Universitatea Ecologica din Bucuresti

Facultatea de Management Financiar

Finante si Banci
Anul II – Centrul Focsani

PARTICULARITATILE
CONTURILOR SPECIFICE
CONTABILITATII
MANAGERIALE

Conf. univ. dr. Ungureanu Carmen

Student: Neculai Tudor Cristinel

Conceptul de contabilitate manageriala si elemente definitorii ale acesteia
Fata de contabilitatea financiara, contabilitatea managerială reprezintă un domeniu
distinct in cadrul evidentei contabile, care fumizează informatii analitice de detaliu
referitoare la eficienta utilizării factorilor de productie.
Conceptul de contabilitate manageriala a aparut destul de greu ,imbracand aceasta
forma nu inainte de a detine alte denumiri precum contabilitate de gestiune sau
contabilitate analitica.
Prima forma a contabilitatii manageriale a fost reprezentata de contabilitatea
industriala ca urmare a dezvoltarii acestui sector,insa cu timpul aceasta s-a extins
si in cadrul celorlalte sectoare (inclusiv si in cazul prestarilor de servicii sau in
activitatea bancara) motiv ce a determinat schimbarea denumirii acestei
discipline in contabilitate de gestiune si apoi contabilitate manageriala.
Prima denumire de contabilitate de gestiune este sugestiva pentru aceasta
disciplina insa nu are in vedere scopul urmarit de aceasta adica de a ajuta in
prelucrarea si promovarea luarii deciziilor manageriale urmare a acestui fapt
contabilitatea de gestiune va fi redenumita in contabilitate manageriala , denumire
ce are in vedere scopul disciplinii in sine.
Astfel intr-un mediu de afaceri global disciplina are caracteristică de a fi un amestec
între două discipline. Prima, contabilitatea,abordează partea tehnică a cuantificării,
prelucrării şi comunicării informatiilor. Cea de a doua, managementul, furnizeaza o
perspectivă asupra problemelor comportamentale specifice controlului asupra unei
intreprinderi.
Punctul de plecare în contabilitatea de gestiune il reprezintă preluarea din contabilitatea
financiară a cheltuielilor de exploatare care vor fi analizate impreună cu veniturile
de exploatare, de aceea contabilitatea manageriala mai este numită şi contabilitate
de gestiune.
Nu sunt incorporate în costuri cheltuielile financiare şi cheltuielile
extraordinare.
Excepţie o fac dobanzile pentru creditele bancare primite de intreprindere cu ciclul
lung de fabricatie şi care după caz pot fi repartizate în costul produselor respective.
Înregistrarea cheltuielilor în contabilitatea de gestiune se face simultan cu
inregistrarea din contabilitatea financiara pe baza aceloraşi documente sau pe
baza unor documente centralizatoare, cu deosebire că datele se vor prelua după
criterii proprii.
Dar de ce sa alegem contabilitatea manageriala in locul celei financiare?
Una din ideile majore care intervin in alegerea contabilitatii manageriale in detrimentul
celei financiarc o reprezinta avantajele pe care aceasta le detin in comparatie cu
informatiile puse la dispozitie de contabilitatea financiara.

Cu toate ca contabilitatea financiară si contabilitatea manageriala au o serie

de particularitaţi individuale ce difera, există şi caracteristici comune:
ambele contabilităţi examineaza unele şi aceleaşi operaţii economice(aceleaşi
documente primare), dar sub diferite aspecte:
-sunt obligate să respecte principiile generale acceptate de contabilitate;
-costul efectiv al produselor fabricate (scrviciilor prestate, lucrărilor executate)
calculat in contabilitatea managerială este preluat la sfărşitul lunii de către
contabilitatea financiară pentru evaluarea stocurilor fabricate;
-informaţiile ambelor contabilitaţi sunt luate pentru luarea deciziilor. Putem
observa ca accasta disciplina : contabilitatea managerială răspunde la următoarele
intrebari:
Care este obiectivul strategic al intreprinderii?
De ce resurse are nevoie intreprinderea şi de unde se pot obtine acestea, pe termen scurt
şi lung ?
Există un sistem flexibil care să informeze intreprinderea că nu se indreaptă in direcţia
care trebuie şi că sunt necesare corecturi? Cum ştie intreprinderea ca a
ajuns acolo unde şi-a propus ?
Cum evaluează şi recompensează intreprinderea performanţele managerului?

