Sujetos del impuesto a las ganancias.

Conceptos básicos antes de resolver los ejercicios prácticos

Por Sara Diana Telias
Septiembre de 2019
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Ejercicio a resolver
Ejercicio 4 de la Guía de TP de Teoría y Técnica Impositiva I, disponible en
https://leadingcases.files.wordpress.com/2018/04/04-sujetol27430.pdf

Punto de programa de Teoría y Técnica Impositiva I con

el que se relaciona
“16. Sujetos pasivos del impuesto, personas físicas y de existencia ideal.
Establecimientos estables. Sucesión Indivisa. Ganancias de los componentes de
la sociedad conyugal. Sociedad entre cónyuges. Ganancias de menores de
edad. Cesación de negocios y sociedades en liquidación. Tratamiento de los
fideicomisos y agrupamientos no societarios.”

Sugerencias de lecturas previas a la resolución

del ejercicio y para aprovechar mejor las
soluciones brindadas por la Guía de TP
Para todo lo que son personas humanas, conviene leer primero el
artículo de la profesora ​Catalina García Vizcaíno (2015) ​Implicancias
del Nuevo Código Civil y Comercial en materia tributaria en las
relaciones familiares. ​Revista de Derecho Tributario. Número 11 –
Septiembre 2015

https://leadingcases.files.wordpress.com/2019/08/garcia-vizcaino_implicancia
s-cccn-en-relaciones-de-familia.pdf

Y en general y para empresas, las siguientes notas mías.

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Nota 1: la "​sucesión indivisa​" es una categoría que no existe en el derecho

privado. Sólo está definida como sujeto en el impuesto a las ganancias. Es un
caso de autonomía del derecho tributario.

Art. 1 de la LIG: "Las ​sucesiones indivisas ​son contribuyentes conforme lo

establecido en el artículo 33."

Art. 33 - Las ​sucesiones indivisas son contribuyentes por las

ganancias que obtengan ​hasta la fecha que se dicte
declaratoria de herederos o se haya declarado válido el
testamento que cumpla la misma finalidad, estando sujetas al
pago del impuesto, previo cómputo de las deducciones a que
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hubiere tenido derecho el causante, con arreglo a lo dispuesto

en el artículo 23 y con las limitaciones impuestas por el mismo.

Nota 2: La expresión “sociedades de capital” tiene distintos significados, según

sea que yo lea un libro de derecho comercial o de economía, o la ley del
impuesto a las ganancias. No están tipificadas en la ley de sociedades
comerciales, aunque la expresión pueda encontrarse en los libros de derecho
comercial, en los que generalmente se utiliza para designar a las sociedades en
las que la responsabilidad está limitada al aporte.

Varios comentarios:

1. Si analizamos la lista del grupo del inciso a) el denominador común es

que se trata de figuras asociativas (es decir, de más de una persona).
2. en esa lista aparecen figuras asociativas que para el derecho privado no
tienen personali​dad jurídica-, y sin embargo, son sujetos para el
impuesto a las ganancias. En otros términos, tienen personalidad jurídico
tributaria. Es el caso de algunos contratos como ciertos fideicomisos y
los fondos comunes de inversión.
3. en la lista del inciso a) hay figuras que tienen personalidad jurídica para
el derecho privado pero no son “Sociedades”. Es el caso de las
asociaciones y fundaciones.
4. en la lista APARENTEMENTE no están algunas sociedades que tienen
personalidad jurídica para el derecho privado, por ejemplo: una
sociedad colectiva. SIN EMBARGO, a partir de la reforma de la Ley
27.430, en tanto las sociedades incluidas en el inciso b del art. 49 -que
son cualquier otra clase de sociedades constituidas en el país-, lleven
registraciones contables que le permitan confeccionar balances
comerciales, podrán optar por liquidar el tributo en su cabeza, en cuyo
caso tributará desde el primer día del ejercicio fiscal siguiente al del
ejercicio de la opción. Esta opción podrá ejercerse y deberá mantenerse
por el lapso de 5 períodos fiscales contados a partir del primer ejercicio
en que se aplique la opción.(Art. 69 Inc. A. Pto. 8)
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5. todas las figuras asociativas que no estén comprendidas taxativamente

