Sunteți pe pagina 1din 63

Contabilitatea uzurii mijloacelor fixe și amortizării activelor nemateriale în

entitățile bugetare
Mijloacele fixe și activele nemateriale sunt active nefinanciare, care își transmit valoarea asupra
bunurilor și produselor fabricate, lucrărilor executate și serviciilor prestate treptat în mai multe faze
(cicluri) de producere prin uzură și/sau amortizare.

În acest articol ne vom referi la următoarele aspecte importante aferente contabilității mijloacelor fixe
în autoritățile/instituțiile bugetare:
• definirea și modul de calcul al uzurii mijloacelor fixe și amortizării activelor nemateriale;
• contabilitatea uzurii mijloacelor fixe și amortizării activelor nemateriale;
• corectarea erorilor cu privire la uzura mijloacelor fixe și amortizarea activelor nemateriale.

Definirea și modul de calcul al uzurii mijloacelor fixe și amortizării activelor nemateriale

Ordinul ministrului Finanțelor nr. 216 din 28.12.2015 „Cu privire la aprobarea Planului de conturi
contabile în sistemul bugetar și a Normelor metodologice privind evidența contabilă și raportarea
financiară în sistemul bugetar” (OMF nr.216/2015), precum și alte acte normative ce se referă la
contabilitatea autorităților/instituțiilor bugetare1 utilizează: a) pentru mijloace fixe – noțiunea de uzură,
b) pentru active nemateriale – noțiunea de amortizare. Conform pct. 1.4.7.1. din anexa 1 la OMF nr.
216/2015 uzura mijloacelor fixe și amortizarea activelor nemateriale se calculează pentru mijloacele
fixe și activele nemateriale cu durata de funcționare utilă mai mare de un an.

Totodată, mijloacele fixe sunt definite ca „active materiale cu durata utilă de exploatare mai mare de
1 an, deținute în vederea utilizării pentru producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii pentru a fi
folosite în scopuri administrative sau pentru a fi închiriate terților”, iar activele nemateriale – „active
nepecuniare, care nu au formă materială, controlate de instituție și utilizate mai mult de un an în
activitățile de producere, comerciale și de altă natură, precum și în scopuri administrative sau care
sunt destinate transmiterii în folosință (locațiune) persoanelor fizice și juridice”.

Conform 1.4.7 din OMF nr. 216/2015 calcularea uzurii mijloacelor fixe și amortizării activelor
nemateriale în entitățile bugetare se efectuează prin metoda casării liniare (uniforme) a valorii
uzurabile. Metoda casării liniare (uniforme) a valorii uzurabile stabilește casarea (repartizarea)
ultimei în cursul duratei de serviciu a mijloacelor fixe, care depinde de durata de funcționare utilă.

Formula de calcul al uzurii mijloacelor fixe și amortizării activelor nemateriale anuale este:
Suma anuală a uzurii/amortizării = Vi/DFU
Unde:
Vi – valoarea inițială (uzurabilă/amortizabilă),
DFU – durata de funcționare utilă.

Spre deosebire de entitățile din sectorul corporativ, care țin contabilitatea conform Standardelor
Naționale de Contabilitate (SNC) și/sau IFRS, entitățile bugetare nu au obligația de a determina la
darea în exploatare a obiectului valoarea reziduală, aceasta fiind nulă.

Astfel, la entitățile bugetare, valoarea uzurabilă este valoarea de intrare și/sau de creare (inițială sau
corectată cu valoarea reparațiilor/investițiilor capitale, cu diferențele din reevaluare etc.) a obiectului
de evidență din categoria mijloacelor fixe sau activelor nemateriale.

Pentru stabilirea duratei de funcționare utilă a mijloacelor fixe entitățile bugetare sunt obligate să
aplice cerințele Catalogului mijloacelor fixe și activelor nemateriale, aprobat prin Hotărârea
Guvernului nr. 338 din 21.03.2003 (HG nr. 338/2003), cu modificările și completările ulterioare.

Pentru calculul amortizării activelor nemateriale se va lua ca bază clasificarea activelor nemateriale,
precum și duratele lor de funcționare utilă, determinate în baza datelor HG nr. 338/2003 și
concomitent regimul și condițiile de exploatare. Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile
comerciale, drepturile și activele similar, achiziționate sau dobândite pe alte căi se amortizează pe
durata prevăzută pentru utilizarea lor de către autoritățile/instituțiile bugetare care le dețin.

Entitățile bugetare, conform pct. 3.3.165 și 3.3.175 din anexa 1 la OMF nr. 216/2015 determină
uzura mijloacelor fixe și amortizarea activelor nemateriale în ultima zi lucrătoare a anului, pentru
lunile anului de gestiune următoare lunii punerii în funcțiune sau transmiterii în exploatare a
acestora.

Uzura se determină și se ține în evidență pe clădiri și construcții speciale, instalații de transmisie,


mașini și utilaje, mijloace de transport, unelte și scule, inventar de producere și gospodăresc și alte
mijloace fixe.

Nu se determină uzura pentru următoarele mijloace fixe:


• clădiri și construcții speciale, ce constituie monumente de arhitectură și artă de unicat;
• utilaj, exponate, mostre, modele care funcționează sau nu, machete și alte materiale ilustrative,
care se află în cabinete și laboratoare și se utilizează în scopuri didactice și științifice;
• terenuri;
• plantații perene;
• animale de producție – bivoli, boi, cerbi; exponate ale regnului animal (din grădinile zoologice și
alte instituții similare);
• fonduri de bibliotecă, de filme, mijloace pentru montarea în scenă, valori muzeale și artistice;
• armament, muniții, tehnica militară;
• investiții capitale în active în curs de execuție.

Nu se supun amortizării următoarele active nemateriale: înregistrările de reprezentanții teatrale,


programe de radio sau televiziune, lucrări muzicale, evenimente sportive, lucrări literare, artistice ori
recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi.

Nu se calculează uzura mijloacelor fixe a căror uzură a fost complet calculată, dar care continuă să
funcționeze, și a activelor materiale în curs de execuție. Astfel, calculul uzurii mijloacelor fixe și
amortizării activelor nemateriale nu poate depăși 100% din valoarea lor. Totodată, bunurile uzate
100% se vor păstra la evidență până la casarea sau ieșirea acestora sub altă formă din patrimoniul
entității bugetare (transmitere gratuită, realizare etc.)

Uzura sau amortizarea mijloacelor transmise în gestiune economică sau în capitalul social al
întreprinderilor de stat, municipale și instituțiilor publice la autogestiune financiară se calculează de
către gestionarii mijloacelor fixe la balanța cărora au fost transmise mijloacele fixe sau activele
nemateriale.

Contabilitatea uzurii mijloacelor fixe și amortizării activelor nemateriale

Contabilitatea uzurii și amortizării se înregistrează la subclasa 39 „Uzura mijloacelor fixe și


amortizarea activelor nemateriale”, care cuprinde grupe de conturi și conturi, destinate generalizării
informației privind uzura mijloacelor fixe și amortizării activelor nemateriale cu următoarele grupe de
conturi:
391 „Uzura mijloacelor fixe”
392 „Amortizarea activelor nemateriale”

Grupa de conturi 391 „Uzura mijloacelor fixe” cuprinde următoarele conturi:


3911 „Uzura clădirilor”
3912 „Uzura construcțiilor speciale”
3913 „Uzura instalațiilor de transmisie”
3914 „Uzura mașinilor și utilajelor”
3915 „Uzura mijloacelor de transport”
3916 „Uzura uneltelor și sculelor, inventarului de producere și gospodăresc”
3919 „Uzura altor mijloace fixe”.

Grupa de conturi 392 „Amortizarea activelor nemateriale” cuprinde următorul cont:


3920 „Amortizarea activelor nemateriale”

Conturile din subclasa 39„Uzura mijloacelor fixe și amortizarea activelor nemateriale”sunt destinate
generalizării informației privind uzura mijloacelor fixe și amortizarea activelor nemateriale și sunt
conturi de pasiv. În creditul lor se reflectă calcularea uzurii mijloacelor fixe și amortizării activelor
nemateriale pe parcursul duratei de funcționare a acestora, iar în debit – casarea uzurii și amortizării
acumulate aferente mijloacelor fixe și activelor nemateriale ieșite din gestiune.

Soldul acestor conturi este creditor și reprezintă suma uzurii și amortizării acumulate privind
mijloacele fixe și activele nemateriale la finele perioadei de gestiune.

Menționăm că, până la modificările operate în OMF 216/20152, prin OMF nr. 127 din 16.07.2018 și
OMF nr. 143 din 20.08.2018 pentru mijloacele fixe din grupa de conturi 316 „Unelte și scule, inventar
de producere și gospodăresc”3 nu se efectua calculul uzurii. Începând cu anul 2018, a fost completat
planul de conturi cu conturile:
• 391600 „Uzura uneltelor și sculelor, inventarului de producere și gospodăresc”,
• 231600 „Cheltuieli privind uzura uneltelor și sculelor, inventarului de producere și gospodăresc și
era necesar calculul uzurii pentru obiectele de evidență înregistrate în grupa menționată și,
respectiv, ajustarea uzurii acestor obiecte pentru anii precedenți.

Totodată, conform noilor cerințe, uzura mijloacelor fixe se determină în ultima zi lucrătoare a anului,
pentru lunile anului de gestiune următoare lunii punerii în funcțiune sau transmiterii în exploatare a
acestora, contrar lunii procurării cum era până la modificări.

Exemplul 1. Instituția publică a procurat un calculator în valoare de 12 500 lei pe data de 20 mai
2019, care a fost pus in funcțiune pe data de 15 septembrie 2019. Durata de funcționare conform
HG 338/2003 este de 3 ani. Reieșind din datele menționate, uzura anuală constituie 4167 lei
(12 500 lei/3 ani).

Astfel, pentru anul 2019 uzura calculatorului se calculează conform cerințelor noi din luna următoare
punerii în funcțiune (octombrie-decembrie) și constituie 1041,75 lei (4167/12 x 3 luni).

Conform cerințelor anterioare uzura ar fi constituit 2083,50 lei (4167/12 x 6 luni), calcul efectuat din
luna următoare lunii procurării (iunie-decembrie). Pentru confirmarea documentară a momentului
dării în exploatare/folosință a mijlocului fix, recomandăm entităților bugetare întocmirea/emiterea
Procesului verbal de punere în funcțiune a mijloacelor fixe, similar cerințelor cu privire la
transmiterea în funcțiune a mijloacelor fixe pentru entitățile din sectorul corporativ 4.

În Tabelul 1 prezentăm corespondența conturilor referitoare la calcularea uzurii mijloacelor fixe și


amortizării activelor nemateriale în entitățile bugetare.

Tabelul 1

Corespondența conturilor pentru uzura mijloacelor fixe și amortizarea activelor nemateriale


Corespondența
conturilor
Conținutul operațiunii
debit credit

1. Calcularea cheltuielilor privind Uzura anuală a:

• clădirilor, 231100 391100

• construcțiilor speciale, 231200 391200

• instalațiilor de transmisie, 231300 391300

• mașinilor și utilajelor, 231400 391400

• mijloacelor de transport, 231500 391500

• unelte și scule, inventar de producere și gospodăresc 231600 391600

• altor mijloace fixe 231900 391900

2. Calcularea cheltuielilor privind amortizarea anuală a activelor 232000 392000


nemateriale

3. Casarea mijloacelor fixe în limita uzurii acumulate după cum - -


urmează:

• clădirilor, 391100 311230

• construcțiilor speciale, 391200 312230

• instalațiilor de transmisie, 391300 313230

• mașinilor și utilajelor, 391400 314230

• mijloacelor de transport, 391500 315230

• uneltelor și sculelor, inventarului de producere și gospodăresc 391600 316230

• altor mijloace fixe 391900 318230

4. Casarea activelor nemateriale în limita amortizării acumulate 392000 317230

Exemplul 2. Entitatea Publică „XXXX” a pus în funcțiune, la 1 mai 2019, un autocar pentru
transportul elevilor, al cărui valoare de intrare (Vi) constituie – 800 000 lei, durata de funcționare
utilă (DFU), conform catalogului mijloacelor fixe constituie 8 ani.

Conform formulei de calcul al uzurii prin aplicarea metodei liniare, suma uzurii anuale a autocarului
alcătuiește 100 000 lei (Vi/DFU = 800 000 lei/8 ani). În Tabelul 2 este prezentat calculul uzurii
curente, uzurii acumulate și valoarea de bilanț a autocarului la sfârșitul fiecărui an de exploatare.

Tabelul 2
Calcului uzurii și al valorii de bilanț a autocarului

Suma Uzura Valoarea


Valoarea de
Perioada de gestiune uzurii acumulată de bilanț
intrare
anuale

la data dării în exploatare - 800 000


800 000 -
01.05.2019

la finele anului: 2019 800 000 66 667 66 667 733 333

2020 800 000 100 000 166 667 633 333

2021 800 000 100 000 166 667 633 333

2022 800 000 100 000 366 667 433 333

2023 800 000 100 000 466 667 333 333

2024 800 000 100 000 566 667 233 333

2025 800 000 100 000 666 667 133 333

2026 800 000 100 000 766 667 33 333

2027 800 000 33 333 800 000 0

În Tabelul 3 sunt prezentate corespondența conturilor pentru calculul anual al uzurii autocarului și
operațiunile de casare a autocarului în cazul în care uzura a fost de 100%, precum și luarea la
evidență a pieselor de schimb în valoare de 9500 lei.
Tabelul 3

Corespondența conturilor pentru uzura și casarea mijlocului fix (autocar)

Corespondența conturilor
Suma
Conținutul operațiunii
(lei)
debit credit

231500
Cheltuieli 391500
100 000
Calcularea uzurii anuale a autocarului folosit în privind Uzura
(800 000
activitatea instituției uzura mijloacelor
/ 8 ani)
mijloacelor de transport
de transport

391500 315230
Casarea autocarului și decontarea uzurii acumulate în Uzura Casarea
800 000
mărime de 100% mijloacelor mijloacelor
de transport de transport

332190 149900
Alte Alte venituri
Înregistrarea pieselor de schimb din dezasamblarea majorări ale
9500
mijlocului fix ale valorii autorităților/
pieselor instituțiilor
de schimb bugetare

Calculul uzurii mijloacelor fixe și amortizării activelor nemateriale în entitățile bugetare se efectuează
la sfârșitul anului – în luna decembrie a fiecărui an de gestiune în Registrul privind calcularea uzurii
mijloacelor fixe MF-1.

În baza datelor totalizatoare pentru fiecare grupă de conturi (clădiri, construcții speciale, instalații de
transmisie etc.) din Registrul privind calcularea uzurii mijloacelor fixe MF-1 se va întocmi notă de
contabilitate 11 – borderou centralizator privind calcularea uzurii și amortizării f.nr. NC-11.

Este de menționat că, la calcularea uzurii, autorităţile/ instituţiile bugetare trebuie să indice în fișele
de inventar MF-2, MF-3, MF-4:
• codul obiectului stabilit conform anexei nr. 1 la Catalog – „Clasificarea și durata de funcţionare utilă
a mijloacelor fixe și a activelor nemateriale”;
• suma anuală a uzurii în lei;
• anul în care ultima dată s-a calculat uzura.

Corectarea erorilor cu privire la uzura mijloacelor fixe și amortizarea activelor nemateriale

Conform OMF nr. 216/2015 erorile constatate după prezentarea rapoartelor financiare se corectează
în perioada în care acestea sunt constatate.

Corectarea erorilor comise în anii precedenți și depistate în anul curent după aprobarea raportului
financiar se va înregistra la contul 723000 „Corectarea rezultatelor anilor precedenți ale instituțiilor
bugetare” prin întocmirea notelor de contabilitate suplimentare, inclusiv corectarea erorilor cu privire
la uzura mijloacelor fixe și amortizarea activelor nemateriale calculată în plus sau necalculată.

Exemplul 3: Entitatea Publică „XXXX” nu a calculat pentru anul 2018 uzura pentru calculatorul în
valoare de 9200 lei, dat în funcțiune la data de 15 octombrie 2018. Eroarea în valoare de 511 lei
(9200/3 ani/12 luni*2 luni) a fost depistată în anul 2019, care se va corecta prin certificat contabil
anexat la NC – 11, prin înregistrarea contabilă:
Dt 723000„Corectarea rezultatelor anilor precedenți ale instituțiilor bugetare”
Ct 391400 „Uzura mașinilor și utilajelor” în sumă de 511 lei.

În cazul în care uzura calculatorului pentru anul precedent a fost calculată în surplus, iar eroarea a
fost depistată în anul curent, suma eronată se va corecta prin întocmirea formulei contabile:
Dt 391400 „Uzura mașinilor și utilajelor”
Ct 723000 „Corectarea rezultatelor anilor precedenți ale instituțiilor bugetare

_________________________
1
 Vezi lista actelor normative menționate in articolul „Raportarea financiară în entitățile bugetare”,
autor — Elena Taban, Monitorul fiscal. FISC.md, nr. 3 (51).
2
 Vezi descrierea modificărilor și completărilor operate în Planul de conturi contabile în sistemul
bugetar și Normele metodologice privind evidența contabilă și raportarea financiară în sistemul
bugetar, aprobate prin OMF nr. 127 din 16.07.2018 și OMF nr. 143 din 20.08.2018 în „monitorul
fiscal. FISC.md”, nr. 5(53).
3
 Conform pct. 58 din HG 338/2003 unelte și scule sunt mijloacele de muncă manuale și mecanizate,
precum și sculele ce completează mașinile. La unelte și scule se raportă:
• uneltele interșanjabile pentru utilaje manuale, mecanice sau nu, sau pentru mașini-unelte, inclusiv
matrice pentru tragerea și extrudarea metalelor și unelte de forare în pământ și piatră;
• uneltele pneumatice, hidraulice sau cu motor neelectric încorporat pentru folosință manuală;
• uneltele electromecanice cu motor electric încorporat pentru utilizare manuală; • mașinile și
aparatele de birou;
• mobilierul medical, alt mobilier;
• somierele, articolele de pat;
• covoarele; tablourile; sculpturile.
4
 OMF 216/2015 nu conține cerințe de întocmire a Procesului-verbal de punere în funcțiune a
mijloacelor fixe. Modelul formularului poate fi preluat de entitățile bugetare și aprobat prin politicile
contabile.
Contabilitatea mijloacelor fixe în entitățile bugetare: detalii practice,
probleme și soluții
Bunurile atribuite la categoria de mijloace fixe sunt unul dintre cele mai valoroase și importante
elemente de evidență contabilă pe care le dețin autoritățile/instituțiile bugetare (entități bugetare).

Autoritățile/instituțiile bugetare utilizează „Planul de conturi contabile în sistemul bugetar 1 și Normele
metodologice privind evidența contabilă și raportarea financiară în sistemul bugetar”, aprobat prin
Ordinul MF nr. 216 din 28.12.20152 (OMF nr. 216/2015), conform cărora activele se clasifică în 2
clase:
• clasa 3 – active nefinanciare, și
• clasa 4 – active financiare.

Mijloacele fixe sunt incluse în componența activelor nefinanciare, care sunt definite conform pct. 1.2
din Anexa nr. 1 la OMF nr. 216/2015 ca fiind active nemonetare, materiale și nemateriale.

Totodată, conform pct. 3.3.1 activele nefinanciare reprezintă activele care nu pot servi creanță față
de alți agenți economici și reciproc nu fac parte din activele financiare, dar pot servi drept mijloace
de acumulare, aduc beneficii sau de la utilizarea lor în producerea mărfurilor și serviciilor sau în
formă de venit din proprietate. Activele nefinanciare, care nu aparțin entităților bugetare și nu sunt
controlate de acestea, nu se includ în această categorie, fiind înregistrate la conturile extrabilanțiere
respective.