Obiectivele contabilitatii manageriale

Obiectivul principal al contabilitatii manageriale este reprezentat de măsurarea,
colectarea, prelucrarea şi transmiterea informaţiei pentru planificare (bugetare),
calculaţie, control şi analiza executării bugetelor în scopul pregătirii rapoartelor
interne pentru luarea deciziilor manageriale. Institutul contabilitătii de gestiune
amcrican defineşte contabilitatea de gestiune astfel: „Procesul de identificare,
colectare, analiză, prelucrare, interpretare şi transmitere a informaţiilor financiare şi
nefinanciare utilizate de manageri pentru realizarea funcţiilor de planificare,
evaluare şi control in cadrul intreprinderii şi pentru asigurarea utilizării şi evidentierii
corespunzatoare a resurselor acesteia:'
Astfel prin contabilitatea de gestiune se determină costul de productie pe produs,
lucrare sau serviciu (P, L, S), costul pe centre dc responsabilitate, costul diferitelor
functiuni, rezultatele analitice (pe produs, lucrare sau serviciu şi pe centre) exprimate atat
in unităţi monetare cât şi nemonetare(bucati tone , m2 etc .)
Principalele functii si obiective ale contabilitatii manageriale sunt:

-determinarea diferitor marje şi rezultate analitice pe produse, servicii sau activităţi;

calcularea costurilor pe produse (lucrări, servicii), activitaţi şi pe unitaţi organizaţionale
(diviziunii, departamente, sectii, servicii etc.);
-cunoaşterea detaliată a proceselor de alocare a resurselor în interiorul întreprinderii
pe centre de responsabilitate şi pe produse;
-metode de transformare a resurselor consumate in rezultate;
-elaborarea previziunilor având la bază consumurile trecute putându-se evalua in
timp consecintele activelor viitoare;
-furnizarea informatiei necesare elaborării bugetelor;
-furnizarea informaţiei necesare elaborării bugetelor;
-furnizarea informatiilor necesare elaborarii bugetelor;
-furnizarea de informatii pentru stabilirea abaterilo r între previziuni si realizări;
-furnizarea datelor pentru exercitarea controlului gestionar;
-furnizarea de informatii destinate măsurării performantelor (rentabilitate,
productivitate) la nivelul sectoarelor de activitate şi al produselor;
-furnizarea datelor pentru exercitarea controlului gestionar;
-luarea deciziilor manageriale pe termen lung şi coordonarea dezvoltării
întreprinderii.

Astfel un sistem efectiv de contabilitate managerială dă posibilitate intreprinderii să

manuiască operatiile de fiecare zi, să depisteze probleme şi să le rezolve, să facă
planuri pentru perioadele scurte şi lungi şi să evalueze progresul.
In Romania, in sfera contabilitătii manageriale intră următoarele probleme:
- Inregistrarea operatiilor privind colectarea şi repartizarea cheltuielilor pe
destinatii, activităti, faze de fabricatie, etc.
- decontarea productiei,
- calculul costurilor de productie pe PLS şi inclusiv pentru productia in curs de
executie.
- calcularea costurilor şi determinarea rezultatelor analitice.
Conceptia de organizare a contabilitatii manageriale
Contabilitatea de gestiune furnizeaza date care vin să completeze informatiile din
contabilitatea financiară care clasifică informatiile privind cheltuielile şi veniturile
din rapoartele întocmite in functie de:
(1)organizarea contabilitatii manageriale nascute dintr-un complex de factori care tin
de structurile functionale si operationale ale intreprinderii:
(2) ariile de responsabilitate atribuite managerilor şi functiile acestor manageri (
deoarece ele se adresează exclusiv managerilor ca beneficiari interni de date.),
Complexitatea factorilor care intra sub incidenta organizarii contabilitatii manageriale au
in vedere realizarea modului dc organizare a contabilitatii dc gestiune.

