El auDITOR FORENsE FRENTE al

FRauDE OCuPaCIONal*

Karen Estefanía simbaqueva Ortiz, cp

REsumEN 1. INTRODuCCIóN

El objetivo del presente trabajo es La corrupción y el fraude son flagelos

mostrar las prácticas y actores más que no son exclusivos de un
comunes de fraude y presentar una determinado nivel de riqueza o del
matriz como propuesta para enfrentar desarrollo de un país, de estratos
el fraude. sociales o de los tipos de
organizaciones sociales o
El problema se orientó a detectar los empresariales. La crisis de
factores de fraude y la participación de credibilidad ocasionada por los
la auditoría forense en su prevención y escándalos mediáticos de los últimos
detección. Se estudiaron tres casos de años han evidenciado las formas cada
fraude en empresas colombianas. vez más sofisticadas como las
empresas mienten, para obtener
Entre las conclusiones, se encontraron beneficios y ocultar problemas
deficiencias de control interno, la generados en la gestión de las
relación de los defraudadores con altos organizaciones.
cargos y conocimiento de la
organización, poco monitoreo, Colombia no es ajena a este problema.
falsificación de documentos y Se han descubierto fraudes de tipo
malversación de activos. ocupacional y corporativo en
entidades públicas y privadas como
Palabras clave: Escepticismo cajanal, das, Bavaria, Pensiones
profesional; Fraude; Fraude Porvenir, Interbolsa, Saludcoop, Fidu
corporativo; Fraude ocupacional; - Bogotá, dian, Grupo Nule, dmg, entre
Matriz de controles; Riesgo; Testeo de otros, algunos de los cuales se
controles. presentarán en el presente trabajo.

* Trabajo de grado de la autora, editado para el presente artículo.

Aprobado para publicación: 2 de octubre de 2015.
32 @puntes cont@bles n.º 18 – 2016 – pp. 31 - 50

La problemática planteada es que la 2.2. Objetivos específicos

mayoría de los fraudes de tipo
ocupacional se descubren en forma 1. Describir las principales
tardía, generando un detrimento modalidades y prácticas de fraude y el
patrimonial en razón a que esta perfil de los defraudadores.
modalidad de fraude es cometida por
los empleados de la empresa o por 2. Analizar tres casos de fraude
terceros para su favorecimiento en perpetrados en Colombia, en los
perjuicio del patrimonio de la cuales se identifiquen las prácticas y
empresa, y en algunos casos el modalidades correspondientes.
resultado es la disolución de las
Compañías. 3. Diseñar una matriz de
controles como respuesta a los casos
La mayoría de los casos mencionados evaluados.
tienen implícito el fraude ocupacional,
insumo principal de este trabajo, que 4. Determinar la percepción de
nos lleva a tener un conocimiento de los contadores frente al fraude
las prácticas y modalidades que se ocupacional, mediante la aplicación de
utilizan, además de entender el perfil una encuesta.
de quienes los cometen y las
consecuencias para las organizaciones 3. maRCO TEóRICO
y los terceros que de alguna forma se
ven afectados por estas prácticas. Papel del Auditor Forense
frente al fraude ocupacional
1.2. formulación del problema
Para establecer el concepto general del
¿Qué factores de fraude cometidos en fraude, se utilizó como referencia la
las organizaciones inciden en la nia 240 emitida por ifac –
materialización de los mismos y cómo “Responsabilidad del Auditor en
la auditoria forense contribuye a su relación con el fraude en una
prevención y detección? Auditoría de los Estados Financieros”,
y los conceptos de Horacio Ayala y
2. ObjETIvOs Jorge Badillo Ayala en los libros “El
DE la INvEsTIgaCIóN Contador Forense” y el texto de
Auditoría Forense; se extrajo
2.1 Objetivo general información para establecer las
diferencias entre el Auditor Forense y
Mostrar los factores más comunes que el Financiero.
inciden en los fraudes de tipo
ocupacional dentro de las Compañías La información base sobre la que se
y presentar una matriz como propuesta desarrollaron los conceptos de las
para enfrentar el fraude. modalidades de fraude ocupacional,
El auditor forense frente al fraude ocupacional 33

malversación de activos y fraude en 5. mETODOlOgía

los estados financieros y corrupción es
la reciente encuesta realizada por la El tipo de investigación que se utilizó
Big Four kpmg en 2013, y la ponencia es la exploratoria, que consiste en
realizada por Diego Cano – mba, indagar sistemáticamente.
efectuada en el congreso de
prevención de fraude y seguridad Para cumplir el objetivo, se realizaron
organizado por Asobancaria. estudios de casos de fraudes reales
ocurridos en Colombia, cuyo análisis
Para describir el perfil de los permitió identificar las modalidades y
defraudadores, sus características y prácticas en los fraudes.
comportamiento dentro de las
Compañías, se tuvieron conceptos de El instrumento utilizado para
la firma de Auditoría kpmg y del autor establecer la percepción de los
Horacio Ayala, en su obra “El profesionales sobre el problema fue
Contador Forense”, que permitieron el una encuesta. La población analizada
análisis realizado de acuerdo con la corresponde a expertos de la ciencia
posición dentro de la empresa, el nivel contable y la muestra utilizada son 10
de ingresos, edad, antigüedad, nivel de conocedores, entre contadores,
educación, antecedentes judiciales y administradores y empleados de
sexo. diversas Compañías y sectores. Por
otro lado, se encuestaron 10 niveles
4. maRCO juRíDICO ocupacionales, como gerentes y socios
de firmas de Auditoría tanto
De acuerdo con el Código Penal, el nacionales como internacionales; en
cual corresponde a las Normas este segmento, la muestra se estableció
Rectoras de la Ley Penal Colombiana, teniendo en cuenta la experiencia
jurídicamente la presente profesional de los entrevistados.
investigación contiene definiciones de
delitos relacionados contra el 6. CaPíTulO i
patrimonio económico, las cuales se
encuentran descritas en el libro II parte Prácticas, modalidades y
especial, en donde se destacan las perfil de los defraudadores
modalidades existentes y su condena
en la falsedad de documentos, lavado Respecto a las Auditorías, es
de activos y celebración indebida de importante tener en cuenta que existe
contratos. una brecha que diferencia la Auditoría
Forense de la Financiera, y que se
centra principalmente en el alcance de
su trabajo. La Auditoría Externa tiene
que ver con factores como los
resultados obtenidos en el testeo de
34 @puntes cont@bles n.º 18 – 2016 – pp. 31 - 50

