Retratarea situațiilor financiare în vederea

aplicării IFRS

-Suport curs-

Lector Georgeta Petre

CAFR - BUCUREȘTI

1
 14 IUNIE 2016

NOTĂ:

Prezentul material se referă la entitățile care sunt obligate, potrivit

legii, să aplice IFRS ca bază contabilă, astfel că în textul acestuia s-au
indicat prevederile legale și paragrafele din IFRS care susțin sau justifică
o anumită abordare.
Aplicarea IFRS ca bază contabilă reprezintă un proces complex
care presupune eforturi considerabile atât din partea entităților cât și din
partea auditorilor.
În suportul de curs sunt cuprinse unele tratamente contabile care,
în opinia autorului, sunt mai des întâlnite în practică. Exemplele
prezentate au rolul de a pune în evidență anumite prevederi din IFRS și
tratamentul contabil al acestora.
În practică, se va analiza situația de fapt a entității care trece la
aplicarea IFRS și se vor efectua doar acele retratări care se impun.
Totodată, entitățile trebuie să se asigure că trecerea la IFRS ca
bază contabilă se efectuează cu respectarea prevederilor legale.

Autorul

2
 CUPRINS

1. Prezentarea cadrului legal privind aplicarea IFRS.....................................PAG . 4

2. Obiectivul raportării cu scop general........................................................ PAG. 9

3. Raportul de audit .......................................................................................PAG. 10

4. Situații identificate în practică...................................................................PAG. 11

5. Contabilizarea operațiunilor determinate de retratarea situațiilor

financiare..........................................................................................................PAG 13

6. Diferențe de tratament contabil între reglementările contabile aprobate prin

OMFP nr. 1802/2014, cu modificările și completările ulterioare
(exemple)..........................................................................................................PAG.
14

Bibliografie

3
Definitie:
Prin retratare se înţelege efectuarea şi înregistrarea în contabilitate a
operaţiunilor determinate de trecerea de la Reglementările contabile privind situaţiile
financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, aprobate prin
Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014, la Reglementările contabile
conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară, aplicabile societăţilor
comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă
reglementată, aprobate prin Ordinul viceprim-ministrului, ministrul finanţelor publice,
nr. 1.286/2012, cu modificările şi completările ulterioare.
Pentru înregistrarea în contabilitate a rezultatelor retratării prevăzute la alin.
(1) se folosesc conturile cuprinse în Planul de conturi prevăzut la pct. 143 din
Reglementările contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare
financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la
tranzacţionare pe o piaţă reglementată, aprobate prin Ordinul viceprim-ministrului,
ministrul finanţelor publice, nr. 1.286/2012, cu modificările şi completările ulterioare.
( art. 4 OMFP nr. 666/2015)

1. Prezentarea cadrului legal privind aplicarea IFRS

● Regulamentul (CE) nr. 1606/2002 al Parlamentului European şi al Consiliului

din 19 iulie 2002 privind aplicarea standardelor internaționale de contabilitate;

● Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 881/2012 privind aplicarea de

către societăţile comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la
tranzacţionare pe o piaţă reglementată a Standardelor Internaţionale de
Raportare Financiară;

Piaţa reglementată – are înţelesul prevăzut la art. 125 din Legea nr. 297/2004
privind piaţa de capital, cu modificările şi completările ulterioare.

● Legea nr. 297/2004, modificată prin Legea nr. 167/2012

O piaţă reglementată este un sistem pentru tranzacţionarea instrumentelor
financiare astfel cum au fost definite la art. 2 alin. (1), pct. 11 şi a certificatelor de
emisii de gaze cu efect de seră, definite potrivit prevederilor Hotărârii Guvernului
nr. 780/2006 privind stabilirea schemei de comercializare a certificatelor de emisii
de gaze cu efect de seră, cu modificările şi completările ulterioare, precum şi
pentru licitaţiile de certificate de emisii de gaze cu efect de seră realizate în
conformitate cu legislaţia europeană în vigoare şi care:

a) funcţionează regulat;
b) este caracterizată de faptul că reglementările emise şi supuse aprobării
C.N.V.M. definesc condiţiile de funcţionare, de acces pe piaţă, condiţiile de
admitere la tranzacţionare a unui instrument financiar şi a certificatelor de emisii
de gaze cu efect de seră;

4
 c) respectă cerinţele de raportare şi transparenţă în vederea asigurării protecţiei
investitorilor stabilite de prezenta lege, precum şi reglementările emise de
C.N.V.M., potrivit legislaţiei europene.
(art. 125)

Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.286/2012  pentru aprobarea

Reglementărilor contabile conforme cu Standardele Internaţionale de Raportare
Financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale căror valori mobiliare sunt
admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată, cu modificările şi completările
ulterioare.

 Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 666/2015 privind aplicarea

Reglementărilor contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare
financiară de către unele entităţi cu capital de stat.