en el inciso a) se denominan en la doctrina “sociedades de personas”.
Por ejemplo, una unión transitoria de empresas.
6. En el inciso b) están los “establecimientos permanentes” definidos en el
artículo sin número agregado a continuación del artículo 16 (sobre esto
volveremos cuando avancemos más en el desarrollo de la materia, en la
segunda parte, pues entre una de las cosas a tener presente es que el
concepto de establecimiento permanente no sólo está definido en la
LIG, sino que también está definido en los convenios para evitar la doble
tributación internacional). Estos Convenios tienen la naturaleza de
tratados internacionales y como tales, tiene jerarquía supra legal pero
infraconstitucional (arts. 31 y 75 inc. 22 de la Constitución Nacional).
7. Los establecimientos permanentes no existen como categoría en el
derecho privado. Una sucursal de empresa extranjera es una especie
dentro del género establecimiento permanente.
8. Los efectos jurídicos que tiene el que un determinado ente sea
considerado "so​ciedad de capital"son:
● es un sujeto pasivo del impuesto
● la renta que obtiene se atribuye totalmente a él (ejemplo:
una sociedad anónima), lo que significa que la renta no se
atribuye a cada partícipe, como es el caso de las sociedades
de personas;
● Sociedad de capital obliga también a considerar cómo es el
tratamiento impositivo de las rentas que distribuye el ente a
sus dueños luego de haberle pagado al fisco. Es lo que en
los libros lo encontrarán como “problema de la doble
tributación del dividendo”.
● Ejemplo: una sociedad anónima es una sociedad de capital y
está sujeta al impuesto a las ganancias por el 25% de sus
rentas. Supongamos que explota un restaurant. De sus
utilidades el estado fue “socio” -económicamente
hablando- en un 25% Le quedan para distribuir 75% que son
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de los accionistas. Tendremos que estudiar qué pasa con

ese 75% que es de los accionistas.
● que ya sea que esté en la lista del inciso a) o en el b) del
artículo 69 se la considera residente en el país (artículo
119), lo que determina que tribute sobre renta mundial
(porque el artículo 1 establece que los residentes en el país,
tributan sobre la totalidad de sus ganancias obtenidas en el
país o en el exterior).
● Un establecimiento permanente en el país de un titular del
exterior es residente!!! (artículo 119). Lo que es extranjera
es la nacionalidad del capital.
● Las filiales en el país de empresas multinacionales tienen el
capital de nacionalidad extranjera, tienen personalidad
jurídica separada de su casa matriz tanto para el derecho
privado como para el derecho tributario y son residentes
argentinas. Una filial generalmente se constituye como
sociedad anónima. Por ejemplo, Bayer Argentina S.A.
● Las sucursales no se constituyen bajo ninguno de los tipos
societarios de la ley general de sociedades porque para el
derecho privado no tienen personalidad jurídica separada
de la de su casa matriz en el exterior, pero para la LIG sí
tiene personalidad jurídica tributaria. Están en el inciso b).
Ejemplo. Coca Cola Export Corporation, Wonderland Inc.
● La personalidad jurídica tributaria de las sucursales genera
un desdoblamiento. Por un lado, la empresa en el país es
residente, pero el dueño de esa empresa es no residente.
● las sociedades de capital al ser residentes tributan sobre
base cierta, a diferencia de los no residentes que en general
tributan sobre base presunta.
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CONSULTAS EN EL AULA VIRTUAL

La pregunta
Tengo una duda en el ejercicio 4, punto 3, la imputación de los $ 120.000
facturados por la Dra. Cristina Cundins y cobrados después de su fallecimiento
(03/12/2018). Según la respuesta : 60000$ a la sucesión indivisa y 60000$ Sr
Medrano.

No deberían corresponder los 120000$ a la sucesión indivisa, ya que al

31/12/2018, no se había dictado la declaratoria de herederos????

Me falto poner que mi pregunta surge de la lectura que nos sugirió; en la cual
explica que según Art. 33 - Las sucesiones indivisas son contribuyentes por las
ganancias que obtengan hasta la fecha que se dicte declaratoria de herederos
o se haya declarado válido el testamento que cumpla la misma finalidad,
estando sujetas al pago del impuesto, previo cómputo de las deducciones a
que hubiere tenido derecho el causante, con arreglo a lo dispuesto en el
artículo 23 y con las limitaciones impuestas por el mismo.

Espero su respuesta y desde ya muchas gracias!!!!

Mi respuesta
A partir de esa pregunta vamos aprender varias cosas. Una de ellas es que ​la
técnica legislativa de las leyes de impuestos deja bastante que desear. Y la
otra es un caso de planificación fiscal.

Si la técnica legislativa fuese más perfeccionada, el artículo 33 debería remitir

al artículo 36, que sí está mencionado en la solución.

Sucede que en impuestos una de las cuestiones en las que hay que estar alerta
es la de ubicar todas las normas que son aplicables a la situación que estemos
analizando, porque a veces una norma neutraliza a otra, o la limita o brinda
opciones.
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Les muestro en un dibujo.

Análisis: “​ganancias que obtengan hasta la fecha que se dicte declaratoria de herederos o se
haya declarado válido el testamento que cumpla la misma finalidad”

Lorena aplica bien este artículo pues considera que deberían corresponder los
120000$ a la sucesión indivisa, ya que al 31/12/2018, no se había dictado la
declaratoria de herederos-

Sucede que el ejercicio pide ​“​Considerar la solución más favorable a los

contribuyentes y que, al 31/12/2018, no se había dictado la declaratoria de
herederos”

Responder esa consigna es un ejemplo de planificación fiscal, pues tengo que

encontrar la forma de lograr una carga tributaria menor, sin violar ninguna
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norma. En ese sentido, una de los aspectos a tener en cuenta son las normas
que brindan la posibilidad de optar entre varios cursos de acción.

