Suport de Curs SIBIU Noiembrie 2019 Bun

Consultant Fiscal – Auditor Financiar
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

adrian@bentaconsult.ro
SEMINAR TAX ADVISORS

15 Noiembrie 2019 – SIBIU
Capitolul 1. Noutăţi privind TVA din anul 2020;
Capitolul 2. Facilitati fiscale extra codul fiscal;
Capitolul 3. Speţe deosebite TVA;
Capitolul 4. Impozit datorat de nerezidenţi;
Capitolul 5. Studii practice fiscale
Capitolul 6. Elemente combaterea spălarii

banilor;
Capitolul 7. Elemente inchidere inchidere

exerciutiu financiar 2019. Provizioane si
elemente deductibile.
Capitolul 8. Studiu de caz atipic din fiscalitate.

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Capitolul 1. Noutăţi privind TVA din anul 2020;
În perioada anilor 2020 – 2022 vor intra în

aplicare următoarele modificări la nivel
comunitar cu aplicare de statele membre:
 Directiva CE nr. 1065/2016, de modificare a

Directivei 2006/112/CE în ceea ce privește
tratamentul aplicat cupoanelor valorice.
Directiva reglementează regimul fiscal privind

vânzările de cupoane valorice. Directiva a fost
transpusă în legislația din România prin Legea nr.
60/2019 (în vigoare din aprilie 2019).
Sinteză: există două proceduri fiscale: pentru

cupoanele cu utilizare unică se colectează TVA la
vânzare. Pentru cupoanele cu utilizare multiplă
nu se colectează TVA la vânzare, ci doar la
livrarea finală.
Ce nu reglementează nici directiva și nici legea

națională este achiziția cuponului valoric fără să
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

fie urmată efectiv de o achiziție. Directiva aduce

următoarea procedură ce trebuie reglementată în
perioada următoare:
„Până cel târziu la 31 decembrie 2022, Comisia

prezintă Parlamentului European și Consiliului,
pe baza informațiilor obținute de la statele
membre, un raport de evaluare privind punerea în
aplicare a dispozițiilor prezentei directive în ceea
ce privește tratamentul TVA aplicabil cupoanelor
valorice, în special în ceea ce privește definiția
cupoanelor valorice, normele în materie de TVA
privind impozitarea cupoanelor valorice în lanțul
de distribuție și cupoanele nepreschimbate,
însoțit, după caz, de o propunere corespunzătoare
de modificare a normelor relevante.”

Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun
al taxei pe valoarea adăugată în ceea ce privește
aplicarea temporară a unui mecanism generalizat
de taxare inversă în legătură cu livrarea de bunuri
și prestarea de servicii care depășesc un anumit
prag.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Directiva dorește combaterea evaziunii fiscale

din domeniul TVA prin aplicarea mecanismului
extins al taxării inverse pentru toate livrările și
prestările de servicii naționale realizate între
persoanele impozabile. Această taxare inversă
poate fi aplicată până la 30 iunie 2022.
„ (1) Prin derogare de la articolul 193, un stat

membru poate, până la 30 iunie 2022, introduce
un mecanism generalizat de taxare inversă
(GRCM) pentru livrările sau prestările fără
caracter transfrontalier, cu condiția ca persoana
responsabilă pentru plata TVA să fie persoana
impozabilă căreia i se livrează sau i se prestează
toate bunurile și serviciile care depășesc un prag
de 17 500 EUR per tranzacție.
Un stat membru care dorește să introducă GRCM

trebuie să îndeplinească cumulativ următoarele
condiții:
(a) să fi avut în 2014, în conformitate cu metoda

și cifrele stabilite în raportul final pentru 2016
din 23 august 2016 privind deficitul de TVA
publicat de Comisie, un deficit de TVA, exprimat
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

ca procent din datoria fiscală totală în materie de

TVA, cu cel puțin 5 puncte procentuale peste
media comunitară a deficitului de TVA;
(b) să aibă, pe baza evaluării impactului care a