IFRS – urile aplicabile:

Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) – adoptate potrivit

procedurii prevăzute de Regulamentul (CE) nr. 1.606/2002 al Parlamentului European şi al
Consiliului din 19 iulie 2002 privind aplicarea standardelor internaţionale de contabilitate.
Reglementările contabile conforme cu IFRS se aplică împreună cu Legea
contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu
IFRS, precum şi cu alte prevederi legale aplicabile, în scopul asigurării unui grad
ridicat de transparenţă şi comparabilitate a situaţiilor financiare anuale.
(art. 2 din OMFP nr. 1.286/2012)

Administratorii entităţilor, respectiv alte persoane care au obligaţia

gestionării entităţilor, precum şi persoanele care au obligaţia organizării şi
conducerii acestora, directorii economici, contabilii-şefi sau alte persoane
împuternicite să îndeplinească această funcţie, trebuie să asigure măsurile
necesare pentru aplicarea corespunzătoare a prevederilor prezentului ordin.
(art. 5 din OMFP nr. 1.286/2012)


Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1690/2012 privind modificarea şi completarea unor reglementări contabile,
publicat în Monitorul Oficial al României, nr. 857 din 18 decembrie 2012
Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 213/2013 privind completarea Reglementărilor contabile conforme cu
Standardele internaţionale de raportare financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise
la tranzacţionare pe o piaţă reglementată, aprobate prin Ordinul viceprim-ministrului, ministrul finanţelor
publice, nr. 1.286/2012, publicat în Monitorul Oficial al României, nr. 100 din 20 februarie 2013
Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2067/2013 pentru modificarea şi completarea unor reglementări contabile,
publicat în Monitorul Oficial al României, nr. 6 din 7 ianuarie 2014
Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 150/2015 privind completarea Reglementărilor contabile conforme cu
Standardele internaţionale de raportare financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise
la tranzacţionare pe o piaţă reglementată, aprobate prin Ordinul viceprim-ministrului, ministrul finanţelor
publice, nr. 1.286/2012, publicat în Monitorul Oficial al României, nr. 136 din 23 februarie 2015
Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1198/2015 pentru modificarea şi completarea unor reglementări contabile,
publicat în Monitorul Oficial al României, nr. 759 din 12 octombrie 2015
Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 4160/2015 pentru modificarea şi completarea unor reglementări contabile,
publicat în Monitorul Oficial al României, nr. 21 din 12 ianuarie 2016

5
 (1) Răspunderea pentru organizarea şi ţinerea contabilităţii, în conformitate cu
prevederile Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi
completările ulterioare, revine administratorului sau altei persoane care are
obligaţia gestionării entităţii.
(pct. 2 din Anexa 1 la OMFP nr. 1.286/2012)
(2) Persoanele prevăzute la alin. (1) trebuie să asigure, potrivit legii, condiţiile
necesare pentru: întocmirea documentelor justificative privind operaţiunile
economice; organizarea şi ţinerea corectă şi la zi a contabilităţii; organizarea şi
efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi a capitalurilor
proprii, inclusiv a elementelor înregistrate în afara bilanţului, precum şi
valorificarea rezultatelor acesteia; respectarea regulilor de întocmire a situaţiilor
financiare anuale, respectiv a situaţiilor financiare anuale consolidate, şi publicarea
în termen a acestora; păstrarea documentelor justificative, a registrelor şi situaţiilor
financiare şi organizarea contabilităţii de gestiune adaptată la specificul entităţii.
(pct. 2 din Anexa 1 la OMFP nr. 1.286/2012)

depunere raportări contabile:

(1) Pentru asigurarea sistemului informaţional al statului, Ministerul Finanţelor

Publice poate solicita entităţilor care aplică prevederile prezentului ordin
depunerea unei raportări contabile anuale la unităţile teritoriale ale Ministerului
Finanţelor Publice.
(2) Această raportare se întocmeşte pe baza datelor din balanţa de verificare
cuprinzând elemente determinate potrivit prevederilor IFRS.
(3) Prevederile alin. (2) se aplică inclusiv pentru raportarea aferentă datei de 31
decembrie 2012.
(art. 13 din OMFP nr. 1.286/2012)

Pentru asigurarea informaţiilor destinate sistemului instituţional al statului, Ministerul

Finanţelor Publice poate solicita persoanelor prevăzute la art. 1 alin. (1) - (4) să
depună, în termen de 150 de zile de la încheierea exerciţiului financiar, respectiv
a anului calendaristic, la unităţile teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice o
raportare contabilă anuală, al cărei conţinut se stabileşte prin ordin al ministrului
finanţelor publice.
(art. 37 din legea contabilităţii)

Situaţii financiare:

Situaţiile financiare anuale se vor întocmi în condiţiile prevăzute de lege.

