CURS 1

• Obiectivele disciplinei:
• -Însușirea de către masteranzi a problematicii specifice celor mai reprezentative standarde
internaționale;
• - Analiza comparativă a principalelor probleme de natură contabilă, din perspectiva aplicării
standardelor internaționale de contabilitate;
• - Identificarea elementelor comune și a deosebirilor existente între tratamentele contabile
specifice reglementărilor naționale, pe de o parte și IFRS pe de altă parte;
• - Furnizarea unui suport informațional pentru utilizarea raționamentului profesional în
rezolvarea problemelor contabile;
- Dezvoltarea capacităţii de analiză şi diagnostic privind sistemele şi referenţialele contabile
internaţionale;

• Standarde studiate:
• IAS 2 ”Stocuri” (Inventories);
• IAS 12 ”Impozitul pe profit” (Income taxes);
• IAS 37 ”Provizioane, datorii contingente și active contingente” (Provisions, Contingent
Liabilities and Contingent Assets);
• IAS 40 ”Investiții imobiliare”(Investment Property) ;
• IFRS 5 ”Active imobilizate deținute în vedere vânzării și activități întrerupte”
• (Noncurrent assets held for sale and discontinued operations);
• IFRS 15 ”Venituri din contractele cu clienții”

Bibliografie recomandată
• 1.Feleagă L., Feleagă N. – ”Contabilitate financiară: o abordare europeană și internațională,
Vol. I,II, Editura Economică, București, 2007;
• 2. Hennie Van Greuning – ”Standarde internaționale de raportare financiară”, ghid practic,
ediția a V-a, editura IRECSON, București, 2009;
• 3. CECCAR (2018), Ghid pentru pregătirea candidaților la examenul de acces la
stagiu pentru obținerea calității de expert contabil și de contabil autorizat, ediția a
VII-a, Editura CECCAR, București.
• 4.OMFP nr.1802/2014, pentru aprobarea reglementărilor contabile privind situațiile
financiare anuale și individuale și situațiile financiare anuale consolidate, Monitorul Oficial
al României din 30.12.2014;
• 5. Standardele Internaţionale de Raportare Financiară,emise de Consiliul pentru
Standarde Internaţionale de Contabilitate (IASB), Normele oficiale emise la 1 ianuarie 2015.
Cuprinde standardele care intră în vigoare ulterioar datei de 1 ianuarie 2015, Partea A
(cuprinde cele mai recente versiuni ale tututor IFRS-urilor) , Partea B (cuprinde documente
care însoţesc standardele şi interpretările acestora ), editura CECCAR, Bucureşti, 2015.
• 6.OMFP nr.2844/2016 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu IFRS,
Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 1020 şi 1020 bis, din 19.12.2016;
• 7. OMFP nr.3189/2017 privind modificarea şi completarea Reglementărilor contabile
conforme cu IFRS, aprobate prin OMFP 2844/2016, Monitorul Oficial al României, nr. 1001
din 18.12.2017
Ordinul aduce completări reglementărilor contabile conforme cu IFRS în ceea ce privește
relația cu terții, respectiv:
•pierderi survenite în urma evaluării prețului unei tranzacții;
•cheltuielile inregistrate reprezentând costuri marginale ale obținerii unui contract;
•înregistrări specifice vânzărilor cu drept de retur;
•activele financiare evaluate la costul amortizat;
De asemenea, s-au introdus prevederi referitoare la contabilizarea activelor primite prin
transfer de la clienți și a operațiunilor privind conectarea utilizatorilor la rețelele de utilități.
Sunt modificate prevederile referitoare la evidențierea distinctă a elementelor de capitaluri
proprii și a evaluării activelor financiare.  

1
Modificări in planul de conturi:  
- Contul 332 Servicii în curs de execuție; 
- Contul 474 Sume amânate aferente obținerii și îndeplinirii unui contract; 
- Contul 476 Decontări aferente vânzărilor cu drept de retur 
- Contul 4761 Datorii de rambursare aferente vânzărilor cu drept de retur; 
- Contul 4762 Creanțe aferente dreptului de a recupera produse de la clienți; 
- Contul 4911 Ajustări pentru deprecierea creanțelor față de clienți; 
- Contul 4915 Ajustări aferente creanțelor estimate a nu se recupera integral; 
- Contul 6615 Pierderi aferente activelor financiare neclasificate; 
- Contul 6624-Pierderi privind instrumentele acoperite în cadrul unei operațiuni de acoperire a
valorii juste; 
- Contul 6625-Pierderi privind instrumentele de acoperire a valorii juste; 
- Contul 6815 Cheltuieli de exploatare privind ajustările aferente creanțelor estimate a nu se
recupera integral; 
- Contul 712 Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuție; 
- Contul 713 Venituri aferente costului obținerii și îndeplinirii unui contract 
- Contul 7625 Câștiguri aferente activelor financiare reclasificate 
- Contul 7634 Câștiguri privind instrumentele acoperite în cadrul unei operațiuni de acoperire
a valorii juste 
- Contul 7636 Câștiguri privind instrumentele de acoperire a valorii juste.  
  
