MOLDCOOP

UNIVERSITATEA COOPERATIST-COMERCIALĂ DIN MOLDOVA

CONTABILITATEA ÎN RAMURI ALE

ECONOMIEI NATIONALE

NOTE DE CURS

C H I Ş I N Ă U - 2014

1
 Lucrarea este elaborată de lector superior V. Guţan

Examinată şi aprobată:

Aprobată la şedinţa catedrei „Contabilitate şi audit”

Proces-verbal nr. __ din “__ „ _________ 201__

Aprobată la şedinţa Consiliului facultăţii „Contabilitate şi informatică economică”

Proces-verbal nr. __ din “__ „ _________ 201__

Aprobată la şedinţa Senatului UCCM

Proces-verbal nr. __ din “__ „ _________ 201__

2
 CUPRINS:

PRELIMINARII…………………………………………………………………………………4
Capitolul 1. PARTICULARITĂŢILE CONTABILITĂŢII ÎN
CONSTRUCŢII……………………
1. 1. Conţinutul economic si clasificarea contractelor de construcţii……………………………
1. 2. Componenţa şi contabilitatea costurilor şi cheltuielilor contractului de construcţii……….
1. 3. Componenţa, recunoaşterea şi evaluarea venitului contractual.……………………………
1. 4. Evaluarea şi contabilitatea rezultatului financiar la antreprenor.……………………………
Capitolul 2. Particularităţile contabilităţii şi calculaţiei costurilor în întreprinderile de
panificaţie…………………………………………………………………….
2.1. Organizarea procesului de producţie în întreprinderile de panificaţie. Sarcinile şi bazele
organizării contabilităţii în aceste întreprinderi …………………………………………………
2.2. Perfectarea documentară şi contabilitatea aprovizionării cu faină şi alte materii prime………
2.3. Perfectarea documentară şi contabilitatea consumului fainei şi altor materiale………………
2.4. Contabilitatea costurilor de producţie în întreprinderile de panificaţie……………………
2.5. Raportul de producţie pe brigăzi şi schimburi: conţinutul, modul de întocmire, primirea,
verificarea şi prelucrarea acestuia în contabilitate………………………………………………….
2.6. Contabilitatea produselor finite de panificaţie şi a realizării lor……………………………….
Capitolul 3. Contabilitatea şi calculaţia costurilor produselor agricole……………………….
3. 1. Particularităţile caracteristice ale activităţii agricole………………………………………….
3.2. Modul de recunoaştere, evaluare şi contabilitate a activelor biologice şi produselor agricole.
3.3. Contabilitatea cheltuielilor anticipate şi altor cheltuieli specifice unităţilor agricole…………
3.4. Perfectarea documentară, contabilitatea şi calculaţia costului produselor agricole în cultura
plantelor ( fitotehnie )………………………………………………………………………………
3.5. Perfectarea documentară, contabilitatea şi calculaţia costului produselor agricole în
zootehnie……………………………………………………………………………………………
Capitolul 4. Particularităţile contabilităţii transportului auto…………………………………
4.1.Contabilitatea combustibilului şi lubrifianţilor…………………………………………………
4.2. Contabilitatea anvelopelor şi acumulatoarelor………………………………………………..
4.3. Contabilitatea costurilor (cheltuielilor) la deservirea tehnică…………………………………
4.4. Contabilitatea consumurilor (cheltuielilor) la reparaţia mijloacelor de transport auto şi altor
mijloace………………………………………………………………………………………..
4.5. Contabilitatea costurilor directe în transportul auto.
4.6. Contabilitatea costurilor indirecte de producţie în transportul auto.
4.7. Contabilitatea costurilor la prestarea serviciilor de expediţie şi executarea altor lucrări.
4.8. Calcularea costului serviciilor de transport.
4.9. Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor în transportul auto.

3
 PRELIMINARII

Disciplina „Contabilitatea în ramuri ale economiei naţionale” continuă logic cursul

„Contabilitatea financiară” şi „Contabilitatea de gestiune” şi se predă în semestrul V la anul III
secţia frecvenţă la zi şi respectiv în semestrul VII la anul IV frecvenţă redusă. După conţinut său
cuprinde particularităţile specifice ale contabilităţii activităţii de bază la întreprinderile de
construcţii, panificaţie, întreprinderile agricole şi întreprinderile de transport în conformitate cu
SNC şi SIRF.
Scopul acestei discipline constă în cunoaşterea particularităţilor contabilităţii în aceste ramuri
şi obţinerea unor deprinderi practice aferente soluţionării problemelor specifice aferente
activităţilor acestora.
În compartimentul contabilităţii activităţii de bază la întreprinderile de construcţii, studiile
cuprind: tipurile contractelor, contabilitatea costurilor aferente contractului de antrepriză,
calcularea costului obiectelor de construcţii-montaj, contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor
aferente contractului de antrepriză, determinarea şi contabilitatea rezultatelor financiare la
antreprenor.
Particularităţile contabilităţii în întreprinderile de panificaţie includ: particularităţile procesului
de producţie în întreprinderile de panificaţie, perfectarea documentară şi contabilitatea mişcării şi
utilizării fainei şi altor materiale, perfectarea documentară, contabilitatea şi controlul operaţiilor în
producţie, contabilitatea şi calculaţia costului produselor de panificaţie.
Particularităţile contabilităţii în agricultură includ: noţiuni privind activele biologice,
clasificare şi evaluarea acestora, contabilitatea activelor biologice şi produselor agricole,
contabilitatea cheltuielilor anticipate şi altor cheltuieli specifice unităţilor agricole, perfectarea
documentară, contabilitatea şi calculaţia costului produselor agricole în fitotehnie, perfectarea
documentară, contabilitatea şi calculaţia costului produselor agricole în zootehnie.
Contabilitatea activităţii de bază la întreprinderile de transport auto include perfectarea
documentară şi contabilitatea utilizării carburanţilor şi uleiurilor lubrifiante, pieselor de schimb,
contabilitatea anvelopelor, contabilitatea costurilor la deservirea tehnică şi reparaţia automobilelor,
contabilitatea costurilor de exploatare a transportului auto şi calcularea costului efectiv ale
serviciilor prestate,veniturilor şi cheltuielilor.

4
 Capitolul I. PARTICULARITĂŢILE CONTABILITĂŢII ÎN CONSTRUCŢII

Subiecte:
1. 1. Conţinutul economic si clasificarea contractelor de construcţii.
1. 2. Componenţa şi contabilitatea costurilor şi cheltuielilor contractului de construcţii.
1. 3. Componenţa, recunoaşterea şi evaluarea venitului contractual.
1. 4. Evaluarea şi contabilitatea rezultatului financiar la antreprenor.

Obiectivele capitolului:
 Prezentarea conceptului şi tipurilor contractelor de construcţie;
 Caracterizarea modul de evaluare şi recunoaştere a costurilor contractelor de antrepriză;
 Prezentarea conceptului de venit contractual şi componenţei acestora;
 Precizarea criteriilor de recunoaştere a tipurilor de venituri contractuale;
 Explicarea contabilităţii costurilor directe aferente contractului de antrepriză;
 Descrierea modul de contabilizare a costurilor indirecte aferente contractului de
antrepriză;
 Descrierea modul de contabilizare a costurilor de regie ale construcţiei;
 Descrierea contabilităţii cheltuielilor aferente contractelor de construcţie;
 Prezentarea modul de contabilizare a venitului şi rezultatelor financiare aferente
contractului de antrepriză.

1.1. Conţinutul economic si clasificarea contractelor de construcţii

Contract de construcţie – contract încheiat între beneficiar şi antreprenor pentru construirea,
reparaţia, modernizarea şi reconstruirea unui activ sau a unui grup de active, care ca proiectare,
tehnologie şi funcţionare sau destinaţie sunt interconexate şi interdependente.
Contractul de construcţie prevede:
- valoarea contractului;
- termenele de începere şi finisare a lucrărilor de construcţie;
- drepturile şi obligaţiile antreprenorului şi beneficiarului;
- ordinea decontărilor, care pot fi: a) în întregime pe contract; b) pe stadii de îndeplinire a
contractului, adică pe elemente constructive finisate şi tipuri de lucrări (cu prezentarea
actelor de primire a lucrărilor).
I. În funcţie de modul de segmentare şi combinare, contractul de construcţie se poate referi
la:
1) un singur activ;
2) mai multe active;
3) un activ conex.
II. În funcţie de beneficiarii construcţiei:
1) un singur beneficiar;
2) mai mulţi beneficiari.
III. În funcţie de modul de stabilire a preţului se disting contracte de construcţie:
5
 1) cu preţ fix care prevăd un preţ fix al contractului în ansamblu sau o rată fixă pe unitate
de obiect sau lucrări acceptate de către beneficiar şi antreprenor. În unele cazuri contractul poate
prevedea clauze de majorare a preţului stabilit.
Exemplul 1.1.  Întreprinderea-antreprenor a încheiat pe şase luni un contract pentru
construirea a trei garaje. Conform contractului, valoarea contractuală a fiecărui garaj este egală
cu 30 000 lei (fără TVA).
În cazul de faţă, indiferent de modul de efectuare a decontărilor între părţi şi suma efectivă a
costurilor contractuale, valoarea contractului este egală cu suma stipulată în contract şi constituie
90 000 lei (fără TVA).
2) cu cost plus care prevăd recuperarea de către beneficiar a costurilor negociate, la care se
adaugă un procent din aceste costuri sau un onorariu fix. Un astfel de contract se aplică în cazul
când în momentul încheierii acestuia este imposibil a determina exact valoarea lui.
Exemplul 1. 2. Întreprinderea-antreprenor a încheiat pe un an un contract pentru
construirea unui drum. Conform contractului, beneficiarul îi recuperează antreprenorului
costurile pentru construirea drumului suportate efectiv de el, estimate la preţurile de piaţă
curente, şi îi plăteşte o recompensă suplimentară în mărime de 3% din suma costurilor efective.
Dacă vom presupune că suma costurilor contractuale efective negociată de părţi constituie
3 000 000 lei, suma recompensei suplimentare este egală cu 90 000 lei (3 000 000 x 0,03). Prin
urmare, valoarea totală a contractului constituie 3 090 000 lei (fără TVA).
3) mixte care îmbină prevederi ale contractelor cu preţ fix şi ale contractelor cu cost plus.
Exemplul 1.3. Întreprinderea-antreprenor a încheiat pe doi ani un contract pentru
construirea unui pod. Conform contractului, beneficiarul îi recuperează antreprenorului costurile
efective aferente construirii podului (în baza proceselor-verbale de recepţie a lucrărilor
executate) şi îi plăteşte o recompensă suplimentară fixă în sumă de 50 000 lei. Totodată valoarea
totală a contractului, ţinând cont de recompensa suplimentară, nu trebuie să depăşească 2 000
000 lei. Dacă vom presupune că suma costurilor contractuale efective constituie 1 900 000 lei,
valoarea totală a contractului este egală cu 1 950 000 lei (fără TVA).
În acest caz beneficiarul îi va plăti antreprenorului toată suma de 1 950 000 lei, întrucât ea
nu depăşeşte valoarea maximă totală a contractului stipulată în contract.

1.2. Componenţa şi contabilitatea costurilor şi cheltuielilor contractului de antrepriză

În procesul lucrărilor de construcţii apar:

- costuri contractuale;
- cheltuieli curente.

6
 Costuri contractuale – valoarea resurselor consumate şi costurile cu personalul pentru
executarea unuia sau mai multor contracte de construcţie în scopul obţinerii unui venit şi care
urmează a fi recuperate de beneficiar.
În componenţa costurilor contractuale se includ:
1) costurile directe contractuale – costuri ce ţin nemijlocit de executarea lucrărilor în baza
contractului de construcţie şi care pot fi incluse în mod direct în costul acestuia;
2) costurile indirecte contractuale – costuri aferente mai multor contracte de construcţie
care nu pot fi incluse în mod direct în costul acestora;
3) costurile de regie ale construcţiei recuperabile de beneficiar – costuri aferente
gestionării, organizării şi deservirii unui sau mai multor contracte în ansamblu pe entitate şi pe
şantiere separate.
Costurile directe contractuale se reflectă în debitul contului 811 „Activităţi de bază” în
corespondenţă cu creditul conturilor corespunzătoare conţinutului economic.
Tabelul 1.1.
Formule contabile privind contabilitatea costurilor directe contractuale
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. Includerea costurilor precontractuale aferente contractelor
încheiate în costurile directe 811 171,261
2. Costurile directe de materiale, inclusiv costul materialelor
de construcţie, combustibilului, energiei electrice,
termice, aerului comprimat, aburilor şi apei, alte costuri 811 211, 812,
de materiale utilizate în procesul executării contractului 544
3. Costurile directe cu personalul, inclusiv costurile privind
salariile personalului şi contribuţiile de asigurări sociale
de stat obligatorii şi primele de asigurare obligatorie de
asistenţă medicală calculate care execută nemijlocit 811 531, 533
operaţii tehnologice şi care supraveghează lucrările
prevăzute în contract
4. Costurile directe de exploatare a maşinilor şi
mecanismelor de construcţie, instalaţiilor tehnice,
utilajului şi a echipamentelor (în continuare – maşini şi
mecanisme) utilizate nemijlocit la executarea contractului
care includ
a) costurile energiei electrice, combustibilului, pieselor
de schimb şi a altor materiale folosite pentru întreţinerea 811 211, 544
şi reparaţia maşinilor şi mecanismelor;
b) costurile cu personalul încadrat în exploatarea şi
deservirea maşinilor şi mecanismelor; 811 531
c) contribuţiile de asigurări sociale de stat obligatorii şi
primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală
calculate la salariile menţionate; 811 533
d) amortizarea maşinilor şi mecanismelor; 811 124
e) costurile transportării maşinilor şi mecanismelor la/de
la construcţia obiectului; 811 544, 812
7
 f) costurile închirierii maşinilor şi mecanismelor; 811 544
g) costurile privind asigurarea obligatorie a maşinilor şi
mecanismelor; 811 542
h) alte costuri ce ţin de exploatarea maşinilor şi
mecanismelor; 811 812,544
5. Alte costuri directe aferente contractului, care pot
include:
- costurile de transportare a materialelor de la magazia
plasată pe şantier pînă la obiectul de construcţie, precum 811 812
şi de la depozitul central pînă la obiect;
- costurile serviciilor de transportare a muncitorilor la/de
la obiectul de construcţie, prevăzute în contract şi alte 811 812
costuri direct atribuibile contractului de construcţie
- costurile proiectării şi asistenţei tehnice direct atribuibile
contractului; 811 211, 531,533
544
- costurile îndatorării direct atribuite contractului
capitalizate în conformitate cu SNC "Costurile 811 411,412,
îndatorării"; 511,512
- costurile aferente acţionării în judecată şi reclamaţiilor
recunoscute de beneficiar sau stabilite în baza deciziei 811 544
instanţei de judecată.
În cazul nerecunoaşterii de către beneficiar a
reclamaţiilor înaintate, astfel de costuri se constată ca
cheltuieli curente
- amortizarea imobilizărilor necorporale utilizate
nemijlocit la executarea contractului; 811 113
- costurile lucrărilor executate şi serviciilor prestate de
către subcontractant şi alte persoane terţe; 811 521, 544
- asigurarea obligatorie a personalului încadrat nemijlocit
la lucrările de construcţie a obiectului şi/sau a lucrărilor
de construcţie executate; 811 542
- costurile privind paza obiectului de construcţie 811 544
- uzura calculată a construcţiilor provizorii (neprevăzute
în lista de titluri) 811 214
- provizionul constituit pentru costuri de garanţie legate
de contractul de construcţie 811 538

Costurile pre-contractuale includ costuri de delegare, de reprezentanţă, taxe de

participare la tender pentru obţinerea contractului, alte costuri similare.
Costurile pre-contractuale se contabilizează iniţial ca cheltuieli anticipate. Înregistrarea
contabilă a costurilor pre-contractuale va fi:
Debit 171 „Cheltuieli anticipate pe termen lung” sau 261 „Cheltuieli anticipate curente”
Credit 226 „ Creanţe ale personalului”, subcontul 2261 „Creanţe ale titularilor de avans”- la suma
costurilor de delegaţie;
Credit 211 „Materiale” , 544 „Alte datorii curente” – la suma cheltuielilor de reprezentanţă;

8
Credit 242 „Conturi curente în monedă naţională”, 544 „Alte datorii curente” – la suma taxei
pentru participarea la tender pentru obţinerea contractului.
Ulterior costurile pre-contractuale se includ în costurile contractuale (vezi operaţiunea 1.
din tabelul 1.1) sau se raportează la cheltuieli curente ( 713 „Cheltuieli administrative”).
Costurile pre-contractuale pot fi incluse în componenţa costurilor contractuale:
1) integral în perioada de gestiune în care s-a încheiat contactul;
2) prin decontarea uniformă în perioadele de gestiune pe durata contractului;
Costurile indirecte contractuale se evidenţiază la contul 822 „Costuri indirecte aferente
contractelor de construcţie” şi includ:
1) costurile ce ţin de asigurarea bunurilor şi personalului aferente mai multor contracte, în
cazul când acestea nu se includ în costurile de regie ale construcţiei;
2) costurile proiectării şi asistenţei tehnice aferente mai multor contracte, în cazul când
acestea nu se includ în costurile de regie ale construcţiei;
3) costurile îndatorării, aferente mai multor contracte, capitalizate în conformitate cu SNC
"Costurile îndatorării";
4) costurile de exploatare a maşinilor şi mecanismelor care se utilizează la executarea mai
multor contracte în cursul unei perioadei de gestiune.
Tabelul 1.2.
Formule contabile privind contabilitatea costurilor indirecte contractuale
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. Includerea costurilor ce ţin de asigurarea bunurilor şi
personalului în costurile indirecte de construcţie 822 542
2. Includerea costurilor proiectării şi asistenţei tehnice în
costurile indirecte de construcţie 822 544
3. Includerea costurilor îndatorării în costurile indirecte de 822 411,412,
construcţie 511,512
4. Includerea costurilor de exploatare a maşinilor şi
mecanismelor în costurile indirecte de construcţie:
- combustibilului; 822 211,
- salarizarea şoferilor; 531,
- CAS şi PAM; 533,
- serviciile activităţilor auxiliare a entităţii; 812
- amortizarea maşinilor şi mecanismelor 124

Antreprenorul, până la repartizarea costurilor indirecte contractuale, va ţine evidenţa

separată a acestora. Costurile indirecte contractuale se repartizează între costurile activităţii de
bază, luând în considerare nivelul normal al activităţii de construcţie. Ca bază de repartizare a
costurilor indirecte pe tipuri de contracte pot servi: veniturile contractuale, costurile directe

9
contractuale, costurile directe de materiale, numărul efectiv de maşină-ore, costul de deviz a unei
maşină-ore şi alte metode raţionale prevăzute în politicile contabile ale antreprenorului.
Costurile efective de exploatare a maşinilor şi mecanismelor utilizate la executarea mai
multor contracte pot fi repartizate pe contracte concrete, la data raportării proporţional cu numărul
efectiv de maşină-ore lucrate pe fiecare unitate sau grup de maşini şi mecanisme, cu costul de
deviz a unei maşină-ore sau în baza altor metode.
Exemplul 1.4. Un antreprenor execută două contracte - „A” şi „B”. În luna august 201X
costurile efective de exploatare a maşinilor şi mecanismelor pentru grupul "tractoare-buldozere"
au constituit 45 000 lei. Conform politicilor contabile costurile de exploatare se repartizează pe
contracte proporţional numărului efectiv de maşină-ore – 480, care constituie pentru contractul
"A" - 270, iar "B" - 210. Repartizarea costurilor efective de exploatare a maşinilor şi
mecanismelor este prezentată în tabelul 1.
Tabelul 1.3.
Repartizarea costurilor efective de exploatare a maşinilor şi mecanismelor
Contracte de Numărul efectiv Costul unei Costurile efective de exploatare a
construcţie de maşină-ore maşină-ore, maşinilor şi mecanismelor, lei
lei
1 2 3 4 (col. 2 x col.3)
„A” 270 93,75 25 313
„B” 210 93,75 19 687
Total 480 93,75 45 000

Costul efectiv a unei maşină-ore se determină ca raportul dintre costurile totale efective de
exploatare a maşinilor şi mecanismelor pentru grupul "tractoare-buldozere" şi numărul total de
maşină-ore lucrate, care este egal cu 94,75 lei (45 000 lei : 480 maşină-ore).
Formula contabilă aferentă includerii costurilor indirecte în costurile directe aferente
contractelor de construcţie se înregistrează:
Debit 811 „Activităţi de bază”
Credit 822 „Costuri indirecte de construcţie”.
Costurile de regie se divizează în costuri recuperabile şi nerecuperabile de către beneficiari.
Costurile de regie se evidenţiază la contul 823 „Costuri de regie aferente contractelor de
construcţie”.
Costurile de regie ale construcţiei recuperabile de către beneficiari cuprind:
1) costuri generale şi administrative;
2) costuri pentru deservirea personalului din construcţii;
3) costuri pentru organizarea lucrărilor la obiectele de construcţie;
4) altele costuri cu caracter general.