controles, los cuales permiten mitigar Es común que este tipo de hechos sea
los riesgos identificados, bien sea a materializado por aquellos
través de las pruebas de recorrido funcionarios que tengan a su cargo el
realizadas, el sector y el objeto social manejo y administración de efectivo,
de la Compañía. De esta manera, se inventarios, cobros de cartera y pagos
define en el plan de Auditoría el tipo que terceros realicen a la Compañía2.
de pruebas que se realizarán. Así
mismo, es importante mencionar que El triángulo del fraude muestra las
el resultado final se obtiene mediante principales causas de los hechos
muestras y técnicas de selección cometidos. El fraude se materializa
definidas por el Auditor, quien emite porque existe la oportunidad de
un informe sobre la razonabilidad de realizarse, y ocurre básicamente
las cifras de los Estados Financieros. porque la compañía no ha
implementado un adecuado esquema
Por otra parte, el trabajo de Auditoría de control interno que le permita
Forense se realiza cuando existen salvaguardar la información
indicios de posibles actos ilícitos o que financiera, y es en este punto en donde
atenten contra el patrimonio de alguna la mayoría de las administraciones y
Entidad. Su objetivo es determinar si gerencias son enfáticos cuando
se realizó o no algún fraude, diseñan, revisan y ejecutan los
identificando a los responsables y controles.
cuantificando el impacto financiero.
Para obtener evidencia suficiente y Por otra parte, se encuentran los
válida de Auditoría, se requiere incentivos o presiones, lo cual va
realizar trabajo al 100% de las partidas directamente relacionado con los
a investigar y no se realiza selección empleados. Es el caso del área
de los ítems a probar1. comercial, en donde se establecen
comisiones sobre ventas, induciendo a
El acto mal intencionado causado por los vendedores a cumplir las ventas y,
los miembros de las organizaciones se finalmente, la actitud para cometer el
conoce como fraude ocupacional, hecho3.
tema central que se desarrollará a lo
largo del presente trabajo y que se Figura 1
conoce como el aprovechamiento de Pirámide del fraude
los recursos propios de la entidad con
el fin específico de obtener un
beneficio propio sin el debido
consentimiento del gobierno
corporativo o de algún funcionario
idóneo que lo apruebe.
El auditor forense frente al fraude ocupacional 35

6.1.1. Malversación de activos: la

encuesta de fraude mencionada en el
párrafo anterior indica que la
malversación de activos “corresponde
al uso indebido o al robo de los
activos de las Entidades” 4 y es una
práctica común que se presenta en
todas las organizaciones. De acuerdo
con lo estudiado en el triángulo de
fraude, este hecho se presenta porque
Fuente: Tomado de: Buenas prácticas de auditoría y existe la oportunidad, pues no hay una
control interno en las organizaciones [online]. adecuada estructura de controles clave
ni supervisión por parte de la gerencia;
Entre los procesos y puntos que se en otros casos, dificultades personales
tienen en cuenta en una Auditoría está obligan al empleado a perpetrar el
si las compañías cuentan con una línea fraude.
o diferentes canales de denuncia que
permitan obtener evidencia y Según Horacio Ayala Vela, en su libro
conocimiento de alguna irregularidad, El Contador Forense, es común que la
por ejemplo: el Código de Ética debe malversación de activos se presente en
ser difundido y dado a conocer a todos facturación, pues se emiten pagos
los miembros de la organización, y la ficticios por valores y conceptos que
1 Revista virtual de Estudiantes de Contaduría Pública de la Univer-
sidad de Antioquia. “La Auditoría Forense: Un campo en potencia”.
Enero – junio del 2011.
2 nia 240.11 “Responsabilidades del Auditor”.
3 nia 240.A1 “Responsabilidades del Auditor”.

gerencia debe asegurarse de que este
haya sido entregado y comprendido en
su totalidad por cada uno de sus
empleados.
6.1. Modalidades de fraude
Posterior al conocimiento de la
responsabilidad que tienen la
Administración y la Auditoría tanto
forense como financiera frente al
fraude, es importante distinguir que
existen diversas modalidades de
fraude y perfiles de los defraudadores.
no son reales, con el fin de cubrir
compras o gastos personales que
realizó el criminal. En nómina, es
común que se efectúen pagos a
empleados “fantasma” o devengos no
justificados. Por eso, en los procesos
de Auditoría se debe verificar la
existencia y vinculación real de los
empleados, puede ser a través de
pruebas de impredecibilidad en donde
se corrobore información suministrada
por la administración, y en cuanto a
los reembolsos de gastos, se debe
tener un control clave que mitigue el
riesgo de que se reclamen dineros por
36 @puntes cont@bles n.º 18 – 2016 – pp. 31 - 50

gastos que no fueron incurridos o por teniendo en cuenta que los criminales
sumas inexplicables. diseñan el plan alterando y
modificando la información financiera
6.1.1.1. Prácticas de fraude en la con el fin de que esta no sea revelada
malversación de activos: según el en su totalidad y no represente
texto de Horacio Ayala, las prácticas fielmente los hechos económicos.
más comunes que se realizan en una
malversación de activos son (Ayala 6.1.3. Fraude informático: es
Vela, pág. 94): importante mencionar una modalidad
que ha venido tomando fuerza
1. Facturación: emisión de pagos últimamente: el fraude informático,
ficticios, duplicados, por valores donde las personas son las más
incorrectos. vulnerables al ataque debido a que los
2. Nómina: Pagos a empleados hackers utilizan una serie de
fantasma o por servicios no mecanismos a través de la red para
prestados. extraer información confidencial con
3. Gastos: reembolsos de gastos que el fin de obtener algún beneficio
no corresponden a la empresa, por personal. Con los constantes avances y
valores incorrectos o inexistentes. cambios tecnológicos es difícil ser
4. Cheques: robo de cheques con el inmune a un ataque, pues no se tendrá
propósito de emitir pagos a la certeza de cuan hábil es el
terceros por valores que no son defraudador.
aprobados.
5. Transferencias: los diferentes La información más vulnerable y
procesos de traslados de fondos. susceptible a ser violada o sustraída es
aquella relacionada con activos de la
6.1.2. Fraude financiero: en cuanto al compañía, por ejemplo6:
fraude financiero, Horacio Ayala
afirma que “corresponde a la – Compras con tarjetas débito y
alteración, modificación o crédi-to: falsificación o clonación de
manipulación de información tarjetas con el fin de realizar compras
financiera obteniendo como resultado y pagos personales no relacionados
datos y cifras que no corresponden a con el objeto social de la entidad.
la situación real”5. No es común que
se presente y tan solo ocurre en un – Operaciones en cajeros
10% de los casos, pero su impacto automáticos: clonación de tarjetas o
4 Encuesta de fraude en Colombia 2013. kpmg Colombia, página 21. 5 Ayala Vela, Horacio. El Contador
Forense, pág. 92.