Conceptul de organizare a contabilitatii manageriale axata pe conceputul

de rezultat al exercitiului se poate realiza prin determinarea rezultatelor
economico-financiare:
Pe functii ale entitatii;
Pe activitati ale cantitatii
Pe centre de profit:
Pe produs si lucrari/servicii (PLS).
Conceptul de organizare a contabilitatii manageriale axata pe conceputul de
valoare adaugata
Se realizeaza prin tablourile soldurilor intermediare de Gestiune (TSIG), tablou
ce se construieşte
prin regruparea şi rearanjarea veniturilor şi a cheltuielilor, deci a pozitiilor din contul
de „Profit
şi pierdere". Soldurile intermediare de gestiune, se calculează in sume
comparabile, astfel :
1 Venituri din vânzarea mărfurilor(ct 707)
2 Cheltuieli privind mărfurile(ct 607)
3 Marja comerciala (1 -2)
4 Productia vândută(ct 701 — 706 +708)
5 Variaţia stocurilor(ct 711 1/-)
6 Productia imobilizată (ct 721 + 722)
7 Producţia exerciţiului (4 +5 + 6)
8 Consumuri intermediare inclusiv cheltuieli provenite de la
terti(gr.60, exclusiv 607, gr.61, gr.62, exclusiv 621)
9 Valuarea adăugata(3+7-8)
10 Venituri din subvenţă de exploatare(7411)
11 Cheltuieli cu impozitele şi taxele(gr.63)
12 Cheltuielile cu personalul(gr 64 +621)
13 Excedentul (deficitul) brut din exploatare(9+10-11-12)
14 Alte venituri din exploatare şi venituri din provizioane
15 Alte cheltuieli din exploatare
16 Cheltuieli cu amortizarea şi provizioanele
17 Rezultatul din exploatare(13+14-15-16)
18 Venituri financiare
19 Cheltuieli financiare
20 Rezultatul curent(17+18-19)
21 Venituri extraordinare
22 Cheltuieli extraordinare
23 Rezultatul extraordinar(2I-22)
24 Rezultatul brut al exerciţiului(20+23)
25 I mpozitul pc profit
26 Rezultatul net al ezercitiului(24-25)
Soldurile intermediare de gestiune reprezintă, de fapt, etape succesive in formarea
rezultatului final. Construcţia indicatorilor se realizează in cascada pomind de la cel mai
cuprinzător
(producţia exerciţiului + marja comerciala) şi încheind cu cel mai sintetic (rezultatul net al
exerciţiului). Fiecare sold intermediar de gestiune reflecta rezultatul gestiunii financiare
la treapta respectivă de acumulare.
Întocmirea tabloului soldurilor intermediare de gestiune are ca scop:
-aprecierea creşterii bogăţiei, generate de activitatea intreprinderii:
-descrierea repartizării bogăţiei create de intreprindere intre: salariaţi şi organismele
sociale,stat, acţionari. intreprindere:
-inţelegerea fomării rezultatului net:
studiul structurii activităţii cu ajutorul unor rate care permit analiza evoluţiei in timp a
acesteia (de exemplu, rata marcii comerciale, rata valorii adăugate, ponderea exportului
etc.):
-studiul mijloacelor de exploatare. folosind rate precum randamentul fortei de
munca,
-randamentul echipamentului industrial etc.;
-analiza rentabilitălii:
-analiza evoluţiei în timp prin calcularea variaţiei procentuale a principalelor solduri
intermediare de gestiunee, identificarea cauzelor acestor variatii şi stabilirea, dacă este
cazul,de măsuri corectoare.
Conceptia de malista(autonoma) de organizare a contabilitatii manageriale
Contabilitatea manageriala dualista presupune existenta unui circuit autonom,
distinct, adica a unui sistem de conturi independent.
Astfel organizarea autonomă presupune existenta unui circuit aparte şi este
caracteristică concepţiei dualiste, concept preluat şi de Romania. Acest circuit al
CG are o anumită independenţă faţă de CF şi işi poate organiza lucrările
specifice fie utilizănd conturi speciale (clasa 9 ,Conturi de gestiune - OMFP 94 /
2001), fie prin dezvoltarea in analitic a conturilor din CF confonn particularitătilor