În acest articol ne-am propus să dezvăluim unele aspecte practice, probleme și soluții ale
contabilității mijloacelor fixe3 în entitățile bugetare. Ele se referă la:
• baza legislativă aferentă contabilității mijloacelor fixe și modificările operate;
• definirea mijloacelor fixe,
• clasificarea, componența și atribuirea numerelor de inventar mijloacelor fixe;
• recunoașterea și trecerea mijloacelor fixe la stocuri de materiale,
• evaluarea mijloacelor fixe,
• documentarea și contabilitatea achiziției de la furnizor a mijloacelor fixe.

Baza legislativă aferentă contabilității mijloacelor fixe și modificările operate Pentru evidența
mijloacelor fixe, entitățile bugetare aplică, în afară de actele normative de bază, și o serie de alte
acte normative, după cum urmează:
Modificările și completările operate în Planul de conturi contabile în sistemul bugetar și Normele
metodologice privind evidența contabilă și raportarea financiară în sistemul bugetar, aprobate prin
OMF nr. 127 din 16.07.2018 și OMF nr. 143 din 20.08.2018 au dus la necesitatea efectuării unor
lucrări contabile suplimentare și neclarități, care se referă la:
• definirea noțiunii de mijloace fixe;
• anularea cerințelor de creare a comisiilor permanente pentru atribuirea bunurilor la mijloace fixe
sau la stocuri de materiale;
• modul de recunoaștere a mijloacelor fixe, inclusiv necesitatea de a include în politica de
contabilitate a unor criterii suplimentare de recunoaștere a mijloacelor fixe de sine stătător de către
entitățile bugetare;
• completarea planului de conturi cu conturile 391600 și 231600 și calcularea uzurii la grupa de
conturi contul 316 „Unelte și scule, inventar de producere și gospodăresc”;
• excluderea din componența uneltelor și sculelor, inventarului de producere și gospodăresc a unor
denumiri de bunuri;
• completarea fișelor de inventar MF, pentru toate obiectele din categoria uneltelor și sculelor,
inventarului de producere și gospodăresc etc.

În continuare vom descrie fiecare din aspectele propuse și, totodată, vom comenta modificările
prezentate, problemele ce au apărut la implementarea lor în practica
contabilă, precum și unele recomandări și soluții de eficientizarea managementului financiar-
contabil.
Definirea mijloacelor fixe

Cum am menționat4 anterior, în contabilitatea bugetară nu există categoria de obiecte de mică


valoare și scurtă durată (OMVSD), iar definiția mijloacelor fixe nu asigură o claritate de delimitare a
bunurilor și atribuire a acestora, fie la categoria de mijloace fixe, fie la categoria de materiale sau
altă categorie de active circulante.

Astfel, OMF nr. 216/2015 până în trimestrul IV al anului 2018 definește mijloacele fixe ca „active
materiale cu durata utilă de exploatare mai mare de 1 an” și în lipsa criteriilor de recunoaștere a
mijloacelor fixe, entitățile bugetare aveau obligativitatea de a întocmi la înregistrarea în patrimoniu a
bunurilor (la achiziție, la primirea cu titlu gratuit etc.) un document suplimentar „Proces-verbal de
atribuire a bunurilor la mijloace fixe sau stocuri de materiale”, formularul nr. 35. Începând cu
perioada de raportare pentru anul 2018, a fost anulat pct. 1.4.1.13 din OMF nr. 216/2015 prin care
conducătorul era obligat, prin ordin, să asigure constituirea comisiei permanente din 3-5 persoane,
pentru atribuirea bunurilor la mijloace fixe sau la stocuri de materiale și exclus formularul nr. 35 din
Anexa nr. 3 „Formularele de evidentă contabilă”.

Deși convocarea ședinței comisiei permanente pentru atribuirea bunurilor procurate la mijloace fixe
sau la stocuri de materiale și întocmirea formularului 35 necesita timp și resurse umane
suplimentare, acesta era un document binevenit și ușura munca contabilului, prin minimizarea
riscurilor de erori la desfășurarea procesului de recunoaștere a mijloacelor fixe 5.

Conform pct. 1.2 și 3.3.3 OMF nr. 216/2015 mijloacele fixe sunt definite ca „active materiale cu
durata utilă de exploatare mai mare de 1 an, deținute în vederea utilizării pentru producerea sau
furnizarea de bunuri sau servicii pentru a fi folosite în scopuri administrative sau pentru a fi închiriate
terților”.

Definiția nouă nu stabilește unele referințe valorice fixate legislativ (de exemplu, limita valorică
stabilită de legislația fiscală (în momentul de față – 6 000 lei)) sau un prag de semnificație stabilit de
organele de conducere în politica de contabilitate a entității bugetare, fapt ce ar fi ușurat procesul de
recunoaștere a mijloacelor fixe.

Astfel, conform modificărilor operate în OMF nr. 216/2015, entitățile din sistemul bugetar vor include
bunurile materiale în categoria mijloacelor fixe și/sau în categoria stocurilor de materiale circulante,
luându-se în considerație criteriile de recunoaștere a mijloacelor fixe stabilite de către
managementul entităților în politica de contabilitate.

Totodată, partea a doua a definiției ne indică faptul că bunurile care au o durată de exploatare mai
mare de un an, dar procurate pentru a fi utilizate în alte scopuri decât cele de bază pe care le
desfășoară entitatea (producere, administrare sau închiriere terților), se vor înregistra în categoria
activelor circulante (stocuri de materiale circulante, producție în curs de execuție, produse și
producție finită, animale tinere la îngrășat,mărfuri, alte valori etc.) sau ca investiții capitale în active
în curs de execuție.

Exemplul 1: Autoritatea/instituția bugetară a cumpărat 2 telefoane mobile la preț de 7 000 lei


fiecare, în valoare totală de 14 000 lei cu scop de a fi înmânate învingătorilor la un concurs,
olimpiadă sau altă activitate organizată conform legislației în vigoare.

Deoarece aceste bunuri sunt procurate pentru scopuri curente, ele se vor înregistra la categoria de
stocuri de materiale circulante, precum și achitarea (cheltuielile de casă) se efectuează, respectiv,
de la codul clasificației economice (în continuare — cod ECO6) de la care se organizează activitățile
desfășurate.
Bunurile procurate pentru crearea unui obiect nou, fie cu forțele proprii ale instituției și/sau cu
ajutorul furnizorilor, care ulterior se vor include în categoria mijloacelor fixe (clădiri, construcții,
speciale, instalații de transmisie etc.) se vor atribui la Investiții capitale în active în curs de execuție.

Menționăm că în practica contabilă aceste bunuri deseori sunt achitate de la subclasa 33 Stocuri de
materiale circulante, cheltuielile de casă fiind atribuite la codurile ECO –330000, iar la utilizarea
efectivă se includ în subclasa 31 Mijloace fixe, grupa de conturi 319 Investiții capitale în active în
curs de execuție. Acest fapt duce la diferențe dintre cheltuielile de casă și cele efective de executare
a bugetului public național (BPN), de aceea ar fi corect și achitarea să fie efectuată de la codurile
ECO – 319000. În cazul descris, o soluție poate fi corectarea/ modificarea bugetelor și întocmirea
notelor de transfer interne de la un ECO la altul în decursul anului financiar.

Exemplul 2. Primăria a cumpărat materiale de construcție (inele din beton armat, ciment etc.) de la
codul ECO 337110 „Procurarea materialelor de construcție” în valoare de 25 500 lei. Așa cum
materiale ulterior au fost folosite pentru construcția unei fântâni, care constituie o investiție în curs
de execuție, era necesar a fi achitată suma de la ECO 319220 „Construcții speciale în curs de
execuție”7.

Clasificarea, componența mijloacelor fixe și atribuirea numărului de inventar

Subclasa 31 „Mijloace fixe” cuprinde grupele de conturi 311-319 denumirea cărora semnifică
clasificarea elementelor incluse în categoria mijloacelor fixe. În Figura 1 prezentăm componența
(subclasele) activelor nefinanciare, grupele de conturi din subclasa 31 „Mijloace fixe” și locul lor în
această clasă de evidență a patrimoniului public contabilizat de entitățile din sistemul bugetar.
Așadar, în componența mijloacelor fixe se vor include clădirile, construcțiile speciale, instalațiile de
transmisiuni, mașinile și utilajele (instalațiile și echipamentele de forță, de măsurare, reglare și
utilajele de laborator, calculatoarele, alte mașini și utilaje), mijloacele de transport, instrumentele,
inventarul de producție și de uz casnic, animalele productive și de reproducție, plantațiile perene,
fondul bibliotecar, alte mijloace fixe.

În subclasa 31 „Mijloace fixe” sunt incluse și activele nemateriale (grupa de conturi 317), precum și
investițiile capitale în active în curs de execuție (grupa de conturi 319).

Active nemateriale sunt definite conform pct.  1.2 OMF nr. 216/2015 active nepecuniare, care nu au
formă materială, controlate de instituție și utilizate mai mult de un an în activitățile de producere,
comerciale și de altă natură, precum și în scopuri administrative sau care sunt destinate transmiterii
în folosință (locațiune) persoanelor fizice și juridice. Activele nemateriale includ rezultatele
cercetărilor geologice, baze de date, programe (softuri) pentru computere, dreptul de autor și de
utilizare a operelor originale de gen distractiv, de literatură și artă, tehnologii industriale (brevete,
know-how, copyright, francizele etc.), embleme comerciale și mărci de servire, licențe etc.
Investițiile capitale în active în curs de execuție reprezintă construcția sau crearea activelor
nefinanciare noi, care nu au existat până la efectuarea investițiilor capitale. Menționăm că nu se vor
include în componența mijloacelor fixe:
a) clădirile, construcțiile speciale și alte obiecte pe care instituția publică nu le utilizează în activitatea
sa operațională și sunt destinate pentru scopuri investiționale – se vor include în contul de investiții
(grupa de conturi 319);
b) bunurile materiale destinate pentru crearea unui fond special de bunuri materiale, constituit în
scopul funcționării stabile a economiei naționale, în cazuri și situații excepționale (calamități naturale,
epidemii, de război etc.) – la subclasa 32 „Rezerve materiale ale statului”;
c) animalele tinere și la îngrășat; plantațiile perene crescute în pepiniere în calitate de material
săditor – la subclasa 34 „Producție în curs de execuție, produse și producție finită, animale tinere la
îngrășat”;
d) obiectele procurate în calitate de consumabile și/ sau piese de schimb – la subclasa 33 „Stocuri
de materiale circulante”;
e) accesoriile de pat (saltele, plăpumi, perne etc.), îmbrăcămintea și încălțămintea (inclusiv
echipament de protecție și încălțăminte specială) – la categoria stocuri de materiale circulante;
f) bunurile destinate vânzării – la categoria de mărfuri; g) bunurile care nu se utilizează în scopuri de
producție sau consum, dar se stochează în calitate de mijloace de păstrare a costului în timp
(metale și pietre prețioase și articole juvaiere, activele moștenirii culturale, alte valori) – la subclasa
36 „Valori”.

Prin modificarea pct. 3.3.26 din OMF nr. 216/2015 au fost excluse din componența grupei de conturi
316 „Unelte și scule, inventar de producere și gospodăresc” bunurile următoare: chei mecanice;
rezervoare pentru păstrarea corpurilor lichide și friabile (bacuri, lăzi, căzi, hambare etc.); cuiere; lăzi
ignifuge, storuri.

Pentru organizarea evidenței și asigurarea controlului asupra integrității mijloacelor fixe, fiecărui
obiect (lucru), cu excepția fondurilor de bibliotecă, i se atribuie un număr de inventar, care constă din
opt semne. Primele trei se referă la grupa de conturi, al patrulea indică grupul și ultimele patru
semne – numărul de ordine al obiectului din grup.

Dacă un obiect de inventar este complex, adică include și unele obiecte aparte, care constituie
împreună cu el un tot întreg, și entitatea a decis sa fie înregistrat ca un singur obiect de inventar,
fiecare din aceste elemente trebuie menționat cu același număr de inventar ca și obiectul de bază
care le unește. Ca exemplu pot fi: calculatorul cu componentele (monitor, procesor, tastieră etc.),
mobilierul de laborator montat în set (dulapuri, mese, scaune etc.), clasă de calculatoare (server și
10 calculatoare pentru posturi de lucru) etc. În fișa de evidență a mijlocului fix – formularele MF 2,
MF 3, MF 4 se vor indica toate componentele incluse în obiectul de inventar (set).

Numărul de inventar se notează pe un jeton care se fixează de obiect, se înscrie cu vopsea direct pe
obiect sau în alt mod stabilit de entitatea bugetară. Dacă obiectul a fost procurat din diferite fonduri
sau granturi, se indică la necesitate numărul grantului și/sau instituția donator. Pentru mijloacele fixe
arendate se păstrează numărul de inventar atribuit de arendator, iar evidența acestora se ține la
contul extrabilanțier 822100 „Active luate în locațiune/arendă”.

Conform pct. 3.3.56 din OMF nr. 216/2015 numărul de inventar atribuit unui obiect din mijloacele fixe
se păstrează după aceasta pe parcursul întregii perioade de aflare a lui în instituția dată. Numerele
obiectelor de inventar, care au fost scoase din uz sau lichidate, nu trebuie să fie atribuite unor
obiecte nou intrate în categoria mijloacelor fixe. Totodată, același articol stipulează că primele 3
semne din număr trebuie să corespundă cu grupa de conturi, care sunt diferite de planul de conturi
de până la 1 ianuarie 2016.

Unele entități, până în prezent, nu au modificat numerele de inventar pentru mijloacele fixe existente
la balanță la situația din 01.01.2016, odată cu intrarea în vigoare a OMF nr. 216/2015. Pentru a
aduce în concordanță/succesiune logică toate numerele din grupele de evidență, este necesară
modificarea numerelor de inventar. Totodată, fișele mijlocului fix existente se vor păstra și utiliza în
continuare, cu notificarea în ele a numărului de inventar modificat. Recomandăm, în scopul
integrității, verificării în caz de erori în timpul inventarierii bunurilor, să fie păstrate jetoanele și/sau
înscrierile vechi de pe obiecte cu o subliniere vizibilă a numărului vechi. Informațiile din Tabelul 2 vor
fi utile contabililor practicieni la determinarea grupurilor de separare și atribuirea numărului de
inventar la întocmirea fișelor MF 2, MF 3, MF 4.

Tabelul 2

Grupurile de separare a mijloacelor fixe după destinație, conform OMF nr. 216/2015

Grupa de conturi Grupurile de separare care constituie al IV-lea semn al


/exemple numarului de inventar

311 „Clădiri” 1) clădiri de producție și administrative, în care sunt amplasate


organele de conducere, socio-culturale;
2) clădiri destinate în întregime sau preponderent pentru locuințe
31110001-Bloc (suprafața utilă totală de spațiu locativ a caror suprafață constituie
administrativ, nu mai puțin de 50% din suprafața totală a spațiului locativ și cu altă
destinație);
31120001-Bloc locativ. 3) încăperi izolate proprietate publică

312 „Construcții speciale” 1) construcții speciale subterane;


2) construcții speciale în formă de rezervoare;
31210001-Fântână din inele 3) construcții terestre;
de beton armat, 4) construcții de înălțime;
31230001-Teren sportiv 5) construcții hidrotehnice;
amenajat cu gazon 6) alte construcții speciale.

313 „Instalații de
transmisie” 1) instalații de transmisie a energiei electrice;
2) instalații de transmisie a semnalelor de telecomunicații;
3) instalații de transmisie prin conducte a gazelor, lichidelor,
31330001-Sistem/Rețea de materialelor pulverulente;
aprovizionare cu apă, din 4) alte instalații de transmisie
polietilenă.

314 „Mașini și utilaje” 1) mașini și utilaje de forță;


2) mașini și utilaje de lucru;
3) aparate de măsură;
31410001- Generator de 4) aparate și instalații de reglare;
energie electrică, 5) echipament de laborator;
31460001-Calculator 6) tehnica de calcul;
personal (notebook) 7) utilaj medical;
„LENOVO”. 8) armament;
9) alte mațini și utilaje

315 „Mijloace de 1) transport feroviar;


transport” 2) transport aerian;
3) transport auto;
4) transport sportiv;
31530001- Autoturism. 5) alte mijloace de transport
316 „Unelte și scule,
inventar de producere și 1) unelte de muncă de uz general mecanizate și nemecanizate,
gospodaresc” precum și obiecte ce se fixeaza de mașini și servesc pentru
prelucrarea materialelor;
2) inventar de producție și accesorii
31630001- Set de mobila 3) inventarului gospodaresc
(mese -10, scaune-20).

317 “Active nemateriale” 1) rezultatele cercetărilor geologice;


2) baze de date, programe (softuri) pentru computere;
31720001- Program 3) drepturile de autor și de utilizare a operelor originale de gen
informațional de distractiv, de literatură și artă;
contabilitate „1C-Buget”. 4) tehnologii industriale (brevete, know-how, copyright, francize
etc.);
5) alte active nemateriale (embleme comerciale și mărci de servire,
licențe etc.).

318 „Alte mijloace fixe” 1) animale de munca, producție și de prasila;


2) fond de bibliotecă;
31810001 Cal de tracțiune, 3) plantațiile perene;
31820001Fond de bibliotecă 4) exponatele regnului animal din gradinile zoologice și alte instituții
analogice;
5) mijloacele pentru punerea in scena;
6) filme didactice, discuri și benzi magnetice, casete etc.;
7) jocuri pentru copii, schiuri etc

Recunoașterea și trecerea mijloacelor fixe la stocuri de materiale

Până la operarea modificărilor sus-menționate în OMF nr. 216/2015 nu se conțineau criterii de


recunoaștere a mijloacelor fixe. Conform modificărilor pct. 3.3.3 din OMF nr. 216/2015 la
recunoașterea mijloacelor fixe autoritățile/instituțiile bugetare trebuie să determine de sine stătător
criterii suplimentare de atribuire a activului la mijloace fixe în politica sa de contabilitate.

Această modificare a generat apariția în cercul managerilor și contabililor din sistemul bugetar a
unor situații problematice. De exemplu, unele entități au aplicat o limită valorică (această limită fiind
diversă de la o instituție la alta), alții au creat comisii care au determinat bunurile ce trebuie trecute
din categoria de mijloace fixe la stocuri de materiale circulante, iar unii au aplicat concomitent mai
multe criterii de la caz la caz, fără a le stabili în politica de contabilitate ale entității bugetare.

În scopul facilității lucrului de organizare a managementului financiar-contabil, recomandăm 3


variante de criterii suplimentare de recunoaștere a mijloacelor fixe în momentul înregistrării acestora
în patrimoniul entității bugetare, care pot fi luate ca bază de către organele de conducere pentru
includerea în politica de contabilitate.

Mijloacele fixe în instituția bugetară se vor recunoaște pe obiecte de inventar 8, dacă proprietățile și
particularitățile acestora corespund definiției mijloacelor fixe și, respectiv, activelor nemateriale
și/sau naturii economice a elementului, sunt identificabile și controlabile de entitate și corespund
următoarelor cerințe:
1) este probabilitatea că în urma utilizării activului autoritatea/instituția bugetară va obține beneficii
economice viitoare care îi aparțin; 2
) costul sau valoarea justă a activului poate fi evaluat în mod credibil;
3) criterii stabilite de sine stătător – 3 variante de criterii posibile recomandate de către autor sunt
prezentate mai jos.

Varianta I: Obiectele de inventar se vor regăsi în Nomenclatorul de mijloace fixe din anexa nr. _ la
Politica de contabilitate (de stabilit un nomenclator de bunuri, care se anexează la Politica de
contabilitate). Propunem un model de nomenclator pentru exemplu:

Tabelul 3 Anexa nr. _ la PC/2019

Nomenclatorul bunurilor care se vor atribui la categoria de mijloace fixe si/sau materiale

Varianta II: se va stabili de către comisia permanentă pentru atribuirea bunurilor procurate la
mijloace fixe sau la stocuri de materiale aprobată prin ordinul Nr._ din ____ (Anexa nr. x la PC) și
întocmirea formularului 35, care se aprobă prin Politica de contabilitate respectivă 9.