puede ser tan alto como para manipulación de los cajeros con el fin
ocasionar el cese de actividades de obtener la clave de seguridad de las
parcial o indefinido de una compañía. cuentas bancarias, y así sustraer
Sin embargo, es difícil de detectar, dineros.
El auditor forense frente al fraude ocupacional 37

– Compra y venta de productos esto, Horacio Ayala indica en su texto

y/o ser-vicios en línea (e–commerce): que la edad está comprendida entre los
ejecución de operaciones comerciales 36 y 55 años, y en la mayoría de los
sobre las cuales no se tiene ninguna casos se trata de empleados que llevan
retribución a cambio, o el criminal trabajando para la compañía más de
obtiene la clave de seguridad de las seis años. Adicionalmente, se
cuentas bancarias. concluyó que es frecuente que
correspondan a colaboradores que
– Correos electrónicos: ejecutan labores en las áreas de
espionaje de la información enviada y finanzas, contable y de control de
recibida a través de este medio; es gestión.
frecuente que sea a los estados
financieros, claves de seguridad e Los hombres –en un 61%– son los que
información corporativa. más tienden a ejecutar algún delito de
tipo económico, debido a que son ellos
– Fusiones y/o adquisiciones: y no las mujeres quienes ocupan altos
poste-riormente a la ejecución de una cargos gerenciales. Es decir que el
fusión, adquisición o escisión, la personal clave encargado de la
nueva organización requiere días o administración de la información
semanas para organizar toda la confidencial y financiera es capaz de
seguridad informática de la Entidad, evadir y engañar los controles
mientras se alcanza el dominio de los internos.
diversos procesos internos. 6.2 Perfil
de los defraudadores El Auditor Financiero tiene la tarea de
monitorear el cumplimiento de los
Teniendo en cuenta los diversos tipos diferentes procesos internos, los cuales
de fraude perpetrados en las incluyen controles. Por su parte, el
compañías, se han identificado los Auditor Forense tiene la
perfiles de los defraudadores con el responsabilidad de identificar,
fin de poder descubrir rápidamente el cuantificar e investigar el fraude
hecho. Por perpetrado.

6 Encuesta Global sobre Delitos EconóMICOS 2014 PwC –

Venezuela.
Disponible en [www.google.com.co/url?
sa=t&rct=j&q=&esrc=s&frm=
1&source=web&cd=1&cad=rja&uact=8&ved=0CBsQFjAA&url=http
% 3A%2F%2Fwww.pwc.com%2Fve%2Fes%2Fencuestas%2Fassets
%2F encuesta-global-sobre-delitos-economicos-2014-capitulo-
venezuela.pd
f&ei=rM5iVMHsJ4mcNqz1glg&usg=AFQjCNE0cdXZ103CqXOY2r
8 QMh3zaLQ3iA]. Consultado el martes 11 de noviembre de 2014 a
las 10:35 pm.
38 Figura 2. @puntes cont@bles n.º 18 – 2016 – pp. 31 - 50
Pirámide casos de estudio

Fuente: Elaboración propia.

7.1. Caso - fondo de Cesantías

y Pensiones Porvenir
7. CaPíTulO ii – Castigo: 10 años de prisión

Análisis de casos El implicado desarrolló sus funciones

como presidente ejecutivo del Fondo
La dinámica del desarrollo del de Cesantías y Pensiones Porvenir
presente capítulo consiste en el desde 1991 hasta el 15 de julio de
análisis de tres casos, los cuales fueron 2008. Aprovechando su cargo,
cometidos por miembros de las ordenaba a diferentes empleados
diferentes posiciones de la pirámide realizar giros semanales por sumas
organizacional, y se detallan las cuantiosas.
modalidades y prácticas cometidas. A
continuación, se muestra la secuencia De acuerdo con las investigaciones
y la posición del defraudador, según el adelantadas por la Fiscalía General de
caso a analizar: la Nación, el hecho fue descubierto
durante los procesos de Auditoría
7.1.1. Hechos fraude - Fondo de Interna desarrollados por la
Cesantías y Pensiones Porvenir Administración, quienes detectaron
que entre 2002 y 2008 utilizó dineros
– Defraudador: presidente ejecutivo de las cuentas del Fondo y no de los
– Entidad afectada: Fondo de usuarios, con el fin de cubrir excesos
Cesantías y Pensiones Porvenir como el pago de vuelos chárter, joyas,
– Fecha de los hechos: años 2002 y vehículos, entre otras excentricidades,
2008 las cuales no se encontraban
– Lugar: Bogotá contempladas dentro de las políticas
– Hechos: malversación de activos internas y términos contractuales .
7

(falsedad en documento y hurto)

