CURS DE CONTABILITATE APLICATĂ

(STOCURI)

Conţinut
1.Definiţia şi identificarea stocurilor.................................................................................................................. 2
2.Recunoaşterea stocurilor................................................................................................................................ 2
3.Evaluarea stocurilor...................................................................................................................................... 3
3.1.Evaluarea stocurilor la intrare.................................................................................................................. 3
3.2.Evaluarea stocurilor la ieşire.................................................................................................................... 5
3.3.Evaluarea stocurilor în bilanţ................................................................................................................... 8
4.Metode de gestiune a stocurilor (inventar permanent şi inventar intermitent).......................................................8
5.Contabilitatea achiziţiei/vânzării de stocuri..................................................................................................... 9
5.1. Achizitii / vânzări interne (Exemple)........................................................................................................ 9
Comerţul cu amănuntul (exemplu)................................................................................................................. 9
Comerţul cu ridicata (exemplu)................................................................................................................... 10
Achiziţie de stocuri cu reduceri comerciale şi financiare................................................................................11
Reducere comercială primită în momentul facturii de achiziţie (exemplu)........................................................11
Reduceri comerciale şi financiare primite în momentul facturării iniţiale (exemplu)..........................................11
Reduceri comerciale primite ulterior facturii de achiziţie (exemplu)................................................................12
Reduceri comerciale care reprezintă evenimente ulterioare (exemplu).............................................................13
Marfă livrată fără factură (exemplu)............................................................................................................. 13
Marfa dată spre vânzare în consignaţie (exemplu).......................................................................................... 14
Materiale de natura obiectelor de inventar (exemplu).....................................................................................15
5.2. Achizitiile intracomunitare de bunuri (AIC)...........................................................................................17
5.3 Achiziţii din import............................................................................................................................... 20
6.Contabilitatea avansurilor acordate/primite pentru stocuri...............................................................................23
6.1. Aspecte contabile................................................................................................................................. 23
6.2. Aspecte fiscale................................................................................................................................... 23
6.3.Exemplu.............................................................................................................................................. 24
7.Stocuri în curs de aprovizionare.................................................................................................................... 27
8.Contabilizarea minusurilor şi plusurilor cantitative de stocuri rezultate la inventar......................................28
8.1.Aspecte contabile..................................................................................................................................... 28
8.2.Aspecte fiscale......................................................................................................................................... 29
8.2.1.Impozitul pe profit............................................................................................................................. 29

PAGINA : 1/30
 8.2.2.Taxa pe valoarea adăugată.................................................................................................................. 29

1.Definiţia şi identificarea stocurilor

Potrivit reglementărilor contabile aprobate prin OMFP 1802/2014, cu modificările şi completările

ulterioare, stocurile reprezintă active circulante:

a)deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;

b)în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfăşurării normale a activităţii; sau
c)sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile care urmează să fie folosite în procesul
de producţie sau pentru prestarea de servicii.

Includera unui activ în categoria stocurilor se realizează în funcție de destinația acestuia și nu de

natura sa. De exemplu, dacă un tern este achiziționat cu scopul de a fi vândut, acesta este inclus în
categoria stocurilor. Însă, dacă terenul este cumpărat pentru a realiza o construcție ce va fi folosită
de entitate în scopuri administrative, acesta este o imobilizare corporală. De asemenea, atunci când
un teren este cumpărat în scopul construirii pe acesta de construcţii destinate vânzării, acesta este
înregistrat la stocuri.

În categoria stocurilor se cuprind şi activele cu ciclu lung de fabricaţie, destinate vânzării (de
exemplu, ansambluri sau complexuri de locuinţe etc. realizate de entităţile ce au ca activitate
principală obţinerea şi vânzarea de locuinţe). Dacă construcţiile sunt realizate în scopul exploatării
pe termen lung, de către entitatea care le-a realizat, ele reprezintă imobilizări.

Este de remarcat că în categoria stocurilor se includ:

-serviciile în curs de execuţie (reflectate cu ajutorul contului 332 "Servicii în curs de execuţie");
-avansurile acordate furnizorilor pentru achiziţionarea de bunuri de natura stocurilor (reflectate cu
ajutorul contului  4091 "Furnizori - debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor").

2.Recunoaşterea stocurilor

Înregistrarea în contabilitate a intrării stocurilor se efectuează la data transferului riscurilor şi

beneficiilor (transferul controlului). În general, datele de transfer al controlului, de transfer al
proprietăţii şi de livrare coincid.

Totuşi, pot exista decalaje de timp, de exemplu, pentru:

 bunuri vândute în consignaţie sau stocurile la dispoziţia clientului;
 stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rămân în evidenţa debitorului
până la vânzarea lor;
 bunuri recepţionate pentru care nu s-a primit încă factura, care trebuie înregistrate în activele
cumpărătorului;
 bunuri livrate şi nefacturate, care trebuie scoase din evidenţă, transferul de proprietate având
loc;
 bunuri vândute şi nelivrate încă, pentru care a avut loc transferul proprietăţii. De exemplu, la
vânzările cu condiţia de livrare "ex-work", bunurile vândute ies din stocul vânzătorului din
momentul punerii lor la dispoziţia cumpărătorului etc.

PAGINA : 2/30
Deţinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum şi efectuarea de operaţiuni economice, fără să
fie înregistrate în contabilitate, sunt interzise. În aplicarea acestei prevederi este necesar să se
asigure:

a) recepţionarea tuturor bunurilor materiale intrate în entitate şi înregistrarea acestora la locurile

de depozitare.
Bunurile materiale primite pentru prelucrare, în custodie sau în consignaţie se recepţionează şi
înregistrează distinct ca intrări în gestiune. În contabilitate, valoarea acestor bunuri se înregistrează
în conturi în afara bilanţului (conturile: 8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau
reparare şi 8033 Valori materiale primite în păstrare sau custodie).

b) în situaţia unor decalaje între aprovizionarea şi recepţia bunurilor care se dovedesc a fi în

mod cert în proprietatea entităţii, se procedează astfel:
- bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de depozitare
cât şi în contabilitate, pe baza recepţiei şi a documentelor însoţitoare;
- bunurile sosite şi nerecepţionate se înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în
gestiune;

c) în cazul unor decalaje între vânzarea şi livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieşiri
din entitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:
- bunurile vândute şi nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar în contabilitate în
conturi în afara bilanţului;
- bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieşiri din gestiune atât la locurile de
depozitare cât şi în contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieşirea din gestiune
potrivit legii;

d) bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează

la intrări şi, respectiv, la ieşiri, atât în gestiune, cât şi în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.

3.Evaluarea stocurilor

3.1.Evaluarea stocurilor la intrare

La data intrării în entitate, stocurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea de

intrare, care se stabileşte astfel:

a)la cost de achiziţie - pentru stocurile procurate cu titlu oneros;

b)la cost de producţie - pentru stocurile produse în entitate;
c)la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării - pentru stocurile reprezentând aport la capitalul
social;
d)la valoarea justă - pentru stocurile obţinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.
În cazurile menţionate la c) şi d), valoarea de aport şi, respectiv, valoarea justă se substituie
costului de achiziţie.

Costul de achiziţie al bunurilor cuprinde preţul de cumpărare, taxele de import şi alte taxe (cu
excepţia acelora pe care persoana impozabilă le poate recupera de la autorităţile fiscale), cheltuielile
de transport, manipulare şi alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziţiei bunurilor respective.

PAGINA : 3/30
Reducerile comerciale acordate de furnizor şi înscrise pe factura de achiziţie ajustează în sensul
reducerii costul de achiziţie al stocurilor. Atunci când achiziţia de produse şi primirea reducerii
comerciale sunt tratate împreună, reducerile comerciale primite ulterior facturării ajustează, de
asemenea, costul de achiziţie al bunurilor.

Dacă reducerile comerciale înscrise pe factura de achiziţie acoperă în totalitate contravaloarea

bunurilor achiziţionate, acestea se înregistrează în contabilitate la valoarea justă, pe seama
veniturilor curente (contul 758 "Alte venituri din exploatare").

Reducerile comerciale primite ulterior facturării corectează costul stocurilor la care se referă, dacă
acestea mai sunt în gestiune. Dacă stocurile pentru care au fost primite reducerile ulterioare nu mai
sunt în gestiune, acestea se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 609 "Reduceri comerciale
primite"), pe seama conturilor de terţi.

În cazul în care informaţiile deţinute nu permit corectarea valorii stocurilor, potrivit alin. (2),
reducerile menţionate la acel alineat se reflectă, de asemenea, pe seama contului 609 "Reduceri
comerciale primite".

În cazul în care reducerile comerciale reprezintă evenimente ulterioare datei bilanţului care conduc
la ajustarea situaţiilor financiare anuale, acestea se înregistrează la data bilanţului în contul 408
"Furnizori - facturi nesosite", respectiv contul 418 "Clienţi - facturi de întocmit", şi se reflectă în
situaţiile financiare ale exerciţiului pentru care se face raportarea, pe baza documentelor
justificative. Reducerile care urmează a fi primite, înregistrate la data bilanţului în contul 408
"Furnizori - facturi nesosite", corectează costul stocurilor la care se referă, dacă acestea mai sunt în
gestiune.