10
 Tabelul 1.4.
Formule contabile privind contabilitatea costurilor de regie aferente
contractelor de construcţie
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. Includerea costurilor cu personalul administrativ în
costurile de regie 823 531,533
2. Includerea costurilor de amortizare a activelor imobilizate
în costurile de regie ale construcţiei 823 113,124,152
3. Includerea costurilor de delegare în costurile de regie ale 823 2261
construcţiei
4. Includerea costurilor pentru organizarea lucrărilor la
obiectele de construcţie, alte costuri cu caracter general în 823 812, 544
costurile de regie ale construcţiei

Costurile de regie recuperabile se includ în costurile contractuale de construcţie şi se iau în

considerare la calcularea cotei costurilor de regie ale construcţiei care se folosesc la întocmirea
devizelor de cheltuieli pe fiecare contract.
În cazul în care antreprenorul execută lucrări de construcţie în baza unui singur contract,
costurile efective de regie ale construcţiei recuperabile de către beneficiari vor fi incluse în costul
acestuia în mărime totală. Dacă lucrările de construcţie se efectuează simultan în baza mai multor
contracte, costurile efective de regie ale construcţiei recuperabile de către beneficiari se vor
repartiza pe fiecare contract conform metodei stabilite în politicile contabile a antreprenorului (de
exemplu, suma costurilor de regie recuperabile stabilite în devizul de cheltuieli contractuale, a
veniturilor contractuale, sau alte metode raţionale etc.).
Exemplul 1.5. Un antreprenor execută două contracte - „A” şi „B”. În luna septembrie
201X costurile efective de regie ale construcţiei au constituit 320 000 lei. Politicile contabile
prevăd repartizarea costurilor efective de regie ale construcţiei în baza costurilor de regie
recuperabile de beneficiari conform sumei acestora prevăzute în devizul de cheltuieli
contractuale, care constituie pentru contractul "A" – 240 000 lei, iar pentru contractul "B" – 130
000 lei.
Calculul repartizării costurilor efective de regie nerecuperabile este prezentat în tabelul 1.5.
Tabelul 1.5
Repartizarea costurilor efective de regie recuperabile
Contracte de Costurile de regie Coeficientul de Costurile efective de
construcţie prevăzute în devizul de repartizare regie, lei
cheltuieli contractuale, lei
1 2 3 4 (col. 2 x col.3)
„A” 240 000 0,864865 207 568
„B” 130 000 0,864865 112 432
Total 370 000 x 320 000

11
 Coeficientul de repartizare se determină ca raport dintre mărimea totală a costurilor efective
de regie ale construcţiei şi mărimea totală a costurilor de regie ale construcţiei recuperate de către
beneficiari conform sumelor prevăzute în devizul de cheltuieli contractuale în perioada de
gestiune, care este egal cu 0,864865 (320 000 lei : 370 000 lei).
Formula contabilă aferentă includerii costurilor de regie recuperabile în costurile directe
aferente contractelor de construcţie se înregistrează:
Debit 811 „Activităţi de bază”
Credit 823 „Costuri de regie aferente contractelor de construcţie”.
Costurile de regie ale construcţiei nerecuperabile de către beneficiari includ costurile
privind lucrările de cercetări ştiinţifice şi dezvoltare, impozitele şi taxele prevăzute de legislaţie;
sporurile la salariile angajaţilor entităţii, prevăzute de legislaţie, în cazul pierderii temporare a
capacităţii de muncă; costurile privind recuperarea prejudiciilor cauzate salariaţilor entităţii în
urma accidentelor de muncă, plăţile salariaţilor disponibilizaţi în legătură cu reorganizarea
entităţii, reducerea numărului salariaţilor şi alte costuri.
Costurile de regie nerecuperabile de către beneficiari se atribuie direct la cheltuielile
curente.
Tabelul 1.6
Formule contabile privind contabilitatea costurilor de regie nerecuperabile aferente
contractelor de construcţie
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. Costurile privind lucrările de cercetări ştiinţifice şi
dezvoltare nerecuperabile de beneficiar 713 211,531,533
2. Costurile privind impozitele şi taxele prevăzute de
legislaţie 713 534
3. Costurile în cazul pierderii temporare a capacităţii de
muncă a personalului din contul entităţii 713 531
4. Costurile privind recuperarea prejudiciilor cauzate
salariaţilor entităţii în urma accidentelor de muncă, plăţile
salariaţilor disponibilizaţi în legătură cu reorganizarea 713 531
entităţii, reducerea numărului salariaţilor şi alte costuri.

Costurile suportate de antreprenor care nu pot fi atribuite unor contracte de construcţie

concrete se recunosc ca cheltuieli curente. Componenţa acestora şi înregistrările contabile
aferente se prezintă în tabelul ce urmează.
Tabelul 1.7
Formule contabile privind contabilitatea cheltuielilor curente aferente
contractelor de construcţie
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. Cheltuieli de publicitate şi marketing 712 544

12
2. Amortizarea maşinilor şi mecanismelor care nu sunt
utilizate în cadrul unor contracte concrete 713 124
3. Pierderile din staţionări 714 531
4. Amenzile, penalităţile şi despăgubirile legate de 714 544
activitatea antreprenorului
5. Cheltuielile efective de regie ale construcţiei, în cazul
când antreprenorul într-o perioadă de gestiune nu execută 713 823
lucrări de construcţie
6. Cheltuielile peste normele stabilite în cazul cînd acestea
nu vor fi recuperate de către beneficiar 714 822, 823

În cazul când antreprenorul suportă costuri peste normele stabilite, care se prevăd să fie
recuperate de către beneficiar, acestea vor fi incluse în costurile contractuale.

3. Componenţa, recunoaşterea şi evaluarea venitului contractual.

Veniturile contractuale includ:
1) venitul iniţial;
2) venitul din modificările contractului;
3) venitul din reclamaţii;
4) venitul sub formă de prime de stimulare.
1. Venitul iniţial reprezintă suma venitului convenit la încheierea contractului de
construcţie între antreprenor şi beneficiar.
2. Venitul din modificările contractului rezultă din rectificarea valorii iniţiale a
contractului de construcţie asupra căreia au convenit părţile contractante. Modificarea valorii
contractuale poate avea loc ca urmare a schimbării prevederilor contractuale cu privire la proiect,
efectuarea unor construcţii suplimentare sau dezicerea de unele lucrări sau obiecte, precum şi altor
specificaţii contractuale. O modificare poate conduce la o majorare sau la o reducere a venitului
contractual.
Venitul din modificările contractului poate fi recunoscut dacă:
1) beneficiarul şi antreprenorul au acceptat tipul şi mărimea modificării;
2) mărimea venitului aferent modificării poate fi determinată cu certitudine.
Exemplul 1.6. Un antreprenor a încheiat, pe o perioadă de doi ani, un contract pentru
construirea unei clădiri în valoare de 4 200 000 lei. La începutul anului doi beneficiarul a
solicitat antreprenorului să înlocuiască materialele prevăzute pentru finisarea clădirii. Valoarea
contractuală a modificării acceptată de antreprenor şi recuperabilă de către beneficiar constituie
600 000 lei.

13
 În baza datelor din exemplu, suma totală a venitului contractual va fi majorată şi va constitui
4 800 000 lei (4 200 000 lei + 600 000 lei). Venitul aferent modificării se va include în valoarea
contractului în perioada executării lucrărilor corespunzătoare.
3. Venitul din reclamaţii reprezintă o sumă cerută (revendicată) de către antreprenor de la
beneficiar sau de la o persoană terţă pentru rambursarea unor prejudicii cauzate de acesta. O
reclamaţie poate fi înaintată, de exemplu, în cazul erorilor din specificaţii sau proiect şi
nerespectării clauzelor contractuale de către beneficiar.
Venitul din reclamaţii poate fi recunoscut dacă:
1) reclamaţiile înaintate sunt recunoscute de beneficiar sau sunt stabilite printr-o hotărâre a
instanţei de judecată; şi
2) mărimea venitului dat poate fi determinată cu certitudine.
Exemplul 1.7. Un antreprenor a încheiat un contract pentru construirea unei clădiri pe o
durată de doi ani în valoare de 5 200 000 lei. Costurile de deviz aferente contractului constituie 4
900 000 lei. În procesul executării lucrărilor antreprenorul a depistat în proiectul respectiv o
eroare a cărei corectare necesită costuri suplimentare în sumă de 110 000 lei. Venitul din
reclamaţie (aceasta a fost înaintată de antreprenor şi recunoscută de beneficiar) constituie
124 500 lei şi include costurile suplimentare efective în sumă de 110 000 lei şi profitul respectiv
de 14 500 lei.
Conform datelor din exemplu, antreprenorul va recunoaşte venitul din reclamaţie în mărime
de 124 000 lei ca venit contractual, iar costurile suportate efectiv în sumă de 110 000 lei – drept
costuri contractuale. Suma totală a venitului contractual constituie 5 324 000 lei (5
200 000 lei + 124 000 lei), iar suma totală a costurilor contractuale – 5 010 000 lei (4 900 000 lei
+ 110 000 lei).
4. Venitul sub formă de prime de stimulare reprezintă sumele suplimentare plătite
antreprenorului în cazul în care unele prevederi contractuale au fost respectate sau standardele de
performanţă specificate au fost atinse sau depăşite. De exemplu, contractul de construcţie poate să
prevadă o primă de stimulare a antreprenorului pentru finalizarea înainte de termen a contractului,
calitatea înaltă a lucrărilor executate, reducerea costurilor sau alte rezultate stipulate în contract.
Plăţile de stimulare pot fi stabilite în procente din valoarea contractului, sub formă de sumă fixă
sau în alt mod stabilit în contractul de construcţie.
Venitul sub formă de prime de stimulare poate fi recunoscut dacă:
1) clauzele stipulate în contract au fost respectate; şi
2) mărimea venitului poate fi determinată cu certitudine.
Exemplul 1.8. Un antreprenor a încheiat, pe o perioadă de cinci ani, un contract pentru
construirea unui depozit în valoare de 9 000 000 lei. Contractul prevede o plată suplimentară în
14
mărime de 0,03 % din valoarea contractului pentru fiecare zi de finalizare înainte de termen a
acestuia. Să presupunem că antreprenorul a finalizat construcţia cu 60 de zile înainte de termenul
stabilit.
În baza datelor din exemplu, venitul sub formă de prime de stimulare va constitui 126 000
lei (9 000 000 lei x 60 x 0,0003) şi va fi recunoscut ca venit contractual, iar suma totală a venitului
contractual – 9 126 000 lei (9 000 000 lei + 126 000 lei).
În componenţa veniturilor contractuale nu se includ sumele încasate în numele părţilor terţe
în modul stabilit de SNC „Venituri”.
4. Evaluarea şi contabilitatea rezultatului financiar la antreprenor.

Veniturile şi cheltuielile contractuale se recunosc, în baza contabilităţii de angajamente, în

perioada de gestiune în care au apărut, indiferent de momentul încasării sau plăţii efective a
mijloacelor băneşti sau a altei forme de compensare.
Veniturile şi costurile aferente unui contract de construcţie se recunosc ca venituri şi,
respectiv, ca cheltuieli în cazul în care rezultatul acestui contract poate fi evaluat cu certitudine.
Antreprenorul poate evalua cu certitudine veniturile şi cheltuielile contractuale dacă contractul
încheiat stabileşte:
1) drepturile şi obligaţiile fiecărei părţi privind activul care urmează a fi construit;
2) valoarea contractuală care urmează a fi primită de către antreprenor; şi
3) modalitatea şi termenele decontărilor.
Pe parcursul duratei de executare a contractului antreprenorul verifică şi, dacă este necesar,
revizuieşte estimările veniturilor şi cheltuielilor contractuale folosind un sistem eficient de
previzionare şi de gestiune financiară internă. Astfel de revizuiri nu semnifică faptul că rezultatul
contractului nu poate fi estimat în mod credibil.
Rezultatul financiar al unui contract de construcţie se determină ca diferenţă dintre
veniturile şi cheltuielile aferente acestuia, în funcţie de tipul contractului încheiat: cu preţ fix; cu
cost plus sau mixt.
Rezultatul financiar al unui contract cu preţ fix poate fi estimat cu certitudine dacă sînt
respectate următoarele condiţii:
1) venitul contractual total poate fi evaluat în mod credibil;
2) există o certitudine întemeiată că beneficiile economice aferente contractului vor fi
primite de către antreprenor;
3) costurile contractuale pentru finalizarea contractului şi a stadiului de executare al acestuia
la finele perioadei de gestiune pot fi evaluate în mod credibil;

15
 4) costurile aferente contractului pot fi identificate şi evaluate cu certitudine, astfel încât
costurile contractuale efectiv suportate să poată fi comparate cu estimările precedente.
Rezultatul financiar al unui contract cost plus poate fi estimat în mod credibil dacă sunt
respectate următoarele condiţii:
1) există probabilitatea că beneficiile economice aferente contractului vor fi obţinute de
către antreprenor;
2) costurile contractuale atribuibile contractului, indiferent de faptul dacă sunt sau nu
recuperabile de către beneficiar, pot fi identificate şi evaluate cu certitudine.
Rezultatul financiar al unui contract mixt poate fi determinat cu certitudine, dacă sunt
respectate prevederile al unui contract cu preţ fix şi cost plus.
Recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor contractuale se efectuează reieşind din durata de
executare a contractului de construcţie care se poate încadra sau poate depăşi o perioadă de
gestiune.
Dacă contractul de construcţie a fost executat într-o singură perioadă de gestiune, veniturile
şi cheltuielile contractuale se recunosc în această perioadă la finalizarea contractului respectiv. În
cazul în care contractul de construcţie se execută în cursul mai multor perioade de gestiune,
veniturile şi cheltuielile contractuale se recunosc prin aplicarea metodei stadiului de execuţie a
contractului.
Stadiul de execuţie a contractului se confirmă de către beneficiar şi poate fi determinat
utilizând una din următoarele variante:
1) ponderea costurilor contractuale suportate efectiv pentru executarea lucrărilor până la
data raportării în costurile totale contractuale estimate (varianta cost-la-cost);
2) volumul lucrărilor executate efectiv;
3) gradul de finalizare a volumului fizic al unei părţi din lucrările contractate.
Plăţile intermediare şi avansurile primite de la beneficiari nu influenţează stadiul de execuţie
a contractului şi nu se recunosc ca venituri.
I. În cazul variantei cost – la - cost stadiul de execuţie a contractului se determină ca
raportul dintre costurile contractuale efectiv suportate la data raportării şi costurile contractuale
estimate. Ea se aplică, de regulă, pentru determinarea veniturilor contractuale aferente contractelor
cu preţ fix.
Veniturile contractuale recunoscute în perioada de gestiune curentă în baza variantei cost
-la - cost se determină în modul următor:
1) procentul de execuţie a contractului se înmulţeşte cu valoarea iniţială a contractului
(ţinând cont de modificările ulterioare ale acesteia) şi astfel se stabilesc veniturile contractuale

16
aferente tuturor perioadelor de gestiune de la începutul executării contractului, inclusiv a perioadei
de gestiune curente;
2) din veniturile contractuale calculate se scad veniturile contractuale recunoscute în
perioadele de gestiune precedente.
În continuare vom examina modul de recunoaştere a veniturilor şi costurilor de construcţie
în baza ponderii costurilor contractuale suportate efectiv pentru executarea lucrărilor până la data
raportării în costurile totale contractuale estimate (varianta cost-la-cost).
Exemplul 1.9. În anul 201X un antreprenor a încheiat un contract cu preţ fix pe o perioadă
de trei ani care prevede construirea unui bloc de locuit în valoare de 16 200 000 lei. Mărimea
iniţială a costurilor contractuale de deviz constituie 15 100 000 lei.
La 1 iulie 201X+1 antreprenorul şi beneficiarul au convenit asupra unor modificări în
contract care prevăd finisarea faţadei cu alte materiale, fapt ce conduce la majorarea veniturilor
contractuale cu 300 000 lei, iar a costurilor contractuale de deviz – cu 240 000 lei. Conform
politicilor contabile a antreprenorului, veniturile şi cheltuielile contractuale se determină la finele
fiecărei perioade de gestiune.
Informaţia privind executarea contractului de construcţie în fiecare an şi calculul procentului
de execuţie a contractului este prezentată în tabelul 1.
Tabelul 1.8.
Calculul procentului de execuţie a contractului
Nr. Indicatori Anul 201X Anul 201X+1 Anul 201X+2
crt.
1. Valoarea totală a contractului (lei) 16 200 000 16 500 000 16 500 000
2. Costuri contractuale curente suportate efectiv 5 981 000 5 682 000 3 677 000
(lei)
3. Costuri contractuale cumulative suportate 5 981 000 11 663 000 15 340 000
efectiv până la data raportării (lei)
4. Costuri contractuale totale estimate (lei) 15 100 000 15 340 000 15 340 000
5. Procentul de executare a contractului, (%)
(rd. 3 : rd. 4 x 100 %) 39,61 76,03 100

Veniturile, cheltuielile şi profitul (pierderea) contractuale se recunosc în perioadele de

gestiune respective astfel:
- cheltuielile contractuale se recunosc la suma costurilor suportate în procesul executării
contractului;
- veniturile contractuale se recunosc ca diferenţa dintre totalul veniturilor contractuale
constatate în toate perioadele de gestiune, inclusiv în cea curentă, şi veniturile contractuale
recunoscute în perioadele de gestiune precedente;
- rezultatul financiar (profit/pierdere) al executării contractului se determină ca diferenţa
dintre veniturile şi cheltuielile contractuale recunoscute.
17
 Calculul indicatorilor nominalizaţi, ţinînd cont de datele iniţiale şi rezultatele calculelor din
tabelul 1.8., este prezentat în tabelul 1.9.
Tabelul 1.9.
Calculul veniturilor, cheltuielilor şi a rezultatului financiar
(profitului/pierderii)
Indicatori Valoarea Procentul Venituri, cheltuieli şi rezultatul financiar (lei)
totală a de executare la data raportării recunoscut recunoscute
contractului a cu total cumulativ e în anii în anul
(lei) contractului de la începutul precedenţi curent
(%) executării
contractului
1 2 3 4 5 6
(col.2 x col.3:100) (col.4–col.5)
Anul 201X
Venituri 16 200 000 39,61 6 416 820 - 6 416 820
Cheltuieli - - 5 981 000 - 5 981 000
Profit (pierdere) - - 435 820 - 435 820
Anul 201X+1
Venituri 16 500 000 76,03 12 544 950 6 416 820 6 128 130
Cheltuieli - - 11 663 000 5 981 000 5 682 000
Profit (pierdere) - - 881 950 435 820 446 130
Anul 201X+2
Venituri 16 500 000 100,00 16 500 000 12 544 950 3 955 050
Cheltuieli - - 15 340 000 11 663 000 3 677 000
Profit (pierdere) - - 1 160 000 881 950 278 050

În anul 201X veniturile recunoscute se determină prin înmulţirea totalului veniturilor

contractuale cu procentul de execuţie a contractului şi constituie 6 416 820 lei (16 200 000 lei x
0,3961). Cheltuielile contractuale se recunosc în mărimea costurilor contractuale suportate efectiv
la data întocmirii situaţiei de profit şi pierdere şi sunt egale cu 5 981 000 lei. Profitul se determină
ca diferenţa dintre veniturile şi cheltuielile contractuale recunoscute şi constituie 435 820 lei (6
416 820 lei – 5 981 000 lei).
În anul 201X+1 totalul veniturilor contractuale de la începutul executării contractului
constituie 12 544 950 lei (16 500 000 lei x 0,7603). Veniturile contractuale recunoscute în acest an
se determină ca diferenţa dintre totalul cumulativ al veniturilor contractuale în cursul a doi ani şi
veniturile contractuale recunoscute în anul 201X, fiind egale cu 6 128 130 lei (12 544 950 lei – 6
416 820 lei).
Cheltuielile contractuale recunoscute în anul 201X+1 se determină ca diferenţa dintre totalul
cumulativ al costurilor contractuale efectiv suportate în cursul a doi ani şi costurile contractuale
recunoscute în anul 201X şi constituie 5 682 000 lei (11 663 000 lei – 5 981 000 lei). Profitul
recunoscut în acest an este egal cu 446 130 lei [(6 128 130 lei – 5 682 000 lei) sau (881 950 lei –
435 820 lei)].