– Cuantía del fraude: $10.200 Según las investigaciones, se
millones de pesos ejecutaron aproximadamente 1.900
El auditor forense frente al fraude ocupacional 39

transacciones por un valor estimado de – Gastos falsificados o

$10.200 millones. El Juez 22 dictó ficticios: para justificar los
medida de aseguramiento y lo reembolsos y gastos de dineros
condenó a 10 años de prisión. indiscriminadamente a los demás
miembros de la Administración para
A continuación, se desarrollarán los la compra de vehículos lujosos, joyas,
hechos más importantes relacionados viajes, etc., tuvo que presentar
con el fraude de tipo ocupacional documentos soporte como facturas, las
perpetrado por un nivel alto en la cuales detallaban gastos que no
organización. correspondían a compras reales o
reembolsos que por política de la
Modalidad del fraude: desde su compañía se deben reintegrar o,
cargo como presidente ejecutivo, simplemente, se usaban como medio
abusó de sus funciones y de la de justificación de una salida de
confianza depositada en él para dinero.
utilizar inadecuadamente los recursos
y cometer el hurto. Su objetivo era un El área de la Entidad encargada de la
estilo de vida con lujos y revisión de los documentos y/o
comodidades, para lo cual, facturas entregadas para realizar la
abusivamente, sin ningún reparo, legalización y reembolsos no
utilizó dichos dineros por más de verificaba que los mismos cumplieran
cinco años consecutivos. con los requisitos establecidos en el
artículo 617 del Estatuto Tributario.
La modalidad de fraude cometida fue
la malversación de activos, pues el Cabe mencionar también que aun para
presidente de la entidad utilizó dineros el presidente de la compañía, dichos
sin el consentimiento de todas las gastos deben ser aprobados por parte
partes interesadas. A continuación, se del
detallan las prácticas presentadas:
7 Condenado expresidente Porvenir S. A. [www.fiscalia.gov.co/colom-
bia/noticias/condenado-expresidente-porvenir-s-a/]. Consulta martes
11 de noviembre de 2014 a las 10:46 pm.

– Hurto: el presidente ejecutivo personal idóneo y apropiado, por

se apropió de dineros del Fondo para correo electrónico y/o planilla de
realizar otras actividades diferentes al gastos, con el fin de garantizar el
objeto social de la entidad, de acuerdo adecuado uso que se les dará a los
con las investigaciones de la Fiscalía recursos de la entidad.
General de la Nación. La suma
asciende a $10,200 millones, dineros
hurtados de 2002 a 2008, induciendo a
empleados de menor nivel para que le
transfirieran dichos recursos.
40 @puntes cont@bles n.º 18 – 2016 – pp. 31 - 50

– Adulteración de valores, en donde se identificó la

documentos: fue necesario falsificar inexistencia de $40.000 millones
facturas, documentos soporte e, nominales de tes (ipc junio de 2001) y
incluso, firmas de aprobaciones con el 105.000.000 de unidades.
fin de lograr el cometido.
Para ejecutarlos era necesario trasladar
7.2 Ca los títulos en la subcuenta fiduciaria
Bogotá liquidez y posterior a esto eran
7.2 CASO - Fiduciaria enviadas a las cuentas de los terceros,
del Banco de Bogotá utilizando a la compañía Latinas de
aviación. En entrevistas y en los
7.2.1 Hechos fraude - Fidubogotá descargos realizados, el analista
manifiesta que no conoce
– Defraudador: analista back-office personalmente al tercero que lo
– Entidad afectada: Fiduciaria del contactó, y que desconoce el nombre
Banco de Bogotá del intermediario y las razones para
– Fecha de los hechos: septiembre de contactarlo.
2009
– Lugar: Bogotá A pesar de que el fraude fue
– Implicados: asesores y consultores descubierto por la Auditoría Interna,
externos durante los procesos de Revisoría
– Hechos: malversación de activos Fiscal llevados a cabo se identificaron
(títulos del patrimonio autónomo correos electrónicos donde se
de Ecopetrol, enriquecimiento mencionaban los títulos faltantes.
ilícito, estafa y concierto para Además, existe un informe preparado
delinquir) por la Contraloría de Fidubogotá, en el
– Cuantía del fraude: $70.000 (miles que se informa de títulos faltantes por
de pesos) 105.000.000 de unidades y
– Castigo: 7 años y 5 meses de $40.000.000.000 en valor nominal. Sin
prisión al responsable, y multa por embargo, llama la atención que en las
$99.380 (miles de pesos). actas existentes de los arqueos
realizados no se presentaron indicios
El analista back-office de la Fiduciaria del fraude y fueron firmadas sin
del Banco de Bogotá, aprovechándose novedad alguna.
del cargo y de las funciones otorgadas
por la entidad, entregó a terceros Según la Resolución n.° 11 del 16 de
títulos que hacían parte del patrimonio octubre de 2011 del Autorregulador
autónomo de Ecopetrol. Los hechos del Mercado de Valores de Colombia
fueron descubiertos durante los (amv), las pérdidas resultantes fueron
procesos de Auditoría Interna aproximadamente de $70.000
ejecutados durante la revisión de los millones, lo que afectó la liquidez de
extractos del depósito central de Fidubogotá. Teniendo en cuenta que
El auditor forense frente al fraude ocupacional 41

dichos títulos debían destinarse al con el fin de obtener un beneficio

pago de obligaciones pensionales, el
analista fue condenado el 13 de
septiembre de 2009 a 89 meses de
prisión según sentencia proferida por
un juez especializado de Bogotá, y al
pago de una multa de $99 millones.
Los coautores del desfalco y quienes
contactaban al back-office eran una
pareja de esposos, quienes fueron
sentenciados a 14 años de prisión y al
pago de $26.600 millones por los
delitos de falsedad en documento
privado, concierto para delinquir y
enriquecimiento ilícito.
económico. Es de notar que para
cometer este acto delictivo el
defraudador empleó diferentes
alternativas, como la falsificación de
documentos; en este caso, los
extractos, con el fin de reflejar hechos
que no correspondían a la situación
financiera real de la entidad, lo que
demuestra que los controles no
estaban operando adecuadamente y
que los procesos de revisión de los
mismos no eran lo suficientemente
minuciosos y escépticos para haber
detectado tempranamente el fraude.