Pentru toate conturile introduse sunt prevăzute și reguli de funcționare.  
 Tot în planul de conturi s-a modificat denumirea următoarelor conturi: 1035, 1036, 2613, 2323,
2633, 661, 6613, 662, 6622, 762, 7623, 763, 7632. 

Notarea finală (examen):

Modalitatea de evaluare finală: lucrare scrisă
La stabilirea notei finale se iau în considerare:
- lucrarea scrisă de la examen – 70%
- testarea continuă pe parcursul semestrului (teme pentru acasă– studii de caz/aplicații propuse
spre rezolvare) 30%
Precizări legate de subiectele pentru examen:
Se vor da 4 subiecte pe 4 numere. (2 subiecte teoretice și 2 aplicatii practice din lista de subiecte
propusă pentru examen ce va fi afișată după ultimul curs). Fiecare student va avea de tratat 2
standarde.

De reținut!
Iniţial organismul de reglementare se numea IASC şi a fost creat în anul 1973, regrupând
peste 140 de organizaţii profesionale contabile din 100 de ţări având ca obiectiv elaborarea şi
publicarea standardelor contabile internaţionale precum şi asigurarea acceptării şi aplicării lor la scară
mondială. În anul 2001 acest organism s-a restructurat şi una dintre primele decizii ale noului consiliu
a fost, la 1 aprilie 2001, redenumirea IASC drept Consiliul pentru standarde internaționale de
contabilitate (IASB).
Deci, IASB a fost creat în anul 2001 și succede IASC – fiind un organism tehnic de elaborare
a normelor internaționale de raportare financiară, supervizat și finanțat de IFRS Foundation, are sediul
la Londra și cooperează cu normalizatori de standarde naţionale de contabilitate, fiind angajat în
elaborarea, în interesul public, a unui singur set de standarde contabile globale, de înaltă calitate, care
prevăd informaţii transparente şi comparabile în situaţiile financiare cu scop general. Așa cum am
precizat mai sus, IASB este ales, supervizat și finanţat de către Fundaţia IFRS (anterior cunoscută
sub titulatura Fundaţia Comitetului pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate (IASC).

2
 (IFRS Foundation se finanțează la rândul ei, prin cotizații și alte sume plătite de organismele
naționale de normalizare, de organizații internaționale, precum și de către alte entități).
IASB are 15 membri: auditori, contabili, cadre universitare.
IFRS Interpretations Committe sprijină IASB în elaborarea și îmbunătățirea IFRS –urilor și
promovează aplicarea uniformă a acestor norme. – emite IFRIC
IASB are 15 membri: auditori, contabili, cadre universitare.
IFRS Interpretations Committe sprijină IASB în elaborarea și îmbunătățirea IFRS –urilor și
promovează aplicarea uniformă a acestor norme. – emite IFRIC
Standardele Internaționale de Raportare Financiară cuprind:
- Standardele Internaționale de Raportare Financiara (IFRS) - standarde emise după 2001;
- Standardele Internaționale de Contabilitate (IAS) - standarde emise înainte de 2001;
- Interpretări ale Comitetului Internațional pentru Interpretări privind Raportarea Financiară
(IFRIC) - emise după 2001;
- Interpretări ale Comitetului Permanent pentru Interpretari (SIC) - emise înainte de 2001.
În aprilie 2001, IASB a adoptat toate standardele IAS, ulterior continuând dezvoltarea lor.
Noile standarde poartă însă denumirea de IFRS.
Deși în prezent nu se mai emit standarde IAS, cele deja existente sunt în continuare în vigoare
pana la înlocuirea sau modificarea lor prin emiterea de noi standarde IFRS.
Adoptarea pentru prima oarӑ a IFRS în România, cu efect semnificativ, s-a fӑcut, parţial, în
anul 2001, prin OMFP 94/2001 pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva
a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate.
În prima etapӑ circa 400 de societăţi comerciale cotate la Bursa de Valori Bucureşti, regii
autonome, companii şi societăţi naţionale, întreprinderi de interes naţional, precum şi de unele
categorii specifice de societăţi ce operează pe piaţa de capital (lista lor era stabilitӑ în anexa la Ordin)
trebuiau sӑ aplice începând cu situaţiile financiare ale anului 2000 reglementӑrile armonizate.
Toate societӑţile care erau considerate mari trebuiau sӑ treacӑ la aplicarea ordinului 94/2001.
Ordinul era greu de aplicat în practicӑ deoarece cele trei Reglementӑri care se vroiau
armonizate erau din multe puncte de vedere, total diferite. Astfel, chiar dacӑ se fӑceau trimiteri
repetate la IFRS-uri (IAS pe vremea aceea) individuale, erau prevazute tratamente fiscale, conturi,
format al situaţiilor financiare (ceea ce intra în contradincţie cu IAS 1 Situaţii financiare), precum şi
tratamente incompatibile cu IFRS (spre exemplu, capitalizarea cheltuielilor de constituire, lucru
neacceptat de IAS 38 Active necorporale.
Ordinul 94/2001 a fost în vigoare pânӑ în anul 2005 când a fost abrogat de Ordinul 1752 /
2005 pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a şi a VII-a
Comunităţilor Economice Europene.
Deoarece implementarea IFRS era necesară, în anul 2006 apare un ordin nou al ministerului
de Finanţe: Ordinul 907/2005 privind aprobarea categoriilor de persoane juridice care aplică
reglementări contabile conforme cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, respectiv
reglementări contabile conforme cu directivele europene. Ca rezultat al acestuia, începând cu 1
ianuarie 2006, băncile trebuiau sӑ întocmeascӑ şi un set de situaţii financiare, distinct de cel întocmit
conform contabilităţii curente, conform cu IFRS, dar doar pentru necesităţile utilizatorilor. Opţional,
situaţiile financiare conform IFRS le puteau publica şi alte entităţi de interes public, dar tot distinct de
cel întocmit conform contabilităţii curente.
În anul 2006, având în vedere necesitatea asigurării conformităţii reglementărilor naţionale în
domeniul contabilităţii cu reglementările Uniunii Europene, Ministerul Finanţelor Publice a continuat
implementarea graduală a IFRS prin emiterea Ordinului 1121 din 4 iulie 2006 privind aplicarea
IFRS.
Ca urmare a acestui Ordin, societăţile comerciale ale căror valori mobiliare erau admise la
tranzacţionare pe o piaţă reglementată şi care întocmeau situaţii financiare consolidate aveau obligaţia
ca, începand cu exerciţiul financiar al anului 2007, să aplice IFRS. Prin IFRS se înţelegea Standardele
Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS), Standardele Internaţionale de Contabilitate (IAS) și
Interpretările aferente (Interpretările SIC-IFRIC), amendamentele ulterioare la acele standarde şi
interpretările aferente, standardele şi interpretările viitoare aferente, aşa cum erau aprobate de Uniunea
Europeană, traduse şi publicate în limba romană.

