În audit, riscurile pot fi clasificate :

1. Din punct de vedere a posibilităţii de a se produce, riscurile sunt:
- riscurile potenţiale – sunt acele riscuri, comune tuturor entităţilor, care teoretic sunt susceptibile a se
produce dacă nu are loc nici un control pentru a se împiedica sau detecta şi corecta erorile care ar
putea să apară .
- riscuri posibile – sunt riscuri potenţiale împotriva cărora o entitate nu are pregătite mijloacele
necesare pentru a le limita. Dacă aceste mijloace nu sunt puse în aplicare, probabilitatea de a se
produce erori este ridicată, existând şi probabilitatea ca aceste erori să nu fie detectate şi nici
corectate de către entitate.
Experienţa şi raţionamentul profesional completate cu o documentare profesională, permit
auditorului s-ă cunoască riscurile potenţiale din cadrul entităţii auditate. Acesta, pe tot parcursul misiunii
sale, încearcă să identifice riscurile posibile pentru a-şi adapta în consecinţă controalele pentru a evalua
incidenţa erorilor care ar putea afecta situaţiile financiare ale entităţii.

2. Din punct de vedere al specificului entităţii auditate, riscurile cele mai importante sunt:
- Riscurile generale legate de entitate, sunt acele riscuri care pot fi influenţate de ansamblul
operaţiunilor entităţii: riscurile legate de situaţia economica a entităţii, riscurile legate de
organizarea generală a entităţii, riscurile legate de atitudinea conducerii;
- Riscuri legate de natura operaţiilor efectuate: datele repetitive_sunt celea care rezultă din
activitatea obişnuită a entităţi,cumpărări,vânzări,producție,consumuri,trezorerie, salarii. datele
punctuale_vin să completeze datele repetitive, dar se produc la intervale de timp mai mult sau mai
puţin regulate cu ar fi inventarierea,evaluările de la finele exercițiului, datele excepţionale_ rezultă
din operaţiunile sau din deciziile care ies din domeniul activităţii curente cu ar fi: reevaluări;
fuziuni;divizări;restructurări;
- Riscuri legate de concepţia şi funcţionarea sistemelor, Conceperea sistemelor de culegere şi
tratare a operaţiunilor trebuie să dea posibilitatea prevenirii erorilor sau a detectării celor care se
produc pentru a le putea corecta;
- Riscuri legate de procedeele si domeniile semnificative alese de auditori , Alegerea de către
auditor a procedurilor ce le va folosi, a întinderii acestora şi a datei condiţionată de intervenţiile sale
presupune obligatoriu un anumit nivel de risc pe care auditorul trebuie să-l minimizeze
o riscul de detectare planificat, se estimează în etapa de planificare a auditului, şi
reprezintă o măsură a riscului că elementele probante colectate pentru un anumit
segment să nu dea posibilitatea auditorului de a detecta erori cu o valoare
semnificativă;
o riscul inerent, riscul inerent reprezintă o măsură de apreciere în legătură cu
posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie de tranzacţii să conţină erori
semnificative, fie individual sau prin cumul, întru-un segment supus auditului,
presupunând că nu există un sistem de control intern
o riscul legat de control, Riscul controlului este riscul ca sistemul contabil sau cel de
control intern al entităţii auditate să nu prevină sau să nu detecteze în timp util o
abatere sau o afirmaţie neadevărata care ar putea deveni semnificativă fie individual,
fie cumulat cu erori din alte solduri sau categorii de operaţiuni
o riscul de audit acceptabil, reprezintă riscul pe care auditorul este dispus să-l
accepte cu privire la faptul că situaţiile financiare ar putea conţine erori
semnificative, după încheierea auditului, iar opinia emisă să fie fără rezerve. Cu cât
procentul riscului de audit acceptabil este mai aproape de zero cu atât certitudinea că
situaţiile financiare anuale nu conţin erori semnificative este ridicată.

20
 2.3. Aprecierea auditului intern

2.3.1. Importanţa auditului intern

În această etapă auditorul obţine informaţii pentru a fi în măsură să facă o evaluare a sistemelor
de audit intern şi a lua o decizie în legătură cu posibilitatea de a se sprijini pe auditul intern. Acum
auditorul descoperă domeniile în care controalele sunt efectiv execută. Absenţa controalelor duce la
riscul apariţiei unor erori care să afecteze fiabilitatea informaţiei financiare. Existenţa unor controale
fiabile constituie o puternică probabilitate ca, conturile să fie fiabile. Atunci când auditorul consideră că
auditul intern oferă informaţii utile în fundamentarea opiniei sale, poate reduce întinderea controalelor
sale asupra conturilor obţinând o încredere mai mare ca cea care ar fi putut rezulta ca urmare a
multiplicării sondajelor. Auditorul poate întări prezumţia de fiabilitate efectuând sondaje privind
funcţionarea auditului intern pe parcursul exerciţiului (teste de permanenţă), pentru a se asigura că
procedurile sunt corect aplicate
Auditorul trebuie să obţină o înţelegere suficientă a sistemele de contabilitate şi de control intern
pentru a planifica auditul şi a dezvolta o abordare eficientă a acestuia.
Conducătorii sunt responsabili pentru existenţa unui sistem contabil corespunzător care să
reunească diversele controale interne adaptate la dimensiunea şi la natura entităţii. Auditorul trebuie să
aibă un grad rezonabil de certitudine că sistemul contabil este corespunzător organizat şi că toate
informaţiile contabile care trebuie înregistrate au fost efectiv înregistrate.

2.3.2. Conţinutul auditului intern

Auditul intern contribuie în general la certitudinea ca sistemul contabil este corespunzător

organizat şi că toate informaţiile contabile care trebuie înregistrate au fost efectiv înregistrate. Auditorul
trebuie să obţină o bună înţelegere a sistemului contabil şi a controalelor sale interne; el trebuie să
studieze şi să evalueze funcţionarea controalelor interne pe care doreşte să se sprijine pentru a determina
natura, termenele şi întinderea celorlalte proceduri de audit.
“Sistemul contabil” reprezintă ansamblul de proceduri şi înregistrări dintr-o entitate care permit
prelucrarea tranzacţiilor în scopul înregistrării acestora în conturi. Astfel de sisteme permit identificarea,
gruparea, analiza, calcularea, clasificarea, înregistrarea, sintetizarea şi raportarea tranzacţiilor sau altor
evenimente.
Auditorul trebuie să cunoască suficient de bine sistemul contabil al unei entităţi pentru a putea să
identifice şi să înţeleagă:
- principalele clase de operaţiuni din activitatea entităţii precum şi sursele de provenienţă a lor;
- organizarea contabilităţii în domeniile semnificative
- documentele justificative şi conţinutul situaţiilor financiare;
- procesul de elaborare aprobare, circulaţie şi arhivare a documentelor contabile şi financiare.
“Sistemul de control intern” constă într-un ansamblu de politici şi proceduri (controale interne)
la care recurge conducerea unei entităţi în vederea asigurării unei gestiuni riguroase şi eficiente a
activităţii entităţii. Aceste proceduri urmăresc asigurarea condiţiilor pentru îndeplinirea obiectivelor
manageriale privind asigurarea unei conducerii sistematice şi eficiente a activităţii prin:
- respectarea politicilor de gestiune (politicile manageriale),
- protecţia activelor, prevenirea şi detectarea fraudelor şi erorilor,
- acurateţea şi exhaustivitatea înregistrărilor contabile,
- stabilirea situaţiilor financiare şi asigurarea unor informaţii financiare credibile.
Controalele interne împreună cu sistemul contabil privesc realizarea unor obiective, cum ar fi:
 operaţiunile efectuate de entitate respectă condiţiile (regulile) generale sau specifice stabilite de
conducere (sistemele de autorizare, de avizare, de aprobare).
 tranzacţiile şi alte evenimente sunt înregistrate în conturile corespunzătoare, la valoarea corectă şi în
perioada adecvată, astfel încât să permită întocmirea situaţiilor financiare în concordanţă cu un cadru
identificat de raportare financiară.
 accesul la active şi înregistrări este permis doar în conformitate cu delegările stabilite de conducerea
entităţii.

21
 activele entităţii sunt protejate prin separarea sarcinilor, serviciul de audit intern, efectuarea de
inventare la intervale rezonabile şi luarea de măsuri corespunzătoare atunci când sunt identificate
eventuale diferenţe, etc.

2.3.2.1 Sistemul de organizare a controlului intern

Constă într-un ansamblu de preocupări din partea managementului entităţii în ceea ce priveşte
sistemul de control intern şi importanţa pe care aceştia o dau acestuia.
Sistemul de organizare a controlului intern este determinat de mediul în care acesta funcţionează şi
care poate fi influenţat o serie de factori interni cum sunt: structura organizatorică a entităţii;supervizarea
exercitată de conducători;personalul implicat.
Structura organizatorică a entităţii
Structura organizatorică a unei entităţi serveşte drept cadru pentru conducere şi pentru controlul
activităţilor sale. O structură eficace favorizează cunoaşterea delegărilor de puteri şi a întinderii
responsabilităţilor. Ea trebuie să fie concepută astfel încât să prevină orice ieşire în afara sistemului de
control şi trebuie să asigure separarea funcţiilor incompatibile. Funcţiile sunt incompatibile atunci când
permit simultan să se comită fraude şi erori. Funcţiile care în mod tradiţional, trebuie să fie separate sunt
cele care privesc accesul la active, autorizarea de operaţiuni, executarea şi contabilizarea operaţiunilor.
Supervizarea exercitată de conducători;
Managementul entităţii este responsabil pentru concepţia şi menţinerea sistemului de control
intern. Pentru a răspunde responsabilităţilor lor de supervizare, conducătorii trebuie să examineze în mod
regulat caracterul corespunzător al controlului intern, în scopul de a se asigura că toate controalele
importante funcţionează eficace.
Un sistem de control intern puternic, de exemplu unul cu controale bugetare severe şi cu o funcţie
eficientă a auditului intern poate suplini în mod semnificativ procedurile specifice de control. Totuşi, un
mediu solid nu poate să asigure, prin el însuşi, eficacitatea sistemului de control intern fără existenţa unor
proceduri de control intern

2.3.2.2 Procedurile de control intern

Procedurile de control completează sistemul de organizare al controlului intern şi reprezintă acele

politici şi proceduri, pe care conducerea le-a stabilit în vederea atingerii obiectivelor specifice ale entităţii.
În scopul evaluării auditului intern, auditorul orientează intervenţiile sale asupra a trei direcţii principale,
care vor furniza informaţii necesare aprecierii auditului intern:
- care sunt procedurile efective în funcţiune?
- sunt aceste proceduri aplicate?
- în ce măsură aceste proceduri satisfac realizarea unui bun audit intern?
Procedurile specifice de control includ:
 stabilirea, revederea şi aprobarea normelor interne;
 raportarea, revizuirea şi aprobarea reconcilierilor;
 verificarea exactităţii aritmetice a înregistrărilor;
 controlarea aplicaţiilor şi a mediului sistemelor informatizate, de exemplu, prin stabilirea de controale
asupra schimbărilor din programele computerizate şi a accesului la fişierele de date;
 menţinerea şi revizuirea conturilor de control şi a balanţelor de verificare;
 aprobarea şi controlul documentelor;
 compararea datelor interne cu sursele externe de informaţii;
 compararea rezultatelor inventarului de numerar, a titlurilor de participare şi a stocurilor cu
înregistrările din contabilitate;
 limitarea accesului fizic direct la active şi înregistrări;
 compararea şi analizarea rezultatelor financiare cu valorile prognozate.
La auditul situaţiilor financiare, auditorul va verifica numai acele politici şi proceduri din cadrul
sistemelor de contabilitate şi control intern care sunt semnificative pentru formularea unei opinii
referitoare la situaţiile financiare. Înţelegerea aspectelor semnificative ale sistemelor de contabilitate şi de
control intern, împreună cu evaluările riscului inerent şi cele ale riscului de control şi cu alte considerente,
vor permite auditorului:

22
- să identifice tipurile potenţialelor denaturări semnificative care ar putea să apară în situaţiile
financiare;
- să ia în considerare factorii care afectează riscul de apariţie a denaturărilor semnificative;
- să stabilească proceduri de audit adecvate.

2.3.2.3 Înţelegerea sistemelor de contabilitate şi de control intern

Atunci când sunt înţelese sistemele de contabilitate şi de control intern pentru planificarea
auditului, auditorul va culege informaţii în legătură cu modul în care sunt proiectate aceste sisteme,
precum şi cu modul lor de aplicare. De exemplu, un auditor poate efectua un test de “urmărire” a
înregistrării tranzacţiilor, care reprezintă urmărirea câtorva tranzacţii prin sistemul de contabilitate. În
cazul în care tranzacţiile selectate sunt tipice pentru acele tranzacţii ce trec prin sistem, această procedură
poate fi tratată ca parte a testelor controalelor. Natura şi întinderea testelor de urmărire a înregistrării
tranzacţiilor efectuate de auditor sunt în aşa fel încât, ele singure, nu pot furniza suficiente probe de audit
adecvate pentru a susţine o evaluare a riscului de control situată la un nivel mai mic decât ridicat.
Auditorul financiar trebuie să documenteze concluziile sale ca urmare a examinării lucrărilor de
audit intern. Analiza poate cuprinde controlul unor elemente deja verificate de auditorul intern, controlul
unor elemente similare şi studierea unor proceduri ale auditorului intern.

APLICAȚII 2.1.

1. Riscul de detectare planificat

Se estimează în etapa de planificare a auditului, şi reprezintă o măsură a riscului că elementele
probante colectate pentru un anumit segment să nu dea posibilitatea auditorului de a detecta erori cu o
valoare semnificativă.
Una din tehnicile utilizate de auditori la abordarea riscului în cadrul planificării se referă la
modelul de risc pentru audit. Sursa acestui model a fost preluată 12, fiind rezumată în DSA 13 nr. 39
care abordează tehnicile sondajului în audit şi DSA nr. 47 care abordează pragul de semnificaţie şi
riscurile de audit.
RAA
RDP 
RI  RC
în care:
RDP – risc de detectare planificat;
RAA – risc de audit acceptabil;
RI – risc inerent;
RC – risc de control;

Dacă într-o entitate auditorul apreciază următoarele valori:

RAA = 5 %;
RI = 23 % ;
RC = 58 %.

0,05
RDP   0,04 sau 4%
0,23  0,56
Riscul de detectare planificat este de 4 %. Aceasta însemnând că auditorul planifică să acumuleze
probe până la nivelul la care riscul existenţei unor prezentări eronate a căror valoare depăşeşte eroarea
tolerabilă va fi redus până la 4 %. Acest tip de risc determină cantitatea de probe pe care auditorul
planifică să o colecteze şi care este invers proporţională cu dimensiunea riscului de detectare planificat.

2. Exemplu de calcul al pragului de semnificație:

12
Arens Alvin, Loebbecke James, Elder Randal, Besley Marks, Audit o abordare integrată, Editura Arac, 2003, pag. 299.
13
Directivele privind Standardele de Audit.

23
 Societatea EXEMPLU SA , realizează în ultimii trei ani următorii indicatori:
-lei-

Indicatorul Simbol 2008 (N) 2007(N-1) 2006(N-2)

Active totale AT 16.456 11.272 14.960
Cifra de afaceri CA 29.834 23.019 27.121
Profit înainte de impozitare P
6.464 3.880 5.877
Pragul de semnificație Pgs

Secţiunea
PRAG DE SEMNIFICAŢIE F0
Iniţialele Data
Client: Întocmit de: (auditor asociat) 15.01.N
SC EXEMPLU SA FV
Revizuit de: (responsabil de
Perioada auditată: misiune) 15.03.N
01.01.N – 31.12.N DB (lei)
Buget
Situaţii financiare exerciţiu Exerciţii anterioare
Baze de calcul
exerciţiu curent (N) curent (N) N-2 N-1
Active totale (înainte de
scăderea datoriilor) 16.456 11.272 14.960
1% 1 165 113 150
2% 2 329 225 299
Cifra de afaceri 29.834 23.019 27.121
0,5% 3 149 115 136
1% 4 298 230 271
Profit înainte de impozitare
(nota 3) 6.464 3.880 5.877
5% 5 323 194 294
10% 6 646 388 588
Prag de semnificaţie 318 210 290
Etapa de planificare 290
Etapa exprimării opiniei 290
Notă privind raţionamentul alegerii pragului de semnificaţie: Pragul de semnificaţie a fost calculat ca
medie a valorilor obţinute in exerciţiul n-1, asigurând auditorului un grad de siguranţa ridicat comparativ cu
pragul de semnificaţie aferent exerciţiului N.

1 Calcul pragului de semnificație Exercițiul 2006

Pgs = AT2006 x AT.%.min. = 14.960 x 1% = 150 lei ;

Active totale
Pgs = AT2006 x AT.%.max. = 14.960 x 2% = 299 lei
Cifra de afaceri Pgs = CA2006 x AT.%.min. = 27.121 x 0,5% = 136 lei ;
Pgs = CA2006 x AT.%.max. = 27.121 x 1% = 271 lei
Profit înainte de Pgs = P2006 x AT.%.min. = 5.877 x 5% = 294 lei ;
impozitare Pgs = P2006 x AT.%.max. = 5.877 x 10% = 588 lei
Valoare medie
(150 +299+136+271+294+588) / 6 = 290

24
1 Calcul pragului de semnificație Exercițiul 2007

Pgs = AT2007 x AT.%.min. = 11.272 x 1% = 113 lei ;

Active totale
Pgs = AT2007 x AT.%.max. = 11.272 x 2% = 225 lei
Cifra de afaceri Pgs = CA2007 x AT.%.min. = 23.019 x 0,5% = 115 lei ;

Pgs = CA2007 x AT.%.max. = 23.019 x 1% = 230 lei

Profit înainte de Pgs = P2007 x AT.%.min. = 3.880 x 5% = 194 lei ;
impozitare Pgs = P2007 x AT.%.max. = 3.880 x 10% = 388 lei
Valoare medie
(113 +225+115+230+194+388) / 6 = 210

1 Calcul pragului de semnificație Exercițiul 2008

Pgs = AT2008 x AT.%.min. = 16.456 x 1% = 165 lei ;

Active totale
Pgs = AT2008 x AT.%.max. = 16.456 x 2% = 329 lei
Cifra de afaceri Pgs = CA2008 x AT.%.min. = 29.834 x 0,5% = 149 lei ;

Pgs = CA2008 x AT.%.max. = 29.834 x 1% = 298 lei

Profit înainte de Pgs = P2008 x AT.%.min. = 6.464 x 5% = 323 lei ;
impozitare
Pgs = P2008 x AT.%.max. = 6.464 x 10% = 646 lei
Valoare medie
(165 +329+149+298+323+646) / 6 = 318
Alegerea sau excluderea unui anumit prag de semnificație astfel calculat este rezultatul
raționamentului auditorului.

1. Care sunt principalele faze ale activității de audit ? Descrieți pe scurt fiecare faza.
2. Ce se înțelege prin fixarea unei valori preliminare a pragului de semnificație?
3. Explicați deosebirea dintre termenii de eroare tolerabila si valoare preliminara a pragului
de semnificație. Care este legătura dintre aceste două noțiuni?
4. Explicați de ce pragul de semnificație este important, dar dificil de aplicat în practica.

APLICATII 2.2.
1. Comparați interesele managementului în ceea ce privește auditul intern cu cel al
auditorului.
2. Care este conținutul auditului intern?
3. Ce înțelegeți prin sistem contabil ? Dați exemple.
4. Ce înțelegeți prin sistem de control intern ? Dați exemple.
5. Obiectivele auditului intern consta în :
a).gestionarea corectă,potrivit legii ,a patrimoniului întreprinderii;
b).ţinerea corectă şi la zi a contabilităţii,potrivit normelor emise de Ministerul de
Finanţe;
c).validitatea şi corecta aplicare a procedurilor interne stabilite de conduecrea
întreprinderii.

MODUL 3.
EXECUTAREA ACTIVITATII DE AUDIT

25
 3.1. Ipoteza continuităţii exploatării

Situaţiile financiare trebuie întocmite pornind de la premiza ca entitatea îşi va continua activitatea
în viitorul previzibil. Dacă acest lucru este in mod clar neadecvat, trebuie prezentate motivele pentru care
entitatea nu poate funcționa cu respectarea principiului continuităţii activităţii.
În mod normal entitatea este considerată ca fiind în activitate, că ea va continua să funcţioneze
într-un viitor previzibil, admiţându-se că nu are nici intenţia, nici obligaţia de a se afla în lichidare sau de
reducere semnificativă a activităţii sale.
În cazul în care, la evaluare, conducerea entităţii are cunoştinţă de incertitudini semnificative
legate de evenimente sau condiţii care pot arunca o umbră de îndoială asupra capacităţii entităţii de a-şi
continua activitatea, incertitudinile respective, trebuie prezentate în situaţiile financiare.