Modalidad de fraude: para que se Dentro de los controles que a simple

presentara dicho fraude, de acuerdo vista fallaron se cuenta la inexistencia
con la Gráfica n.º 1 – Pirámide del de una apropiada revisión de los
fraude, el sujeto dio cumplimiento a procesos por parte del nivel adecuado.
cada uno de los elementos de dicha Siendo este sujeto el encargado de
pirámide: oportunidad, pues entre sus custodiar los títulos, era indispensable
funciones se encuentra el registro de que un tercero aprobara la emisión o
valores, revisión, activación y custodia entrega de los mismos, con el fin de
de los títulos; su incentivo fue una que estos fueran jineteados por
botella de whisky y aproximadamente inescrupulosos.
$12 millones en efectivo y, en cuanto
a su actitud, los hechos fueron Una de las alternativas que hubieran
realizados sin ningún temor, inició los permitido descubrir el hecho habría
préstamos de los títulos y, de no ser sido verificar la integridad y
por las Auditorías Internas realizadas, confiabilidad de la información con la
el tiempo en descubrirlo se pudo haber cual el analista preparaba las
prolongado. conciliaciones, asegurando que la
misma se extraía adecuadamente del
A continuación, se detallan los actos y aplicativo y no había sido manipulada
hechos fraudulentos ocurridos en la para mostrar situaciones incorrectas.
Entidad Financiera:
7.3 CasO - bavaRIa
Malversación de activos:
Corresponde a la utilización Hecho fraude - Bavaria
inadecuada de los títulos del
patrimonio autónomo de Ecopetrol,
42 @puntes cont@bles n.º 18 – 2016 – pp. 31 - 50

– Defraudador: Director de cheques de gerencia, lo cual concuerda

Tesorería – Entidad afectada: Bavaria con lo manifestado por El Tiempo:
S. A. – Fecha de los hechos: julio de “Un mensajero los recogía y se los
2007 – Lugar: Bogotá, D. C. entregaba a él o a la funcionaria de un
– Hechos: malversación de banco cuya actuación también está en
activos, hurto, falsificación de la mira de las autoridades”9. Dichas
documentos – Cuantía del fraude: aprobaciones de los desembolsos no
$1.523 millones – Castigo: 70 meses contaban con las revisiones
de prisión. correspondientes por parte del
personal adecuado, lo cual afianza lo
Quien se desempeñó entre 2004 y mencionado en el párrafo anterior
2008 como Director de Tesorería de sobre la segregación de funciones.
Bavaria se aprovechó de las funciones
asignadas y de la confianza que le La revista Semana, en la nota de
había sido depositada, pues bajo su prensa “Amarga despedida”, menciona
custodia se encontraban diversas que el Director de Tesorería fue
claves, con las cuales realizó las capturado en el Aeropuerto El Dorado
transferencias de fondos.8 El a su regreso de Miami, por hurto y
defraudador fue descubierto cuando se falsificación de documentos.
encontraba de vacaciones en Miami,
ya que durante los procesos de Modalidad de fraude
revisión y cobro de las cuentas
pendientes en el Área de Tesorería, a En el caso en estudio, la oportunidad
una asistente le llamó la atención una se centró en el aprovechamiento del
cuenta de cobro por $50 millones de cargo y funciones (custodia y
Davivienda. Al verificar directamente administración de las claves y
con el tercero relacionado en el contraseñas para ejecutar los pagos y
documento, este negó que estuviese desembolsos de dinero), y la confianza
cobrando dinero alguno a la Compañía ganada con sus superiores fue el factor
Cervecera. Las investigaciones clave para cometer el fraude. Su
determinaron que el analista había mayor incentivo fue el pago de gastos
realizado una cotización de servicios personales, y en cuanto a su actitud y
financieros para obtener la firma que según lo manifestado por el
la venía acompañando y realizar la defraudador, el hecho fue cometido
cuenta de cobro con dicha bajo presión debido a que estaba
información. siendo extorsionado.

Es posible que dentro de la compañía De acuerdo con lo mencionado

se hubiese presentado colusión, pues anteriormente, la modalidad de fraude
los pagos contaban con las respectivas para este caso fue la malversación de
aprobaciones, ordenando así a sus activos, teniendo en cuenta que hizo
subalternos ejecutar y elaborar los un inadecuado uso de las claves,
El auditor forense frente al fraude ocupacional 43

contraseñas, correo electrónico y de su Uso indebido de bienes: para cometer

autoridad y posición para manejar los los hechos, fue utilizado el
recursos de las empresas. Las computador con el cual desarrollaba
siguientes son las prácticas de fraude sus actividades de tesorero, y todos los
cometidas en la compañía: mensajes los enviaba y recibía a través
del correo corporativo asignado.
Hurto: corresponde a las desviaciones
de dinero que se realizaron con destino Matriz de controles
al cumplimiento de obligaciones que
no tenían relación con el objeto social Después del estudio de los hechos de
de la Compañía. Esto indica que la fraude cometidos en los casos
Administración no tenía un adecuado evaluados, se elabora una matriz, la
control interno para la verificación de cual contiene un resumen de los
los pagos realizados, puesto que para principales controles que fallaron en
ejecutar el pago se debió haber cada una de las Compañías –Porvenir,
contado con la aprobación del Gerente Fidubogotá y Bavaria–. Si hubiera
Financiero y/o el Gerente General. habido un mejor monitoreo y una
adecuada operación, los hechos
Adulteración de documentos: el fraudulentos no se habrían perpetrado
Director de Tesorería falsificó o cometido en mayor proporción:
documentos como cuentas de cobro y
escaneó firmas para que fueran reales Marcas de referencia en la columna
en los documentos soporte que Tipo de control de la matriz:
entregaba como respaldo de alguna
obligación. P = Preventivo D = Detectivos
M = Manuales A = Automáticos
Tipo control