Varianta III: valoarea unitară a obiectului de inventar depășește valoarea (de indicat mărimea
concretă, de exemplu, 500 lei sau o altă sumă stabilită de entitate).

Autorul pledează mai mult pentru primele 2 variante recomandate, deoarece la baza delimitării
activelor pe termen lung (numite și imobilizate) de activele circulante, conform principiilor generale,
stă modul de participare (de consum) a obiectului de inventar la procesul de producție și formarea
costurilor și/sau cheltuielilor curente și anume:
a) se consumă pe o perioadă mai îndelungată (mai mare de 1 an) în mai multe cicluri/faze pe
producere și valoarea lor se trece la costuri/cheltuieli treptat prin uzură sau amortizare;
b) se consumă integral într-un ciclu/fază de producere (până la 1 an) și valoarea lor se trece la
costuri/cheltuieli în momentul utilizării si/sau transmiterii în folosință.

Totodată, ținând cont de valoarea nesemnificativă a unor obiecte, de impactul lor asupra
costurilor/cheltuielilor curente și de resursele (umane și materiale) utilizate la prelucrarea
informațiilor contabile (înregistrare, transmitere în exploatare, întocmirea fișelor analitice, calculul
anual al uzurii, casarea acestora conform cerințelor Regulamentului privind casarea bunurilor uzate,
raportate la mijloacele fixe aprobat prin HG nr. 500 din 12.05.1998, care necesită un set de
documente și proceduri speciale etc.), considerăm varianta propusă corectă și posibilă de aplicat.

De menționat că variantele propuse sunt cu caracter de recomandare și o entitate poate selecta


doar una din variante, iar în caz de aplicare pentru diferite grupe de conturi sau categorii specifice
de bunuri a variantelor diverse, este necesar de menționat în politica de contabilitate, categoriile de
bunuri și varianta aplicabilă pentru fiecare în parte.

Necesitatea lucrărilor contabile pentru trecerea obiectelor de inventar din categoria mijloacelor fixe la
stocuri de materiale circulante reiese din modificarea criteriilor de recunoaștere a mijloacelor fixe,
excluderea unor denumiri din categoria mijloacelor fixe, precum și din redefinirea noțiunii de mijloace
fixe. Astfel, era necesar de trecut la alte categorii de bunuri și o parte de obiecte din grupele de
conturi 314, 316, 318, pentru unele din care a fost anterior calculată uzura.

În acest context, conform scrisorii MF nr. 12/3-4(5)230 din 14.09.2018 întru executarea prevederilor
OMF nr. 216/2015 cu modificările efectuate prin OMF nr. 127/2018 și nr. 145/2018, entitățile
bugetare urmau să organizeze inventarierea mijloacelor fixe în conformitate cu Regulamentul privind
inventarierea aprobat prin OMF nr. 60 din 28.05.2012 și să efectueze, după caz, trecerea unor
bunuri de la categoria mijloacelor fixe la categoria stocurilor de materiale până la data de 1
decembrie 2018.

Actele normative menționate nu stipulează procedurile și modul de documentare a acestor


operațiuni, de aceia instituțiile au documentat diferit și/sau nu au justificat prin document primar
operațiunile menționate, înregistrând doar în programul computerizat formulele contabile necesare.

Trecerea bunurilor din categoria de mijloace fixe în categoria de materiale era necesar de
documentat și înregistrat în contabilitate fie la propunerea comisiilor de inventariere și documentat
prin procesele-verbale ale rezultatelor inventarierii, fie în baza unui alt document, care ulterior se
înregistrează în Nota de contabilitate (în continuare — NC) nr. 10 „Borderou cumulativ privind
circulația mijloacelor fixe”10.

La baza trecerii poate fi binevenită întocmirea unui Proces-verbal de trecere a bunurilor din
categoria de mijloace fixe în categoria de Stocuri de materiale în baza formularului nr. 35 și
suplimentarea acestuia cu coloane referitoare la uzura acumulată și conturile de evidență.
Recomandăm mai jos, în scopul efectuării și/sau corectării acestor operațiuni, formularul
documentului menționat, care poate fi aprobat prin politica de contabilitate a entității.
Corespondența
conturilor
Conținutul operațiunii Suma (lei)
debit credit

1. Înregistrarea valorii inițiale a uneltelor și sculelor, inventarului


valoarea
de producere și gospodaresc trecute la Materiale pentru scopuri 335190 316290
inițială
didactice, științifice și alte scopuri

2. Înregistrarea valorii inițiale a uneltelor și sculelor, inventarului


valoarea
de producere și gospodaresc trecute la Materiale de uz 336190 316290
inițială
gospodaresc și rechizite de birou

3. Înregistrarea valorii inițiale a mașinilor și utilajelor trecute la 335190 314290 Valoarea


Materiale pentru scopuri didactice, științifice și alte scopuri la 391400 723000 inițiala
valoarea inițială și/sau corectata Uzura
3.1 Anularea valorii uzurii acumulate pentru mașinile și utilajele acumulata
trecute la Materiale pentru scopuri didactice, științifice și alte
scopuri

Evaluarea mijloacelor fixe Conform pct. 1.4.5.1. din OMF nr. 216/2015 pentru evaluarea inițială a
mijloacelor fixe și activelor nemateriale sunt stabilite următoarele reguli: • în cazul procurării,
valoarea de intrare constă din valoarea de cumpărare, inclusiv taxele vamale și taxele pentru import,
cheltuielile de transport și achiziționare, cheltuielile de montaj și instalare și alte cheltuieli aferente
pregătirii acestora pentru utilizare conform destinației;
• în cazul creării de către instituție, valoarea de intrare constă din costul efectiv al consumurilor de
materiale, pentru retribuirea muncii, contribuțiile pentru asigurările sociale, primele de asigurări
medicale etc.;
• în cazul primirii cu titlu gratuit, valoarea de intrare se evaluează conform datelor din documentele
primare. În cazul în care în documentele primare nu este indicată valoarea bunului primit, valoarea
de intrare se determinată de către un evaluator independent sau o comisie creată de către entitatea
bugetară în conformitate cu valoarea de piață a acestuia și suplimentată, în caz de necesitate, cu
cheltuielile aferente pregătirii pentru utilizare conform destinației;
• în cazul deținerii, dar nereflectării în evidența contabilă, valoarea de intrare este determinată de
către un evaluator independent sau o comisie creată de entitatea bugetară, în conformitate cu
valoarea de piață a acestora. În cazul în care bunurile imobile sunt înregistrate la organele
cadastrale, acestea se reflectă în evidența contabilă la valoarea cadastrală ajustată.

Evaluarea ulterioară a mijloacelor fixe în entitățile bugetare este posibilă în momentul apariției unor
cheltuieli pentru menținerea sau majorarea duratei de exploatare a acestora. Conform pct. 3.3.46, în
cazul când cheltuielile efective conduc la majorarea viitorului avantaj economic și majorează
perioada de utilizare a acestora, astfel de cheltuieli se includ în valoarea mijloacelor fixe. Altfel spus,
cheltuielile pentru reparația capitală majorează valoarea de bilanț a mijloacelor fixe. Pentru
legalizarea majorării valorii mijloacelor fixe se întocmește procesulverbal privind majorarea valorii
mijloacelor fixe și recalcularea uzurii anuale f. MF-6.

În practica contabilă la subiectul menționat apare problema delimitării reparațiilor capitale de cele
curente. Recomandăm, la planificarea și executarea bugetului entității, să fie prezentate în secția
financiară/ contabilitate devizele de cheltuieli cu referire la lucrările de reparație cu specificarea
„capitală sau curentă” și, respectiv, cu cât se preconizează majorarea perioadei de utilizare.
Menționăm că aceste momente sunt foarte importante, referindu-se la domeniul tehnico-ingineresc
și la managementul general al entității, care trebuie să țină cont și de criteriile prevăzute de
standardele în construcții.

În cazul în care cheltuielile sunt efectuate pentru menținerea mijloacelor fixe și nu contribuie la
majorarea viitorului avantaj economic, acestea se constată ca cheltuieli ale perioadei în care au fost
efectuate.

Cheltuielile pentru reparația curentă și exploatarea mijloacelor fixe se recunosc drept cheltuielile
perioadei de gestiune. Cheltuielile pentru modernizarea programelor informatice (grupa de conturi
317) măresc valoarea lor inițială.

Cărțile, manualele și alte publicații, care intră în fondul bibliotecilor se evaluează la preț nominal,
inclusiv valoarea copertei inițiale. Cheltuielile pentru repararea și restaurarea cărților, inclusiv pentru
copertarea repetată, nu măresc valoarea cărților și sunt trecute la cheltuielile anului curent prevăzute
în bugetul entității bugetare.

Documentarea și contabilitatea achiziției de la furnizor a mijloacelor fixe

Conturile din subclasa 31 „Mijloace fixe” sunt destinate generalizării informației privind existența și
mișcarea mijloacelor fixe aflate în gestiunea autorității/instituției bugetare și sunt conturi de activ. În
debit se reflectă valoarea de intrare a mijloacelor fixe procurate, construite, intrate cu titlu gratuit,
valoarea corectată a mijloacelor fixe ca rezultat al reevaluării și reparațiilor capitale, iar în credit –
valoarea mijloacelor fixe ieșite prin realizare, transmiteri gratuite, casare și reducerea valorii în
rezultatul reevaluării mijloacelor fixe. Soldul acestor conturi este debitor și reprezintă valoarea
mijloacelor fixe existente la finele perioadei de gestiune.

Pentru conturile contabile din clasa 3 „Active nefinanciare” semnul de nivelul IV cu codul 1 indică
operațiunile de majorare, iar cu codul 2 – de micșorare, pe când semnele 5-6 indică motivul majorării
și/sau micșorării.

Exemplu: Clasa 3 „Active nefinanciare”, Subclasa 31 „Mijloace fixe”, Grupa de conturi 311„Clădiri”,
Contul 3111„ Majorarea valorii clădirilor” are următoarele subconturi de nivelul I și II, care indică
motivul majorării valorii activului nefinanciar:
311110 „Procurarea clădirilor”
311120 „Reparații capitale ale clădirilor”
311130 „Intrări gratuite de clădiri”
311140 „Reevaluarea clădirilor — majorarea valorii”
311190 „Alte majorări ale valorii clădirilor” și contul 3112 „Micșorarea valorii clădirilor” cu
subconturile de nivelul I și II care indică motivul micșorării valorii activului nefinanciar:
311210 „Realizarea clădirilor”
311220 „Transmiteri gratuite de clădiri”
311230 „Casarea clădirilor”
311240 „Reevaluarea clădirilor — reducerea valorii”
311280 „Clădiri transmise la terți”
311290 „Alte micșorări ale valorii clădirilor”.

Totodată, grupa de conturi 319 „Investiții capitale în active în curs de execuție” face excepție de la
regula sus-menționată și nu conține conturi de majorare/ micșorare.

Achiziția mijloacelor fixe de la furnizori în entitățile bugetare se efectuează în baza contractelor de


achiziție cu o strictă aplicare a legislației din domeniul Achizițiilor publice (Legea nr. 131/2015; HG
nr. 667/2016 etc.).

Mijloacele fixe și activele nemateriale achiziționate de la furnizor se înregistrează în contabilitate în


baza documentelor justificative de recepție a obiectelor procurate – factura fiscală, actul de achiziție
etc. Operațiunile de intrare se înregistrează în NC-6 „Borderou cumulativ privind decontările cu
furnizorii” la care se anexează documentele justificative. În cazul procurării prin intermediul
gestionarului/titular de avans, se întocmește decontul de avans, care se înregistrează în NC-8
„Borderou cumulativ privind decontările cu titularii de avans”. Mai jos vom prezenta un exemplu de
contabilizare a mijloacelor fixe intrate în patrimoniul entității bugetare prin achiziție de la furnizor.

Exemplul 3. Instituția bugetară a procurat 10 calculatoare PC ASUS a câte 8 500 lei, conform
contractului de achiziție și facturii fiscale. Pentru instalarea calculatoarelor, a fost încheiat un
Contract de prestare a serviciilor în baza Codului civil și întocmit un Proces-verbal de recepție a
lucrărilor cu inginerul IT, în sumă de 5 800 lei plata pentru serviciile de instalare.

În contabilitatea instituției bugetare se vor efectua următoarele lucrări:


1) Recunoașterea și evaluarea bunurilor procurate, ținând cont de cheltuielile suplimentare.
2) Înregistrarea în contabilitatea sintetică și analitică a bunurilor procurate.
3) Achitarea facturilor furnizorilor și a serviciilor de instalare, CASS și PAM.
4) Atribuirea numărului de inventar și întocmirea fișelor MF 3 pentru fiecare obiect de inventar.

Achiziția bunurilor se va înregistra în NC-6 în baza facturii și copiei contractului de prestare a


serviciilor și procesului-verbal de executare a lucrărilor de instalare a calculatoarelor cu calculele
CASS (23%) și PAM (4,5%), iar originalul – la NC-5 „Centralizarea statelor de retribuții a muncii și
burse”. Astfel valoarea de intrare a unui calculator va fi 9239,50 lei cu valoarea totală de 92 395,00
lei. Înregistrările contabile le prezentăm în Tabelul 5.

Tabelul 5

Corespondența conturilor pentru achiziția mijloacelor fixe


Achitarea facturilor se va efectua prin intermediul sistemului trezorerial în baza ordinelor de plată,
întocmite separat pentru fiecare element de cheltuieli de casă, care în baza extrasului de cont
trezorerial se vor înregistra în NC-2 „Borderou cumulativ privind circulația mijloacelor în conturile
bugetare curente”. Transmiterea mijloacelor fixe de la depozit în folosință (de la un gestionar la altul)
se va efectua în baza facturii-cerere și se va înregistra în NC-10. Corespondența conturilor necesară
de înregistrat în NC menționate le prezentăm în Tabelul 6.

Tabelul 6

Corespondența conturilor pentru achitarea furnizorilor


Persoanele responsabile pentru păstrarea mijloacelor fixe țin lista de inventar a mijloacelor fixe f.MF-
7.

În contabilitate evidența analitică a mijloacelor fixe se ține pe fișe de inventar f.MF-2 și f.MF-3, care
se completează separat pentru fiecare obiect de inventar în momentul procurării, dării în exploatare
și/sau transmiterii în folosință. Pentru fondul de bibliotecă se întocmește fișa f.MF-4. Fișele se
păstrează în cartoteci, unde sunt aranjate pe subconturi și subdivizate după responsabilii de bunuri
materiale, iar în contabilitățile centralizate și pe instituțiile deservite.

În scopul exercitării controlului asupra corectitudinii înregistrărilor contabile în conturile evidenței


analitice și sintetice se întocmesc liste de verificare f.2, f.3 și f.1 pentru fiecare grup de conturi
analitice. Totalurile operațiunilor și soldurile fiecărui cont analitic din listele de verificare se confruntă
cu totalurile operațiunilor și soldurile din „Cartea mare” f.nr.CM-18.

În numărul următor al revistei vom dezvălui și alte aspectele practice cu privire la contabilitatea
mijloacelor fixe

__________________
1
 Planul de conturi al evidenței contabile în sistemul bugetar conține 8 clase, care cuprind conturi de
activ și conturi de pasiv. Conturile din clasele a 2, 3, 4 sunt conturi de activ, iar conturile din clasele a
1, 5, 6, 7 sunt conturi de pasiv (cu excepția conturilor rectificative). Reflectarea operațiunilor în
conturile și subconturile din clasele 1-7 se efectuează în baza principiului dublei înregistrări, iar
conturile clasei 8 se efectuează în baza înregistrării simple.
2
 Planul de conturi contabile în sistemul bugetar conține 6 niveluri. Conturile contabile la 1-4 semne
reprezintă conturi sintetice, iar la 5-6 semne reprezintă conturi analitice. Pentru înregistrarea
operațiunilor economice din cadrul entităților bugetare, se utilizează conturile contabile analitice
formate la ultimul nivel de detaliere (în caz de necesitate se completează cu zerouri până la 6
semne).
3
 Subclasa 31 „Mijloace fixe” include și activele nemateriale (grupa de conturi 317), precum și
investițiile capitale în active în curs de execuție (grupa de conturi 319).
4
 Elena Taban, „Raportarea financiară în entitățile bugetare”, monitorul fiscal. FISC.md, nr. 3 (51)
5
 Considerăm că entitatea poate păstra acest formular, în cazul includerii ca criteriu de recunoaștere
a mijloacelor fixe de sine stătător, prin atragerea/ crearea unei comisii permanente (cu includerea
specialiștilor pe domenii) și aprobarea formularului, în politica de contabilitate.
6
 Evident, și raportarea executării bugetului public național se efectuează în strictă corelație cu
Clasificația bugetară, aprobată prin OMF nr. 208/2015. Clasificația bugetară include clasificația:
organizațională, funcțională, programelor, economică, surselor. Clasificația economică (Anexa 11) și
Normele metodologice privind aplicarea acesteia (Anexa 12), indică: pentru venituri – din care sursă/
impozit este încasat venitul în buget, iar pentru cheltuieli — pentru ce se utilizează banii sau natura
economică a acestora. Acest sistem este necesar pentru:
• controlul asupra executării bugetului și respectării disciplinei bugetare în concordanță cu cerințele
planificării financiare;
• urmărirea veniturilor și cheltuielilor pe fiecare subdiviziune a bugetului în parte;
• raportarea indicatorilor necesari pentru analiza executării bugetului în comparație cu planul
aprobat. Indicii reflectați de contabilitatea instituțiilor bugetare pe baza Clasificației bugetare exprimă
într-o formă simplă conținutul bugetului de orice nivel. Fiecare sumă încasată în buget sau plătită din
contul bugetului trebuie înregistrată în compartimentul respectiv al clasificației economice bugetare,
în funcție de esența venitului realizat și cheltuielilor efectuate.
7
 Clasificația bugetară economică și Planul de conturi contabile conțin 6 niveluri, reprezentate prin 6
semne digitale similare, după cum sunt prezentate în tabel:

8
 Conform pct. 3.3.55 OMF nr. 216/2015, obiect de inventar se consideră o unitate constructivă
finalizată împreună cu toate dispozitivele și accesoriile sale sau un obiect aparte din punct de vedere
constructiv, destinat pentru îndeplinirea anumitor funcții de sine stătătoare, sau un complex aparte
de obiecte, care reprezintă un tot întreg și efectuează împreună un anumit lucru. Obiecte de inventar
se consideră fiecare clădire aparte. În componența clădirii intră toate comunicațiile din interiorul ei,
care sunt necesare pentru exploatarea clădirii, după cum urmează: sistemul de încălzire din
interiorul clădirii, inclusiv instalația de cazangerie (dacă aceasta se află în clădire), rețeaua interioară
de alimentare cu apă și gaze și canalizare cu toate instalațiile aferente etc.
9
 Deși formularul 35 este exclus prin OMF nr. 127/2018 (pct. 1.1.2), entitatea este în drept, conform
pct. 3.3.3 din OMF nr. 216/2015, completat prin pct. 1.3.1 OMF nr. 127/2018, să mențină acest
procedeu prin indicarea acestui criteriu în Politicile de contabilitate.
10
 Conform pct. 1.4.3.12 din OMF nr. 216/2015, entitățile bugetare sistematizează documentele
primare verificate și luate la evidență după data efectuării operațiunii (în ordine cronologică) și le
perfectează prin note de contabilitate – borderouri cumulative (NC). În NC-10 se înregistrează
mișcarea internă (de la un gestionar la altul) și ieșirea din patrimoniul instituției a mijloacelor fixe.
Particularitățile procedurii de casare a bunurilor proprietate publică
(mijloace fixe, plantații perene)
În activitatea oricărei entități survin situații în care utilajele, echipamentele deținute nu produc
efectele economice corespunzătoare sau randamentul scontat și, prin urmare, este necesară
casarea acestora. Procedura de casare presupune totalitatea operațiunilor aferente scoaterii
definitive din folosință și din inventar a unui bun a cărui folosire, reparare sau modernizare nu mai
este economică. 