18
 În anul 201X+2 totalul veniturilor contractuale de la începutul executării contractului
constituie 16 500 000 lei.
Veniturile contractuale recunoscute în acest an sunt egale cu 3 955 050 lei (16 500 000 lei –
12 544 950 lei).
Cheltuielile contractuale recunoscute – 3 677 000 lei (15 340 000 lei – 11 663 000 lei).
Profitului recunoscut – 278 050 lei [(3 955 050 lei – 3 677 000 lei) sau (1 160 000 lei –
881 950 lei)].
II. La aplicarea variantei volumului lucrărilor executate efectiv şi confirmate de către
beneficiar mărimea venitului contractual care urmează a fi recunoscut depinde de tipul
contractului.
1) În cazul unui contract cu preţ fix venitul se recunoaşte în baza volumului lucrărilor
executate efectiv la data raportării.
2) În cazul unui contract cost plus, venitul se formează din suma costurilor contractuale
suportate efectiv şi recompensa suplimentară prevăzută în contract.
III. Recunoaşterea venitului conform variantei gradului de finalizare a volumului fizic al
unei părţi din lucrările contractuale prevede determinarea ponderii volumului fizic al lucrărilor de
construcţie finalizate la data raportării în volumul total al lucrărilor prevăzute în contract. O astfel
de variantă se aplică pentru contractele cu preţ fix. În aceste cazuri venitul contractual se
determină ţinând cont de gradul de finalizare a volumului fizic al lucrărilor în ansamblu pe obiect.
Venitul contractual recunoscut în perioada de gestiune se determină prin înmulţirea gradului de
finalizare a volumului fizic al lucrărilor pe obiect în ansamblu cu valoarea contractului.
Exemplul 1.10. În anul 201X un antreprenor a încheiat un contract cu preţ fix pe o durată
de doi ani care prevede construirea unui apeduct cu lungimea de 150 km şi valoarea de 12500000
lei.
Conform politicilor contabile a antreprenorului, veniturile contractuale se recunosc în
funcţie de stadiul de executare al contractului, utilizând varianta gradului de finalizare a
volumului fizic al unei părţi din lucrările contractuale.
La finele anului 201X volumul fizic al lucrărilor efectuate constituie 90 km, iar gradul de
finalizare a lucrărilor – 60% (90 km : 150 km x 100).
Costurile lucrărilor executate constituie 6 750 000 lei.
În baza datelor din exemplu, în anul 201X antreprenorul contabilizează:
1) creanţa beneficiarului în mărimea etapei finisate a lucrărilor de construcţii la suma
veniturilor recunoscute 7 500 000 lei (12 500 000 lei x 0,6) şi TVA calculate 1  500 000
(7 500  000 x 0,2):
Debit 221 „Creanţe comerciale” - 9 000 000 lei
19
Credit 611 „Venituri din vânzări” - 7 500 000 lei
Credit 534 „Datorii faţă de buget”, subcontul 5344 „Datorii privind taxa pe valoarea adăugată”
- 1 500 000 lei.
2) decontarea costului efectiv aferent contractului de construcţie în mărimea etapei finisate a
lucrărilor de construcţii
Debit 711 „Costul vânzărilor” - 6 750 000 lei
Credit 811 „Activităţi de bază” - 6 750 000 lei.
Bibliografia:

1. Benderschi V., Tostogan P. Ţurcan L. Particularităţile repartizării şi includerii consumurilor în

costul obiectelor de construcţie. In: Contabilitate şi audit, nr. 11, 1998, p.65-69.
2. Planul de conturi contabile al activităţii economico-financiară a întreprinderilor, aprobat prin
Ordinul Ministerului Finanţelor al RM nr.118 din 06.08.2013. În: Monitorul Oficial al R.M., nr.
233-237 din 22.10 2013.
3. SNC „Contractele de construcţii”, aprobat prin Ordinul Ministerului Finanţelor al RM nr. 118
din 06.08.2013. În: Monitorul Oficial al R.M., nr. 233-237 din 22.10 2013.
4. Бендерский В., Граур А. Особенности учета строительных подрядов согласно НСБУ 11
«Строительные подряды». In: Contabilitate şi audit, nr. 7, 1998, c. 3-20.
5. Слепнев И.К. и др. Бухгалтерский учет в потребительской кооперации в
2-х томах, М: Экономика, 1991.

20
 Tema 2. Particularităţile contabilităţii costurilor şi calculaţiei costurilor în
întreprinderile de panificaţie
1. Organizarea procesului de producţie în întreprinderile de panificaţie. Sarcinile şi bazele
organizării contabilităţii în aceste întreprinderi.
2. Perfectarea documentară şi contabilitatea aprovizionării cu faină şi alte materiale.
3. Modul de determinarea şi perfectare documentară a necesarului de făină şi altor
materiale pentru fabricarea produselor de panificaţie
4. Contabilitatea costurilor de producţie în întreprinderile de panificaţie
5. Raportul de producţie: conţinutul, modul de întocmire, verificare şi prelucrare a acestuia
în contabilitate.
6. Contabilitatea produselor de panificaţie fabricate şi realizate

1. Organizarea procesului de producţie în întreprinderile de panificaţie. Sarcinile şi

bazele organizării contabilităţii în aceste întreprinderi

Producţia fabricată în cadrul entităţilor de panificaţie se atribuie la producerea în masă cu

derularea procesului tehnologic neîntrerupt pe o durată scurtă de timp.

Modul de organizarea a perfectării documentare şi contabilităţii procesului de producţie în

panificaţie se divide în dependenţă de volumul activităţii întreprinderii:

 la entităţile mici de panificaţie perfectarea documentară a procesului de panificaţie este

mai simplă, deoarece nu se reflectă intrarea materiei prime în depozit, iar apoi eliberarea

acesteia din depozit în producţie.

 la entităţile mari şi medii făina şi alte materiale se evidenţiază aparte în depozit, apoi se

reflectă consumul acesteia.

Spre deosebire de alte activităţi de producţie activitatea de panificaţie, de regulă, nu

înregistrează producţie în curs de execuţie la finele perioadei de gestiune.

Metoda de calculare a costurilor utilizată în panificaţie este metoda globală de calculare a

costurilor sau metoda pe fazele de fabricaţie.

Metoda globală de calculare presupune colectarea costurilor directe şi indirecte de

producţie pe conturi distincte, după care se colectează global într-un singur cont de calculaţie

sintetic sau analitic, iar costul pe unitate de produs se calculează:

 la întreprinderile care fabrică un singur produs: din aceiaşi materie primă:

Costul unitar efectiv = Costuri directe + Costuri indirecte

21
 Cantitatea de producţie obţinută

 la întreprinderile care obţin din aceiaşi materie primă produse cuplate, costurile de

producţie colectate global se repartizează pe tipuri de produse prin coeficientul de

echivalenţă.

În cadrul ramurii de panificaţie, fazele de fabricaţie succesive coincid cu fazele de

calculaţie a costului. De regulă, în calitate de faze de calculaţie în panificaţie pot fi menţionate:

pregătirea şi dozarea materiei prime; pregătirea aluatului (frământarea şi afânarea); prelucrarea

aluatului; divizarea şi modelarea aluatului; dospirea, coacerea şi ambalarea produselor.

Metoda pe faze cunoaşte două variante: cu sau fără evidenţierea semifabricatelor.

Principalele sarcini ale contabilităţii procesului de producţie :

1) organizarea precisă şi sistematică a evidenţei costurilor de producţie;

2) efectuarea controlului consumului de materie primă şi materiale potrivit normelor de

consum şi de ieşire a produselor finite. Controlul nominalizat poate fi produs în baza

documentelor de circulaţie a materiei prime, materialelor şi raportului de producţie.

3) determinarea costului făinii, care include:

- valoare de procurare;

- adaos la umiditatea făinii;

- cheltuieli de transport-aprovizionare

4) determinarea abaterilor de consum a materiei prime şi materialelor;

5) organizarea evidenţei sintetice şi analitice a materiei prime şi materialelor, precum şi a

produselor finite;

6) calcularea corectă a costului produselor de panificaţie.

2. Perfectarea documentară şi contabilitatea aprovizionării cu faină şi alte materiale

În cadrul procesului tehnologic de fabricare a produselor de panificaţie se consumă un

spectru foarte variat de materii prime şi materiale Dintre cele mai importante grupe de materii

prime şi materiale, în panificaţie pot fi menţionate următoarele:

22
  materia primă;

 materialele de bază;

 materialele auxiliare în scopuri tehnologice;

 energia electrică, termică, apa, combustibilul, gazele utilizate în scopuri tehnologice.

Materia primă a producţiei de panificaţie include: făina de grâu şi de secară, drojdia, sarea,

apa. Materia primă principală o constituie făina. La materialele de bază se referă: uleiul, zahărul,

untul, oule, laptele, nucile, stafidele, diferite mirodenii (vanilie, scorţişoară etc.) şi coloranţi

alimentari şi aromatizaţi etc.

O grupă aparte o constituie materialele auxiliare, la care se referă ambalajele şi materialele

de ambalat, care contribuie la majorarea calităţii produselor finite - etichete, pelicule, pungi, cutii,

hârtie de ambalat etc., precum şi materialele consumate în scopuri tehnologice.

Materia primă se recepţionează la unităţile economice în baza facturilor, facturilor fiscale,

certificatului de calitate. În cazul recepţionării materialelor la depozitele furnizorilor sau de la

calea ferată reprezentatul întreprinderii trebuie să dispună de procură. În cazul unor abateri

stabilite la recepţie se întocmeşte proces verbal comercial.

Recepţia făinii se efectuează doar după ce tehnologul din laboratorul entităţii verifică

calitatea făinii (după culoare, miros, gust). În baza analizelor de laborator se determină umiditatea

făinii şi corespunderea acesteia cu documentele de însoţire. Cu cât umiditatea făinii este mai mare

cu atât va fi mai mică ieşirea producţiei finite şi invers. La recepţia făinii se verifică selectiv

integritatea sacilor şi corespunderea acestora cu greutatea indicată. În cazul stabilirii

necorespunderii greutăţii sacilor se întocmeşte proces verbal şi se înaintează reclamaţie

furnizorului.

În cazul existenţei la întreprinderile de panificaţie a recipientelor de păstrare a făinii

acestea se aduc la întreprindere de la mori sau depozite în containere speciale.

Intrarea materiei prime şi materialelor se reflectă în contabilitate:

23
 Tabelul 2.1
Formulele contabile privind contabilitatea intrării materiei prime şi materialelor
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
Debit Credit
d/o
1. Intrarea materiei prime, materialelor de bază şi materialelor 211 521, 522
auxiliare (de ambalat): 5344 521, 522
2. Intrarea materiei prime, materialelor de bază şi materialelor 211 226, 532
auxiliare achiziţionate de titularul de avans 5344 226, 532
3. Cheltuielile de transportare a materialelor de:
- furnizor 211,5344 521,522
- organizaţie specializată 211,5344 544
- transportul propriu 211 812
4. Serviciile de încărcare-descărcare a încărcăturii, asigurării 211 531,533,542
încărcăturii
5. La valoarea taxei vamale în cazul importului 211 234, 544, 226

Făina se păstrează la întreprinderile de panificaţie pe partide aparte. Partida se consideră

făina intrată în baza unui singur document indiferent de cantitatea acesteia. Evidenţa cantitativ-
calitativă a făinii se efectuează de magazioner în cartea de evidenţă a făinii după partide. Pentru
fiecare partidă de făină în carte se deschide fişă separată. După fiecare ieşire de făină se indică
soldul rămas. Mişcarea făinii se reflectă după cantitatea sacilor şi greutate. Pentru organizarea
păstrării şi evidenţei eliberării făinii din depozit magazionerul în baza documentelor de intrarea a
făinii întocmeşte 2 etichete pentru fiecare partide intrate (I exemplar – îl fixează pe un sac, iar al
II-lea îl transmite laboratorului întreprinderii. Pe măsura eliberării făinii din depozit în producţie
magazionerul face însemnări în etichetă cu indicarea bonului de livrare.
Evidenţa cantitativ-calitativă a mişcării materialelor şi ambalajului în unităţi naturale se
evidenţiază de către magaziner în cartea de mărfuri f.020. Pentru fiecare tip şi calitate de
material în cartea se deschide foi separate cu indicare denumirii materialului, unităţii de măsură,
preţului. Sacii de sub făină se evidenţiază în carte separat pe tipul de material din care este
fabricat, categorie, volum (50 şi 70 kg.).
Cartea se deschide pentru un an calendaristic de aceea pentru fiecare material trebuie să fie
rezervate suficiente pagini. Pentru comoditate la începutul cărţii se indică titlurile de materiale.
Înregistrările în cartea de mărfuri se produc în ordinea efectuării operaţiilor economice în baza
documentelor justificative. După fiecare înregistrare în carte se calculează soldul final.
3. Modul de determinarea şi perfectare documentară a necesarului de făină şi altor
materiale pentru fabricarea produselor de panificaţie

24
 Pornind de la particularităţi fabricării produselor de panificaţie, pentru stabilirea cantităţii
necesare de materii prime şi materiale ce urmează a fi incluse în cost pe parcursul unei ture, în
contabilitate se ţine cont de:
 volumul de producţie calculat în baza comenzilor preluate de la clienţi de către secţia de
vânzări;
 umiditatea făinii calculată pe fiecare sort de făină în parte;
 randamentul produselor finite luând ca bază umiditatea efectivă;
 normele de consum a materialelor pe fiecare tip de produs.
Indicatorul principal al procesului tehnologic îl reprezintă modificarea volumului
produsului finit faţă de volumul materialelor consumate. Acest indicator poartă denumirea de
randamentul producţiei şi se determină procentual, luând ca bază umiditatea de bază. Drept
umiditate de bază a făinii este stabilită umiditatea de 14,5%. În practică, cu cât mărimea acestui
indicator este mai mică, cu atât randamentul pâinii este mai mare şi dimpotrivă.
Randamentele pe fiecare tip de produs fabricat sunt stabilite de către tehnolog în funcţie de
diferite grade de umiditate a făinii şi reţeta concretă. Rezultatele acestor calcule se introduc într-un
registru special şi se aprobă de către conducătorul entităţii.
Pentru a stabili necesarul de făină utilizat la producerea unui anumit tip de produs se aplică
formula:
Qf=(Qp-Qr) *100 (1.1)
Rb
unde: Qf - exprimă necesarul de făină, în kilograme;
Qp - volumul producţiei finite prognozate, în kilograme;
Qr - cantitatea de pâine rebutată consumată în producţie, deşeurile prelucrate din rebutul
obţinut în diferite etape a procesului tehnologic ş.a, în kilograme,
Rb - randamentul producţiei fabricate la umiditatea de bază, în procente
Conform normelor metodologice, la determinarea randamentului pâinii, ca bază se iau atât
consumul net de făină materializat în produsul finit şi alte materiale conform normelor, cât şi
pierderile tehnologice ca rezultat al fabricării pâinii şi produselor de panificaţie. Necesarul de
făină determinat în baza formulei nominalizate se aplică ulterior pentru determinarea consumului
altor materii prime (drojdie, zahăr, sare etc.) .
În acest scop se aplică formula:
Qm=Qf x Ncn/ 100 (1.2)
unde: Qm - exprimă necesarul de materii prime, în kilograme; Ncn - norma de consum a
materiilor prime, în kilograme.

25
 Pentru determinarea randamentului pâinii, în raport cu umiditatea efectivă a făinii, se
aplică formula:
Rrec = Rb x 100 (1.3)
100 – (14,5 –Uef)
unde: R rec indică randamentul pâinii, recalculat în funcţie de umiditatea efectivă a făinii, în
procente;
Uef – umiditatea efectivă a făinii, în procente.
Exemplu 1.1. La „Pâinea ovală”, cu greutatea 0,38 kg din făină de calitate superioară s-
a stabilit randamentul de 140,5% la umiditatea de bază a făinii de 14,5%, iar, efectiv, pâinea a
fost fabricată din făină cu umiditatea de 15%. Prin urmare, aplicând formula de mai sus,
randamentul pâinii în funcţie de umiditatea efectivă a făinii va constitui:
Rrec = Rb x 100 = (140,5*100/ 100- (14,5-15,0)) = 139,8 %
100 – (14,5 –Uef)
Este de menţionat că, pentru alte tipuri de produse fabricate la aceeaşi umiditate a făinii de
14,5%, randamentul va fi diferit dat fiind faptul că şi reţetele sunt diferite.
Proporţia materiilor prime (sarea, drojdiile, uleiul vegetal şi altele) în reţetă se stabileşte,
de regulă, la 100 kg de făină şi la 1 tonă de producţie finită.
În baza programei se întocmeşte sarcina de producţie, care este eliberată de şeful de
producţie (tehnologul) într-un exemplar. În ea se indică denumirea şi cantitatea de produse, care
trebuie fabricate într-un schimb de fiecare brigadă, precum şi denumirea şi cantitatea de materiale,
care trebuie să fie eliberate din depozit. Sarcina de producţie este documentul în baza căreia se
eliberează materialele din depozit. Ordinea de calcul a necesarului de materie primă şi materiale în
corespundere cu sarcina de producţie vom precauta-o în următorul exemplu.
Exemplul 1.2. Brigada trebuie să producă într-un schimb pâine de grâu de cal. I, la
bucată, 0,8 kg. – 6250 buc. Umiditatea făinii de c. I - 13,6 %. Randamentul pâinii în funcţie de
umiditatea efectivă a făinii constituie 141,78 %.
Norma de consum a materialilor auxiliare la 100 kg. de făină pentru pâinea de cal. I.:
sare -1,3 kg., drojdie - 0,7 kg., ulei - 1,0 (la 1 t. de produs finit)
Determinăm greutatea necesară de:
1) produse finite: 6250 x 0,8 = 5 000 kg.
2) făină Qf = 5 000 x 100 / 141,78% = 3526 kg.
3) sare 3526 x 1,3 / 100 = 45,8 kg.
4) drojdie 3526 x 0,7 / 100 = 24,7 kg.
5) ulei 5000 x 1,0 = 5,0 kg.

26
 Calculele aferente necesarului de făină şi materiale se includ în sarcina de producţie. Formele
sarcinii de producţie pot să difere în dependenţă de modul de organizare şi particularităţile
procesului tehnologic. Eliberarea materiei prime şi materialilor din depozit se perfectează cu
bonul de consum întocmit în 2 ex.: I ex.- se anexează la raportul de circulaţie a materiei prime
şi materialilor în depozit, iar al II-lea – maistrul-brigadier îl anexează la raportul de producţie.

4. Contabilitatea costurilor de producţie în întreprinderile de panificaţie

Particularitatea contabilităţii costurilor produselor de panificaţie constă în faptul, că procesul
tehnologic de producţie nu necesită divizarea costurilor de producţie între producţia neterminată şi
producţia fabricată. Consumul de materie primă şi alte materiale se include în costul producţiei
numai odată cu ieşirea produselor finite.
Costurile de producţie a produselor de panificaţie se evidenţiază la conturile 811 „Activităţi
de bază” şi 821 „Costuri indirecte de producţie”. În decursul lunii la contul 811 se includ
costurile directe de fabricare a produselor de panificaţie, iar la sfârşitul lunii, în ordine stabilită, la
acestea se mai adaugă costurile indirecte de producţie (CIP).
În componenţa costurilor pe articole de calculaţie în panificaţie se includ:
1. materii prime şi materiale de bază;
2. deşeuri recuperabile (pentru entităţile mari);
3. materiale auxiliare şi de împachetare în scopuri tehnologice;
4. costuri de transport-aprovizionare;
5. costuri tehnologice;
Total costuri de bază de materiale (1-2+3+4+5).
6. retribuirea muncii muncitorilor;
7. contribuţii pentru asigurările sociale şi de asistenţa medicală.
Tabelul 2.2
Formulele contabile privind contabilitatea costurile directe de producţie
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. Costuri directe de materiale 811 211
2. Costuri de combustibil şi energie electrică în scopuri tehnologice 811 521,522,
812
3. Costuri de salarizare şi CAS şi PAM 811 531, 533
4. Suma provizionului creat pentru achitarea concediilor 811 538
muncitorilor de bază
5. Costurile indirecte de producţie 811 821
6. Reflectarea valorii contabile a producţiei rebutate, returnate 811 216
pentru remediere, a consumului de semifabricate

27
 Costurile de regie sunt condiţionate de managementul şi deservirea procesului tehnologic
în cadrul diferitelor subdiviziuni structurale ale entităţii. Acestea pot fi atât directe (în cazul în care
apar la producerea unui singur tip de produs), cât şi indirecte (în cazul participării acestora la
fabricarea mai multor tipuri de produse). În panificaţie, datorită faptului că nomenclatorul
produselor fabricate este mare, costurile de regie au un caracter indirect.
Tabelul 2.3
Formulele contabile privind contabilitatea costurile de regie indirecte
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. Întreţinerea şi exploatarea maşinilor şi utilajelor de producţie, 821 124, 211,
salariul personalului ocupat cu deservirea utilajului (electricieni, 531,533
mecanici, ingineri, tehnologi, maiştri, şefi de secţii etc.), inclusiv
premiile şi contribuţiile pentru asigurări sociale şi primele de
asistenţă medicală stabilite de legislaţie)
2. Reparaţia mijloacelor fixe din cadrul subdiviziunilor productive 821 211, 812,
(salariul personalului ocupat cu executarea lucrărilor de reparaţie, 521,522,
inclusiv premiile şi contribuţiile pentru asigurări sociale şi de 531,533
asistenţă medicală stabilite de legislaţie, valoarea serviciilor
primite de la terţi, costul pieselor de schimb ş.a.)
3. Amortizarea imobilizărilor necorporale şi mijloacelor fixe cu 821 113, 124
destinaţie de producţie
4. Costul (uzura) obiectelor de mică valoare şi scurtă durată 821 213,214
(îmbrăcăminte specială, dispozitive etc.) utilizate în scopuri
productive
5. Costurile condiţionate de respectarea normelor sanitare şi de 821 211,
igienă 213,531,533,
6. Costurile de întreţinere a laboratoarelor 821 124, 213,
214, 531, 533
7. Costurile de protecţie şi securitate a muncii (instalarea şi 821 213, 214, 211
întreţinerea dispozitivelor speciale, aparatelor de protecţie,
semnalizării, valoarea materialelor utilizate pentru asigurarea
tehnicii securităţii etc.)
8. Calcularea plăţii de arendă operaţională a imobilizărilor cu 821 544
destinaţie de producţie
9. Calcularea plăţii pentru paza subdiviziunilor de producţie 821 544

Entităţile de panificaţie, repartizarea costurilor indirecte în baza unei baze stabilite în mod
intuitiv (salariile muncitorilor, valoarea materiilor prime şi materialelor).
Evidenţa analitică a costurilor de producţie se duce după denumirea produselor şi
nomenclatorul articolelor de costuri stabilite. Înregistrarea costului de materiale în evidenţa
analitică se efectuează în baza borderourilor acumulative pe obiecte de calculaţie şi rapoarte de
producţie.