Reducerile financiare sunt sub formă de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor
înainte de termenul normal de exigibilitate. Reducerile financiare primite de la furnizor reprezintă
venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se referă (contul 767 "Venituri din sconturi
obţinute"). La furnizor, aceste reduceri acordate reprezintă cheltuieli ale perioadei, indiferent de
perioada la care se referă (contul 667 "Cheltuieli privind sconturile acordate").

Costul de producţe al stocurilor cuprinde cheltuielile directe aferente producţiei, şi anume:

materiale directe, energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă directă şi alte cheltuieli
directe de producţie, costul proiectării produselor, precum şi cota cheltuielilor indirecte de producţie
alocată în mod raţional ca fiind legată de fabricaţia acestora.
De asemenea, acesta include şi alocarea sistematică a regiei fixe şi variabile de producţie generată
de transformarea materialelor în produse finite. Regia fixă de producţie constă în acele costuri
indirecte de producţie care rămân relativ constante, indiferent de volumul producţiei, cum sunt:
amortizarea, întreţinerea secţiilor şi utilajelor, precum şi costurile cu conducerea şi administrarea
secţiilor. Regia variabilă de producţie constă în acele costuri indirecte de producţie care variază
direct proporţional sau aproape direct proporţional cu volumul producţiei, cum sunt materialele
indirecte şi forţa de muncă indirectă.
Alocarea regiei fixe de producţie asupra costurilor de conversie se face pe baza capacităţii normale
a instalaţiilor de producţie. Nivelul real de producţie poate fi folosit dacă se consideră că acesta
aproximează capacitatea normală. Valoarea cheltuielilor cu regia fixă alocate fiecărei unităţi de
producţie nu se majorează ca urmare a obţinerii unei producţii scăzute sau a neutilizării unor

PAGINA : 4/30
echipamente. Cheltuielile de regie nealocate sunt recunoscute drept cheltuială în perioada în care
sunt suportate.

Valoarea justă a stocurilor se determină, în general, după datele de evidenţă de pe piaţă, printr-o
evaluare efectuată, de regulă, de evaluatori autorizaţi, potrivit legii. În situaţia în care nu există date
pe piaţă privind valoarea justă, din cauza naturii specializate a activelor şi a frecvenţei reduse a
tranzacţiilor, valoarea justă se poate determina prin alte metode utilizate, de regulă, de către
evaluatori autorizaţi, potrivit legii.

3.2.Evaluarea stocurilor la ieşire

Evaluarea stocurilor la data ieşirii din entitate se efectuează la cost. În funcţie de natura stocurilor se
identifică următoarele situaţii:

a)stocurile identificabile (neconfundabile)

Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile şi al acelor bunuri sau servicii produse şi destinate
unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specifică a costurilor individuale.
Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natură care nu se pot distinge în mod substanţial unele de
altele. Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor
identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac
obiectul unei comenzi distincte, indiferent dacă au fost cumpărate sau produse. Identificarea
specifică nu poate fi folosită în cazurile în care stocurile cuprind un număr mare de elemente, care
sunt de regulă fungibile.

b)stocurile neidentificabile (confundabile-fungibile)

La ieşirea din gestiune a stocurilor fungibile (neidentificabile), se poate folosi una din următoarele
metode:
-metoda primul intrat - primul ieşit – FIFO (bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de
achiziţie sau de producţie al primei intrări - lot. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din
gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al lotului următor, în ordine
cronologică);
-metoda costului mediu ponderat – CMP (calcularea costului fiecărui element pe baza mediei
ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costului
elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic
sau după fiecare recepţie);
-metoda ultimul intrat - primul ieşit – LIFO (bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de
achiziţie sau de producţie al ultimei intrări - lot. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din
gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al lotului anterior, în ordine
cronologică).

Metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvenţă pentru elemente similare de natura stocurilor de la
un exerciţiu financiar la altul. Noţiunea de "utilizare similară" este proprie fiecărei entităţi.

Dacă, în situaţii excepţionale, administratorii decid să schimbe metoda pentru un anumit element
de stocuri sau alte active fungibile, în notele explicative la situaţiile financiare anuale trebuie să se
prezinte informaţii referitoare la motivul schimbării metodei şi efectele sale asupra rezultatului.

PAGINA : 5/30
O entitate trebuie să utilizeze aceleaşi metode de determinare a costului pentru toate stocurile care
au natură şi utilizare similare. Pentru stocurile cu natură sau utilizare diferită, folosirea unor metode
diferite de calcul al costului poate fi justificată.
În funcţie de specificul activităţii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda
costului standard, în activitatea de producţie sau metoda preţului cu amănuntul, în comerţul cu
amănuntul.

a)Metoda costului standard ia în considerare nivelurile normale ale consumurilor de materiale şi

consumabile, manoperei, eficienţei şi capacităţii de producţie. Aceste niveluri trebuie revizuite
periodic şi ajustate, dacă este necesar, în funcţie de condiţiile existente la un moment dat.
Diferenţele de preţ faţă de costul de achiziţie sau de producţie trebuie evidenţiate distinct în
contabilitate, fiind recunoscute în costul activului.

Costul standard este utilizat pentru evaluarea intrărilor şi a ieşirilor de stocuri în cursul perioadei
deoarece nu este cunoscut costul efectiv. La sfârşitul perioadei de gestiune, se calculează costul
efectiv şi se înregistrează în contabilitate diferenţele dintre acesta și costul efectiv.
Diferenţele de preţ faţă de costul de achiziţie sau de producţie trebuie evidenţiate distinct în
contabilitate cu ajutorul conturilor de diferențe, ca de exemplu:
-308 Diferente de pret la materii prime si materiale;
-348 Diferente de pret la produse;
-378 Diferente de pret la marfuri.

Conturile de diferențe sunt bifuncționale, regula de funcționare a acestora fiind următoarea:

CONTURI DE DIFERENŢE (A/P)
DEBIT CREDIT

diferenţe nefavorabile (cost efectiv > cost diferenţe favorabile aferente soldului iniţial
standard) aferente soldului iniţial şi intrărilor şi intrărilor (în negru)
(în negru)

diferenţe favorabile (cost efectiv < cost diferenţe nefavorabile aferente ieşirilor (în
standard) aferente ieşirilor (în negru) negru)

SOLD FINAL DEBITOR: diferenţe SOLD FINAL CREDITOR: diferenţe

nefavorabile aferente stocului final favorabile aferente stocului final

La sfîrșitul perioadei de gestiune (luna), diferențele de preț aferente stocului inițial și intrărilor de
stocuri se repartizează atât stocurilor ieșite, cât și stocurilor existente (stocul final). Această
repartizare se efectuează cu ajutorul unui coeficient de repartizare (k) calculat astfel:

Diferenţe de preţ aferente intrărilor în

Soldul iniţial al cursul perioadei, cumulat de la
Coeficient de diferenţelor de preţ + începutul exerciţiului financiar până la
=
repartizare (k) finele perioadei de referinţă
Soldul iniţial al Valoarea intrărilor în cursul perioadei la

PAGINA : 6/30
 preţ de înregistrare, cumulat de la începutul
stocurilor la preţ de
+ exerciţiului financiar până la finele
înregistrare
perioadei de referinţă

Diferențele de preț aferente stocurilor ieșite se determină astfel:

Diferențe de preț aferente ieșirilor = Coeficient de repartizare x Valoarea ieșirilor la costuri

standard (Rulajul creditor al contului de stocuri)

Soldul final al contului de diferențe (debitor sau creditor) reprezintă diferențele de preț aferente
stocurilor finale. Soldul final al contului de diferenţe corecteaza valoarea stocurilor, astfel încât în
bilanţ stocurile sunt evaluate la costul efectiv, care este egal cu costul standard +/- diferentele de
preț

b)Metoda preţului de vânzare cu amănuntul se poate folosi în comerţul cu amănuntul pentru a

determina costul mărfurilor vândute - stocuri de articole numeroase şi cu mişcare rapidă, care au
marje similare şi pentru care nu este practic să se folosească altă metodă.
Atunci când contabilitatea stocurilor de mărfuri se efectuează la preţul de vânzare cu amănuntul
trebuie să se aibă în vedere următoarle aspecte:

-preţul de vânzare cu amănuntul conţine costul de achiziţie, adaosul comercial sau marja comercială
calculat/ă la costul de achiziţie şi TVA aferent preţului de vânzare (TVA neexigibil, aplicat la suma
dintre costul de achiziţie şi marja comercială);

-adaosul comercial se evidenţiază cu ajutorul contului 378 "Diferențe de preț la mărfuri";

-taxa pe valoarea adăugată aferentă preţului de vânzare cu amănuntul se evidenţiayă cu ajutorul

contului 4428 "TVA neexigibilă";
La descărcarea din gestiune a stocurilor vândute, care efectuează la preţul de vânzare cu amănuntul,
trebuie să se determine:

a)taxa pe valoarea adăugată neexigibilă aferentă mărfurilor vândute (aceasta este egală cu taxa pe
valoarea adăugată colectată aferentă vânzărilor);

b)diferenţele de preţ aferente mărfurilor vândute (adaosul comercial aferent mărfurilor vândute)
Repartizarea diferenţelor de preţ (adaosului comercial) asupra valorii bunurilor ieşite şi asupra
stocurilor se efectuează cu ajutorul unui procent mediu de adaos (k), care se calculează astfel:

SI 378 + RC 378
(k) = -------------------------------------------------- x 100
(SI 371 + RD 371)-(SI 4428 + RC 4428)

Cu alte cuvinte formula de calcul se poate reduce la:

TSC 378
(k) = --------------------------- x100
TSD 371 – TSC 4428

PAGINA : 7/30
Acest coeficient (k) se înmulţeşte cu valoarea bunurilor ieşite din gestiune la preţ de
înregistrare (preţul de vânzare fără TVA – rulajul creditor al contului 707)) şi se determină anaosul
comercial aferent stocurilor vândute.

c)Costul bunurilor vândute; acesta este calculat prin deducerea valorii marjei brute din preţul de
vânzare fără tva al stocurilor; orice modificare a preţului de vânzare presupune recalcularea marjei
brute.