(art. 182 alin. (1) din Legea nr. 31/1990)

Situaţiile financiare anuale se întocmesc şi se publică, potrivit legii, în limba

română şi în moneda naţională.
(pct. 17 din Anexa 1 la OMFP nr. 1.286/2012)

6
componente situaţii financiare:

Pentru persoanele juridice care aplică Standardele internaţionale de

raportare financiară (IFRS), situaţiile financiare au componentele prevăzute
de aceste standarde.
(art. 28 alin. (3) din legea contabilităţii)

Situaţiile financiare anuale, respectiv situaţiile financiare anuale consolidate,

au componentele prevăzute de IAS 1.
(art. 7 din OMFP nr. 1.286/2012)

Inventariere:

În scopul întocmirii situaţiilor financiare anuale în baza IFRS, entităţile

procedează la inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor şi
capitalurilor proprii şi evaluarea acestora potrivit prevederilor cuprinse în
IFRS. (art. 11 din OMFP nr. 1.286/2012)

Evaluarea elementelor deţinute cu ocazia inventarierii şi prezentarea

acestora în situaţiile financiare anuale se fac potrivit reglementărilor
contabile aplicabile.
(art. 8 alin. (1) din legea contabilităţii)

Aprobarea, semnarea şi publicarea situaţiilor financiare anuale:

Situaţiile financiare anuale (IFRS) se depun la unităţile teritoriale ale Ministerului

Finanţelor Publice, însoţite de documentele prevăzute de lege.

Situaţiile financiare anuale sunt supuse aprobării adunării generale a

acţionarilor, potrivit legislaţiei în vigoare, pe baza raportului administratorilor
pentru exerciţiul financiar în cauză şi a raportului de audit semnat de persoana
responsabilă, potrivit legii.

aprobarea şi publicarea situațiilor financiare:

Prevederi generale

18. – Situaţiile financiare anuale sunt supuse aprobării adunării generale

a acţionarilor, potrivit legislaţiei în vigoare, pe baza raportului
administratorilor pentru exerciţiul financiar în cauză şi a raportului de audit
semnat de persoana responsabilă, potrivit legii.
19. – (1) Situaţiile financiare anuale, aprobate în mod corespunzător,
împreună cu raportul administratorilor şi raportul de audit semnat de
persoana responsabilă, potrivit legii, se publică în conformitate cu legislaţia
în vigoare.
20. – (1) Împreună cu situaţiile financiare anuale trebuie publicată
propunerea de distribuire a profitului sau de acoperire a pierderii contabile.
(2) Distribuirea profitului sau acoperirea pierderii contabile se prezintă în

7
 notele explicative.
(pct. 18, 19 (1), 20 din Anexa 1 la OMFP nr. 1.286/2012)

Situaţiile financiare anuale vor fi însoţite de o declaraţie scrisă a persoanelor

prevăzute la art. 10 alin. (1) prin care îşi asumă răspunderea pentru întocmirea
situaţiilor financiare anuale şi confirmă că politicile contabile utilizate la
întocmirea situaţiilor financiare anuale sunt în conformitate cu reglementările
contabile aplicabile.
(art. 30 lit. a) din legea contabilităţii)

Răspunderea pentru organizarea şi conducerea contabilităţii la persoanele prevăzute

la art. 1 alin. (1) - (4) revine administratorului, ordonatorului de credite sau altei
persoane care are obligaţia gestionării entităţii respective.
(art. 10 alin. (1) din legea contabilităţii)

Prevederi aplicabile entităților care intră sub incidența Ordinului ministrului finanțelor
publice nr. 666/2015

Art. 6 alin. (1) –(2) din OMFP nr. 666/2015

(1) Situaţiile financiare anuale individuale conforme cu IFRS,

menţionate la art. 2 alin. (1), se întocmesc în limba română şi în moneda
naţională şi se publică pe pagina proprie de internet a fiecărei entităţi
prevăzute în anexa la prezentul ordin ( situații întocmite pentru anul 2016 și
2017).
(2) Situaţiile financiare anuale menţionate la alin. (1) se auditează
potrivit legii.

Art. 7 din OMFP nr. 666/2015

Pentru exerciţiile financiare ale anilor 2016 şi 2017, situaţiile financiare

anuale prevăzute de Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu
modificările şi completările ulterioare, sunt cele întocmite potrivit
Reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale individuale şi
situaţiile financiare anuale consolidate, aprobate prin Ordinul ministrului
finanţelor publice nr. 1.802/2014.

Art. 8 alin. (2) - (3) din OMFP nr. 666/2015

(2) La transpunerea soldurilor conturilor contabile din balanţa de verificare

întocmită pentru 31 decembrie 2017 conform Ordinului ministrului finanţelor
publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind
situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate
în conturile de deschidere ale exerciţiului financiar al anului 2018, entităţile
întocmesc o situaţie care să cuprindă diferenţele dintre valorile înscrise în
balanţa de verificare întocmită pentru 31 decembrie 2017 şi cele înregistrate în
conturile de deschidere ale exerciţiului financiar al anului 2018, însoţite de
explicaţii detaliate privind natura acestora, precum şi modul de transpunere a

8
soldurilor conturilor. Se prezintă, de asemenea, modificările aduse politicilor
contabile, determinate de trecerea la aplicarea, ca bază contabilă, a
reglementărilor contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare
financiară.
(3) Începând cu exerciţiul financiar al anului 2018, entităţile depun la unităţile
teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice situaţii financiare anuale întocmite
potrivit reglementărilor contabile conforme cu IFRS, precum şi o raportare
anuală, al cărei conţinut se stabileşte prin ordin al ministrului finanţelor
publice.