M
A/M
P/D
P

D
Existencia/ Ocurrencia
Aserciones

Derechos y obligaciones

Derechos y obligaciones

Derechos y obligaciones
Existencia/ Ocurrencia

Existencia/ Ocurrencia

Existencia/ Ocurrencia
Cort
e
 Caso Ciclo Prácticas Descripción del Riesgo Descripción del Control Evidencia de Control Aserciones Tipo control 44
Fraudulenta
P/D A/M
s Caso Ciclo Tabla
Prácticas1. Matriz Descripción del Riesgo Descripción del Control Evidencia de Control
Porvenir Nómina Aumento de los fraudes y/o Cada vez que se realice Verificar
Modalida :
de la firma del Existencia/Ocurrencia P M
Fraudulenta
Malversación
d de faltas al código de ética por incorporación de personal colaborador y Gerente
scontroles
activos tener el conocimiento
noPorvenir y se debe
Ciclo de compras y elaborar
Modalidad: un Pagos de dedineros
Gestiónrealizados
Humana en el Todos los pagos y Revisar las aprobaciones en
apropiado
entendimiento cuentas de entrega,
por formato Malversación de sin la aprobaciónformato de por desembolsos físico y/o correo
Práctica su
de pagar y aceptación
entendimientoactivos
del Código de parte entrega.
del personal transferencias
mediante electrónico.
contenido. generado por una
ética, el cual debe ser firmadoadecuado deben contar con
electrónicas
Adulteración de por el colaborador
Práctica y segregación de
inapropiada aprobación mediante
la
documento Gerente
de GestiónAdulteración de funciones. electrónico
correo y/o
sGastos falsificados Humana. documento de egreso físico por parte
comprobante
o ficticios sHurt la Gerencia Financiera y/o
de
Hurto o General
s .
Fidubogot Generación de Modalida : Registro
Porvenirde títulos Mensualmente,
Ciclo de compras y Modalida : el Analista Verificar la
Pagos de dineros firma del Analista Todas lasExistencia/Ocurrencia
transferencias RevisarP las tarjetas
M de firmas
á Estados Financieros Malversación
d de inexistentes porcuentas
falta por back-office
Malversación
d realiza unade ejecutados y Gerente
porback-office
personal no de Derechos
electrónicas y obligacionesbancarias con las firmas
sólo pueden
activos de elaboración de pagar conciliación
activos de títulos Inversiones
generado
idóneo por la enfalta realizadas por los perfiles
la conciliación. ser autorizadas
conciliación
una o revisión por cruzando el extracto DCV revisión de de los perfiles en las autorizados y adecuados .
Práctica parte del personal aplicativo interno de plataformas
con elPráctica Gerencia Financiera y/o
apropiado. inversiones
Hurt Inverweb, la bancarias. Gerencia General, en la
Adulteración de cual es revisada
Gastos
o y aprobada
falsificados plataforma virtual del
documento por parte del Gerente
o ficticios Banco.
s Inversiones
de
Porvenir Ciclo de compras y Modalida : Compras de bienes y/o Todas las órdenes de Verificar la firma de
. servicios autorización elaboración, revisión
Fidubogot Generación de Modalida : Registro de títuloscuentas por EventualmenteMalversación
d el áreade Verificar
sinlalafirma son realizadas por
del Analistacompra Existencia/Ocurrencia D M y
á Estados Financieros Malversación
d pagar
de inexistentes generados Auditoría
de Interna, realiza
activos nivel adecuado
delback-office
y del responsable los Asistentes Derechos y obligacionesaprobación del nivel
de Compras
activos la falta de escepticismo y
por arqueos sorpresivos, por
deluna
generado inapropiada
área de Auditoría y deben Integridad
contar con la en las órdenes de
adecuado
juicio profesional al momento verificando que los títulos
Práctica en el acta de
segregación
Interna de aprobación de la Gerencia de compra.
Práctica de realizar los arqueos detallados en el aplicativo arqueo.
funciones. Compras y del área
sorpresivos Inverweb correspondan
Gastos a los
falsificados solicitante
Adulteración de . incluidoso en el extracto DCV,
ficticios
documento como evidencia
Adulteración el Analista
de de
Hurt
s documento
back-officey el responsable
o de Auditoría
s Interna firma un
Porvenir Ciclo de compras y : Pagos de facturas Cada vez que se presente el Verificar la firma de revisión
acta de Modalida
@puntes cont@bles n.º 18

cuentas por Malversación de equivalentes que no Analista de Compras, verifica del analista de los requisitos
arqueo. d con los requisitos fiscales fiscales.
pagar activos cumplen que las facturas cumplan
generado por una deficiencia con los requisitos fiscales
Práctica en la revisión de las y que estas tengan
mismas. directa de causalidad con el
relación
Adulteración de desarrollo del objeto social de
documento la Entidad.
s
– 2016 – pp. 31 - 50
 Ciclo Prácticas Descripción del Riesgo Descripción del Control Evidencia de Control Aserciones Tipo control
Fraudulenta
P/D A/M
s
Ciclo de compras y Modalida : Pagos de dineros realizados Todos los pagos y Verificar la aprobación en Existencia/Ocurrencia P M
cuentas por Malversación
d de sin la aprobación por desembolsos físico y/o correo electrónico Derechos y obligaciones
pagar Activos del
partepersonal transferencias
mediante de los
generado por una
adecuado deben contar con
electrónicas pagos.
Práctica segregación de
inapropiada aprobación mediante
la
Adulteración de funciones. electrónico
correo y/o
documento de egreso físico por parte
comprobante
sHurt la Gerencia Financiera y/o
de
o General
.
Ciclo de compras y Modalida: Compras de bienes y/o Todas las órdenes de Verificar la firma de Existencia/Ocurrencia P M
cuentas por Malversación
d de servicios sin la autorización compra son realizadas por elaboración, revisión y Derechos y obligaciones
pagar Activos del nivel adecuado los Asistentes de Compras aprobación del nivel
por una inapropiada
generado y deben contar con la en las órdenes de
adecuado
Práctica segregación de aprobación de la Gerencia de compra..
funciones. Compras
Gastos falsificados
o ficticios
Adulteración de
documento
s
Ciclo de compras y Modalida : Compras inapropiadas a Cada vez que se Verificar la firma de Existencia/Ocurrencia P M
cuentas por Malversación
d de proveedores por la falta el área
requiera aprobación en el estudio Derechos y obligaciones
pagar Activos elaboración de estudio
de realizar
solicitante estudio
un debe proveedores por parte del
de
cuadros comparativos
y/o mínimo
como a tres de Área
Jefe
Práctica escoger al
para cotizaciones) con el solicitante
El auditor forense frente al fraude ocupacional

proveedores
apropiado. escoger
fin de aquella que
Gastos falsificados más a las
se ajuste
o ficticios Compañía.
necesidadesDicho
de la
Adulteración de debe contar con la
estudio
(
documento por parte del Jefe
aprobación
s solicita
de Área
nte