Atentie!!! În cazul comerţului cu amănuntul, în situaţia emiterii de facturi, în Jurnalul de vânzări şi

în contabilitate, veniturile şi TVA colectată se înregistrează conform raportului zilnic de încasări
“Z”. Trebuie totusi ţinută evidenţa facturilor emise către persoane înregistrate ca plătitori de TVA
pentru a le putea raporta în declaraţia 394 (Ordinul nr. 3769 din 23/12/2015).

3.3.Evaluarea stocurilor în bilanţ

Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanţ la o valoare mai mare decât valoarea care
se poate obţine prin utilizarea sau vânzarea lor. În acest scop, valoarea stocurilor se diminuează
până la valoarea realizabilă netă, prin reflectarea unei ajustări pentru depreciere.

Valoarea realizabilă netă reprezintă preţul estimat ce ar putea fi obţinut pe parcursul desfăşurării
normale a activităţii, din care se scad cheltuielile estimate pentru finalizarea stocului şi cheltuielile
necesare vânzării.
În practică, după ce se determină valoarea realiyabilă netă (în contextul inventarierii), pot să existe
următoarele situații:
- dacă valoarea realizabilă netă este mai mică decât costul rezultă o pierdere sau depreciere de
valoare, înregistrată prin intermediul unei ajustări pentru depreciere;
- daca valoarea realizabilă netă este mai mare decât costul rezultă un plus de valoare care nu
va fi înregistrat în contabilitate.

4.Metode de gestiune a stocurilor (inventar permanent şi inventar intermitent)

Contabilitatea stocurilor se ţine cantitativ şi valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului
permanent sau a inventarului intermitent.

În condiţiile folosirii inventarului permanent, în contabilitate se înregistrează toate operaţiunile de

intrare şi ieşire, ceea ce permite stabilirea şi cunoaşterea în orice moment a stocurilor atât cantitativ
cât şi valoric.

Inventarul intermitent constă în stabilirea iesirilor și înregistrarea lor în contabilitate pe baza

inventarierii stocurilor la sfârsitul perioadei, dar nu mai târziu de finele perioadei de raportare
pentru care au de determinat obligatii fiscale.
Intrarile de stocuri nu se înregistrează prin conturile de stocuri, ci prin conturile de cheltuieli.
Iesirile de stocuri se determină ca diferentă între valoarea stocurilor initiale, la care se adaugă
valoarea intrarilor, si valoarea stocurilor la sfârsitul perioadei, stabilite pe baza inventarului.

Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune respectarea Normelor privind

organizarea si efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor si
capitalurilor proprii (Ordinul nr. 2861 din 19/02/09.10.2009 ) .

PAGINA : 8/30
Inventarul intermitent nu se utilizează în comertul cu amănuntul, atunci când se aplică metoda
global-valorica.

5.Contabilitatea achiziţiei/vânzării de stocuri

În funcţie de ţara în care se află furnizorul/beneficiarul, se disting mai multe tipuri de

achiziţii/livrări:
 achiziţii/livrări interne – parteneri cu sediul în Romania;
 achiziţii/livrări intracomunitare - parteneri cu sediul în UE;
 imporuri/exporturi - parteneri cu sediul în afara UE.

5.1. Achizitii / vânzări interne (Exemple)

Comerţul cu amănuntul (exemplu)

O societate comercială de comerţ cu amănuntul se aprovizionează conform facturii primite cu

mărfuri la cost de achiziţie de 7.000,00 lei, TVA 19% (1.330 lei). Unitatea aplică în acel moment un
adaos comercial de 20%, TVA aferent preţului de vânzare 19%. Conform borderoului vânzarilor
zilnice rezultă vânzări lunare de 7.140,00 lei (preţul de vânzare cu amănuntul). Se ştie că adaosul
mediu aferent vânzărilor (k) este de 18%.
Înregistrări contabile:
 încărcarea gestiunii cu mărfurile achiziţionate – pe baza N.I.R.-ului întocmit de către
gestionar, conform facturii.
371 = % 9.996,00
Mărfuri
401_interni 7.000,00
Furnizori /analitic
interni
378 1.400,00 (7.000 x 20%)
Diferenţe de preţ la mărfuri
4428_ mf. en-detail 1.596,00 (7.000+1.400) x19%)
“TVA neexigibilă /
analitic mărfuri en-detail”

şi, TVA la achiziţie:

4426 = 401_interni 1.330,00 (7.000 x 19%)
“TVA deductibilă” “Furnizori /analitic
interni”
 vânzarea mărfii – (în exemplul nostru am înregistrat direct totalul vânzărilor lunare şi am
considerat că sunt încasate integral cu numerar):

5311 = % 7.140,00
“Casa în lei”
4427 1.140,00 (7.140 x19/119)
“TVA colectată”
707 6.000,00 (7.140 – 1.140)
“Venituri din vânzarea

PAGINA : 9/30
 mărfurilor”
Observaţie: vânzările se înregistrează zilnic în Jurnalul de vânzări, pe baza raportului
zilnic“Z” emis de casa de marcat.

 descărcarea gestiunii de mărfurile vândute – pe baza calculaţiei adaosului comercial mediu

(această calculaţie se poate prezenta sub forma unui raport emis de către softul utilizat
pentru evidenţa gestiunii şi a vânzărilor mărfurilor):

% = 371 7.140,00
“Mărfuri”
378 1.080,00 ((7.140 - 1140)) x 18%)
“Diferenţe de preţ la mărfuri”
4428_ mf. en-detail 1.140,00 (la nivel de TVA col.)
“TVA neexigibilă /
analitic mărfuri en-detail”
607 4.920,00 (7.140 – 1.080 – 1.140)
“Cheltuieli privind mărfurile”

Comerţul cu ridicata (exemplu)

Se achiziţionează o marfă în valoare de 87.500,00 lei (175 bucăţi) + TVA (19%), iar valoarea
transportului de la fabrică la depozitul cumparatorului este de 1.750,00 lei + TVA (19%). Atât
pentru marfă cât şi pentru transport, se primeşte o factură. Se vând 50 bucăţi la preţul de 650,00 lei
+TVA/buc.
Înregistrări contabile:
 încărcarea gestiunii cu mărfurile achiziţionate – pe baza N.I.R.-ului întocmit de către
gestionar, conform facturilor (valoarea transportului intră în costul mărfurilor
achiziţionate):

371 = % 89.250,00
Mărfuri
401_interni (marfaă) 87.500,00
Furnizori /analitic
interni
401_interni (transp) 1.750,00
“Furnizori /analitic
interni”
şi,
4426 = 401_interni 16.975,50(89.250,00 x 19%)
“TVA deductibilă” “Furnizori /analitic
interni”
 vânzarea mărfii – pe baza facturii de vânzare:
4111 = % 38.675,00
“Clienţi”
707 32.500,00 (50x650)
“Venituri din vânzarea
mărfurilor”
4427 6.175,00 (32.500x19%)

PAGINA : 10/30
 “TVA colectată”

descărcarea gestiunii de mărfurile vândute – pe baza raportului de gestiune întocmit în

acest sens:
607 = 371 25.500,00 (50 x 89.250/175 )
“Cheltuieli privind mărfurile” Mărfuri”

Achiziţie de stocuri cu reduceri comerciale şi financiare

Reducere comercială primită în momentul facturii de achiziţie (exemplu)

Societatea X achiziţionează de la societatea Y S.R.L. mărfuri la preţul de 10.000 lei.
Cumpărătorul are un statut preferenţial în relaţiile contractuale cu vânzătorul, fapt pentru care acesta
din urmă îi acordă o reducere comercială de 5% din valoarea mărfii care este consemnată în factură.
Taxa pe valoarea adăugată este de 19%.