3.1.1. Evaluarea principiului continuităţii activităţii

Deşi opinia auditorului dă credibilitate situaţiilor financiare anuale, utilizatorul nu trebuie, totuşi,
să considere că opinia acestuia constituie o asigurare cu privire la perenitatea entităţii.
În absenţa unei informaţii contrare, principiul continuităţii exploatării prevalează pentru
stabilirea situaţiilor financiare anuale. În consecinţă, elementele de activ şi de pasiv sunt contabilizate în
ipoteza de continuitate care îi permite să-şi realizeze activele sale şi să-şi regleze datoriile în cadrul
normal al activităţii sale. Atunci când acest principiul este pus sub semnul întrebării, este posibil ca unele
active să nu mai fie realizate la sumele lor totale contabilizate, iar valoarea şi scadenţele pasivelor să fie
modificate. În aceste condiţii activele şi pasivele din situaţiile financiare anuale trebuie ajustate.
Informaţii privind compromiterea capacităţii entităţii de a-şi continua activitatea pot proveni din
situaţiile financiare anuale sau din alte surse. Fără a pretinde o prezentare exhaustivă a elementelor care
pot duce la compromiterea principiului continuităţii activităţii, cele mai importante sunt:
Elemente de ordin financiar: situaţia netă negativă sau fond de rulment negativ;ajungerea la scadenţă a
unor împrumuturi pe termen fix semnificative, fără să existe posibilităţi evidente de a le rambursa sau de
a le reînnoi;recurgerea la împrumuturi pe termen scurt pentru finanţarea activelor imobilizate; principalele
raţio-uri financiare defavorabile;pierderi din exploatare importante; întârzieri sau oprirea distribuirii
dividendelor; imposibilitatea de a respecta termenele de regularizare (soldare) prevăzute; dificultate de a
respecta termenele contractelor de împrumut; transformarea operaţiunilor pe credit cu furnizorii în
operaţiuni cu plata imediată sau anticipată; imposibilitatea de a obţine o finanţare pentru punerea la punct
a unor investiţii necesare.
Elemente legate de exploatare: plecarea personalului cheie, greu de înlocuit; pierderea unor pieţe
importante, a unui privilegiu, a unei licenţe sau a furnizorilor importanţi; conflicte sociale;
 producţie anormal de mare pe stoc fără a exista posibilităţi de desfacere; discontinuităţi în
aprovizionarea cu materii prime;întreruperea fumizării de energie, gaz, apă etc.
Alte elemente: nerespectarea obligaţiilor legate de capital sau a altor obligaţii legale; urmăriri judiciare
împotriva entităţii a căror finalitate poate duce la constrângeri sau obligaţii cărora nu li se va putea face
faţă; modificări ale legislaţiei sau ale politicii guvernamentale.
Influenţa acestor elemente poate să fie adeseori atenuată prin alţi factori.
Exemplu: riscul ca o entitate să nu-şi poată plăti datoriile la scadenţă poate fi atenuat prin
previziunile conducerii de conservare a trezoreriei prin alte mijloace, cum ar fi o cesiune de active, o
revizuire a modalităţilor de rambursare a împrumuturilor, obţinerea de noi capitaluri de la acţionari.
Pierderea furnizorului semnificativ poate fi atenuată prin alte surse de aprovizionare, etc.

3.1.2 Proceduri de obţinere a elementelor probante

Auditorul trebuie să obţină elemente probante suficiente şi juste pentru a confirma sau infirma
îndoielile sale privind capacitatea entităţii de a continua exploatarea într-un viitor previzibil, respectiv
într-o perioadă în general mai mică de un an, calculată de la data închiderii exerciţiului.
În cadrul demersului său, auditorul pune în aplicare procedurile de audit care să-i permită să
obţină elemente probante suficiente şi juste pentru a fundamenta opinia sa privind situaţiile financiare
anuale.
Atunci când principiul continuităţii exploatării este pus la îndoială, aceste proceduri capătă o
importanţă sporită în cele mai multe cazuri fiind necesare proceduri complementare .
Procedurile adaptate unei asemenea situaţii sunt în special următoarele:

26
  a analiza şi a avea convorbiri cu conducătorii, la o dată cât mai apropiată de cea a raportului de
audit, despre previziunile în materie de trezorerie şi orice alt factor adaptat;
 a examina evenimentele posterioare datei de închidere a exerciţiului, în scopul identificării
elementelor care afectează capacitatea entităţii de a continua exploatarea sa;
 a analiza şi a avea convorbiri cu conducătorii despre ultima situaţie intermediară întocmită;
 a examina termenii contractelor de împrumuturi pentru a determina dacă aceşti termeni au fost cu
adevărat respectaţi;
 a lua cunoştinţă de procesele verbale ale adunării generale şi, ale reuniunii consiliului de
administraţie sau ale comitetului de direcţie, pentru a constata dacă sunt menţionate dificultăţile
financiare ale entităţii;
 a obţine de la consilierul juridic al entităţii informaţii cu privire la orice problemă juridică
importantă;
 de a justifica existenţa, legalitatea şi aplicabilitatea acordurilor încheiate cu părţile afiliate sau cu
terţii, în vederea obţinerii sau păstrării unor sprijiniri financiare evaluând totodată capacitatea
financiară a acestor terţi de a aduce noi finanţări;
 a examina situaţia entităţii privind comenzile clienţilor săi, neonorate;
 a obţine o scrisoare de afirmare de la conducători cu privire la măsurile prevăzute, care permit
ameliorarea situaţiei:
 de a analiza fiabilitatea tuturor sistemelor care oferă informaţii în legătură cu capacitatea entităţii
de a-şi continua activitatea;
 de a compara fundamentul principalelor ipoteze reţinute pentru previziuni cu datele previzionale
ale exerciţiilor precedente cu rezultatele istorice, datele previzionate ale exerciţiului în curs cu
rezultatele obţinute până în ziua analizei sale;
Auditorul trebuie să obţină un grad rezonabil de siguranţă că măsurile propuse sunt realizabile, că
ele vor fi aplicate şi că efectele lor vor fi benefice.

3.2 Auditul estimărilor contabile

Fiabilitatea elementelor probante depinde de origina lor. Obiectivele şi întinderea auditului

situaţiilor financiare indică faptul că auditorul trebuie să apeleze la raţionamentul sau profesional atunci
când apreciază caracterul rezonabil al estimărilor făcute de conducători entităţii. Aceştia sunt direct
responsabili pentru estimările contabile cuprinse în situaţiile financiare. Estimările sunt deseori efectuate
într-un context de incertitudine în ceea ce priveşte consecinţele evenimentelor care s-au produs sau care
sunt susceptibile să se producă şi impun intervenţia judecăţii profesionale. Ca urmare riscul unei
inexactităţi semnificative în situaţiile financiare este adeseori mai ridicat atunci când conturile se bazează
pe estimări şi nu pe fapte istorice.
Procedurile destinate a fi aplicate în cazul estimărilor contabile nu sunt destinate a fi utilizate
informaţiilor previzionale, deşi unele proceduri pot fi aplicate acestui obiectiv.

3.2.1 Natura estimărilor contabile

Estimările contabile reprezintă o aproximare a valorii unui element în absenţa unor mijloace de
evaluare precise.14 Acestea pot fi:
 ajustări pentru depreciere care reduc a valoarea stocurilor şi conturilor de creanţe la valoarea lor
realizabilă estimată;
 ajustări de alocare a costurilor activelor imobilizate de-a lungul duratelor probabile de utilizare a
acestora (durata de viaţă utilă);
 venituri angajate;
 impozite amânate;
 ajustări pentru pierderi care pot rezulta dintr-o acţiune judiciară în curs;
 pierderi din contracte de construcţii în derulare;
 provizioane pentru satisfacerea garanţiilor.
Estimările contabile pot fi calculate în cursul exerciţiului şi să facă parte din sistemul contabil
curent, sau în mod punctual la sfârşitul exerciţiului. În multe cazuri, estimările contabile sunt făcute

14
ISA 540.

27
pornind de la o formulă care se bazează de date istorice, cum ar fi folosirea ratelor standard de amortizare
pentru fiecare categorie de active imobilizate sau folosirea unui procent standard al veniturilor din vânzări
pentru a asigura un provizion de garanţie. În asemenea cazuri, formula trebuie reexaminată în mod regulat
de către conducere în vederea efectuării eventualelor ajustări.
Obiectivul auditorului este de a obţine elemente probante suficiente care să-i permită să
determine dacă aceste estimări sunt rezonabile şi dacă, eventual, informaţia care se referă la ele este
corect dată. Cu toate acestea auditorul trebuie să fie conştient că elementele probante care permit
justificarea estimărilor contabile vor fi, în multe cazuri, dificil de obţinut şi mai puţin concludente decât
cele care permit justificarea altor elemente ale situaţiilor financiare anuale.

3.2.2 Etape ale auditului estimărilor contabile

Principalele etape ale auditului unei estimări contabile sunt în general următoarele:
 examinarea datelor şi ipotezelor pe care se bazează această estimare incluzând verificarea
caracterului întotdeauna apropiat al formulelor utilizate pentru stabilirea estimărilor contabile;
 controlul calculelor realizate în estimare şi eventual folosirea unei estimări independente pentru
comparaţie cu cea întocmită de conducere;
 compararea estimărilor anterioare cu rezultatele reale ale aceleiaşi perioade;
 examinarea procedurilor de aprobare utilizate de conducători;
 evaluarea concluziilor rezultate din procedurile de audit.
Auditorul trebuie să ajungă la o cunoaştere suficientă a procedurilor şi a metodelor folosite de
conducerea entităţii pentru efectuarea estimărilor contabile semnificative, precum şi a ambientului în care
se exercită controalele referitoare la aceste proceduri şi metode. Această înţelegere permite auditorului să
determine întinderea şi natura procedurilor de pus în aplicare pentru evaluarea acestor estimări.

3.2.3 Examinarea datelor şi aprecierea ipotezelor

Auditorul trebuie să obţină o asigurarea rezonabilă că datele pe care se bazează estimarea sunt
exacte, complete şi pertinente. Atunci când datele utilizate sunt de natură contabilă, ele trebuie să fie în
concordanţă cu datele tratate de sistemul contabil.

3.2.4 Controlul calculelor

Auditorul trebuie să testeze procedurile de calcul utilizate în cadrul entităţii. Întinderea testelor
efectuate va depinde de complexitatea inerentă a stabilirii estimării, de evaluarea sa privind procedurile
şi metodele utilizate de entitate pentru a realiza această estimare şi de importanţa relativă a acestei
estimări în cadrul situaţiilor financiare. În acest sens auditorul poate decide ca evaluarea lor să se facă
prin efectuarea proprie sale estimări utilizând aceleaşi proceduri sau proceduri diferite. Eventualele
diferenţele nu trebuie să fie semnificative.

3.2.5 Compararea estimărilor anterioare cu rezultatele reale ale aceleiaşi perioade

Este recomandat, dacă este posibil, ca auditorul să compare estimările anterioare cu rezultatele
reale, pentru a:
 obţine elemente probante privind fiabilitatea generală a procedurilor de estimare utilizate de
entitate;
 determina şi propune ajustările care ar fi necesare pentru formulele de estimare utilizate;
 se asigura că diferenţele între rezultatele reale şi estimările anterioare au fost cuantificate şi că au
fost luate de către entitate măsuri contabile corespunzătoare.
Estimările contabile semnificative, de regulă, sunt analizate şi aprobate de conducerea entităţii.
Competenţele de aprobare date prin hotărâre a consiliului de administraţie ar trebui să se
regăsească în procedurile de audit intern ale entităţii.
Auditorul are obligaţia de a verifica dacă această analiză şi aprobare sunt efectuate la nivelul
ierarhic corespunzător şi sunt consemnate în documentaţia care justifică calculul estimării contabile.
Scopul auditorului este de a obţine o asigurarea rezonabilă că estimările contabile au o baza reală
iar calculul lor s-a făcut corect. El, trebuie să evalueze caracterul rezonabil al estimării, sprijinindu-se pe

28
cunoaşterea entităţii şi a sectorului său de activitate, precum şi coerenţa cu celelalte elemente probante
obţinute pe parcursul auditului.
Auditorul va analiza evenimentele posterioare închiderii exerciţiului, care pot duce la ajustarea
estimărilor contabile ca urmare a modificării datelor şi ipotezelor reţinute pentru calcularea estimării
contabile.

3.3 Proceduri de colectare a elementelor probante

În funcţie de concluziile la care a ajuns auditorul, în urma aprecierii finale a auditului intern, va
trece la efectuarea de investigaţii directe care să-i permită să-şi formuleze propria judecata asupra
ansamblului informaţiilor contabile sintetizate în situaţiile financiare.
Într-o primă fază, el va efectua un control al conturilor care conduce la întocmirea documentelor
de sinteză, apoi într-o a doua fază, auditorul va examina situaţiile financiare pentru a se asigura că
principiile contabile au fost respectate.
Controlul direct al conturilor constă în compararea cifrelor conturilor anuale cu diverse elemente
justificative care vor servi ca probe: acte notariale, facturi de cumpărare sau de vânzare, extrase de cont
bancare, state de plata etc. Controlul direct al conturilor are rolul de a justifica fiecare cifră printr-un
document contabil sau prin orice alt element probant.
Obiectivele acestei etape a misiunii sunt de a reuni elemente probante suficiente pentru a putea
exprima o opinie motivată asupra situaţiilor financiare. Auditorul se va asigura că dispoziţiile legale au
fost respectate urmărindu-se în special respectarea regulilor de evaluare şi prezentare, planul contabil
general, principalele convenţii contabile (continuitatea exploatării, permanenţa metodelor, specializarea
exerciţiilor).
Auditorul se va asigura că, convenţiile contabile au fost aplicate în spiritul:
- regulilor prudenţei;
- regulilor relative la operaţiunile de inventar;
- regulilor de ţinere a registrelor obligatorii.
Auditorul trebuie să se asigure că activele există şi aparţin entității iar pasivele, veniturile şi
cheltuielilor privesc societatea. El trebuie să obţină, prin intermediul procedurilor de conformitate şi
validitate, elemente probante suficiente şi juste, care să-i permită să tragă concluzii rezonabile pentru a-şi
întemeia opinia sa cu privire la informaţia financiară.
Auditorul trebuie să formuleze opinii pentru categorii de tranzacţii, solduri ale conturilor,
prezentări şi descrieri de informaţii suficient de detaliate cu scopul de a crea baza pentru evaluarea
riscurilor de apariţie a denaturărilor semnificative şi pentru proiectarea şi efectuarea procedurilor de audit
suplimentare.
Pentru realizarea acestui deziderat auditorul urmăreşte aplicarea unor proceduri tehnice specifice
activităţi de audit cum sunt:

1. Raţionamentul profesional
În ierarhia tehnicilor de colectare a elementelor probante, raţionamentul profesional ocupă un loc
important.
Raţionamentul profesional la rândul lui, este influenţat de o serie de factori care au impact asupra
volumului de elemente probante considerate a fi suficiente pentru formarea opiniei auditorului şi anume:
a. Importanţa riscului de inexactitate, risc care poate depinde de:
- natura elementului în cauză;
- adecvarea controlului intern;
- natura activităţilor realizate de entitate;
- existenţa unor situaţii susceptibile de a exercita o influenţă neobişnuită asupra
conducerii;
- situaţia financiară a entităţii.
b. Importanţa relativă a elementului avut în vedere, ţinând seama de ansamblul informaţiei din
situaţiile financiare.
c. Experienţa căpătată în cursul unor auditări anterioare.
d. Concluziile procedurilor de audit, în special descoperire eventuală a unor fraude sau erori.
e. Tipul de informaţii disponibile.

29
2. Auditul intern
În colectare elementelor probante auditorul poate să se bazeze pe rezultatele controlului intern din
cadrul entităţii. Pentru aceasta este necesar să existe proceduri pentru verificarea conformităţii care
să-i permită auditorului posibilitatea de a efectua afirmaţii cu privire la:
 existenţă - controlul există;
 eficacitate - controlul funcţionează eficient;
 permanenţă – controlul a funcţionat eficace pe tot parcursul perioadei în cursul căreia
auditorul decide să se bazeze pe el.

3. Proceduri de validitate
În colectarea elementelor probante pornind de la procedurile de validitate, auditorul urmăreşte un
răspuns afirmativ la conţinutul şi realitatea informaţiilor din situaţiile financiare privind: existenţa –
un element al poziţiei financiare există la un moment dat; drepturile şi obligaţiile – un element al
activului este un drept al entităţii şi un element de pasiv este o obligaţie la un moment dat; realitatea
– o operaţiune sau un eveniment a avut loc şi priveşte entitatea; exhaustivitatea - toate operaţiunile şi
toate elementele poziţiei financiare au fost cu adevărat contabilizate; evaluarea – elementele
poziţiei financiare au fost contabilizate la justa lor valoare; prezentarea şi publicarea – informaţiile
sunt prezentate şi publicate în conformitate cu un referenţial acceptat şi dacă este cazul cu
reglementările naţionale în materie.
Întinderea şi natura procedurilor de validitate vor varia potrivit fiecăreia din afirmaţiile de mai
sus.

3.3.1 Tehnici de colectare a elementelor probante

Fiabilitatea elementelor probante depinde de originea lor internă sau externă, de natura lor
vizuală, scrisă sau orală.
Auditorul trebuie să combine toate aceste informaţii pentru a verifica concordanţa acestora. În
acest mod, el obţine un grad superior de certitudine superior celui care l-ar obţine din fiecare din
elementele probante analizate separat. Dacă între elementele probante nu există concordanţă pot fi
folosite proceduri suplimentare în scopul rezolvării contradicţiei.
În toate aceste investigaţii, auditorul, va urmări să existe un raport rezonabil între costul necesar
obţinerii elementelor probante şi utilitatea informaţiei obţinute. Totuşi, aspectul legat de dificultate sau de
cheltuială implicat nu constituie în sine o bază validă de omitere a unei proceduri de audit pentru care nu
există nici o alternativă15.
Atunci când auditorul are dubii cu privire la o afirmaţie care prezintă o importanţă semnificativă,
el trebuie să obţine elemente probante suficiente, apelând chiar la proceduri suplimentare, pentru a
elimina aceste dubii. În caz contrar nu va trebui să formuleze o opinie fără rezerve.
Pentru obţinerea de elemente probante suficiente şi fiabile, auditorul pune în aplicare procedurile
de conformitate şi validitate utilizând una sau mai multe din următoarele metode: inspecţia; observaţia;
investigarea (cererea de informaţie şi de confirmare);confirmarea; controlul aritmetic (recalcularea);
reefectuarea examinarea analitică.

Inspecţia
Inspecţia constă în examinarea înregistrărilor sau a documentelor, interne sau externe, în formă
tipărită, electronică sau de altă natură precum şi a activelor. Inspecţia înregistrărilor şi a documentelor
furnizează probe de audit cu grade variate de credibilitate, depinzând de natura şi originea acestora şi de
eficienţa controalelor interne care se referă la ceste registre şi documente. Se disting trei categorii de
elemente probante, în formă scrisă, care-i oferă auditorului un grad diferit de fiabilitate: documente create
şi deţinute de terţi; documente create de terţi şi deţinute de entitate; documente create şi deţinute de
entitate;
Observaţia
Constă în examinarea unui proces sau a unei proceduri folosită de alte persoane, ca de exemplu
asistarea la inventarierea fizică a stocurilor efectuată de personalul entităţii, sau să observe modul de
folosire a procedurilor de control intern, etc.

15
ISA 500 paragraful 13.

30
 Observarea furnizează probe de audit cu privire la efectuarea unui proces sau a unei proceduri,
dar este limitată la momentul în care observarea are loc şi mai este limitată de faptul că actul de a fi
observat poate afecta modul în care se desfăşoară procesul sau procedura respectivă.
Investigarea (cererea de informaţie şi de confirmare)
Constă în obţinerea de informaţii juste de la persoane bine informate din interiorul sau exteriorul
entităţii. Acestea pot fi cereri scrise adresate unor terţi, cereri scrise sau orale adresate persoanelor din
interiorul entităţii. Răspunsurile date auditorului îi pot aduce informaţii suplimentare pe care acesta nu le
avea anterior. Evaluarea răspunsurilor obţinute prin investigări reprezintă o parte integrantă a procesului
de investigare. În multe cazuri, răspunsurile la investigării furnizează auditorului o bază pentru
modificarea sau efectuarea unor proceduri suplimentare de audit.
Confirmarea
Este răspunsul dat la o cerere de informaţii, în vederea coroborării informaţiilor rezultate din
înregistrările contabile ca de exemplu confirmarea creanţelor. Confirmările sunt utilizate frecvent atunci
când este vorba despre soldurile conturilor şi componentele lor, dar nu trebuie limitate la aceste elemente.