Cu toate acestea, anumite elemente sau părți componente ale unui bun, ce necesită a fi casat, pot fi
comercializate sau reutilizate. Astfel, complexitatea procesului de casare a bunurilor, intervențiile
atât în structura bunului, cât și la nivel contabil, necesită reglementare riguroasă în vederea
asigurării principiului eficienței în gestionarea activelor unei entități, în special acelei unde statul este
proprietar.

Procedura de casare a bunurilor raportate la mijloace fixe

Prin HG nr. 500/1998 a fost aprobat Regulamentul privind casarea bunurilor uzate, raportate la
mijloace fixe care prevede procedura ce necesită a fi urmată în cazul casării bunurilor proprietate
publică (Regulamentul). Astfel, prevederile Regulamentului și, respectiv, procedura descrisă în
continuare, se aplică în mod obligatoriu de către anumite entități, precum și în cazul anumitor
categorii de mijloace fixe (vezi figura 1).

Casarea mijloacelor fixe reflectate în figura de mai sus se efectuează doar cu condiția determinării
inutilizabilității și ineficienței reparației lor, precum și cu autorizarea autorității publice centrale sau
locale, în administrarea cărora se află bunurile respective.
În acest context, conducătorul entității ce gestionează mijloacele fixe în cauză instituie, prin act
normativ, o comisie de casare cu includerea următorilor membri în componența acesteia:
• inginerul-șef/ adjunctul conducătorului/ altă persoană numită de conducător, în calitate de
președinte al comisiei;
• contabilul-șef al entității/ adjunctul acestuia;
• șefii subdiviziunilor, la bilanțul cărora se află bunurile ce urmează a fi casate;
• persoanele cu răspundere materială de bunuri;
• reprezentantul autorității publice centrale/ locale în administrarea căreia se află entitatea vizată – în
cazul întreprinderilor de stat/ municipale;
• reprezentantul statului/ unității administrativ-teritoriale – în cazul societăților pe acțiuni, în capitalul
social al cărora statul sau unitatea administrativ-teritorială deține o cotă de participare;
• reprezentanți ai protecției civile – în cazul casării bunurilor utilizate pentru protecția populației,
prevenirea situațiilor excepționale și lichidarea consecințelor acestora.

Sarcinile și responsabilitățile comisiei de casare sunt:


• verificarea, la fața locului, a stării mijlocului fix ce urmează a fi casat, având la bază documentația
tehnică (pașapoarte, instrucțiuni etc.) și datele contabilității, precum și stabilirea inutilizabilității
obiectului verificat sau a faptului că acesta poate fi reparat;
• stabilirea motivelor concrete de casare (amortizare, reconstrucție, reparații capitale, încălcarea
condițiilor normale de exploatare, avarii etc.);
• depistarea persoanelor, din vina cărora s-a produs scoaterea înainte de termen din exploatare a
mijlocului fix și înaintarea propunerilor privind tragerea acestora la răspundere în conformitate cu
legislația în vigoare;
• determinarea oportunității utilizării anumitor elemente, piese și materiale ale obiectului ce urmează
a fi casat și stabilirea valorii acestora;
• efectuarea controlului asupra modului de scoatere din exploatare a mijlocului fix casat și
monitorizarea modului de luare la evidență a elementelor utilizabile ale acestuia (fier uzat, piese de
schimb, metale prețioase, materiale de construcție etc.), obținute în urma casării;
• întocmirea, pentru fiecare mijloc fix separat, a actelor de rigoare aferente procedurii de casare.

Odată cu finalizarea procesului de examinare și verificare a mijloacelor fixe ce urmează a fi casate


(vezi figura 2), comisia de casare pregătește următoarele acte aferente procedurii de casare:
• registrul actelor mijloacelor fixe ce urmează a fi casate – se specifică denumirea și marca, după
caz, a mijlocului fix ce urmează a fi casat, numărul de inventar al acestuia, data punerii în funcțiune,
costul de intrare (valoarea inițială) a obiectului, durata de utilizare sau funcționare utilă, amortizarea,
valoarea contabilă și gradul amortizării obiectului;
• procesul-verbal de casare, care include informații privind:
− componența comisiei de casare;
− date aferente mijlocului fix ce urmează a fi casat – denumire, număr de inventar, data punerii în
funcțiune, costul de intrare, suma amortizării, durata de utilizare și valoarea reziduală;
− codul de clasificare, conform Catalogului mijloacelor fixe și activelor nemateriale, categoria de
proprietate, data fabricării, numărul pașaportului tehnic, numărul reparațiilor capitale și valoarea
acestora, precum și data ultimei reparații capitale;
− date aferente metalului prețios ce se conține în utilajul ce urmează a fi casat (în cazul existenței
acestuia) – denumirea metalului prețios, unitatea de măsură și cantitatea acestuia;
− informații privind starea tehnică a mijlocului fix și motivele casării acestuia;
− concluzia comisiei de casare;
− enumerarea documentelor ce se anexează la procesul verbal;
− informații privind cheltuielile suportate la casarea bunului – denumirea articolului de cheltuieli (în
cazul autorităților și instituțiilor la autogestiune), valoarea, numărul și data documentului ce atestă
aceste cheltuieli;
− informații privind recuperările obținute în urma casării – denumirea valorilor materiale, unitatea de
măsură a acestora, cantitatea, prețul și valoarea totală a acestor valori.
Actele aferente procedurii de casare, semnate de comisia de casare și aprobate de conducătorul
entității, devin valabile doar după primirea autorizației de casare, eliberată de autoritatea în
administrarea căreia se află bunul respectiv.

În acest sens, entitatea prezintă autorității publice centrale sau autorității administrației publice locale
următoarele documente:
• scrisoarea de însoțire;
• decizia de rigoare a organului de conducere al entității;
• procesul-verbal de casare, într-un exemplar, autentificat cu ștampila entității;
• registrul actelor mijloacelor fixe ce urmează a fi casate, în 3 exemplare.
Odată cu recepționarea documentelor prenotate, autoritatea ce urmează să elibereze autorizația de
casare efectuează următoarele:
• verifică corectitudinea perfectării actelor de casare, inclusiv a determinării amortizării,
argumentarea motivelor casării mijlocului fix, corespunderea înregistrării agregatelor, pieselor,
metalelor feroase și neferoase și a altor materiale;
• efectuează controlul asupra stării tehnice reale a mijlocului fix propus pentru casare (în cazul în
care se propun spre casare mai multe mijloace fixe simultan, controlul asupra stării tehnice a
acestora se efectuează în mod selectiv);
• eliberează, în termen de 30 de zile, autorizația de casare a mijlocului fix.

Concomitent cu eliberarea autorizației de casare, autoritatea restituie entității două exemplare ale
Registrului actelor mijloacelor fixe ce urmează a fi casate, cu indicarea pe acestea a numărului și a
datei autorizației de casare, cu aplicarea semnăturii persoanei responsabile și a ștampilei autorității.

• efectuează controlul selectiv asupra documentelor entității după primirea autorizației de casare,
inclusiv luarea la evidență a pieselor, unităților, agregatelor, materialelor demontate etc., valorificate
ca rezultat al casării.

Mijloacele financiare încasate în urma comercializării activelor, obținute ca rezultat al casării, se


utilizează diferit, în funcţie de tipul entității ce a obținut veniturile respective, și anume:
• în cazul întreprinderilor de stat, municipale, societăților comerciale cu capital majoritar sau integral
public și autorităților/ instituțiilor publice la autogestiune – sumele obținute rămân la dispoziția
entității și se trec la venituri;
• în cazul autorităților și instituțiilor bugetare – sumele obținute se fac venituri la bugetul respectiv, iar
valoarea materialelor obținute de la demontarea mijloacelor fixe lăsate pentru cheltuielile instituției și
alte necesități, se reflectă la majorarea finanțării din buget.
La casarea mijloacelor fixe (tehnicii de calcul, a dispozitivelor, utilajului, aparatajului, pieselor de
schimb) în componența cărora se includ metale prețioase, entitățile sunt obligate să țină evidența
acestor metale prețioase, în baza datelor despre conținutul acestora, indicat în documentația tehnică
(pașapoarte, formulare, ghiduri informative despre articole și elemente care conțin metale prețioase,
călăuza de exploatare, fișele de inventar a mijloacelor fixe și alte documente justificative etc.). În
lipsa acestor informații, evidența se ține conform actelor întocmite în baza datelor entităților
producătoare sau conform deciziei comisiei de casare, în baza datelor despre conținutul metalelor
prețioase în articole analogice.

Blocurile, plachetele, elementele care conțin metale prețioase demontate (dezasamblate) din
mijloacele fixe casate se prelucrează de sine stătător de către proprietar (în cazul când acesta
dispune de licența corespunzătoare pentru acest gen de activitate) sau se predau pentru prelucrare
și afinare altor entități, care dispun de licență pentru dreptul de a efectua această activitate.

Metalele prețioase obținute în urma prelucrării și afinării se comercializează pe piața internă de către
persoanele fizice și juridice, inclusiv finanțate de la bugetul public național, în baza contractelor
încheiate între părți la prețuri de piață.

Totodată, se remarcă faptul că sunt situații de casare ce nu necesită aplicarea procedurii descrise
mai sus, acestea desfășurându-se în alt mod, și anume:
• casarea mijloacelor fixe cu destinație specială – acestea se casează în baza actului normativ
departamental;
• casarea plantațiilor perene – se casează conform procedurii descrise în continuare.

Procedura de casare a plantațiilor perene Pentru asigurarea uniformității procedurii de casare a


plantațiilor perene, prin HG nr. 747/2015, ce presupune completarea HG nr. 705/1995 privind modul
de înregistrare la venituri, punere pe rod, casare și defrișare a plantațiilor perene, a fost stabilită
procedura expresă de casare a acestor tipuri de plantații.

Dacă în cazul mijloacelor fixe, scoaterea din uz a acestora presupune comercializarea sau
continuarea utilizării unor elemente (agregate, piese etc.), atunci în cazul plantațiilor perene
procedura de casare se finalizează cu defrișarea acestora.

Astfel, Regulamentul aprobat în acest sens în anul 2015 stabilește modul de casare și defrișare a
plantațiilor perene proprietate privată sau publică, cu excepția plantațiilor viticole. Conform
prevederilor Regulamentului prenotat, casarea și defrișarea plantației perene poate fi efectuată dacă
aceasta devine ineficientă din punct de vedere economic, în una din următoarele circumstanțe:
• a expirat termenul de funcționare utilă a plantației;
• s-a încheiat termenul de testare a soiurilor noi de plante pe loturile de testare, conform
Regulamentului privind testarea și admiterea soiurilor în Catalogul soiurilor de plante, aprobat prin
Hotărârea Guvernului nr. 43/2013;
• peste 50% din suprafața plantației constituie goluri, este vătămată de organisme dăunătoare,
deteriorată în urma calamităților naturale;
• este amplasată pe terenurile a căror destinație sau mod de folosință a fost schimbat.

Procedura de casare a plantației perene debutează cu depunerea de către proprietar a unei cereri în
acest sens la primăria unității administrativ-teritoriale, în a cărei rază este amplasată plantația
perenă (vezi figura 3).

Cererea prenotată conține următoarele date:


• date de identificare a proprietarului/administratorului plantației;
• suprafața plantației ce se solicită a fi casată, numărul cadastral, anul înființării și speciile/ soiurile
ce le conține aceasta;
• cauzele casării.
În termen de 10 zile de la recepționarea cererii, primarul unității administrativ-teritoriale instituie o
comisie de casare, aceasta fiind formată din 4 membri – câte un reprezentant din partea:
• proprietarului plantației perene;
• consiliului local;
• subdiviziunii teritoriale a Agenției Naționale pentru Siguranța Alimentelor, dacă este cazul;
• primăriei (specialistul pentru reglementarea regimului funciar).

Comisia de casare are următoarele responsabilități:


• inspectarea plantației perene propuse spre casare și evaluarea stării acesteia;
• stabilirea existenței circumstanțelor necesare casării (cel puțin 1 din cele 4 enumerate mai sus);
• întocmirea actului de casare a plantației perene.

Actul de casare se întocmește în 2 exemplare, care se prezintă proprietarului plantației perene și


primăriei, în a cărei rază este amplasată plantația perenă.

Informațiile ce se specifică în actul de casare sunt:


• componența comisiei de casare;
• caracteristicile plantațiilor perene ce urmează a fi casate – cod cadastral, numărul lotului, speciile,
soiurile ce se includ, anul plantării, anul punerii pe rod, termenul de exploatare, valoarea contabilă;
• concluziile comisiei de casare.
După recepționarea actului de casare, primăria propune pentru examinare în ședința consiliului
local, imediat următoare datei prezentării actului de casare, chestiunea privind casarea plantației
perene.

După luarea deciziei de casare de către consiliul local, Comisia de casare întocmește actul de
defrișare a plantaţiei perene și îl prezintă:
• proprietarului terenului pe care este amplasată plantaţia;
• primăriei unităţii administrativ-teritoriale, în a cărui rază era amplasată plantaţia perenă;
• oficiului cadastral teritorial; Ministerului Agriculturii, Dezvoltării Regionale și Mediului, în cazul
defrișării plantaţiei perene proprietate publică a statului.

Defrișarea plantației perene se efectuează nu mai târziu de luna aprilie a anului următor celui în care
a fost adoptată decizia de casare. În vederea facilitării procesului de întocmire și pregătire a actelor
de casare a mijloacelor fixe, prin anexele HG nr. 500/1998 și anexele HG nr. 747/2015 au fost
aprobate modele ale documentației ce necesită a fi întocmită în procesul de casare a mijloacelor fixe
și a plantațiilor perene.

Examinând, la prima vedere, eficiența aplicării acestor acte normative și complexitatea procedurilor
expuse în acestea, este de menționat necesitatea ajustării HG nr. 500/1998 prin simplificarea
procedurii de casare prevăzute, și anume: excluderea obligativității de menținere a bunului supus
casării în starea inițială și acordarea posibilității de demontare a acestuia, în anumite cazuri, expres
prevăzute, până la obținerea autorizației de casare.

Tergiversarea demontării mijlocului fix, de cele mai multe ori, generează majorarea cheltuielilor
aferente procedurilor de întreținere a bunului, care pot fi direcționate la dezvoltarea entității sau în
alte scopuri rentabile.
Modul de atragere a investițiilor private în societățile comerciale cu capital
public sau public-privat
Investițiile sunt acea verigă a ciclului de viață a unei societăți, fără de care succesul în activitate nu
poate fi atins. Indiferent de mărimea entității comerciale, genul de activitate, investițiile sunt cele ce
fac ca o entitate sau alta să aibă un mod de activitate eficient, pot să genereze o impulsionare prin
creșterea producției sau a volumului de servicii prestate, să îmbunătățească calitatea acestora, să
condiționeze extinderea entității și diversificarea activității desfășurate.

Toate entitățile comerciale, indiferent pe ce piață se dezvoltă și își desfășoară activitatea, se


confruntă uneori cu situații când pentru asigurarea unei continuități în dezvoltare și atingerea unor
noi obiective necesită atragerea investițiilor. Astfel, conducerea entităților comerciale trebuie să
dețină suficiente abilități în vederea atragerii unor investiții maxime la costuri minime. Actualmente,
la dispoziția entităților economice sunt o varietate largă de surse de finanțare a investițiilor, cum ar fi:
credite și împrumuturi bancare/nebancare, efectuarea emisiunilor suplimentare de acțiuni,
efectuarea emisiunilor de obligațiuni, aport la capitalul social etc.

Suplimentar, statul stimulează efectuarea investițiilor de către entitățile economice prin acordarea
diverselor subvenții. De regulă, acestea se acordă după efec
tuarea investițiilor de către entități și au destinații concrete (în domeniul agricol, pentru procurarea
mijloacelor fixe din sursele proprii, crearea noilor locuri de muncă) etc.

În partea ce ține de entitățile cu capital public, statul contribuie la finanțarea investițiilor necesare
acestora prin diverse metode. Astfel, în cazul întreprinderilor de stat și societăților comerciale cu
capital de stat, asigurarea cu resursele necesare se efectuează, de regulă, prin acordarea diverselor
subvenții, scutiri și reduceri de la plata anumitor impozite, taxe și alte plăți obligatorii etc. Metodele
prenotate se califică drept ajutor de stat și conform Legii cu privire la ajutorul de stat nr. 139/2012
(Legea nr. 139/2012) se autorizează și se monitorizează de către Consiliul Concurenței.

Totodată, remarcăm că formele ajutorului de stat, ce pot fi acordate din resursele de stat, sunt
prevăzute în art. 6 al Legii nr. 139/2012. Adițional, se remarcă faptul că o altă formă de stimulare a
investițiilor efectuate de către întreprinderile de stat și societățile comerciale cu capital de stat este
scutirea de la plata defalcărilor și dividendelor în bugetul de stat, profitul net obținut fiind utilizat
pentru efectuarea investițiilor în dezvoltarea producției, cu capitalizarea obligatorie a acestora
(majorarea capitalului social în mărimea scutirii acceptate) și/ sau acoperirea pierderilor din anii
precedenți.

În cazul societăților comerciale cu capital public (societățile pe acțiuni cu capital public de stat și cu
capital public al unității administrativ-teritoriale) pot fi atrase și investiții private, metodă reglementată
prin Legea privind administrarea și deetatizarea proprietății publice nr. 121/2007 (Legea
nr. 121/2007).

Astfel, conform prevederilor art. 19 din Legea nr. 121/2007, atragerea investițiilor private în
societățile comerciale cu capital public sau public-privat se efectuează prin următoarele metode:
1) emiterea suplimentară de acțiuni a societăților pe acțiuni și plasarea acestora cu participarea
investitorilor privați;
2) emiterea de obligațiuni a societăților comerciale cu participarea investitorilor privați;
3) fondarea, în comun cu investitorii privați, a societăților comerciale cu capital public-privat;
4) vânzarea la concurs investițional a părții sociale proprietate publică;
5) constituirea parteneriatelor public-private (PPP).

În continuare, se vor descrie particularitățile de atragere a investițiilor și selectarea investitorilor


privați pentru dezvoltarea sau fondarea societăților comerciale cu capital public sau public-privat,
conform primelor 3 metode prenotate, acestea fiind reglementate de Hotărârea Guvernului nr.
414/2013 pentru aprobarea
Regulamentului privind atragerea
investițiilor în societățile comerciale cu
capital public sau public-privat
(Regulament).

Astfel, Guvernul, prin Regulamentul


aprobat, a stabilit că rolul de inițiatori ai
procedurii de atragere a investițiilor
pentru dezvoltarea sau fondarea
societăților comerciale cu capital public
sau public-privat îi revine autorității ce
administrează proprietatea statului în
societatea comercială în cadrul căreia
urmează a se atrage investiții (în
continuare – Autoritate), și anume:
• pentru societățile comerciale cu
capital public de stat — Agenția
Proprietății Publice (APP);
• pentru societățile comerciale cu
capital public al unității administrativ-
teritoriale (UAT) – autoritatea
administrației publice locale.

Procedura de atragere a investițiilor


pentru dezvoltarea sau fondarea
societăților comerciale cu capital public
sau public-privat se inițiază cu
efectuarea unui studiu de fezabilitate
(vezi Figura 1), aprobat de Autoritate,
care demonstrează oportunitatea
atragerii investițiilor și, de regulă,
include:
• justificarea economică și tehnologică;
• volumul minim de investiții necesare,
proporțiile, forma acestora;
• alte cerințe specifice ce se referă la
emisiunea valorilor mobiliare.