Mărfuri 10.000 lei

Remiză 5% 500 lei
NET COMERCIAL 9.500 lei
TVA 19% 1.805 lei
Total factură: 11.305 lei

 Contabilizarea cumpărării mărfurilor pe baza facturii:

% = 401 11.305 lei
371 Furnizori 9.500 lei
Mărfuri
4426 1.805 lei
TVA deductibilă

Reduceri comerciale şi financiare primite în momentul facturării iniţiale (exemplu)

Pe data de 05.01.N, societatea A. cumpără piese de schimb de la societatea la preţul de 100.000 lei.
Vânzătorul îi acordă cumpărătorului un rabat de 5%, o remiză de 3% şi un scont de decontare de
5% valabil pentru plata anticipată a facturii până la data de 10.01.N.
Factura emisă de vânzător conţine următoarele date:
Piese de schimb (pret) 10.000,00 lei
Rabat 5% (500,00) lei
9.500,00 lei
Remiză 3% (285,00) lei
NET COMERCIAL 9.215,00 lei
Scont de decontare 5% (460,75) lei
NET FINANCIAR 8.754,25 lei
TVA (19%) 1.663,30 lei
Total factură 10.417,55 lei

 Achiziţionarea pieselor de schimb în data de 05.01.N:

% = 401 10.878,3 lei
3024 Furnizori 9.215 lei

PAGINA : 11/30
 Piese de schimb 1.663,3 lei
4426
TVA deductibilă
 Înregistrarea scontului primit în data de 05.01.N:
401 = 767 460,75 lei
Furnizori Venituri din sconturi
obţinute
 Plata furnizorului pe data de 10.01.N:
401 = 5121 460,75 lei
Furnizori Conturi la bănci în lei

Reduceri comerciale primite ulterior facturii de achiziţie (exemplu)

Societatea Alfa, la 10.01.N, are in stoc 500 bucăți din marfa X, evaluate la costul unitar de 20
lei/bucată. Pe data de 10.01.N, achiziţionează 400 de bucăţi la costul de 25 de lei pe bucată, TVA
19%. Pe data de 15.01.N, primeşte un rabat de 20% pentru achiziţia care a avut loc pe data de
10.01.N (factură ulterioară).
 Achiziţia de la data de 10.01.N: 400 bucăți la costul unitar de 25 lei, TVA 19% (factura):
% = 401 11.900 lei
371 Furnizori 10.000 lei
Mărfuri 1.900 lei
4426
TVA deductibilă

 Contabilizarea facturii de reducere de pe data de 15.01.N

a) Dacă mărfurile se află în stoc şi pot sa fie identificate se diminuează costul de achiziţie al
acestora
401 = % 2.380 lei
Furnizori 371 2.000 lei
Mărfuri
4426 380 lei
TVA deductibilă

b) Dacă mărfurile nu se mai află în stoc sau nu pot să fie identificate se recunoaşte un venit
401 = % 2.380 lei
Furnizori 609 2.000 lei
Reduceri comerciale
primite 380 lei
4426
TVA deductibilă

Reduceri comerciale care reprezintă evenimente ulterioare (exemplu)

La sfârșitul exercițiului N, societatea X trebuie să beneficieze de o reducere comercială (risturn) de

la furnizorul Y pentru mărfurile achiziționate în luna decembrie N. X primește factura de reducere

PAGINA : 12/30
pe 20 ianuarie N+1 (înainte de autorizarea situațiilor financiare pentru exercițiul N), în valoare de
11.900 de lei. La sfârșitul exercițiului N, mărfurile achiziționate de la Y nu se mai află în stoc.
 Societatea X trebuie să înregistreze în contul exercițiului N reducerea pe care urmează să o
primească de la societatea Y:
408 = % 11.900 lei
Furnizori facturi de primit 609 10.000 lei
Reduceri comerciale primite
4428 1.900 lei
TVA neexigibilă

 În anul N+1, când se primeşte factura se efectuează înregistrările:

401 = 408 11.900 lei

Furnizori Furnizori facturi de primit

4428 = 4426 1.900 lei

TVA neexigibilă TVA deductibilă

Marfă livrată fără factură (exemplu)

Exemplu
În data de 25.02.N, se livrează marfă în valoare de 3.800,00 lei pe bază de aviz de însoţire a mărfii,
iar factura se emite pe 14.03.N. Costul mărfii vândute este de 2.850,00 lei.

Înregistrări contabile:
a)la furnizor:
 în luna februarie, livrarea mărfii - pe baza avizului:
418 = % 4.522,00
Clienţi – facturi de întocmit
707 3.800,00
Venituri din vânzarea
mărfurilor
4427 722,00 (3.800x19%)
TVA colectată

Atenţie!!! Potrivit codului fiscal, chiar dacă factura nu a fost emisa, trebuie colectată TVA
deoarece, exigibilitatea taxei intervine la livrarea bunului dacă nu a fost emisă factura
anterior (art. 281, alin. (1) coroborat cu art. 282, alin(1) din Codul fiscal).

 în luna martie, la emiterea facturii:

4111 = 418 4.522,00

Clienţi Clienţi – facturi de întocmit
b)la cumpărător:
în luna februarie, recepţia mărfii - pe baza avizului şi a N.I.R.-ului:
% = 408 4.522,00
Furnizori – facturi nesosite
371 3.800,00

PAGINA : 13/30
 “Mărfuri”
4428_cumpărări 722,00
“TVA neexigibilă /
analitic cumpărări”
 în luna martie, la primirea facturii:
408 = 401_interni 4.522,00
“Furnizori – facturi nesosite” “Furnizori /analitic interni”

4426 = 4428_cumpărări 722,00

“TVA deductibilă” “TVA neexigibilă /
analitic cumpărări”

Atenţie!!! Chiar dacă livrarea are loc în luna februarie şi în această lună furnizorul colectează
taxa, spre deosebire de acesta, beneficiarul nu are drept de deducere a TVA decât la data în
care este emisă factura, respectiv luna martie (art. 299, alin. (1), lit. a din Codul fiscal).

Marfa dată spre vânzare în consignaţie (exemplu)

În baza unui contract de consignaţie se livrează marfă în valoare totală de 5.000,00 lei (100 de buc.
x 50,00 lei). La consignant (furnizor), costul unui produs este de 30,00 de lei. Până la sfârşitul lunii
consignatarul (cel care primeşte marfa spre vânzare) vinde 20 de produse cu 65,00 lei/buc.

Atenţie!!! Pentru bunurile livrate în baza unui contract de consignaţie, se consideră că

livrarea bunurilor de la consignant la consignatar are loc la data la care bunurile sunt livrate
de consignatar clienţilor săi (art. 281, alin (2) din Codul fiscal). Acest lucru înseamnă că se va
colecta TVA, respectiv deduce, doar pentru marfa care se vinde de către consignatar, la
momentul vânzării.

Înregistrări contabile:

a)la consignant (furnizor):

 livrarea mărfii (toată marfa pleacă de la consignant pe baza avizului):
357 = 371 3.000,00 (100 x 30)
Mărfuri în custodie sau Mărfuri
în consignaţie la terţi
 facturarea mărfii (se va emite factură la sfârşitul lunii doar pentru marfa vândută de
consignatar, conform datelor furnizate de către acesta):
4111 = % 1.190,00
“Clienţi”
707 1.000,00 (20 x 50)
Venituri din vânzarea
mărfurilor
4427
TVA colectată 190,00 (1.000,00x19%)
 descărcarea gestiunii în care se ţine evidenţa mărfii lăsate în consignaţie (gestiune
distinctă) – pe baza raportului de gestiune întocmit în acest sens:
607 = 357 600,00 (20 x 30)
“Cheltuieli privind mărfurile” “Mărfuri în custodie sau

PAGINA : 14/30
 în consignaţie la terţi”
b)la consignatar:
 recepţia mărfii - se ţine gestiune distinctă, se întocmeşte “Borderou de primire a
obiectelor în consignaţie” (în loc de N.I.R.) şi se înregistrează în cont în afara
bilanţului:
Debit 8033 = --------- 5.000,00 (100 x 50)
Valori materiale primite
în păstrare sau custodie
 vânzare din marfa primită în consignaţie - se întocmeşte “Borderou de ieşire a obiectelor
din consignaţie” pe baza bonurilor fiscale sau facturilor emise pentru vânzare:
4111 = % 1.547,00
“Clienţi”
707 1.300,00 (20 x 65)
“Venituri din vânzarea
mărfurilor”
4427
“TVA colectată” 247,00 (1.300,00x19%)

 încărcarea gestiunii pe conturi de bilanţ (conform facturii primite de la consignant):

% = 401 1.190.00 lei
Furnizori
371 1.000 lei (20x50)
Mărfuri
4426 190
TVA deductibilă
 descărcarea gestiunii pe conturile de bilanţ cât si pe cele extrabilanţiere - pe baza
rapoartelor de gestiune întocmite în acest sens:
607 = 371 1.000,00 (20 x 50)
“Cheltuieli privind mărfurile” “Mărfuri”
şi,
--- = Credit 8033 1.000,00 (20 x 50)
“Valori materiale primite
în păstrare sau custodie”

Materiale de natura obiectelor de inventar (exemplu)

Exemplu
Se achiziţionează un obiect de inventar cu valoare de 1.300,00 lei + TVA (19%). Montajul acestuia
costă 150,00 lei + TVA (19%). După o perioadă de timp, acesta se vinde cu 1.000,00 + TVA
(19%), fiind înlocuit de un model mai performant.