Controlul aritmetic (recalcularea)

Constă în verificarea exactităţii aritmetice a documentelor de bază şi a înregistrărilor contabile.
Recalcularea poate fi efectuată prin utilizarea tehnologiei informaţiei, de exemplu, obţinând de la entitate
un fişier electronic pentru verificarea acurateţei sintezei fişierului

Teste de conformitate
Reprezintă executarea de către auditor, în mod independent, a procedurilor sau controalelor care
au fost efectuate iniţial ca parte a controlului intern al entităţii, fie manual, fie utilizând tehnica de calcul;
de exemplu, reefectuarea testului referitor la analiza după vechime a conturilor de creanţe.

Examinarea analitică
Procedurile analitice constau în analizarea indicatorilor şi a tendinţelor semnificative, incluzând
investigarea acelor fluctuaţii şi relaţii care nu sunt consecvente cu alte informaţii relevante sau care se
abat de la valorile aşteptate.
Ţinând seama de numărul de operaţii efectuate de entitate, auditorul nu poate verifica integral
rulajele sau soldurile unui cont; el caută elementele probante pe un eşantion adecvat, utilizând tehnica
sondajului cel mai bine adaptat fiecărei situaţii.

3.3.2 Tehnici de control al conturilor

În această etapă, de control al conturilor, auditorul, va trece la efectuarea unor investigaţii directe
care să-i permită să-şi formuleze judecăţi asupra ansamblului informaţiilor contabile din situaţiile
financiare.
Controlul direct al conturilor constă în compararea cifrelor din situaţiile financiare cu diverse
elemente justificative care vor servi ca probe. În această categorie pot fi incluse: acte notariale, facturi de
cumpărare interne şi externe, facturi de vânzare interne şi externe, extrase de cont bancare, state de plată,
documente care atestă încasări sau plăţi etc. Acest control are rolul de a justifica fiecare cifră din situaţiile
financiare anuale printr-un document contabil sau orice alt element probant.
Tehnicile de control cele mai utilizate de auditor sunt: tehnica sondajului; tehnica observării
fizice;procedura confirmării directe;tehnica examinării situaţiilor financiare anuale;

3.3.3 Tehnica sondajului

Aşa cum s-a mai arătat, situaţiile financiare anuale (bilanţul, contul de profit şi pierdere, situaţia
fluxurilor de trezorerie, situaţia modificării capitalurilor proprii, notele explicative) constituie
documentele de sinteză ale contabilităţii asupra cărora auditorul îşi exprimă opinia.
Atunci când concepe procedurile de audit, auditorul trebuie să determine metodele optime pentru
selectarea elementelor pentru testare, astfel încât să adune probe de audit care să vină în întâmpinarea
obiectivelor testelor de audit.

31
 Sondajul este definit ca o tehnică ce constă în selecţionarea unui anumit număr sau părţi dintr-o
mulţime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obţinere a elementelor probante şi extrapolarea rezultatelor
obţinute asupra eşantionului la întreaga masa.
Mijloacele de obţinere a elementelor probante, utilizând tehnica sondajului, sunt următoarele:
a) selectarea tuturor elementelor (examinare 100%);
b) selectarea elementelor specifice;
c) eşantionarea.
Decizia de a determina care abordare va fi folosită depinde de circumstanţe, iar aplicarea oricărei
combinaţii dintre mijloacele disponibile prezentate mai sus poate fi adecvată în anumite circumstanţe.
Deşi decizia referitoare la care mijloc sau combinaţie de mijloace va fi folosită este luată în baza riscului
de audit şi a eficienţei auditului, auditorul trebuie să se asigure că metodele folosite sunt eficiente pentru a
oferi probe de audit adecvate şi suficiente pentru a veni în întâmpinarea obiectivelor testului.

3.3.4 Tehnica observării fizice

Observarea fizică reprezintă mijlocul cel mai eficace de verificare a existentei unui activ.
Dezavantajul observării fizice este acela de a nu oferi informaţii despre proprietatea sau valoarea
activului. Acest neajuns trebuie corectat prin utilizarea altor tehnici de verificare.
Acţiunile întreprinse de auditor se desfăşoară în toate momentele executării observării fizice,
urmărindu-se dacă conducerea entităţii a pregătit operaţiunea de inventariere a activelor:
 există decizie de numire a comisiilor de inventariere?
 comisiile au fost instruite?
 activele au fost pregătite pentru inventariere astfel încât accesul comisiei să fie facil?
 sunt aplicate corect procedurile de inventariere stabilite?
 valorificarea inventarierii s-a făcut corect şi sunt contabilizate?

3.3.5 Confirmarea directă

Tehnica ce consta în a cere unui terţ – având legături de afaceri cu entitatea verificată – să confirme
auditorului informaţiile privind existenţa operaţiilor, a soldurilor etc. Auditorul stabileşte condiţiile şi
întinderea acestor proceduri.
Această acţiune se realizează cu acceptul conducerii entităţii supusă auditării. În cazul în care
acordul entităţii este nefavorabil unei astfel de proceduri, auditorul se poate găsi în una din două situaţii:
 sau consideră că tehnicile compensatorii de control îi duc elemente suficiente de probă ;
 sau consideră că alte controale nu-l conduc la elementele probante suficiente, fapt ce va avea
consecinţe cu privire la opinie.

3.3.6 Tehnica examinării situaţiilor financiare anuale

Controalele efectuate de auditor asupra conturilor permit auditorului să obţină suficiente elemente
probante pe baza cărora să tragă concluzii cu privire la diferite posturi şi rubrici din situaţiile financiare .
Auditorul trebuie să confirme că, situaţiile financiare sunt în acord cu concluziile sale, că ele
reflectă corect deciziile conducerii entităţii, dau o imagine fidelă activităţii, situaţiei financiare a entităţii.
Examenul situaţiilor financiare are ca obiectiv verificarea:
 coerenţei situaţiilor financiare;
 concordanţa dintre situaţiile financiare şi conturile din contabilitate;
 sunt întocmite conform cu principiile contabile şi reglementărilor în vigoare;
 se ţine seama de evenimentele posterioare datei de închidere.
Tehnicile folosite în examinarea situaţiilor financiare se sprijină în mod esenţial pe examenul
analitic şi în mod deosebit pe:
 stabilirea rațiourilor şi compararea lor cu perioadele precedente ale sectorului de activitate;
 comparaţii între datele din situaţiile financiare şi datele anterioare şi posterioare şi previziunile
entităţii sau ale altor entităţi;
 compararea în procent faţă de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul de profit şi pierdere.
Examenul analitic asupra documentelor finale permite actualizarea şi controlul concluziilor trase
în timpul examenului analitic efectuat în etapele anterioare.

32
 Normele profesionale în domeniul auditului 16, stabileşte nivele minime de verificare şi colectare
a elementelor probante. Controlul conturilor fiind împărţit în 10 secţiuni, secţiuni care ajută la respectarea
procedurilor de culegere a elementelor probante şi de documentarea adecvată a opiniei auditorului.

Acestea sunt:

Nr. crt. Referinţa secţiunii Denumirea secţiunii

1. G. Imobilizări corporale şi necorporale

2. H. Investiţii ( plasamente)
3. I. Stocuri
4. J. Creanţe
5. K. Disponibilităţi
6. L. Creditori şi angajamente
7. M. Impozite şi taxe
8. N. Capitaluri
9. O. Contul de profit şi pierdere
10. P. Cartea mare şi Balanţa de verificare

Întru-cât auditorul nu poate verifica integral operațiunile si tranzacțiile realizate de entitate într-un
exercițiu financiar, auditorul stabilește eșantioane care, vor fi verificate integral. Pentru a stabilirea
eşantionului privind elementele ce vor fi verificate , pentru unele secțiuni, se recomandă metoda
proporţională de selecţie. Metoda constă în alegerea unui eşantion de dimensiunea celui stabilit de auditor
în faţa de planificare, care va fi împărţit proporţional, astfel încât să cuprind atât elemente mari cât şi
elemente mici. Normele profesionale, emise de Camera Auditorilor financiari din Romania, recomandă
ca eşantionul să fie împărţit în proporţia 80%/20%. Astfel, 80% din mărimea eşantionului va fi aleasă din
rândul celor mai mari elemente în ordinea descrescătoare, iar 20 % vor fi alese aleatoriu din restul
populaţiei.

Secţiunea G. Imobilizări corporale şi necorporale

Această secţiune urmăreşte în principal următoarele obiective:
 dacă activele imobilizate corporale şi necorporale:
 există;
 aparţin entităţii;
 au fost corect şi în totalitate înregistrate în contabilitate ;
 sunt corect evaluate în situaţiile financiare
 sunt corect prezentate în situaţiile financiare
 dacă activele imobilizate corporale şi necorporale care constituie garanţii au fost identificate;

Secţiunea H. Investiţii ( plasamente)

Această secţiune urmăreşte în principal următoarele obiective:
 dacă investiţiile :
 există;
 aparţin entităţii;
 au fost corect şi în totalitate înregistrate în contabilitate ;
 sunt corect evaluate în situaţiile financiare iar valoarea este documentată;
 sunt corect prezentate în situaţiile financiare.
 dacă activele care constituie garanţii au fost identificate;

16
Camera Națională a Auditorilor, Nomele minimale de audit,Ed. Economica, București, 2001

33
Secţiunea I. Stocuri si contracte pe contracte pe termen lung
Această secţiune urmăreşte următoarele obiective:
 dacă activele de natura stocurilor:
 există;
 aparţin entităţii;
 au fost corect şi în totalitate înregistrate în contabilitate ;
 sunt corect evaluate în situaţiile financiare, respectiv la valoarea ce mai mică dintre cost şi
valoarea realizabilă netă;
 sunt corect prezentate în situaţiile financiare
 dacă activele care constituie garanţii au fost identificate;
Pentru a justifica. opinia cu privire la realizarea obiectivelor solicitate, auditorul va colecta
elemente probante în legătură cu:
 situaţia sintetică a stocurilor , pe categorii de stocuri, şi contractelor pe termen lung;
 revizuirea preţurilor finale ale stocurilor ;
 distincţia dintre contractele pe termen scurt şi contractele pe termen lung;
 revizuirea analitică a stocurilor.
Informaţiile sunt colectate de auditor prin aplicarea unor proceduri şi teste specifice.

Secţiunea J. Creanţe şi plăţi în avans

Această secţiune urmăreşte următoarele obiective:
 dacă activele de natura creanţelor şi plăţilor în avans:
 există;
 aparţin entităţii;
 au fost corect şi în totalitate înregistrate în contabilitate ;
 sunt corect evaluate în situaţiile financiare, respectiv la valoarea posibil de realizat;
 sunt corect prezentate în situaţiile financiare
 dacă activele care constituie garanţii au fost identificate;
Pentru a răspunde obiectivelor de mai sus, auditorul utilizează proceduri specifice secțiunii.
Pentru a justifica opinia cu privire la realizarea obiectivelor de mai sus ,auditorul va colecta
elemente probante în legătură cu:
 situaţia sintetică a soldurilor ;
 reconcilierea soldurilor din registrul vânzărilor cu cel din balanţa de verificare, verificându-se:
 înregistrările mari sau neobişnuite;
 fluctuaţiile neobişnuite la nivelul facturilor sau notelor de credit;
 soldurile din registrul de vânzări;
 lista creanțelor comerciale;verificarea soldurilor după vechime şi încasări ulterioare; verificarea
posibilităţilor de recuperare a debitelor;teste privind separarea exerciţiilor;analiza facturilor în roşu;
verificarea plăţilor anticipate;revizuirea analitică.
Informaţiile sunt colectate de auditor prin aplicarea de proceduri şi teste specifice secțiunii,
urmărind :
 revizuirea creanțelor pentru care s-a solicitat confirmarea directă ;
 împrumuturile acordate asociaţilor, administratorilor, directorilor sau angajaţilor;
 respectarea principiului contabilităţii de angajamente, corelarea debitori – venituri.

Secţiunea K . Disponibilităţi în conturi la bănci sau în casă - credite pe termen lung

Importanţa aceste secţiuni este dată de faptul că, de disponibilităţile de care dispune o entitate ,fie
că provin din activitatea proprie sau din credite, depinde capacitatea ei de a face faţă plăţilor si implicit de
a-şi continua activitatea.
Această secţiune urmăreşte următoarele obiective care privesc conturile de trezorerie:
 dacă există într-adevăr soldurile în conturile din banca sau casă ;
 dacă aparţin entităţii;
 dacă au fost corect şi în totalitate înregistrate în contabilitate ;
 dacă sunt corect evaluate în situaţiile financiare;
Pentru a răspunde obiectivelor de mai sus, auditorul, utilizează proceduri specifice secțiunii

34
 Pentru a stabilirea eşantionului privind elementele ce vor fi verificate , normele de audit nu
recomandă o anume metodă de selecţie, aceasta rămâne la aprecierea auditorului financiar.
Pentru a justifica opinia cu privire la realizarea obiectivelor de mai sus ,auditorul va colecta
elemente probante în legătură cu: situaţia soldurilor conturilor de disponibil;verificarea reconcilierii
extraselor de cont;verificarea aritmetică;urmărirea posturilor neînchise;analiza încasărilor şi plăţilor;
identificarea tranzacţiilor înregistrate într-o perioadă greşită; examinarea extraselor de cont;examinarea
registrului de casă;examinarea tranzacţiilor în numerar;examinarea prezentărilor legate de soldurile de
numerar;

Secţiunea L. Creditori si angajamente

Această secţiune urmăreşte următoarele obiective:
 dacă pasivele :
 există;
 aparţin entităţii;
 au fost corect şi în totalitate înregistrate în contabilitate ;
 sunt corect evaluate în situaţiile financiare, respectiv la valoarea posibil de plată;
 sunt corect prezentate în situaţiile financiare
Pentru a justifica opinia cu privire la realizarea obiectivelor propuse,auditorul va colecta
elemente probante în legătură cu:
 situaţia sintetică a conturilor de creditori ;
 reconcilierea soldurilor din registrul cumpărărilor cu cel din balanţa de verificare sintetică şi analitică
precum şi cu totalul de control al jurnalului de cumpărări, verificându-se:
 înregistrările mari sau neobişnuite;fluctuaţiile neobişnuite la nivelul facturilor sau notelor de
credit;să verifice un eşantion de solduri;verificări aritmetice.lista soldurilor creditorilor
comerciali;verificarea soldurilor îndeosebi cele cu vechime şi a celor înregistraţi în exerciţiul
anterior;investigarea soldurilor debitoare;verificarea posibilităţilor de plată a creditorilor;teste
privind separarea exerciţiilor;verificarea sumelor aflate în litigiu;
 analiza facturilor în roşu;
 testarea respectării principiului independenţei exerciţiului;
 verificarea cheltuielilor angajate;
 verificarea înregistrărilor referitoare impozite şi taxe;
 verificarea stabilirii corecte a soldurilor aferente contractelor de cumpărarea cu plata în rate sau
leasing.
 revizuirea analitică.
 împrumuturile acordate asociaţilor, administratorilor, directorilor sau angajaţilor;
 verificarea obligaţiilor condiţionate;
 respectarea principiului contabilităţii de angajamente,.
Informaţiile sunt colectate de auditor prin aplicarea procedurilor şi testelor specifice secțiunii.

Secţiunea M. Impozite şi taxe

Această secţiune urmăreşte următoarele obiective:
 dacă pasivele :
 există;
 aparţin entităţii;
 au fost corect şi în totalitate înregistrate în contabilitate ;
 sunt corect evaluate în situaţiile financiare, respectiv la valoarea posibil de plată;
 sun calculate şi contabilizate eventualele majorări şi penalităţi;
 sunt corect prezentate în situaţiile financiare
Pentru a stabilirea eşantionului privind elementele ce vor fi verificate , normele de audit nu
recomandă o metodă anume apelându-se la raţionamentul profesional al auditorului. Totuşi din activitatea
practică, metoda proporţională de selecţie se recomandă făcându-se o similitudine cu secţiunea L
Creditori şi angajamente.
Pentru a justifica opinia cu privire la realizarea obiectivelor impuse, auditorul va colecta
elemente probante în legătură cu:
 situaţia sintetică a conturilor de impozite şi taxei ;

35
 reconcilierea fiscală a soldurilor prin solicitări de confirmări ;
 verificarea soldurilor îndeosebi cele cu vechime şi a celor înregistrate în exerciţiul anterior:
 investigarea soldurilor debitoare;verificarea posibilităţilor de plată a impozitelor şi ;teste
privind separarea exerciţiilor;verificarea sumelor aflate în litigiu;
 analiza oricăror corecţii privind impozitele şi taxele;
 testarea respectării principiului independenţei exerciţiului;
 verificarea înregistrărilor referitoare impozite şi taxe;
 verificarea stabilirii corecte a impozitelor şi taxelor .
 respectarea termenelor privind depunerea declaraţiilor privind impozitele şi taxele;
 examinarea şi reconcilierea deconturilor de taxă pe valoarea adăugată;
 verificarea înregistrării corecte a taxei pe valoarea adăugată;
 respectarea termenelor privind depunerea deconturilor privind taxa pe valoare adăugată;
 examinarea corespondenţei cu Ministerul Finanţelor;
 asigurarea unei prezentări adecvate a soldurilor impozitelor şi taxelor;
 revizuirea analitică.

Secţiunea N. Capital, rezerve si registre cerute de lege

Această secţiune urmăreşte următoarele obiective:
 dacă, capitalul social şi rezervele :
 au fost corect şi în totalitate înregistrate în contabilitate ;
 sunt corect evaluate în situaţiile financiare;
 sunt corect prezentate în situaţiile financiare;
 registrele obligatorii sunt conduse corect şi la zi;
Pentru a justifica opinia cu privire la realizarea obiectivelor solicitate, auditorul va colecta
elemente probante în legătură cu:
 situaţia evoluţiei capitalului social ; compararea soldurilor finale cu cele ale exerciţiului financiar
anterior;verificarea mişcărilor în conturile de rezerve;obţinerea confirmărilor , din partea entităţii
auditate, privind membrii consiliului de administraţie şi participaţiile lor la capital;obţinerea, dacă
este posibil , de informaţii despre entitatea auditată din alte surse autorizate externe - Registrul
Comerţului; ţinerea corect şi la zi a registrelor contabile şi a altor registre obligatorii;solicitarea
prezentării procesului verbal din care rezultă repartizarea profitului .