3
Totuşi, pânӑ în anul 2011, aplicarea IFRS se fӑcea doar extra-contabilitate curentӑ. Acest lucru
însemna cӑ societӑţile care alegeau sau trebuiau sӑ aplice IFRS, întocmeau două seturi de situaţii
financiare: unul în conformitate cu prevederile naţionale, altul conform IFRS. Astfel, Ordinul
1121/2006 menţiona distinct cӑ „în relaţia cu instituţiile statului, toate entitӑţile, inclusiv cele care
aplică IFRS, întocmesc situaţii financiare anuale conforme cu directivele europene”.
Începând cu anul 2012 bӑncile au început sӑ aplice IFRS în contabilitatea curentӑ. Ulterior, prin
Ordinul 881/2012 al Ministerului Finanţelor Publice s-a specificat cӑ societӑţile ale cӑror valori sunt
cotate pe o piaţӑ reglementatӑ au şi ele obligaţia aplicӑrii IFRS. În cazul acestor entitӑţi, aplicarea
IFRS s-a fӑcut (mai corect spus se face) prin conversia rapoartelor financiar-contabile (prin conversia
balanţelor de verificare) obţinute în urma utilizӑrii reglementӑrilor contabile româneşti în cursul anului
2012 (în general entitӑţile afectate au aplicat OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor
contabile conforme cu directivele europene), urmând ca abia din anul 2013 aplicarea IFRS sӑ se facӑ
şi în contabilitatea curentӑ. Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) reprezintă
standardele adoptate potrivit procedurii prevăzute de Regulamentul (CE) nr. 1.606/2002 al
Parlamentului European şi al Consiliului din 19 iulie 2002 privind aplicarea standardelor
internaţionale de contabilitate.
Pentru aceste entitӑţi care intrau sub incidenţa OMFP 881/2013 primul an de aplicare a IFRS a fost
2012.
A urmat OMFP 1802/2014 pentru aprobarea reglementărilor contabile privind situațiile
financiare anuale și individuale și situațiile financiare anuale consolidate, apoi OMFP nr.2844/2016
pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu IFRS și de OMFP nr.3189/2017 privind
modificarea şi completarea Reglementărilor contabile conforme cu IFRS

Standardul IAS 2 STOCURI (Inventories)

Expunerea proiectului IAS 2 datează înca din septembrie 1974, fiind aprobat de Consiliu în
octombrie 1975. IAS 2 a fost revizuit în 1993, 1999 și 2003, iar actuala variantă a intrat în vigoare de
la 1 ianuarie 2005.
Din alte standarde au rezultat modificări minore la IAS 2 şi anume:
- IFRS 13 Evaluarea la valoarea justă (emis în mai 2011);
- IFRS 9 Instrumente financiare (Contabilitatea de acoperire împotriva riscurilor şi modificări
la IFRS 9), emis în iulie 2014;
- IFRS 7 şi IAS 39 (emis în noiembrie 2013);
- IFRS 15 Venituri din contractele cu clienţii (emis în mai 2014);

1.Obiectivul acestui standard este de a descrie tratamentul contabil al stocurilor, inclusiv

calcularea costului stocurilor, tipul de metodă de inventariere a stocurilor adoptat și alocarea
costurilor, recunoașterea stocurilor drept active și cheltuieli și orice diminuări ale stocurilor până la
valoarea realizabilă netă.