5. Raportul de producţie: conţinutul, modul de întocmire, primirea, verificarea şi

prelucrarea acestuia în contabilitate

28
 Evidenţa curentă şi operativă a costului de materie primă, materiale şi combustibil potrivit
destinaţiei, în limita normelor aprobate este în sarcina şefului de producţie, tehnologului şi
contabilului care prelucrează raportul de producţie
Raportul de producţie se întocmeşte într-un exemplar de brigadier (maistru) pentru fiecare
schimb şi se prezintă contabilităţii. Formularul raportului trebuie să fie înmânat brigadierului de
către şeful de producţie până la începerea schimbului cu indicarea normelor de ieşire a produselor
finite reieşind din umiditate făinii existentă pentru schimbul respectiv.
Raportul de producţie pe schimburi este alcătuit din 4 compartimente şi include toată
informaţia aferent lucrului brigăzii într-un schimb.
În I compartiment se reflectă circulaţia făinii, pâinii învechite şi rebutate, materialelor
auxiliare şi sacilor în unităţi naturale. Făina se evidenţiază după denumire, calitate şi umiditate,
pâinea învechită şi rebutată - după denumire şi calitatea produselor rebutate, sacii – după
categorie.
Se completează coloanele „Stocul la începutul schimbului”şi „Stocul la sfârşitul
schimbului” în baza proceselor verbale de transmitere a materialilor în producţie, care se
întocmesc la transmiterea de către un schimb altui schimb a materiei prime şi materialilor în
unităţi naturale, în producţie neterminată şi a sacilor neîntorşi la depozit. Coloana „Intrări in
decursul schimbului” se completează în baza bonului de consum de intrare a materiei prime şi
materialilor de la depozit.
În coloana „Ieşiri” se indică returnarea la depozit a materialilor auxiliare şi a ambalajului
eliberat (sacilor). Se perfectează returnarea cu bonul de primire a depozitului. Al 2-lea exemplar se
eliberează maistrului, în baza căruia se completează raportul.
Următoarea coloană a raportului indică „Consumate la copt”, care se determină aritmetic în
felul următor Stoc iniţial +Intrările – Ieşiri – Stoc final.
Consumul efectiv de materiale auxiliare pe tipuri de produse sunt determinate de brigadier,
iar şeful de producţie verifică corespunderea consumului acestora potrivit normelor, prevăzute în
recitare şi aprobă calculele efectuate în raport cu semnătură sa.
În compartimentul II a raportului se reflectă circulaţia făinii, materialilor şi ambalajului
în unităţi băneşti în baza documentelor primare anexate la raport. În acest compartiment se
include costul deşeurilor de făină şi rebutului sanitar eliberate de brigadier în depozit şi perfectate
prin proces-verbal al sacilor eliberaţi de sub făină. La eliberarea făinii din saci se stabilesc deşeuri
de până la 50 grame la sac.
Compartimentul III include producţia obţinută în rezultatul procesului tehnologic în
panificaţie în decursul schimbului, care se completează în baza facturii, întocmite la eliberarea
produselor finite din producţie în expediţie. În acest compartiment se reflectă denumire, cantitatea
29
în bucăţi, greutatea, modul de coacere a producţia finite fabricate. La fel se reflectă umiditatea
făinii utilizate, randamentului pâinii, în raport cu umiditatea de bază a făinii în %, randamentului
pâinii, în raport cu umiditatea efectivă a făinii în %. În baza acestor date se ţine evidenţa operativă
a consumului făinii, determinându-se economia sau supraconsumul de făină a brigăzii.
În compartimentul IV a raportului se include membrii brigăzii, categoria acestora, numărul
de ore lucrate şi cantităţii de producţie fabricată de fiecare membru a brigăzii. Această informaţie
este utilizată pentru calcularea salariului fiecărui muncitor.
Raportul de producţie pe schimburi se verifică de şeful de producţie, se semnează şi se
transmite în contabilitate pentru verificare, aprobare de conducător şi prelucrarea contabilă.

6. Contabilitatea produselor de panificaţie fabricate şi realizate

Produsele finite fabricate şi transmise în expediţie se evidenţiază la preţ cu amănuntul
potrivit preţurilor stabilite. După determinarea preţului fiecărui produs de patiserie se calculează
valoarea producţiei fabricate. Eliberarea produselor finite se perfectează cu factura fiscală şi se
reflectă în raportul de circulaţie a produselor finite în expediţie.
În raport pentru fiecare produs finit se rezervă coloană aparte. În raport se indică cantitatea
produselor fabricate, preţul şi valoarea producţiei fabricate pe preţ cu amănuntul. Costul producţiei
fabricate se determină la sfârşitul lunii. Din aceste considerente, în raport, valoarea produselor
finite primite şi eliberate din expediţie se indică pe preţ cu amănuntul.
Tabelul 2.3
Formulele contabile privind contabilitatea produselor de panificaţie fabricate şi realizate
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. Intrarea produselor finite fabricate 216 811
2. Creanţa cumpărătorului aferentă produselor finite realizate 221 611
221 534 4
3. Costul produselor de panificaţie realizate 711 216
4. Returnarea producţiei finite din cauza necorespunderii calităţii 216 833
5. Supraconsumul de materiale 714 211
6. Imputarea de la persoana vinovată a pagubei materiale 226 612
226 5344

30
 Tema 3. PARTICULARITĂŢILE CONTABILITĂŢII COSTURILOR
PRODUSELOR AGRICOLE
Subiecte:
3.1. Particularităţile caracteristice ale activităţii agricole.
2.2. Modul de recunoaştere, evaluare şi contabilitate a activelor biologice şi produselor
agricole.
2.3. Contabilitatea cheltuielilor anticipate şi altor cheltuieli specifice unităţilor agricole.
2.4. Perfectarea documentară, contabilitatea şi calculaţia costului produselor agricole în
fitotehnie.
2.5. Perfectarea documentară, contabilitatea şi calculaţia costului produselor agricole în
zootehnie.
2.6. Contabilitatea costurilor activităţii auxiliare

Obiectivele capitolului:
 definirea activităţii agricole, activelor biologice, produselor agricole, transformării
biologice;
 prezentarea particularităţilor activităţii agricole şi trăsăturilor comune a ramurilor
agriculturii;
 examinarea modului de recunoaştere, de evaluare şi contabilizarea a activelor biologice;
 descrierea modului de contabilizare a cheltuielilor anticipate şi altor cheltuieli specifice
unităţilor agricole;
 examinarea modului de contabilizare a costului produselor agricole în fitotehnie şi
zootehnie;
 explicarea costurilor activităţii auxiliare în activitatea agricolă.

3.1. Particularităţile caracteristice ale activităţii agricole

Tratamentul contabil al costurilor suportate de entităţile agricole este reglementat de SNC
„Particularităţile contabilităţii în agricultură” şi, respectiv, IAS 41 „Agricultura”.
Activitate agricolă – administrarea de către o entitate a transformării biologice şi recoltării
activelor biologice pentru vânzare sau pentru obţinerea activelor biologice adiţionale şi/sau
produselor agricole.
Activ biologic – un animal viu sau o plantă vie.
Produs agricol – produsul recoltat de la activele biologice ale entităţii.
Transformare biologică – proces de creştere, producere, degenerare şi reproducere care
provoacă modificări calitative şi/sau cantitative a unui activ biologic (de exemplu, creşterea unor
culturi în scopul obţinerii produselor agricole, creşterea animalelor pentru a fi vândute sau
sacrificate, creşterea copacilor pentru obţinerea lemnului).
Agricultura se caracterizează prin diferite particularităţi:
1) Mijlocul principal de producţie este pământul, care nu se amortizează. Transformarea
pământului în marfă impune necesitatea evaluării, contabilizării acestuia ca activ şi a cheltuielilor
necesare pentru exploatarea lui.

31
 2) Caracterul sezonier şi îndelungat de producţie (1 an şi mai mult). Acest fapt influenţează
calculaţia costului de producţie la sfârşitul anului şi nu lunar. Procesul de producţie se începe
într-un an şi se finalizează în anul următor.
3) O particularitate a agriculturii, că în urma unuia şi aceluiaşi proces de producţie se obţine
diferite produse finite:
- producţia de bază – producţia, obţinerea căreia a fost organizată de procesul de producţie
(legume, grâu, spor de masă vie etc.).
- producţia secundară – producţia care se obţine concomitent cu producţia de bază, dar are o
importanţă minoră (paiele, cioclejii,gunoiul de grajd etc.).
- produse asociate – două sau mai multe feluri de produse, ce reprezintă rezultatul unui
proces tehnologic unic (masa vie, seminţele, laptele şi producţia animalieră, lâna etc.).
4) În agricultura unele produse finite obţinute în rezultatul procesului de producţie se
utilizează în diferite direcţii: pentru vânzare, consum intern sau utilizarea pentru continuarea
procesului de producţie.
Tabelul 3.1.
Active biologice, produse agricole şi produse obţinute din procesarea
acestora
Active biologice Produse agricole Produse obţinute din procesarea
produselor agricole
Turma de bază a ovinelor Lapte, lînă Brînză, fire toarse
Cireada de bază a Lapte Unt, caşcaval, brînză
bovinelor
Porci Carcasă Cîrnaţi, şuncă prelucrată
Piscicultură Peşte-marfă, puiet Produse din peşte
Culturi cerealiere Cereale, paie Făină, crupe, furaje combinate
Culturi legumicole Legume Conserve din legume, murături
Culturi tehnice cultivate pe Frunze de tutun, seminţe de Tutun fermentat, ulei vegetal, zahăr
plantaţii floarea-soarelui, rizocarpi
Copacii dintr-o pepinieră Copaci tăiaţi Buşteni, cherestea
Plantaţii perene:
- vii Struguri Vin brut, materiale pentru sucuri
- livezi Fructe Fructe uscate, conserve din fructe
- copaci în pădure (masiv Copaci tăiaţi Buşteni, cherestea
forestier)

Agricultura reprezintă o activitate specifică complexă care include două ramuri:

1) fitotehnia – cultivarea de plante anuale şi/sau perene, silvicultura, floricultura;
2) zootehnia – creşterea animalelor, avicultura, acvacultura, apicultura etc.
Fitotehnia şi zootehnia se caracterizează prin următoarele particularităţi comune:
1) Capacitatea de modificare. Animalele şi plantele vii sunt capabile de transformări
biologice;

32
 2) Administrarea modificării. Modul de administrare facilitează transformarea biologică
prin îmbunătăţirea sau cel puţin stabilizarea condiţiilor necesare desfăşurării procesului (de
exemplu, nivelul de elemente nutritive, umiditatea, temperatura, fertilitatea şi lumina). Această
administrare diferenţiază activitatea agricolă de alte activităţi. De exemplu, recoltarea
produselor din resurse negestionate (cum ar fi pescuitul oceanic sau defrişarea) nu reprezintă o
activitate agricolă;
3) Evaluarea modificării. Modificarea calitativă (de exemplu, calitatea genetică,
densitatea, gradul de coacere, conţinutul de grăsimi, conţinutul de proteine şi gradul de
rezistenţă al fibrelor) sau cantitativă (de exemplu, numărul de pui, greutatea, volumul, lungimea
sau diametrul fibrelor şi numărul de boboci) determinată de transformările biologice sau de
recoltare este evaluată şi monitorizată ca funcţie de rutină a administrării.
Transformarea biologică poate conduce la următoarele tipuri de rezultate:
a) modificările activului exprimate în
- creşterea acestuia (sporirea masei şi îmbunătăţirea calităţii animalului şi/sau plantei);
- degenerarea acestuia (micşorarea masei şi reducerea calităţii animalului şi/sau a
plantei);
- reproducerea acestuia (obţinerea activelor biologice suplimentare - a animalelor şi/sau a
plantelor);
b) obţinerea produselor agricole (în sectorul zootehnic - lapte, lână, ouă, miere etc.; în
fitotehnie - cereale, legume, fructe, struguri etc.).
Activitatea agricolă a întreprinderilor se desfăşoară prin utilizarea grupelor de active
biologice.
Grupa de active biologice reprezintă o grupă de animale şi/sau plante (turmă, cireadă,
plantaţie, pepinieră etc.), omogenă după componenţa şi destinaţia sa, dirijată (menţinută) în
comun pentru activitatea vitală.

2. Modul de recunoaştere, evaluare şi contabilitate a activelor biologice şi produselor

agricole
Un activ biologic sau un produs agricol se recunoaşte în baza metodei contabilităţii de
angajamente dacă:
1. entitatea controlează activul ca rezultat al evenimentelor trecute;
2. există o certitudine întemeiată că în viitor entitatea va obţine beneficii economice din
utilizarea activului biologic şi produsului agricol;
3. costul activului biologic şi al produsului agricol poate fi determinat credibil.

33
 În funcţie de durata obţinerii beneficiilor economice şi de pregătire spre utilizare după
destinaţie se disting:
1) active biologice imobilizate care se divid în:
– activele biologice mature (132), care asigură obţinerea multiplă a produselor agricole
şi/sau a activelor biologice adiţionale pe parcursul unei perioade ce depăşeşte un an (de exemplu,
viile, livezile, plantaţiile de pomuşoare roditoare, culturi multianuale de flori, de furaje,
legumicole, vacile, ovinele, porcinele, cabalinele, adulte);
– activele biologice imature (131) care se află în perioada de pregătire spre utilizare după
destinaţie (de exemplu, viile şi livezile înfiinţate până la transferarea lor în categoria pe rod).
2) active biologice circulante (212) – animale la creştere şi îngrăşat care includ unele grupe
de active biologice mature (de exemplu, iepuri de casă, animalele cu blană, păsările adulte) şi
imature cum ar fi animalele tinere (de exemplu,viţeii, purceii, miei), animalele rebutate din cireada
(turma) de baza şi trecute la îngrăşat.
Componenţa şi modul de determinare a costului de intrare a activelor biologice
imobilizate este condiţionat de sursa de intrare a acestor active şi include:
1) la procurarea plantaţiilor perene roditoare precum şi animalelor pentru completarea
cirezii (turmei) de bază – valoarea de cumpărare şi costurile de achiziţie (de exemplu, costurile de
transport, de însoţire a animalelor, de marcare şi identificare, de evaluare, de asigurare, privind
hrana animalelor, taxa vamală, procedurile vamale etc.);
2) la transferarea în cireada (turma) de bază a animalelor tinere crescute în cadrul entităţii
când destinaţia de creştere a acestora la recunoaşterea iniţială nu era determinată, sau dacă există
decizia de a le creşte pentru vânzare şi/sau sacrificare – costul efectiv al animalelor la începutul
perioadei de gestiune şi costul planificat aferent creşterii lor de la începutul perioadei până la
momentul transferării.
3) la transferarea plantaţiilor perene în categoria pe rod sau până la împreunarea coroanelor
(pentru fâşiile forestiere de protecţie, masivele forestiere):
a) costurile efective aferente desfundării solului, materialului săditor, plantării în primul an,
plus costurile privind creşterea şi îngrijirea plantaţiilor în anii ulteriori cu total cumulativ până la
darea în exploatare a acestora;
b) costul materialului săditor, a lucrărilor de plantare, creştere şi îngrijire a plantaţiilor
perene în cazul înlăturării golurilor provocate de evenimente excepţionale se recunosc drept
cheltuieli curente.
Tabelul 3.2.
Formule contabile privind contabilitatea costului de intrare a activelor biologice imobilizate
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
34
1. La costul de intrare plantaţiilor perene roditoare precum
şi animalelor pentru completarea cirezii (turmei) de bază:
- la valoarea de cumpărare (fără TVA); 131,132 521,
- costurile de transport a organizaţiei terţe (fără
TVA) sau transport propriu; 544, 812,
- de marcare şi identificare; 211
- de asigurare; 542
- taxa vamală, procedurile vamale. 229,226
2. La transferarea în cireada (turma) de bază a animalelor
tinere crescute în cadrul entităţii 132 212
3. La costurile efective aferente desfundării solului,
materialului săditor, plantării în primul an, plus costurile
privind creşterea şi îngrijirea plantaţiilor în anii ulteriori 131 211,
cu total cumulativ până la darea în exploatare a acestora 531, 533,
812, 821,
113,124
544
4. La transferarea plantaţiilor perene în categoria pe rod sau
până la împreunarea coroanelor 132 131
5. La costul materialului săditor, a lucrărilor de plantare,
creştere şi îngrijire a plantaţiilor perene în cazul 723 211, 531,533
înlăturării golurilor provocate de evenimente excepţionale
6. Animalele de muncă, de producţie, viile şi livezile,
plantaţiile de pomuşoare pe rod primite de la proprietari
sub formă de aport la capitalul social 132 313,314

Costul produselor (fructelor şi strugurilor) obţinute de la plantele perene tinere (activele

biologice imature) în perioada de creştere şi îngrijire până la transferarea lor în categoria pe rod se
evaluează conform politicilor contabile după una din următoarele metode:
1) la valoarea realizabilă netă;
2) la cost efectiv.
În cazul evaluării produselor la valoarea realizabilă netă, costul acestora se determină ca
diferenţa dintre preţul de piaţă şi costurile probabile de comercializare.
La aplicarea metodei costului efectiv, costul produselor se determină în conformitate cu
gradul de maturitate (nivelului atins al capacităţii de producţie) a plantaţiilor perene în anul
recoltei care include suma costurilor directe privind recoltarea şi transportarea fructelor,
strugurilor şi cota-parte a costurilor de creştere şi îngrijire a plantelor perene din anul recoltei.
Costurile aferente creşterii fructelor şi strugurilor obţinute de la plantele perene tinere se
acumulează în debitul contului 131 „ Active biologice imobilizate în curs de execuţie” cu creditul
conturilor de costuri 211 „Materiale”, 124 „Amortizarea mijloacelor fixe”, 531 „Datorii faţă de
personal privind retribuirea muncii”, 533 „Datorii privind asigurările sociale şi medicale”, 812
„Activităţii auxiliare”.
Costul butaşilor uscaţi şi costurile aferente creşterii şi îngrijirii acestora se reflectă:
35
 Debit 714 „Alte cheltuieli din activitatea operaţională”
Credit 131 „ Active biologice imobilizate în curs de execuţie”.
Intrarea produselor obţinute de la plantele perene tinere:
Debit 216 „Produse”
Credit 131 „ Active biologice imobilizate în curs de execuţie”.
Activele biologice imobilizate imature procurate pentru completarea/înfiinţarea cirezii
(turmei) de bază se contabilizează astfel:
Tabelul 3.3.
Formule contabile privind contabilitatea activelor biologice imobilizate imature procurate
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. Valoarea de procurare şi costurile de achiziţie a 131 521,211, 812,
activelor biologice imature
2. Costurile de creştere şi îngrijire a activelor biologice 131 211,812,544,
în perioada de pregătire după destinaţie 113,124
3. Produsele obţinuţi de la activele biologice
imobilizate în curs de execuţie evaluate conform 216 131
politicilor contabile
4. Costul de intrare a activelor biologice imobilizate
imature transferate în categoria celor mature (în 132 131
exploatare)