Secţiunea O. Contul de profit şi pierderi

Această secţiune urmăreşte următoarele obiective:
 dacă, în contul de profit şi pierderi :
 au fost corect şi în totalitate înregistrate veniturile şi cheltuielile;
 sunt corect evaluate în contul de profit şi pierderi ;
 sunt corect prezentate în situaţiile financiare;
 s-au identificat elementele extraordinare;
Pentru a justifica opinia cu privire la realizarea obiectivelor solicitate, auditorul va colecta
elemente probante referitoare la:

Venituri prin :
 sintetizarea veniturilor din vânzări aferente exerciţiului auditat;
 reconcilierea veniturilor din vânzări la care se aplică TVA cu deconturile de TVA;
 din jurnalul vânzărilor zilnice ( acolo unde acesta există):verificarea unui eşantion de facturi –jurnal
vânzări zilnice - cartea mare - contul adecvat ;verificarea unui eşantion al înregistrărilor în contul de
venituri din vânzări din cartea mare - din jurnalul vânzărilor - facturi;
 verificarea vânzărilor în numerar – chitanţe, bonuri de casă - înregistrări contabile în conturile de
bancă – conturile de venituri – contul de TVA;
 verificarea stornărilor – scop – autorizare - corecta înregistrare;
 examinarea analitică;
 verificarea unui eşantion al mărfurilor vândute pe baza borderourilor de expediţie;
 examinarea comenzilor restante pentru o perioada mai mare

36
Cheltuieli prin :
 sintetizarea cumpărărilor eferente exerciţiului financiar auditat;
 reconcilierea totalului intrărilor cu TVA cu deconturile de TVA;
 din jurnalul cumpărărilor zilnice ( acolo unde acesta există):
 verificarea unui eşantion de facturi –jurnal cumpărări zilnice - oportunitatea - cartea mare -
jurnalul de cumpărări - contul adecvat ;
 verificarea unui eşantion al înregistrărilor în contul de cumpărări şi cheltuieli din cartea mare -
din jurnalul de cumpărări - facturi;
 examinarea analitică;
 verificarea unui eşantion al cumpărărilor pe baza notelor de recepţie;

Cheltuieli cu personalul prin :

 sintetizarea tuturor cheltuielilor cu personalul ;
 verificarea unui eşantion al cheltuielilor cu personalul:
 comparativ cu înregistrările din cartea mare privind cheltuielile cu personalul şi plăţile efectuate
( plăţi reale – salariaţi reali);
 comparativ cu totalul cheltuielilor salariale din evidenţele de personal prin confirmarea existenţei
salariaţilor, corecta înregistrare a impozitului pe salarii şi a decontărilor privind asigurările şi
protecţia socială;
 examinarea analitică;
 verificarea salariaţilor nou-veniţi sau plecaţi de curând;
 verificarea corectitudinii contribuţiilor firmei la bugetul asigurărilor sociale, la bugetul
asigurărilor pentru sănătate şi la alte bugete similare;

Părţi afiliate prin :

 identificarea tranzacţiilor cu părţi afiliate prin : examinarea minutelor adunărilor generale ale
acţionarilor, administratorilor sau directorilor;examinarea evidenţelor contabil şi în îndeosebi a
operaţiunilor de valori mari efectuate aproape de sfârşitul exerciţiului;examinare confirmărilor
creanţelor şi datoriilor privind creditele acordate sau luate ;examinarea operaţiunilor de investiţii –
exemplu : cumpărarea unei participaţii într-o asociere sau în altă entitate;discuţii cu managementul
;examinarea rapoartelor de audit din anii anteriori;informaţii privind eventuala afiliere a persoanelor
cu funcţii de decizie la alte entităţi;examinarea registrului participanţilor la capital, pentru
identificarea principalilor acţionari;chestionarea auditorilor precedenţi sau a altor auditori implicaţi
în auditarea entităţii;examinarea facturilor şi a corespondenţei purtate cu avocaţii entităţii;
 identificarea tranzacţiilor neobişnuite de felul celor:care au specificate condiţii contractuale anormale
( preţuri, rate, dobânzi, garanţii, condiţii de rambursare neobişnuite);care par să nu aibă o justificare
logică;în care economicul diferă de juridic;procesate sau aprobate într-o manieră neobişnuită sau
persoane care se ocupă în mod normal de astfel de tranzacţii;înregistrate înainte de sfârşitul
exerciţiului;
 verificarea faptului că toate tranzacţiile semnificative cu părţi afiliate care au fost identificate de
auditori sunt înregistrate şi prezentate corect;
 verificarea prezentărilor privind controlul asupra entităţii;
 obţinerea scrisorilor de confirmare a declaraţiilor conducerii;

Secţiunea P. Cartea mare şi balanţa de verificare

 Această secţiune urmăreşte următoarele obiective, dacă :
 conturile statutare sunt în concordanţă cu soldurile din cartea mare;
 nu sunt operaţiuni neobişnuite înregistrate în cartea mare;
 conturile analitice din balanţa de verificare corespund cu cele din cartea mare şi sunt corect
preluate în situaţiile financiare;
Pentru a justifica opinia cu privire la realizarea obiectivelor solicitate, auditorul va colecta
elemente probante referitoare la:
 verificarea soldurilor iniţiale ;
 cartea mare ţinută de entitate ,este completă, precisă şi valabilă;
 Dacă nu există cartea mare ţinută de entitate:

37
  asigurarea că toate înregistrările contabile au fost colaţionate şi sintetizate;
 întocmirea unei balanţe analitice manual sau informatic;
 verificarea soldurilor finale.

Pentru a răspunde obiectivelor de mai sus, auditorul, utilizează proceduri și teste specifice secțiunii.
Aceste proceduri sunt gestionate cu ajutorul chestionarelor specifice secțiunii . Chestionarele sunt
completate de auditor pe baza informaţiilor obţinute de la entitatea auditat şi sintetizate în foile de lucru.
Pentru stabilirea eşantionului privind elementele ce vor fi verificate normele de audit nu recomandă
o anume metodă de selecţie, aceasta rămâne la aprecierea auditorului financiar.

Evenimente ulterioare închiderii exerciţiului financiar

Tratamentul contabil si informaţiile ce trebuie prezentate cu privire la evenimentele apărute după

data de închidere a bilanţului sunt reglementate de IAS 10 17.
IAS 10 defineşte evenimentele ulterioare datei bilanţului ca fiind:
"acele evenimente, atât favorabile cat si nefavorabile, ce au loc intre data bilanţului si data la care
situaţiile financiare sunt aprobate pentru depunere.
Pot fi identificate două tipuri de evenimente:
a. acelea ce oferă dovada condiţiilor ce existau la data bilanţului;
şi
b. acelea ce sunt elocvente în ceea ce priveşte condiţiile ce apar după data bilanţului.
Unele evenimente pot apare între data bilanţului si data la care situaţiile financiare sunt autorizate
pentru depunere. Aceste evenimente pot furniza informaţii adiţionale cu privire la unele condiţii care
existau la data bilanţului sau cu privire la anumite condiţii apărute după închiderea bilanţului.
Situaţiile financiare ale unei entităţi sunt întocmite pentru a reflecta situaţia sa financiara de la data
închiderii exercițiului. Prin urmare, in cazul in care apar evenimente ulterioare datei bilanţului, care nu
fac decât sa clarifice condițiile existente la acea data, aceste evenimente trebuie reflectate in situaţiile
financiare. Informaţiile referitoare la aceste evenimente vor fi utile auditorului financiar pentru evaluarea
poziţie financiare a entităţii.
Responsabilitatea auditorului referitoare la evenimentele semnificative survenite după data de
închidere este stipulată în standardul internaţional de audit ISA 560 “Evenimente ulterioare”.

3.3.7 Evenimente survenite înainte de data raportului de audit

Auditorul nu este obligat să efectueze un control asupra evenimentelor pe care le-a controla
anterior şi pentru care a ajuns la concluzii satisfăcătoare.
Totuşi, auditorul trebuie să efectueze proceduri menite să furnizeze probe de audit suficiente şi
adecvate asupra faptului că au fost identificate toate evenimentele care apar până la data raportului
auditorului şi care pot necesita ajustarea situaţiilor financiare sau prezentarea în situaţiile financiare.
Aceste proceduri vin să completeze procedurile de rutină care pot fi aplicate tranzacţiilor specifice care
apar după sfârşitul perioadei pentru a obţine probe de audit referitoare la soldurile conturilor la sfârşitul
perioadei.

Exemplu, testarea stocurilor în vederea respectării separării exerciţiilor şi plăţile către

creditori.
Verificarea evenimentelor ulterioare trebuie efectuată la o dată cât mai apropiată de cea a
raportului de audit şi cuprinde , în general următoarele proceduri: citirea proceselor verbale al adunării
generale a acţionarilor şi ale şedinţelor consiliilor de administraţie, ale comitetelor de audit şi ale
comitetelor de direcţie ţinute după data de închidere a exerciţiului; citirea şi compararea ultimelor
situaţii intermediare şi, dacă se consideră necesar a bugetelor, a previziunilor de trezorerie şi alte
informaţii comunicate de conducători;cereri de informaţii de la consilierul juridic asupra litigiilor şi
reclamaţiilor privitoare la entitate sau confirmarea unor informaţii obţinute de la el, de regulă în scris;
examinarea procedurilor folosite de conducători, pentru a se asigura că evenimentele ulterioare
semnificative sunt bine identificate şi convorbiri cu conducătorii entităţii în scopul determinării dacă

17
Standardul Internaţional de Contabilitate 10, „Evenimente ulterioare datei bilanţului”.

38
evenimente ulterioare, putând avea o incidenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare anuale auditate,
nu s-au produs.

Exemple de informaţii care pot fi obţinute de la conducătorii entităţii : starea curentă a

elementelor care au fost contabilizate pe baza unor date preliminare sau neconcludente;dacă s-au
contractat noi angajamente, împrumuturi sau garanţii; dacă au avut loc vânzări de active sau sunt
planificate astfel de vânzări; dacă au fost emise noi acţiuni sau obligaţiuni sau a fost realizat un contract
de fuziune sau de lichidare sau este planificat un astfel de contract;dacă există active rechiziţionate de
guvern sau dacă au fost distruse, de exemplu, de inundaţii sau incendii;dacă au apărut condiţii noi în ceea
ce priveşte ariile de risc şi contingenţele;dacă au fost efectuate ajustări contabile neobişnuite sau se au în
vedere astfel de ajustări;dacă au apărut sau este posibil să apară evenimente care ar aduce în discuţie
gradul de adecvare a politicilor contabile utilizate în situaţiile financiare aşa cum ar fi, de exemplu, cazul
în care astfel de evenimente aduc în discuţie validitatea principiului continuităţii activităţii.
Dacă aceste proceduri evidenţiază evenimente care pot avea o incidenţă asupra situaţiilor
financiare anuale, auditorul trebuie să pună în aplicare proceduri complementare care să permită
aprecierea dacă aceste evenimente sunt corect prezentate în situaţiile financiare anuale.

3.3.8 Evenimente ulterioare survenite între data raportului de audit şi data publicării
situaţiilor financiare anuale

Dacă auditorul are cunoştinţe despre evenimentele ulterioare survenite între data raportului său de
audit şi data publicării situaţiilor financiare anuale, el trebuie să aprecieze dacă situaţiile financiare
anuale trebuie să fie ajustate şi să comunice aceasta conducătorului entităţii.
Dacă conducătorii acceptă modificarea situaţiilor financiare anuale, auditorul trebuie să pună în
aplicarea procedurile necesare care să-i permită să întocmească un raport asupra situaţiilor financiare
anuale care va fi dată anterioară celei de aprobare a situaţiilor financiare anuale modificate şi, în
consecinţă, procedurile descrise mai sus vor trebui să fie puse în aplicare până la data raportului său de
audit.
Dacă conducătorii refuză modificarea situaţiilor financiare anuale, auditorul va proceda diferit în
funcţie de stadiul în care se află raportul său de audit. Dacă raportul de audit nu a fost încă depus,
auditorul trebuie să exprime , după caz, o opinie cu rezerve sau o opinie contrară. Dacă raportul de audit a
fost depus, auditorul trebuie să informeze cele mai înalte instanţe responsabile ale entităţii, că vor fi luate
măsuri pentru a preveni terţele părţi să nu se bazeze pe raportul de audit. Măsura luată va depinde de
drepturile legale şi de obligaţiile auditorului, precum şi de recomandările avocaţilor acestuia,

3.3.9 Evenimente ulterioare survenite după data publicării situaţiilor financiare anuale

După publicarea situaţiilor financiare anuale, auditorul nu mai are obligaţia de a continua
investigaţiile sale.
Dacă după publicarea situaţiilor financiare anuale, auditorul are cunoştinţă despre un fapt care
afectează în mod semnificativ situaţiile financiare anuale la care se referă raportul său, şi care existau dar
nu au fost cunoscute de el la data raportului său, el trebuie să discute despre această situaţie cu
conducătorii.
Auditorul trebuie să examineze măsurile luate de conducători pentru a se asigura că toate
persoanele care intră în posesia situaţiilor financiare anuale deja publicate şi raportul de audit
corespunzător sunt cu adevărat informate că acestea nu mai sunt valabile.
Dacă conducătorii decid că situaţiile financiare anuale trebuie modificate, auditorul trebuie să
pună în aplicare procedurile necesare care să-i permită emiterea unui nou raport de audit. Raportul trebuie
să poarte o nouă dată şi să facă referire, într-un paragraf explicativ , la motivul pentru care a fost adusă
o modificare a situaţiilor financiare anuale. Raportul trebuie să menţioneze existenţa unui raport
precedent depus de auditor şi să precizeze dacă auditorul a limitat examinarea s-a subsecvent numai
acelor evenimente care au antrenat modificarea situaţiilor financiare anuale.

Dacă conducătorii refuză luarea măsurilor descrise mai sus , auditorul trebuie să informeze cele
mai înalte instanţe responsabile ale entităţii, că vor fi luate măsuri pentru a preveni terţele părţi să nu se

39
bazeze pe raportul de audit. Măsura luată va depinde de drepturile legale şi de obligaţiile auditorului,
precum şi de recomandările avocaţilor acestuia,

APLICAȚII 3.1:

1. Standardul internaţional de audit nr. 500, paragraful 17 prezintă aserţiunile utilizate de auditorul
financiar structurate pe trei categorii :
 aserţiuni cu privire la categoriile de tranzacţii şi evenimente asociate perioadei supusă auditului;
 aserţiuni cu privire la soldurile conturilor la sfârşitul perioadei;
 aserţiuni cu privire la prezentări şi descrieri de informaţii;

Aserţiunea Conţinutul Semnificaţia

tranzacţiile şi evenimentele care au fost înregistrate au avut
Aserţiuni cu Apariţie
loc şi sunt legate de entitatea respectivă
privire la
toate tranzacţiile şi evenimentele care ar fi trebuit
categoriile de Exhaustivitate
înregistrate au fost evidenţiate
tranzacţii şi
sumele şi alte date aferente tranzacţiilor şi evenimentelor
evenimente Acurateţe
au fost înregistrate în mod corespunzător
asociate
Separarea exerciţiilor tranzacţiile şi evenimentele au fost înregistrate în
perioadei
financiare perioadele contabile corecte
supusă
auditului tranzacţiile şi evenimentele au fost înregistrate în conturile
Clasificare
corespunzătoare
Existenţă activele, datoriile şi capitalurile proprii există
entitatea deţine sau controlează drepturile asupra activelor,
Aserţiuni cu Drepturi şi obligaţii
iar datoriile constituie obligaţii ale entităţii
privire la
toate activele, datoriile şi capitalurile proprii care ar fi
soldurile Exhaustivitate
trebuit înregistrate sunt evidenţiate
conturilor la
activele, datoriile şi capitalurile proprii sunt incluse în
sfârşitul
situaţiile financiare la valorile corespunzătoare şi orice
perioadei Evaluare şi alocare
ajustări rezultante cu privire la evaluare sau alocare sunt
adecvat înregistrate
Apariţie şi drepturi şi evenimentele, tranzacţiile şi alte aspecte prezentate s-au
obligaţii produs şi sunt legate de entitatea respectivă
Aserţiuni cu toate prezentările de informaţii care ar fi trebuit cuprinse
Exhaustivitate
privire la în situaţiile financiare au fost incluse
prezentări şi – informaţiile financiare sunt prezentate şi descrise în mod
Clasificare şi
descrieri de corespunzător, iar prezentările de informaţii sunt clar
inteligibilitate
informaţii exprimate
– informaţiile financiare şi de altă natură sunt prezentate cu
Acurateţe şi evaluare
fidelitate şi la valorile corespunzătoare

2. Pentru a stabilirea eşantionului privind elementele ce vor fi verificate , se recomandă metoda

proporţională de selecţie .

Exemplu 1: Verificarea intrărilor de active :

 intrări în cursul exerciţiului 500 elemente ;
 mărimea eşantionului stabilit în faza de planificare a auditului 30 elemente;
În cazul testului de verificare a intrărilor de active din exerciţiul auditat, eşantionul va cuprinde:
 primele 24 de elemente în ordine descrescătoare reprezentând 80 % din 30 de
elemente şi
 6 elemente reprezentând 20 % din eşantionul planificat, selectate aleatoriu din restul
elementelor de 476 ( 500– 24) .

Exemplu 2: Verificarea elementelor de stoc :

 intrări în cursul exerciţiului 800 elemente ;

40
  mărimea eşantionului stabilit în faza de planificare a auditului 30 elemente;
În cazul testului de verificare a intrărilor de active din cursul exerciţiului, eşantionul va cuprinde:
 primele 24 de elemente în ordine descrescătoare reprezentând 80 % din 30 de
elemente şi
 6 elemente reprezentând 20 % din eşantionul planificat, va fi selectat aleatoriu din
restul elementelor de 776 ( 800– 24) .

3. Modele chestionare si foi de lucru:

3.1. Chestionar IMOBILIZARI CORPORALE SI NECORPORALE

IMOBILIZARI
Dosar CORPORALE SI Ref G
de NECORPORALE
audit SC EXEMPLU SRL Întocmit
FL Data: -
financ de:
iar: Revizuit
CB Data: -
de:
Exerc Grad Cine a Observa
2008 Ref:
iţiul: acoperire întocmit ții
1 Obtineti un tabel cu variatia valorii de intrare, a
amortizarii cumulate si a valorii contabile nete la
sfarsitul exercitiului financiar auditat, pentru
imobilizarile corporale si necorporale, inclusiv cele
in curs. Verificati corespondenta cu situatiile
financiare. Decideti pentru care conturi este
necesara verificarea analitica.
2 Obtineti un tabel cu intrarile de imobilizari
corporale si necorporale din timpul exercitiului.
Verificati intrarile importante pe baza
documentelor justificative.
3 Obtineti un tabel cu iesirile de imobilizari
corporale si necorporale din timpul exercitiului.
Verificati iesirile importante pe baza documentelor
justificative.
4 Obtineti un tabel cu profitul/pierderea rezultate in
urma cedarii de imobilizari corporale si
necorporale din cursul exercitiului financiar.
Verificati calculul profitului sau pierderii din
cedare. Reconciliati conturile 6583 si 7583 cu
datele furnizate.
5 Obtineti un tabel cu imobilizarile detinute prin
contracte
de leasing financiar, operational sau de cumparare
cu plata in rate.
Revizuiti contractele si asigurati-va ca activele si
Obligatiile
aferente au fost contabilizate corect.
6 Verificati corectitudinea calculului cheltuielilor cu
amortizarea si comparati politica de amortizare din
exercitiul curent cu cea din anii anteriori.
7 Obtineti un tabel cu reevaluarile imobilizarilor din
timpul exercitiului auditat. Verificati documentatia,
modul de calcul, modul de inregistrare in
contabilitate. Centralizati rezultatele reevaluarii si
reconciliati contul 1058.

41
 8 Obtineti un tabel cu reparatiile si modernizarile de
active din cursul exercitiului auditat. Verificati
documentele justificative si decideti daca
departajarea dintre reparatii si modernizari este
corect facuta.
9 Verificati documentele aferente inventarierii din
exercitiul financiar auditat si decideti daca este
necesara verificarea fizica a mijloacelor fixe si
cladirilor. Verificati inregistrarea rezultatelor
inventarierii in contabilitate.
10 Examinati actele de proprietate ale cladirilor si
terenurilor importante. Asigurati-va ca acestea sunt
pe numele societatii auditate.
11 Obtineti un tabel cu angajamentele de investitii,
daca exista, facand diferentierea intre cele deja
contractate si cele aprobate.
12 Decideti daca exista probe privind deprecierea
mijloacelor fixe si asigurati-va, in caz afirmativ, ca
au fost constituite provizioane corespunzatoare.
13 Verificati pentru obiectivele de investitii in curs
importante stadiul lucrarii si corelarea cu planul de
investitii aprobat pentru exercitiul auditat, precum
si cheltuielile capitalizate aferente. Verificati
documentele justificative. Obtineti un tabel cu
investitiile in curs abandonate in cursul
exercitiului.