Fuente: Elaboración
propia.
45
46 @puntes cont@bles n.º 18 – 2016 – pp. 31 - 50

Bavaria

Bavaria

Bavaria
Caso

Experiencias de los profesionales administración y al gobierno

del área contable corporativo para que implementen
controles preventivos y detectivos con
Como se estableció en la metodología, el fin de mitigar y minimizar los
la población corresponde a 20 riesgos y lograr una mejora sustancial
trabajadores, de los cuales 10 son en sus procesos internos, permitiendo
profesionales, entre contadores, cumplir con las diferentes
administradores y empleados de normatividades aplicables al sector e
diversas compañías y sectores, sobre industria. Es importante que la
los cuales se aplicó la denominada administración tome conciencia de los
“Encuesta Fraude Ocupacional – beneficios que se obtienen como
Empleados” y a 10 niveles resultado de una adecuada revisión y
ocupacionales como gerentes y socios seguimiento de sus procesos.
de firmas de Auditoría nacionales e
internacionales. En este segmento, la ¿La compañía tiene establecidos
muestra se estableció teniendo en procedimientos o mecanismos para
cuenta la experiencia profesional de disuadir a los empleados respecto
los entrevistados, sobre los cuales se al fraude?
aplicó la “Encuesta Fraude
Ocupacional - Auditor”. Si se realizaran conferencias, boletines
informativos a través del correo
REsulTaDOs DE la ENCuEsTa electrónico, página web y/o cartelera
informativa, sobre las consecuencias,
FRauDE OCuPaCIONal –
castigos por cometer algún acto
EmPlEaDOs delictivo, esto permitiría que los
índices disminuyeran, pues los
¿La gerencia realiza un monitoreo
resultados son claros y un 55% de la
constante de los controles de la
población encuestada indicó que en su
compañía?
compañía no tienen ningún
mecanismo para disuadir el fraude, lo
Como resultado se obtiene que solo el
que incide en que sus colaboradores y
50% de los encuestados manifiesta
partes externas guarden silencio en el
que en sus compañías se están
caso de que existan indicios.
monitoreando los controles, lo que
enciende las alarmas pues son puntos
¿Cuál de los siguientes mecanismos de
frágiles para que se cometa un fraude. consulta y canalización de denuncias
Se hace un llamado a la tiene establecidos la Compañía como
El auditor forense frente al fraude ocupacional 47

controles específicos para prevenir y teniendo en cuenta que el jefe o

controlar el fraude? gerente pueden estar implicados o
Correo electrónico 8 40% detrás de los hechos presentados y, de
Línea gratuita de denuncias 8 40%
ser así, posiblemente el fraude
continúe sin que se le realice un
Página web 5 25%
seguimiento adecuado.
Fax 1 5%
Otra 1 5% ¿Alguna vez ha sido víctima de
Ninguna 7 35% soborno con el fin de no poner
Los resultados obtenidos son más en evidencia ante sus superiores
alentadores, pues tan solo un 35% de alguna irregularidad detectada?
la población encuestada manifestó no
tener un canal de denuncias en sus A pesar de que solo el 15% de los
compañías. Gracias a estos sistemas encuestados indicó haber sido víctima
que han implementado se han de soborno, es preocupante, pues se
descubierto fraudes o hechos desconoce qué proporción ha aceptado
irregulares en las organizaciones; sin el chantaje para ocultar hechos. Se
embargo, en esta materia aún se hace un llamado a las organizaciones
quedan cortos los empresarios para que afiancen cada uno de los
colombianos, por lo cual se les hace puntos establecidos en el Código de
un llamado a las diferentes entidades Ética y permitir la detección rápida de
de control para que tomen medidas cualquier situación anómala. Esta es la
correctivas con el fin de obligar a las principal razón para que se
empresas a optimizar sus procesos. establezcan mecanismos de disuasión
y persuasión para evitar que hechos
En caso de que se llegue a presentar como estos se propaguen.
algún fraude, indique a qué instancias
superiores acudiría: ¿La compañía le ha entregado el
Informar al jefe inmediato 16 80% Código de ética?
Informar al gerente general 15 75%
Informar al área de control 9 45% Es preocupante que existan
interno Compañías que no cuenten con un
Código de ética divulgado y
Denunciar antes las 4 20%
autoridades competentes comunicado a todos sus miembros,
pues este permite disuadir a los
Otro 1 5%
empleados de cometer fraude. Los
La mayoría de los encuestados afirmó
resultados prenden las alarmas debido
que acudiría al gerente general y/o jefe
a que un 85% indicó que no se le ha
inmediato para informar algún hecho
entregado código de ética, y se hace
ocurrido. No obstante, un 45% de la
un llamado de atención a los diferentes
población indicó que denunciaría ante
gobiernos corporativos para que
la oficina de control interno, acción
inicien su proceso de implementación.
que se considera la más apropiada,
48 @puntes cont@bles n.º 18 – 2016 – pp. 31 - 50

Dentro del desarrollo de sus ¿Cuál de las siguientes prácticas de

actividades, ¿alguna vez han fraude ha sido descubierta?
identificado algún fraude de tipo Indique brevemente de qué forma
ocupacional en el interior de la se perpetró
compañía donde usted trabaja o
trabajó? 11% Fraudes con la nómina.
11% Hurto.
Un 65% de los encuestados indicó no 11% Revelaciones inapropiadas en los
haber detectado por sí mismos o por Estados Financieros.
otros algún fraude de tipo ocupacional 11% Gastos sobrevaluados o ficticios.
en las compañías, lo que se puede 11% Soborno.
interpretar de dos maneras: o que los 22% Uso inadecuado de los bienes de
empleados no están lo suficientemente la compañía.
capacitados y no son conocedores de 23% Falsificación de documentos.
todos los temas relacionados con el
fraude como para identificar alguno, Resultados de la Encuesta Fraude
teniendo en cuenta los resultados de la Ocupacional - Auditor
gráfica anterior, donde un 85% indica
que no se les ha entregado Código de ¿Qué importancia le da usted a la
Ética, o que son lo suficientemente evaluación del riesgo de fraude en
organizados y honestos como para que la planeación de auditoría?
se perpetre un fraude.
Es un resultado bastante alentador,
¿Quiénes han descubierto pues el 100% de los encuestados
el fraude? indica que una de sus prioridades
dentro de su plan de Auditoría es la
Teniendo en cuenta que el 14% evaluación de los riesgos dentro de las
manifestó que el fraude fue detectado etapas de planeación, permitiendo así
por los empleados y la Auditoría realizar un adecuado y estructurado
interna, fueron los miembros que lo plan, enfocado a minimizar el riesgo
detectaron y que tan solo un 5% fue de fraude en el interior de las
percibido por la Revisoría Fiscal. A compañías.
pesar de que el Revisor Fiscal tiene
responsabilidad limitada a sus Dentro del desarrollo de sus
funciones y a la calidad de su trabajo, actividades, ¿alguna vez ha
sí contempla la evaluación del control identificado algún fraude de tipo
interno, que de no estar bien evaluado ocupacional en el interior de
y monitoreado puede derivar en una alguna compañía?
serie de problemas irregulares que
conllevan a cometer un fraude. Un 15% de los encuestados manifestó
haber identificado algún fraude.
El auditor forense frente al fraude ocupacional 49