După recunoaşterea iniţială activele biologice imobilizate se evaluează la cost de intrare

minus amortizarea cumulată şi pierderile din depreciere acumulate conform regulilor generale
stabilite în SNC „Imobilizări necorporale şi corporale”şi SNC „Deprecierea activelor”.
Ieşirea activelor biologice imobilizate, are loc în cazul: vânzării; transmiterii cu titlu gratuit
terţilor sau în leasing financiar; transmiterii sub formă de aport la capitalul social al altor entităţi;
expirării duratei de viaţă când exploatarea ulterioară este imposibilă sau ineficientă; schimbării
destinaţiei terenurilor; sacrificării animalelor; rebutării animalelor din cireada (turma) de bază;
evenimentelor excepţionale etc.
Tranzacţiile de ieşire a activelor biologice imobilizate cu excepţia sacrificării, rebutării şi
casării animalelor din cauza evenimentelor excepţionale se contabilizează în acelaşi mod ca şi alte
active imobilizate conform regulilor generale stabilite în SNC „Imobilizări necorporale şi
corporale” şi SNC „Capital propriu şi datorii”.:
Tabelul 3.4.
Formule contabile privind contabilitatea ieşirii activelor biologice imobilizate
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. Decontarea amortizării cumulate 133 132
2. Casarea valorii contabile 721 132
3. Înregistrarea cheltuielilor aferente ieşirii activelor 721 812,211,

36
 biologice imobilizate 531,533, 544
4. Înregistrarea valorii de vânzare (contractuale) din ieşirea 242, 221 621
activelor biologice imobilizate - 5344
5. Animalele de muncă şi de producţie rebutate din cireada
de bază şi transferate în categoria activelor biologice
circulante pentru îngrăşat, se evaluează la valoarea 212 132
contabilă
6. Casarea valorii contabile a activelor biologice imobilizate
(de exemplu, livezilor, viilor, plantaţiilor de arbuşti
fructiferi, vitele de muncă şi de producţie) afectate de
evenimente extraordinare (de exemplu, grindină,
inundaţii, îngheţuri, secetă, boli etc.) 723 132
7. Decontarea amortizării cumulate a activelor biologice
imobilizate 133 132
8. Înregistrarea cheltuielilor de defrişare a lotului de viţă-de-
vie 723 812, 544
9. Înregistrarea la intrări a stâlpilor de spalier utilizabili 211 132
10. Decontarea la cheltuieli a diferenţei dintre valoarea
reziduală şi valoarea de intrare a stâlpilor de spalier 723 132

3. Contabilitatea cheltuielilor anticipate şi altor cheltuieli specifice unităţilor agricole

În entităţile agricole se disting cheltuieli ale perioadei de gestiune, reglementate de SNC
„Cheltuieli” şi cheltuieli anticipate care reprezintă cheltuielile suportate în perioada de gestiune
curentă, dar aferente perioadelor viitoare.
Cheltuieli anticipate sunt cheltuielile suportate în perioada de gestiune curentă, dar aferente
perioadelor viitoare. În funcţie de durata perioadei de includere în componenţa costurilor şi
cheltuielilor se disting cheltuieli anticipate pe termen lung şi cheltuieli anticipate curente.
Cheltuielile anticipate pe termen lung se trec la costuri şi cheltuieli în curs de câţiva ani, iar cele
curente - în curs de un an.
Contabilitatea şi componenţa cheltuielilor anticipate se prezintă în următorul tabel:
Tabelul 3.5.
Contabilitatea cheltuielilor anticipate
№ Conţinutul operaţiilor economice Corespondenţa
conturilor
Debit Credit
Cheltuielile anticipate pe termen lung
1. Arenda plătită în avans pe o perioadă mai mare de un an 171 521,544
2. Cheltuielile aferente
- amenajării ţarcurilor de vară şi ocoalelor pentru animale; 171 211,
- construcţiei serelor de primăvară cu caracter necapital; 213,214,
- construcţiei gropilor şi tranşeelor pentru siloz şi fâneţe, 531,533,
- uscătoriilor pentru tutun şi altor construcţii speciale provizorii cu 124
caracter necapital;
- tratării solului cu var şi ghips;
- îmbunătăţirii primare a pământurilor ameliorate prin lucrări
agrotehnice;
37
3. Sumele calculate ale amortizării reţelelor interne de irigare pe
parcursul primilor trei ani în cazul când la punerea acestora în
funcţiune nu a fost obţinută recolta la hectar pronosticată etc. 171 124
Cheltuielile anticipate curente
1. Cheltuielile achitate pentru abonarea literaturii speciale 261 521,544
2. Plăţile achitate în avans pe termen de până la un an pentru arendă 261 521,544
3. Plăţile achitate în avans pe termen de până la un an pentru
asigurarea recoltei, bunurilor şi altor obiecte 261 542
4. Cota-parte a cheltuielilor anticipate pe termen lung constatată în
anul de gestiune ca cheltuieli anticipate curente 261 141

Cheltuielile anticipate cumulate se repartizează astfel:

- cheltuielile pe termen lung - în funcţie de termenul de decontare (repartizare) sau alt
indicator. De exemplu, cheltuielile aferente tratării solului cu var şi ghips şi îmbunătăţirii
primare a pământurilor ameliorate prin lucrări agrotehnice se trec la costurile aferente cultivării
culturilor în decursul unei perioade ce nu va depăşi 5-7 ani;
- cheltuielile curente - în modul stabilit de entitate.
Cheltuieli – diminuări ale beneficiilor economice înregistrate în perioada de gestiune sub
formă de ieşiri, reduceri ale valorii activelor sau de creşteri ale datoriilor care contribuie la
diminuări ale capitalului propriu (rezultatului financiar), altele decât cele rezultate din distribuirea
acestuia proprietarilor.
Cheltuielile entităţilor agricole se recunosc şi se reflectă în contabilitate şi situaţii financiare
pe tipuri de activităţi (operaţională, din operaţii cu active imobilizate, financiară), precum şi în
legătură cu evenimentele excepţionale. Cheltuielile se contabilizează cu total cumulativ de la
începutul anului şi la sfârşitul anului de gestiune se trec la rezultatul financiar total.
În funcţie de direcţia efectuării se disting cheltuieli ale activităţii operaţionale, ale activităţii
neoperaţionale, privind impozitul pe venit
Cheltuielile activităţii operaţionale sunt cheltuieli aferente desfăşurării activităţii de bază a
întreprinderii. Acestea includ costul vânzărilor şi cheltuielile perioadei. Costul vânzărilor (711)
include costul produselor agricole, activelor biologice curente şi mărfurilor vândute în perioada
de gestiune, precum şi cel al serviciilor prestate. Cheltuielile perioadei includ cheltuielile de
distribuire (712), cheltuieli administrative (713), alte cheltuieli din activitatea operaţională (714).
Cheltuielile activităţii neoperaţionale sunt cheltuieli aferente desfăşurării altor tipuri de
activităţi. Acestea includ: cheltuieli cu active imobilizate (721), cheltuielile financiare (722),
cheltuielile excepţionale (723).
Cheltuielile privind impozit pe venit (731) cuprind cheltuielile curente şi amânate privind
impozitul pe venit.

38
 Nomenclatorul articolelor de cheltuieli se determină de întreprinderea agricolă de sine
stătător în conformitate cu SNC „Cheltuieli”.

4. Perfectarea documentară, contabilitatea şi calculaţia costului produselor

agricole în fitotehnie
Costurile reprezintă expresia valorică a resurselor materiale, financiare şi de muncă
consumate pentru fabricarea şi definitivarea producţiei, obţinerea activelor biologice suplimentare
şi /sau prestarea serviciilor în scopul obţinerii unui venit.
Din punct de vedere contabil, funcţia costurilor constă în efectuarea controlului asupra
folosirii resurselor în scopuri de producţie şi determinarea costurilor prin metode argumentate.
Fiecare fel de resurse, în funcţie de forma naturală şi materială, se folosesc în mod diferit, ceea ce
influenţează asupra constatării şi contabilizării costurilor.
Modul de contabilizare a costurilor în agricultură este condiţionat de particularităţile
tehnologice ale fitotehniei şi sectorului zootehnic, specificul transformărilor biologice din care
rezultă activele biologice suplimentare şi /sau produsele agricole.
Tabelul 3.6.
Nomenclatorul articolelor de costuri ale activităţilor de bază (fitotehnie şi
zootehnie)
Denumirea articolelor Fitotehnie Zootehnie
1. Costuri directe de materiale, inclusiv: + +
a) seminţe şi material de plantat + -
b) îngrăşăminte (minerale şi organice) + -
c) mijloace de protecţie a plantelor, animalelor + +
d) furaje - +
e) alte costuri de materiale + +
2. Costuri directe privind retribuirea muncii + +
3. Contribuţii de asigurări sociale de stat obligatorii + +
şi prime de asigurare obligatorie de asistenţă
medicală
4. Servicii + +
5. Întreţinerea mijloacelor fixe + +
6. Costuri indirecte de producţie + +
7. Alte costuri + +

Contabilitatea costurilor se ţine pe tipuri de activităţi (de bază şi auxiliare) şi sectoare

(fitotehnia şi zootehnia). În cadrul fiecărui sector costurile se contabilizează pe subdiviziuni
structurale şi pe obiecte de evidenţă a costurilor (de exemplu, tipuri de culturi – grâu de toamnă,
porumb, floarea soarelui, cartofi etc.), tipuri şi soiuri de plantaţii perene – sămânţoase, sâmburoase
etc.

39
 Costurile anului de gestiune aferente cultivării culturilor de primăvară şi toamnă, legumelor,
îngrijirii şi întreţinerii livezilor, viilor, plantaţiilor de arbuşti fructiferi, recoltării fructelor se
includ în costul producţiei anului de gestiune. În contabilitate acestea se reflectă separat de
consumurile anului de gestiune aferente cultivării culturilor de toamnă pentru roada anului
următor şi de costurile aferente executării în anul de gestiune a lucrărilor de pregătire a solului
pentru semănatul culturilor de primăvară şi al altor culturi în anul viitor (ierburilor perene), care se
consideră producţie în curs de execuţie.
În raport cu modul de includere în costul produselor agricole şi a activelor biologice
adiţionale se disting:
1) costuri de bază directe;
2) costuri de bază repartizabile;
3) costuri indirecte de producţie.
Costurile de bază directe în fitotehnie reprezintă costurile direct atribuibile creşterii şi
îngrijirii unui tip (grup) de plante (de exemplu, costuri directe privind retribuirea muncii, costuri
directe de materiale, servicii). Costurile de bază directe includ costurile aferente: culturilor anuale
semănate primăvara şi îngrijite în perioada de gestiune curentă; culturilor anuale semănate toamna
perioadei de gestiune precedente şi costurile de creştere şi îngrijire a acestor culturi în perioada de
gestiune curentă; îngrijirii plantelor perene pe rod (de exemplu, viilor şi livezilor, plantelor de
arbuşti fructiferi) înregistrate în perioada de gestiune precedentă (aratul, tăiatul) după recoltarea
roadei şi îngrijirii acestora în perioada de gestiune curentă.
Costurile de bază repartizabile reprezintă costurile perioadei de gestiune aferente cultivării
câtorva tipuri de culturi (grupuri de culturi omogene). Aceste costuri se contabilizează pe
parcursul anului cu total cumulativ ca majorare a costurilor activităţilor de bază repartizabile şi
diminuare a stocurilor, majorare concomitentă a amortizării imobilizărilor necorporale şi corporale
şi a datoriilor curente etc.
Costurile de bază repartizabile acumulate se repartizează la finele perioadei de gestiune în
raport cu baza stabilită de entitate (de exemplu, masa grâului curăţat – amortizarea maşinilor de
curăţat boabe şi se contabilizează ca majorare a costurilor activităţilor de bază pe fiecare cultură
(grup de culturi) şi diminuare a costurilor activităţilor de bază repartizabile.
Costurile de bază directe şi repartizabile efectuate în perioada de gestiune curentă pentru
obţinerea activelor biologice şi produselor agricole în perioada de gestiune ulterioară se
consideră producţie în curs de execuţie.
În componenţa costurilor pentru fabricarea produselor vegetale unităţile agricole includ
resursele folosite cu pregătirea solului pentru semănat şi terminând cu finisarea recoltei pe arie:
Tabelul 3.7.
40
 Contabilitatea costurilor în fitotehnie
№ Conţinutul economic Documentul Debit Credit
1. Restabilirea soldului de costuri Nota contabilă
conform situaţiei la 1 ianuarie anul de
gestiune care se referă la lucrările
agricole executate în anul precedent 811 215
2. Casarea: Actul (procesul-verbal) de
- seminţelor (răsadului), consum al îngrăşămintelor
îngrăşămintelor, mijloacelor de minerale,organice şi
protecţie a plantelor, cârlige pentru bacteriene, chimicalelor şi 811 211
suspendarea căldărilor etc.); ierbicidelor
- produselor petroliere (utilizate Foaia de evidenţă a 812 211
pentru exploatarea tractoarelor şi tractoristului-maşinist 811 812
combinelor);
3. Calcularea retribuirii muncii: Foaia de evidenţă a muncii şi
- agrotehnicienilor; lucrărilor executate 811 531
- mecanizatorilor Foaia de evidenţă a 812 531
tractoristului-maşinist 811 812
4. Calcularea contribuţiilor pentru
asigurările sociale şi medicale
aferente retribuţiilor: - Calculul contabilităţii 811 533
agrotehnicienilor; Calculul contabilităţii 812 533
- mecanizatorilor 811 812
5. Calcularea provizionului pentru plata
concediilor de la sumele retribuţiilor
în mărimea stabilită de administraţia
întreprinderii: - agrotehnicienilor; Calculul contabilităţii 811 538
- mecanizatorilor Calculul contabilităţii 812 538
811 812
6. Consumul de servicii la transportarea
recoltei din câmp:
- cu transportul auto propriu; Foaia de parcurs al 811 812
camionului
- cu transportul auto al terţilor Factura fiscală, factura 811 521,544
5342 521,544
7. Calcularea amortizării plantaţiilor Borderoul
perene roditoare, maşinilor pentru de calcul 811, 124
sortarea şi purificarea recoltei de a amortizării 812,
cereale, construcţiilor de spaliere, mijloacelor fixe 821
serelor, uscătoriilor de tutun şi altor
mijloace fixe, care sunt calculate
lunar
8. Consumul de materiale, retribuire a Bonul de consum, borderoul 811, 211,
muncii, CAS, PAM aferente de calcul a salariului, CAS, 812, 531,533,
reparaţiei OMVSD CAM 821 521,544
9. Cota cheltuielilor anticipate, care Nota
urmează a fi reportate la costurile contabila 811 261
anului curent
10. Repartizarea costurilor indirecte de Calculul
producţie conform bazei alese contabilităţii 811 821
11. Înregistrarea produselor agricole Inventarul de recepţie a

41
 cerealelor 216 811
12. Înregistrarea deşeurilor furajere Actul de sortare şi uscare a
producţiei vegetale 216 811
13. Includerea costurilor referitoare
perioadei de gestiune viitoare în Nota contabilă
producţia în curs de execuţie 215 811
14. Raportarea după destinaţie a
abaterilor costului efectiv de la cel
planificat al produselor:
- vândute; Calculul contabilităţii 711 811
- folosite pentru nutriţia animalelor, 811 811
fabricarea făinii, Calculul contabilităţii
- în calitate de ajutor material Calculul contabilităţii 713 811
- la producţia vegetală alterată Calculul contabilităţii 714 811
- rămase în stoc Calculul contabilităţii 216 811
15. Casarea costurilor aferente Proces-verbal de inspectare a
semănăturilor nimicite (îngheţate) semănăturilor
parţial 723 811

Costurile indirecte de producţie reprezintă costurile de deservire şi gestiune care se

înregistrează în cadrul unei subdiviziuni. Ele nu pot fi raportare direct la costul produselor
agricole, activelor biologice adiţionate, serviciilor prestate. Aceste costuri se acumulează pe
parcursul perioadei de gestiune, ulterior se repartizează pe obiecte de evidenţă a costurilor.
Costurile indirecte de producţie se acumulează pe tipuri de activităţi (de bază şi auxiliare) şi
se contabilizează:
Debit 821 „Costuri indirecte de producţie”.
Credit 211 „Materiale” – la costul materialelor utilizate;
Credit 544 „Alte datorii curente”- serviciilor entităţilor terţe;
Credit 113 „ Amortizarea imobilizărilor necorporale”- la suma amortizării imobilizărilor
necorporale;
Credit 124 „Amortizarea mijloacelor fixe” ”- la suma amortizării mijloacelor fixe.
Costurile indirecte de producţie ale activităţilor de bază şi auxiliare acumulate se
repartizează conform bazei de repartizare stabilite în politicile contabile (de exemplu, suma totală
a costurilor directe, suma salariului calculat, numărul de ore-normă lucrate de muncitorii la
creşterea şi îngrijirea tipurilor sau grupurilor de animale şi păsări, numărul de zile lucrătoare ale
animalelor de lucru (pentru transportul cu tracţiune animalieră)). Repartizarea costurilor indirecte
de producţie se contabilizează ca majorare a costurilor activităţilor de bază şi/sau auxiliare şi
diminuare a costurilor indirecte de producţie.
Costul efectiv al produselor agricole se determină la data raportării. Costurile acumulate
pentru creşterea şi îngrijirea unui tip (grup) de active biologice se repartizează între produsele de