3.2. Foaie de lucru IMOBILIZARI CORPORALE SI NECORPORALE

Foaie de lucru : G2- intrări active

Client: Initiale: Data
Perioada
01.01.2008-31.12.2008 Intocmit de: FL
auditata
Revizuit de: CB
Obiectiv:
Obtinerea unui tabel cu noile active inregistrate in cursul exercitiului financiar auditat.Verificarea tuturor
intrarilor importante de active pe baza facturilor aferente documentelor justificative.
Activitate de audit:
- s-a solicitat clientului de audit situatia tuturor intrarilor in cursul anului 2006 şi s-a obţinut lista
acestora (FL.G.2.1.-anexă listată de societate);
- s-a reconciliat acesta sit. cu reg. de MF si balanta la 31.12.2006 (FL.G.2.1.)
- din situatia intrarilor s-a extras un esantion conform metodei proportionale de selectie,
asigurandu-ne ca acest esantion acopera.95-100 % din totalul intrarilor
- pentru esantionul ales s-au solicitat documente justificative (T.G.2.2.)
Rezultat:
Pentru eşantionul ales, s-au identificat toate documentele justificative aferente.
Concluzie:
Din activitatea desfăşurata rezulta ca:
- imobilizările corporale au fost achiziţionate în numele societăţii şi au intrat în proprietatea
acesteia;
- valorile de intrare a activelor au fost în mod corect înregistrate în contabilitate, având la bază
facturile emise de furnizori şi Procesele-verbale de recepţie întocmite de societate;
- duratele normale de funcţionare atribuite de societate imobilizărilor amortizabile achiziţionate,
se încadrează în limitele stabilite prin Catalogul privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a
mijloacelor fixe, aprobate prin HG 2139/2004. Societatea utilizează aceleaşi durate de funcţionare atât în
scopuri fiscale cât şi în scopuri economice.
42
Întocmit : Semnătura şi data Verificat: Semnătura şi
data
3.3. Chestionar INVESTITII (PLASAMENTE) SI CREANTE IMOBILIZATE
INVESTITII
(PLASAMENTE)
Dosa Ref H
SI CREANTE
r de
IMOBILIZATE
audit SC EXEMPLU SRL
Intocmit
finan CA Data: -
de:
ciar
Verificat
CB Data: -
de:
Exer R
Grad
ciţiul 2008 ef Observatii
acoperire
: :
Probe de audit necesare
Verificarea plasamentelor
1 Obtineti un tabel cu variatia valorii de intrare, a
imobilizarilor financiare si investitiilor financiare pe
termen scurt, precum si lista plasamentelor şi asiguraţi-
vă că sunt corect clasificate în filiale, firme asociate,
asocieri în participaţie, alte active fixe sau curente.
2 Verificaţi costul activelor noi şi al celor cedate cu
documentele justificative aferente şi asiguraţi-vă că
variaţiile importante în active au fost autorizate.
3 Confirmati soldurile conturilor de credite intragrup si
asigurati-va ca sunt corect prezentate.
4 Asiguraţi-vă că veniturile din plasamente sunt
înregistrate în contabilitate pe o bază adecvată şi
consecventă.
5 Asigurati-va ca profitul/pierderea din cedari este
calculat(a) corect. De asemenea procedati la verificarea
tratamentului fiscal fata de pierderea neta.
6 Obtineţi confirmarea de la terţii ce deţin cartificate de
proprietate, amănunte privind condiţiile contractuale ale
asocierii în participaţie etc.
7 Verificaţi fizic un eşantion din certificatele deţinute de
client.
8 Verificaţi printr-o sursă autorizată, de exemplu CNVM,
că s-au înregistrat toate emisiunile de acţiuni gratuite şi
de drepturi.
9 Verificaţi respectarea principiului independenţei
exerciţiului financiar.
10 Verificaţi printr-o sursă autorizată evaluarea
plasamentelor.
11 Decideţi dacă vreunul dintre plasamentele pe termen
lung a suferit o diminuare permanentă a valorii sale.
12 Decideţi dacă baza de calcul a valorii contabile nete
corespunde cu clasificarea plasamentelor.
13 Asiguraţi-vă că s-a prezentat corespunzător, în notele
situaţiilor financiare, valoarea de intrare şi de ieşire a
plasamentelor
14 Verificaţi printr-o sursă autorizată că toate veniturile
de primit au fost încasate.
15 Verificarea soldului creantelor imobilizate in valuta

43
 3.4. Foaie de lucru : H1. Plasamente
Client: Initiale: Data
Perioada
01.01.2008-31.12.2008 Intocmit de: CA
auditata
Revizuit de: CB
Obiectiv:
Obineti lista plasamentelor si asigurati-va ca sunt corect clasificate in filiale, firme asociate, asocieri in
participatie, alte active fixe sau curente.
Activitate desfasurata:
S-au purtat discutii cu conducerea clientului de audit in vederea obtinerii sub semnatura acestuia a unei
liste cu plasamentele pe termen lung si scurt,dar si clasificarea acestora.
De asemenea s-a urmarit in cadrul acestei discutii si intelegerea motivului pt care acestea sunt pastrate .
(H1.1).
Concomitent s-a urmarit si prezentarea corecta a plasamentelor in situatiile financiare.

Rezultat:
In urma discutiilor cu clientul de audit a rezultat faptul ca nu exista plasamente. De asemenea, auditorul
financiar a urmarit in situatiile financiare existenta urmatoarelor conturi: 261,263,265, 267,269, 501,
505,508,509,509, 1661,1663, identificand sumele inregistrate in aceste conturi.
Concluzie:
Plasamentele nu sunt corect prezentate in situațiile financiare.
Intocmit de: CA Revizuit de: CB

3.5. Chestionar STOCURI SI CONTRACTE PE CONTRACTE PE TERMEN LUNG

Ref [I]
Dosar Data:
Intocmit
de C.A. [intocmirii
de:
audit SC EXEMPLU SRL ]
finan Data:
Verificat
ciar: C.B. [verificarii
de:
]
Exerc Grad
2008 Ref: Observatii
iţiul: acoperire
Probe de audit necesare
Obtineti un tabel sintetic cu stocurile si contractele pe termen
1
lung aferente exercitiului curent si anterior.
Revizuiti fisele de inventar finale ale stocurilor, verificand
2 adunarea pe verticala si orizontala, precum si elementele
neobisnuite.
Asigurati-va ca in lista contractelor s-a facut deosebirea intre
3 contractele pe termen lung si cele pe termen scurt, iar prezentarea
lor este in concordanta cu standardele contabile relevante.
Examinarea analitica. Comparati viteza de rotatie a stocurilor,
4 precum si clasificarea stocurilor si a contractelor din exercitiul
auditat cu cele din exercitiul anterior.
5 Inventarierea stocurilor si participarea la inventariere
Notati procedurile utilizate in timpul numararii stocurilor si
a
instructiunile date, indosariati raportul privind inventarierea.
Selectati un esantion de stocuri din fisele de inventar preliminare
b
si verificati existenta stocurilor respective, apoi procedati invers.
c Identificati stocurile tertilor detinute de societate.
Obtineti detalii privind bunurile in tranzit sau cele aflate in alte
d
locatii.
e Indosariati o copie a fiselor de inventar preliminare verificate.

44
 Adunati informatii referitoare la vanzari si cumparari necesare
f pentru verificarea respectarii principiului independentei
exercitiului.
6 Revizuiti fisele de inventar ale tuturor stocurilor finale.
Comparati constatarile testelor de numarare a stocurilor realizate
a
in cursul participarii la inventariere cu fisele de inventar finale.
Pentru un esantion de stocuri verificati cantitatile din fisele de
b inventar finale cu cele din din fisele preliminare si obtineti
explicatii pentru modificari.
c Verificati preturile stocurilor.
c.1 pe baza facturilor de achizitie la materiile prime si materialele
pe baza informatiilor din contabilitate la produsele finite si
c.2
productia neterminata.
Revizuiti alocarea cheltuielilor de regie la produsele finite si
d productia neterminata pentru a va asigura ca baza de calcul este
corecta si consecventa.
Testati daca valoarea de intrare a unui esantion de stocuri nu
e
depaseste valoarea realizabila neta.
Identificati stocurile depreciate si pe cele greu vandabile si
7
asigurati-va ca s-au constituit provizioanele necesare.
Verificati respectarea principiului independentei exercitiului
8 financiar.Verificati daca societatea are stocuri care desi sunt
proprietatea ei nu au fost inregistrate inca in fisele de stoc .
Examinati conditiile de aplicare a clauzei de rezervare a titlului
9
de proprietate de catre furnizori.
Teste suplimentare

3.6. Foaie de lucru : STOCURI : I2

Client: Initiale: Data

Perioada
01.01.2008-31.12.2008 Intocmit de: CA
auditata
Revizuit de: CB

Obiectiv:

Revizuiţi fişele de inventar finale ale stocurilor, verificând adunarea pe verticală şi orizontală precum şi
elementele neobişnuite.
Identificaţi stocurile terţilor deţinute de societate.
Obţineţi detalii privind bunurile în tranzit sau cele aflate în alte locaţii
Examinaţi condiţiile de aplicare a clauzei de rezervare a titlului de proprietate de către furnizori.

Activitate desfasurata:

S-a intocmit foaia de lucru I1 in care toate soldurile finale ale stocurilor au fost reconciliate cu registrul
jurnal si fisele de cont , s-au verificat totalurile si s-au extras elementele neobisnuite , au fost prezentate
atat intrarile at si iesirile in cursul anului auditat. A fost efectuata o examinare analitica fata de anul
anterior urmarindu-se variatiile mari si neobisnite.
S-au verificat de asemenea condiţiile de aplicare a clauzei de rezervare a titlului de proprietate de către
furnizori.

Rezultat:

S-au reconciliat toate soldurile stocurilor cu registrul jurnal, fisele de cont si cu fisele de inventar, nu au
fost identificate elemente neobisnuite.

45
Nu au existat deasemenea variatii neobisnuite fata de anul precedent.
Nu au existat solduri de stocuri aparţinând tertilor detinute e societate, c in tranzit precum si aflate in
alte locatii care nu aparţin entităţii.
Nu exista condiţiile de aplicare a clauzei de rezervare a titlului de proprietate de către furnizori.

Concluzie:

In cadrul situatiilor financiare stocurile nu sunt supraevaluate

Intocmit de: CA Revizuit de: CB

3.7. Chestionar CREANTE SI PLATI IN AVANS

Dosar de audit financiar Ref J
Intoc
SC EXEMPLU SRL FL Data: -
mit
Verif C
Data: -
ic. B
Cine
Grad
Exerci Re a Observa
2008 acop
ţiul: f: intoc tii
erire
mit
Obtineti un tabel sintetizat al soldurilor debitoare si
comparati variatia fata de exercitiul precedent. Calculati
viteza de rotatie in cifra de afaceri.
1
Dacă clientul ţine un jurnal al vânzărilor şi o situaţie a
vânzărilor zilnice, efectuaţi testul 2. În caz contrar, efectuaţi
testul 3.
Obtineti o lista cu soldurile finale din jurnalul vanzarilor si
asigurati-va ca suma acestora corespunde totalului de control
2 al debitorilor din cartea mare.
Verificaţi contul de control al jurnalului vânzărilor aferent
exerciţiului auditat.
Investigaţi înregistrările contabile cu valoare mare sau
a).
neobişnuită.
Investigaţi orice variaţie mare sau neobişnuită a vânzărilor
b).
sau a notelor de credit.
Verificaţi un eşantion de solduri pe baza jurnalului
c).
vânzărilor şi invers.
d). Verificaţi adunările din lista soldurilor.
Dacă nu există un jurnal al vânzărilor, obţineţi o listă a
3 soldurilor finale ale debitorilor comerciali şi confruntaţi-o cu
evidenţele contabile.
4 Verificaţi soldurile debitorilor, verificând:
a). Vechimea
b). Încasarea creanţelor după sfârşitul exerciţiului.
Discutaţi cu conducerea posibilitatea recuperării creanţelor
5 restante şi decideţi dacă este necesară constituirea de
provizioane pentru rău platnici.
Verificaţi respectarea principiului independenţei exerciţiului
6
pentru vânzări /debitori /încasări.
Examinaţi stornările emise după încheierea exerciţiului
7 financiar şi decideţi dacă este necesară constituirea de
provizioane.
8 Verificaţi plăţile în avans la încheierea exerciţiului financiar.

46
 Verificaţi elementele semnificative pe baza documentelor
a).
justificative aferente.
Comparaţi plăţile în avans din exerciţiul curent cu cele din
b).
anii anteriori pentru a identifica posibile omisiuni.
9 Examinarea analitică
Comparaţi viteza de rotaţie a debitorilor din exerciţiul
a).
curent cu cea din exerciţiul anterior şi explicaţi variaţiile.
Comparaţi lista debitorilor ajunşi la scadenţă cu cea din
b). exerciţiile anterioare şi notaţi orice modificări semnificative
în indicatorul debitorilor restanţi.
Verificaţi lista soldurilor finale ale debtorilor. Confirmaţi
direct un eşantion de solduri ale debitorilor şi verificaţi
concordanţa dintre confirmările primite şi evidenţele
10
contabile ale societăţii. Solicitaţi din nou confirmare din
partea debitorilor de la care nu aţi primit răspuns. Îndosariaţi
rezultatele confirmării directe a debitorilor.
În ceea ce priveşte împrumuturile acordate personalului sau
11 directorilor, obţineţi confirmarea scrisă a soldului, ratei
dobânzii, dacă este cazul, şi a condiţiilor de rambursare.

3.8. Foaie de lucru : CREANTE : J2

Client: Initiale: Data

Perioada
:01.01.2008-31.12.2008 Intocmit de: FL
auditata
Revizuit de: CB

Obiectiv
Obţineţi o listă cu soldurile finale din jurnalul vânzărilor şi asiguraţi-vă că suma acestora corespunde cu
totalul de control al debitorilor din cartea mare. Verificaţi contul de control al jurnalului vânzărilor aferent
exerciţiului auditat.
a) Investigaţi înregistrările contabile cu valoare mare sau neobişnuită.
b) Investigaţi orice variaţie mare sau neobişnuită a vânzărilor sau a notelor de credit.
c) Verificaţi un eşantion de solduri pe baza jurnalului vânzărilor şi invers.
d) Verificaţi adunările din lista soldurilor.

Activitate de audit
Soldurile din balanta analitica a debitorilor s-au reconciliat cu registrul jurnal si registrul cartea mare .
a) Pe baza rationamentului profesional, auditorul financiar a extras din jurnalele vanzarilor
elementele cu valoare mare si neobisnuita.
b) S-au comparat valoarea totala a vanzarilor în 2007 cu valoarea totala a vanzarilor in 2008 si
stornarile din cadrul exercitiului financiar .
c) d ) Pe baza rationamentului profesional, auditorul financiar a extras atat un esantion de solduri
din cartea mare si a refacut soldurile verificand cu documentele justificative, cat si un esantion de
documente justificative pe care le-a reconcilat cu soldurile din cartea mare .

Rezultat
S-au reconciliat soldurile din balanta analitica a debitorilor cu registrul jurnal si registrul cartea
mare. In urma activitatii desfasurate, nu au fost identificate inregistrari/variatii cu valoare mare sau
neobisnuita care in urma explicatiilor clientului de audit sa necesite ajustari.

Concluzie:
Soldurile finale ale creantelor nu sunt sub/supraevaluate, fiind prezentate corect in situatiile
financiare.

Intocmit de: CA Revizuit de: CB

47
 3.9. ChestionarDISPONIBILITĂŢI ÎN CONTURI LA BĂNCI SAU ÎN CASĂ -
CREDITE PE TERMEN LUNG
DISPONIBILITĂŢI ÎN
CONTURI LA BĂNCI SAU
Dosar de audit financiar ÎN CASĂ - Ref K
CREDITE PE TERMEN
LUNG
SC EXEMPLU SRL Intocmit d FL Data: -
Exerciţiul: 2008 Verificat CB Data: -
Cine a
Grad Observa
Ref: intoc
acoperire tii
mit
1 Probe de audit necesare
Obţineţi un tabel cu toate soldurile finale ale
numerarului si ech. de numerar (conturilor la bănci,
2
conturilor de casă, plasam. pe termen scurt etc.) cu
comparative.
b). Analizaţi încasările şi plăţile
Grupaţi încasările şi plăţile reconciliate pe
c). posturi care corespund obiectului de activitate al
societăţii.
Verificaţi un eşantion de înregistrări din registrul
de casă pe baza documentelor justificative aferente
d).
şi verificaţi dacă sunt în concordanţă cu extrasele
de cont.
Verificaţi registrul de casă pe parcursul întregului
exerciţiu financiar, verificaţi înregistrările cu
3
valoare mare sau neobişnuită şi revizuiţi
documentele justificative aferente.
4 Verificarea operaţiunilor în numerar
Verificaţi fondurile în numerar şi decideţi dacă
a).
este necesară numărarea lor.
Revizuiţi registrul de banca pe parcursul întregului
b). exerciţiu financiar şi verificaţi înregistrările cu
valoare mare sau neobişnuită.
5 Verificaţi tranzacţiile cu directorii.
Verificaţi prezentarea soldurilor conturilor la bănci,
în special împărţirea datoriilor pe termen lung în
6
porţiunea rambursabilă pe termen scurt (sub un an)
şi, respectiv, pe termen lung.
.Verificarea soldurilor conturilor la bănci şi a
conturilor de casă. Obţineţi scrisorile de confirmare
bancară standard de la fiecare bancă cu care
7
clientul a făcut tranzacţii în cursul exerciţiului.
Verificaţi concordanţa între toate soldurile
menţiona
Verificaţi contractele încheiate pe termen lung şi
scurt cu băncile şi modul în care entitatea a
8 respectat prevederile contractuale. Evaluaţi
riscurile ce decurg din nerespectarea clauzelor
contractuale.
Verificarea operatiunilor in numerar de spalare a
a).
banilor
b). Teste suplimentare
9. Examinarea analitica

48
 a Comparati soldurile finale ale creditorilor si ale
cheltuielilor angajate cu cele din exercitiul anterior,
notand modificarile semnificative.
b Comparati raportul creditori / cumparari din
exercitiul auditat cu cel din exercitiul anterior.
10 10. În ceea ce priveşte împrumuturile de la
directori, obţineţi confirmarea scrisă a soldurilor, a
ratelor dobânzii, dacă este cazul, şi a condiţiilor de
rambursare.
11 Asiguraţi-vă că s-au înregistrat toate celelalte
obligaţii şi că s-au prezentat obligaţiile
condiţionate.
12 Verificati imparirea datoriilor pe TS si TL

3.10 Foaie de lucru : Disponibilitati : K2

Client: SC GIMPLAST SRL Initiale: Data

Perioada
:01.01.2008-31.12.2008 Intocmit de: GR
auditata
Revizuit de: CB

Obiectiv:
Analizaţi încasările şi plăţile:
a) Grupaţi încasările şi plăţile reconciliate, pe posturi care corespund obiectului de activitate
al societăţii.
b) Verificaţi un eşantion de înregistrări din registrul de banca pe baza documentelor
justificative aferente şi verificaţi dacă sunt în concordanţă cu extrasele de cont.
c) Revizuiţi registrul de banca pe parcursul întregului exerciţiu financiar şi verificaţi
înregistrările cu valoare mare sau neobişnuită.

Activitate desfasurata:
a) Incasarile si platile au fost grupate conform obiectului de activitate al societatii conform (K2.1.c).
b) Rasfoind registrul de plati si incasari, am selectat, pe baza rationamentului profesional/sectiunea F
cate o plata si respectiv o incasare prin banca
c)Rasfoind registrul de plati si incasari, am verificat un esantion ales pe baza rationamentului profesional,
/sectiunea F urmarind înregistrările cu valoare mare sau neobişnuită.
Rezultat:

a).In urma activitatii desfasurate, incasarile si platile sunt grupate corect conform obiectului de
activitate al societatii.

b).Pentru intreg esantionul ales toate platile/incasarile au fost probate cu documente justificative.
De asemenea toate platile au fost autorizate de persoanele competente.

c) Pentru intreg esantionul ales toate platile/incasarile, nu s-au identificat elemente neobisnuite in
randul inregistrarilor incasarilor/platilor .
Concluzie:
Toate incasarile si platile sunt corect grupate, corespunzand cu documentele justificative, neidentificand
elemente neobisnuite.
Intocmit de: CA Revizuit de: CB

3.10. Chestionar CREDITORI SI ANGAJAMENTE

CREDITORI SI
Dosar de audit financiar Ref M
ANGAJAMENTE

49
 SC EXEMPLU SRL Into FL Data: -
Verif
Exerciţiul: 2008 CB Data: -
icat
Grad
intoc Observa
acop Ref:
mit tii
erire
Obtineti un tabel sintetic al creditorilor si al obligatiilor angajate
aferente exercitiului curent si anterior.
Daca clientul tine un jurnal al cumpararilor si o situatie a
1
cumpararilor zilnice, efectuati procedura de la punctul 2.
Daca clientul nu tine un jurnal al cumpararilor si o situatie a
cumpararilor zilnice, efectuati procedura de la punctul 3
Obtineti o lista a soldurilor finale din jurnalul de cumparari si
2 asigurati-va ca suma acestora este egala cu totalul de control al
creditorilor din cartea mare.
Investigati inregistrarile cu valoare mare sau neobisnuita (in
a
rosu).
Inestigati orice variatie mare sau neobisnuita a cumpararilor sau
b
a notelor de credit.
Comparati un esantion de solduri cu inregistrarile din jurnalul
c
cumpararilor si invers.
In cazul in care jurnalul de cumparari este tinut manual, verificati
d
adunarile din lista creditorilor.
Daca nu exista un jurnal al cumpararilor, verificati lista soldurilor
3
finale a creditorilor si faceti punctarea cu evidentele contabile.
4 Verificati soldurile finale ale creditorilor.
Verificati daca soldurile principalilor furnizori si un esantion din
a soldurile celorlalti furnizori concorda cu extrasele de cont ale
respectivilor furnizori.
Revizuiti lista creditorilor din exercitiul anterior pentru a depista
b
eventuale omisiuni semnificative in exercitiul curent.
Investigati soldurile debitoare semnificative din lista si
c
inregistrati ca obligatii angajate facturile omise, daca este cazul.
Cercetati daca exista sume in litigiu si obtineti de la jurist
d
(avocati) o estimare a riscurilor.
Testati respectarea principiului independentei exercitiului pentru
5
cumparari.
6. Verificati cheltuielile angajate examinand registrul de plati si
facturile primite / stornarile primite dupa sfarsitul exercitiului.
7. Impozitul pe salarii / contributia la asigurari sociale, somaj, etc.
a Verificati daca obligatiile privind impozitul pe salarii si
contributiile la asigurarile sociale si alte contributii similare
corespund cu evidentele privind decontarile cu personalul.
b Testati corectitudinea operatiunilor privind impozitul pe salarii si
contributiile la asigurarile sociale in cursul exercitiului financiar
(inclusiv decontarile privind angajatii temporari, daca este cazul).
8 Asigurati-va ca soldurile contractelor de leasing si de cumparare
in rate sunt corect calculate si prezentate.
9. Examinarea analitica
a Comparati soldurile finale ale creditorilor si ale cheltuielilor
angajate cu cele din exercitiul anterior, notand modificarile
semnificative.
b Comparati raportul creditori / cumparari din exercitiul auditat cu
cel din exercitiul anterior.
10 În ceea ce priveşte împrumuturile de la directori, obţineţi
confirmarea scrisă a soldurilor, a ratelor dobânzii, dacă este

50
 cazul, şi a condiţiilor de rambursare.
Asiguraţi-vă că s-au înregistrat toate celelalte obligaţii şi că s-au
11
prezentat obligaţiile condiţionate.
Asigurati-va ca toate soldurile privind impozitul pe profit si
12 impozitul amanat sunt prezentate corespunzator in situatiile
financiare
13 Verificati imparirea datoriilor pe TS si TL

3.11.Foaie de lucru : CREDITORI SI ANGAJAMENTE : L1

Client: Initiale: Data

Perioada
:01.01.2008-31.12.2008 Intocmit de: GR
auditata
Revizuit de: CB

Obiectiv:
Obţineţi un tabel sintetic al creditorilor şi al obligaţiilor angajate aferente exerciţiului curent şi anterior.
Dacă clientul ţine un jurnal al cumpărărilor şi o situaţie a cumpărărilor zilnice, efectuaţi testul 2. În caz
contrar, efectuaţi testul 3.

