Contabilitatea mărfurilor

Evaluarea stocurilor de mărfuri. Contabilitatea stocurilor de mărfuri la preţul cu

amănuntul
Această categorie de stocuri constituie o structură importantă în cadrul stocurilor achiziţionate cu scopul
revânzării în aceeaşi stare. Sunt asimilate mărfurilor şi stocurile de materii prime şi materiale disponibile,
redistribuite pentru a fi vândute, precum şi produsele obţinute din producţie proprie (produse finite,
semifabricate) care se vând prin magazinele proprii.
Contabilitatea mărfurilor presupune practicarea următoarelor preţuri specifice circulaţiei mărfurilor:
- costul de achiziţie asimilat de cele mai multe ori cu preţul de cumpărare (de facturare al furnizorilor)
este specific comerţului en-gros prin care se achiziţionează de la producători şi se desface un volum mare de
mărfuri. În acest caz contul 371 „Mărfuri” evidenţiază costul de achiziţie, neutilizându-se conturile 378 „Diferenţe
de preţ la mărfuri” şi 4428 „TVA neexigibilă”. Rezultatul este reprezentat de adaosul comercial determinat prin
calculul preţului de vânzare cu ridicata (cost de achiziţie + adaos).
- preţul de vânzare cu amănuntul (inclusiv taxa pe valoarea adăugată) este practicat în comerţul en-
detail unde vânzarea mărfurilor se face cu bucata. În acest caz pentru ca în contul 371 „Mărfuri” să se formeze
preţul de vânzare cu amănuntul se impune utilizarea concomitentă a conturilor 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri”
şi 4428 „TVA neexigibilă” pentru a reflecta TVA aferentă mărfurilor existente în entităţile en-detail.
Potrivit metodei de evaluare la preţ cu amănuntul intrările şi ieşirile de mărfuri sunt evaluate la preţ cu
amănuntul determinat astfel:
PVA = Cost de achiziţie + Adaos comercial + TVA
La contabilizarea operaţiilor specifice mărfurilor pot fi delimitate 3 momente: intrarea în gestiune,
vânzarea şi scăderea (scoaterea) din gestiune.
I. INTRAREA ÎN GESTIUNE. În acest moment se determină preţul cu amănuntul al mărfurilor care se
înregistrează în contul 371 „Mărfuri” ţinând seama de componentele sale:
1. Costul de achiziţie rezultă din facturile furnizorilor şi se reflectă ca o obligaţie faţă de furnizori în contul
401 „Furnizori”.
2. Adaosul comercial se calculează prin aplicarea cotei de adaos practicată de entitate asupra costului
de achiziţie; prin însumarea acestor 2 componente se obţine preţul de vânzare. Adaosul comercial se
evidenţiază în contul 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri” (P), cont care reflectă în calitatea sa de cont rectificativ al
stocurilor de mărfuri următoarele:
- în credit: adaosul comercial aferent mărfurilor intrate;
- în debit: adaosul comercial aferent mărfurilor vândute.
3. TVA concură la formarea preţului de vânzare cu amănuntul aferent mărfurilor intrate şi se evidenţiază
în creditul contului 4428 „TVA neexigibilă”. Cota de TVA se aplică la preţul de vânzare format din cost de
achiziţie şi adaos comercial.
TVA = 19% x preţ de vânzare = 19% x (cost de achiziţie + adaos comercial)
Diminuarea contului 4428 are loc cu ocazia scăderii din gestiune a mărfurilor vândute.

II. VÂNZAREA MĂRFURILOR (VÂNZAREA PROPRIU-ZISĂ). Are loc de regulă cu numerar, dar şi cu
tichete valorice sau cu card-uri, preţul cu amănuntul fiind detaliat la vânzare pe 2 componente:
- preţul de vânzare (se va utiliza contul 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”)
- TVA colectată inclusă în preţ (se va utiliza contul 4427 „TVA colectată”.
Calculul TVA colectată inclusă în preţul de vânzare cu amănuntul aferent mărfurilor vândute se face prin
aplicarea cotei recalculate de TVA asupra PVA, iar preţul de vânzare se calculează ca diferenţă: PVA – TVA
inclusă în preţ. Cota recalculată de TVA se determină prin aplicarea procedeului „sutei mărite”.
Cx 100
C' TVA = unde: C = cota de TVA
100 + C
C'= cota recalculată de TVA
19 x100
C' TVA = = 15,966387
100 +19
III. SCĂDEREA DIN GESTIUNE. Se face lunar la preţul de vânzare cu amănuntul evidenţiindu-se
concomitent:
- costul de achiziţie al mărfurilor vândute reflectat în debitul contului 607 „Cheltuieli privind mărfurile”;
- adaosul comercial aferent mărfurilor vândute regăsit în debitul contului 378 „Diferenţe de preţ la
mărfuri”;
- TVA neexigibilă aferentă vânzărilor regăsită în contul 4428 „TVA neexigibilă”.