Regulamentul CNVM nr. 1/2006 privind emitenţii şi operaţiunile cu valori

mobiliare, cu modificările şi completările ulterioare

Art. 227...(4) Societatea admisă la tranzacţionare pe o piaţă reglementată trebuie să

pună la dispoziţia publicului, în termen de cel mult 4 luni de la încheierea
exerciţiului financiar, situaţiile financiare anuale, împreună cu raportul anual,
aprobate de adunarea generală a acţionarilor. Raportul anual va include şi
raportul auditorului financiar ales, în concordanţă cu art. 258, precum şi
comentariile integrale ale acestuia.
(5) Raportul semestrial trebuie să fie pus la dispoziţia publicului, în termen de cel
mult 2 luni de la încheierea perioadei de raportare. Dacă situaţiile financiare
semestriale au fost auditate, raportul semestrial va include obligatoriu raportul
auditorului financiar. ( Legea nr. 297 /2004)

Situaţiile financiare anuale prevăzute la art. 8 se depun la unităţile teritoriale ale

Ministerului Finanţelor Publice, însoţite de documentele prevăzute de lege.

(2) Odată cu documentele prevăzute la alin. (1) se depune şi o situaţie cuprinzând

rezultatele retratării, în baza IFRS, a informaţiilor din contabilitatea organizată în
baza Reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale individuale şi
situaţiile financiare anuale consolidate, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor
publice nr. 1.802/2014, cu modificările ulterioare...

2. Obiectivul raportării cu scop general

Obiectivul raportării financiare cu scop general este oferirea de informaţii

financiare cu privire la entitatea raportoare care să fie utile pentru investitorii existenţi
şi potenţiali, împrumutători şi alţi creditori în deciziile pe care aceştia le iau cu privire
la oferirea de resurse entităţii. Respectivele decizii implică achiziţionarea, vânzarea
sau deţinerea instrumentelor de capitaluri proprii şi de datorii şi furnizarea sau
decontarea împrumuturilor şi altor forme de credit.

Investitorii existenţi şi potenţiali, împrumutătorii şi alţi creditori au nevoie de

informaţii privind resursele entităţii, pretenţiile faţă de entitate şi de informaţii
referitoare la cât de eficient şi eficace şi-au îndeplinit consiliul de administraţie şi
conducerea entităţii responsabilităţile de utilizare a resurselor entităţii.

9
Exemple de astfel de responsabilităţi:
a) protejarea resurselor entităţii de efectele nefavorabile ale factorilor
economici precum modificările preţului şi cele tehnologice;
b) certitudinea că entitatea respectă legile, reglementările şi prevederile
contractuale aplicabile;
c) Informaţiile privind îndeplinirea de către conducere a responsabilităţilor sale.

3. Raportul de audit

Situaţiile financiare anuale întocmite de entităţi sunt auditate de auditori

statutari, membri ai Camerei Auditorilor Financiari din România (CAFR), potrivit legii.
Totodată, auditorul (auditorii) statutar(i) sau firma (firmele) de audit:
a) exprimă o opinie privind:
(i) consecvenţa raportului administratorilor cu situaţiile financiare anuale
pentru acelaşi exerciţiu financiar; şi
(ii) întocmirea raportului administratorilor în conformitate cu cerinţele
legale aplicabile;
b) declară dacă, pe baza cunoaşterii şi a înţelegerii dobândite în cursul auditului cu
privire la societate şi la mediul acesteia, a (au) identificat informaţii eronate
semnificative prezentate în raportul administratorilor, indicând natura acestor
informaţii eronate.
Prevederile mai sus menționate se aplică şi situaţiilor financiare anuale
consolidate şi rapoartelor consolidate ale administratorilor.
( pct. 15 din OMFP nr. 1286/2012)

Raportul de audit conţine:

a) o introducere care identifică cel puţin situaţiile financiare care fac obiectul
auditului statutar, împreună cu cadrul de raportare financiară care a fost aplicat la
întocmirea acestora;
b) o descriere a domeniului de aplicare al auditului statutar, care identifică cel puţin
standardele de audit conform cărora a fost efectuat auditul statutar;
c) o opinie de audit care este fără rezerve, cu rezerve sau contrară şi care prezintă
clar punctul de vedere al auditorului statutar cu privire la următoarele:
(i) dacă situaţiile financiare anuale oferă o imagine fidelă, în conformitate cu
cadrul relevant de raportare financiară; şi
(ii) după caz, dacă situaţiile financiare anuale sunt conforme cerinţelor
legale aplicabile.
Dacă auditorul statutar nu este în măsură să emită o opinie de audit, raportul
menţionează imposibilitatea emiterii unei astfel de opinii;
d) o menţiune privind aspectele asupra cărora auditorul statutar atrage atenţia prin
evidenţiere, fără ca opinia de audit să fie cu rezerve;
e) opinia şi declaraţia menţionate la pct. 15^1.
Raportul de audit se semnează şi se datează de către auditorul statutar. În
cazul în care auditul statutar este efectuat de o firmă de audit, raportul de audit
poartă semnătura cel puţin a auditorului/auditorilor statutar(i) care a(u) efectuat
auditul în numele firmei de audit.