Activitate desfasurata:

S-au purtat discutii cu conducerea clientului de audit in vederea obtinerii sub semnatura acestuia a unui
tabel sintetic al creditorilor şi al obligaţiilor angajate aferente exerciţiului curent şi anterior (L1.1)
Concomitent s-a urmarit si prezentarea corecta a creditorilor şi al obligaţiilor angajate aferente
exerciţiului curent şi anterior in situatiile financiare

Rezultat:

Situatia 1: In urma activitatii de audit a rezultat faptul ca exista sume privind creditorilor şi al obligaţiilor
angajate aferente exerciţiului curent, corect prezentate in situatiile financiare.
Concluzie:
Sumele privind creditorii si obligatiile angajate ale clientului de audit sunt corect inregistrate in situatiile
financiare.

Intocmit de: CA Revizuit de: CB

3.12. Chestionar IMPOZITE SI TAXE

IMPOZITE SI TAXE
Dosar de audit financiar Ref M
SC EXEMPLU SRL Intocmit d FL Data: -
Exerciţiul: 2008 Verificat CB Data: -
into
Observa
Grad acoperire Ref: cmi
tii
t
Obtineti lista sintetica a impozitelor si taxelor datorate
1.a
in exercitiul curent si anterior
Obtineti o analiza sintetica a soldurilor initiale si a
rulajelor impozitelor si taxelor datorate, precum si a
1.b
cheltuielilor cu impozitele si taxele aferente exercitiului
auditat
2 Revizuiti situatia impozitelor si taxelor datorate in

51
 exercitiu anterior celui auditat si asigurati-va ca s-au
inregistrat dobanzile si penalitatile aferente
Revizuiti calculele clientului privind impozitele si
taxele aferente exercitiului curent. Verificati calculul
3.a
cheltuielilor deductibile/nedeductibile si al castigurilor
impozabile
3.b Impozite si taxe atasate drepturilor salariale
Pentru fiecare impozit sau taxa intocmiti o situatie
analitica din care sa rezulte daca modul de stabilire a
datoriilor este corect, daca platile s-au efectuat in
3.c
termenele legale, daca au fost calculate si platite
penalitatile si dobanzile legale, daca au fost intocmite
si depuse declaratiile
3.d Alte impozite si taxe datorate bugetului de stat
3.e Impozite si taxe datorate bugetelor locale
Realizati o reconciliere fiscala intre cota de impozitare
4
teoretica asupra profitului net si cea efectiv aplicata
Decideti daca societatea - client trebuie sa inregistreze
5
impozit amanat
Revizuiti deconturile de TVA si reconciliati un esantion
6
din acestea cu evidentele contabile lunare/trimestriale
Verificati corectitudinea si acuratetea inregistrarii TVA
7
atunci cand testati vanzarile si cumpararile
Asigurati-va ca toate deconturile de TVA s-au depus la
8 timp. Cercetati daca societatea datoreaza dobanzi sau
penalitati si daca acestea au fost corect inregistrate
9 Revizuiti corespondenta cu Ministerul Finantelor
Reconciliati soldul final al TVA si asigurati-va ca suma
10
a fost platita sau incasata dupa inchiderea exercitiului
Asigurati-va ca toate soldurile privind impozitul pe
11 profit si impozitul amanat sunt prezentate
corespunzator in situatiile financiare
Asigurati-va ca toate riscurile legate de fiscalitate sunt
12
prezentate in conformitate cu reglementarile contabile

3.13. Foaie de lucru : IMPOZITE SI TAXE : M2

Client: S Initiale: Data

Perioada
:01.01.2008-31.12.2008 Intocmit de: AE
auditata
Revizuit de: CB

Obiectiv:
Revizuiti situatia impozitelor si taxelor datorate in exercitiul anterior si asigurati-va ca s-au inregistrat
dobanzile si penalitatile aferente.
Activitate desfasurata:

S-a revizuit situatia impozitelor si taxelor datorate la 31.12.2008, pe baza fisei conturilor
corespunzatoare si a documentelor contabile
Rezultat:

1. Referitor la impozitul pe profit: Soldul de 1855 lei reprezentand obligatie de plata a fost achiatat in
24.01.2008 in valoare de 772 lei si in 28.04.2008 in valoare de 1083 lei. Obligatia aferenta trim II in
valoare de 5944 lei a fost achitata in 24.07.2008. Obligatia din trim III in valoare de 2120 lei a fost
achitata in 24.10.2008. In urma calulelor definitive de la sfarsitul anului ramane o obligatie finla de 5158
lei, achitandu-se in plus suma de 2906.

52
2. Referitor la impozitul pe venit: S-a analizat fisa contului anexata (M.2.1).
3. Referitor la impozitul pe cladiri: S-a analizat fisa contului 4461 anexata (M2.2)
4. Referitor la impozitul pe terenuri: S-a analizat fisa contului 4462 anexata (M 2.3).
5. Referitor la impozitul pe masini S-a analizat fisa contului 4463 anexata (M 2.4)
6. Referitor la taxa de salubritate: S-a analizat fisa contului 4464 axena (M 2.5)

Concluzie:
1. Referitor la impozitul pe profit: In baza rezultatelor analzate se constata ca obligatiile au fost
achitate la termen nefiind cazul de penalitati. La sfarsitul anului s-a achitat in plus suma de 2906
lei.
2. Referitor la impozitul pe venit: Se contata ca obligatia a fost achitata la timp, luna de luna,
nefiind cazul de calcul majorari si penalitati.
3. Referitor la impozitul pe cladiri: Se constata ca obligatia a fost inregistrata corect (trimestrial)
si achitata in termen nefiind cazul de majorari.
4. Referitor la impozitul pe terenuri: Se constata ca obligatia a fost inregistrata corect si achitata
in termen neimpunandu-se calcul de penalitati.
5. Referitor la impozitul pe masini: Obligatia a fost corect inregistrata si achitata in termen.
6. Referitor la taxa de salubritate: Obligatia a fost inregistrata corect sia chitata la termen.

Intocmit de: CA Revizuit de: CB

3.14. Chestionar CAPITAL, REZERVE SI REGISTRE CERUTE DE LEGE

CAPITAL, REZERVE SI
Dosar de audit financiar REGISTRE CERUTE Ref N
DE LEGE
Intocmit Data:
SC EXEMPLU SRL FL
d -
Data:
Exerciţiul: 2008 Verificat CB
-
Grad intoc Obser
Ref:
acoperire mit vatii
Obţineţi un tabel privind capitalul social subscris şi
capitalul social vărsat şi verificaţi dacă informaţiile
1
referitoare la participaţiile la capital concordă cu datele din
registrul acţionarilor.
2 Verificaţi legalitatea tuturor majorărilor de capital.
3 Verificaţi concordanţa între mişcările de rezerve şi contul
de profit şi pierdere, situaţia profitului şi pierderilor
recunoscute, dividende etc.
4 Comparaţi soldurile capitalului social şi rezervelor cu cele
de anul trecut şi examinaţi mişcările de capital înregistrate
în cursul exerciţiului.
5 Verificaţi concordanţa între mişcările de rezerve şi contul
de profit şi pierdere, situaţia profitului şi pierderilor
recunoscute, dividende etc.
6 Notaţi şi obţineţi confirmarea clientului referitoare la:
7 Numele membrilor consiliului de administraţie
8 Participaţiile membrilor consiliului de administraţie la
capitalul social, la începutul şi sfârşitul exerciţiului.
9 Confirmaţi că documentele contabile obligatorii sunt
ţinute la zi.

53
10 Examinaţi registrul proceselor verbale şi copiile minutelor
relevante ale şedinţelor consiliului de administraţie ţinute
în cursul exerciţiului.
11 Obţineţi o copie a minutei şedinţei în care s-a decis
acordarea de dividende şi asiguraţi-vă că repartizarea
dividendelor este legală.
12 Teste suplimentare

3.15. Foaie de lucru : CAPITAL, REZERVE SI REGISTRE CERUTE DE LEGE : N2

Client: Initiale: Data

Perioada
:01.01.2008-31.12.2008 Intocmit de: AE
auditata
Revizuit de: CB

Obiectiv:
Verificaţi legalitatea tuturor majorărilor de capital.

Activitate desfasurata:

Auditorul financiar a verificat statutul de infiintare a societatii si actele aditionale si procesele verbale ale
sedintelor consiliului de administratie in scopul identificarii autorizarii adecvate a operatiunilor de
majorare de capital social, precum si certificatul constator emis de Registrul Comertului. De asemenea,
auditorul financiar a verificat majorarile de capital prin revizuirea inregistrarilor contabile in conturile
101,456.

Rezultat:

In urma activitatii de audit a rezultat faptul ca nu exista majorari sau micsorari de capital social
in cursul exercitiului financiar 2008. De asemenea, auditorul financiar a urmarit in situatiile financiare
existenta in conturile aferente majorarii si micsorarii de capital social, neidentificand sume in aceste
conturi. ( N.1.0)

Concluzie:
Capitalul social este corect inregistrat şi prezentat in situatiile financiare.

Intocmit de: CA Revizuit de: CB

3.16. Chestionar CONTUL DE PROFIT SI PIERDERI

CONTUL DE PROFIT SI
Dosar de audit financiar PIERDERI Ref 0

SC EXEMPLU SRL Intocmit d FL Data:

54
 -
Data:
Exerciţiul: 2008 Verificat CB
-
Grad Re Observ
intocmit
acoperire f: atii
Obtineti o lista sintetica cu toate veniturile si cheltuielile
inregistrate in exercitiul financiar precedent si cel auditat
1
si realizati o analiza comparativa intre nivelurile
inregistrate.
Vanzari
Realizati o reconciliere intre veniturile nete din vanzari cu
2
deconturile de TVA
3 Daca exista un jurnal al vanzarilor zilnice:
3.a Verificati concordanta dintre un esantion de facturi si
i. registrul cartea mare via juranul vanzarilor zilnice )
3.a1
jurnal, respectiv jurnalul de vanzari
3.a2 ii. jurnalul vânzărilor
Verificati concordanta dintre un esantion de vanzari din
3.b
cartea mare /jurnal vânzări zilnice şi facturi
Selectati un esantion de chitante aferente vanzarilor de
bunuri in numerar/bonuri de casa si verificati pe baza
4
jurnalelor de incasari, jurnalului vanzarilor zilnice si a
viramentelor bancare
Selectati un esantion de note de credit (facturi de stornare)
5 si asigurati-va ca sunt autorizate si inregistrate
corespunzator
Examinarea analitica
6
7. Comparati vanzarile lunare cu comparativele si bugetele
si explicati orice trenduri si variatii semnificative
a Comparati marja bruta a profitului cu cea din exercitiul
anterior si explicati orice variatie
b Comparati un esantion de dispozitii de livrare a bunurilor
cu facturile aferente, verificand corectitudinea preturilor,
TVA etc
8 Comparati un esantion de dispozitii de livrare a bunurilor
cu facturile aferente, verificand corectitudinea preturilor,
TVA etc
9 Revizuiţi comenzile neonorate la timp
Cumparari
10 Sintetizaţi cumpărările aferente exerciţiului ,identificând
cumpărările nete pe categorii, inclusiv TVA-ul
11 Reconciliati cumpararile nete totale, purtatoare de TVA,
aferente exercitiului, cu deconturile de TVA
12 Daca exista un jurnal al cumpararilor (zilnice), comparati
un esantion de facturi cu:
12.a registrul cartea mare (via jurnalul cumpărărilor zilnice)
12.b Jurnalul cumpărărilor
Daca nu exista un jurnal al cumpararilor (zilnice),
comparati un esantion de facturi cu jurnalul
13
cumpararilor/cheltuielilor din registrul de casa cu facturile
aferente, asigurandu-va ca:
13.a Sunt adresate societatii
Se refera la bunuri si servicii utilizate in mod normal in
13.b
societate
13.c Au fost aprobate in mod corespunzator

55
 Examinarea analitica:
Reconciliati cheltuielile totale cu salariile cu cele din
14 exercitiile anterioare, luand in considerare numarul
angajatilor, majorarile de salarii etc
Asigurati-va ca, pentru un esantion de noi angajati si de
15 fosti angajati, decontarile cu personalul sunt corecte si se
respecta principiul independentei exercitiului
Cheltuieli cu personalul
Sintetizati intr-un tabel cheltuielile cu personalul si
16
numarul angajatilor in exercitiul auditat pe luni
Comparati un esantion de inregistrari din cartea mare cu
17
sinteza cheltuielilor cu salariile si a platilor salariale
Comparati un esantion de elemente din sinteza
cheltuielilor cu salariile cu documentele privind existenta
18 angajatilor (carte de munca, contracte individuale etc),
asigurandu-va de corectitudinea calculului salariului de
baza, a deducerilor, a deducerilor şi a salariului net
Examinarea analitica:
Reconciliati cheltuielile totale cu salariile cu cele din
19 exercitiile anterioare, luand in considerare numarul
angajatilor, majorarile de salarii etc
Asigurati-va ca, pentru un esantion de noi angajati si de
20 fosti angajati, decontarile cu personalul sunt corecte si se
respecta principiul independentei exercitiului
Asiguraţi-vă că cheltuielile privind contribuţia la fondul
21 de pensii sunt calculate în conformitate cu standardele
contabile relevante.
Tranzactii cu partile afiliate
Intrebati directorii si managerii daca s-au incheiat
22 tranzactiile cu partile afiliate care trebuie sa fie prezentate
conform IAS 24
Obtineti informatii referitoare la tranzactiile cu partile
23 afiliate, examinand atent evidentele contabile, procesele
verbale, corespondenta etc
Asigurati-va ca toate tranzactiile semnificative,
24 identificate, cu partile afiliate sunt inregistrate si
prezentate in situatiile financiare in mod corespunzator
Asigurati-va ca s-au facut in situatiile financiare
25
prezentarile necesare privind controlul asupra societatii
Obtineti declaratii scrise din partea directorilor prin care
se confirma ca informatiile furnizate privind tranzactiile
26
cu partile afiliate si controlul asupra societatii sunt
complete
Prezentare
Asiguraţi-vă că formatul contului de profit şi pierdere este
27
în conformitate cu standardele contabile relevante.

3.17. Foaie de lucru : CONTUL DE PROFIT SI PIERDERI : O2

Client: Initiale: Data

Perioada
:01.01.2008-31.12.2008 Intocmit de: AE
auditata

56
 Revizuit de: CB

Obiectiv:

Reconciliaţi vânzările aferente exerciţiului cu deconturile de TVA.

Activitate desfasurata:

S-au purtat discutii cu conducerea clientului de audit in vederea obtinerii sub semnatura acestuia a unei
liste cu veniturile din vanzari, la care se aplica TVA, obtinute in cursul exercitiului financiar 2008.
De asemenea s-a urmarit in cadrul acestei discutii si o reconciliere a acestor venituri cu evidentele
contabile privind taxa pe valoare adaugata (decont TVA) (O 2.1)
Concomitent s-a urmarit si prezentarea corecta a veniturilor din vanzari in situatiile financiare (registrul
de vanzari), precum si existenta documentelor justificative.

Rezultat:

In urma activitatii de audit desfasurata a rezultat faptul ca exista venituri din vanzari in cursul exercitiului
financiar 2008.
In urma activitatii de audit desfasurata a rezultat faptul ca nu exista diferente intre situatia veniturile din
vanzari prezentate in registrul de vanzari si situatia vanzarilor prezenta in deconturile de TVA in cursul
exercitiului financiar 2008. De asemenea, auditorul financiar a urmarit in situatiile financiare existenta in
conturile aferente veniturilor din vanzari a unor inregistrari cu valoare neobisnuita, neidentificand astfel
de sume in aceste conturi. (O 2.1)
Concluzie:
Venituri din vanzari exista si sunt corect inregistrate in situatiile financiare si nu exista diferente
fata de situatia veniturilor din vanzari prezentata in deconturile de TVA.

Intocmit de: CA Revizuit de: CB

3.18. Chestionar Cartea Mare si Balanta de verificare

Cartea Mare si Balanta

Dosar de audit financiar de verificare Ref 0

Data:
SC EXEMPLU SRL Intocmit FL
-
Data:
Exerciţiul: 2008 Verificat CB
-
Grad intoc Obse
Ref:
acoperire mit rvatii
1 Verificati concordanta dintre soldurile initiale si bilantul
exercitiului anterior
2 Daca clientul tine un registru carte mare:
2.a verificati un esantion de inregistrari contabile din toate
domeniile;
2.b revizuiti cartea mare in cautarea oricaror conturi sau
operatiuni neobisnuite.
3 Daca clientul nu tine un registru carte mare:
3.a confirmati ca s-au efectuat toate inregistrarile din
evidentele contabile in documentele de sinteza
toate înregistrările contabile sunt numerotate si au fost
3.b
transferate in totalitate.
Verificați concordanta dintre balanta de verificare
4
finala si situatiile financiare

57
 3.19. Foaie de lucru : Cartea Mare si Balanta de verificare : P1

Client: Initiale: Data

Perioada
:01.01.2008-31.12.2008 Intocmit de: AE
auditata
Revizuit de: CB

Obiectiv:

Verificaţi concordanţa dintre soldurile iniţiale cu bilanţul exerciţiului anterior.

Activitate desfasurata:

S-a solicitat clientului de audit o balanta si bilantul la 31.12.2008 (P1.1.)si o balanta la 1.01.2008 (P1.2),
urmarindu-se cu ajutorul sistemului de bifare daca au fost corect preluate soldurile. Am consultat raportul
auditorului precedent pentru a se urmari daca au fost rezerve din aceste cauze.

Rezultat:

Din activitatea desfasurata a rezultat faptul ca soldurile initiale nu au fost corect preluate in exercitiul
curent si in situatiile financiare diferentele inregistrandu-se la
conturile:_____________________________. S-au purtat discutii cu conducerea legate de aceste
diferente.

Concluzie:
Daca clientul de audit nu va corecta soldurile initiale pentru conturile ____________ ____ __ __ __
______________________, vom menționa acest lucru in raport. (C4).

Intocmit de: CA Revizuit de: CB

4. Care este motivul principal pentru care auditorul colectează documente în legătura cu aspecte ce
privesc activitatea de audit?
a. De a arata clientului modul In care se justifica onorariul solicitat pentru respectivul audit la
sfârșitul activității de audit.
b. De a efectua controlul de calitate asupra activității personalului angajat In audit.
c. De a compara abordarea activității de audit din acest an cu cea din anii trecuți.
d. De a furniza probe care sa susțină opinia de audit.

5. Normele de referinţă ale auditului financiar sunt :

a).norme contabile; c).norme fiscale; d).norme de audit financiar; e).norme legale;

6. Pentru a putea să se pronunţe cu privire la imaginea fidelă , auditorul trebuie să se

asigure că următoarele criterii în ţinerea contabilităţii sunt respectate:
a).toate operaţiile care privesc întreprinderea sunt înregistrate în contabilitate;
b).toate informaţiile prezentate prin situațiile financiare să poată fi justificate şi
verificate ;
c).sunt respectate toate normele Ministerului de Finanţe;
d).ţinerea corectă şi la timp a contabilităţii;
e).corecta înregistrare în contabilitate şi prezentare în situațiile financiare.