însoțit propunerea legislativă referitoare la acest
articol, o pondere a fraudei de tip carusel în
cadrul deficitului total de TVA de peste 25 %;
(c) să stabilească că aplicarea altor măsuri de

control nu este suficientă pentru a combate frauda
de tip carusel pe teritoriul său, în special prin
specificarea măsurilor de control aplicate și a
motivelor pentru care acestea nu au avut efect,
precum și a motivelor pentru care cooperarea
administrativă în domeniul TVA s-a dovedit
insuficientă;
(d) să stabilească faptul că nivelul estimat de

creștere a veniturilor prin asigurarea respectării
obligațiilor fiscale și a colectării prevăzut ca
urmare a introducerii GRCM compensează
nivelul global previzionat de sarcini suplimentare
pentru întreprinderi și autoritățile fiscale cu cel
puțin 25 %; și
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

(e) să stabilească faptul că întreprinderile și

administrațiile fiscale nu vor suporta, ca urmare a
introducerii GRCM, costuri mai mari decât cele
suportate ca urmare a punerii în aplicare a altor
măsuri de control.
Statul membru anexează la cererea menționată la

alineatul (3) calculul deficitului de TVA, realizat
conform metodei și cifrelor disponibile în
raportul privind deficitul de TVA publicat de
Comisie, astfel cum este menționat la litera (a) de
la al doilea paragraf din prezentul alineat.”
Foarte important: România nu poate să aplice

această metodă de combatere a evaziunii fiscale,
întrucât înregistrează o fraudă a TVA de tip
carusel mai mică de 25%.

armonizarea și simplificarea anumitor norme din
sistemul taxei pe valoarea adăugată pentru
impozitarea schimburilor comerciale dintre
statele membre, stocuri la dispoziția clientului.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Regimul TVA al stocurilor la dispoziția

clientului, când acestea sunt livrate de un furnizor
dintr-un stat membru la un client din alt stat
membru. Regimul de simplificare a fost opțional
la nivelul Comunității, însă România la transpus
încă din 2007. În momentul de față în legislația
din România este transpus prin OMFP nr.
4120/2015 anterior fiind aplicabil OMFP nr.
2216/2006.
Noutatea constă în faptul că regimul de

simplificare devine obligatoriu la nivelul întregii
Comunități.
„ (1) Transferul de către o persoană impozabilă

de bunuri care fac parte din activele activității
sale economice către un alt stat membru în cadrul
regimului de stocuri la dispoziția clientului nu
este tratat ca o livrare de bunuri efectuată cu titlu
oneros.
În secțiunea 2 de la titlul V capitolul 1, se

introduce următorul articol:
„Articolul 36a
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

(1) În cazul în care aceleași bunuri sunt livrate

succesiv și sunt expediate sau transportate dintr-
un stat membru în alt stat membru direct de la
primul furnizor la ultimul client din lanț,
expedierea sau transportul este atribuit numai
livrării efectuate către operatorul intermediar.
(2) Prin derogare de la dispozițiile alineatului (1),

expedierea sau transportul este atribuit numai
livrării de bunuri efectuate de către operatorul
intermediar în cazul în care operatorul
intermediar a comunicat furnizorului său numărul
de identificare în scopuri de TVA care i-a fost
eliberat de către statul membru din care sunt
expediate sau transportate bunurile.
(3) În sensul prezentului articol, «operator

intermediar» înseamnă un furnizor din lanț, altul
decât primul furnizor din lanț, care expediază sau
transportă bunurile, fie el însuși, fie prin
intermediul unei părți terțe care acționează în
numele său.”
Foarte important: se clarifică faptul că în

momentul în care se efectuează vânzări
succesive asupra stocului de marfă, scutirea de
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

TVA este aplicată doar de persoana ce își

asumă transportul intracomunitar al
bunurilor. Transportul poate fi făcut din
furnizorul dintr-un stat membru sau de
cumpărătorul din celălalt stat membru, sau de
un terț în numele acestuia.
 Directiva CE nr. 2455/2017, Directiva (UE)

2017/2455 a Consiliului din 5 decembrie 2017 de
modificare a Directivei 2006/112/CE și a
anumite obligații privind taxa pe valoarea
adăugată pentru prestările de servicii și vânzările
de bunuri la distanță.
Directiva este foarte vastă și are mai multe etape de

transpunere în legislație (2019, 2020, 2021) cu privire
la:
- regimul TVA pentru servicii electronice;
- modificare regim TVA pentru livrare la distanță;
- mecanisme speciale pentru declararea și plata TVA
la import;
- livrări intracomunitare de bunuri la distanță ce au
fost achiziționate din importuri;
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