Investiții în societățile comerciale cu


capital public sau public-privat în scopul
dezvoltării sau fondării acestora pot
efectua:
• persoanele fizice și juridice, rezidenţi
ai RM;
• persoanele juridice străine cu capital
integral privat, cetăţenii străini și
apatrizii;
• asociaţiile persoanelor prenotate

Atragerea investițiilor private se efectuează prin concurs, la organizarea și desfășurarea căruia


Guvernul, la propunerea APP, autoritatea administrației publice locale instituie o Comisie de
atragere a investițiilor private. Componența Comisiei variază în funcţie de tipul societății comerciale
(vezi Tabelul 1).

Tabelul 1

Componența Comisiei de atragere a investițiilor private

În cazul societăților comerciale cu capital În cazul societăților comerciale cu capital


public de stat public al UAT

3 reprezentanți ai autorității publice centrale ce 4 reprezentanți ai autorității publice locale ce va


va exercita funcția de acționar exercita funcția de acționar

1 reprezentant al Ministerului Economiei și


Infrastructurii
1 reprezentant al oficiului teritorial al
1 reprezentant al Ministerului Finanțelor Cancelariei de Stat

1 reprezentant al APP

1 reprezentant al Comisiei Naţionale a Pieţei 1 reprezentant al Comisiei Naţionale a Pieţei


Financiare Financiare

1 reprezentant al Serviciului de Informaţii și 1 reprezentant al Serviciului Fiscal de Stat


Securitate

La necesitate: Experți independenți (cu vot La necesitate: Experți independenți (cu vot
consultativ) consultativ)

Președintele și secretarul Comisiei sunt desemnați din reprezentanții Autorităţii, iar secretarul este
membru al Comisiei, fără drept de vot.

Ședințele Comisiei sunt deliberative, dacă în cadrul acestora participă cel puțin 2/3 din numărul
membrilor ei. Deciziile Comisiei se adoptă prin vot deschis, cu majoritatea simplă de voturi a
membrilor prezenți, se consemnează în procese-verbale și se promovează de Autoritate spre
aprobare (adoptare) în cadrul organelor de conducere ale societății respective.

În acest context, se remarcă faptul că, conform prevederilor art. 50 din Legea privind societățile pe
acțiuni nr. 1134/1997 (Legea nr. 1134/1997), adunarea generală a acționarilor este organul de
competența căruia ține modificarea capitalului social (emisiunea suplimentară de noi acțiuni) și
emisiunea obligaţiunilor convertibile (obligațiuni ce pot fi schimbate contra unui număr prestabilit de
acţiuni obișnuite, la un preţ prestabilit și la o dată prestabilită).

Emiterea obligațiunilor simple ține de competența consiliului societății, conform prevederilor art. 65
din Legea nr. 1134/1997.

Membrii Comisiei sunt obligaţi:


• să participe la ședinţele Comisiei;
• să respecte confidențialitatea informaţiei din documentele de concurs;
• să respecte principiile legalităţii, transparenţei, egalităţii de tratament, imparţialităţii, nediscriminării,
asigurării concurenţei și eficienţei în procesul de selectare a investitorului;
• să semneze procesul-verbal cu privire la rezultatele concursului sau să anexeze opinia lor
separată.

Conform atribuțiilor prevăzute de HG nr. 414/2013 (vezi Figura 2), Comisia stabilește, în baza
studiului de fezabilitate și a caietului de sarcini elaborate de Autoritate, condițiile privind volumul
necesar al investițiilor, proporțiile, forma acestora și alte cerințe specifice (vezi Tabelul 2).

Tabelul 2

Condițiile ce se stabilesc de Comisie la atragerea investițiilor private

În cazul fondării societăților În cazul plasării valorilor mobiliare emise


comerciale noi în cadrul societăților comerciale existente
acțiun obligațiuni
i

volumul/ proporția și forma volumul minim și forma investițiilor necesar


investițiilor private și a celor
publice numărul și tipul valorilor mobiliare ce urmează a fi emise

termenul final de plasare a valorilor mobiliare ce urmează a fi


emise *

autoritatea care va exercita modul și termenul de exercitare a dreptului de preemțiune **


funcțiile de fondator al noii
societăți
costul plasării valorilor mobiliare ***

modul de emisiune a valorilor mobiliare****

numărul maxim de fondatori ai - modul de asigurare a obligațiunilor*****


societății, după caz
dobânda aferentă unei obligațiuni, modul și termenul de
achitare a acesteia

termenul de circulație (stingere) a obligațiunilor

modul de achiziționare și răscumpărare a obligațiunilor


până la expirarea termenului de circulație sau de
convertire a acestora

Note: * Termenul final de plasare nu poate depăși un an de la data adoptării hotărârii privind
emisiunea valorilor mobiliare de către adunarea generală a acționarilor societății pe acțiuni, în cazul
în care legislația nu prevede altfel.
** Termenul de exercitare a dreptului de preemțiune nu poate fi mai mic de 14 zile lucrătoare de la
data publicării ofertei sau de la data expedierii către acționari a scrisorilor privind plasarea valorilor
mobiliare prin ofertă publică, ori de la data adoptării hotărârii privind emisiunea suplimentară închisă
a acestora. Termenul de realizare a dreptului de preemțiune nu se aplică în cazul în care la
adunarea generală a acționarilor participă 100% din acțiunile cu drept de vot ale societății și/sau toți
acționarii se subscriu la valorile mobiliare de clasa respectivă proporțional cotei deținute în capitalul
social și/sau emisiunea închisă a valorilor mobiliare are loc în urma reorganizării societății prin
fuziune.
*** Costul plasării valorilor mobiliare nu poate fi mai mic decât valoarea nominală sau valoarea
prestabilită a acestora.
**** Emisiunea valorilor mobiliare poate fi efectuată fie prin intermediul ofertei publice pe piața
primară (emisiune publică) sau fără ofertă publică (emisiune închisă). ***** Asigurarea obligațiunilor
poate fi realizată prin gajarea bunurilor societății comerciale respective, bunurilor persoanelor terțe,
prin garanție bancară, prin fidejusiune sau prin poliță de asigurare.

Totodată, după aprobare de către Comisie, Autoritatea asigură publicarea comunicatului informativ
privind desfășurarea concursului în „Monitorul Oficial al RM” și pe pagina sa web. Comunicatul
informativ trebuie să conţină:
• denumirea și adresa societăţii comerciale pentru care se selectează investitorul; • principalele
genuri de activitate, după caz;
• modalitatea de atragere a investiţiilor private;
• volumul/proporţia și forma investiţiilor private;
• termenele și condiţiile de participare;
• adresa și termenul-limită de prezentare a ofertelor;
• mărimea garanţiei de participare la concurs, care nu poate depăși 5% din volumul investiţiilor
preconizate, și contul de decontare pentru transferul acesteia;
• datele de contact pentru solicitarea informaţiilor suplimentare;
• locul și data examinării ofertelor;
• cerinţele faţă de ofertanţi și documentele care urmează a fi incluse în ofertă;
• alte informaţii relevante.

În termenul stabilit în comunicatul informativ, care nu poate fi mai mic de 30 de zile calendaristice
din momentul publicării acestuia, fiecare ofertant prezintă următoarele documente aferente ofertei:
• cererea de participare la concurs, care va reflecta volumul, proporţia și forma aportului investițional
și alte date;
• planul de dezvoltare bazat pe studiul de fezabilitate;
• copia de pe decizia privind înregistrarea persoanei juridice și copia de pe statut, autentificate de
conducător, extrasul din Registrul de stat al persoanelor juridice – pentru persoanele juridice
rezidente;
• copia de pe extrasul din registrul național din ţara de reședință și copii legalizate de pe actele de
constituire – pentru persoanele juridice străine;
• copia de pe buletinul de identitate – pentru persoanele fizice;
• copia de pe situațiile financiare pentru perioada de gestiune precedentă, prezentate Serviciului
situațiilor financiare de pe lângă Biroul National de Statistică, autentificată de conducătorul
persoanei juridice rezidente (persoana juridică străină prezintă aceste documente legalizate conform
legislației în vigoare);
• documentele ce certifică bonitatea;
• documentul de plată care confirmă depunerea garanției de participare pe contul bancar indicat în
comunicatul informativ;
• declarația pe propria răspundere, prin care se declară că investitorul este solvabil, nu a comis
anumite încălcări în activitate, respectă obligațiile față de stat prin achitarea la timp a impozitelor și
taxelor etc.

Documentele prenotate se întocmesc în limba de stat a RM (sau într-o altă limbă, dar cu traducerea
obligatorie în limba de stat), se înmânează, într-un plic sigilat, la care se anexează documentul ce
confirmă plata garanției de participare, persoanei desemnată de către Comisie pentru înregistrarea
ofertelor. Oferta depusă se înregistrează în registrul ofertanților, cu eliberarea certificatului de
rigoare.

În termen de cel mult 10 zile lucrătoare de la data finalizării termenului-limită de recepționare a


ofertelor, Comisia se convoacă în vederea examinării ofertelor depuse. La necesitate, Comisia se
poate convoca în mai multe ședințe pentru examinarea ofertelor. În procesul de examinare a
ofertelor depuse, Comisia verifică corespunderea acestora la condițiile enunțate și decide asupra
admiterii ofertanților la concurs. Ofertanții care au prezentat documentele întocmite în modul stabilit
și ale căror oferte corespund condițiilor concursului și caietului de sarcini sunt calificați drept
participanți la concurs, fapt ce se consemnează în procesul-verbal.

Comisia este în drept să respingă oferta depusă, dacă aceasta:


• nu conține toate documentele indicate în comunicatul informativ sau dacă acestea nu au fost
întocmite în modul stabilit;
• nu corespunde condițiilor concursului;
• ofertantul a fost condamnat în ultimii 5 ani printro hotărâre judecătorească definitivă pentru
participare la activități ale unei organizații criminale, corupție, fraudă, spălare de bani;
• ofertantul se află în proces de lichidare sau de insolvabilitate, patrimoniul lui este sechestrat sau
activitățile îi sunt suspendate;
• ofertantul nu și-a îndeplinit obligațiile de plată a impozitelor, taxelor și contribuțiilor de asigurări
sociale faţă de bugetul public național, în conformitate cu prevederile legale în vigoare în RM sau în
ţara în care este stabilit; • conține informații false.

În același timp, ofertanților, care nu au fost admiși la concurs, li se restituie garanția de participare
depusă. În cazul în care la concurs participă un singur ofertant, Comisia este în drept să continue
concursul cu condiția îmbunătățirii ofertei inițiale. În cazul în care ofertantul refuză să
îmbunătățească oferta inițială depusă sau propunerile ofertantului nu sunt justificate economic,
comisia poate declara concursul nul.

Totodată, la orice etapă a concursului, dar până la anunțarea rezultatelor acestuia și numai în baza
unor criterii justificate economic, Comisia este în drept să adopte decizia privind finalizarea
concursului, fără a determina câștigătorul, cu restituirea garanțiilor de participare depuse, fixând
această decizie în procesul-verbal.

Câștigătorul concursului se selectează reieșind din propunerile cele mai avantajoase, în baza
următoarelor criterii:
• volumul, proporția și forma investițiilor propuse;
• planul de dezvoltare a investitorului;
• numărul locurilor de muncă nou-create și menținerea numărului locurilor de muncă existente;
• experiența și situația economico-financiară a investitorului, precum și venitul din vânzări în ultimii 3
ani (pentru investitorii persoane juridice);
• obligațiile privind stingerea datoriilor, după caz;
• obligațiile privind protecția mediului înconjurător și alte obligații, după caz.

Procesul-verbal al ședinței Comisiei va conține informații privind:


• denumirea și sediul societății comerciale pentru care se selectează investitorul;
• modalitatea de atragere a investițiilor private;
• participanții, cu descrierea succintă a ofertelor lor;
• ofertantul-câștigător și propunerile lui definitive;
• participanții, ofertele cărora au fost respinse;
• condițiile și termenul de efectuare a investițiilor.

Deciziile Comisiei privind rezultatele concursului se fac publice și pot fi contestate, iar concursul se
finalizează odată cu luarea deciziei privind ofertantul-câștigător. În termen de 5 zile lucrătoare din
data finalizării concursului, ofertanții vor fi înștiințați cu privire la rezultatele acestuia.

Totodată, în termen de 10 zile calendaristice de la data finalizării concursului, ofertanților li se


restituie garanția de participare, cu excepția ofertantului-câștigător. Garanția de participare a
ofertantului-câștigător se include în contul investițiilor ce urmează a fi efectuate.

În cazul în care ofertantul-câștigător își asumă unele obligații suplimentare subscrierii la acțiuni,
Autoritatea va încheia un acord privind termenii de realizare a angajamentelor asumate și, ulterior,
va greva acțiunile subscrise de către acesta până la îndeplinirea integrală a obligațiilor asumate.

De asemenea, în cazul în care ofertantul-câștigător a renunțat să participe la fondarea noii societăți


comerciale sau la subscrierea acțiunilor (cote de participare/obligațiuni) după acceptarea acestuia
de către organul de conducere al societății comerciale respective, garanția de participare nu i se
restituie. Suplimentar, se remarcă faptul că, pentru evitarea erorilor de interpretare, Regulamentul,
aprobat prin HG nr. 414/2013, prevede anexe cu modele ale cererii de participare la concurs și a
declarației pe propria răspundere ce necesită a fi completate de către investitori la etapa de
depunere a ofertelor.

Cu toate acestea, în pofida existenței cadrului normativ ce reglementează modul de atragere a


investițiilor private în societățile comerciale cu capital public sau public-privat, se impune necesitatea
efectuării unei analize cu privire la aplicabilitatea și eficiența acestor prevederi, precum și revizuirii
acestora în scopul îmbunătățirii procedurii prin racordarea la practicile internaționale, astfel încât
entitățile să beneficieze la maximum și în condiții optime de pe urma investițiilor atrase.

În partea ce ține de celelalte 2 metode de atragere a investițiilor private în societățile comerciale cu


capital public sau public-privat (vânzarea la concurs investițional a părţii sociale proprietate publică
și constituirea PPP), acestea se desfășoară conform altor proceduri reglementate prin acte
normative distincte (Hotărârea Guvernului cu privire la organizarea și desfășurarea concursurilor
comerciale și investiționale de privatizare a proprietății publice nr. 919/2008 și Legea cu privire la
parteneriatul public-privat nr. 179/2008), procedurile respective urmând a fi descrise în articolele ce
urmează.

Contabilitatea investițiilor capitale în curs de execuție în entitățile bugetare


În acest articol ne-am propus să examinăm aspectele cele mai importante ale contabilității
investițiilor capitale în active în curs de execuție din cadrul entităților bugetare 1. Ele se referă la:
• definirea investițiilor capitale în curs de execuție;
• componența, recunoașterea și evaluarea investițiilor capitale în curs de execuție;
• contabilitatea investițiilor capitale în curs de execuție.

Definirea investițiilor capitale în curs de execuție Planul de conturi contabile în sistemul bugetar și
Normele metodologice privind evidența contabilă și raportarea financiară în sistemul bugetar,
aprobat prin Ordinul Ministerului Finanțelor nr. 216 din 28.12.2015 (OMF nr. 216/2015) nu definește
noțiunea de investiții capitale în curs de execuție.

Totodată, conform pct. 3.3.1 din anexa 1 la OMF nr. 216/2015 investițiile capitale reprezintă
construcția sau crearea activelor nefinanciare noi, care nu au existat până la efectuarea investițiilor
capitale. Cheltuielile aferente investițiilor capitale se reflectă la active nefinanciare grupa de conturi
Investiții capitale în active în curs de execuție (319).

Conform Regulamentului2 cu privire la proiectele de investiții capitale publice aprobat prin Hotărârea
Guvernului nr. 1029 din 19.12.2013 (HG nr. 1029/2013) „Investiție capitală publică este cheltuiala
bugetară destinată creării mijloacelor fixe, inclusiv construcția și/sau renovarea, reconstrucția sau
extinderea mijloacelor fixe existente” (cap. 1, pct. 5).

Componența, recunoașterea și evaluarea investițiilor capitale în curs de execuție Conform pct.


1.4.5.1 din anexa 1 la OMF nr. 216/2015 în cazul creării de către instituție a unui mijloc fix, valoarea
de intrare constă din costul efectiv al consumurilor de materiale; cheltuieli pentru retribuirea muncii,
contribuțiile pentru asigurările sociale, primele de asigurări medicale etc. Conform pct. 9 din anexa 3
la HG nr. 1029/2013, orice proiect de investiții capitale parcurge în mod obligatoriu următoarele
etape consecutive:
a) identificarea proiectului și evaluarea preliminară;
b) pregătirea documentației de proiect;
c) examinarea și aprobarea finanțării;
d) implementarea și monitorizarea;
e) evaluarea finală (post-implementare).

Fiecare etapă durează în timp și necesită acumulare de costuri ce fac parte din investiția/finalitatea
propusă inițial. Costurile aferente primelor 3 etape menționate se vor recunoaște inițial și se vor
include în costul proiectului viitorului activ creat, ca un obiect de evidență separat, precum și la un
cont analitic separat „Pregătirea proiectelor”, care ulterior se vor include în costul obiectului finalizat.

Pregătirea proiectelor va include:


• costurile privind elaborarea studiilor de prefezabilitate și fezabilitate;
• verificarea/expertiza documentației de fezabilitate, executarea lucrărilor de cercetări și prospectări;
• organizarea licitațiilor pentru proiectarea/elaborarea documentației de proiect și deviz;
• verificarea/expertiza documentației de proiect și deviz;
• avizarea cu plată, obținerea prescripțiilor tehnice și a autorizațiilor cu plată, obținerea certificatului
de urbanism și prelungirea lui;
• cercetările pedologice, determinarea bonității, delimitarea frontierelor, perfectarea dosarelor
cadastrale, lucrările cadastrale, autorizația de construire;
• alte cheltuieli, ce țin de perfectarea documentației de proiect și deviz.

Deoarece momentul recunoașterii costului proiectului în componența activului (investiției capitale) în


curs de execuție nu este indicat în OMF nr. 216/2015, entitatea publică va indica acest moment în
politica de contabilitate.
În componența lucrărilor de implementare3 se vor include pentru:
• clădiri – cheltuielile pentru construcția și reconstrucția clădirilor administrative (pentru amplasarea:
ministerelor, agențiilor, departamentelor, primăriilor, judecătoriilor, procuraturilor, sectoarelor de
poliție etc.); clădirilor de producție ale întreprinderilor industriale de stat; caselor de locuit și
căminelor; edificiilor de menire socialculturale (pentru: grădinițe de copii, școli, internate pentru copii,
spitale, policlinici, centre medicilor de familie, laboratoare, aziluri de bătrâni și invalizi, casele de
cultură, biblioteci, teatre, muzee); garaje; inclusiv cheltuieli pentru amenajarea teritoriului adiacent
clădirilor;
• construcții speciale – cheltuielile pentru construcția și reconstrucția centralelor hidroelectrice și
termoelectrice; stadioanelor; monumentelor; îngrădirilor parcurilor și grădinilor publice; pistelor,
platformelor și rampelor de încărcare și descărcare; sondelor de gaze; iazurilor, bazinelor, lacurilor
artificiale de acumulare și canalelor de irigații, stațiilor de pompare, barajelor; infrastructurii
transportului feroviar, aerian, naval și drumuri, alei, poduri, străzi, autostrăzi cu toate accesoriile
necesare (trotuare, borne, semne de circulație, marcaje etc.);
• instalații de transmisie – cheltuielile pentru construcția și reconstrucția centralelor hidroelectrice și
termoelectrice; stadioanelor; monumentelor; îngrădirilor parcurilor și grădinilor publice; pistelor,
platformelor și rampelor de încărcare și descărcare; sondelor de gaze; iazurilor, bazinelor, lacurilor
artificiale de acumulare și canalelor de irigații, stațiilor de pompare, barajelor; infrastructurii
transportului feroviar, aerian, naval și drumuri, alei, poduri, străzi, autostrăzi cu toate accesoriile
necesare (trotuare, borne, semne de circulație, marcaje etc.);
• alte investiții – cheltuieli pentru crearea altor investiții capitale în active materiale în curs de
execuție neincluse în alte grupe.