58
 APLICAȚII 3.2. :

Câteva posibile exemple de evenimente ulterioare pot fi următoarele:

 Exemplu 1: entitatea este strict dependenta de utilizarea unui descoperit de cont pentru activitatea de
zi cu zi. Totuşi, deoarece entitatea a înregistrat rezultate din ce in ce mai slabe, banca i-a anulat
dreptul de folosire a descoperitului de cont. În cazul în care, entitatea nu este capabilă să găsească
rapid o alta sursa de finanţare, ea va fi in imposibilitatea de a-si mai continua activitatea si deci
principiul continuităţii nu se va mai aplica.
 Exemplul 2: activitatea curenta si situaţia financiara a unei entităţi s-au deteriorat vizibil in scurta
vreme după data bilanţului. Daca aceasta deteriorare este considerata ca fiind permanenta, atunci
societatea nu va mai putea aplica principiul continuităţii in raportările sale financiare.
 Exemplul 3: o evaluare a unei clădiri scoate în evidenţă faptul ca acea clădire are probleme cu
structura de rezistenta, aceasta înseamnă ca valoarea sa curenta este mult mai mică decât cea
reflectata în bilanţ la sfârşitul anului. Este foarte probabil ca aceste probleme să fi existat şi la
sfârşitul anului, si deci este justificat sa se facă o ajustare în situaţiile financiare pentru a reflecta
aceasta diminuare valorica.
 Exemplul 4: soldurile creanţelor existente la sfârşitul anului si care devin nerecuperabile după data
bilanţului, dar înainte de aprobarea situaţiilor, sunt trecute pe cheltuieli.
 Exemplul 5: au intervenit modificări semnificative ale condiţiilor comerciale in care societatea îşi
desfăşoară activitatea, astfel încât se pune problema daca principiul continuităţii activităţii mai este
aplicabil.
Atunci când există sucursale, filiale, entităţi în care este deţinută o participare sau entităţi
asociate , auditorul trebuie să decidă asupra locului unde este potrivit să pună în aplicare procedurile mai
sus menţionate. Când aceste entităţi sunt controlate de alţi auditori , auditorul entităţii trebuie să obţină
concluziile lucrărilor lor .
Exemplu: o convorbire, o confirmare scrisă sau o examinare a foilor de lucru.

MODUL 4
LUCRĂRI DE SFÂRŞIT DE MISIUNE

Lucrările de sfârşit de misiune ajută auditorul la sintetizarea informaţiilor obţinute pe parcursul

auditului financiar, fiind lucrări premergătoare raportului de audit.

59
 4.1. Lista de verificare pentru finalizarea activităţii

Pentru a nu lăsa în afara auditului anumite informaţii care pot avea influenţe semnificative asupra
situaţiilor financiare anuale şi implicit asupra opiniei de audit, auditorul utilizează chestionarele . Aceste
chestionare îi permit să obţină asigurări că sunt reunite toate elementele necesare formulării opiniei ,
standardele internaţionale de audit şi normele emise în acest sens au fost respectate şi că documentarea
asigură o bază rezonabilă pentru formularea opiniei de audit.
Întrebările la care auditorul trebuie să dea un răspuns se referă în principal daca 18:
 au fost revizuite toate documentele de lucru ?- se execută de regulă de către auditorul
coordonator care are obligaţia semnării şi datării fiecărei pagini a documentelor revizuite ;
 au fost clarificate toate punctele restante ? – punctele nerezolvate trebuie tratate de către auditorul
coordonator fiind discutate cu clientul şi pot fi incluse în scrisoarea de confirmare a declaraţiilor.
Fiecare punct restant trebuie finalizat printr-o concluzie;
 a fost documentată întâlnirea cu clientul ?- înainte de aprobarea situaţiilor financiare o discuţie cu
clientul este benefică ajutând la clarificarea eventualelor probleme pentru care nu s-a găsit o soluţie
pe parcursul activităţii de audit.
 au fost toate ajustările finale reflectate în situaţiile financiare - toate ajustările apărute ca urmare
a lămuririi punctelor restante trebuie să fie corect reflectate în situaţiile financiare.
 au fost verificate situaţiile financiare finale ? - informaţiile din setul de situaţii financiare
verificate trebuie să corespundă cu cifrele auditate din registrele contabile şi din balanţa de
verificare, să fie conformă cu cifrele din tabelele şi secţiunile din dosarul de audit. Conformitatea se
va verifica de auditorul coordonator.
 declaraţiile fiscale corespund cu situaţiile financiare finale ? – unele aspecte care necesită ajustări
ale situaţiilor financiare ar putea avea efect şi asupra declaraţiilor fiscale prin modificarea bazei de
impunere putând rezulta alte impozite.
 au fost respectate toate standardele de audit relevante ? – standardele de audit conţin principiile
de bază şi procedurile esenţiale pe care auditorii trebuie să le urmeze.
 au fost urmate procedurile firmei de audit pentru verificările la „cald”? Verificările au fost
documentate ? – este o verificare ce se face anterior semnării raportului de audit financiar. Aceste
verificări se fac de regulă de către alţi auditori financiari din rândul, celor cu experienţă. Ele au
menirea de a oferi un grad de siguranţă mai ridicat atunci când au fost identificate riscuri.
 a fost formulată o scrisoare de recomandare către conducerea entităţii ? - aceasta este un
mijloc eficient prin care auditorul poate să-şi demonstreze cunoaşterea şi interesul pentru un client
anume permiţându-i, totodată , să-şi exprime opinia faţă de sistemele şi conturile clientului, faţă de
efectele eventualelor slăbiciuni şi să ofere sugestii privind remedierea slăbiciunilor constatate.
 s-a obţinut o scrisoare de confirmare a declaraţiilor ? – Standardul de audit nr. 580 stabileşte
reguli şi oferă recomandări cu privire la utilizarea declaraţiilor conducerii ca probe de audit, la
procedurile ce trebuie aplicate în evaluarea şi documentarea declaraţiilor conducerii şi la măsurile ce
trebuie luate în cazul în care conducerea refuză să furnizeze declaraţii adecvate.
 s-a întocmit o situaţie a timpului efectiv lucrat ?- O situaţie a timpului destinat efectuării lucrărilor
de audit se face în etapa planificării activităţii de audit aceasta însă, va trebui comparată cu timpul
efectiv consumat . Orice abatere semnificativă va fi explicată şi avută în vedere la o planificare
viitoare.
 doreşte firma de audit să exercite un nou mandat de audit financiar ? – în funcţie de
modificările intervenite faţă de perioada anterioară , auditorul va decide dacă mai exercită un nou
mandat sau nu pentru entitatea respectivă. În acest sens , auditorul trebuie să ia în considerare
probleme precum independenţe, integritatea clientului şi dacă firma dispune de personal
corespunzător şi de resurse suficiente pentru a efectua auditul. Dacă hotărârea este pentru un nou
mandat, orice identificare în cursul auditului curente, care poate avea relevanţă pentru anul următor
trebuie notată şi utilizată pentru planificarea pe anul următor.

4.2. Declaraţiile conducerii

18
Nome minimale de audit, ed.Economică,2001. pag.23

60
 Fiabilitatea elementelor probante depinde de originea lor, internă şi externă, şi de natura lor
vizuală, scrisă sau orală. Elementele probante materializate de un document sau o confirmare scrisă sunt
mai fiabile decât afirmaţiile verbale.
Din categoria elementelor probante utilizate de către auditor fac parte şi declaraţiile primite de la
conducerea entităţii.
Auditorul trebuie să obţină dovada că cei care conduc entitatea sunt conştienţi de
responsabilitatea lor privind întocmirea situaţiilor financiare anuale. Această dovadă poate fi obţinută
prin studiul proceselor verbale ale consiliului de administraţie sau ale comitetului de direcţie sau prin
obţinerea unei scrisori de declaraţie din partea conducerii.
Pe parcursul misiunii sale de audit, conducătorii entităţii formulează numeroase afirmaţii pentru
auditor, fie spontan fie ca răspuns la întrebări precise. Dacă aceste afirmaţii se referă la puncte
semnificative ale situaţiilor financiare anuale, auditorul are obligaţia :
 să caute, pornind de la sursele interne sau externe entităţii, elemente probante care să confirme aceste
afirmaţii;
 să aprecieze dacă afirmaţiile primite de la conducătorii entităţii par a fi rezonabile şi coerente cu
celelalte elemente probante obţinute şi în special cu celelalte afirmări ;
 să aprecieze dacă autorii acestor afirmaţii pot fi consideraţi a fi bine informaţi asupra punctelor în
cauză.
Dacă o declaraţie din partea conducerii este contrazisă de alte probe de audit, auditorul trebuie să
investigheze circumstanţele şi, atunci când este necesar, să reexamineze credibilitatea altor declaraţii
făcute de conducere.
Afirmaţiile primite de la conducătorii entităţii vor fi consemnate în foile de lucru , prin
efectuarea unei sinteze a convorbirilor dintre auditor şi conducătorul entităţii sau obţinând de la acesta o
declaraţie scrisă .
Această declaraţie scrisă poate îmbrăca forma :
 fie a unei scrisori emanând de la conducători;
 fie a unei scrisori emanând de la auditori în care sunt amintite
afirmaţiile verbale ale conducătorilor şi pe care aceştia le recunosc şi le confirmă;
 fie a proceselor verbale relevante ale întrunirilor consiliului director
sau a unui organ similar, ori a unei copii semnate a situaţiilor financiare.
Atunci când conducătorii confirmă în scris afirmaţiile lor orale, posibilitatea de apariţie a unor
neînţelegeri este redusă.
Atunci când este cerută o scrisoare de declaraţie a conducerii, aceasta să fie adresată auditorului,
să conţină informaţiile cerute şi să fie datată şi semnată în mod corespunzător.
O scrisoare de declaraţie a conducerii va fi în mod obişnuit datată cu aceeaşi dată ca şi raportul
auditorului. Totuşi, în anumite circumstanţe, o scrisoare de declaraţie separată în ceea ce priveşte
tranzacţiile specifice sau alte evenimente poate să fie, de asemenea, obţinută în cursul desfăşurării unui
audit sau la o dată ulterioară datei raportului auditorului.
În cazul în care conducerea refuză să ofere o declaraţie pe care auditorul o consideră necesară,
acest fapt constituie o limitare a sferei angajamentului de audit şi auditorul trebuie să exprime o opinie cu
rezerve sau să declare că se află în imposibilitatea de a exprima o opinie. În asemenea circumstanţe,
auditorul va evalua corectitudinea altor declaraţii făcute de conducere în timpul desfăşurării auditului şi
va considera dacă alte implicaţii ale refuzului pot avea vreun efect suplimentar asupra raportului
auditorului. Un exemplu de scrisoare de scrisoare de declaraţie a conducerii 19 este prezentat în anexa nr.
18.

4.3. Nota de sinteză

Informaţiile colectate şi lucrările efectuate, de la cunoaşterea întreprinderii până la controlul

conturilor, se vor clasa în dosarele de lucru.

19
Standardul Internaţional de Audit nr. 580.

61
 Pentru a permite auditorului să-şi facă o părere definitivă asupra bilanţului contabil, este util să-şi
stabilească o „notă de sinteză” care recapitulează toate punctele importante ale lucrării, care poate avea o
incidenţă asupra deciziei finale.
Nota de sinteză este stabilită pe o foaie de lucru care presupune:
 referire la foaia de lucru în care punctul reţinut este dezvoltat (ex. aprecierea auditului intern,
documentul de sinteză);
 descriere sumară a punctului respectiv;
 poziţia auditorului(punctul său de vedere);
Rolul auditorului în luarea unei poziţii şi formalizarea deciziilor sale pe nota de sinteză:
 acord privind rezolvarea problemelor întâlnite;
 urmărirea punctelor în suspensie;
 indicarea poziţiei luate privind problemele nerezolvate;
Sinteza astfel completată permite auditorului să-şi motiveze concluziile şi să le prezinte
conducerii întreprinderii dacă este cazul.

4.4. Raportul de audit

Normele de raportare alături de normele de comportament şi normele profesionale de lucru,

reprezintă o obligativitate a auditorului. Orice misiune executata de către un profesionist contabil, trebuie
să se finalizeze prin emiterea unui raport către beneficiarul lucrării, din care să rezulte principalele
constatări şi opinia profesionistului.

4.5. Necesitatea unui raport de audit

Potrivit IAS 1 – Prezentarea Situaţiilor Financiare situaţiile financiare cu scop general trebuie să
ofere o imagine fidelă a rezultatelor şi poziţiei financiare a unei societăţi la sfârşitul exerciţiului financiar,
oferind informaţii utile unei categorii largi de utilizatori.
Valorile ce trebuie incluse sau prezentate în situaţiile financiare se stabilesc de persoanele care au
aceasta responsabilitate pe bază de raţionamente profesionale. Aceste decizii vor fi fundamentate pe
anumiţi factori ca de exemplu, cât de semnificative sunt informaţiile şi dacă acestea trebuie prezentate
separat fie în bilanţ sau în contul de profit şi pierderi, fie în Situaţia fluxurilor de trezorerie, Situaţia
modificării capitalurilor proprii sau în notele explicative, precum şi cât de interesaţi sunt utilizatorii
situaţiilor financiare să aibă acces la aceste informaţii, chiar dacă nu se referă întotdeauna la tranzacţii de
valoare.
Principiile de bază şi procedurile esenţiale trebuie să fie interpretate în contextul materialelor
explicative, şi al altor materiale care oferă îndrumări privind modul de aplicare, stabilite prin
Standardele Internaționale ( naționale) de Audit ( ISA).
În situaţii excepţionale, un auditor financiar poate considera necesară abaterea de la Standardele
de audit, cu scopul de a realiza mai eficient obiectivul unui audit financiar. Când apar astfel de situaţii,
auditorul financiar trebuie să fie pregătit să justifice această abatere.
Şi întocmirea raportului de audit se face în conformitate cu Standardele Internaţionale de Audit 20
care stabileşte reguli şi furnizează recomandări privind forma şi conţinutul raportului de audit elaborat, ca
rezultat al auditului efectuat, de către un auditorul financiar.
Auditorul trebuie să revizuiască şi să evalueze concluziile, ce rezultă din probele de audit
obţinute, ca bază pentru exprimarea unei opinii .
Această revizuire şi evaluare implică luarea în considerare a faptului dacă situaţiile financiare au
fost întocmite în conformitate cu un cadru general acceptat de raportare financiară (Standardele
Internaţionale de Raportare Financiara sau de standarde si practici naţionale relevante). Este de asemenea
necesar a se analiza dacă situaţiile financiare îndeplinesc cerinţele statutare.
Raportul de audit trebuie să conţină o exprimare clară, în scris, a opiniei asupra situaţiilor
financiare considerate în ansamblu.
Atunci când auditorul formulează, în raportul său, o opinie defavorabilă, cu rezerve, sau
imposibilitatea de a exprima o opinie, el trebuie să enunţe într-un mod clar şi precis toate motivele care
justifică decizia sa.

20
Standardul Internaţional de contabilitate 700.

62
 4.6. Conţinutul raportului de audit
Auditul efectua asupra situaţiilor financiare anuale ca are obiect oferirea garanţiei pentru
acţionari şi asociaţi, precum şi pentru terţi că un personal calificat, care s-a conformat regulilor de
diligenţă fixate de profesie, a obţinut asigurarea că situaţiile financiare oferă o imagine fidelă, clară şi
completă a poziţiei financiare şi a rezultatului exerciţiului.
Noţiunile de regularitate, sinceritate şi imagine fidelă fiind relative, anomaliile care-i pot interesa
pe conducătorii întreprinderii, pot să nu ofere interes din punct de vedere al certificării. De fapt, gradul de
semnificaţie al anomaliei nu este acelaşi pentru conducătorii întreprinderii sau pentru acţionari.
Raportul de audit destinat diverşilor utilizatori interesaţi, va fi întocmit de către auditor având
la baza constatările colectate pe parcursul auditului cu respectarea recomandărilor din Standardul
Internaţional 700, conţinând:
 relaţia de executare a lucrării ;
 eventualele observaţii rezultând din diversele verificări specifice prevăzute de lege;
 informaţiile a căror menţiune în raport este prevăzută expres de standard sau de lege.
Auditorul declară în raportul său că a îndeplinit diligenţele cerute de normele profesionale,
certifică controlarea regularităţii în formă a contabilităţii, coerenţa şi concordanţa acesteia cu situaţiile
financiare şi că a dobândit prin aceasta convingerea rezonabilă a fiabilităţii situaţilor financiare.
Raportul cuprinde următoarele elemente formale:
a) Titlu. Un titlu cât mai apropiat conţinutului raportului este necesar a fi utilizat. De exemplu:
„raportul auditorului independent” sau: „raportul auditorului statutar”. Acest titlu permite
lectorului să identifice raportul de audit şi să-l deosebească cu uşurinţă de rapoartele ce ar putea fi
emise de alte persoane, de exemplu de conducătorul întreprinderii.
b) Destinatar. Raportul trebuie să fie adresat destinatarilor prevăzuţi în contract. Acest raport este în
general adresat adunării generale ordinare a entităţii în cauză.
c) Paragraful introductiv, care cuprinde:
a. Identificarea situaţiilor financiare. Raportul trebuie să identifice situaţiile financiare
care au făcut obiectul auditului. Va cuprinde numele entităţii, data încheierii situaţiilor
financiare, perioada la care se referă, informaţii privitoare la elemente semnificative din
situaţiile financiare (total activ, totalul cifrei de afaceri şi rezultatul constatat, etc.).
b. Responsabilităţi. Raportul trebuie să menţioneze că responsabilitatea pentru întocmirea
situaţilor financiare revine conducerii entităţii auditate, iar responsabilitatea auditorului
este de a-şi exprima opinia asupra situaţiilor financiare, pe baza auditului efectuat.
d) Precizarea normelor sau procedurilor utilizate, cu referire la normele şi procedurile
internaţionale de audit sau la cele din ţară. Este necesară această identificare pentru ca lectorul să
aibă siguranţa că auditul a fost executat conform normelor admise. De regulă, normele de audit
sau practicile admise sunt cele ale ţării indicate de adresa destinatarului.
e) Paragraful privind opinia auditorului. Raportul trebuie să exprime clar opinia auditorului.
Formularea opiniei auditorului este cea cerută de reglementările române privind certificarea (care
sunt conforme cu standardele internaţionale de audit), în sensul că situaţiile financiare dau o
imagine fidelă clară şi completă a poziţiei financiare şi a rezultatului exerciţiului  sau prezintă
cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative... cele două formulări sunt echivalente. De
asemenea, este necesar să se facă referire la normele contabile pentru a-l informa pe lector asupra
cadrului în care auditorul şi-a format opinia sa profesională.
f) Semnătura. Raportul trebuie să fie semnat de conducătorul societăţii de profil sau de către un
auditor persoană fizică care a executat lucrarea.
g) Adresa. Raportul va menţiona adresa semnatarilor.
h) Data raportului. Lectorul este astfel înştiinţat că auditorul a luat în considerare incidenţa, asupra
situaţiilor financiare şi a raportului său, a evenimentelor sau a operaţiilor care sau produs până la
această dată şi despre care el a avut cunoştinţă.

4.7. Modalităţi de exprimare a opiniei auditorului

Este necesar ca opinia auditorului să fie clar exprimată. În acest scop, soluţia cea mai bună este de
a respecta o anumită uniformitate în formularea diferitelor opinii.