Adaosul comercial aferent mărfurilor vândute se determină de regulă prin metoda procentului mediu de
adaos comercial:
a. determinarea cotei/procentului de adaos comercial:
SIc 378 + Rc 378
K378 = )
( SId 371 − SIc 4428 ) + ( Rd 371 − Rc 4428 )

b. stabilirea adaosului comercial aferent stocului de mărfuri:

adaos comercial = K378 x (Sfd371 – Sfc 4428)

Contabilitatea stocurilor obţinute din activitatea de exploatare

A. Contabilitatea stocurilor fabricate
Produsele finite sunt bunuri care au parcurs toate fazele procesului de fabricaţie şi nu au nevoie de
prelucrări ulterioare în cadrul entităţii, corespund normelor de calitate, au fost recepţionate şi s-au întocmit
documentele de predare la magazie.
Semifabricatele sunt produse al cărui proces tehnologic s-a terminat într-o secţie (fază de fabricaţie) s-au
întocmit documentele de predare la depozit, urmează a fi prelucrate în continuare pentru a intra în componenţa
produselor finite sau vândute terţilor.
Produsele reziduale reprezintă produse rebutate ce nu corespund normelor de calitate, materialele
recuperabile şi deşeurile.
Conturile 341„Semifabricate”, 345„Produse finite”, 346„Produse reziduale”, după conţinutul
economic sunt conturi de active circulante materiale (stocuri), iar după funcţia contabilă conturi de active.
În metoda inventarului permanent se debitează cu preţul de înregistrare (costul efectiv de producţie sau
costul prestabilit) al produselor intrate în gestiune şi se creditează cu valoarea la preţ de înregistrare aferent
produselor ieşite din gestiune. Soldul debitor reprezintă valoarea la preţ de înregistrare aferent produselor
existente în stoc.
În metoda inventarului intermitent conturile de stocuri se debitează la sfârşitul lunii cu valoarea la preţ de
înregistrare aferent produselor existente în stoc şi se creditează la începutul lunii cu valoarea stocului iniţial de
produse.
În situaţia în care evidenţa produselor se ţine la costuri prestabilite1 (standard), iar costurile de producţie
calculate la finele lunii sunt diferite se utilizează contul 348 „Diferenţe de preţ la produse”, folosit de regulă în
cazul inventarului permanent. Acest cont evidenţiază diferenţele (în plus sau în minus) dintre costul de
producţie efectiv şi costul prestabilit al produselor. Este un cont rectificativ al valorii de înregistrare a produselor,
cont bifuncţional.

1
Costul standard (prestabilit) este antecalculat în funcţie de nivelurile normale ale materialelor, manoperei, etc.
Aceste niveluri sunt revizuite periodic şi ajustate în funcţie de condiţiile existente la un moment dat. În acest caz
contul 345 „Produse finite” funcţionează la costul standard (prestabilit). Diferenţele de preţ între costul prestabilit
sau costul standard al produselor şi costul lor efectiv se înregistrează în conturile de diferenţe şi se repartizează
asupra valorii bunurilor ieşite pe baza unui coeficient de repartizăre (K) calculat prin relaţia :
SI + RD cumulat al ct. 348 „Diferenţe de preţ la produse”
Kr = --------------------------------------------------------------------------
SI + RD cumulat al ct. 345 „Produse finite”