2. Aria de aplicabilitate a standardului. Definiții

Aria de aplicabilitate a standardului IAS 2 cuprinde toate stocurile cu următoarele excepții:
- producția în curs de execuție în cadrul contractelor de construcție, incluzând și contractele de
prestări servicii direct legate de acestea (guvernate de IAS 11 ”Contracte de construcții”);
- instrumentele financiare ( IAS 39 ”Instrumente financiare. Recunoaștere și evaluare”);
- activele biologice legate de activitatea agricolă și de producția agricolă în momentul
recoltării (a se vedea standardul IAS 41 ”Agricultura”).
De asemenea, norma IAS 2 nu se aplică brokeri-traderilor de mărfuri care dobândesc stocuri
în principal în scopul vânzării în viitorul apropiat și generării unui profit din fluctuațiile de preț sau
pentru a câștiga o marjă de broker-trader. Brokerii-traderii evaluează în mod tipic mărfurile la valoare
justă minus costurile generate de vânzare, cu modificările valorii juste recunoscute în contul de profit
și pierdere din perioada modificării. Nu este clar dacă intenția standardului este ca brokerii-traderii de
mărfuri au opțiunea de aplicare a valorii juste sau a IAS 2 sau dacă evaluarea valorii juste este
obligatorie. Interpretarea din practică, pe baza formulării din standard, este că brokerii-traderii au
opțiunea de a alege valoarea justă sau IAS 2.

4
 Definiții
Stocurile sunt active :
a) detinuțe pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității;
b) în curs de producție în vederea vânzării;
c) sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile ce urmează a fi folosite în
procesul de producție; și
d) pentru prestarea de servicii.
Standardul nu precizează o limită valorică superioară sau o durată de utilizare maximă.
Exemplu
Entitatea X a achiziționat un calculator. În ce condiții poate fi inclus acesta în categoria
stocurilor?
Urmând definiția prezentată de IAS 2, acest calculator achiziționat poate fi considerat stoc în
cazul în care este “deținut pentru a fi vândut în cursul normal al activității”. Dacă X este o firmă
specializată în comercializarea de calculatoare sau a achiziționat calculatorul pentru al revinde
ulterior îl poate încadra în categoria stocurilor. Însa, dacă X intenționează să utilizeze calculatorul în
activitatea sa atunci acesta reprezintă o imobilizare corporală al cărei tratament contabil este
detaliat de standardul IAS 16 “Imobilizari corporale”.
 Valoarea realizabilă netă este prețul de vânzare estimat, pe parcursul desfăşurării normale
a activităţii mai puțin costurile estimate pentru finalizarea bunului și a costurilor necesare
vânzării.
Aceste estimări se bazează pe cele mai credibile dovezi în momentul în care are loc
estimarea. La momentul estimării se ia în considerare, scopul pentru care stocurile sunt deținute.
Valoarea stocurilor este, de obicei, diminuată până la VRN 1 pe baza următoarelor principii:
- element cu element;
- elementele similare sunt, de regulă, grupate;
- fiecare serviciu este tratat ca element separat.
 Atunci când stocurile sunt vândute, valoarea contabilă a acelor stocuri trebuie recunoscută
pe cheltuieli în perioada în care este recunoscut și venitul aferent;
 Valoarea oricărei diminuări a stocurilor până la valoarea realizabilă netă (VRN) și toate
pierderile stocurilor trebuie recunoscute drept cheltuială în perioada în care are loc
diminuarea sau pierderea;

 Valoarea justă reprezintă preţul care ar fi încasat pentru vânzarea unui activ sau plătit
pentru transferul unei datorii într-o tranzacţie reglementată între participanţii de pe piaţă,
la data evaluării.

Stocurile includ bunuri cumpărate şi deţinute în vederea revânzării, inclusiv, de exemplu –

mărfurile cumpărate de la un vânzător cu amănuntul şi deţinute în vederea revânzării, sau terenurile
şi alte proprietăţi imobiliare deţinute în vederea revânzării.
Stocurile includ, de asemenea, produsele finite ale entităţii sau producţia aflată în curs de
execuţie, precum şi materialele consumabile destinate utilizării în procesul de producţie.
Costurile suportate pentru îndeplinirea unui contract cu un client care nu generează stocuri
(sau active care intră sub incidenţa acestui standard) sunt contabilizate conform IFRS 15 Venituri din
contractele cu clienţii.