( pct. 16 din OMFP nr. 1286/2012)

10
 În notele explicative la situaţiile financiare, societăţile prezintă, pe lângă
informaţiile cerute de IFRS, totalul onorariilor aferente exerciţiului financiar percepute
de fiecare auditor statutar sau firmă de audit pentru auditul statutar al situaţiilor
financiare anuale şi totalul onorariilor percepute de fiecare auditor statutar sau firmă
de audit pentru alte servicii de asigurare, pentru servicii de consultanţă fiscală şi
pentru alte servicii decât cele de audit.
Filialele care sunt consolidate în situaţiile financiare ale unui grup, întocmite
conform prezentelor reglementări, sunt scutite de la obligaţia prezentării informaţiilor
menţionate la alin. (1), cu condiţia ca aceste informaţii să fie furnizate în notele
explicative la situaţiile financiare anuale consolidate.
În cazul unui grup, informaţiile menţionate la alin. (1) se prezintă nu numai în
ceea ce priveşte auditorul grupului, dar şi pentru fiecare auditor sau firmă de audit
implicat(ă) în auditul grupului. Dacă un auditor sau o firmă de audit a auditat mai
multe entităţi din grup, totalul onorariilor financiare percepute de fiecare auditor
statutar sau firmă de audit se poate prezenta pe o bază agregată, în notele
explicative la situaţiile financiare anuale consolidate.

( pct. 16^1din OMFP nr. 1286/2012)

4. Situații identificate în practică

Situaţii identificate în practică:

a) Societăţi care au întocmit şi publicat situaţii financiare anuale

IFRS( extracontabil)

 nu aplică prevederile IFRS 1

 Există situaţii financiare anuale pentru perioadele precedente,
respectiv:
– situaţii financiare anuale IFRS întocmite pe baza
datelor determinate extracontabil
– situaţii financiare anuale întocmite conform cu
Omfp nr. 1.802/2014, cu modificările şi
completările ulterioare

- prin înregistrări contabile se aduc în contabilitatea IFRS informațiile

determinate extracontabil care au fost raportate în situațiile financiare anuale IFRS în
perioadele anterioare.

- se analizează dacă se mențin aceleași politici contabile și în cazul aplicării

IFRS ca bază contabilă;
- dacă se modifică politicile contabile, efectul modificării va fi contabilizat și
prezentat conform IAS 8 întrucât societatea a prezentat situații financiare conforme
cu IFRS ( Atenție la implicațiile fiscale);

Diferențele rezultate din aplicarea IFRS se alocă:

- fiecărui element individual care face obiectul retratării ( de ex.: imobilizări
corporale);

11
 - fiecărei perioade prezentate în situațiile financiare.

- în urma alocării pe elemente a sumelor prezentate în situațiile

IFRS publicate anterior pot rezulta unele diferențe care
necesită justificare.

Exemple:

1. Societatea utilizează ca politică contabilă modelul reevaluării pentru imobilizările

corporale atât potrivit OMFP nr. 1802/2014, cu modificările și completările ulterioare
cât și potrivit IFRS ( utilizat extracontabil)
În mod normal nu ar trebui să existe diferențe între informațiile dintre
contabilitatea conform OMFP nr. 1802/2014 și IFRS.

Eventualele diferențe se alocă imobilizărilor corporale individuale.

Dacă există diferențe de amortizare aferente perioadelor anterioare celei
curente, aceasta se înregistrează

1177 Rezultatul reportat provenit din = 281 Amortizări privind

trecerea la aplicarea IFRS, imobilizările corporale şi
mai puţin IAS 29 investiţiile

sau

281 Amortizări privind = 1177 Rezultatul reportat provenit din

imobilizările corporale şi trecerea la aplicarea IFRS,
investiţiile mai puţin IAS 29

2. Situația în care societatea a utilizat pentru imobilizările corporale modelul costului

în situația IFRS și modelul reevaluării în contabilitatea potrivit OMFP nr. 1802/2014,
cu modificările și completările ulterioare

Societatea decide că va continua politica contabilă de evidențiere la cost și va

renunța la reevaluare.

Se procedează la aducerea valorii imobilizărilor corporale din contabilitatea

ținută conform OMFP nr. 1802/2014, cu modificările și completările ulterioare, la
valorile determinate extracontabil conform IFRS.

Înregistrări ce pot fi efectuate :

- anularea rezervei din reevaluare existentă:

105 Rezerve din reevaluare = 212 Construcții

12
 Atenție:
a) la ce cost ne referim:
- cost de achiziție, cost de producție;
- cost inflatat conform IAS 29;
- valoarea justă drept cost presupus ( adoptat la aplicarea
pentru prima dată a IFRS extracontabil)

b) la efectele fiscale la retratare și ulterior la aplicarea efectivă

Societăţi care au întocmit situaţii IFRS pentru consolidare, acţionari,

finantatori, dar nu au fost publice
 aplică prevederile IFRS 1

Se analizează:
- dacă se mențin politicile contabile IFRS utilizate anterior;
- acuratețea informațiilor IFRS;
- se decide dacă informațiile IFRS pot fi utilizate la retratare,

Societăţile care nu au întocmit situaţii financiare anuale IFRS

 aplica prevederile IFRS 1

 pot face uz de derogările prevăzute de IFRS 1.