În România a fost transpusă procedura privind

serviciile electronice facturate către persoane
neimpozabile din alte state membre – plafon opțional
10.000 euro TVA național.
„Cu efect de la 1 ianuarie 2021, Directiva

2006/112/CE se modifică după cum urmează:
1. La articolul 14, se adaugă următorul alineat:
„(4) În sensul prezentei directive, se aplică

următoarele definiții:
1. «vânzări intracomunitare de bunuri la distanță»

înseamnă livrări de bunuri expediate sau transportate
de furnizor sau în contul acestuia, inclusiv în cazul în
care furnizorul intervine în mod indirect în transportul
sau expedierea bunurilor, dintr-un alt stat membru
decât cel în care se încheie expedierea sau transportul
bunurilor către client, dacă sunt îndeplinite
următoarele condiții:
(a) livrarea de bunuri este efectuată pentru o persoană

impozabilă sau o persoană juridică neimpozabilă ale
cărei achiziții intracomunitare de bunuri nu fac
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

obiectul TVA în temeiul articolului 3 alineatul (1) sau

pentru orice altă persoană neimpozabilă;
(b) bunurile livrate nu sunt mijloace de transport noi

sau bunuri livrate după asamblare sau instalare, cu sau
fără funcționare de probă, de către furnizor sau în
contul acestuia;
2. «vânzări la distanță de bunuri importate din teritorii

terțe sau țări terțe» înseamnă livrări de bunuri
expediate sau transportate de furnizor sau în contul
acestuia, inclusiv în cazul în care furnizorul intervine
în mod indirect în transportul sau expedierea
bunurilor, dintr-un teritoriu terț sau dintr-o țară terță
către un client dintr-un stat membru, dacă sunt
îndeplinite următoarele condiții:
(a) livrarea de bunuri este efectuată pentru o persoană

impozabilă sau o persoană juridică neimpozabilă ale
cărei achiziții intracomunitare de bunuri nu fac
obiectul TVA în temeiul articolului 3 alineatul (1) sau
pentru orice altă persoană neimpozabilă;
(b) bunurile livrate nu sunt mijloace de transport noi

sau bunuri livrate după asamblare sau instalare, cu sau
fără funcționare de probă, de către furnizor sau în
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

contul acestuia.”.
2. Se adaugă următorul articol:”
Având în vedere că aceste ultime modificări vor fi

transpune abia din anul 2021, vom reține doar că vor
exista modificări fiscale în perioada următoare.
Regulament CE nr. 2459/2017, de modificare a

Regulamentului de punere în aplicare (UE) nr.
282/2011 de stabilire a măsurilor de punere în
aplicare a Directivei 2006/112/CE privind sistemul
comun al taxei pe valoarea adăugată
Reglementează procedura în care se realizează efectiv

comunicarea serviciilor electronice prin telefonie fixă,
rețele mobile, decodoare și cartele de vizionare.
Regulamentul nu aduce proceduri deosebite.
Regulament CE nr. 1912/2018 de modificare a

Regulamentului de punere în aplicare (UE) nr.
282/2011 în ceea ce privește anumite scutiri pentru
operațiunile intracomunitare
Regulamentul adoptă două proceduri practice:

a) justificarea scutirii de TVA pentru livrări
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

intracomunitare de bunuri aplicabile de la 01 ianuarie

2020;
b) procedura privind stocurile la dispoziția clientului
– tranzacții intracomunitare.
Dezvoltăm procedura justificării scutirii de TVA

pentru livrări intracomunitare.
„Scutiri pentru operațiunile intracomunitare
(articolele 138-142 din Directiva 2006/112/CE)
Articolul 45a
(1) În scopul aplicării scutirilor prevăzute la articolul