Atenţie!!! Cheltuiala cu stocurile de natura obiectelor de inventar se recunoaşte în momentul

dării în folosinţă a acestora.

Deoarece în contabilitate nu sunt evidenţiate obiectele de inventar în folosinţă, trebuie ţinută

evidenţa acestora cu ajutorul unui cont în afara bilanţului.
Înregistrări contabile:
 achiziţionarea obiectului de inventar – pe baza facturilor şi a N.I.R.-ului întocmit de către

PAGINA : 15/30
 gestionar:
303 = % 1.7980,00
“Materiale de natura
obiectelor de inventar”
401 1.300,00 (ob.inventar)
Furnizori /analitic
interni”
401 150,00 (montaj)
“Furnizori /analitic
interni”
şi,

4426 = 401 275,50 (1.450 x19%)

TVA deductibilă “Furnizori /analitic
interni”
 darea în folosinţă a obiectului de inventar – pe bază de bon de consum:
603 = 303 1.450,00
“Cheltuieli privind materialele “Materiale de natura
de natura obiectelor de inventar” obiectelor de inventar

Debit 8035 = --- 1.450,00

“Stocuri de natura obiectelor
de inventar date în folosinţă”

Observaţie: după darea în folosinţă a acestuia se va completa în “Fişa de evidenţă a

materialelor de natura obiectelor de inventar în folosinţă” la coloana de “Primiri”

 vânzarea obiectului de inventar - pe bază de factură de vânzare:

4111 = % 1.190,00
“Clienţi”
7588 1.000,00
“Alte venituri din exploatare”
4427 190,00
“TVA colectată”
 descărcarea gestiunii – doar din contul din afara bilanţiului - se va opera şi în “Fişa de
evidenţă a materialelor de natura obiectelor de inventar în folosinţă” - la coloana de
“Restituiri”:
---- = Credit 8035 1.450,00
Stocuri de natura obiectelor de
inventar date în folosinţă

Observaţie: nu se mai înregistrează cheltuiala cu obiectul de inventar vândut – s-a înregistrat

cheltuiala în momentul dării lui în folosinţă.

PAGINA : 16/30
5.2. Achizitiile intracomunitare de bunuri (AIC)
Potrivit reglementărilor contabile aprobate prin Ordinului nr. 1802/2014, elementele nemonetare
achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la cost istoric (imobilizări, stocuri) trebuie raportate
utilizând cursul de schimb de la data efectuării tranzactiei.

Astfel, reglementările contabile prevăd că în cazul bunurilor achiziţionate însoţite de factură

sau de aviz de însoţire a mărfii pentru care factura urmează să sosească ulterior, cursul
valutar utilizat la înregistrarea în contabilitate este cursul de la data recepţiei bunurilor.
Atentie!!! Data recepției este data la care s-au transferat riscurile și beneficiile aferente.

Data transferului riscurilor și beneficiilor dreptului de proprietate se determină în functie de

conditiile de livrare stabilite intre parteneri pentru livrarea bunurilor.
Rezulta astfel ca, de cele mai multe ori, data receptiei nu coincide cu data NIR-ului intrucat riscurile
si beneficiile dreptului de proprietate asupra bunurilor se poate face înainte ca acestea sa fie primite
efectiv (de ex. achizitia de bunuri cu conditia de livrare ExWorks).

Din punctul de vedere al taxei pe valoarea adăugată, aşa cum precizează codul fiscal, dacă
elementele folosite pentru stabilirea bazei de impozitare a unei operaţiuni, alta decât importul de
bunuri, se exprimă în valută, cursul de schimb care se aplică este ultimul curs de schimb comunicat
de Banca Naţională a României sau ultimul curs de schimb publicat de Banca Centrală Europeană
ori cursul de schimb utilizat de banca prin care se efectuează decontările, valabil la data la care
intervine exigibilitatea taxei pentru operaţiunea în cauză, iar, în cazul operaţiunilor supuse
sistemului TVA la încasare, la data la care ar fi intervenit exigibilitatea taxei pentru operaţiunea în
cauză dacă nu ar fi fost supusă sistemului TVA la încasare.

În situaţia în care se utilizează cursul de schimb publicat de Banca Centrală Europeană, conversia
între monede, altele decât moneda euro, se realizează prin intermediul cursului de schimb al
monedei euro pentru fiecare dintre monede. În contractele încheiate între părţi trebuie menţionat
dacă pentru decontări va fi utilizat cursul de schimb al unei bănci comerciale, în caz contrar
aplicându-se cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României sau cursul de schimb
publicat de Banca Centrală Europeană (Codul fiscal, art. 290(2)).

În cazul unei livrări intracomunitare de bunuri, exigibilitatea taxei intervine la:

-data emiterii facturii; sau, după caz,

-la emiterea autofacturii; ori
-în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator, dacă nu a fost emisă
nicio factură/autofactură până la data respectivă (Codul fiscal, art. 283).

Potrivit celor menţionate mai sus, rezultă că pot apărea mai multe situaţii:

 factura este emisă la o dată diferită de cea a recepţiei, dar nu mai tarziu de 15 ale lunii
următoare => înregistrarea în contabilitate a bunurilor se va face la cursul valutar din data
receptiei, iar TVA deductibilă se va calcula utilizând cursul valutar din data facturii.

 factura este emisă la o dată ulterioară recepţiei, după data de 15 ale lunii următoare =>
înregistrarea în contabilitate a bunurilor se va face la cursul valutar din data receptiei, iar

PAGINA : 17/30
 TVA deductibilă se va calcula utilizând cursul valutar din data autofacturării sau de pe data
de 15 ale lunii urmatoare, dacă nu a fost întocmită o autofactură.

În ceea ce priveşte transportul efectuat de prestatori care nu sunt stabiliţi în Romania, ţinând
cont că din punct de vedere contabil, conform reglementărilor, valoarea transportului se cuprinde în
costul stocurilor achiziţionate, cursul valutar utilizat la înregistrarea în contabilitate este tot
cursul de la data recepţiei bunurilor.

În schimb, stabilirea bazei de impozitare a TVA se face utilizând cursul valutar valabil la care
intervine exigibilitatea taxei pentru operaţiunea în cauză ((Codul fiscal, art. 290(2)).

Atenţie!!! Data începerii și data încheierii transportului trebuie să se regăsească în CMR sau în
orice alt document de transport – de aceea este necesar să se solicite completarea acestuia cu toate
datele, conform formularului.

Rezultă că şi în cazul transportului pot apărea mai multe situaţii:

 factura este emisă la o dată anterioară celei la care are loc prestarea => înregistrarea în
contabilitate a transportului se va face la cursul valutar din data recepţiei, iar TVA
deductibilă aferentă se va calcula utilizând cursul valutar din data facturii.
 factura este emisă în aceeaşi dată sau o dată ulterioară celei la care are loc prestarea =>
înregistrarea în contabilitate a transportului se va face la cursul valutar din data recepţiei, iar
TVA deductibilă aferentă se va calcula utilizând cursul valutar din data facturii.

Atenţie!!! În cazul în care beneficiarul nu se află în posesia facturii emise de

furnizor/prestator, trebuie sa se emită o autofactură, până cel mai târziu în a 15-a zi a lunii
urmatoare celei în care a avut loc livrarea/prestarea.

La primirea facturii va înscrie pe factură o referire la autofacturare, iar pe autofactură, o

referire la factură (art 319 şi art. 320 din Codul fiscal).

Autofactura trebuie să cuprindă următoarele informaţii:

 un număr de ordine secvenţial şi data emiterii autofacturii;
 denumirea/numele şi adresa părţilor implicate în operaţiune;
 codul de înregistrare în scopuri de TVA al persoanei care emite autofactura;
 data faptului generator, în cazul unei achiziţii intracomunitare;
 codul de înregistrare în scopuri de TVA cu care furnizorul s-a identificat în alt stat membru
şi sub care a efectuat achiziţia intracomunitară în România, precum şi codul de înregistrare
în scopuri de TVA;
 indicarea, pe cote, a bazei de impozitare şi suma taxei datorate;
 numărul sub care este înscrisă autofactura în jurnalul de cumpărări, în registrul pentru
nontransferuri sau în registrul bunurilor primite, pentru bunurile mobile corporale,
transportate dintr-un alt stat membru în România.

Notă: În Jurnalul de cumpărări aceste operaţiuni vor apărea la data facturii, dar nu mai tarziu de 15
ale lunii urmatoare.

Exemplu

PAGINA : 18/30
Se efectuează o achiziţie intracomunitară de bunuri pentru care se cunosc urmatoarele date:
- valoare marfă: 12.000 Euro
- valoare transport (firmă străină): 1.500 Euro
- data recepţiei mărfii: 29.01.N, curs valutar euro din 29.01.N = 4,57

Nota: Data receptiei se va stabili in functie de conditia de livrare, adica atunci cand riscurile si
beneficiile dreptului de proprietate se transmit asupra cumparatorului, chiar daca marfa nu a fost
efectiv receptionata la acea data.