Activele nemateriale și materiale în curs de execuție se trec în categoria activelor nemateriale și


materiale finalizate după recepția, darea în folosință sau punerea în funcțiune a acestora, după caz.

Contabilitatea bunurilor create din contul investițiilor capitale în curs de execuție În contabilitatea
bugetară subclasa 31 „Mijloace fixe” include grupa de conturi 319 „Investiții capitale în active în curs
de execuție”, unde se ține evidența activelor nemateriale și materiale în curs de execuție, adică în
proces de construcție, precum și investițiile capitale efectuate în mijloace fixe. Grupa de conturi 319
„Investiții capitale în active în curs de execuție” este destinată generalizării informației referitoare la
cheltuielile privind crearea de către instituția bugetară a activelor nemateriale și materiale (de
exemplu, elaborarea programelor informatice, construcția clădirilor, construcțiilor speciale,
instalațiilor de transmisie etc.). Contabilitatea analitică a activelor nemateriale și materiale în curs de
execuție se ține pe obiecte de active nemateriale și materiale.

Grupa de conturi 319 „Investiții capitale în active în curs de execuție” cuprinde următoarele conturi:
• 3191 „Investiții capitale în active nemateriale în curs de execuție”,
• 3192 „Investiții capitale în active materiale în curs de execuție”.
• 3193 „Micșorarea activelor nemateriale în curs de execuție”,
• 3194 „Micșorarea activelor materiale în curs de execuție”.

La contul 3191 „Investiții capitale în active nemateriale în curs de execuție” se ține evidența
cheltuielilor privind crearea de către instituția bugetară a activelor nemateriale noi.

Contul 3192 „Investiții capitale în active materiale în curs de execuție” cuprinde următoarele
subconturi de nivelul II:
• 319210 „Clădiri în curs de execuție”,
• 319220 „Construcții speciale în curs de execuție”,
• 319230 „Instalații de transmisie în curs de execuție”,
• 319240 „Pregătirea proiectelor”,
• 319290 „Alte investiții capitale în active materiale în curs de execuție”.
În Debitul acestor conturi se vor acumula pe parcursul întregii perioade de construcție toate costurile
efectuate, conform proiectului din creditul conturilor de datorii și / sau consum de bunuri și materiale,
uzura sau amortizare etc. (519210, 519220, 519410, 519120, 519130, 337230, 391400, 391600
etc.)

La darea în exploatare a obiectelor de construcție sau activelor nemateriale finisate, acestea se vor
credita în corespondență cu debitul conturilor respective: 317000 „Active nemateriale”, 311000
„Clădiri”, 312000 „Construcții speciale”, 313000 „Instalații de transmisie”. În practica contabilă apare
întrebarea în care cont de nivelul II (majorarea valorii) urmează a fi înregistrate mijloacele fixe și
activele nemateriale create prin contul investițiilor capitale în curs de execuție.

Conform pct. 3.3.9 din OMF nr. 216/2015, la subcontul de nivelul II 311110 „Procurarea clădirilor” se
ține evidența clădirilor create de către instituție, precum și a clădirilor procurate de la furnizori. Astfel,
deși contul se numește „Procurarea clădirilor” în el se vor înregistra și clădirile construite din contul
investițiilor capitale.

Tabelul 1

Corespondența conturilor pentru evidența investițiilor capitale în curs de execuție

Corespondența
Conținutul conturilor
Documentul
operațiunii
Debit Credit

519210,
519220, Facturi fiscale,
519410, procese-verbale
Acumularea 519120, de executare a
cheltuielilor 519130, lucrărilor,
319240
de fezabilitate 319240, tabele de pontaj,
și proiectare 335230, calcule, acte de
339230 casare a materialelor
391400, etc.
391600 etc

Includerea
în costul
Certificat contabil,
obiectului
Procese verbale de
finisat a 319210 319240
dare în exploatare a
costului
clădirii NC 10
proiectului
(NC 10)

Recepția activelor 317110 319100 Procese verbale


nemateriale create de recepție a lucrărilor,
din contul investițiilor NC 10
capitale în curs
de execuție

Recepția clădirilor 311110 319210 Procese-verbale


create din contul de dare în exploatare
investițiilor capitale a clădirii, NC 10
în curs de execuție
Recepția 311110 319220 Procese-verbale
construcțiilor de dare în exploatare
speciale create din a construcției capitale,
contul investițiilor NC 10
capitale în curs de
execuție

Recepția instalațiilor 313110 319230 Procese-verbale


de transmisie create de dare în exploatare
din contul investițiilor a instalațiilor de
capitale în curs de transmisie, NC 10
execuție

Exemplu:
La construcția unei clădiri de către entitatea bugetară au fost efectuate următoarele costuri aferente:
• achiziției de la furnizori a lucrărilor de fezabilitate și costul proiectului – 300 000 lei,
• achiziției lucrărilor de construcție de la furnizori din afara sistemului bugetar – 16 000 000 lei,
• perfectării dosarelor cadastrale, autorizației de construire etc. – 1 900 lei,
• lucrărilor de finisare internă efectuate de către persoane angajate prin contract de prestare a
serviciilor conform Codului civil în sumă de 40 000 lei, inclusiv contribuții de asigurări sociale - 23%
și prime de asigurări medicale — 4,5%,
• consumului materialelor de construcție pentru lucrările de finisare -35 000 lei.

În Tabelul 2 prezentam calculul valorii de intrare a clădirii în curs de execuție și înregistrările


contabile pentru operațiunile de creare și de dare în exploatare a clădirii, precum și Nota de
contabilitate (NC) în care se vor înregistra.

Tabelul 2

Corespondența conturilor pentru evidența clădirii create de către entitatea bugetară din
contul investițiilor capitale în curs de execuție

Corespondența conturilor
Conținutul
Suma (lei)
operațiunii
Debit Credit

1. Lucrările de fezabilitate
și proiectare executate de
către furnizori din afara
sistemului bugetar NC 6.
Se vor acumula inițial
319240 519220 300 000,00
la contul 319240
„Pregătirea proiectelor”
apoi la finisarea construcției
se vor trece în contul
Dt 319210 (NC 10)

2.Valoarea lucrărilor 319210 519220 16 000 000,00


de construcție achiziționate
de la furnizor din afara
sistemului bugetar pe
/ parcursul duratei de
construcție (NC 6)

3. Înregistrarea cheltuielilor 319210 519220 1 900,00


de perfectare a
documentelor
cadastrale, etc.(NC 6)

4. Înregistrarea costului 319210 519410 40 000,00


lucrărilor de finisare 319210 519120
internă (NC 5): 319210 519130 31 372,55
4.1 Plata conform 7 215,68
contractului de prestare 1 411,77
a serviciilor conform
Codului civil 4.2
CASS-23%, 4.3
PAM-4,5% 319210

5. Consumul materialelor 319210 337230 35 000,00


de construcție NC 13

6. Transmiterea în 311110 319210 16 376 900,00


exploatare a clădirii NC 10

Grupa de conturi 319000 „Investiții capitale în curs de execuție” cuprinde subconturile de nivelul II
aferente micșorării activelor nemateriale, clădirilor, construcțiilor speciale și instalațiilor de transmisie
în curs de execuție la realizarea/vânzarea acestora:
• 319310 „Realizarea activelor nemateriale în curs de execuție”,
• 319410 „Realizarea clădirilor în curs de execuție”,
• 319420 „Realizarea construcțiilor speciale în curs de execuție”,
• 319430 „Realizarea instalațiilor de transmisie în curs de execuție”,
• 319490 „Realizarea altor active materiale în curs de execuție”.

În cazul realizării acestor active se vor respecta cerințele actelor normative referitoare la
evaluarea obiectelor scoase la licitație și se vor efectua următoarele înregistrări contabile:

Tabelul 3

Corespondența conturilor pentru operațiunile de realizare a unui obiect nefinalizat (clădire în


curs de execuție)

Corespondența
Conținutul conturilor
Documentul
operațiunii
Debit Credit

Înregistrarea avansului
431100 519230 extras din contul trezorerial, NC nr. 2
primit de la cumpărător

Înregistrarea creanței 419220 149100 contract de vânzare aprobat de notar,


cumpărătorului pentru documente de licitație, extras din
construcția nefinalizată registru
realizată, NC 3, la preț cadastral, factura fiscală etc.
de vânzare

Stingerea creanței 519320 419220 certificat contabil, NC nr. 3


cu avansul primit

Încasarea sumei 431100 419220 extras din cont, NC nr. 2


restante de la cumpărător

Casarea valorii de bilanț 289100 319410 certificat contabil, factura fiscală, NC nr.
a clădirii nefinalizate 319240 10
vândute,
inclusiv a valorii proiectului

Astfel, la contul 149100 „Venituri din realizarea activelor” se va înregistra valoarea de realizare a
activului în curs de execuție, iar la contul 289100 „Cheltuieli privind ieșirea activelor” se va înregistra
valoarea de bilanț a investiției în curs de execuție realizate. În categoria activelor materiale în curs
de execuție se vor include investițiile capitale pentru crearea altor active în decursul unui proces
îndelungat de construcție, precum și investiții capitale ulterioare ce conduc la îmbunătățirea
avantajului economic.

În practica contabilității bugetare, de obicei investițiile capitale ulterioare ce conduc la îmbunătățirea


avantajului economic, care se mai numesc și reparații capitale, duc la majorarea valorii inițiale a
obiectului și prelungirea duratei de funcționare a acestuia, însă nu se înregistrează în categoria
investițiilor, dar se înscriu direct în costul obiectului renovat. De exemplu, reparația capitală a unei
clădiri se va înregistra în debitul contului 311120 „Reparații capitale ale clădirilor” și creditul contului
519220 „Datorii fată de furnizori din afara sistemului bugetar” în NC nr. 6.

Acest mod de înregistrare este complicat, deoarece recepția lucrărilor are loc pe etape și fiecare
factură înregistrată în NC nr.6 majorează valoarea obiectului direct în contul de evidență a acestuia,
fapt ce va complica majorarea duratei de funcționare și calculul uzurii ulterioare. Recomandăm de
acumulat costurile respective în contul 319290 „Alte investiții capitale în active materiale în curs de
execuție”, iar după recepția lucrărilor de trecut în debitul conturilor respective de majorare a valorii
obiectului prin reparație capitală (311120, 312120, 313120 etc.) 

______________
1
 În numărul precedent al revistei „monitorul fiscal FISC.md”(nr. 5 (53)) au fost dezvăluite aspectele
problematice aferente contabilității mijloacelor fixe, în special: baza legislativă, care se referă și la
investițiile capitale, definirea, clasificarea, recunoașterea și evaluarea mijloacelor fixe, precum și
documentarea și contabilitatea achiziției de la furnizor a mijloacelor fixe
2
 Procedurile de efectuare a investițiilor capitale publice, al căror cost total depășește 5 mil. lei sunt
reglementate prin Hotărârea Guvernului nr. 1029 din 19.12.2013 (HG nr. 1029/2013) „Cu privire la
investițiile capitale publice”, care are drept scop stabilirea unui mecanism transparent și eficient de
pregătire, aprobare, implementare, monitorizare și evaluare a proiectelor de investiții capitale
finanțate de la bugetul public național.
3
 Vezi clasificația economică bugetară OMF nr. 208/2015 Anexa 12.
Modul de transmitere a bunurilor proprietate publică: proceduri aferente
Autoritatea administrației publice centrale doreşte să transmită o clădire, aflată în gestiunea
Întreprinderii de stat X, în proprietatea publică a unei unități administrativ-teritoriale, aflate în
gestiunea Întreprinderii municipale Y. Cum are loc această transmitere şi ce aspecte trebuie
să ia în considerare părțile care transmit şi primesc bunul respectiv?

În condițiile în care în situația dată participanți ai procesului de transmitere sunt entități cu capital
public, este necesară respectarea unei proceduri și parcurgerea anumitelor etape, acestea fiind
strict reglementate de prevederile Regulamentului cu privire la modul de transmitere a bunurilor
proprietate publică, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 901/2015 (HG nr. 901/2015).

Prin urmare, în calitate de inițiator al transmiterii clădirii respective poate fi autoritatea publică, care
are în administrare bunul dat. În contextul în care, conform prevederilor pct. 4 din Hotărârea
Guvernului nr. 902/2017 (HG  nr. 902/2017), toate întreprinderile de stat și societățile pe acțiuni cu
capital majoritar sau integral de stat urmau a fi transmise Agenției Proprietății Publice (APP) în
termen de până la 10 mai 2018, autoritatea publică prenotată și, respectiv, inițiator al transmiterii
clădirii vizate este APP.

Totodată, în condițiile în care situația în cauză presupune transmiterea unui bun din proprietatea
publică a statului în proprietatea publică a unei unități administrativ-teritoriale (UAT), este necesară
emiterea unei decizii de către Guvern în acest sens. În decizia de transmitere a clădirii, emisă de
către Guvern, se indică:
• caracterul transmiterii clădirii (cu titlu gratuit sau oneros);
• adresa, numărul cadastral al clădirii, suprafața și alte caracteristici;
• comisia de transmitere a clădirii sau, după caz, autoritatea împuternicită pentru instituirea Comisiei
(autoritatea publică care transmite bunurile, în situația dată — APP);
• termenul în care urmează să se efectueze transmiterea clădirii. Proiectul deciziei de transmitere
este supus procedurii de avizare și consultare publică conform prevederilor Legii gii nr. 239/2008
privind transparența în procesul decizional (Legii nr. 239/2008).

Totodată, în contextul în care, în situația analizată, proiectul deciziei de transmitere reprezintă un act
normativ al Guvernului, procedura de elaborare, consultare, avizare și promovare a acestuia se
efectuează conform prevederilor Regulamentului Guvernului aprobat prin Hotărârea Guvernului nr.
610/2018 (HG nr. 610/2018) (anunțare în cadrul ședinței secretarilor generali de stat etc.)

În cazul în care Întreprinderea de stat X a primit finanțare integrală sau parțială din contul bugetului
public național pentru întreținerea clădirii ce urmează a fi transmisă și/sau în cazul în care
Întreprinderea municipală Y urmează să primească finanțare integrală sau parțială din contul
bugetului public național pentru întreținerea clădirii ce urmează a fi primită, decizia de transmitere a
clădirii se adoptă prin coordonarea obligatorie a acesteia cu Ministerul Finanțelor (MF).

Totodată, după adoptarea deciziei de transmitere a clădirii din administrarea APP în administrarea
UAT, Întreprinderea de stat X nu are dreptul să efectueze anumite excluderi din clădirea respectivă,
precum și din documentele aferente acesteia. Comisia de transmitere se instituie pentru perioada
efectuării transmiterii, dintr-un număr impar de membri, nu mai mic de trei persoane, acestea fiind
reprezentanți ai părții care transmite clădirea (APP) și reprezentanți ai părții care o primește (UAT,
Întreprinderea municipală Y, după caz).
Astfel, odată ce a fost
instituită, Comisia
examinează inițial clădirea la
locul amplasării acesteia
(procesul de transmitere
este reflectat în Figura 1). În
caz de necesitate, Comisia
efectuează inventarierea
clădirii. Totodată, în cazul în
care clădirea este parte
componentă a altor bunuri
imobile, până la efectuarea
transmiterii, Întreprinderea
de stat X urmează să separe
clădirea în cauză de bunurile
imobile la care aceasta este
parte.

Astfel, Întreprinderea X
prezintă APP o cerere în
acest sens (cerere de
formare), la care anexează:
• extrasul din Registrul
bunurilor imobile;
• planul bunului imobil inițial;
• acordul scris, după caz, al
titularilor cu ale căror
drepturi este grevat dreptul
de proprietate asupra
bunului imobil sau al
proprietarilor bunurilor
imobile adiacente care pot fi
lezați în drepturi la formarea
bunului;
• actele ce confirmă drepturile patrimoniale asupra bunurilor imobile inițiale. APP examinează
cererea de formare cu documentele necesare anexate în termen de cel mult 30 de zile
calendaristice. În cazul în care respinge cererea1, APP este obligată să aducă în scris decizia sa la
cunoștință Întreprinderii de stat X, indicând motivul respingerii.

Cererea de formare a bunului imobil (a clădirii ce urmează a fi transmisă), acceptată de APP, se


prezintă executantului de lucrări cadastrale pentru inițierea procedurii de formare. Ulterior, APP
emite un ordin de formare a bunului imobil. Remarcăm că după efectuarea lucrărilor de formare a
clădirii, în temeiul cererii acceptate de APP, aceasta este obligată să emită decizia de formare.

Totodată, în situația în care clădirea este parte componentă a altor bunuri proprietate publică cu
statut de monument de istorie și cultură, aceasta nu poate fi separată și se transmite integral

Transmiterea clădirii se efectuează prin intermediul documentelor primare, și anume: actul de


transmitere și factura fiscală. În partea ce ține de actul de transmitere, acesta se perfectează de
către Comisia de transmitere.

În procesul de perfectare a acestui act, Comisia utilizează informația contabilă aferentă clădirii:
raportul de evaluare, pașaportul tehnic, alte documente tehnice ale clădirii sau documentele privind
înregistrarea precedentă a clădirii, efectuată de organele autorizate, pe numele Întreprinderii de stat
X.

Actul de transmitere a clădirii trebuie să cuprindă următoarea informație:


• componența Comisiei de transmitere;
• modul de efectuare a transmiterii (gratuit/contra plată);
• amplasarea clădirii și denumirea Întreprinderii de stat X și Întreprinderii municipale Y;
• caracteristica generală a clădirii (valoarea amortizării);
• starea terenului aferent sau, după caz, a mijloacelor fixe amplasate în cadrul clădirii. Odată ce a
fost perfectat, actul de transmitere se înaintează spre aprobare APP și UAT (autorităților publice
antrenate în procesul de transmitere).

Conform prevederilor HG nr. 901/2015, autoritățile publice antrenate în procesul de transmitere


(APP și UAT în cazul dat) sunt obligate să adopte actul de transmitere în termen de 10 zile
calendaristice din data prezentării acestora de către Comisia de transmitere. După aprobarea actului
de transmitere de către APP și UAT, acesta este prezentat Întreprinderii de stat X și Întreprinderii
municipale Y (părții care transmite și părții care primește).

Concomitent cu întocmirea actului de transmitere și prezentarea acestuia spre aprobare autorităților


implicate în procesul de transmitere, întreprinderea X întocmește, conform Instrucțiunii privind
completarea formularului tipizat de document primar cu regim special „Factura fiscală”, aprobată prin
ordinul MF nr. 118/2017, factura prin intermediul căreia are loc transmiterea clădirii.

În cazul în care transmiterea clădirii din anumite motive nu a fost realizată în termenul prestabilit,
Comisia de transmitere este obligată să informeze Guvernul/APP (autoritatea, prin decizia căreia
aceasta a fost instituită). Reieșind din practică, după caz, în funcție de termenul depășit de efectuare
a transmiterii, autoritatea ce a emis decizia de transmitere poate fie solicita părților implicate în
procesul de transmitere urgentarea procedurii, fie emite o nouă decizie de transmitere (dacă
termenul e depășit mai mult de 1-2 ani).