Concepte cheie.Evaluarea stocurilor

• Evaluarea reprezintă desemnarea unei expresii monetare unui element în vederea
prezentării în situațiile financiare. Stocurile sunt evaluate în bilanț la cea mai mică valoare
dintre cost și valoarea realizabilă netă, în concordanță cu principiul prudenței

 Costul stocurilor cuprinde toate costurile aferente achiziției, costurile de conversie

1
Practica reducerii valorii contabile a stocurilor sub cost până la VRN este consecventă cu principiul conform
căruia activele nu ar trebui refectate în bilanţ la o valoare mai mare decât valoarea preconizată a se obţine prin
utilizarea sau vânzarea lor.

5
precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc în
prezent:
a)Costul de achiziție cuprinde: prețul de cumpărare, taxele de import, alte taxe (cu
excepția acelora pe care entitatea le poate recupera de la autoritățile fiscale ), costurile de transport,
manipulare și alte costuri care pot fi atribuite direct achiziției de produse finite, materiale și servicii;
În costul de achiziţie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu
obţinerea de autorizaţii şi alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.
Cheltuielile de transport sunt incluse în costul de achiziţie şi atunci când funcţia de aprovizionare este
externalizată.
• OMFP nr 1802/2014 aduce următoarele precizări legate de stocurile in curs
de aprovizionare: sunt reflectate distinct în contabilitate, acele stocuri cumpărate, pentru care s-au
transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare ( grupa 32 “Stocuri în
curs de aprovizionare” din Planul de conturi general).
• Conform aceloraşi reglementări, înregistrarea în contabilitate a intrării stocurilor se
efectuează la data transferului riscurilor şi beneficiilor. În general, datele de transfer al controlului,
de transfer al proprietăţii şi de livrare coincid.
• Totuşi, pot exista decalaje de timp, cum ar fi de exemplu, pentru:
• - bunuri vândute în consignaţie sau stocurile la dispoziţia clientului;
• - stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rămân în evidenţa
debitorului până la vânzarea lor;
• - bunuri recepţionate pentru care nu s-a primit încă factura, care trebuie înregistrate în
activele cumpărătorului;
• - bunuri livrate şi nefacturate, care trebuie scoase din evidenţă, transferul de proprietate
având loc;
• - bunuri vândute şi nelivrate încă, pentru care a avut loc transferul proprietăţii. De
exemplu, la vânzările cu condiţia de livrare “ex-work”, bunurile vândute ies din stocul
vânzătorului din momentul punerii lor la dispoziţia cumpărătorului etc.
Activele biologice de natura stocurilor (ct.326) și activitatea agricolă desfășurată(preluare din IAS
2).
Activele biologice de natura stocurilor sunt acelea care urmează să fie vândute ca active
biologice ori recoltate ca produse agricole (de exemplu, peștii din fermele piscicole, animalele
destinate producției de carne, cele deținute în vederea vânzării, culturile, copacii crescuți pentru
cherestea).
• Un activ biologic trebuie evaluat la recunoasterea inițială și la fiecare dată a bilanțului la
valoarea sa justă minus costurile estimate la punctul de vânzare, cu excepția cazului în
care valoarea justă nu poate fi evaluată în mod credibil.
• Produsele agricole recoltate din activele biologice ale unei entități trebuie evaluate la
valoarea lor justă minus costurile de vânzare în momentul recoltării.
Câstigurile sau pierderile ce rezultă din recunoasterea inițială a unui activ biologic la valoarea
justă minus costurile estimate la punctual de vânzare și din modificarea valorii juste minus costurile
estimate la punctul de vânzare trebuie incluse în contul de profit si pierdere în perioada în care apar
(7571 Câstiguri din evaluarea la valoarea justă a activelor biologice și 6571 Pierderi din
evaluarea la valoarea justă a activelor biologice). Pentru produsele agricole câstigurile si pierderile
se reflectă cu ajutorul conturilor 6572 si 7572.
Aplicația 1
SC Happy Cow SRL a achiziționat în cursul anului N o vacă la costul de 51.000 lei.
Analiză:
Entitatea controlează activul ca rezultat al evenimentelor trecute.
Este probabil ca beneficiile economice viitoare asociate acestuia să revină entității.
Valoarea justă sau costul activului poate fi evaluat(ă) în mod fiabil.
Costul de achiziție poate fi considerat o bună estimare a valorii sale juste.
Astfel, entitatea recunoaște un activ biologic la costul de 51.000 lei.