- data emiterii facturii de marfa: 07.02.N, curs valutar euro din 07.02.N = 4,55
- data prestării transportului: 28.01.N, curs valutar euro din 28.01.N = 4,59
- data facturii de transport: 12.02.2013, curs valutar euro din 12.02.2013 = 4,54
- curs valutar de evaluare la 31.01.N: 4,56

(Mentionăm că în situatiile ce urmează informatiile referitoare la cursul de schimb al pietei

valutare sunt luate cu titlu exemplificativ)

Observaţie: potrivit reglementărilor contabile, aprobate prin OMFP 1802/2014, tranzactiile în

valută se înregistrează la cursul de schimb comunicat de B.N.R. din ultima zi bancară anterioară
operatiunii, iar evaluarea soldurilor în valută la cursul din ultima zi bancară a lunii în cauză.

Înregistrări contabile:
 recepţia mărfii – la cursul valutar din data recepţiei:
371 = 408_externi 54.840,00 (12.000 x 4,57)
“Mărfuri” “Furnizori - facturi nesosite /
analitic externi”
 TVA aferentă AIC (“taxare inversă”) – la cursul valutar al facturii (se înregistrează în data
emiterii facturii!!!):
4426 = 4427 10.374,00 (12.000 x 4,55x19%)
“TVA deductibilă” “TVA colectată”
transportul - la cursul valutar din data recepţiei:
371 = 408_externi 6.855,00 (1.500 x 4,57)
“Mărfuri” “Furnizori - facturi nesosite /
analitic externi”
 reevaluarea la sfarsitul lunii ianuarie - între cursul valutar de înregistrare si cel valabil în
ultima zi a lunii:
408_externi = 765 15,00 (1.500 x (4,57-4,56))
“Furnizori - facturi nesosite / “Venituri din diferenţe
analitic externi de curs valutar”

408_externi = 765 120,00 (12.000 x (4,57-4,56))

“Furnizori - facturi nesosite / “Venituri din diferenţe
analitic externi” de curs valutar”

 înregistrarea facturii de marfă - în luna februarie:

408_externi = % 57.720,00 (12.000 x 4,56)

“Furnizori - facturi nesosite /

PAGINA : 19/30
 analitic externi”
401_externi 54.600,00 (12.000 x 4,55)
“Furnizori /analitic externi”
765 120,00 (12.000 x (4,56-4,55))
“Venituri din diferenţe
de curs valutar”

 înregistrarea facturii de transport - în luna februarie:

408_externi = % 6.840,00 (1500x4,56)
“Furnizori - facturi nesosite /
analitic externi”
401_externi 6.810,00 (1.500 x 4,54)
“Furnizori /analitic externi”
765 30,00 (1.500 x (4,56-4,54))
“Venituri din diferenţe
de curs valutar”
 TVA transport intracomunitar (tot “taxare inversă”) - data întocmirii facturii:
4426 = 4427 1.308,40 (1.500 x 4,59 x 19%)
“TVA deductibilă” “TVA colectată”

Observaţie: Dacă factura de transport nu era primită până pe data de 15 februarie,

beneficiarul era obligat să autofactura pe 15, iar la primirea facturii la o dată ulterioară,
înscrie pe factură o referire la autofacturare, iar pe autofactură o referire la factură. Rămân
astfel emise ambele documente, iar în jurnalul de cumpărări rămâne înregistrată doar
autofactura.

5.3 Achiziţii din import

La importul de bunuri, în primul rând este necesar să se stabilească preţul mărfurilor, negociat în
funcţie de condiţia de livrare, pentru a şti ce cheltuieli externe de circulaţie (transport, asigurare,
comisioane etc.) sunt cuprinse în preţul extern al mărfii. Această condiţie de livrare este trecută de
altfel şi în declaraţia vamală de import (DVI).
Descrierea acestor condiţii de livrare se regăseşte în nomenclatorul condiţiilor de livrare -
INCOTERMS 2010, intrate in vigoare de la 1 ianuarie 2011. Potrivit acestuia, clauzele de livrare
sunt grupate astfel:

Clauze aplicabile tuturor modalitatilor de transport

EXW– Ex Works Marfa e pusa la dispozitia cumparatorului la sediul vanzatorului

FCA – Free Carrier
CPT – Carriage Paid To
CIP – Carriage and Insurance
Paid
DAT – Delivered At Terminal
DAP – Delivered At Place
DDP – Delivered Duty Paid
Vanzatorul preda bunurile primului caraus numit de cumparator intr-un
loc prestabilit.
Transport platit pana la
Transport si asigurare platite
Livrat la terminal
Livrat la locul convenit
Livrat cu taxele platite

PAGINA : 20/30
Aceasta grupa include sapte reguli INCOTERMS care pot fi utilizate indiferent de modul de
transport selectat si indiferent daca unul sau mai mult de un mod de transport este angajat. Ele pot fi
folosite chiar si atunci cand nu exista niciun transport maritim.

Clauze ce se aplica doar transportului maritim si celui efectuat pe apele interioare navigabile

FAS – Free Alongside Ship Liber langa vas

FOB  -Free On Board Liber la bord
CFR – Cost and Freight Cost si transport
CIF – Cost, Insurance and Freight Cost, asigurare si transport

In aceasta grupa punctul de livrare, precum si locul in care marfurile sunt transportate catre
cumparator sunt ambele porturi, prin urmare regulile de etichetare „mare si pe cai navigabile
interioare” FAS, FOB, CFR, CIF sunt incluse in aceasta clasa.

Pentru înrgistrarea în contabilitate, cursul valutar utilizat este cel din data recepţiei bunurilor
(data la care s-au transferat riscurile si beneficiile dreptului de proprietate), indiferent dacă
bunurile sunt însoţite de factură sau de aviz de însoţire a mărfii pentru care facture urmează să
sosească ulterior.

Din punct de vedere a TVA, potrivit Codului fiscal, baza de impozitare pentru un import de bunuri
este constituită din valoarea în vamă a bunurilor, stabilită conform legislaţiei vamale în vigoare,
la care se adaugă taxele vamale, comisionul vamal, accizele şi alte taxe, exclusiv taxa pe
valoarea adăugată, datorate pentru importul de bunuri.

Se cuprind, de asemenea, în baza de impozitare a TVA si cheltuielile accesorii precum

comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport şi asigurare care intervin până la primul loc de
destinaţie a bunurilor în România, în măsura în care aceste cheltuieli nu au fost cuprinse în baza de
impozitare stabilită conform alineatului precedent. Primul loc de destinaţie a bunurilor îl reprezintă
destinaţia stipulată în documentul de transport sau orice alt document însoţitor al bunurilor, când
acestea intră în România.

Pentru a stabili valoarea în vamă a bunurilor importate, în condiţiile în care preţul extern este
exprimat în valută, acesta se converteşte în moneda naţională a României. Transformarea în lei a
valorii în vamă se face la cursul de schimb stabilit, înscris în declaraţia vamală de import.

În situaţia în care valoarea în vamă a mărfurilor este exprimată în altă monedă decât cea naţională,
cursul de schimb folosit la determinarea acestei valori este cursul de schimb stabilit şi comunicat de
Banca Naţională a României în penultima zi de miercuri a lunii anterioare lunii în care se
utilizează.Astfel, cursul valutar la care se calculeaza taxele vamale si TVA-ul este unic lunar, nu
zilnic, ca cel publicat de catre Banca Nationala a Romaniei.

Cat priveste datoria vamala aceasta este compusa din: taxe vamale, accize ,TVA sau orice alte taxe
(commision vamal)

Exemplu

PAGINA : 21/30
O societate din Bucuresti achizitionează marfă din import la preţul de 100.000,00 Euro, condiţia de
livrare FOB Constanţa. Factura pentru cheltuielile externe de circulaţie este în valoare de 3.500,00
Euro, factura pentru cheltuielile de transport intern, până la destinaţie (Bucureşti), este în valoare de
1.500,00 lei + TVA, iar cursul valutar din data recepţiei este de 4,59 lei. Conform declaraţiei
vamale de import taxa vamală este de 10%, comisionul vamal este de 0,5%, iar cursul valutar este
de 4,55 lei.