din fiecare intreprindere, fie extracontabil prin intermediul evidenţei tehnico-
operative proprii.Ordinul MFP nr. 1826 / 2003 evidenţiază care sunt normele
referitoare la organizarea CG, precizandu-sc că CG se organizează în mod
obligatoriu, în funcţie de specificul activităţii desfăşurate, responsabil de organizarea
ci fiind administratorul.
Avantajul: asigură o confidentialitate mai înaltă a informatiilor contabile.
Dezavantajul:. majorarea volumului de muncă contabil şi, respectiv a cheltuielilor
de deservire a departamentului „Contabilitate", datorită faptului că
documentele primare se prelucrează dublu, o dată pentru necesitătile
contabilitătii manageriale şi a doua oară pentru cele ale contabilitătii financiare.
Conceptii moderne de organizare a contabilitatii manageriale
Evolutia proceselor de productie si a tehnologiei au impus dezvoltarea unor conceptii
moderne lasand modelele traditionale in urma pe masura ce inovatiile in materie
de gestiune au preluat amploare.
Conceptiiie moderne de organizare a contabilitatii manageriale s-au dezvoltat cu
ajutorul unor modele operationale de gestiune (Just In Time ) sau modele
operationale bazate pe costurile tinta (Target Costing) . De asemcnea alte
metode prccum calculul costului pc activitati prin metoda AI3C-ului sau modele
bazate pe centre de responsabilitate devin din ce in ce mai utilizate si la noi in tara.
Organizarea sistemelor contabile pe plan international caracterizata de doua
modele:
- sistemul continental, reprezentat in principal de cel francez;
- sisternul anglo — saxon.
Sistemul contabil francez este mai riguros, avand sarcini bine delimitate si
utilizeaza un sistem de conturi distinct. Sistemul anglo - saxon este caracterizat de
o autonomie ridicata, nefiind influentat de catre factori externi (organisme
administrative sau profesionale), ci doar de nivelul dotarilor, dezvoltarea
organizatiei si a mediului economic in ansamblu.
Factorii care influenteaza organizarea contabilitatii manageriale
Organizarea contabilitatii manageriale este dependent de mai multi factori dintre
care cei mai escntiali sunt:
Profilul si marimea intreprinderii de care depinde forma de organizare a unitatii
precum si circuitul documentelor si actelor in cadrul acesteia:
Structura organizatorica a entitatii reprezentata de activitatile diverse realizate de
societate incepand cu productia, prestari de servicii , executari de lucrari livrari
etc , in functietie de aceasta de realizeaza repartizarea sectorului productive pe centre
de responsabilitate. Aceasta structura organizatorica se imparte la randul ei in doua
component:
- structura de productie - care cuprinde diverse verigi organizatorice ca de
excmplu sectorul productiv poate fi divizat pe centre ,ateliere , sectoare , uzine
, sectii depozite . magazine . depouri etc in functie de ramura de activitate a respective
entitati;
- structura functionala -care este generala si aplicabila tuturor entitatilor astfel: servicii,
birouri , compartimente iar in cadrul acestora locuri de munca ;
Specificul activitatii desfasurate influenteaza puternic organizarea contabilitatii de
gestiune si a calculatiei costurilor deoarece se precizeaza obiectul calculatiei ,
momentul calculatiei ,structura cheltuielilor ocazionate de diverse activitati pe
produse lucrari r servicii , tehnologia folosita etc ;
Astfel se pot clasifica in functie de tehnologia folosita si de gradul de omogenitate a
productiei in : productie simpla / productie complexa:
Organizarea activitatii — odata cu alegerea premiselor si a formei de organizare a
contabilitatii de gestiune se trec la stabilirea sectoarelor de cheltuieli si purtatori de
costuri.