RC ct. 348 = RC ct. 345 „Produse finite x Kr

La finele perioadei, soldul contului de diferenţe de preţ se cumulează cu soldul contului de produse evidenţiate
la preţ de înregistrare, rezultând astfel valoarea produselor la costul de producţie efectiv.
 Cost efectiv > cost prestabilit
În debitul contului se înregistrează diferenţele în plus (nefavorabile economic) dintre costul efectiv şi
costul prestabilit aferente produselor intrate în gestiune din producţie proprie C711”Variaţia stocurilor”
În creditul contului se înregistrează diferenţele în plus dintre costul efectiv şi costul prestabilit repartizate
asupra produselor ieşite din gestiune prin vânzare D711.
Cost efectiv < cost prestabilit
În creditul contului se înregistrează diferenţele în minus (favorabile economic) aferente produselor intrate
în gestiune din producţie proprie D711
În debitul contului se înregistrează diferenţele în minus dintre costul efectiv şi costul prestabilit
repartizate asupra produselor ieşite din gestiune prin vânzare C711
Soldul contului debitor respectiv creditor reprezintă diferenţele în plus respectiv în minus aferente
produselor existente în stoc.
Contabilitatea operaţiunilor privind produsele finite se diferenţiază în funcţie de metoda de contabilitate
sintetică a stocurilor respectiv dacă se apelează la metoda inventarului permanent sau metoda inventarului
intermitent.

SCHEMA GENERALĂ
Metoda inventarului permanent Metoda inventarului intermitent
1/n Obţinere produse finite - bon de predare 1/n -
345 = 711 cost standard
2/n ∆ în +, în - (cost efectiv, cost prestabilit) 2/n ∆ în +, în - (cost efectiv, cost prestabilit)
348 = 711 ∆+ rămâne fără obiect (evaluarea produselor
711 = 348 ∆ - fabricate pe bază de inventare faptice se
realizează direct în costuri efective)

3/n Vânzare – factura de vânzare 3/n Vânzare – factura de vânzare

411 = % preţ de vânzare+TVA 411 = % preţ de vânzare+TVA
701 preţ de vânzare 701 preţ de vânzare
4427 TVA 4427 TVA
4/n Descărcare gestiune 4/n -
711 = % cost efectiv
345 cost prestabilit
348 ∆+

711 = 345 cost prestabilit

348 = 711 ∆-
5/n - 5/n La sfârşitul lunii n are loc inventarierea
345 = 711 cost efectiv
6/n+1 - 6/n+1 La începutul lunii n+1 scoaterea
stocurilor din evidenţă
711 = 345

Pentru a înţelege fluxul înregistrărilor contabile privind produsele fabricate se prezintă în continuare
modul de funcţionare al contului 711„Variaţia stocurilor” care evidenţiază costul de producţie aferent
producţiei obţinute şi livrate. Este un cont bifuncţional.
Se creditează cu costul de producţie sau cu costul prestabilit aferent produselor şi producţiei neterminate
obţinute, precum şi cu diferenţele de preţ aferente.
Se debitează cu costul de producţie sau cu costul prestabilit aferent produselor ieşite din gestiune în
urma vânzării şi a reluării la începutul perioadei a producţiei în curs de execuţie, precum şi cu diferenţele de preţ
aferente.
Soldul final creditor reprezintă variaţia în plus (creşterea) stocului de produse faţă de începutul lunii.
Soldul final debitor reflectă variaţia în minus (descreşterea) stocului de produse faţă de începutul lunii.
 B. Contabilitatea producţiei în curs de execuţie
Producţia în curs de execuţie reprezintă producţia care nu a trecut prin toate fazele de prelucrare
prevăzute de procesul tehnologic, produsele nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în
întregime, inclusiv lucrările şi serviciile neterminate. Se determină la finele perioadei de gestiune şi se evaluează
la costul de producţie.
Contabilitatea se conduce cu grupa 33 „Producţia în curs de execuţie” care cuprinde conturile 331
„Produse în curs de execuţie” şi 332 „Lucrări şi servicii în curs de execuţie” . Sunt conturi de stocuri de activ,
care se debitează la stocare cu costul de producţie al producţiei în curs de execuţie consemnată în listele de
inventariere (33 „Producţie în curs de execuţie” = 711 „Variaţia stocurilor”) şi se creditează în momentul
destocării la începutul perioadei următoare, odată cu scoaterea ei din gestiune (711 „Variaţia stocurilor” = 33
„Producţia în curs de execuţie”). Soldul debitor reprezintă valoarea la cost de producţie aferent producţiei
neterminate la sfârşitul perioadei.