42
bază, cuplate şi secundare şi activele biologice adiţionale, în dependenţă de structura şi
componenţa obiectelor de calculaţie, aplicând una din metodele stabilite în politicile contabile:
1) excluderii din suma costurilor totale a costului produselor secundare evaluate la valoarea
realizabilă netă sau a costurilor efective aferente colectării produselor secundare sau conform
normativelor stabilite în politicile contabile – se aplică la calcularea costului produselor cerealiere
crescute pentru vânzare şi utilizare internă;
2) coeficienţilor stabiliţi în politicile contabile ale entităţii. Conform acestei metode un tip
de produse cuplate constituie o unitate consecventă, iar celelalte tipuri de produse sunt exprimate
prin coeficienţi convenţionali. Astfel, toate tipurile de produse se recalculează în produse
convenţionale, ulterior se determină ponderea fiecărui tip de produse în volumul total convenţional
al acestora în raport cu care suma costurilor de producţie se repartizează şi se atribuie la fiecare tip
de produse – se aplică la calcularea costului produselor cerealiere crescute pentru seminţe
3) în raport cu expresia cantitativă aferentă câtorva tipuri de produse (de exemplu, cantitatea
boabelor ce se conţin într-un tip de produse secundare – deşeuri furajere, cantitatea substanţelor
hrănitoare comestibile) – poate fi aplicată la calcularea costului legumelor crescute în sol protejat
pentru vânzare sau utilizare internă, nutreţurilor etc.;
4) atribuirea directă a costurilor pe fiecare tip de produse şi repartizarea celorlalte costuri
proporţional cu baza stabilită (de exemplu, suprafaţa recoltată, coeficienţii stabiliţi în politicile
contabile) care în momentul înregistrării acestora nu pot fi atribuite la fiecare obiect de calculaţie –
se aplică la calcularea costului produselor legumicole crescute în sere (sol protejat), în calcularea
costului fructelor recoltate, în livezile pe a cărui teren se cresc mai multe tipuri sau soiuri
ampelografice etc.
5) alte metode stabilite în politicile contabile.
În afară de activitatea de bază entităţile agricole înregistrează şi costuri ale activităţilor
auxiliare (812) (atelierul de reparaţie, serviciul de reparaţie al clădirilor şi construcţiilor speciale,
parcul de maşini şi tractoare, transportul auto, unităţile de producţie energetice, de aprovizionare
cu apă, transportul cu tracţiune animală etc.) se contabilizează pe fiecare tip de activitate auxiliară
conform nomenclatorului de articole prevăzut de SNC „Particularităţile contabilităţii în
agricultură”. Costurile acumulate de producţia auxiliară se repartizează proporţional cu baza de
repartizare stabilită de entitate în politica contabilă.
5. Perfectarea documentară, contabilitatea şi calculaţia costului produselor agricole
în zootehnie
Costurile în sectorul zootehnic se contabilizează separat pe tipuri de producţii, fără
delimitarea pe subdiviziuni.
În sectorul zootehnic producţia în curs de execuţie include:
43
 - în apicultură - costul mierii lăsate pe iarnă în stupi în calitate de hrană pentru familiile de
albine;
- în avicultură - consumurile aferente incubării ouălor puse la incubare după 11 decembrie a
anului de gestiune;
- în acvacultură - costul peştilor de vară din iazurile de iernare care trec pe anul următor.
În sectorul zootehnic, spre deosebire de fitotehnie, contabilitatea producţiei în curs de
execuţie nu se ţine pe ani adiacenţi. Spre deosebire de fitotehnie în sectorul zootehnic produsele se
obţin pe parcursul anului mai uniform, iar mijloacele investite se recuperează practic în acelaşi
timp cu valori concrete (lapte, ouă, spor în masă vie etc.) sau cel puţin cu formarea treptată a
acestora şi/sau a unor active biologice noi (lână, miere, produse etc.).
În raport cu modul de includere în costul produselor agricole şi a activelor biologice
adiţionale se disting:
1) Costurile de bază directe în zootehnie reprezintă costurile direct atribuibile creşterii şi
îngrijirii animalelor (de exemplu, costuri directe privind retribuirea muncii, costuri directe de
materiale, servicii). Costurile de bază directe includ costurile aferente: creşterii şi îngrijirii
animalelor şi păsărilor; însămânţării artificiale a animalelor; incubării ouălor etc.
2) Costurile de bază repartizabile reprezintă costurile perioadei de gestiune aferente
creşterii câtorva tipuri (grupuri) de animale, păsări (de exemplu, amortizarea şi reparaţia
mijloacelor fixe (grajdurilor, poieţilor etc.).
3) Costurile indirecte de producţie reprezintă costurile de deservire şi gestiune care se
înregistrează în cadrul unei subdiviziuni. Ele nu pot fi raportare direct la costul produselor
agricole, activelor biologice adiţionate, serviciilor prestate. Aceste costuri se acumulează pe
parcursul perioadei de gestiune, ulterior se repartizează pe obiecte de evidenţă a costurilor.
Costurile acumulate pentru creşterea şi îngrijirea unui tip (grup) de active biologice se
repartizează între produsele de bază, cuplate şi secundare şi activele biologice adiţionale, în
dependenţă de structura şi componenţa obiectelor de calculaţie, aplicând una din metodele stabilite
în politicile contabile:
1) excluderii din suma costurilor totale a costului produselor secundare evaluate la valoarea
realizabilă netă sau a costurilor efective aferente colectării produselor şi activelor biologice
adiţionale din zootehnie;
2) coeficienţilor stabiliţi în politicile contabile ale entităţii. Conform acestei metode un tip de
produse cuplate constituie o unitate consecventă, iar celelalte tipuri de produse sunt exprimate prin
coeficienţi convenţionali. Astfel, toate tipurile de produse se recalculează în produse
convenţionale, ulterior se determină ponderea fiecărui tip de produse în volumul total convenţional
al acestora în raport cu care suma costurilor de producţie se repartizează şi se atribuie la fiecare tip
44
de produse – se aplică la calcularea costului laptelui şi a unui viţel obţinut din fătare. De exemplu,
costurile pentru creşterea şi îngrijirea cirezii de bază „Vaci pentru lapte” diminuate cu costul
produselor secundare se repartizează între volumul laptelui şi a viţeilor obţinuţi din fătare în baza
coeficienţilor 0,9 şi respectiv 0,1 stabiliţi în politicile contabile ale entităţii;
3) în raport cu valoarea produselor cuplate la valoarea realizabilă netă – se aplică în
apicultură la calcularea costului mierii, cerii, propolisului, noilor roiuri de albine etc.;
4) alte metode stabilite în politicile contabile.
Ţinând cont de particularităţile transformării activelor biologice în zootehnie, contabilitatea
costurilor a acestei ramuri poate fi redată în următorul tabel:
Tabelul 3.8.
Contabilitatea costurilor în zootehnie
№ Conţinutul economic Documentul Debit Credit
1. Casarea: Borderoul de consum al
- valorii nutreţurilor, medicamentelor, nutreţurilor, fişa-limită 811 211
produselor petroliere, ouălilor puse la de ridicare a valorilor
incubare; materiale
- OMVSD (halate, mănuşi, şorţuri, cizme
de cauciuc) 811,821 213
2. Calcularea retribuirii muncii personalului Calculul retribuirii
de producţie muncii lucrătorilor din
sectorul zootehnic 811 531
3. Calcularea contribuţiilor pentru Calculul
asigurările sociale şi medicale aferente contabilităţii
retribuţiilor personalului de producţie 811 533
4. Calcularea provizionului pentru plata Calculul
concediilor de la sumele retribuţiilor contabilităţii
personalului de producţie 811 538
5. Costul planificat al lucrărilor executate Calculul
de activităţile auxiliare contabilităţii 811 812
6. Calcularea amortizării încăperilor Borderoul de calcul
zootehnice (grajduri, secţii pentru al amortizării
prepararea nutreţurilor, stâne etc.), mijloacelor fixe 811, 821 124
utilajului instalat în aceste încăperi
7. Casarea costurilor de reparaţii aferente Proces-verbal de recepţie-
OMVSD, mijloacelor fixe din ramură predare a obiectelor 813 211,531,
reparate, reconstruite şi 533,521,
modernizate 544,812,
8. Cota cheltuielilor anticipate, care Nota
urmează a fi reportate la costurile anului contabila
curent 811 261
9. Casarea valorii contabile a animalelor Calculul
sacrificate din cireada de bază contabilităţii 811 132
10. Înregistrarea costurilor condiţionate de Borderoul de consum, 811 211,
sacrificare Borderoul de calcul 113,124,
al amortizării, facturi, 521,544
facturi fiscale, Borderou 531,533
de calcul a salariului,
45
 Nota contabilă

11. Înregistrarea la intrări a produselor Calculul

obţinute din sacrificare contabilităţii 216 811

6. Contabilitatea costurilor activităţii auxiliare

În afară de costurile activităţii de bază în activitatea agricolă se înregistrează costurile

activităţilor auxiliare, care includ următoarele articole:
Tabelul 3.9.
Contabilitatea costurilor auxiliare în zootehnie
№ Conţinutul economic Debit Credit
1. Costurile directe a materialelor auxiliare, carburanţilor şi
lubrifianţilor, pieselor de schimb pentru reparaţie
mijloacelor fixe, materialelor de construcţie şi altor
materiale 812 211
2. Costuri directe privind retribuirea muncii – toate tipurile
retribuţiilor de bază şi suplimentare a angajaţilor care sunt
calculate în baza tarifelor, volumului de lucrări executate
şi ale funcţiei stabilite pentru toţi angajaţii care participă
nemijlocit la procesele tehnologice de producţie al
activităţilor auxiliare, prestare de servicii 812 531
3. Contribuţiile de asigurări sociale de stat şi prime de
asigurare obligatorie de asistenţă medicală calculate în
modul stabilit de legislaţie 812 533
4. Costul serviciilor de energie electrică, termică, apă, aburi,
servicii de transport şi de altă natură utilizate în
activităţile auxiliare 812 544, 812
5. Costurile aferente întreţinerii mijloacelor fixe
utilizate nemijlocit în activităţile auxiliare
- costurile privind retribuirea muncii personalului
care se ocupă cu întreţinerea mijloacele fixe; 812 531
- contribuţiile de asigurările sociale de stat
obligatorii şi prime de asigurare obligatorie de asistenţă
medicală; 812 533
- valoarea lubrifianţilor şi carburanţilor consumaţi; 812 211
- amortizarea mijloacelor fixe repartizată pe
anumite tipuri de activităţi auxiliare; 812 124
- leasingul (arenda) mijloacelor fixe conform
regulilor generale stabilite în SNC „Contracte de leasing”; 812 544
- costurile de reparaţie a mijloacelor fixe conform
regulilor generale stabilite în SNC „Imobilizări 211,531,
necorporale şi corporale”. 812 533,544
- cota-parte a anvelopelor şi acumulatoarelor 812 261
6. Cota-parte a costurilor indirecte de producţie repartizate
ale activităţilor auxiliare 812 821
7. Primele de asigurare a mijloacelor fixe ale activităţilor
auxiliare 812 542
8. Costurile serviciilor de spălat a automobilelor pentru 812 544
46
 transportul auto 5344 544

Din categoria angajaţilor activităţii auxiliare fac parte:

 reglorii, lăcătuşii, strungarii – în atelierele de reparaţii;
 şoferii – în transportul auto;
 inginerii, montorii, lăcătuşii-montori – în subdiviziunile de aprovizionare cu energie
electrică, apă, aburi etc.;
 îngrijitorii de cai în transportul cu tracţiune animală; mecanizatorii care execută lucrări de
transport (cu excepţia lucrărilor de cultivare a culturilor agricole) – în parcul de maşini şi
tractoare.

47
 Capitolul 4. PARTICULARITĂŢI ALE CONTABILITĂŢII ÎN

TRANSPORTULUI AUTO

Obiective:

 examinarea modului de stabilire a normelor de consum al combustibilului şi

lubrifianţilor de către întreprindere;
 perfectarea documentelor primare şi centralizatoare privind combustibilului şi
lubrifianţilor;
 expunerea modului de contabilizarea a combustibilului şi lubrifianţilor;
 descrierea contabilităţii anvelopelor şi acumulatoarelor;
 examinarea perfectării documentare şi contabilităţii costurilor de deservire tehnică şi
reparaţie a mijloacelor de transport auto (MTA);
 prezentarea modului de perfectare documentară şi descrierea contabilităţii costurilor
directe aferente serviciilor în transportul auto;
 expunerea modului de contabilizare a costurilor indirecte aferente serviciilor în
transportul auto;
 determinarea costului serviciilor de transport auto;
 examinarea componenţei veniturilor la ÎTA şi gările (staţiile) auto;
 expunerea modului de contabilizare a veniturilor realizate din transportul de
încărcături;
 expunerea modului de contabilizare a veniturilor provenite din transportul de pasageri;
Subiectele capitolului:
1. Contabilitatea combustibilului şi lubrifianţilor.
2. Contabilitatea anvelopelor şi acumulatoarelor.
3. Contabilitatea costurilor (cheltuielilor) la deservirea tehnică.
4. Contabilitatea costurilor (cheltuielilor) la reparaţia mijloacelor de transport auto şi altor
mijloace.
5. Contabilitatea costurilor directe în transportul auto.
6. Contabilitatea costurilor indirecte de producţie în transportul auto.
7. Contabilitatea costurilor la prestarea serviciilor de expediţie şi executarea altor lucrări.
8. Calcularea costului serviciilor de transport.
9. Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor în transportul auto.
48
 1. Contabilitatea combustibilului şi lubrifianţilor.
Normele de consum de combustibil şi lubrifianţi sunt elaborate de fiecare tip de marcă a
mijloacelor de transport auto în baza Ordinului Ministerului Transporturilor şi Gospodăriei
Drumurilor al R.M. cu privire la aprobarea Normelor de consum de combustibil şi lubrifianţi în
transportul auto nr.172 din 09.12.2005. În temeiul acestor norme, fiecare întreprindere elaborează
normele sale de consum de combustibil şi lubrifianţi, aprobate printr-un ordin al conducerii
acesteia, luând în consideraţie condiţiile de exploatare a mijloacelor de transport.
Pentru autovehicule cu destinaţie generală se stabileşte norma de consum de combustibil,
spre exemplu:
- în litri la 100 km de parcurs al mijlocului de transport;
- în litri la 100 tone-km de lucru de transport al autocamionului (se ia în calcul consumul de
combustibil suplimentar în raport cu norma de bază la deplasarea cu încărcătură, remorcă etc.).
Normele de consum sunt majorate în cazul funcţionării autovehiculului pe timp de iarnă,
drumuri publice în condiţii de munte, cu plan complicat, în oraşe mari etc.
Unitatea ce dispune de transport auto poate fi alimentată cu combustibil prin:
I. achiziţionarea combustibilului nemijlocit de la furnizori;
II. procurarea tichetelor (bonurilor) pentru alimentarea autovehiculelor;
III. prin intermediul titularului de avans (şoferilor).
I. În cazul achiziţionării combustibilului nemijlocit de la furnizori între întreprindere şi
furnizor se încheie un contract în baza căreia furnizorul emite facturi fiscale. În cazul formei de
achitare ulterioare:
Debit 211 „Materiale”, subcontul 2114 „Combustibil” – la valoarea combustibilului fără
TVA, inclusiv acciza
Debit 534 „Datorii faţă de buget”, subcontul 5344 „Datorii privind taxa pe valoarea
adăugată”- la suma TVA
Credit 521 „Datorii comerciale curente”, 544 „Alte datorii curente”.
Evidenţa analitică a combustibilului se ţine la depozitul de produse petroliere (benzină,
motorină, ulei, gaz petrolier etc.) pe denumiri şi mărci în fişa de magazie sau registrul de magazie.
La procurarea combustibilului în cisterne,în factura fiscală sau factură, furnizorul indică
cantitatea atât în litri, cât şi în kilograme.
Combustibilul este eliberat şoferilor în baza fişei-limită sau borderoului-limită de
alimentare, care se deschid pentru fiecare şofer pentru o lună. După ce autovehiculul este
alimentat,cantitatea combustibilului este scrie în borderoul (fişa-limită) de alimentare şi foaia de
parcurs. Fiecare foaie de parcurs este trecută în Registrul de evidenţă a foilor de parcurs.

49
 Zilnic magazionerul este obligat să determine densitatea (greutatea specifică) a
combustibilului şi să o indice în borderoul de alimentare. La sfârşitul lunii combustibilul în kg se
recalculă în litri.
Pentru a determina consumul de combustibil la sf. lunii rezervoarele autovehiculelor se
supun inventarierii, întocmind un proces-verbal de inventariere. Stocul combustibilului se
determină în baza datelor aparatelor de măsurat combustibil al autovehiculelor. Concomitent se
inventariază şi stocul produselor petroliere la depozit. Datele aferente stocurilor combustibilului la
depozit şi aflate în rezervoarele autovehiculelor din procese-verbale se verifică cu aceiaşi
indicatori după datele contabilităţii.
Parcursul efectiv (km) îl constituie diferenţa dintre datele vitezometrului la ieşirea din garaj
şi la sosirea în garaj, care se indică în foaia de parcurs. După determinarea parcursului efectiv în
luna gestionară se efectuează următoarele calcule:
1) se află consumul de combustibil prevăzut după normă;
2) se compară consumul de combustibil efectiv cu cel normativ şi se determină economia
sau supraconsumul.
Datele respective se acumulează în borderouri (situaţii) sau maşinograme cumulative.
În baza datelor borderourilor de alimentare sau foilor de parcurs se întocmeşte formula contabilă:
Debit 211 „Materiale”, subcontul 2114 „Combustibil” – numele de familie a şoferului.
Credit 211 „Materiale”, subcontul 2114 „Combustibil” – numele de familie a
depozitarului.
În conformitate cu borderouri (situaţii) cumulative de evidenţă a activităţii transportului
auto (document centralizator), la consumul efectiv de combustibil se efectuează înregistrarea
contabilă:
Tabelul 4.1.
Formule contabile privind consumul de combustibil
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. Consumul de combustibil la întreprinderi auto
specializate 811 2114
2. Consumul de combustibil la întreprinderi industriale,
agricole, construcţii etc., la care transportul auto se
consideră activitate auxiliară 812 2114
3. Consumul de combustibil pentru exploatarea
automobilelor de asistenţă tehnică şi de deservire a
subdiviziunilor de producţie 821 2114
4. Combustibilul consumat pentru exploatarea
automobilelor ce deservesc procesul de desfacere 712 2114
5. Combustibilul consumat pentru exploatarea
automobilelor cu destinaţie generală 713 2114

50
 II. Eliberarea combustibilului şi lubrifianţilor de către staţiile de alimentare şoferilor
întreprinderilor poate fi efectuată în baza tichetelor preventiv achitate.
Formele de achitare a tichetelor se stabilesc în urma acordului între cumpărător şi furnizor:
prin acordarea avansului (plată anticipată) sau prin plata ulterioară. De regulă furnizorii de
combustibil preferă plată în avans a tichetelor.

Tabelul 4.2.
Formule contabile privind procurarea tichetelor (bonurilor) pentru alimentarea
autovehiculelor
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. La achitarea plăţii în avans, în temeiul ordinului de plată a
tichetelor 224 242, 244
2. La primirea tichetelor, combustibilul specificat în ele se
indică la intrări:
- la valoarea combustibilului fără TVA, inclusiv
acciza 2114 521,544
- la suma TVA 534 521,544

3. Concomitent se reflectă trecerea avansului în stingerea

datoriei faţă de furnizorul de combustibil şi lubrifianţi 521,544 224

Furnizorul emite factura fiscală sau factura în ziua comercializării tichetelor pentru
carburanţi şi lubrifianţi. Întreprinderea contabilizează tichetele pentru combustibil şi lubrifianţi în
contul extrabilanţier 918 „Formulare cu regim special”.
Evidenţa analitică se ţine la fel ca şi în primul caz.
III. Procurarea combustibilului şi lubrifianţilor prin intermediul titularului de
avans (şoferilor).
În acest caz titularul de avans poate procura combustibil fiindu-i acordat anterior avans sa fără
a i se acorda avans.
Tabelul 4.2.
Formule contabile privind procurarea combustibilului şi lubrifianţilor prin
intermediul titularului de avans (şoferilor)
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. La eliberarea avansului în baza dispoziţiei de plată,
ordinului de plată şi extrasului bancar 226 241,242
2. Înregistrarea la intrări a carburanţilor în baza facturii
fiscale:
- la valoarea combustibilului fără TVA, inclusiv 2114 521,522,544
acciza 5344 521,522,544
- la suma TVA
3. Stingerea datoriei faţă de furnizor de către titularul de

51
 avans în baza decontului de avans şi bonului de casă în
cazul:
- acordării anterior a avansului; 521,522,544 226
- neeliberării avansului 521,522,544 532
4. Stingerea datoriei faţă de şoferi în cazul procurării
valorilor materiale din mijloacele proprii 532 241,242,244

2. Contabilitatea anvelopelor şi acumulatoarelor

În ordinul Ministerului Transporturilor şi Gospodăriei Drumurilor cu privire la aprobarea
normelor de parcurs şi exploatare a anvelopelor pentru mijloacele de transport auto nr. 124 din
29.07.2005 sunt stabilite normele de parcurs şi exploatare a anvelopelor pentru autoturisme,
autocamioane, autobuze şi troleibuze, remorci şi semiremorci.
Anvelopele cu/sau fără cameră sunt contabilizate în funcţie de următoarele două cazuri:
1) procurarea anvelopelor şi acumulatoarelor în ansamblul mijloacelor de transport auto;
2) procurarea anvelopelor şi acumulatoarelor în perioada de exploatare a autovehiculelor
pentru a le schimba pe cele vechi.
1) Procurarea anvelopelor şi acumulatoarelor în ansamblul mijloacelor de transport
auto
În cazul procurării autovehiculului el include în ansamblul său anvelope şi acumulatoare.
Prin urmarea valoarea acestor componente sunt incluse în valoarea mijlocului de transport.
Calculând uzura autovehiculului, se consideră că şi valoarea anvelopelor şi acumulatoarelor,
treptat se includ în componenţa consumurilor şi/sau cheltuielilor, în funcţie de destinaţia de
utilizare a acestuia.
În conformitate cu Ordinul M.F. R.M. nr.87 din 23.12.2004 este necesar de ţinut evidenţa
parcursului de către anvelope şi a duratei (în ani) de utilizare a acumulatoarelor fără a indica
valoarea acestora. Când aceste piese de schimb vor fi înlocuite se vor trece la consumuri şi/sau
cheltuieli.
2) Procurarea anvelopelor şi acumulatoarelor în perioada de exploatare a
autovehiculelor pentru a le schimba pe cele vechi.
Anvelopele şi acumulatoarele se procură în baza facturii şi/sau facturii fiscale şi se reflectă:
Debit 211 „Materiale”, subcontul 2113 „Piese de schimb”
Debit 534 „Datorii faţă de buget”, subcontul 5344 „Datorii privind taxa pe valoarea
adăugată”

52
 Credit 521 „Datorii comerciale curente”, 544 „Alte datorii curente”, 522 „Datorii curente
faţă de părţile afiliate”, 226 „Creanţe ale personalului”, 532 „Datorii faţă de personal privind alte
operaţii”.
Anvelopele sunt evaluate astfel:
1) cele noi – la valoarea de intrare potrivit SNC 2”Stocurile de mărfuri şi materiale”, sau
valoarea de procurare, inclusiv CTA, luând în considerare dacă cumpărătorul este sau nu plătitor
de TVA;
2) cele scoase din exploatare, dar utilizabile – la valoarea determinată în baza
parcursului rămas (neutilizat).
De exemplu, valoarea anvelopei 5000 lei, iar norma de parcurs 80 000 km. Efectiv s-au
parcurs 60 000 km. Valoarea anvelopei va fi 1250 (5000:80x(80-60));
3) cele neutilizabile (demontate de pe discuri) şi trecute la intrări – la valoarea realizabilă
netă.
Evidenţa sintetică şi analitică a anvelopelor se ţine pe tipuri, sorturi, dimensiuni, mărci de
automobile separat: noi, care au fost în exploatare, spre lichidare.
Evidenţa analitică a acumulatoarelor se ţine pe tipuri, mărci de autovehicule, număr de
nomenclator în fişa de magazie.
La eliberarea acumulatorului, anvelopei din depozit pentru a fi înlocuită se perfectează cu
un bon de consum, bon cu destinaţie internă, cerere-bon sau alt document.
Concomitent pentru anvelope se întocmeşte o Fişă de evidenţă a exploatării anvelopei
unde se indică lunar şi cu total cumulativ parcursul efectiv. Pentru fiecare acumulator se
deschide o Fişa de evidenţă a utilizării acumulatorului, indicând data, luna, numărul
autovehiculului la care este montat..
Anvelopele utilizabile demontate urmează a fi înregistrate la intrări în baza bonului de
intrare.
Anvelopa neutilizabilă este trecută într-un Proces-verbal de casare a anvelopelor auto, în
care se indică tipul, dimensiunea, numărul, modelul, parcursul, cauza care a contribuit la
neîndeplinirea normei de parcurs.
Acumulatorul, de regulă, este exploatat 2-2,5 ani.
Tabelul 4.3.
Formule contabile privind decontarea valorii acumulatoarelor şi anvelopelor
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. La transmiterea acumulatoarelor din depozit în
exploatare: 171 2113
2. În funcţie de intensitatea de exploatare a autovehiculului,
anvelopele se vor trece la:
53
 - cheltuieli anticipate pe termen lung (daca perioada de
exploatare va depăşi un an); 171 2113
- cheltuieli anticipate curente (durata nu depăşeşte un
an) 261 2113
3. La sfârşitul lunii se va deconta valoarea anvelopele la
cota-parte în baza datelor din fişelor de evidenţă a
exploatării anvelopelor, borderourilor cumulative de
evidenţă a transporturilor auto:
- pentru mijloacele de transport ce execută lucrări în
activitatea de bază (autoturisme, autobuze, 811 261
autocamioane, taximetre etc.);
- pentru transportul auto la celelalte întreprinderi, la care 812
transportul auto nu este activitate de bază;
- pentru automobilele de asistenţă tehnică mobilă şi alte 821
mijloace ale subdiviziunilor;
- în cazul anvelopelor montate la mijloacele de transport
ce deservesc permanent procesul de desfacere; 712
- pentru mijloacele de transport auto cu destinaţie
generală şi alte conturi; 713
4. Casarea anvelopelor înainte de termen se reflectă în
temeiul procesului-verbal de casare a anvelopelor sau al
notei de contabilitate 714 261
5. Restabilirea la buget a TVA aferentă valorii anvelopei
casate 713 5344
6. Înregistrarea la intrări a acumulatorului, anvelopei după
expirarea termenului de utilizare în baza bonului de
intrări 2113 612

În scopuri fiscale valoarea anvelopelor şi acumulatoarelor atribuită la costuri şi/sau

cheltuieli nu se consideră costuri (cheltuieli) de reparaţie a mijloacelor fixe.