Esas normas tienen verbos que dan idea de que están facultando al
contribuyente para hacer la planificación fiscal. En general tienen verbos que
dan idea de esa facultad, tales como “podrá”, “se admitirá”, “optar”.

Es lo que sucede con el artículo 36 LIG..

Ahora bien, cómo sé cuál es la opción que menor carga tributaria tiene?

Una manera de analizar la cuestión es analizar para cada opción la incidencia

que tiene en la carga tributaria global cada uno de los elementos esenciales de
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la obligación tributaria, siguiendo la secuencia que les enseño en mi artículo La

dogmática del hecho imponible, disponible en
https://leadingcases.wordpress.com/2015/09/22/la-dogmatica-del-hecho-imp
onible/

Las opciones que da el artículo 36 son:

Opción 1
Todo a la sucesión indivisa de la Sra . Cundins
Opción 2, la vamos a llamar “Splitting” (usando la metáfora del aire
acondicionado split, porque divide)

En el elemento sujeto no hay diferencia entre la opción 1 y el splitting. Ambos

son personas humanas residentes.

En el elemento objeto no hay diferencia entre la opción 1 y el splitting. Ambos

están alcanzados por esa renta de cuarta categoría.

En el elemento exenciones no hay diferencia entre la opción 1 y el splitting.

Ninguno tiene exenciones.

En el elemento espacial no hay diferencia entre la opción 1 y el splitting. Es

renta de fuente argentina para ambos

En el elemento temporal no hay diferencia entre la opción 1 y el splitting.

Ambos declaran esa renta por lo percibido.

En el elemento cuantitativo SÍ hay diferencia entre la opción 1 y el splitting. En

primer lugar porque en la opción 2 divido la base imponible entre los sujetos, y
además “multiplico” el cómputo de deducciones personales. Esta menor base
imponible tiene un efecto dominó respecto del escalón de la escala progresiva.

Mientras que en la opción 1 un sólo sujeto (la sucesión indivisa) queda sujeta
por toda la renta a la alícuota del 23%, en la opción 2 del splitting, cada uno de
los sujetos tributa sobre 60000 a la alícuta del 15%, y haciendo los cálculo
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9000 + 9000 suman 18000 que es menor a 27600

Si el tipo de alícuota fuera proporcional, por ejemplo del 20%, daría lo mismo el
20% de 120000 que el 20% de 60000 más el 20% de 60000.

Para entender más sobre ventajas y desventajas de una alícuota progresiva en

el impuesto a la renta me gustaron los conceptos que da este artículo
publicado en internet en
https://www.letslearnfinance.com/advantages-and-disadvantages-of-progressi
ve-tax.html​ y que transcribo a continuación:
Advantages and Disadvantages of Progressive Tax

Vinish Parikh July 2, 2017

Taxes are an important source of revenue for the government and progressive tax is one of
the structures of the tax system, it refers to that system in which as the income of the
individual increases his or her tax liability will increase and vice versa. In simple words
progressive tax as the name suggests is the tax on the progress the more an individual
progress the more will be his or her income and more will be the tax liability of the
individual. In order to understand more about progressive tax let’s look at some of the
advantages and disadvantages of progressive tax –

Advantages of Progressive Tax

The biggest advantage of progressive tax is that under this structure those people who earn
more income will pay more tax and those people who fall under lower income category will
pay less tax, hence in a way this system puts more pressure on more capable or rich person
while puts less pressure on less capable or poor and middle-class person.
Another advantage of this system is that it gives sense of satisfaction to the people in the
country because there is proper distribution of taxes as people earning more income are
made to pay more taxes and people earning less income have to pay lesser taxes which in a
way helps in reducing income inequality between the rich and poor.
Another benefit of progressive taxation is that government gets good amount of revenue
because in normal taxation many middle class and lower class people do not pay taxes due
to higher rates but due to lower income tax rate in progressive tax system majority of such
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people will pay taxes leading to increasing in taxable base of the country and higher the tax
base higher will be the tax collection by the government.

Disadvantages of Progressive Tax

The biggest disadvantage is that in a way this form of taxation punishes those people who
work hard in order to earn money and hence in a way it discourages people to work hard
because there is no incentive for people to work hard because the more the income the
higher will be the tax rate and a person after earning enough money will stop working
because marginal utility of money for an individual will decrease due to higher tax rates.
Another limitation is that there will be more cases of tax evasion as rich people will feel that
they are being exploited and they will try to use all possible ways to make sure that they pay
less tax and hence in a way under this system there is an increase in tax evasion by the high
tax paying individuals.
Another disadvantage of a progressive tax is that it has the scope of manipulation by the tax
authorities because there is no uniform rate and rate of taxation varies according to income
which makes this system subjective and dependent on the personal opinion of the tax
officials.
As one can see from the above that progressive tax has benefits as well as limitations and it
is up to the government to decide whether it wants to implement progressive taxation
system in the country or not.