5. Contabilizarea operațiunilor determinate de retratarea situațiilor

financiare

Modul de contabilizare la retratare:

- Ajustările din retratare aferente exercițiului financiar 2015 (care se

retratează) se efectuează pe seama contului de profit și pierdere (conturi din clasa 6
și 7);
- Ajustările aferente exercițiilor financiare anterioare anului 2015 se
evidențiază în contul 1177 ”Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea
IFRS,mai puţin IAS 29”, cu evidențierea în analitic distinct a ajustărilor aferente
exercițiului financiar 2014;
- Este necesară evidențierea distinctă a efectelor retratării exercițiului financiar
2014, deoarece se recalculează în conformitate cu IFRS, coloana de comparabilitate
(exercițiul financiar 2015, exercițiul financiar 2014);

Situația poziției financiare și situația rezultatului global pentru exercițiul

financiar 2014 se obține prin ajustarea (recalcularea) datelor din bilanț și cont de
profit și pierdere întocmite conform reglementărilor contabile anterioare, cu sumele

13
evidențiate în contul 1177 ”Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea
IFRS, mai puţin IAS 29”, aferente acestui exercițiu.
Sumele evidențiate în contul 1177 ”Rezultatul reportat provenit din trecerea la
aplicarea IFRS, mai puţin IAS 29” aferente exercițiilor anterioare anului 2014, se
evidențiază și se prezintă cumulat.
Pot fi operațiuni a căror retratare se efectuează prin alte conturi decât în contul
1177 ”Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea IFRS, mai puţin IAS 29”
( de ex. contul 118 ”Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dată a
IAS 29”)

Societatea care aplică pentru prima dată IFRS, trebuie să aplice IFRS 1 și să
identifice eventualele excepții și derogări de la aplicarea unor prevederi ale IFRS.
Aplicarea excepțiilor și derogărilor prevăzute de IFRS 1 poate contribui
semnificativ la simplificarea trecerii la IFRS.
Operațiunile de retratare trebuie să fie efectuate în conformitate cu politicile
contabile aprobate, care trebuie să fie conform celor mai recente prevederi din
standarde.
În cazul aplicării IFRS 1 situațiile financiare retratate cuprind elementele și
prezentările din acest standard.
Trecerea la aplicarea IFRS presupune contabilizarea operațiunilor determinate
de aplicarea politicilor contabile IFRS dar și corectarea unor operațiuni, ca urmare a
aplicării incorecte a politicilor contabile aprobate prin OMFP nr. 1802/2014, cu
modificările și completările ulterioare.
Operațiunile contabile efectuate la retratare trebuie să se bazeze pe
documente justificative întocmite pentru ajustări, evaluări, estimări, note contabile și
trebuie identificate elementele individuale afectate ( de ex. imobilizări corporale).

6. Diferențe de tratament contabil între reglementările contabile

aprobate prin OMFP nr. 1802/2014, cu modificările și completările
ulterioare și IFRS (exemple)

6.1. Eliminarea elementelor de active, datorii și capitaluri proprii care nu

îndeplinesc criteriile de recunoaştere potrivit IFRS

1 Eliminarea cheltuielilor de constituire şi a amortizării aferente calculate

– pentru amortizarea
2801 = 1177
înregistrată înainte de 2015
Amortizarea cheltuielilor Rezultatul reportat provenit din
de constituire trecerea la aplicarea IFRS,
mai puţin IAS 29

– pentru amortizarea
2801 = 6811
înregistrată în 2015

14
 Amortizarea cheltuielilor Cheltuieli de exploatare
de constituire privind amortizarea
imobilizărilor

sau
6811 = 2801 în roşu
Cheltuieli de exploatare Amortizarea cheltuielilor de
privind amortizarea constituire
imobilizărilor

– cu valoarea cheltuielilor
1177 = 201 de constituire înregistrate
în contabilitate
Rezultatul reportat Cheltuieli de constituire
provenit din trecerea la
aplicarea IFRS,
mai puţin IAS 29

În cazul eliminării din evidenţă a unor elemente de imobilizări necorporale care

nu îndeplinesc criteriile de recunoaştere, se poate proceda la eliminarea valorii
neamortizate în sold (articole contabile: 2801=201 şi 1177=201). Modul de
contabilizare este la latitudinea entităţii şi trebuie să ţină seama de necesităţile de
informaţii, inclusiv pentru fiscalitate.

Scoaterea din evidență a unor active trebuie să se facă cu respectarea

procedurilor interne ale entității.
De ex., nu pot fi scoase din evidență imobilizările corporale în curs care nu
îndeplinesc criteriile de recunoaștere, ci se evidențiază o ajustare pentru depreciere
și ulterior, după îndeplinirea formalităților legale, acestea se scot din evidență.