3. Contabilitatea costurilor (cheltuielilor) la deservirea tehnică

Pe parcursul exploatării mijloacele de transport auto necesită deservire tehnică şi reparaţie.

La un anumit număr de kilometri parcurşi este necesar de schimbat uleiul, filtrele pentru ulei sau
filtrele de purificare a aerului, de schimbat becurile arse, se efectuează profilaxia tehnică etc.
Contabilitatea costurilor (cheltuielilor) pentru deservirea tehnică se ţine pentru fiecare
mijloc de transport, tipuri de deservire şi articole de costuri:
- costuri de materiale (lubrifianţi, materiale de curăţat şi consolidare);
- retribuţii salariale;
- contribuţiile pentru asigurări sociale şi primele pentru asigurarea obligatorie de asistenţă
medicală.

54
 Pentru fiecare autovehicul se întocmeşte o fişă personală de deservire tehnică. În ea
înregistrările se fac în baza fişei-limită şi a bonurilor de consum sau borderourilor cumulative
de consum a materialelor, fişei de lucru în acord, fişei de pontaj etc.
1) Daca deservirea tehnică se face la locul de exploatare:
Debit 811 „Activităţi de bază”
Debit 812 „Activităţi auxiliare”
Debit 821„Costuri indirecte de producţie”
Debit 712 „Cheltuieli de distribuire”
Debit 713 „Cheltuieli administrative”
Credit 211 „Materiale”, 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, 533
„Datorii privind asigurările”, 541 „Datorii preliminate” şi alte conturi.
2) Daca deservirea tehnică se face de un serviciu din activităţile auxiliare:
Debit 812 „Activităţi auxiliare”
Credit 211”Materiale”, 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 214 „Uzura
obiectelor de mică valoare şi scurtă durată”
Credit 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”
Credit 533 „Datorii privind asigurările”
Credit 541„Datorii preliminate”
Credit 821 „Costuri indirecte de producţie”
3) La sfârşitul lunii costurile cumulate pentru deservirea tehnică a mijloacelor de
transport auto vor fi repartizate în raport cu baza de distribuire stabilită de către
întreprindere:
Debit 811 „Activităţi de bază”
Debit 812 „Activităţi auxiliare”
Debit 821 „Costuri indirecte de producţie”
Debit 712 „Cheltuieli de distribuire”
Debit 713 „Cheltuieli administrative”
Credit 812 „Activităţi auxiliare”
4) În cazul deservirii tehnice de o organizaţie specializată, în baza facturii fiscale se
va înregistra includerea acestor servicii direct în contul de evidenţă a costurilor sau
cheltuielilor:
Debit 713 „Cheltuieli administrative”, 811 „Activităţi de bază”, 812 „Activităţi auxiliare”,
821 „Costuri indirecte de producţie”, 712 „Cheltuieli de distribuire” şi alte conturi
Debit 534 „Datorii faţă de buget”, subcontul 5344 „Datorii privind TVA”
Credit 521 „Datorii comerciale curente”, 544 „Alte datorii curente”sau alt cont de datorii.
55
 4. Contabilitatea costurilor (cheltuielilor) la reparaţia mijloacelor de transport auto
şi altor mijloace
Evidenţa costurilor de reparaţie curentă şi capitală a mijloacelor de transport auto se ţine
în conformitate cu SNC „Contabilitatea imobilizărilor corporale şi necorporale”.
De regulă, la începutul anului gestionar o comisie competentă, cu participarea mecanicului-
şef examinează mijloacele de transport auto şi celelalte mijloace constatând posibilitatea de
exploatare şi necesitatea reparaţiei. Dacă mijlocul de transport auto necesită reparaţie se
completează borderoul de constatare a defectelor (în continuare borderou). Acolo se indică
tipul reparaţiei (curentă sau capitală), denumirea pieselor ce urmează a fi schimbate, numărul de
unităţi, valoarea.
Valoarea pieselor de schimb se determină în conformitate cu metoda de evaluare ulterioară a
activelor curente (costul mediu, FIFO sau altă metodă) selectată de întreprindere şi inclusă în
politica sa de contabilitate. În borderou se mai specifică costurile privind retribuirea muncitorilor
ocupaţi cu reparaţia, suma CAS şi PAM.
Datele din borderou servesc drept bază pentru elaborarea bugetului costurilor
(cheltuielilor) de reparaţie pe autocoloane, secţii, alte subdiviziuni şi în general pe întreprindere.
Utilizând informaţia din borderou, mecanicul-şef întocmeşte un grafic anual de reparaţie a
MTA.
Costurile şi/sau cheltuielile de reparaţie a mijloacelor fixe, inclusiv MTA, pot fi
contabilizate în funcţie de următoarele criterii:
- modul de executare a lucrărilor de reparaţie (în antrepriză şi regie proprie);
- uniformitatea executării lucrărilor de reparaţie (uniform sau neuniform).
Executând lucrările de reparaţie în antrepriză, antreprenorul întocmeşte proces-verbal de
primire-predare a lucrărilor de reparaţie, iar beneficiarul proces-verbal de primire-predare a
mijloacelor fixe reparate, reconstruite şi modernizate. În baza primului document va fi emisă
factura-fiscală sau factura în baza căreia se va înregistra formula contabilă:
Debit 811 „Activităţi de bază”
Debit 812 „Activităţi auxiliare”
Debit 821 „Costuri indirecte de producţie”
Debit 712 „Cheltuieli de distribuire”
Debit 713 „Cheltuieli administrative”
Debit 714 „Alte cheltuieli operaţionale”
Debit 723 „Cheltuieli excepţionale” şi alte conturi – la valoarea lucrărilor de reparaţie fără
TVA în funcţie de destinaţia de utilizare a MTA, precum şi reparaţia în urma accidentelor rutiere
56
 Debit 534 „Datorii faţă de buget”, subcontul 5344 „Datorii privind TVA”- la suma TVA,
aferentă lucrărilor de reparaţie
Credit 521 „Datorii comerciale curente”, 544 „Alte datorii curente” sau alt cont de datorii –
la valoarea totală a lucrărilor de reparaţie, inclusiv TVA.
Executarea reparaţiei în secţia de reparaţie a întreprinderii se acumulează la debitul
contului 812 „Activităţi auxiliare” în contrapartidă cu conturile 124, 211, 213, 214, 261, 226, 532,
521, 522,544, 531,533, 821, 812.
Documente primare şi centralizatoare pot fi: fişa-limită (în cazul primirii pieselor de
schimb, materialilor de reparaţie de la depozitul întreprinderii), bonul de consum, bonul cu
destinaţie internă, raportul privind mişcarea valorilor materiale, borderou (calcul) de repartizare a
costului de materiale şi a pieselor de schimb, fişa de lucru în acord pentru calcularea salariilor
muncitorilor ocupaţi cu reparaţia, fişa de pontaj, raportul de repartizare a energiei electrice
consumate, borderoul (calculul) de repartizare a serviciilor prestate de către alte activităţi auxiliare
( aer comprimat, apă, abur etc.), borderoul de repartizare a costurilor indirecte etc.
La sfârşitul lunii gestionare se întocmeşte un borderou de decontare a costurilor de
reparaţie a obiectelor reparate în funcţie de destinaţia lor de utilizare, care se întocmeşte numai
pentru reparaţiile finisate: Debit 811, 812, 821, 121, 712, 713, 714, 723 Credit 812.
Costurile de reparaţie capitală sau aferent modernizării MTA în cazul că se aşteaptă
obţinerea unor avantaje economice pot fi capitalizate:
Debit 123 „Mijloace fixe” – la suma costurilor capitalizate în limita valorii de recuperare a
obiectului reparat sau modernizat
Debit 721 „Cheltuieli cu active imobilizate” – la suma costurilor ce depăşeşte valoarea de
recuperare a obiectului
Credit 812 „Activităţi auxiliare”- la suma totală a costurilor de reparaţie.
În cazul efectuării reparaţiei pe locurile de aflare, exploatare a MTA costurile (cheltuielile)
de reparaţie vor fi cumulate în fiecare cont de evidenţă a costurilor (cheltuielilor) aferente
întreţinerii şi exploatării obiectelor reparate. Astfel, se va debita conturile 811, 812, 821, 121,
712, 713, 714, 723 în contrapartidă cu creditul conturilor 211, 213, 214, 521, 522,544, 531,533,
541, 812 etc.
Costurile de reparaţie capitală indiferent de destinaţia obiectului se vor acumula la contul
121 „Imobilizări corporale în curs de execuţie” în contrapartidă cu conturile 211, 213, 214, 521,
522, 544, 531, 533, 541, 812 etc.
Capitalizarea costurilor enunţate se va înregistra prin formula contabilă:
Debit 123 „Mijloace fixe” – la suma costurilor capitalizate în limita valorii de recuperare a
obiectului reparat sau modernizat
57
 Debit 721 „Cheltuieli cu active imobilizate” – la suma costurilor ce depăşeşte valoarea de
recuperare a obiectului
Credit 121 „Imobilizări corporale în curs de execuţie”- la suma totală a costurilor acumulate.
Sumele din debitul contului 123 „Mijloace fixe” incluse în rezultatul capitalizării vor fi
reflectate în fişa de inventar a mijloacelor fixe. Ulterior se recalculează baza din care se
determină suma amortizării obiectului reparat (modernizat).
Evidenţa sintetică şi analitică a costurilor (cheltuielilor) examinate se ţine în registre aferente
fiecărui cont utilizat.
În cazul efectuării lucrărilor de reparaţie neuniform (în primele luni ale anului) se
recomandă costurile (cheltuielile) efective pentru reparaţia curentă şi/sau capitală MTA să fie
contabilizate la contul 261 „Cheltuieli anticipate curente”, iar lunar în proporţie de 1/12 cotă-
parte a costurilor (cheltuielilor) de reparaţie să fie decontate uniform la conturile de costuri sau
cheltuieli în funcţie de destinaţia de utilizare a obiectelor reparate.
În cazul efectuării lucrărilor de reparaţie conform graficului în ultimele luni ale anului
gestionar întreprinderile pot constitui provizioane. Constituirea provizioanelor se înregistrează în
debitul conturilor de costuri (cheltuieli) în dependenţă de destinaţia MTA în contrapartidă cu
contul 538 „Provizioane curente”. Utilizarea provizioanelor se va înregistra în debitul contului
538 în contrapartidă cu tipul serviciilor de reparaţie.

5. Contabilitatea costurilor directe în transportul auto

În întreprinderile de transport auto pentru care activitatea de bază este prestarea serviciilor
de transport auto costurile aferente transportării respective sunt contabilizate în contul 811
„Activităţi de bază”. Întreprinderile a căror activităţi de bază nu reprezintă prestarea serviciilor
auto, dar care dispun de MTA, ţin evidenţa costurilor la contul 812 „Activităţi auxiliare”.
În calitate de documente primare şi centralizatoare pentru evidenţa costurilor în transportul
auto servesc:
- foile de parcurs ale autocamionului cu tarif pe unitate de timp şi cu tarif în acord;
- foile de parcurs ale autobuzului;
- foile de parcurs ale autoturismului;
- carnetele cu foile de parcurs Interbus, eliberate de Ministerul Transporturilor şi al
Gospodăriei Drumurilor;
- borderourile-limită de alimentare;
- tichetele pentru alimentare cu combustibil;
- borderoul cumulativ de evidenţă a lucrului executat de transportul auto;
- proces-verbal al mijloacelor fixe reparate şi modernizate;
58
 - borderoul (calculul) de repartizare a costurilor de reparaţie a MTA,;
- borderoul (calculul) de repartizare a CIP;
- calculul amortizării mijloacelor fixe;
- facturile sau facturile fiscale pentru serviciile prestate de terţi în întreţinerea şi exploatarea
mijloacelor de transport;
- fişa de lucru în acord;
- fişa de pontaj etc.
Foile de parcurs sunt documente cu regim special. Ele se completează conform cerinţelor
Instrucţiunii cu privire la modul de completare şi prelucrare a foii de parcurs a autocamionului.
Foile de parcurs eliberate se înregistrează într-un jurnal special, indicând numărul foii, numele de
familie al şoferului, numărul matricol, numărul de înmatriculare al autovehiculului, semnătura
şoferului. Când şoferul prezintă foaia de parcurs la sfârşitul zilei de muncă sau după executarea
lucrărilor, dispecerul verifică dacă foaia de parcurs este completată corect, anexele necesare
(factura sau factura fiscală, alte documente). Intrarea foii de parcurs se înscrie în jurnal fiind
consemnând primirea documentului prin semnătura.
În timpul lucrului şoferul completează foaia de parcurs, indicând fiecare cursă, kilometrajul
parcurs, cu încărcătură, fără încărcătură, numărul de tone/km, ce s-a transportat. Zilnic se
verifică stocul combustibilului în rezervorul autovehiculului la sfârşitul zilei de lucru.
Înainte de a ieşi din garaj mecanicul verifică indicaţiile vitezometrului şi le confirmă prin
semnătură. La prezentarea foilor de parcurs de către şoferi dispecerul o deosebită atenţie acordă
„parcursului nul”. Acesta reprezintă distanţa de la garaj până la locul de încărcare şi distanţa de la
ultimul loc de descărcare până la garajul întreprinderii.
În baza foilor de parcurs se întocmeşte un borderou cumulativ pe mărci de autovehicule.
Evidenţa analitică a costurilor la întreţinerea şi exploatarea efectivului mobil se ţine pe tipuri
de transporturi şi articole de costuri.
Pe tipuri de transporturi pot fi deschise următoarele conturi analitice: transporturi de
mărfuri, transporturi de mărfuri în camioane cu destinaţie internaţională, transporturi de pasageri
în autobuze pe rutele interurbane, transporturi de pasageri în autobuze pe rutele suburbane,
transporturi de pasageri în autobuze pe rute internaţionale, transporturi de pasageri cu taximetre
etc.
Pentru fiecare tip de transport se deschide un borderou (fişă) de evidenţă a costurilor, iar
în cazul evidenţei automatizate se emite o maşinogramă (situaţie). În cadrul fiecărui tip de
transport evidenţa analitică a costurilor se ţine pe următoarele articole de calculaţie:
1) costurile directe de materiale (valoarea carburanţilor consumaţi, lubrifianţi şi alte
materiale de exploatare, cota-parte a valorii anvelopelor şi acumulatoarelor, precum şi costurile de
59
reparaţie a anvelopelor, valoarea şi suma uzurii OMVSD (echipamente pentru şoferi şi taxatori,
încălţăminte specială, scule etc.);
2) costuri directe privind retribuirea muncii: salariile de bază şi suplimentare a şoferilor şi
taxatorilor;
3) costuri directe privind contribuţiile pentru asigurările sociale şi primele de asigurare
obligatorie de asistenţă medicală;
4) costurile de reparaţie şi deservire tehnică;
5) amortizarea efectivului mobil (autovehiculelor şi remorcilor) şi altor imobilizări;
6) costuri indirecte de producţie: se indică cota-parte a costurilor indirecte de producţie în
conformitate cu calculul de repartizare a acestora;
7) alte costuri.
Costurile directe se contabilizează la contul sintetic 811 „Activităţi de bază” (tabelul 3.4).
Tabelul 4.4.
Formule contabile privind contabilizarea costurilor directe
N Conţinutul economic Corespondenţa conturilor
d/o Debit Credit
1. La valoarea carburanţilor, lubrifianţilor şi altor materiale
pentru exploatarea efectivului mobil, cota-parte a valorii
anvelopelor şi acumulatoarelor, precum şi costurile de 811 211
materiale aferent reparaţiei MTA la locul de exploatare
2. La valoarea OMVSD cu valoarea unitară până la 1000 lei 811 213
3. La suma uzurii OMVSD cu valoarea unitară mai mare de
1000 lei 811 214
4. La cota parte a valorii anvelopelor şi acumulatoarelor
aferentă, precum şi la suma primei de a asigurare a 811 261
mijloacelor de transport, în cazul achitării anticipat
5. La suma salariilor calculate şoferilor, taxatorilor pentru
executarea lucrărilor de transport, precum şi pentru reparaţia
a efectivului mobil, efectuată la locul aflare a acestora 811 531
6. La suma CAS şi primele de asigurarea obligatorie de
asistenţă medicală la salariile lucrătorilor specificaţi
(şoferilor, taxatorilor pentru executarea lucrărilor de
transport, precum şi pentru reparaţia a efectivului mobil, 811 533şi/sau
efectuată la locul aflare a acestora) 541
7. La valoarea serviciilor terţe pentru exploatarea, deservirea
şi/sau reparaţia efectivului mobil sau deservirea tehnică a
acestuia,executată de către terţi 811 521,544
8. La suma amortizării efectivului auto, remorcilor şi
semiremorcilor; 811 124
9. La suma amortizării dreptului de utilizare a autovehiculelor
investite de către fondatori sub formă de aport în capitalul
social al întreprinderii de transport auto 811 113
10. La costul serviciilor activităţii auxiliare pentru
exploatarea,deservirea, reparaţia mijloacelor de transport 811 812
11. La suma plăţii pentru închirierea efectivului mobil,
60
 remorcilor etc. 811 544
12 La costul efectiv a serviciilor de transport prestate
beneficiarilor 711 811
13. La valoarea realizabilă netă a pieselor de schimb utilizabile
obţinute 211 811
14 La cota-parte a costurilor de întreţinere şi exploatare a
efectivului mobil aferentă autovehiculului avariat ce urmează
a fi casat 723 811

Evidenţa analitică a costurilor de întreţinere şi exploatare a transportului auto se ţine în fişe

(borderouri) de evidenţă a producţiei.
La sfârşitul lunii întreprinderea de transport auto întocmeşte calculaţia costului serviciilor
de transport prestate, unde calculează costul efectiv al unei t/km, 1 pasagero/km, 1 km/parcurs,
1 oră de lucru a autovehiculului etc. Costul se calculează prin raportul costurilor cumulate către
volumul serviciilor prestate exprimat în indicatori specificaţi. În prealabil din volumul de lucrări
de transport se scade volumul de lucrări executat pentru necesităţile proprii.