6
 Un activ biologic trebuie evaluat la recunoașterea inițială și la finalul fiecărei perioade de
raportare la valoarea sa justă minus costurile generate de vânzare, cu excepția cazului în care
valoarea justă nu poate fi evaluată în mod fiabil.
Aplicația 2
SC Animalix SRL a achiziționat în cursul anului N o turmă de oi la costul de 75.000 lei.
Costul de achiziție poate fi considerat o bună estimare a valorii juste a acestui activ. În cazul în care
entitatea s-ar hotărî să vândă oile în perioada imediat următoare, ea ar trebui să achite intermediarilor
comisioane în valoare de 2.000 lei. Să se analizeze situația și să se precizeze înregistrarea contabilă
corespunzătoare
Analiză:
În această situație, turma de oi va fi evaluată la valoarea de 73.000 lei (75.000 lei (valoarea
justă) – 2.000 lei (costurile generate de vânzare, respectiv comisioanele de intermediere)).
Datoria față de furnizor, adică prețul care urmează să fie plătit acestuia, este de 75.000 lei.
Pierderea înregistrată odată cu recunoașterea inițială a activului biologic este de 2.000 lei (75.000 lei–
73.000 lei).
Activele biologice se contabilizează în contul 241 „Active biologice productive”, iar pentru
modificările valorilor juste au fost create două conturi: 7571 „Câștiguri din evaluarea la valoarea
justă a activelor biologice productive” și 6571 „Pierderi din evaluarea la valoarea justă a activelor
biologice productive”.
În aceste condiții, înregistrarea contabilă se prezintă astfel:
75.000 lei % = 404
73.000 lei 241 „Furnizori de imobi
„Active biologice productive”
2.000 lei 6571
„Pierderi din evaluarea
la valoarea justă a activelor
biologice productive”

• În cazul bunurilor achiziţionate însoţite de factură sau de aviz de însoţire a mărfii,

urmând ca factura să sosească ulterior, cursul valutar utilizat la înregistrarea în contabilitate este
cursul de la data recepţiei bunurilor.
Reducerile comerciale, rabaturile și alte elemente similare sunt deduse pentru a determina
costurile de achiziție.
Costurile de achiziție pot include diferențele de curs valutar care au apărut direct din
achiziționarea recentă de bunuri facturate în valută doar în acele cazuri rare care sunt permise
prin tratamentul alternativ prevazut de IAS 21 Efectele variației cursurilor de schimb valutar.
Aceste diferențe de curs valutar se referă doar la acelea care au rezultat dintr-o depreciere
monetară accentuată împotriva căreia nu există nici un mijloc practic de acoperire a riscului și care
afectează datorii care nu pot fi deconectate, rezultate din achiziția recentă stocurilor.
Exemplu practic de determinare a costului și valorii realizabile nete (VRN)
Aplicaţia 3
• SC ABC SRL importă din China mărfuri, identificând următoarele cheltuieli legate de
achiziție. Valoarea în vamă 50 000 lei; taxe vamale = 10%; cheltuieli de transport intern =
3 500 lei; cheltuieli de manipulare = 500 lei; prime de asigurare a mărfurilor = 1 500 lei;
reducere comercială primită de la furnizor = 500 lei;
• Societatea estimează că va vinde mărfurile la un preț de 80 000 lei, costurile generate de
vânzare fiind estimate la 30 000 lei.
• Se cere:
• costul de achiziție;
• valoarea realizabilă netă (VRN);
• cum vor fi evaluate stocurile la sfârșitul exercițiului ?
Rezolvare:

7
 Costul de achiziție = Valoarea în vamă (50.000 lei) + Taxe vamale (5 000 lei) + Cheltuieli de
transport (3 500 lei) + Cheltuieli de manipulare (500 lei) + Prime de asigurare (1 500 lei) - Reducerea
comerciala (500 lei) = 60 000 lei
Valoarea realizabilă netă = Prețul de vânzare estimat (80 000 lei) - Costul generat de
vânzare estimat (30 000 lei) = 50 000 lei
La închiderea exercițiului financiar, ținând cont de regula de bază, conform căreia stocurile
vor fi evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost și valoarea realizabilă netă, stocurile vor fi evaluate
la nivelul sumei de 50 000 lei (valoarea realizabilă netă), SC ABC SRL înregistrând o depreciere a
acestora la nivelul sumei de: 60 000 lei – 50 000 lei = 10 000 lei.
6814 Ch.de exploatare = 397 Ajustări pt 10 000
privind ajustările deprecierea mărfurilor
pt.deprecierea activelor
circulante

b) Costurile de conversie/de prelucrare/transformare sunt costurile direct aferente