63
 A. O opinie fără rezervă, este exprimată atunci când auditorul a obţinut convingerea respectării
tuturor punctelor semnificative arătate mai înainte. O opinie fără rezervă semnifică implicit că
toate modificările intervenite în principiile contabile sau în modul lor de aplicare, precum şi
incidenţa acestor modificări au fost convenabil determinate şi înscrise în bilanţul contabil.
B. O opinie cu rezervă, este admisă atunci când auditorul conchide că nu este în măsură să exprime
o opinie fără rezervă, dar că incidenţa dezacordului cu conducătorii întreprinderii în ceea ce
priveşte bilanţul contabil, a incertitudinii sau a limitării întinderii lucrărilor sale este de asemenea
natură că nu cere exprimarea unei opinii defavorabile sau nu antrenează imposibilitatea
exprimării opiniei.
C. O opinie contrara, este exprimată atunci când un dezacord cu conducătorii întreprinderii asupra
bilanţului contabil prezintă un caracter semnificativ şi o incidenţă de asemenea natură că
auditorul consideră insuficientă menţionarea unei simple rezerve în raportul său pentru a prezenta
natura înşelătoare sau incompletă a bilanţului contabil.
D. Imposibilitatea de a exprima o opinie, există atunci când influenţa posibilă a unei limitări la
întinderea lucrărilor sau a unei incertitudini este de asemenea natură că auditorul nu este în
măsură să formuleze o opinie asupra bilanţului contabil.
De fiecare dată când auditorul emite un raport, altul decât un raport fără rezervă, el trebuie să
includă în raportul său o descriere clară a tuturor motivelor care explică decizia sa şi, de fiecare dată când
poate să estimeze incidenţa posibilă asupra bilanţului contabil. Aceste informaţii trebuie să fie date, de
preferinţă într-un paragraf distinct care să preceadă pe cel care conţine exprimarea opiniei sau
imposibilitatea de a exprima o opinie şi pot, de asemenea, să facă trimitere la o notă anexă mai
aprofundată.
Dezacorduri cu conducerea întreprinderii – auditorul, folosind mijloacele pe care le-a
considerat necesare, a constatat o iregularitate contabilă pe care conducerea întreprinderii refuză să o
corecteze. Acest dezacord poate fi important şi să influenţeze opinia . Pot fi, de exemplu, dezacorduri
privind:
 insuficienţa ajustărilor pentru deprecierile de stocuri şi creanţe;
 stocuri supraevaluate sau subevaluate, datorită unor erori în calculul costurilor producţiei sau în
determinarea mărimii stocurilor (cantităţilor);
 nerespectarea principiului independenţei exerciţiului;
 neluarea în considerare a elementelor posterioare care confirmă sau infirmă o situaţie existentă la data
încheierii exerciţiului;
 neluarea în considerare a principiului prudenţei prin supraevaluarea activului, afectarea cheltuielilor
de cercetare – dezvoltare, unele cheltuieli de producţie;
 erori în clasarea terţilor (clienţi incerţi menţinuţi ca clienţi obişnuiţi);
Auditorul certifică „cu rezervă” atunci când iregularitatea este semnificativă, dar importanţa ei nu
este suficientă pentru a considera că bilanţul contabil nu este corect şi sincer şi că nu dă o imagine fidelă
asupra situaţiei financiare şi a rezultatului exerciţiului.
Oricare ar fi natura neregularităţilor auditorul î-şi exprimă în raport opinia, precizând;
 natura dezacordului;
 postul şi suma respectivă;
 influenţa asupra rezultatului net.
Limitarea întinderii lucrărilor – limitările constituie imposibilitatea auditorului de a folosi
mijloacele pe care le-ar considera necesare şi, în special, pentru obţinerea elementelor probante.
O limitare a întinderii lucrărilor poate fi impusă de client auditorului prin clauzele contractului
care pot preciza că auditorul să nu aplice o anumită procedură de audit, deşi acesta o consideră necesară.
Limitele pot fi:
 impuse de împrejurări; de exemplu, semnarea contractului de prestării şi servicii după închiderea
exerciţiului a împiedicat expertul contabil sau contabilul autorizat să asiste la inventarierea fizică
şi nu s-a putut asigura de realitatea stocurilor inventariate, prin alte mijloace de control;
 impuse de conducerea întreprinderii; de exemplu, conducerea refuză auditorului adresarea
cererilor de confirmare a soldurilor, în timp ce el consideră acestea esenţial.
 insuficienţa onorariilor este un alt mod de a limita controalele.
Acest tip de limitări ar trebui să fie rar, el constituie o piedică în exercitarea lucrărilor.

64
 De asemenea, absenţa auditului intern poare constitui o limitare a controlului exhaustivităţii
înregistrărilor şi a fiabilităţii lor. Auditorul lucrează prin sondaje al căror volum este în funcţie de calitatea
auditului intern.
În funcţie de importanţa relativă a limitelor, auditorul va formula o rezervă sau se va afla în
imposibilitatea de a exprima o opinie.
Într-un paragraf situat înaintea exprimării opiniei, auditorul indică:
 împrejurările care l-au împiedicat să folosească diligenţele considerate utile;
 imposibilitatea obţinerii elementelor dovezi suficiente prin alte mijloace de control;
 suma posturilor bilanţului contabil influenţată de limitări.
Incertitudini asupra estimărilor contabile – în anumite împrejurări, conducerea întreprinderii
nu dispune de informaţiile suficiente pentru a transpune o situaţie în bilanţul contabil sau poate lua o
decizie pe baza unor informaţii insuficiente. Fie că riscul este ajustat sau nu, auditorul nu a putut obţine
elemente probante suficiente pentru a justifica suma ajustata sau absenţa constituirii ajustării. Aceasta este
un caz particular de limitare al modalităţii de obţinere a elementelor probante.
Atunci când incidenţa eventuală este semnificativă, dar nu suficientă pentru a respinge ansamblu
situaţiilor financiare, auditorul certifică cu rezervă.
Când incertitudinea are o importanţă prin a cărei realizare poate reduce în discuţie ansamblul
situaţiilor financiare, auditorul menţionează că nu este în măsură să acorde certificarea.
În paragraful care expune motivele rezervei sau refuzului, se vor preciza toate elementele de
informare asupra incertitudinii:
 natura riscului
 postul sau posturile bilanţului contabil, influenţate
 valoarea maximă a riscului când se cunoaşte, sau faptul că nu poate fi precizat
 incapacitatea în care se află de a putea determina soluţia incertitudinii şi a evalua consecinţele
eventuale ale acestei situaţii.

4.8. Documentarea lucrărilor de audit

Echipa de lucru într-o misiune de audit trebuie să documenteze aspectele importante care au
furnizat elementele probante pentru formarea opiniei sale, putând astfel să justifice că auditul a fost
efectuat conform Standardelor ( Naționale) Internaţionale de audit.
Termenul de "documentare" semnifică documentele pregătite sau obţinute de auditor şi păstrate în
dosarele de lucru ale misiunii de audit. Dosarele de lucru pot fi pe hârtie, microfilm sau suport informatic.

4.8.1 Importanţa dosarelor de lucru

Documentele de lucru servesc următoarelor scopuri:

 ajuta auditorul la planificarea si execuția auditului, permițând adoptarea unei abordări metodice,
prin utilizarea unui index standard al dosarului de audit, pentru fiecare secțiune principala, si a unui
index detaliat pentru cuprinsul fiecărei secțiuni;
 ajuta la supravegherea si revizuirea activității de audit;
 înregistrează probele de audit care rezulta din activitatea de audit efectuata, pentru ca auditorul
sa-si poată susține opinia;
 planificarea şi realizarea misiunilor ulterioare;
 luarea la cunoştinţă a lucrărilor efectuate de colaboratori;
Auditorul trebuie sa întocmească documente de lucru suficient de complet si detaliat pentru a facilita
înțelegerea generala a auditului.
Auditorul trebuie să consemneze în dosarele de lucru informaţiile pe care le-a apreciat necesare
referitoare la misiunea realizată, natura, calendarul şi întinderea procedurilor de audit efectuate, cât şi
rezultatul acestor proceduri şi concluziile la care a ajuns auditorul pornind de la elementele probante
culese.
Întinderea şi forma dosarelor de lucru sunt lăsate la aprecierea auditorului.
Pentru a estima forma şi volumul dosarelor de lucru, auditorul face apel la experienţa sa
profesională, ţinând însă seamă că orice terţ care ar putea fi chemat să-şi formeze o opinie asupra lucrului
efectuat de el să aibă posibilitatea să o facă.

65
4.8.2 Forma şi conţinutul dosarelor de lucru

Forma şi conţinutul dosarelor de lucru depind de factori ca: natura misiunii de audit şi forma
raportului care rezultă, natura şi complexitatea activităţilor desfăşurate de întreprindere, natura şi starea
sistemelor contabile folosite şi a sistemelor de control intern din entitate, necesitatea asigurării conducerii,
supervizării şi revederii lucrărilor efectuate de către colaboratori, metodologia folosită în cadrul misiunii.
Dosarele de lucru sunt concepute şi structurate pentru fiecare misiune de audit şi servicii conexe
conform circumstanţelor şi nevoilor auditorului. Utilizarea dosarelor de lucru standardizate poate
ameliora pregătirea şi revederea lor şi poate constitui un mijloc de control asupra calităţii auditului şi
serviciilor conexe efectuate.
Pentru creşterea eficacităţii misiunii, auditorul poate folosi foi de lucru, analize şi alte documente
pregătite de întreprindere şi controlate în prealabil.
În general, dosarele de lucru cuprind:informaţii privind structura juridică şi organizarea
entităţii;extrase şi copii de pe documente legale, contracte şi procese-verbale;informaţii privind sectorul şi
cadrul legislativ în care entitatea îşi desfăşoară activitatea; informaţii privind procesul de planificare şi
modificările acestuia;informaţii probante care să ateste că auditorul a analizat sistemele contabile şi de
control intern; informaţii probante asupra evaluării riscurilor inerente şi cele legate de control; analiza
soldurilor conturilor şi operaţiunilor; analize privind tendinţele şi rapoartele semnificative; foile de lucru
consemnând natura, data şi întinderea procedurilor de audit efectuate; informaţia din care să rezulte că
lucrările colaboratorilor au fost supervizate şi examinate; numele persoanelor care au realizat procedurile,
copii de pe scrisorile către alţi auditori, experţi, terţi; copii de pe scrisorile către conducerea entităţii; copii
de pe situaţiile financiare; lucrările efectuate de alţi auditori experţi etc.; scrisoarea de afirmare din partea
conducerii; notă de sinteză care precede raportul de audit etc.
Dosarele de lucru trebuie să conţină foile de lucru stabilite de auditor şi persoanele care au
participat la realizarea misiunii, precum şi documente sau copii de pe documentele entităţii .
În general, în cadrul unei misiuni de audit al situaţiilor financiare este utilă clasarea informaţiilor
în două dosare separate:
- unul va conţine informaţii şi documente cu caracter permanent - utilizabile pe întreaga perioadă a
mandatului, chiar dacă uneori trebuie actualizate - numit Dosarul de audit permanent;
- altul pentru informaţii şi documente utilizabile timp de un singur exerciţiu numit Dosarul de audit
al exerciţiului curent).
Elementele caracteristice ale acestor dosare de lucru, fără a fi prezentate exhaustiv, sunt:
• Dosarul de audit permanent:
a. Informații despre client: structura juridica si organizaționala a entității detalii privind activitate
;organigrama societății ;conturile in banca si drepturile de semnătura ;conducerea si rest
personal;influenta parților afiliate ;manualul control intern .
b) Detalii despre angajament : scrisoarea de angajament sau contractul, oferta ;numirea ca
auditor:autorizările ; scrisoarea din partea auditorului anterior
c) Informații contabile : situații contabile(copii);informații statistice ; planul de conturi .
d) Informații si convenții legale si statutare : documentele de înregistrare ;procesele verbale ale
ședințelor consiliului de administrați si a adunărilor generale ale acționarilor sau asociaților. AGA
;convențiile de împrumut ;contractele de închiriere;actele de proprietate ;detalii despre capitalul
;social subscris/vărsat ;detalierea reglementarilor si legilor relevante .
e) Sistemul contabil : sinteza registrelor si înregistrărilor (descriere);sinteza sistemului contabil;
detalii legate de sisteme IT ;metode si politici contabile ;scrisori către conducere
f) Active : registrul mijloacelor fixe ;tabloul amortizării;detalii legate de asigurare ;registrul
inventar,valorile .
Documentația cuprinsa in dosarul permanent trebuie actualizata si revizuita anual prin utilizarea
unui formular anual de actualizare, care se adăuga la dosarul permanent.

• Dosarul de audit al exerciţiului ( curent):

 probe privind procesul de planificare (programele auditorului si modificările acestora);
 probe ale considerațiilor si concluziile auditorului cu privire la activitatea auditului intern;
 analize ale tranzacțiilor si soldurilor;
 analize ale indicatorilor semnificativi si ale tendințelor;
 probe că activitatea asistenților a fost revizuita;

66
  riscurile identificate si cele estimate privind denaturările semnificative din situațiile
financiare la nivel de aserțiuni.
 procedurile de audit efectuate ca răspuns la riscurile estimate la nivel de aserțiuni si
rezultatele acestora;
 detalii ale procedurilor de audit aplicate componentelor ale căror situații financiare sunt
auditate de alt auditor;
 copii ale scrisorilor sau notelor privind problemele de audit comunicate conducerii entității
sau celor însărcinați cu guvernanta, sau discuțiile cu aceasta;
 scrisorile de confirmare a declarațiilor conducerii;
 concluziile auditorului asupra aspectelor semnificative ale activității de audit, inclusiv modul
de soluționare a excepțiilor sau problemelor neobișnuite apărute;
 copii ale situațiilor financiare si al Raportului de audit.
 foile de lucru, care au următorul conținut ( a se vedea si foile de lucru atașate chestionarelor
din anexa) :
a) Antet: (numărul referinței; denumirea entității;exercițiul auditat;inițialele executantului;
inițialele verificatorului;data întocmirii ;data verificării;), obiectivul auditului, procedurile
abordate, constatările,concluziile si propunerile,data revizuirii;semnăturile.
Așa cu s-a mai arătat auditorul recurge la adoptarea unei abordări metodice, prin utilizarea unui
index standard al dosarului de audit pentru fiecare secțiune principala, si a unui index detaliat pentru
cuprinsul fiecărei secțiuni, care ajuta la planificarea si execuția auditului.

Indexul standard al dosarului de audit este structurat pe trei părți:

1).Secțiuni inițiale:
Secțiunea E- confirmarea planului de audit
– Subsecțiunea E1- Acceptarea/reînnoirea mandatului
• Secțiunea F-abordarea auditului, cu următoarele subsecțiuni:
– F0- Pragul de semnificație
– F1- Lista de verificare a riscului inerent general
– F2- Lista de verificare a riscului inerent specific
– F3- Riscuri inerente specifice si mărimea eșantioanelor inițiale
– F4- Schematizarea informațiilor financiare cheie
– F5- Detalierea legislației, a reglementarilor si standardelor contabile si de audit specifice

2).Secțiuni privind desfășurarea auditului

• Secțiunea G – Imobilizări corporale si necorporale
• Secțiunea H- Investiții (plasamente)
• Secțiunea I- stocuri si contracte pe termen lung
• Secțiunea J- Debitori si plați anticipate
• Secțiunea K- conturi la bănci - credite pe termen lung
• Secțiunea L- creditori si angajamente
• Secțiunea M- impozite si taxe
• Secțiunea N- Capital si rezerve
• Secțiunea O- Contul de profit si pierdere
• Secțiunea P- Cartea Mare si balanța de verificare

2). Secțiuni finale

• Secțiunea A- Lista de verificare pentru finalizarea activității
• Secțiunea B- Revizuirea generala a situațiilor financiare

- Subsecțiunea B1-Verificarea evenimentelor ulterioare

- Subsecțiunea B2- Revizuirea principiului continuității activității
• Secțiunea C- Lista de verificare a documentelor de lucru
• Secțiunea D- Observațiile finale si întâlnirile cu clientul.

• Forma si conținutul documentelor de lucru sunt influențate de următorii factori:

67
  natura misiunii
 forma raportului auditorului
 natura si dimensiunea afacerii clientului
 natura si complexitatea controlului intern al entității
 necesitatule de direcționare, supraveghere si revizuire a lucrărilor realizate de asistenți
 metodologia de audit specifica utilizata in cursul anului

4.8.3 Arhivarea dosarelor de lucru

Auditorul trebuie să adopte procedurile potrivite care să garanteze confidenţialitatea şi securitatea

dosarelor de lucru, precum şi păstrarea lor o perioadă suficientă de timp, necesară pentru exerciţiul
profesiei şi conform normelor legale şi profesionale cu privire la păstrarea documentelor.
Dosarele de lucru sunt proprietatea auditorului.
Prin norme profesionale sunt prevăzute termenele de păstrare a dosarelor de lucru.

68
 BIBLIOGRAFIE

1. Capron, Michel, Contabilitatea în perspectivă, Editura Humanitas, Bucureşti, 1994.

2. CECCAR, Norme naţionale de audit, Editura CECCAR, Bucureşti, 1999.
3. CECCAR, Congresul profesiunii contabile în România, Sibiu, 1996.
4. Cohen, Jean-Claude, Les informanageurs, Les Editions d’Organisation, Paris, 1990.
5. Colasse, Bernard, Contabilitate generală, Editura Moldova, Iaşi, 1995.
6. Cristea, H. D., Pirtea, M. G., Finanţele întreprinderii – Studii de caz, Editura Mirton, Timişoara,
1999.
7. Cristea, H., Talpoş, I., Cosma, D., Gestiunea financiară a întreprinderii, Editura Mirton,
Timişoara, 1998.
8. Chivulescu Marius, Controlul intern sau auditul intern, Tribuna Economică, Controlul economic
financiar, nr. 3/1999.
9. Chivulescu Marius, Ghid practic pentru auditul financiar şi certificarea bilanţurilor contabile,
CECCAR Bucureşti, 1995.
10. Dănescu, T., Conturile anuale, Editura Dacia, Cluj-Napoca, 2000.
11. Dobrotă, N., Dicţionar de economie, Editura Economică, Bucureşti, 1996.
12. Epuran M., Băbăiţă, V., Bazele contabilităţii, Editura de Vest, Timişoara, 1994.
13. FeleagăN., Controverse contabile, Editura Economică, Bucureşti, 1996.
14. Feleagă, N. Tratat de contabilitatea financiară, vol. I, Editura economică, Bucureşti , 1998.
15. Malciu L. Cererea & oferta de informaţii contabile, Editura Economică, Bucureşti, 1998.
16. Mateș D.,Contabilitatea financiara a întreprinderii, Editura Mirton,Timișoara, vol.I- 2002, vol, II
– 2003.
17. Mateș D.,Pereș I.,Pereș C.,Bazele contabilității, Editura Mirton,Timișoara, 2005.
18. Mircioagă Gheorghe, Pledoarie pentru o lege a auditului financiar contabil, Tribuna Economică,
Controlul economic financiar, nr. 9/1997.
19. Arens Loebbecke, Audit, o abordare integrată, Ed. Arc, 2003.
20. Olariu, V., Bădesci, I., Dicţionar de economie de piaţă, Editura Spicon, Tg. Jiu, 1991.
21. Oprean, I., Întocmirea şi auditarea bilanţului contabil, Editura Intelcredo, Deva, 1997.
22. Pântea, I. P., Managementul contabilităţii româneşti, Editura Intelcredo, Deva, 1998.
23. Peaucelle, Jean-Louis, Les Editions d’Organisation, Paris, 1990.
24. Popescu-Bogdăneşti, C., Sistemul informaţional al firmei în mediul concurenţial, Editura Tribuna
Economica, Bucureşti, 1990.
25. Popeangă Petre, Auditul financiar contabil, Tribuna Economică, Bucureşti, 1999.
26. Popeangă Petre, Organizarea auditului statutar în România, ca membru asociat al Uniunii
Europene, Tribuna Economică, Controlul Economic financiar, nr. 6/1997.
27. Popescu Gheorghe, Procedurile controlului intern şi auditului financiar, Editura Gestiunea,
Bucureşti, 1997
28. Pereş Ioan, Bunget Ovidiu, Bilanţul contabil, întocmire prezentare, auditare, Dacia Nova, Lugoj,
2000
29. Raileanu V., Contabilitate sistem şi mecanisme, Editată de Mediarom şi Edimpres Camoro,
Bucureşti, 1998.
30. Raileanu V., Informaţie analiză şi decizie în contabilitate, Editată de Mediarom şi Edimpres
Camoro , Bucureşti, 1998.
31. Rusovici A., Cojoc F., Rusu Gh., Auditul financiar la societăţile comerciale, Editura Monitorul
Oficial, Bucureşti, 2000.
32. Stoian Ana. Ţurlea Eugen, Auditul financiar contabil, Editura Economică, Bucureşti, 2001,
33. Tabără, N., Contabilitate naţională – ediţia a II-a, Editura Moldova, Iaşi, 1997,
34. Toma, M., Chivulescu, M., Ghid pentru diagnostic şi evaluare a întreprinderii, Editura Romfel,
Bucureşti, 1994,
35. Toma, M., Chivulescu, M., Audit financiar şi certificare a costurilor anuale, Editura Grigore
Trâncu Iaşi – Fundaţia pentru Management Financiar-Contabil şi Audit, Iaşi, 1997,
36. Toma M. Chivulescu M., Tehnici şi proceduri de audit – Tehnica observării fizice, Tribuna
Economică, Controlul economic financiar, nr. 9/1997,
37. Vintilă G.,Vuţă M., Gestiunea financiară a întreprinderii – Lucrări aplicative şi studii de caz,
Editura Rolcris, Bucureşi, 2000,
69
38. Zissu, E., Breviar de termeni pentru contabilitatea agenţilor economici, Editura Andreescu,
Alexandria, 1993,
39. CECCAR, Norme naţionale de audit, Bucureşti, 1999
40. ***** Legea nr. 82/1991,Legea contabilităţii,
41. ***** Legea nr. 31 /1990, privind societăţile comerciale,
42. ***** O.G. Nr. 75 / 1999, privind activitatea de audit financiar,
43. ***** O.M.F.P. Nr. 1752/2005, Reglementări contabile conforme cu Directivele Europene ,
44. ***** Reglementari Internaționale de Audit,Asigurări si Etica, Editura IRECSON, Bucureşti,
2008.
45. ***** Standarde Internaţionale de contabilitate, traducere, Editura Economică, Bucureşti, 2007.
46. ***** Standarde Internaţionale de audit financiar, traducere, Editura Economică, Bucureşti,
2007.
47. ***** Colecţia Revista Audit financiar, editura CAFR, perioada 2001-2009.
48. ***** Colecţia Revista Contabilitatea expertiza şi auditul afacerii, editura CECCAR, perioada
2001-2009.

70