¿Cuál de las siguientes modalidades Solo un 5% de la población

de fraude ocupacional se comete con encuestada manifestó que la
mayor frecuencia en las compañías? administración ha detectado algún
hecho sobre partidas que ya fueron
Los Auditores indican que el hurto, auditadas, lo que indica que las
robo de activos, falsificación de revisiones que se están realizando son
documentos y el uso inadecuado de los de calidad, logrando obtener confianza
bienes de la Compañía, son las por parte de terceros y usuarios de la
modalidades que más se cometen en información financiera. Sin embargo,
las Compañías. En ocasiones, se puede es necesario que se siga trabajando
minimizar el riesgo de que ocurran si para que no sea un 5% sino un 100%.
se cuenta con una adecuada estructura
de controles internos. Es por esto que ¿Qué medidas ha implementado
durante los procesos de Auditoría se usted como Auditor para mejorar la
hace especial énfasis en la importancia calidad en los procesos de revisión a
de tener controles apropiados y fin de evitar que hechos
adecuados que minimicen los hechos fraudulentos no sean percibidos?
anteriormente mencionados.
Escepticismo profesional (conocer al
¿Se le ha tratado de influir para que auditado)
no informe algún hecho detectado en
el proceso de Auditoría? Metodología de trabajo clara (tener
claros los objetivos de revisión)
Un 20% de la población indicó que se
le ha tratado de influir para que no Realizar feedback de los resultados
denuncie algún hecho irregular, a obtenidos (comunicación asertiva en el
través de dineros y regalos que les son equipo de trabajo)
otorgados por los miembros de la
compañía a la cual están auditando. En CONClusIONEs
esta situación, la ética profesional
juega un papel importante, pues se 1. Es imposible ocultar una
pone en tela de juicio el realidad que salta a la vista. El fraude
profesionalismo de los auditores y por siempre ha existido y, a medida que
hechos inapropiados como estos la avance la economía y se automaticen
ciencia contable ha perdido los procesos, el número de
credibilidad. modalidades y prácticas aumentará.
Entre las modalidades identificadas
¿En el desempeño de su trabajo le durante el desarrollo de la
ha ocurrido que la Administración investigación se encuentran la
detecte algún hecho fraudulento que malversación de activos, el fraude
no haya sido percibido por usted financiero y la corrupción, y los
durante los procesos de Auditoría? perpetradores, en su mayoría, son
50 @puntes cont@bles n.º 18
profesionales con una amplia
trayectoria y experiencia dentro las
compañías, que poseen un
conocimiento global del negocio y
pueden atacar los puntos más
susceptibles de la entidad. Sin
embargo, las Compañías en Colombia
aún no se encuentran lo
suficientemente preparadas y no se preocupan por implementar
entrenadas para detectar o reducir el
riesgo de fraude. De no ser así, no se
escucharían noticias como la
liquidación de Saludcoop, Interbolsa o
sobre el “carrusel de la contratación”.
2. Es claro que en los casos
evaluados –Fidubogotá, Porvenir y
Bavaria– se presentaron deficiencias
en su control interno, pues no se
ejecutó un monitoreo adecuado de los
mismos, lo que llevó a que se
cometieran fraudes. El común
denominador en estas tres compañías
fue la malversación de activos, a bIblIOgRaFía
través de la adulteración de
documentos y gastos falsificados. Ayala, Badillo Jorge. Auditoría Forense
3. Los controles identificados en
los casos evaluados reflejan las
falencias que se presentan en las
compañías en cuanto a la revisión y
aprobación de diversos documentos
soportes, validación de la integridad y
exactitud de dicha información como
en las conciliaciones bancarias, de
títulos, estudio de proveedores,
órdenes de compra, arqueos de caja,
entre otros, por lo cual es
indispensable que tanto la
Administración como las entidades de
control sean más rigurosas en sus
revisiones y más inquisitivos y
– 2016 – pp. 31 - 50
escépticos pues las mismas no han
sido suficientemente adecuadas y
apropiadas.
4. Es increíble que aún existan
compañías en las cuales no se realice
un monitoreo adecuado de sus
controles. Algunas administraciones
mecanismos de disuasión que
permitan minimizar el riesgo de
fraude. No obstante, es alentador que
no sean frecuentes los sobornos con el
fin de guardar silencio ante alguna
situación en particular. Así mismo, y
como se concluyó anteriormente, los
auditores, administradores y
profesionales indicaron que la
falsificación de documentos y uso
inadecuado de los bienes
(malversación de activos) son las
prácticas más comunes.
“Más que una especialidad una
misión: prevenir y detectar el
fraude financiero”. Bogotá.
Versión 2.0.
Ayala, Horacio. El Contador Forense.
Primera Edición. Bogotá. Editorial
Legis.
Código Penal Colombiano - Normas
Rectoras de la Ley Penal
Colombiana.
Estupiñán, Rodrigo. Control Interno y
Fraudes. Segunda Edición. Bogotá.
Ecoe Ediciones.
Instituto Nacional de Contadores. ifac 240
– Responsabilidad del Auditor en
relación con el fraude en una
El auditor forense frente al fraude ocupacional 51

Auditoría de los Estados

Financieros.
Instituto Nacional de Contadores. ifac 315
– Entendimiento de la entidad y su
entorno y evaluación de los riesgos
de Representación errónea de
importancia relativa.
Resolución n.º 11 del 16 de octubre de
2009 - amv Tribunal disciplinario.
Revista virtual de Estudiantes de
Contaduría Pública de la
Universidad de Antioquia. “La
Auditoría Forense: Un campo en
potencia”. Enero – junio del 2011.
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d=0CBsQFjAA&url=http%3A%2
F%2Fwww.pwc.com%2Fve%2Fes
%2Fencuestas%2Fassets
%2Fencues ta-global-sobre-delitos-
economicos2014-capitulo-
venezuela.pdf&ei=r
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