unităților produse , cum ar fi: costurile cu manopera directă; alocarea sistematică a regiei de producție,
fixă și variabilă, generată de transformarea materialelor in produse finite.
Aplicația 4
Avem situaţia unei societăţi comerciale care fabrică produse finite în următoarele condiţii:
costuri cu materii prime directe 500.000 lei;
costuri cu manopera directă 300.000 lei;
amortizarea utilajelor utilizate pentru fabricarea producţiei 50.000 lei;
costuri cu întreţinerea secţiilor în care se fabrică produsele 70.000 lei;
costuri indirecte cu materii prime şi materiale 80.000 lei;
costuri indirecte cu forţa de muncă 160.000 lei;
pierderi de materiale înregistrate la valori neobişnuite 10.000 lei;
costuri de vânzare 25.000 lei.
În cursul lunii s-au fabricat 1.200 buc. produse finite, nivelul normal de activitate fiind 1.000
buc.
Prin urmare :
a) Costuri direct aferente unităţilor produse = 500.000 lei + 300.000 lei = 800.000 lei
b) Alocarea sistematică a regiei fixe şi variabile de producţie, generată de transformarea
materialelor în produse finite.
b1) Regia fixă de producţie = 50.000 lei + 70.000 lei = 120.000 lei
b2) Regia variabilă de producţie = 80.000 lei + 160.000 lei = 240.000 lei
Pentru ca stocurile să nu fie evaluate la o valoare mai mare decât costul lor, regia fixă de producţie va
fi alocată în funcţie de raportul
Nivel normal / nivel real = 1000 buc / 1000 buc si nu 1000 buc / 1200 buv
Costul de conversie al stocurilor se determină astfel:
Costurile directe ale unitatii de producție: 800 000 Lei
Regia variabila de producție : 240 000 Lei
Regia fixa de producție : 120 000 Lei
Rezultă costul de conversie = 1 160 000 Lei
Produse Finite = Venituri aferente costurilor stocurilor de produse

Aplicaţia 5
Societatea X achiziționează roți în vederea fabricării unor biciclete în valoare de 1 000
lei./bicicletă. Acestea sunt cheltuieli directe deoarece pot fi afectate direct producerii unei biciclete.
Dacă societatea X plătește redevențe pentru un utilaj luat în leasing și asigurarea pentru secția
în care se realizează producția, aceste cheltuieli nu pot fi afectate direct producerii unei biciclete și
reprezintă cheltuieli indirecte.
Regia fixă de producţie constă în acele costuri indirecte de producţie care rămân relativ
constante, indiferent de volumul producţiei, cum ar fi: amortizarea, întreținerea secției și utilajelor ,
costurile cu administrarea și conducerea secțiilor.

8
 Alocarea regiei fixe de producţie la costurile de conversie se face pe baza capacităţii normale
de producţie. Capacitatea normală este producţia estimate a fi obţinută, în medie, de-a lungul unui
anumit număr de perioade, în condiţii normale, având în vedere şi pierderea de capacitate rezultată din
întreţinerea planificată. Nivelul real de producţie se poate folosi dacă se consideră că acesta
aproximează capacitatea normală.
Valoarea cheltuielilor cu regia fixă alocate fiecărei unităţi de producţie nu se majorează ca
urmare a obţinerii unei producţii scăzute sau a neutilizării unor echipamente.
Cheltuielile de regie nealocate sunt recunoscute drept cheltuieli în perioada în care sunt
suportate. În perioadele în care se înregistrează o producţie foarte mare, valoarea cheltuielilor cu regia
fixă alocate fiecărei unităţi de producţie este diminuată , astfel încât stocurile să nu fie evaluate la o
valoare mai mare decât costul lor.
Regia variabilă de producţie se referă la costurile indirecte de producţie care variază direct
proportional cu volumul producţiei, cum ar fi: forța de muncă indirectă, materiile prime indirecte.
Regia variabilă de producţie este alocată fiecărei unităţi de producţie pe baza folosirii reale a
instalaţiilor de producţie
Un proces de producție poate duce la obținerea simultană a mai multor produse. Este cazul, de
exemplu, al produselor cuplate sau în cazul în care un produs este principal și altul este un produs
secundar. Atunci când costurile de prelucrare nu se pot identifica distinct, pentru fiecare produs în
parte, acesta se aloca pe baza unei metode raționale, aplicate cu consecvență. Alocarea se poate baza,
de exemplu, pe valoarea de vânzare relativă pe fiecare produs, fie în stadiul de producție în care
produsele devin identificabile, fie în momentul finalizării procesului de producție. Prin natura lor,
majoritatea produselor secundare au o valoare nesemnificativă. În aceste cazuri, ele sunt adesea
evaluate la valoarea realizabilă netă și această valoare se deduce din costul produsului principal. Ca
urmare, valoarea contabilă a produsului principal nu diferă în mod semnificativ față de costul sau.