Adaptarea sistemului de conturi la exigentele organizarii

contabilitatii manageriale
În ceea ce priveşte folosirea conturilor. precum şi simbolizanta acestora, se va
proceda in aşa măsură incat informatiile obtinute să fie flexibile, lista conturilor de
gestiune fiind adaptată in funcţie de scopurile urmărite: evidenta fluxului costurilor,
determinarea costurilor aferente stocurilor, determinarea veniturilor şi a rezultatelor
pe activităţi, efectuarea de previziuni, etc.
MFP prin Directiva Metodologic si a Contabilitătii a prevăzut pentru clasa 9 „Conturi
de gestiune" un număr redus de conturi:
grupa 90 — "Decontări interne" grupa 92 „Conturi dc calculaţie"
grupa 93 — .Costul productiei'
Acest lucru nu inseamnă că intreprinderile care optează pentru conturi speciale nu
pot crea şi alte grupe de conturi pentru a urmări venitul şi rezultatele analitice
adoptănd o variantă dezvoltată a clasei 9 cu 10 grupe.
Funcţiunea conturilor din grupa 90 — „Decontări inteme"
Grupa cuprinde 3 conturi:
- 901 „Decontări interne privind cheltuielile"
- 902 „Decontări intrne privind productia obtinută"
- 903 — „Decontări interne privind diferentele de preţ"
Aceste conturi sunt conturi de reflectare sau conturi oglindă care asigură autonomia
CG fată de CF.
Contul 901- „Decontări interne privind cheltuielile' Se creditează: in cursul perioadei de
calculaţie cu cheltuielile efective de exploatare preluate din CF in corespondentă cu
debitul conturilor din grupa 92 „Conturi de calculaţiie" (921, 922, 923, 924, 925). Se
debitează numai la sfărşitul perioadei de calculaţie cu decontarea cheltuielilor
efective către CF astfel:
- decontarea producţiei obţinute la cost de inregistrare prestabilit prin creditul contului
931
- decontarea diferenţelor de preţ intre costul efectiv si costul prestabilit prin creditul
contului 903 - decontarea costului subactivitătii prin creditul contului 902
- decontarea productiei neterminate in cost efectiv prin creditul contului 933
in urma decontărilor către CF a costurilor efective determinate prin CG contul 901 se
soldează.
Contul 902 „Decontări interne privind productia obtinută" cont de pasiv după
functia contabilă, iar după natura soldului este cont bifunctional. Acest cont
evidentiaza decontările intre subunităti privind productia obtinută dar are şi rolul
de a determina diferentele de pret intre costul efectiv şi cel prestabilit.
Se ereditează in cursul lunii cu valoarea productiei obţinute in cost prestabilit prin
debitul contului 931.Se debitează la sfarsitull lunii cu:
- valoarea productiei obţinute în cost efectiv prin creditul contului 921 -
- cheltuielile de desfacere prin creditul contului 925
Contul 903 - „Decontari interne privind diferentele de pret'' are rolul de a
evidentia la sfărşitul lunii diferentele de preţ intre costul efectiv al producţiei
obtinute şi costul prestabilit al acesteia.Se debitează la sfărşitul lunii cu diferentele
de preţ in corespondenţă cu creditul contului 902 astfel: -in negru pentru diferenţele
nefavorabile / in roşu pentru diferenţele favorabile . Se ereditează la afirşitul lunii
cu diferentele de pret decontate către CF prin debitul contului 901.Contul nu
prezintă sold.
Functionarea conturilor din grupa 92 - Conturi de calculatie
Aceasta cuprinde urmatoarele conturi sintetice de gradul I :
921"Cheltuielile activitatii de baza''
922 " Cheltuielile activitatii auxiliare "
923 "Cheltuieli indirecte de productie "
924 "Cheltuieli generale de administratie
925 - Cheltuieli de desfacere "
Aceste conturi sunt utilizate pentru evidentierea cheltuielilor pe feluri de activitati
si in cadrul accstora pe obiecte de calculatie precum si p entru calcularca
costurilor .Au functie contabila de conturi de activ . Se debiteaza in timpul lunii
cu cheltuielile efectuate in corespondenta cu contul 901 " Decontari interne privind
" Se crediteaza la sfarsitul lunii pentru decontarea cheltuielilor efective pe
felul de produse sau activitati, in corespondenta cu conturile 902 "Decontari
inteme privind productia obtinuta " si 933 - Costul productieii in curs de executie ".
Functionarea conturilor din grupa 93 "Costul productiei "
Aceasta cuprinde urmatoarele conturi sintetice de gradul 1 :
931 " Costul productiei obtinute "
933 Costul productiei in curs de executie
Contul 931 Costul productiei obtinute este pentru evidentierea productiei obtinute
constand in produse finite semifabricate , lucrand executate si servicii prestate.
Are functie contabila de cont de activ. Se debiteaza in timpul lunii cu ocazia obtinerii de
produse , lucrari si servicii in corespondenta cu contul 902 si se crediteaza la sfarsitul
lunii prin debitul contului 901 Decontari interne privind cheltuielile .
Contul 933" Costul productiei in curs de executie " are functie contabila de cont de
activ. Se debiteaza la sfarsitul lunii prin creditul conturilor de calculatie ( 921 , 922 , 923
, 924 ) si se crediteaza in corespondenta cu contul 902 "Decontari inteme privind
productia obtinuta "