Înregistrări contabile:

 recepţia mărfii – la cursul valutar din data recepţiei:

371 = 401_externi 459.000,00 (100.000 x 4,59)

“Mărfuri” “Furnizori /analitic externi”

 cheltuielile externe de circulaţie – la cursul valutar din data recepţiei:

371 = 401_externi 15.015,00 (3.500 x 4,59)
“Mărfuri” “Furnizori /analitic externi”

 taxa vamală (valoarea rotunjită) - la cursul valutar înscris în declaraţia vamală de import:

371 = 446_taxe vamale 47.092,00

“Mărfuri” “Alte impozite, taxe şi (10% x (100.000+3.500) x 4,55)
vărsăminte asimilate /
analitic taxe vamale”

 comisionul vamal (valoarea rotunjită) - la cursul valutar înscris în declaraţia vamală de

import:
371 = 447_comis. vamal 2.355,00
“Mărfuri” “Fonduri speciale - taxe (0,5% x (100.000+3.500) x4,55)
şi vărsăminte asimilate /
analitic comision vamal”

 TVA în vamă (valoarea rotunjită) - la cursul valutar înscris în declaraţia vamală de

import:

4426 = 446_taxe vamale 98.871,00

“TVA deductibilă” “Alte impozite, taxe şi ” 19% x (103.500 x 4,55+47.092+2.355)
vărsăminte asimilate/
analitic TVA
factura de transport intern:
% = 401_interni 1.785,00
“Furnizori /analitic interni”
371 1.500,00
“Mărfuri”
4426 285,00
“TVA deductibilă”

PAGINA : 22/30
6.Contabilitatea avansurilor acordate/primite pentru stocuri
6.1. Aspecte contabile
Potrivit Reglementărilor contabile aprobate de Ordinul nr. 1.802/2014, avansurile plătite
furnizorilor pentru achiziţionări de bunuri de natura stocurilor se contabilizează cu ajutorul contului
4091. Furnizori - debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor
În bilanţ, avansurile plătite pentru achiziţionarea de bunuri de natura stocurilor se reflect în
categoria stocurilor. Dacă avansurile sunt plătite în valută, acestea nu nu mai fac obiectul evaluării
în funcţie de cursul valutar, la finele lunii, respectiv la finele exerciţiului financiar.

În schimb, avansurile încasate pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii se contabilizează în

contul 419 Clienţi-creditori, iar în bilanţ acestea se regăsesc la “Datorii”.

6.2. Aspecte fiscale

Potrivit Codului fiscal (art.282, alin.2, lit.b), exigibilitatea (momentul în care se datorează) taxei pe
valoare adaugată intervine la data la care se încasează avansul.

De asemenea, persoana impozabilă trebuie să emită o factură către fiecare beneficiar, pentru
suma avansurilor încasate în legătură cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, cel târziu
până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a încasat avansurile , cu excepţia cazului
în care factura a fost deja emisă (art. 316, alin. 16 Cod fiscal).

Atenţie!!! Faptul că factura se poate emite în luna următoare nu înseamnă că TVA se datorează în
luna emiterii facturii. Practic, cel care încasează va colecta TVA în luna în care primeşte banii
iar cel care plăteşte are dreptul să deducă TVA în luna în care primeşte factura.

Potrivit Normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal (pct. 95 alin (2), regularizarea
facturilor emise pentru plăţi în avans sau în cazul emiterii de facturi parţiale pentru livrări de
bunuri sau prestări de servicii se realizează prin stornarea facturii de avans la data emiterii facturii
pentru contravaloarea integrală a livrării de bunuri şi/sau prestării de servicii. Stornarea se poate
face separat sau pe aceeaşi factură pe care se evidenţiază contravaloarea integrală a livrării de
bunuri şi/sau prestării de servicii. Pe factura emisă se va face o referire la facturile de avans sau
facturile parţiale emise anterior, atunci când se emit mai multe facturi pentru aceeaşi operaţiune.

În ceea ce priveşte avansurile în valută, aceleaşi Norme metodologice de aplicare a Codului fiscal
(pct.35, alin.2) fac precizarea că în cazul încasării de avansuri înainte de livrarea de bunuri sau
prestarea de servicii, cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea bazei de impozitare
a TVA la data încasării avansurilor va rămâne neschimbat la data definitivării operaţiunii.

Pentru livrări de bunuri sau prestări de servicii în interiorul ţării, contractate în valută cu
decontare în lei la cursul de schimb din data plăţii, diferenţele de curs dintre cursul de schimb
menţionat în factura întocmită pentru livrarea sau prestarea respectivă şi cursul de schimb utilizat la
data încasării, nu este considerat diferenţă de preţ (pct.35, alin.3).

Atenţie!!! Datorită faptului ca nu sunt considerate diferenţe de preţ, aceste diferenţe de curs nu se
includ în baza de impozitare a TVA.

6.3.Exemplu

PAGINA : 23/30
Pentru o marfă în valoare de 50.000 lei + TVA se plăteşte prin bancă, în data de 01.06.2018 un
avans de 11.900,00 lei, diferenţa fiind achitată la livrare, tot prin bancă, în data de 15.08.2018.
Factura de avans:
Furnizor: FURNZOR       Cumparator: CLIENT
Nr. Nr.
R.C.................................................. R.C. .............................
... FACTURA .....
C.I.F. .............................................. Seria ABCD C.I.F. ..........................
........ Nr.0123 ...........
Cap.Soc.: ........................................
.......  
Sediu: .............................................. Sediu: ..........................
....... Nr.ordine: 100 ..........
......................................................... Data: .....................................
........ 01.06.2018 .........
Cont: ............................................... Nr. Cont: ...........................
....... aviz: .............. ..........
Banca: ............................................. Cota TVA: Banca: .........................
...... 19% .........
Cantitat Pret Valoarea
Nr. Denumirea produselor sau U.M. ea unitar Valoarea TVA
a serviciilor (fara
TVA) –
crt.   lei - -lei - -lei -
0 1 2 3 4 5 6
  Avans marfa     10.000 1.900
         
         
               
Semnatur Date privind expeditia:     Total 10.000 1.900
a si Numele
stampila delegatului: .............................................. din care
furnizoru ................. accize    
lui CI: ...................., Semnatur
emisa ............................... a    
Mijlocul de Total de
transport :..................................... de primire plata: 11.900
Data livrarii/ prestarii si
semnatura: ........................................      

Factura pentru livrare:

Furnizor: FURNZOR       Cumparator: CLIENT

Nr. Nr.
R.C.................................................. R.C. ................................
... FACTURA ..
C.I.F. .............................................. Seria ABCD C.I.F. .............................
........ Nr.0156 ........

PAGINA : 24/30
 Cap.Soc.: ........................................
.......  
Sediu: .............................................. Sediu: .............................
....... Nr.ordine: 145 .......
......................................................... Data: ........................................
........ 15.06.2018 ......
Cont: ............................................... Nr. Cont: ..............................
....... aviz: .............. .......
Banca: ............................................. Banca: ............................
...... Cota TVA: 19% ......
Nr Denumirea produselor sau a Cantitat Pret Valoarea
. serviciilor U.M. ea unitary Valoarea TVA
(fara
crt TVA) –
.   lei - -lei - -lei -
0 1 2 3 4 5 6
Marf
  a     50,000 9,500
         
Decontare avans din
  01.06.2018     -10.000 -1.900
         
               
Semnatura Date privind
si stampila expeditia:     Total 40.000 7.600
furnizorul Numele
ui delegatului: .............................................. din care
................. accize    
CI: ....................,
emisa ............................... Semnatura    
Mijlocul de Total de
transport :..................................... de primire plata: 47.600
Data livrarii/ prestarii si
semnatura: ........................................      
Înregistrări contabile:
a)la furnizor:
• încasarea avansului – în baza documentului de încasare şi a facturii emise după încasarea
respectivă:
5121 = 411 11.900,00
“Conturi la bănci “Clienţi”
în lei”
şi

4111 = % 11.900,00
“Clienţi”
419 10.000,00
“Clienţi - creditori”
4427 1.900,00

PAGINA : 25/30
 “TVA colectată”
 livrarea mărfii – conform facturii de vânzare (aceasta va conţine şi decontarea avansului
încasat anterior livrării):
4111 = % 59.500,00
“Clienţi”
707 50.000,00
“Venituri din vânzarea
mărfurilor”
4427 9.500,00
“TVA colectată”
şi decontarea avansului:
419 = 4111 10.00,00
“Clienţi - creditori” “Clienţi”

4111 = 4427 -1.900,00

“Clienţi” “TVA colectată”

 încasarea diferenţei – în baza documentului de încasare:

5121 = 4111 47.600,00
“Conturi la bănci “Clienţi”
în lei”

b) la beneficiar:
 plata avansului - în baza documentului de plată şi a facturii primite pentru plata respectivă:

401_interni = 5121 11.900,00

“Furnizori /analitic “Conturi la bănci
interni” în lei”
şi
% = 401_interni 11.900,00
“Furnizori /analitic
interni”
4091 10.000,00
“Furnizori-debitori pentru
cumpărări de bunuri
de natura stocurilor”
4426 1.900,00
“TVA deductibilă”
 primirea mărfii – se întocmeşte N.I.R.-ul în baza facturii primite:
% = 401_interni 59.500,00
“Furnizori /analitic
interni”
371 50.000,00
“Mărfuri”
4426 9.500,00
“TVA deductibilă”
şi decontarea avansului:
401_interni = 4091 10.000,00

PAGINA : 26/30
 “Furnizori /analitic “Furnizori-debitori
interni” pentru cumpărări de
bunuri de natura stocurilor”

4426 = 401_interni -1.900,00

“TVA deductibilă” “Furnizori /analitic
interni”
 plata diferenţei - în baza doumentului de plată:
401_interni = 5121 47.600,00
“Furnizori /analitic “Conturi la bănci
interni” în lei”
7.Stocuri în curs de aprovizionare
Stocurile cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs
de aprovizionare (grupa 32 „Stocuri în curs de aprovizionare” din Planul de conturi general) sunt
reflectate distinct în contabilitate (pct. 276 alin. (3)).
Exemplu
Societatea X din Romania, înregistrată în scopuri de TVA, primește o factură de mărfuri în valoare
de 30.000 euro de la societatea Y din Franţa (înregistrata în scopuri de TVA în Franţa), data facturii
fiind 10 februarie N. Marfa a fost livrată la fabrica producătorului francez, pe data de 8 februarie N,
condiţia de livrare fiind ex-works. De asemenea, marfa este receptionată în România pe data de 15
februarie N,Cursul de schimb BNR valabil:
-la data livrării: 1 euro = 4,61 lei
-la data recepţiei: 1 euro = 4,63 lei.
-la data facturii este de 1 euro = 4,62 lei.