2. Inregistrarea ajustarilor pentru depreciere aferente imobilizărilor corporale în curs

care nu îndeplinesc criteriile de recunoaştere potrivit IAS

– pentru sume înregistrate

1177 = 2931
înainte de 2015
Rezultatul reportat Ajustari pentru deprecierea
provenit din trecerea la imobilizărilor corporale în curs
aplicarea IFRS, de execuţie
mai puţin IAS 29

– pentru sume înregistrate în

= 2931
2015
6813
Chelt de exploatare Ajustari pentru deprecierea
privind ajust pt Imobilizărilor corporale în curs
deprecierea de execuţie
imobilizarilor

15
3 Anularea provizionului pentru impozite

– pentru sume înregistrate

1516 = 1177
înainte de 2015
Provizioane pentru Rezultatul reportat provenit din
impozite trecerea la aplicarea IFRS,
mai puţin IAS 29

4 Anularea fondului comercial pozitiv care nu îndeplineşte criteriile de recunoaştere

şi a amortizării aferente

– anularea amortizării
2807 = 1177
înregistrate înainte de 2015
Amortizarea fondului Rezultatul reportat provenit din
comercial trecerea la aplicarea IFRS,
mai puţin IAS 29

- anularea amortizării
2807 = 6811
înregistrate în 2015
Amortizarea fondului Cheltuieli de exploatare privind
comercial amortizarea imobilizărilor

sau

– în roşu pentru amortizarea

6811 = 2807
înregistrată în anul 2015
Cheltuieli de exploatare Amortizarea fondului
privind amortizarea comercial
imobilizărilor

– anularea fondului
1177 = 2071 comercial înregistrat înainte
de 2015
Rezultatul reportat Fond comercial pozitiv
provenit din trecerea la
aplicarea IFRS,
mai puţin IAS 29

5. Anularea fondului comercial pozitiv care a fost evidențiat în contabilitate (la

achiziție în exercițiul curent 2015)

6588 = 2071

16
 Alte cheltuieli de Fond comercial pozitiv
exploatare

6. Anularea fondului comercial negativ

– pentru fondul comercial

2075 = 1177
înregistrat înainte de 2015
Fond comercial negativ Rezultatul reportat provenit din
trecerea la aplicarea IFRS,
mai puţin IAS 29

sau

– pentru fondul comercial

2075 = 7587
negativ înregistrat în 2015
Fond comercial negativ Câştiguri din cumpărări în
condiţii avantajoase

6.2. Recunoaşterea unor elemente potrivit IFRS, elemente care nu erau

evidenţiate potrivit OMFP nr. 1802/2014

1 Impozit pe profit amânat aferent rezervelor din reevaluare

1034 = 4412
Impozit pe profit curent şi impozit Impozitul pe profit amânat
pe profit amânat
recunoscute pe seama capitalurilor
proprii

2 Înregistrare impozit amânat pe seama contului de profit şi pierdere:

- datorie

692 = 4412
Cheltuieli cu impozitul pe profit Impozitul pe profit amânat
amânat

- creanţă

4412 = 792
Impozitul pe profit amânat Venituri din impozitul pe profit

17
 amânat

3 Înregistrarea provizionului pentru beneficiile angajaţilor aferente perioadei

anterioare anului 2015

1177
Rezultatul reportat provenit
din trecerea la aplicarea
IFRS,
mai puţin IAS 29
= 1517
Provizioane pentru beneficiile
angajaţilor

4 Inregistrarea provizionului pentru beneficiile angajatilor aferente exercițiului 2015

6812 = 1517
Cheltuieli de exploatare Provizioane pentru beneficiile
privind provizioanele angajaţilor

6.3. Reclasificarea unor operaţiuni ca urmare a trecerii la aplicarea IFRS

1. evidenţierea activelor imobilizate deţinute în vederea vânzării – IFRS 5

281 = 212, 213, 214

Amortizări privind imobilizările corporale şi investiţiile Imobilizări corporale

imobiliare evaluate la cost

311 = 212, 213, 214

Activelor imobilizate deţinute în vederea vânzării Imobilizări corporale

2. Reclasificarea imobilizărilor în curs de execuţie în investiţii imobiliare în curs de

execuţie, în funcţie de situaţia existentă şi îndeplinirea criteriilor de recunoaştere din
IAS 40

235 = 231
Investiţii imobiliare Imobilizări corporale
în curs de execuţie în curs de execuţie

18
3. Recunoșterea componentei de dobândă cuprinsă în prețul plătit pentru achiziția
unor imobilizări cu plata amânată.

În cazul achiziţiei unor imobilizări corporale sau necorporale cu plata amânată,

pot fi situaţii în care se prevede distinct în contract procentul sau suma care
reprezintă dobânda aferentă finanţării. În cazul în care nu sunt prevederi explicite
referitoare la dobândă, aceasta se determină potrivit IAS 18.
Pentru achiziţiile de imobilizări cu plata amânată efectuate înainte de 2015, la
retratarea efectuată pentru trecerea la IFRS se efectuează următoarele operaţiuni:

- se determină valoarea dobânzii inclusă în valoarea imobilizării corporale sau

necorporale;

- se elimină dobânda din valoarea imobilizării, rezultând o nouă valoare de

amortizat, mai mică;
- dobânda se înregistrează în contul 471;

- se recalculează amortizarea pentru perioadele anterioare de la data începerii

amortizării, corespunzător valorii diminuate a imobilizării, rezultând o cheltuială
cu amortizare mai mică decât cea înregistrată în perioadele respective;

- se înregistrează reducerea cheltuielii cu amortizarea pentru perioadele

anterioare;
- se înregistrează cheltuiala cu dobânda pe perioada de finanţare.