Contabilitatea deprecierii stocurilor

Stocurile pot suferi deprecieri în raport cu valoarea de intrare, ca urmare a demodării, degradării sau
datorită faptului că la inventar, valoarea realizabilă netă este apreciată ca fiind mai mică decât valoarea
contabilă (de înregistrare). Întrucât activele de natura stocurilor trebuie reflectate în bilanţ la valoarea cea mai
mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă
netă, prin înregistrarea în contabilitate a ajustărilor pentru deprecierea stocurilor.
Relaţia de principiu utilizată pentru calculul ajustărilor la închiderea exerciţiului financiar cu ocazia
inventarierii activelor este:
Ajustări pentru= Valoarea contabilă - Valoarea de inventar
deprecierea stocurilor (costul lor) (realizabilă netă)
Deprecierea valorii stocurilor nu se face în mod direct prin creditarea conturilor de stocuri ci prin
folosirea conturilor rectificative din grupa 39„Ajustări pentru deprecierea stocurilor şi producţiei în curs de
execuţie” în cadrul căreia sunt create conturi pentru fiecare categorie de stocuri astfel.
Conturile din grupa 39 după conţinutul economic sunt conturi rectificative ale valorii stocurilor, prin
deducerea valorii ajustărilor din valoarea de înregistrare a categoriei respective de stocuri, în vederea stabilirii
valorii nete a lor. După funcţia contabilă sunt conturi de pasive. Se creditează cu valoarea ajustărilor constituite
sau suplimentate de regulă la sfârşitul exerciţiului pe seama cheltuielilor de exploatare privind ajustările pentru
deprecierea activelor circulante.
Se debitează în exerciţiul următor cu ajustările anulate sau diminuate aferente stocurilor ieşite din
gestiune ca urmare a utilizării sau valorificării lor, trecându-se la venituri din ajustări pentru deprecierea
activelor circulante. Soldul creditor reprezintă valoarea ajustărilor constituite la finele perioadei.

Exemplu: La sfârşitul exerciţiului N ca urmare a inventarierii rezultă următoarea situaţie a stocurilor.

lei
Denumirea Valoarea Valoarea Diferenţe Ajustare
stocurilor contabilă de inventar +/ - de creat
(Vc) (Vi) .
301 „Materii prime” 250.000 260.000 + 10.000 -
302 „Materiale 90.000 90.000 - -
consumabile”
345 „Produse finite” 350.000 300.000 - 50.000 50.000
depreciere
371 „Mărfuri” 1.000.000 980.000 - 20.000 20.000
depreciere .
Ajustarea pentru deprecierea stocurilor se constituie numai dacă Vi < Vc deci dacă rezultă minus de valoare.
Înregistrarea constituirii ajustărilor la finele exerciţiului N:
a) pentru deprecierea produselor finite şi a mărfurilor
70.000 6814 Cheltuieli de = %
 exploatare privind 394 Ajustări pentru 50.000
ajustările pentru deprecierea produselor
deprecierea activelor 397 Ajustări pentru 20.000
circulante deprecierea mărfurilor
La sfârşitul exerciţiului N+1 situaţia stocurilor se prezintă astfel:
Stocuri Valoarea Valoarea de Diferenţe Ajustări Ajustări
contabilă inventar + / - necesare existente
(Vc) (Vi)
301 250.000 230.000 - 20.000 20.000 -
depreciere
302 90.000 90.000 - - -
345 350.000 340.000 - 10.000 10.000 50.000
depreciere
371 1.000.000 1.000.000 - - 20.000
La sfârşitul exerciţiului N + 1
a) Ajustări de constituit la materii prime
20.000 6814 Cheltuieli de = 391 Ajustări pentru 20.0
exploatare privind deprecierea materiilor prime 00
ajustările pentru
deprecierea activelor
circulante
b) Reducerea ajustării la produse finite cu 40.000 lei şi anularea ajustării la mărfuri prin trecerea sumelor respective
la venituri.
% = 7814 Venituri din ajustări 60.0
40.000 394 Ajustări pentru pentru deprecierea activelor 00
deprecierea produselor circulante
20.000 397 Ajustări pentru
deprecierea mărfurilor
Aplicatie