În cazul în care clădirea nu este înregistrată în cadastrul bunurilor imobile, Întreprinderea municipală
Y (entitatea care primește bunul) este obligată să asigure înregistrarea cadastrală a acesteia,
conform prevederilor legale, după primirea clădirii. După finalizarea procedurii de transmitere a
clădirii, actul juridic prin care a fost instituită comisia de transmitere devine caduc. Procedura
descrisă mai sus se aplică nu doar în cazul transmiterii unui bun din gestiunea unei întreprinderi de
stat în gestiunea unei întreprinderi municipale (din proprietatea publică a statului în proprietatea
publică a unităților administrativ-teritoriale), dar și în alte cazuri, în mod obligatoriu, autoritatea
responsabilă de adoptarea deciziei de transmitere fiind diferită în funcţie de situație, și anume.

Guvernul – în următoarele situații:


• trecerea bunurilor proprietate publică a statului din domeniul public în domeniul privat al proprietății
publice a statului și invers;
• transmiterea instituțiilor bugetare/publice la autogestiune, întreprinderilor de stat, societăților
comerciale cu cotă de stat și bunurilor imobile proprietate publică a statului din administrarea unei
autorități a administrației publice centrale/ autoritate publică autonomă în administrarea altei
autorități a administrației publice centrale/ autorități publice autonome, inclusiv în administrarea
organizațiilor nonguvernamentale de drept public, constituite prin legi speciale.

Autoritatea publică centrală ce deține în administrare obiectul transmiterii – în situația:


• transmiterii bunurilor proprietate publică de stat între 2 entități (autoritate autonomă, întreprindere
de stat) care se află în subordinea aceleiași autorități. În cazul dat, transmiterea bunului se
efectuează cu informarea obligatorie a APP. În cazul în care una sau ambele părți își exprimă
dezacordul cu transmiterea bunului, autoritatea publică centrală este în drept să adopte decizia de
transmitere și să aprobe actul de transmitere fără acordul uneia sau ambelor părți;
• transmiterii bunurilor proprietate publică de stat, cu excepția instituțiilor bugetare/publice la
autogestiune, întreprinderilor de stat, societăților comerciale cu cotă de stat, din administrarea sa în
administrarea altei autorități publice centrale, cu acordul sau la solicitarea acesteia din urmă, cu
informarea obligatorie a APP. În cazul dezacordului uneia din părțile antrenate în procesul de
transmitere, decizia definitivă este adoptată de Guvern, iar actul de transmitere poate fi aprobat fără
acordul părții care și-a exprimat dezacordul.

Autoritatea administrației publice locale – în cazul:


• trecerii bunurilor proprietate publică a UAT din domeniul public în domeniul privat al proprietății
publice a UAT și invers;
• transmiterii bunurilor din proprietatea publică a UAT în proprietatea publică a statului, la
propunerea Guvernului;
• transmiterii bunurilor din proprietatea sau administrarea unei UTA de nivelul întâi în proprietatea
sau administrarea altei UTA de același nivel, precum și în cadrul aceleiași unități administrativ-
teritoriale administrată de autoritatea publică respectivă. În cazul dezacordului uneia sau ambelor
părți cu transmiterea proprietății, autoritatea administrației publice locale este în drept să adopte
decizia de transmitere și să aprobe actul de transmitere fără acordul uneia sau ambelor părți;
• transmiterii bunurilor din proprietatea sau administrarea unei UAT de nivelul întâi în proprietatea
sau administrarea UAT de nivelul al doilea din același raion și invers.

APP – în următoarele cazuri:


• transmiterii fondului locativ proprietate publică a statului din gestiunea economică a societăților
comerciale, fondate în procesul privatizării, în gestiunea persoanelor juridice abilitate cu atribuții de
gestionare a fondului locativ;
• transmiterii bunurilor proprietate publică a statului din gestiunea economică a societăților
comerciale, fondate în procesul privatizării, în administrarea/gestiunea APP. În cazul dezacordului
societății comerciale cu transmiterea proprietății, care o deține cu drept de gestiune, APP este în
drept să adopte decizia de transmitere și să aprobe actul de transmitere unilateral.

De asemenea, aceeași procedură descrisă anterior poate fi utilizată și în cazul transmiterii bunurilor
proprietate publică cu titlu oneros, inclusiv în urma privatizării. În partea ce ține de societățile
comerciale cu capital integral sau majoritar public, structurile private, acestea pot parcurge
procedura prenotată, la decizia organelor de conducere. Totodată, bunurile, la transmiterea cărora
este necesar de aplicat procedura descrisă, sunt următoarele: terenuri, mijloace fixe, edificii, entități
publice (instituții bugetare și publice la autogestiune, întreprinderi de stat și municipale, subdiviziuni
ale acestora) și alte active proprietate publică. Suplimentar, se evidențiază faptul că transmiterea în
proprietatea persoanelor fizice și a persoanelor juridice de drept privat (uniuni profesionale,
organizații nonguvernamentale, obștești, religioase și alte organizații private sau societăți
comerciale), a bunurilor proprietate publică se efectuează obligatoriu contra plată. De altfel, în cazul
în care bunul ce constituie obiectul transmiterii reprezintă proprietate a întreprinderilor, organizațiilor,
altor persoane fizice sau juridice private, aceasta se transmite cu titlu gratuit în administrarea
autorităților publice, cu condiția adoptării deciziei în acest sens de către organul de administrare
împuternicit de proprietar și exprimării acordului autorității publice care primește bunul respectiv.

Particularități de transmitere a instituțiilor bugetare

Procedura de transmitere a instituțiilor bugetare se desfășoară similar procesului de transmitere a


clădirii între cele două întreprinderi, descris anterior, cu anumite particularități relatate în continuare.
Astfel, în situația în care procesul de transmitere a instituției bugetare implică și procesul de
reorganizare, lichidare sau creare a unei alte entități publice, decizia de transmitere poate fi
cumulată cu decizia privind reorganizarea, crearea sau lichidarea acesteia. De regulă, transmiterea
instituțiilor bugetare se efectuează conform ultimelor situații financiare ale acestora, fără
suspendarea activității.

Transmiterea instituției presupune transmiterea acesteia împreună cu toate activele și pasivele,


alocările bugetare, datoriile, precum și cu toate documentele care confirmă dreptul de proprietate,
posesie sau folosință asupra terenului, bunurilor imobile și mobile, obiectele de proprietate
intelectuală, licențele, autorizațiile, documentele contabile, tehnice, contractuale, documentația de
proiect și deviz, inclusiv cartea tehnică a construcției și alte documente necesare pentru activitatea
acestora.

În cazul în care în procesul transmiterii se schimbă doar subordonarea instituției bugetare,


inventarierea patrimoniului și perfectarea actului de transmitere a acesteia, de regulă, nu se
efectuează. Necesitatea efectuării obligatorii a inventarierii entității publice survine în cazul
transmiterii unei subdiviziuni a acestei entități care nu este separată la un bilanț aparte sau în cazul
reorganizării/ încetării activității acesteia. În situația dată, Comisia de transmitere asigură separarea
patrimoniului acestei subdiviziuni, prin inventarierea lui.

Ulterior, procesele-verbale privind rezultatele inventarierii și actul de transmitere servesc temei


pentru perfectarea bilanțului consolidat sau de repartiție. De regulă, în bilanțul de repartiție se includ
toate elementele din bilanțul entității publice, care țin direct de activitatea subdiviziunii care se
transmite sau sunt aferente acesteia. Totodată, la întocmirea bilanțului de repartiție al subdiviziunii în
cauză, activele circulante și datoriile acesteia se determină reieșind din nivelul mediu de asigurare
cu mijloace bănești și nivelul mediu al creanțelor, în raport cu volumul de producție și servicii sau cu
numărul personalului entității în ansamblu și se calculează conform bilanțului acesteia la data
transmiterii.

Actul de transmitere a instituției bugetare cuprinde următoarele informații privind:


• componența Comisiei de transmitere;
• modul de efectuare a transmiterii (gratuit/contra plată);
• denumirea instituției și autoritățile care transmit și primesc în administrare instituției;
• caracteristica generală a entității;
• starea mijloacelor fixe ale acesteia, terenul aferent;
• activele și pasivele ce se transmit, inclusiv lista datoriilor și lista creanțelor;
• documentele contabile.

Suplimentar, în cazurile în care, în urma transmiterii entității publice se schimbă fondatorul acesteia,
mărimea capitalului social sau alte date, partea care transmite este obligată să opereze, în termen
de 30 zile calendaristice de la data predării-primirii, modificările și completările necesare în
documentele de constituire și să le prezinte, în modul stabilit, pentru înregistrarea de stat.

În vederea facilitării procesului de perfectare a documentației aferente procesului de transmitere,


precum și în scopul evitării erorilor de interpretare, în anexele la HG nr. 901/2015 au fost aprobate
modele ale actului de transmitere atât în cazul transmiterii bunurilor proprietate publică, cât și în
cazul transmiterii entităților publice.

_________________________
1
 Decizia privind respingerea cererii de formare a bunului imobil poate fi atacată în instanța de
judecată
Activitatea întreprinderilor de stat și municipale: reglementări noi
Odată cu adoptarea Legii nr. 246/2017 cu privire la întreprinderea de stat și întreprinderea
municipală (Legea nr. 246/2017) a fost inițiat un proces amplu de reformare a sectorului
întreprinderilor de stat atât la nivel de politici, cât și la nivel de întreprinderi.

Legea în cauză a venit să substituie Legea nr. 146/1994 cu privire la întreprinderea de stat (Legea
nr. 146/1994) și a avut drept scop asigurarea unei abordări echitabile a activităţii întreprinderilor de
stat (ÎS) și întreprinderilor municipale (ÎM).

În acest context, este de remarcat faptul că, dacă până la adoptarea Legii nr. 246/2017, activitatea
ÎS era organizată și desfășurată conform unui cadru normativ bine definit (Legea nr. 146/1994 și
Hotărârea Guvernului nr. 770/1994 pentru aprobarea unor acte normative vizând funcționarea Legii
cu privire la întreprinderea de stat), atunci activitatea ÎM era fragmentat reglementată, unicul act
normativ de specialitate după care se ghidau acestea fiind Hotărârea Guvernului nr. 387/1994 cu
privire la aprobarea Regulamentului-model al întreprinderii municipale (HG nr. 387/1994).

Astfel, o lege specializată ce ar reglementa expres acest sector nu a existat. Respectiv, cadrul
regulator insuficient a generat o serie de neclarități și incertitudini în activitatea întreprinderilor
municipale, acestea fiind înlăturate după intrarea în vigoare a Legii nr. 246/2017.

Prin urmare, noua Lege cu privire la întreprinderea de stat și întreprinderea municipală prevede
actualizarea și uniformizarea politicilor publice de administrare a ÎS și ÎM la normele generale de
guvernare corporativă; determinarea/delimitarea clară a atribuţiilor fondatorului, consiliului de
administrație și ale administratorului întreprinderii și, nu în ultimul rând, eficientizarea procesului de
administrare a acestor întreprinderi.

Totodată, în vederea asigurării continuității și consolidării reformelor inițiate în sectorul


întreprinderilor de stat și municipale, precum și eficientizării procesului de implementare și aplicare a
Legii nr. 246/2017, la data de 18 octombrie 2019, prin Hotărârea nr. 484 (HG nr. 484/2019),
Guvernul a aprobat o serie de acte normative, cu statut de model, aferente activității ÎS și ÎM.

Astfel, a fost aprobat statutul întreprinderii municipale, acesta fiind propus în calitate de model
întreprinderilor date reieșind din faptul că statutele ÎM elaborate și aprobate până acum în baza
prevederilor HG nr. 387/1994 reflectau în mod insuficient atribuţiile fondatorului și cele ale organului
executiv, referitor la numirea și eliberarea din funcţie a administratorului, repartizării și utilizării
profitului net etc.

Totodată, prin HG nr. 484/2019 s-a aprobat statutul-model al ÎS; modelul contractului individual de
muncă al administratorului întreprinderii de stat/municipale și regulamentul-model al consiliului de
administraţie al ÎS. Acestea vin să actualizeze și să substituie actele normative-model, aprobate prin
Hotărârea Guvernului nr. 770/1994 pentru aprobarea unor acte normative vizând funcționarea Legii
cu privire la întreprinderea de stat (HG nr. 770/1994), în continuare, fiind prezentată o
analiză mai detaliată a acestor acte în comparație cu cele care au funcționat până în prezent.

În mare parte, modificările dintre statutele, contractele individuale dintre administrator și fondator și
regulamentele consiliului de administrație ale ÎS ce au fost în vigoare până acum și cele ce urmează
a fi aprobate se rezumă la lărgirea atribuțiilor consiliului de administrație a întreprinderilor de
stat/municipale, responsabilitățile administratorilor, aspecte privind profitul net al întreprinderilor,
asumarea răspunderii în cazul încălcării prevederilor legislației în vigoare sau prejudicierii
întreprinderilor etc. (vezi Figura 1).
Figura 1. Elemente de noutate în actele normative aprobate prin HG nr. 484/2019

Noul Statut al ÎS, aprobat prin HG nr. 484/2019, spre deosebire de redacția celui aprobat prin HG
nr. 770/1994, conține un compartiment nou ce vizează proveniența bunurilor întreprinderii. Astfel,
acestea se constituie din bunurile domeniului privat al statului depuse ca aport în capitalul social al
întreprinderii și bunurile obţinute ca rezultat al activităţii desfășurate și-i aparţin cu drept de
proprietate. Bunurile domeniului public al statului aflate în administrarea (gestiunea) întreprinderii nu
aparţin acesteia cu drept de proprietate. Aceste bunuri nu pot fi urmărite pentru datoriile
întreprinderii, înstrăinate sau supuse executării silite nici chiar în cazul insolvabilităţii, constitui obiect
al gajului și asupra lor nu se pot constitui garanţii reale, dobândite de către alte persoane prin
uzucapiune sau prin efectul posesiei de bună-credinţă asupra lor. Evidenţa contabilă a acestor
bunuri se ţine distinct de evidenţa activelor întreprinderii.

Totodată, spre deosebire de cerințele existente până acum, pe lângă lista bunurilor incluse în
capitalul social, la noul statut al întreprinderii trebuie să fie anexată și lista bunurilor domeniului
public al statului aflate în administrarea întreprinderii.

De asemenea, noua redacție a Statutului ÎS conține prevederi suplimentare privind capitalul social al
întreprinderii.

Respectiv, în calitate de aport la el nu pot fi depuse următoarele bunuri:


• bunuri a căror circulaţie este interzisă sau limitată prin lege;
• creanţele întreprinderii;
• bunuri imobile neînregistrate;
• bunuri ale instituţiilor de învăţământ, medicale, ale patrimoniului cultural și cele din sfera
locativcomunală.

În partea ce ține de modificarea capitalului social, conform prevederilor noului Statut, sursă de
majorare a lui poate fi capitalul propriu al întreprinderii în limita părţii ce depășește capitalul social
și/sau aporturile primite de la fondator.

Modificarea capitalului social se reflectă în statutul și bilanţul ÎS după înregistrarea modificării în


ordinea stabilită de Legea nr. 220/2007 privind înregistrarea de stat a persoanelor juridice și a
întreprinzătorilor individuali (Legea nr. 220/2007).

Totodată, în cazul reducerii capitalului social al întreprinderii, ea transmite Hotărârea în cauză spre
publicare în „Monitorul oficial” în termen de 15 zile lucrătoare de la data adoptării.

Noul Statut al întreprinderilor de stat și municipale vine cu reglementări suplimentare și în cazul


profitului net și capitalului de rezervă. Astfel, pe lângă destinațiile prevăzute până în prezent,
repartizarea profitului ÎS și ÎM poate fi îndreptată și la plata recompenselor către membrii organelor
de conducere și control ale întreprinderii.

De asemenea, spre deosebire de vechiul statut, în varianta recent aprobată este prevăzută limita
minimă a valorii capitalului de rezervă al întreprinderii (până acum limita respectivă era stabilită de
fondator).

Astfel, întreprinderea este obligată să formeze un capital de rezervă, ce va constitui nu mai puțin de
10% din capitalul social, prin defalcarea a cel puțin 5% anual din profitul net al întreprinderii.

O altă cerință suplimentară inclusă în noul statut prevede că profitul net se repartizează exclusiv
pentru acoperirea pierderilor din anii precedenţi și/sau pentru dezvoltarea întreprinderii și în cazul în
care aceasta este insolvabilă sau plata defalcărilor în buget va conduce la insolvabilitatea ei, nu doar
în situația când valoarea activelor nete, conform situaţiei financiare anuale, este mai mică decât
capitalul social sau poate deveni mai mică în urma plăţii defalcărilor în buget (după cum era până
acum).

Pe lângă acestea, noul statut al ÎS și ÎM prevede că dacă, la expirarea a 3 ani consecutivi de


administrare, valoarea activelor nete ale întreprinderii este mai mică decât mărimea capitalului
social, fondatorul este obligat să adopte una dintre următoarele hotărâri:
• de reducere a capitalului social, dar nu mai mic de 5000 lei;
• de transmitere a unor bunuri sau mijloace bănești în calitate de aport la capitalul social;
• de dizolvare a întreprinderii, dacă activele nete sunt sub limita de 5000 lei.

O altă noutate adusă de noile acte normative aprobate prin HG nr. 484/2019 ține de suplinirea
atribuțiilor organelor de conducere (vezi Figura 2). Pe lângă acestea, redacția noului statut conține
prevederi suplimentare, detaliate aferente procedurii de lichidare a întreprinderii.

Astfel, se precizează că comisia de lichidare sau lichidatorul execută și finalizează operaţiunile


curente, evaluează, valorifică și înstrăinează activele întreprinderii dizolvate, reprezintă
întreprinderea dizolvată în instanţele de judecată, încasează creanţele, inclusiv cele legate de
insolvabilitatea debitorilor, încheie tranzacţii, concediază lucrători, contractează, după necesitate,
specialiști și experţi, îndeplinește orice alte acţiuni în măsura în care sunt necesare procesului de
dizolvare.

Totodată, în cazul procesului de dizolvare, administratorul este obligat să transmită, iar comisia de
lichidare sau lichidatorul să primească bunurile, registrele și actele întreprinderii, să asigure
păstrarea lor, să ţină registrul tuturor operaţiunilor aferente lichidării în ordinea cronologică a
efectuării lor.

După achitarea creanţelor creditorilor, comisia de lichidare sau lichidatorul întocmește bilanţul de
lichidare, care se aprobă de fondator. În cazul în care întreprinderea nu dispune de active,
cheltuielile aferente lichidării benevole se acoperă din contul mijloacelor prevăzute în acest scop în
bugetul fondatorului.

De asemenea, noul Statut precizează că întreprinderea poate fi supusă dizolvării forţate prin
hotărârea instanţei de judecată, în baza cererii fondatorului, în cazurile în care aceasta nu dispune
de active sau, în decursul ultimilor 3 ani, nu a desfășurat activitate și nu a prezentat situaţiile
financiare și dările de seamă organelor abilitate. În acest caz, instanţa de judecată desemnează un
administrator fiduciar al dizolvării forţate a întreprinderii.

Suplimentar celor expuse, Legea nr. 246/2017, dar și noul Statut al ÎS și ÎM conține prevederi
aferente tranzacțiilor cu conflict de interese. Până la adoptarea Legii nr. 246/2017 astfel de tranzacții
nu erau reglementate, fapt ce a generat o serie de lacune, interpretări și incertitudini în activitatea ÎS
și ÎM.