6. Contabilitatea costurilor indirecte de producţie în transportul auto

La întreprinderile de transport auto care dispun de două sau mai multe coloane auto şi secţii
apar costuri indirecte de producţie. Aceste se contabilizează la contul 821 „Costuri indirecte de
producţie” şi includ costurile condiţionate de managementul sau deservirea procesului de prestarea
a serviciilor auto.
Documentele primare şi centralizatoare pot servi: fişa de pontaj, foile de parcurs pentru
automobilele de depanare, borderourile-limită de alimentare, calculul CAS şi PAM, raportul
inginerului electrician anexat la factura fiscală, fişa-limită (bonul de consum) şi borderoul de
repartizare a materialelor consumate sau raportul privind mişcarea valorilor materiale, fişa de
lucru în acord, calculul amortizării mijloacelor fixe, decontul de avans, chitanţele pentru serviciile
de telefonie etc.
În componenţa costurilor indirecte pot fi incluse:
1) retribuţiile salariale ale personalului din secţii, ale dispecerilor, controlorilor, casierilor
de bilete, lucrătorilor birourilor de informaţii, şefilor secţiilor coloanelor auto, mecanicilor,
inginerilor secţiilor etc.;
2) contribuţiile de asigurări sociale şi primele de asigurarea obligatorie de asistenţă
medicală la salariile lucrătorilor specificaţi;
3) costurile privind tehnica de protecţie a muncii (echipamente şi îmbrăcăminte de
protecţie etc.);

61
 4) costurile privind întreţinerea şi reparaţia încăperilor de producţie (garajelor, secţiilor
de reparaţie etc.);
5) costurile privind reparaţia utilajelor, strungurilor, motoarelor electrice,
mecanismelor de ridicat, şoproanelor în conformitate cu SNC „Imobilizări corporale şi
necorporale”;
6) amortizarea mijloacelor fixe ce deservesc coloanele auto, secţiile, alte subdiviziuni cu
excepţia mijloacelor de transport auto (clădirile secţiilor, utilajele, clădirile garajelor, şoproanele).
7) combustibil şi energia electrică consumate pentru întreţinerea utilajelor, strungurilor,
încălzirea încăperilor cu destinaţie secţională;
8) costurile pentru întreţinerea automobilelor de depanare (asistenţă tehnică mobilă);
9) costurile de delegaţie pentru şoferi care nu sunt compensate de beneficiarii de servicii;
10) costurile privind raţionalizarea şi ameliorarea serviciilor de transport auto:
costurile de pregătire a materialilor, instrumentelor în conformitate cu propunerile
raţionalizatorilor, suma onorariilor calculată raţionalizatorilor;
11) plata pentru arenda operaţională şi finanţată a încăperilor de producţie;
12) costurile la întreţinerea rutelor de autobuze, plata pentru pregătire itinerarului
circulaţiei autobuzelor şi taximetrelor, standurilor de reclamă;
13) alte costuri: primele de asigurare a garajelor, clădirilor şi utilajelor secţiilor şi a altor
obiecte cu destinaţie subdivizionară, plata pentru închirierea acestor obiecte.
Evidenţa analitică a costurilor indirecte de producţie se ţine pe fiecare coloană auto, secţie
sau altă subdiviziune şi pe nomenclatorul articolelor de consumuri.
Contul 821 „Costuri indirecte de producţie” se debitează în contrapartidă cu conturile 211
„Materiale”, 213”Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 214 „Uzura obiectelor de mică valoare
şi scurtă durată”, 261”Cheltuieli anticipate curente”, 531”Datorii faţă de personal privind
retribuirea muncii”, 533 „Datorii privind asigurările”, 541 „Datorii preliminare”, 812 „Costurile
activităţii auxiliare”, 521”Datorii comerciale curente”, 544 „Alte datorii curente”, 124
„Amortizarea mijloacelor fixe”, 226 ”Creanţe pe termen scurt ale personalului”, 532”Datorii faţă
de personal privind alte operaţii”.
În calitate de registre analitice ale CIP pot fi utilizate borderouri (situaţii) sau maşinograme.
CIP la sfârşitul lunii gestionare se repartizează în raport cu salariile şoferilor de
autocamioane, autobuze, microbuze, taximetre sau a muncitorilor secţiilor, altor subdiviziuni, sau
cu numărul de maşină-ore pe tipuri de transport sau servicii.
În baza calculelor de repartizare a CIP se efectuează înregistrarea contabilă:
Debit 811„Activităţi de bază” – la suma CIP inclusă în costul serviciilor de transport auto;

62
 Debit 714 „Alte cheltuieli operaţionale” – la suma costurilor indirecte de producţie ce se
vor include în componenţa cheltuielilor perioadei;
Credit 821 „Costuri indirecte de producţie” – la suma totală a costurilor indirecte de
producţie repartizată.
Astfel costurile indirecte de producţie vor fi repartizate respectând prevederile SNC
„Stocuri”, SNC „Cheltuieli” şi Indicaţia metodică privind contabilitatea costurilor de
producţie şi calculaţia costului produselor şi serviciilor.

7. Contabilitatea costurilor la prestarea serviciilor de expediţie şi executarea altor

lucrări

În afară de serviciile de transport al încărcăturilor şi pasagerilor, întreprinderea de transport

auto, în cazul deservirii complexe a unităţilor economice şi a populaţiei, mai poate presta şi
serviciile de expediţie, executa lucrări de încărcare-descărcare, operaţii de depozitare a
încărcăturilor şi alte lucrări (servicii).
Conform Codului de transport auto, serviciile de transport-expediţie reprezintă activitatea
de producţie care cuprinde organizarea transportării încărcăturii şi primirii acesteia, efectuarea şi
organizarea executării altor operaţii, condiţionate de toate etapele succesive de transportare.
Serviciile de expediţie includ:
 primirea încărcăturilor spre expediţie, inclusiv ambalarea şi marcarea acestora;
 organizarea transportărilor;
 perfectarea documentelor de transport;
 transportul încărcăturii de la expeditor până la staţiile de cale ferată, porturi, aeroporturi
precum şi transportul încărcăturilor de la aceste staţii până la depozitul beneficiarilor;
 executarea lucrărilor de încărcare-descărcare la depozitul expeditorului (furnizorului)
şi/sau beneficiarului, precum şi în locurile de reîncărcare;
 expedierea încărcăturilor în operaţiile externe;
 deservirea populaţiei, procurarea biletelor de călătorie şi livrarea acestora la domiciliul
beneficiarului, primirea încărcăturilor şi a bunurilor familiale, ambalarea mărfurilor,
transportarea mărfurilor de la magazin la cumpărători etc.
Prestarea acestor servicii poate fi perfectată printr-un contract separat. Serviciile specificate
pot fi prestate de întreprinderi de transport-expediţie specializate şi/sau de întreprinderile de
transport auto care desfăşoară astfel de activitate.

63
 Costurile aferente prestării serviciilor de expediţie, încărcare-descărcare, de depozitare a
încărcăturilor vor fi contabilizate pe următoarele conturi analitice:
- servicii de încărcare-descărcare;
- operaţii de expediţie;
- exploatarea depozitelor;
- prestarea serviciilor de transport-expediţie populaţiei;
- serviciile staţiilor de deservire tehnică;
- serviciile gărilor auto etc.
În cadrul fiecărui cont analitic costurile sunt contabilizate pe articole de costuri inerente
tipului de servicii prestate:
1) servicii de încărcare-descărcare:
- costuri directe de materiale, pentru deservirea mecanismelor de încărcare-descărcare, a
pieselor de schimb la reparaţia acestora;
- retribuţiile salariale ale hamalilor, mecanicilor şi şoferilor ce execută lucrări de încărcare-
descărcare;
- contribuţiile pentru asigurările sociale şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă
medicală la aceste salarii;
- amortizarea mecanismelor şi mijloacelor de transport ce execută lucrări în cauză.
2) operaţii de expediţie:
- operaţii directe de materiale pentru executarea lucrărilor de expediţie (combustibil, uzura
obiectelor de tachelaj, prelată);
- retribuţiile salariale ale expeditorilor, şoferilor ce execută operaţii de expediţie;
- contribuţiile pentru asigurările sociale şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă
medicală la aceste salarii;
- alte costuri aferent operaţiilor de expediţie;
3) exploatarea depozitelor:
- costurile pentru întreţinerea şi exploatarea depozitelor (costuri de materiale, energie
electrică pentru întreţinerea clădirilor depozitelor), reparaţia curentă şi capitală a acestora;
- retribuţiile salariale ale lucrătorilor depozitelor;
- contribuţiile pentru asigurările sociale şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă
medicală la aceste salarii;
- amortizarea depozitelor;
- costul serviciilor prestate de terţi;
4) servicii de transport-expediţie pentru populaţie:
- costurile de material pentru întreţinerea încăperilor unde activează personalul;
64
 - retribuţiile salariale ale personalului ce execută lucrările;
- contribuţiile pentru asigurările sociale şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă
medicală la aceste salarii;
- amortizarea clădirilor de expediţie;
- plata serviciilor terţe pentru utilizarea transportului auto, costul energiei electrice.
5) serviciile staţiilor de deservire tehnică:
- costurile condiţionate de executarea lucrărilor pentru deservirea tehnică a autovehiculelor
(piese de schimb, diverse materiale, salariile muncitorilor şi şoferilor, contribuţiile pentru
asigurările sociale şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală etc.).
6) serviciile gărilor auto:
- costurile de întreţinere şi exploatare a clădirilor gărilor, cu specificarea camerei de bagaje,
camerei mamei şi copilului, punctului medical, utilajului acestora, inclusiv reparaţia curentă şi
capitală, consum de energie electrică, termică etc.
- retribuţiile salariale ale lucrătorilor gărilor auto, care deservesc pasagerii;
- contribuţiile pentru asigurările sociale şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă
medicală la aceste salarii;
- amortizarea gărilor şi utilajelor;
- serviciile terţe etc.
La aceste articole în evidenţa analitică se poate de separat şi cota-parte a costurilor indirecte
de producţie.
Toate costurile enunţate sunt contabilizate la contul 811 „Activităţi de bază”. Evidenţa
analitică a consumurilor se ţine în fişe (borderouri) de evidenţă a lucrărilor executate, iar cea
sintetică în borderoul 8.11 „Activităţi de bază”.
Evidenţa comenzilor pentru prestarea serviciilor de transport-expediţie se ţine în registrul
de recepţie a comenzilor. În momentul primirii comenzii de la populaţie se încasează şi
mijloacele băneşti care se perfectează printr-o dispoziţie de încasare şi se emite factura fiscală
pentru serviciile de expediţie, transport etc.
Lucrătorul serviciului de recepţie al întreprinderii de transport-expediţie întocmesc zilnic în
2 exemplare un raport despre activitatea serviciului de transport expediţie, lucrările
efectuate şi sumele încasate sau care urmează a fi încasate. Un exemplar al raportului împreună
cu documentele anexate se prezintă la dispecerat, iar al doilea rămâne la lucrătorul punctului de
recepţie. Datele în raportul enunţat se înscriu în baza informaţiilor din fişa de evidenţă a lucrului
automobilului pe fiecare rută.
Dispeceratul ţine evidenţa lucrului executat de efectivul mobil pentru deservirea populaţiei
şi venitul provenit din aceste lucrări în Raportul zilnic despre activitatea autovehiculelor privind
65
serviciile de transport-expediţie în 2 exemplare. Un exemplar se transmite în contabilitate, iar al
doilea rămâne la dispecerat.
În contabilitate serviciile prestate sunt contabilizate în fişa de evidenţă a lucrului
automobilului, care se completează în baza raportului zilnic.
La sfârşitul lunii ÎTE şi întreprinderea de transport auto (ÎTA) calculează totalurile şi
semnează fişele.
În baza datelor fişelor menţionate se întocmeşte borderoul cumulativ de la începutul anului
despre lucrul executat de automobile. Punctele de recepţie întocmesc borderou centralizator cu
privire la volumul de lucrări executate şi veniturile aferente.
Contabilitatea costurilor aferente lucrărilor de transport-expediţie sunt similare cu
executarea lucrărilor de transportare.
Încasarea mijloacelor băneşti pentru prestarea ulterioară a serviciilor:
Debit 241 „Casa” – la suma mijloacelor băneşti încasate;
Credit 611 „Venituri din vânzări” – la suma venitului recunoscut;
Credit 534 „Datorii faţă de buget” – la suma TVA calculată.

8. Calcularea costului serviciilor de transport

Activitatea de prestare a serviciilor auto se aseamănă cu producţia cu caracter de masă. Ea
nu dispune de producţie în curs de execuţie, nu este constituită din mai multe faze, ci reprezintă un
singur proces.
La întreprinderile auto se calculează costul:
- pentru autocamioane care lucrează după tariful stabilit pe 1 t. încărcături transportate – 10
t/km;
- pentru autocamioane care lucrează după tariful orar – 10 auto-ore;
- pentru autobuze – 10 pasagero-km;
- pentru autoturisme, taximetre şi microbuze – 10 km/plătiţi.
Costul efectiv se calculează în baza datelor cumulative din conturile analitice deschise pe
tipuri de servicii prestate.
Calculaţia normativă se întocmeşte la începutul perioadei gestionare astfel:
- suma costurilor variabile se determină prin produsul costurilor la 1 km. parcurs şi al
kilometrajului de parcurs sau Cv x Kp, unde:
Cv - costurile ce revin la 1 km. de parcurs;
Kp – numărul de kilometri de parcurs în perioada gestionară.
- suma costurilor constante se calculează prin produsul costurilor constante la 1 oră de lucru a
autovehiculelor şi al timpului (în ore) lucrat al efectivului mobil.
66
 Datele despre costul efectiv al serviciilor de transport auto servesc drept bază pentru
determinarea costului vânzărilor acestora.
Costul normativ se află după relaţia:
Ct/km = Cv + S + Cc + (Dm +b x Vt x ti)
axbxd a x b x d x Vt x Dm
unde:
Cv – suma costurilor variabile la 1 km de parcurs;
a – capacitatea de încărcare medie a autovehiculul;
b – coeficientul de utilizare a capacităţii de încărcare;
d – coeficientul de utilizare a parcursului;
S – salariile de bază şi suplimentare a şoferilor, inclusiv CAS şi PAM la 1 t/km;
Cc – costurile constante pe 1 oră de lucru a autovehiculelor;
Dm – distanţa medie a transporturilor de încărcături, km;
Vt – viteza tehnică medie, km/oră;
Ti – timpul staţionării pentru încărcare-descărcare, ore.
Comparând calculaţia efectivă cu cea normativă, se determină suma devierilor care se
examinează, cantitativ se estimează influenţa factorilor respectivi la suma devierilor. În baza unei
analize ample se elaborează măsuri de înlăturare a factorilor negativi.

9. Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor în transportul auto

Contabilitatea veniturilor la ÎTA şi la ÎTE se ţine pe tipuri de venituri care corespund
genurilor serviciilor prestate.
Plata serviciilor de transport al încărcăturilor se stabileşte :
- pentru transportarea încărcăturilor după tariful stabilit;
- pentru parcursul fără încărcătură până la locul de încărcare şi de la locul de descărcare până
ÎTA;
- pentru staţionarea suplimentară condiţionată de cântărire;
- pentru parcursul condiţionat de refuzul beneficiarului de a primi încărcătura.
Înregistrările contabile sunt condiţionate de tipul serviciilor auto prestate, condiţiile
contractuale şi forma de decontare dintre transportator şi beneficiar.
I. Prestarea serviciilor de transport al încărcăturilor.
1) Efectuarea decontărilor cu plată ulterioară:
1. Înregistrarea creanţei beneficiarului şi a venitului pentru prestarea serviciilor auto:
Debit 221 Creanţe comerciale”, 234 „Alte creanţe curente” – la valoarea serviciilor, inclusiv
TVA
67
 Credit 534 „Datorii faţă de buget” – la suma TVA
Credit 611 „Venituri din vânzări” – la suma venitului obţinut.
Conform principiului concordanţei şi periodicităţii, este necesar de reflectat costul serviciilor
prestate. El poate fi evaluat în mărime planificată (normativă) sau efectivă. Dacă ÎTA determină
costul planificat sau normativ al serviciilor de transport, costul vânzărilor va fi recunoscut în ziua
recunoaşterii venitului.
La sfârşitul lunii se determină costul efectiv al serviciilor de transport prestate, se calculează
suma devierilor acestui cost de la cel normativ, care se reflectă prin înregistrare contabilă
suplimentară (dacă devierile sunt pozitive) sau de stornare (dacă devierile sunt negative).
Unele ÎTA nu calculează costul normativ al serviciilor de transport prestate. În acest caz
costul vânzărilor nu se recunoaşte în ziua recunoaşterii venitului obţinut din serviciile prestate.
Costul vânzărilor se calculează la sfârşitul lunii.
2. Casarea costului vânzărilor:
Debit 711 „Costul vânzărilor”
Credit 811 „Activităţi de bază”
3. Încasarea mijloacelor băneşti în stingerea creanţei beneficiarului:
Debit 242 „Conturi curente în monedă naţională”, 241 „Casa”, 243„Conturi curente în valută
străină” sau alt cont
Credit 221 Creanţe comerciale”, 234 „Alte creanţe curente”
2) Efectuarea decontărilor dintre ÎTA şi ÎTE cu beneficiarul cu plată anticipată.
1. Încasarea în avans a numerarului în casierie:
Debit 241 „Casa
Credit 523 „Avansuri primite curente”
2. Calcularea TVA aferent avansului
Debit 225 „Creanţe ale bugetului”
Credit 534 „Datorii faţă de buget”
3. Înregistrarea creanţei beneficiarului şi a venitului pentru prestarea serviciilor auto:
Debit 221 Creanţe comerciale”, 234 „Alte creanţe curente” – la valoarea serviciilor,
inclusiv TVA
Credit 534 „Datorii faţă de buget” – la suma TVA
Credit 611 „Venituri din vânzări” – la suma venitului obţinut.
4. Casarea costului vânzărilor:
Debit 711 „Costul vânzărilor”
Credit 811 „Activităţi de bază”
5. Reflectarea sumei TVA anterior plătită la buget din avansul încasat:
68
 Credit 225„Creanţe ale bugetului”
Debit 534 „Datorii faţă de buget”
6. Trecerea în cont a avansului anterior încasat:
Debit 523 „Avansuri primite curente”
Credit 221 Creanţe comerciale”, 234 „Alte creanţe curente”
7. Încasarea mijloacelor băneşti în achitarea definitivă a creanţei beneficiarului:
Debit 242 „Conturi curente în monedă naţională”, 241 „Casa”sau alt cont
Credit 221 „Creanţe comerciale”, 234 „Alte creanţe curente”sau alt cont
II. Prestarea serviciilor de transport auto cu recuperarea cheltuielilor de delegaţie a
şoferilor de către beneficiar.
1. Eliberarea avansului şoferului:
Debit 226 „Creanţe ale personalului”
Credit 241 „Casa”
2. Calcularea creanţei beneficiarului şi serviciile de delegaţie:
Debit 221 Creanţe comerciale”, 234 „Alte creanţe curente” – la valoarea serviciilor,
inclusiv TVA
Credit 534 „Datorii faţă de buget” – la suma TVA
Credit 611 „Venituri din vânzări” – la suma venitului obţinut.
Credit 226 „Creanţe ale personalului”
3. Vărsarea mijloacelor băneşti neutilizate în casierie:
Debit 241 „Casa”
Credit 226 „Creanţe ale personalului”
4. Încasarea mijloacelor băneşti în stingerea creanţei clientului:
Debit 242 „Conturi curente în monedă naţională”, 241 „Casa” sau alt cont
Credit 221 Creanţe comerciale”, 234 „Alte creanţe pe termen scurt”
Dacă costurile de delegaţie nu sunt asumate de către client, acestea vor fi atribuite la
costurile ÎTA sau ÎTE la contul 811 „Activităţi de bază.
III. Contabilitatea veniturilor provenite din transportul de pasageri
La gara auto
1. Încasarea mijloacelor băneşti din vânzarea biletelor:
Debit 241 „Casa”
Credit 544 „Alte datorii curente” – la suma de 90 % din valoarea biletelor vândute
Credit 611 „Venituri din vânzări” – la suma comisionului de 10 % din suma încasată.
Conform Codului fiscal serviciile de transport al pasagerilor nu se impozitează cu TVA.
2. Virarea mijloacelor băneşti la conturile bancare:
69
Debit 242 „Conturi curente în monedă naţională”
Credit 241 „Casa”
3. Virarea transportatorului de pasageri în stingerea datoriei:
Debit 544„Alte datorii curente”
Credit 242 „Conturi curente în monedă naţională”
4. La sfârşitul lunii are loc casarea costului vânzărilor:
Debit 711 „Costul vânzărilor”
Credit 811 „Activităţi de bază”
La transportatorul de pasageri
1. Înregistrarea creanţei beneficiarului şi a venitului pentru prestarea serviciilor auto:
Debit 221 Creanţe comerciale”, 234 „Alte creanţe curente” – la valoarea serviciilor
Credit 611 „Venituri din vânzări” – la suma venitului obţinut.
2. Încasarea mijloacelor băneşti în achitarea definitivă a creanţei beneficiarului:
Debit 242 „Conturi curente în monedă naţională”, 241 „Casa”sau alt cont
Credit 221 „Creanţe comerciale”, 234 „Alte creanţe curente”sau alt cont
3. Casarea costului vânzărilor:
Debit 711 „Costul vânzărilor”
Credit 811 „Activităţi de bază”

70