Aplicația 6
SC ABC SRL fabrică în scopul vânzării 1 000 de bucăți din produsul A. Cheltuielile de
producție au avut următoarea structură:
- cheltuieli directe 100 000 lei;
- cheltuieli indirecte 40 000 lei, din care cheltuieli variabile de producție 25 000 lei.
Capacitatea normală de producție este de 1 500 de bucăți
Să se calculeze și să se înregistreze costul de producție.
Rezolvare:
- cheltuieli directe: 100.000 lei +
- cheltuieli indirecte variabile: 25.000 lei +
- cheltuieli indirecte fixe: [(40.000 lei - 25.000 lei) x 1.000 buc.] / 1.500 buc. = 10.000 lei =
135.000 lei

345 ”Produse finite” = 711 ”Venituri aferente 135 000

costurilor stocurilor de
produse”

c) Alte costuri se includ în costul stocurilor numai în măsura în care reprezintă costuri
suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc în prezent. De exemplu, poate
fi adecvată includerea în costul stocurilor a regiilor generale sau a costului proiectării produselor
destinate anumitor clienți.
Iată și câteva elemente de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor ci trebuie
recunoscute drept cheltuială a perioadei în care au survenit:
- pierderile de materiale, manoperă sau alte costuri de producție înregistrrate peste limitele
normale admise;
- costurile de depozitate, cu excepția cazurilor în care astfel de costuri sunt necesare în
procesul de producție anterior trecerii într-o nouă fază de producție;
- regiile generale de adminstrație care nu participă la aducerea stocurilor în starea și în locul
în care se găsesc;
- costuri de vânzare

9
 Costul serviciilor (în curs) constau în manoperă și în alte costuri legate de personalul direct
angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea, la care se adaugă și
cheltuielile indirecte de atribuit.
La produsele cuplate – unde costurile de prelucrare nu se pot identifica distinct, repartizarea
costurilor se face pe baza unei metode rationale, aplicată consecvent (de exemplu, pe baza valorii de
vânzare relative).
PRodusele secundare nesemnificative se evaluează la valoarea realizabilă netă.
Aplicaţia 7
Entitatea ALFA primeste un lot de marfuri de la furnizorul BETA. Deoarece calitatea
marfurilor recepționate este diferita de cea stabilita în contract, furnizorul îi ofera societații ALFA un
rabat de 20%. Factura primita odata cu marfurile cuprinde:
valoarea marfurilor la preț de achiziție 5.000 lei, rabat 20%, TVA 19%.
Sa se determine costul de achiziție si sa se prezinte înregistrarile contabile la
ALFA si BETA.
Rezolvare:
Rabatul de care se beneficiaza va diminua costul stocului dar si TVA si suma ce trebuie platita
furnizorului:
Preț de achiziție 5.000 lei
(-)rabat 20%= 1.000 lei
(=)Cost de achiziție 4.000 lei
(+)TVA 19% =760 lei
(=)Total factura 4 760 lei
Achiziția are ca efect intrarea unui activ reprezentat de stocul de marfuri evaluat la costul de
4.000 lei concomitent cu recunoasterea unei creanțe fiscale pentru TVA în suma de 760 lei si cu
recunoasterea unei datorii fața de furnizor în suma de 4 760 lei.

Aplicatia 8
Situaţia stocurilor unei societăţi comerciale se prezintă astfel: la sfârşitul anului N valorile contabile
ale stocurilor sunt: ct.301 - 1.900 lei, ct.391 - 700 lei, ct.345 - 4.000 lei. La sfârşitul anului N+l valorile
contabile sunt: materii prime - 2.000 lei şi produse finite - 4.500 lei, iar valorile realizabile nete sunt: pentru
materii prime - 2.000 lei şi pentru produse finite - 4.000 lei.
Care sunt înregistrările la sfârşitul anului N+l ?
Ct 301 Materii prime: Val inv = 2.000
VRN = 2.000, => mat prime nu se depreciaza:
Ct 391 Inregistrarea reluarii la venituri a ajustarilor privind deprecierea materiilor prime
391 = 7814 700
Ct 345 Produse finite: Val realizabilă netă (4.000) <Val contabilă (4.500), se constituie o ajustare
pentru depreciere = 500
6814 = 394 500 u.m.

Temă
1.Dispuneţi de următoarele date: o societate a achiziţionat mărfuri din import, cheltuielile
legate de achiziţie fiind: valoarea în vamă 2 500 lei; taxe vamale 250 lei; cheltuieli de transport pe parcurs
intern 300 lei; cheltuieli de manipulare 10 lei; prime de asigurare 90 lei; reducere comercială primită 60
lei; diferenţe de curs valutar rezultate din plata furnizorului extern 10 lei. La data bilanţului,
întreprinderea estimează că mărfurile vor putea fi vândute la preţul de 3 400 lei - costuri estimate de
vânzare 400 lei.

10
 Ce valoare au mărfurile la închiderea exerciţiului financiar?

2.Entitatea PRESTATOR achiziționează 5 000 de perechi de pantofi de la furnizorul

extern PREMIER la un preț de 25 $/pereche. Cursul de schimb la data achiziției este de 4,7 lei/$, taxa
vamală este de 2%, iar comisionul vamal este de 0,5%. Pentru a aduce marfa în unitate, PRESTATOR
primește de la o societate de transport o factură în valoare 833 lei (din care TVA 19%) pentru
transportul pe parcurs intern. Să se determne costul de achiziție al mărfurilor .

11