Reieșind din acest considerent, sunt definite expres noțiunile de tranzacție și tranzacție cu conflict
de interes, după cum urmează:
• tranzacţia reprezintă o înţelegere între două sau mai multe părţi, prin care se transmit anumite
drepturi, bunuri sau se face un schimb comercial;
• tranzacţia cu conflict de interese este tranzacția definită astfel conform art. 16 alin. (2) din Legea
nr. 246/2017, și anume — tranzacţia sau câteva tranzacţii legate reciproc care întrunesc cumulativ
următoarele condiţii:
− se efectuează, direct sau indirect, între întreprindere și persoana interesată și/sau persoanele
apropiate ale acesteia, în sensul art. 2 din Legea nr. 133/2016 privind declararea averii și a
intereselor personale, în condiţii contractuale practicate de întreprindere în procesul activităţii
economice;
− valoarea tranzacţiei/tranzacţiilor legate reciproc sau a bunurilor ce constituie obiectul
acesteia/acestora depășește 1% din valoarea activelor nete ale întreprinderii, conform ultimelor
situaţii financiare, sau depășește 400 000 lei.
Noul Statut al ÎS și ÎM prevede că orice tranzacţie cu conflict de interese poate fi încheiată sau
modificată numai prin decizia consiliului de administraţie, care se ia cu unanimitatea membrilor săi,
cu excepţia persoanelor interesate de încheierea tranzacţiei. Respectiv, persoana interesată de
efectuarea tranzacţiei cu conflict de interese trebuie să părăsească ședinţa consiliului de
administraţie la care, prin vot deschis, se ia decizia cu privire la încheierea acestei tranzacții.

Prezenţa acestei persoane la ședinţa consiliului de administraţie se ia în considerare la stabilirea


cvorumului, iar la constatarea rezultatului votului, se consideră că această persoană nu a participat
la votare.

În cazul în care membrilor consiliului de administraţie nu le erau cunoscute toate circumstanţele


legate de încheierea tranzacţiei cu conflict de interese și această tranzacţie a fost încheiată prin
încălcarea celor expuse, consiliul de administraţie este obligat să ceară administratorului
întreprinderii:
• să renunţe la încheierea unei astfel de tranzacţii ori să rezoluţioneze contractul încheiat cu conflict
de interese;
• să asigure, în condiţiile legislaţiei, repararea de către persoana interesată a prejudiciului cauzat
întreprinderii prin efectuarea acestei tranzacţii.

În cazul în care mai mult de jumătate din membrii consiliului de administraţie sunt persoane
interesate de efectuarea tranzacţiei date, aceasta se încheie doar prin hotărârea fondatorului. La
identificarea conflictului de interese, cele mai bune soluţii pentru rezolvarea unei situaţii de conflict
de interese trebuie să vizeze interesele întreprinderii, interesul public, interesele legitime ale
salariaţilor, natura conflictului de interese, precum și alţi factori.

Tranzacțiile încheiate într-o situaţie de conflict de interese real sunt lovite de nulitate absolută, cu
excepţia cazului în care anularea acestora ar aduce daune interesului public.

Un alt compartiment nou inclus în statutul-model, aprobat prin HG nr. 484/2019, care vine să
faciliteze aplicarea prevederilor Legii nr. 246/2017, conține cerințe privind modul de dezvăluire a
informației de către întreprindere, conform cărora întreprinderea este obligată să plaseze pe pagina
ei web și pe pagina web oficială a fondatorului statutul, regulamentele interne și raportul anual al
întreprinderii.

Raportul anual al întreprinderii se plasează pe pagina web oficială în termen de 4 luni de la sfârșitul
fiecărui an de gestiune și va conţine cel puţin:
• informaţia despre numărul personalului, locurile de muncă nou-create și salariul mediu lunar pe
întreprindere;
• informaţia privind membrii organelor de conducere și control, funcţia deţinută (președinte/membru),
mărimea indemnizaţiei stabilite de fondator, precum și denumirea întreprinderilor în care aceștia
reprezintă concomitent interesele statului;
• situaţiile financiare anuale;
• informaţia privind asistenţa financiară de care beneficiază întreprinderea, garanţiile oferite de
Guvern, angajamentele financiare și obligaţiile asumate de întreprindere;
• rezultatele controalelor efectuate de către organele de control;
• raportul conducerii, care trebuie să conțină:
− datele privind realizarea indicatorilor financiari de performanţă stabiliţi pentru întreprindere; −
datele privind realizarea indicatorilor nefinanciari de performanţă relevanţi pentru activitatea
întreprinderii;
− descrierea activităţilor de bază, inclusiv din domeniul cercetării și dezvoltării;
− descrierea evenimentelor care au afectat activitatea întreprinderii, inclusiv tranzacţiile cu conflict
de interese;
− descrierea riscurilor și incertitudinilor cu care se confruntă întreprinderea și atenuarea impactului
acestora;
− informaţia referitoare la respectarea cerinţelor privind protecţia mediului înconjurător;
− informaţia privind existenţa filialelor întreprinderii;
− perspectivele de dezvoltare a întreprinderii și oportunităţile profesionale ale angajaţilor.

În aceeași ordine de idei, în vederea asigurării dezvăluirii informației, atât pagina web a
întreprinderii, cât și pe cea a Agenţiei Proprietăţii Publice se plasează raportul auditorului
întreprinderii.

De asemenea, noul Statut obligă întreprinderea să respecte prevederile Legii nr. 133/2011 privind
protecția datelor cu caracter personal la prelucrarea datelor cu caracter personal în activitatea sa.
Cu referire la elementele de noutate ale noului contract individual de muncă model al
administratorului al ÎS și ÎM, pe lângă noile atribuții ale administratorului reflectate în Figura 2, acesta
prevede că, la propunerea consiliului de administrație, administratorul poate beneficia de premiu
anual din profitul net anual al întreprinderii în mărimea determinată de fondator la repartizarea
profitului net pentru anul gestionar.

Acest premiu nu poate depăși în sumă mărimea a șase salarii de funcţie lunare pe an, în funcţie de
rezultatele economico-financiare anuale pozitive ale întreprinderii.

Totodată, noul contract individual de muncă concretizează unele obligații și cerințe de răspundere
suplimentare pentru administrator:
• folosirea întregii capacități de muncă în interesul întreprinderii și comportarea în activitatea sa ca
un bun comerciant;
• interzicerea oricăror activităţi în beneficiul întreprinderilor sau societăţilor concurente, cu același
domeniu de activitate, ori al întreprinderilor sau societăţilor comerciale care se află în relaţii
comerciale cu întreprinderea.

Această interdicţie se extinde și asupra soţului sau soţiei administratorului, precum și asupra rudelor
și afinilor acestuia până la gradul al patrulea inclusiv;
• răspunderea administratorului faţă de întreprindere pentru prejudiciul cauzat prin actele îndeplinite
de salariaţi când prejudiciul nu s-ar fi produs dacă el ar fi exercitat supravegherea impusă de
obligaţiile funcţiei sale;
• răspunderea solidară a administratorului cu predecesorul său imediat dacă, având cunoștinţă de
încălcările săvârșite de acesta din urmă, nu le comunică organului de control al întreprinderii.

Încetarea calităţii de administrator, pe orice temei, nu afectează răspunderea acestuia pentru


încălcarea obligaţiilor în perioada în care acesta deținea funcția de administrator.

În aceeași ordine de idei, fondatorul sau consiliul de administrație este obligat să sesizeze organele
competente privind tragerea la răspundere a administratorului, inclusiv să-l oblige să repare
prejudiciile cauzate întreprinderii.

Suplimentar, se remarcă faptul că, potrivit noului contract individual de muncă al administratorului,
fondatorul are dreptul de a aplica, la propunerea consiliului de administrație, sancțiuni disciplinare
administratorului sau de a-l elibera din funcție pentru încălcarea de către acesta a prevederilor
legislației în vigoare.

Conform prevederilor art. 206 al Codului muncii, sancțiunile disciplinare ce pot fi aplicate sunt
avertismentul, mustrarea, mustrarea aspră și concedierea.

În aceeași ordine de idei, este necesar de menționat că, potrivit prevederilor art. 34 din Legea
contabilității și raportării financiare nr. 287/2017 (Legea nr. 287/2017), ÎS și persoanele din cadrul
acestora poartă răspundere disciplinară, civilă, contravențională și/sau penală, conform legislaţiei în
vigoare, pentru încălcarea cerințelor legii prenotate în partea ce se referă la ținerea contabilității,
întocmirea și semnarea situațiilor financiare, efectuarea auditului obligatoriu al situațiilor financiare,
prezentarea acestora fondatorilor și Biroului Național de Statistică, precum și publicarea lor pe
pagina web a întreprinderii.

În partea ce ține de Regulamentul Consiliului de administrație al întreprinderii de stat (Regulament),


remarcăm că, spre deosebire de prevederile vechiului Regulament, redacția nouă a acestuia conține
prevederi suplimentare și detaliate privind modul de organizare a activității Consiliului de
administrație. Astfel, funcția de secretar al Consiliului de administrație este exercitată de către unul
dintre angajații întreprinderii, acesta fiind desemnat de către Consiliu, și nu de către unul dintre
membrii lui, cum era până acum.

Activitatea secretarului poate fi remunerată din contul resurselor financiare ale întreprinderii, iar
remunerarea acestuia se stabilește de către Consiliu.

Totodată, conform prevederilor noului Regulament, se precizează expres persoanele care nu pot fi
membri ai Consiliului de administrație:
• administratorul autorităţii publice centrale;
• persoana care are o vechime totală de muncă mai mică de 3 ani;
• administratorul și contabilul-șef al întreprinderii;
• membrul Comisiei de cenzori;
• persoana condamnată, prin hotărâre definitivă și irevocabilă a instanţei de judecată, pentru
infracţiuni în privinţa patrimoniului, infracţiuni de corupţie în sectorul privat, care cade sub
incompatibilităţile și restricţiile prevăzute la art. 16-21 din Legea nr. 133/2016, precum și căreia nu i-
au fost stinse antecedentele penale.

De asemenea, fondatorul este în drept să revoce membrul Consiliului de administrație în cazul


absentării nemotivate la 3 ședinţe consecutive, încălcării legislaţiei sau a Regulamentului, cu
informarea membrului în cauză despre acest fapt.

În aceeași ordine de idei, se remarcă faptul că procesele-verbale ale ședinței Consiliului de


administrație urmează a fi perfectate în termen de 5 zile de la data desfășurării ședinței (și nu în 7
cum era până acum) și trebuie să cuprindă:
• data și locul desfășurării ședinţei;
• numele și prenumele persoanelor care au participat la ședinţă, inclusiv ale președintelui și
secretarului ședinţei;
• ordinea de zi;
• tezele principale ale cuvântărilor pe marginea ordinii de zi, cu indicarea numelui și prenumelui
vorbitorilor;
• rezultatul votului și deciziile luate;
• anexele.

Noul regulament-model al Consiliului de administrație include și noile atribuții suplimentare ale


Consiliului de administrație reflectate în Figura 2 și cerințele față de membrii consiliului aferente
tranzacțiilor cu conflict de interese prevăzute în statutul întreprinderii și descrise mai sus.

Pe lângă actualizarea actelor normative existente în cadrul ÎS, HG nr. 484/2019 vine cu acte
normative noi în vederea implementării prevederilor Legii nr. 246/2017. Unul dintre aceste acte
normative este Regulamentul Comisiei de cenzori. Potrivit art. 6 din Legea prenotată, în ÎS se
instituie un nou organ de conducere – Comisia de cenzori.

Instituirea ei derivă din necesitatea verificării situației gestionare și de evidențiere în contabilitate a


patrimoniului și a fondurilor financiare ale întreprinderii, verificarea executării bugetului de venituri și
cheltuieli, precum și a modului de respectare a prevederilor legale în domeniul financiar-contabil,
inclusiv verificarea legalității actelor și documentelor, a hotărârilor, deciziilor, regulilor și
regulamentelor etc.

Regulamentul-model al Comisiei de cenzori a ÎS, aprobat prin HG nr. 484/2019 stabilește


competenţa, modul de desemnare și activitate a comisiei în cadrul întreprinderii. Astfel, ea face parte
din organele de conducere ale întreprinderii și reprezintă organul de control al acesteia.
Componenţa numerică a comisiei se stabilește de către fondator în număr de cel puțin 3 persoane,
în funcţie de indicii economico-financiari (numărul mediu scriptic al personalului, venitul din vânzări
etc.) ai întreprinderii.

Secretarul comisiei se desemnează de către fondator din cadrul membrilor acesteia. În calitate de
membri ai ei nu pot fi numiți:
• administratorul autorităţii publice centrale;
• persoana care are o vechime totală de muncă mai mică de 3 ani;
• administratorul și contabilul-șef ai întreprinderii;
• membrii Consiliului de administraţie, persoanele necalificate în contabilitate, finanţe, economie,
jurisprudenţă sau cele desemnate în cel puţin 4 comisii de cenzori ale întreprinderilor de stat;
• persoana condamnată, prin hotărâre definitivă și irevocabilă a instanţei de judecată, pentru
infracţiuni în privinţa patrimoniului, infracţiuni de corupţie în sectorul privat, care cade sub
incompatibilităţile și restricţiile prevăzute la art. 16-21 din Legea nr. 133/2016, precum și căreia nu i-
au fost stinse antecedentele penale;
• alte persoane, în cazul în care statutul întreprinderii limitează calitatea lor de membru în cadrul
Comisiei de cenzori.

În partea ce ține de organizarea activității Comisiei de cenzori, ședințele ordinare ale ei se convoacă
de către președinte, care stabilește data, ora și locul desfășurării și ordinea de zi aferentă.
Secretarul comisiei este obligat să aducă la cunoștinţa membrilor ei, cu cel puţin 5 zile lucrătoare
înainte de ziua ședinţei, ordinea de zi și materialele de rigoare.

Prima ședință a Comisiei de cenzori se convoacă nu mai târziu de o lună după desemnarea
acesteia în cadrul căreia se alege în mod obligatoriu secretarul comisiei și se aprobă planul de
activitate al ei. Şedinţa este deliberativă dacă la ea participă cel puţin 2/3 din membrii acesteia.

Hotărârile comisiei se adoptă cu votul majorităţii membrilor prezenți. Şedinţele se reflectă în


procese-verbale, care se semnează de către toţi membrii comisiei participanţi la ședinţă și se
păstrează la secretarul acesteia.

Similar procedurii aplicate în cadrul Consiliilor de administrație, procesul-verbal al ședinţei Comisiei


de cenzori se întocmește în termen de 5 zile de la data desfășurării ședinţei, în cel puţin două
exemplare, și cuprinde:
• data și locul desfășurării ședinţei;
• numele și prenumele persoanelor care au participat la ședinţă, inclusiv ale președintelui și
secretarului ședinţei;
• ordinea de zi;
• tezele principale ale cuvântărilor pe marginea ordinii de zi, cu indicarea numelui și prenumelui
vorbitorilor
• rezultatul votului și deciziile luate;
• anexe.

În partea ce ține de activitatea de control a Comisiei de cenzori, aceasta exercită semestrial


controlul activităţii economico-financiare a întreprinderii.

Înainte de efectuarea fiecărui control, comisia stabilește scopul și domeniile de activitate ale
întreprinderii supuse controlului, lista documentelor necesare pentru efectuarea controlului,
termenullimită pentru prezentarea raportului, examinarea scrisorii către conducere emisă de
societatea de audit, după caz.

În calitate de organ de control în cadrul unei întreprinderi, Comisia de cenzori asigură:


• controlul activităţii economico-financiare;
• aprecierea plenitudinii și autenticităţii datelor reflectate în documentele primare, registrele contabile
și situațiile financiare;
• controlul privind respectarea actelor normative în activitatea economico-financiară;
• verificarea modului de gestionare de către întreprindere a riscurilor semnificative;
• verificarea corectitudinii desfășurării procedurilor de achiziţie a bunurilor, a lucrărilor și a serviciilor
de către întreprindere;
• monitorizarea implementării recomandărilor expuse în raportul de audit și acordarea suportului
metodologic la realizarea lor.

Totodată, comisia este în drept să efectueze controale inopinate ale activităţii întreprinderii din
proprie iniţiativă, la cererea fondatorului, a administratorului sau a Consiliului de administraţie.

Administratorul întreprinderii este obligat să asigure, în termen de 2 zile lucrătoare, prezentarea


documentelor necesare pentru efectuarea controlului.

În urma controlului, Comisia de cenzori întocmește un raport, care trebuie să reflecte: • analiza
indicatorilor economico-financiari și evaluarea capacităţii întreprinderii de a-și continua activitatea;
• evaluarea rezultatelor economico-financiare ale întreprinderii prin prisma evoluţiei indicatorilor
principali (profitul net, venitul din vânzări și alţi indicatori ce ţin de condiţiile de activitate concrete ale
întreprinderii respective) în raport cu perioada corespunzătoare a anului precedent, în vederea
stabilirii de către Consiliul de administraţie a plafonului concret al salariului administratorului, pasibil
limitării, pentru anul în curs;
• corectitudinea desfășurării procedurilor de achiziţie a bunurilor, a lucrărilor și a serviciilor;
• informaţia despre fapte de încălcare a legislaţiei, a statutului și a regulamentelor interne ale
întreprinderii, precum și despre valoarea prejudiciului cauzat; • informaţia privind măsurile
întreprinse de către administrator pentru înlăturarea deficienţelor identificate în procesul misiunii de
audit;
• recomandările pe marginea rezultatelor controlului;
• circumstanţele care au împiedicat efectuarea controlului.

În vederea facilitării procesului de întocmire a raportului Comisiei de cenzori ca rezultat al controlului


efectuat, în anexă la Regulamentul-model al Comisiei de cenzori este prezentat un model al acestui
raport.

Raportul se semnează de către toţi membrii comisiei care au participat la control. Membrii ei care nu
sunt de acord cu raportul acesteia, în termen de 3 zile lucrătoare, își expun opinia separată, care se
anexează la raport. Ulterior, în termen de 3 zile lucrătoare, președintele Comisiei de cenzori
transmite raportul respectiv administratorului și președintelui Consiliului de administraţie.

Totodată, membrii comisiei sunt obligați să păstreze secretul comercial privind activitatea
antreprenorială a întreprinderii și sunt în drept să participe, cu vot consultativ, la ședinţele Consiliului
de administraţie. În concluzie, se remarcă faptul că Legea nr. 246/2017 a uniformizat cadrul legal
aferent întreprinderilor de stat și celor municipale, iar actele normative aprobate prin HG
nr. 484/2019 au făcut claritate în partea ce ține de activitatea organelor de conducere a ÎS și ÎM.

Totodată, conform prevederilor HG nr. 484/2019, autoritățile administrației publice centrale sunt


obligate, iar autorităților administrației publice locale li se recomandă, să aprobe în termen de o lună
de la intrarea în vigoare a hotărârii indicate (2 decembrie 2019) regulamentele interne de funcționare
a întreprinderilor de stat/municipale descrise mai sus.

Totodată, în condițiile în care legislația în domeniul activității ÎS prevede că administratorii acestora


se selectează prin concurs, prin HG nr. 484/2019 a fost aprobat și regulamentul-model cu privire la
organizarea și desfășurarea concursului pentru ocuparea funcţiei vacante de administrator al ÎS,
autoritățile administrației publice locale fiind în drept să-l adapteze pentru ÎM.
Detalii cu privire la procedura de organizare și desfășurare a concursului respectiv vor fi prezentate
în numărul următor al revistei. În pofida reglementărilor recent aprobate, un aspect al activității
organelor de conducere a întreprinderilor de stat care totuși insuflă neclaritate este modul de
desemnare a membrilor consiliului de administraţie și ai comisiei de cenzori ale ÎS și condiţiile de
remunerare a acestora. Procedura în cauză se stabilește de Guvern, așadar urmează a fi elaborate
și aprobate reglementările de rigoare.

Cu toate acestea, sectorul întreprinderilor cu capital de stat/municipale rămâne un segment


vulnerabil, fiind unul de interes public, în continuă perfecționare, unde statul/autoritatea
administrației publice locale urmează să se implice în asigurarea unei bune gestionări a activității
acestora, iar ajustarea continuă a cadrului normativ la bunele practici va permite diminuarea riscului
de vulnerabilitate al acestora.