 Livrarea mărfurilor
Societatea din România recunoaşte mărfurile în momentul transferului riscurilor şi beneficiilor,
adică pe data de 8 februarie N;

327 = 401 138.300 lei (30.000 x 4,61)

Mărfuri în curs de aprovizionare Furnizori

 Înregistrarea taxei pe valoarea dăugată (cursul de schimb utilizat este cel din momentul
facturării)
4426 = 4427 26.334 lei (30.000 x 4,62x19%)
TVA deductibilă TVA colectată

Odata cu recepția mărfii în depozit se înregistrează transferul din contul de mărfuri în curs de
aprovizionare în contul de mărfuri.

371 = % 138.900 lei (30.000 x 4,63)

Marfuri 327 138.300 lei
Mărfuri în curs de
aprovizionare
765 600 lei
Venituri din diferenţe de
curs valutar

PAGINA : 27/30
8.Contabilizarea minusurilor şi plusurilor cantitative de stocuri rezultate la inventar
8.1.Aspecte contabile
a)Minusurile cantitative la inventar de stocuri, indiferent de natura lor (daca sunt imputabile sau nu)
se înregistrează similar descărcărilor de gestiune. Excepţie fac minusurile la inventar de stocuri
generate de calamităţile naturale care se contabilizează sub formă de cheltuială cu ajutorul contului
6587 "Cheltuieli privind calamităţile şi alte evenimente similare". Astfel, pot să apară, printre altele,
următoarele modalităţi de contabilizare:
-minusuri de materii prime în gestiune:
601Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime

-minusuri de materiale consumabile în gestiune:

602 Cheltuieli cu materiile consumabile = 302 Materiale consumabile

-minusuri de mărfuri în gestiune (comerţul cu ridicata):

607 Cheltuieli privind marfurile = 371 Marfuri

-minusuri de mărfuri în gestiune (comerţ cu amănuntul):

% = 371 Mărfuri
607 Cheltuieli privind mărfurile
378 Diferenţe de preţ la mărfuri
4428 TVA neexigibilă

-minusuri de produse finite în gestiune:

711Venituri aferente costurilor stocurilor de produse =345 Produse finite

-minusuri la inventar de stocuri generate de calamităţi și incendii

6587"Cheltuieli privind calamităţile şi alte evenimente similare" = Conturi de de stocuri (301, 3012,
371, 345)

b)Plusurile cantitative la inventar de stocuri se înregistrează prin ajustarea în negru a descărcărilor

de gestiune. Astfel, pot să apară, printre altele, următoarele modalităţi de contabilizare:
-plusuri de materii prime în gestiune:
301Materii prime = 601 Cheltuieli cu materiile prime

-plusuri de materiale consumabile în gestiune:

302 Materiale consumabile = 602 Cheltuieli cu materialele consumabile

-plusuri de mărfuri în gestiune (societate comert cu ridicata):

371 Mărfuri = 607 Cheltuieli privind mărfurile

-plusuri de produse finite în gestiune:

345 Produse finite = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse
8.2.Aspecte fiscale

PAGINA : 28/30
8.2.1.Impozitul pe profit

Potrivit Codului fiscal, art. 25, alin. 4, lit. c, sunt deductibile cheltuielile privind bunurile de natura
stocurilor sau a mijloacelor fixe amortizabile constatate lipsă din gestiune ori degradate,
neimputabile, precum şi taxa pe valoarea adăugată aferentă, dacă aceasta este datorată potrivit
prevederilor titlului VII. Aceste cheltuieli sunt deductibile pentru cazul în care stocurile/mijloacele
fixe amortizabile se înscriu în oricare dintre următoarele situaţii/condiţii:
1. bunurile/mijloacele fixe amortizabile distruse ca urmare a unor calamităţi naturale sau a altor
cauze de forţă majoră, în condiţiile stabilite prin norme;
2. bunurile/mijloacele fixe amortizabile pentru care au fost încheiate contracte de asigurare;
3. bunurile/mijloacele fixe amortizabile degradate calitativ, dacă se face dovada distrugerii;
4. alimentele destinate consumului uman, cu data-limită de consum aproape de expirare, altele decât
cele aflate în situaţiile/condiţiile prevăzute la pct. 1 şi 2, dacă transferul acestora este efectuat
potrivit prevederilor legale privind diminuarea risipei alimentare;
5. subprodusele de origine animală, nedestinate consumului uman, altele decât cele aflate în
situaţiile/condiţiile prevăzute la pct. 1-3, dacă eliminarea acestora este efectuată potrivit
prevederilor legale privind diminuarea risipei alimentare;
6. produsele agroalimentare, devenite improprii consumului uman sau animal, dacă
direcţionarea/dirijarea vizează transformarea acestora în compost/biogaz sau neutralizarea acestora,
potrivit prevederilor legale privind diminuarea risipei alimentare;
7. alte bunuri decât cele aflate în situaţiile/condiţiile prevăzute la pct. 1-6, dacă termenul de
valabilitate/expirare este depăşit, potrivit legii;.

8.2.2.Taxa pe valoarea adăugată

În cazul lipsurilor în gestiune de stocuri trebuie să se efectueze ajustarea taxei pe valoarea adăugată
aferentă achiziţiilor de stocuri. Însă, nu se ajustează deducerea iniţială a taxei în cazul (Codul fiscal,
art. 304, pct. 2, lit. a) în cazul bunurilor distruse, pierdute sau furate, în condiţiile în care aceste
situaţii sunt demonstrate sau confirmate în mod corespunzător de persoana impozabilă. În cazul
bunurilor furate, persoana impozabilă demonstrează furtul bunurilor pe baza actelor doveditoare
emise de organele judiciare.

În legătură cu această prevedere din codul fiscal, normele metodologice de aplicare a acestuia
mentionează:

1.persoana impozabilă nu are obligaţia ajustării taxei deductibile în cazul bunurilor de natura celor
distruse, pierdute sau furate, în condiţiile în care aceste situaţii sunt demonstrate sau confirmate în
mod corespunzător, în situaţii cum ar fi, de exemplu, următoarele, dar fără a se limita la acestea:
a) calamităţile naturale şi cauzele de forţă majoră, demonstrate sau confirmate în mod
corespunzător;
b) furtul bunurilor demonstrat pe baza actelor doveditoare emise de organele judiciare;
c) contractele de leasing financiar având ca obiect bunuri mobile corporale, altele decât bunurile de
capital, care se reziliază, iar bunurile nu sunt restituite de utilizator în termenul prevăzut în contract,
caz în care locatorul/finanţatorul dnu are obligaţia să efectueze ajustări ale taxei deduse dacă face
dovada că a iniţiat şi a efectuat demersuri pentru recuperarea bunului, indiferent dacă la finalizarea
acestor demersuri bunul este sau nu recuperat de către societatea de leasing;
d) bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate şi pentru care se

PAGINA : 29/30
face dovada distrugerii;
e) pierderile tehnologice sau, după caz, alte consumuri proprii, caz în care persoana impozabilă nu
are obligaţia ajustării taxei în limitele stabilite potrivit legii ori, în lipsa acestora, în limitele stabilite
de persoana impozabilă în norma proprie de consum. În cazul depăşirii limitelor privind normele
tehnologice ori consumurile proprii, se ajustează taxa aferentă depăşirii acestora. Prin excepţie, în
cazul societăţilor de distribuţie a energiei electrice, nu se face ajustarea taxei pentru cantităţile de
energie electrică consumate la nivelul normei proprii de consum tehnologic sau, în lipsa acesteia, la
nivelul normei aprobate de către Autoritatea Naţională de Reglementare în Domeniul Energiei
pentru fiecare societate de distribuţie a energiei electrice, care include şi consumul propriu
comercial;
f) perisabilităţile, în limitele stabilite prin lege.

2.situaţiile de mai sus nu sunt exhaustive, în orice altă situaţie în care persoana impozabilă aduce
suficiente dovezi că bunurile sunt distruse, pierdute sau furate, nu are obligaţia ajustării taxei. De
asemenea, situaţiile menţionate pot fi aplicate cumulativ, de exemplu, pentru un stoc de produse
există o pierdere datorată unor perisabilităţi, dar stocul respectiv poate fi distrus ca urmare a
degradării calitative, ceea ce conduce la neajustarea taxei.

PAGINA : 30/30