Exemplu:
Societatea a înregistrat în anul 2013 achiziția unei clădiri, plata fiind amânată pe
o perioadă de 5 ani. Societatea face retratarea balanței de verificare întocmită la 31
decembrie 2015, potrivit IFRS pentru a întocmi situații financiare anuale conforme cu
IFRS:

- achiziția imobilizării:

212 = 404
Construcţii Furnizori de imobilizări

- înregistrarea cheltuielilor cu amortizarea pentru anii 2013, 2014, 2015

681 = 281
Cheltuieli de exploatare Amortizări privind imobilizările
privind amortizările, corporale şi investiţiile
provizioanele şi
ajustările pentru
depreciere

19
 Operațiuni care se efectuează la retratare:

- se înregistrează dobânda aferentă achiziţiei, dobândă ce diminuează valoarea

activului:

- suma dobânzii determinată

471 = 212
potrivit IAS 18
Cheltuieli înregistrate în Construcţii
avans

- se înregistrează reducerea cheltuielilor cu amortizarea aferentă perioadei

anterioare anului 2015:

281 = 1177
Amortizări privind Rezultatul reportat provenit din
imobilizările corporale şi trecerea la aplicarea IFRS, mai
investiţiile puţin IAS 29
imobiliare evaluate la
cost

- se înregistrează reducerea cheltuielilor cu amortizarea pentru anul 2015:

681 = 281 - în roşu sau înregistrare

Cheltuieli de Amortizări privind inversă
exploatare privind imobilizările corporale şi
amortizările, investiţiile
provizioanele şi imobiliare evaluate la cost
ajustările pentru
depreciere

- se înregistrează cheltuielile cu dobânda eşalonată pe perioada de finanţare a

achiziţiei

- pentru perioada înainte de 1

1177
Rezultatul reportat provenit
din trecerea la aplicarea
IFRS, mai puţin IAS 29
= 471
ian. 2015
Cheltuieli înregistrate în avans

- pentru dobânda aferentă

6681 = 471
anului curent, 2015
Cheltuieli cu amânarea Cheltuieli înregistrate în avans
plăţii peste termenele
normale de
creditare

20
6.4. Evaluarea elementelor bilanţiere potrivit IFRS

1 Ajustarea la inflaţie a capitalului social

118 = 1028
Rezultatul reportat provenit Ajustări ale capitalului social
din adoptarea pentru prima
dată a IAS 29

2 Ajustarea la inflaţie a rezervelor şi a primelor de capital

118 = 1068, 104 / analitice distincte

Rezultatul reportat provenit Alte rezerve, Prime de capital
din adoptarea pentru prima
dată a IAS 29

3 Eliminarea rezervelor din reevaluare aferente mijloacelor fixe care se evaluează la

cost inflatat

105 = 212
Rezerve din reevaluare Construcţii

4 Eliminarea amortizării înregistrate, aferente părţii reevaluate a imobilizărilor

corporale

- pentru amortizare
281 = 1177 înregistrată înainte
de 2015
Amortizări privind imobilizările Rezultatul reportat provenit
corporale din trecerea la aplicarea
IFRS, mai puţin IAS 29
- pentru amortizare
281 6811 înregistrată în 2015

5 Actualizarea la inflaţie a imobilizărilor corporale

212 = 118
Construcţii Rezultatul reportat provenit din
adoptarea pentru prima dată a
IAS 29

21
6 Actualizarea la inflaţie a amortizării imobilizărilor corporale evaluate la cost inflatat

118 = 281
Rezultatul reportat provenit Amortizări privind imobilizările
din adoptarea pentru prima corporale şi investiţiile imobiliare
dată a IAS 29 evaluate la cost

Atenție!
IFRS 1 prevede în afară de actualizarea la inflație și alte posibilități de
evaluare a imobilizărilor corporale în conformitate cu IFRS ( de ex. evaluarea la
valoarea justă drept cost presupus).
În funcție de tratamentul ales conform IFRS operațiunile contabile pot fi mult
simplificate.
Reevaluările efectuate de societate au avut și impact fiscal.

7 Înregistrare actualizare provizioane pe termen lung (ex. proviz. pentru beneficii

postangajare).

6861 = 151
Cheltuieli privind actualizarea Provizioane
provizioanelor

22
Bibliografie

1. Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările

ulterioare;

2. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1802/2014 pentru aprobarea

Reglementărilor contabile privind stuațiile financiare anuale individuale și situațiile
financiare anuale consolidate, cu modificările și completările ulterioare;

3. Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.286/2012 pentru aprobarea

Reglementărilor contabile conforme cu Standardele Internaţionale de Raportare
Financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la
tranzacţionare pe o piaţă reglementată, cu modificările și completările ulterioare;

4. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 666/2015 privind aplicarea Reglementărilor

contabile conforme cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară de către
unele entități cu capital de stat;

5. Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, Editia 2015.

23