138 din Directiva 2006/112/CE, se prezumă că
bunurile au fost expediate sau transportate dintr-un
stat membru către o destinație aflată în afara
teritoriului său, dar în interiorul Comunității, în
oricare dintre următoarele cazuri:
(a) vânzătorul indică faptul că bunurile au fost

expediate sau transportate de acesta sau de o parte
terță în numele său și vânzătorul fie se află în posesia
a cel puțin două dovezi care nu sunt contradictorii
dintre cele menționate la alineatul (3) litera (a), emise
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

de două părți diferite care sunt independente atât una

de cealaltă, cât și de vânzător și de cumpărător, fie se
află în posesia unei singure dovezi menționate la
alineatul (3) litera (a) împreună cu o singură dovadă
care nu este contradictorie menționată la alineatul (3)
litera (b) care confirmă expedierea sau transportul,
emise de două părți diferite care sunt independente
atât una de cealaltă, cât și de vânzător și de
cumpărător;
(b) vânzătorul se află în posesia următoarelor:
(i) o declarație scrisă din partea cumpărătorului, care

atestă că bunurile respective au fost expediate sau
transportate de acesta sau de către o terță parte în
numele cumpărătorului și care menționează statul
membru de destinație a bunurilor; această declarație
scrisă precizează data emiterii, numele și adresa
cumpărătorului, precum și cantitatea și natura
bunurilor, data și locul de sosire a bunurilor și, în
cazul livrării de mijloace de transport, numărul de
identificare al mijlocului de transport și identificarea
persoanei care acceptă bunurile în numele
cumpărătorului; și
(ii) cel puțin două dovezi care nu sunt contradictorii

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

menționate la alineatul (3) litera (a), emise de două

părți diferite care sunt independente atât una de
cealaltă, cât și de vânzător și de cumpărător, sau o
singură dovadă dintre cele menționate la alineatul (3)
litera (a) împreună cu o singură dovadă care nu este
contradictorie menționată la alineatul (3) litera (b)
care confirmă expedierea sau transportul, care sunt
emise de două părți diferite care sunt independente
atât una de cealaltă, cât și de vânzător și de
cumpărător.
Cumpărătorul furnizează vânzătorului declarația

scrisă menționată la litera (b) punctul (i) până cel
târziu în a zecea zi a lunii următoare livrării.
(2) O autoritate fiscală poate respinge o prezumție

care a fost efectuată în conformitate cu alineatul (1).
(3) În sensul alineatului (1), următoarele documente

sunt acceptate ca dovadă a expedierii sau a
transportului:
(a) documentele referitoare la expedierea sau

transportul bunurilor precum un document CMR
semnat sau o scrisoare de trăsură semnată, un
conosament, o factură de transport aerian de mărfuri
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

sau o factură de la transportatorul bunurilor;
(b) următoarele documente:
(i) o poliță de asigurare corespunzătoare expedierii

sau transportului bunurilor sau documente bancare
care să ateste plata pentru expedierea sau transportul
bunurilor;
(ii) documentele oficiale eliberate de o autoritate

publică, precum un notariat, care să ateste sosirea
bunurilor în statul membru de destinație;
(iii) o chitanță eliberată de un antrepozitar în statul

membru de destinație care să ateste depozitarea
bunurilor în respectivul stat membru.”
2. În capitolul X, se introduce următoarea secțiune:
În concluzie: o livrare intracomunitară este scutită de

TVA dacă deținem următoarele documente:
a) codul de înregistrate în scopuri de TVA al
cumpărătorului din celălalt stat membru;
b) declarația cumpărătorului din celălalt stat membru
cu identificarea bunurilor achiziționate
intracomunitar;
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

c) două documente emise de terți independenți cum ar

fi: documentul de transport și o declarație
notarială a cumpărătorului cu privire la stocul
achiziționat.
Regulament CE nr. 1909/2018 de modificare a

Regulamentului (UE) nr. 904/2010 în ceea ce privește
schimbul de informații în scopul monitorizării
aplicării corecte a regimului de stocuri la dispoziția
clientului
Acest regulament aduce ca procedură birocratică

existența codului de înregistrare în scopuri de TVA a
cumpărătorului din celălalt stat membru pentru
justificarea scutirii în scopuri de TVA.
Cele mai bune lucruri s-au amânat!
Sursă:
http://www.europarl.europa.eu/sides/getDoc.do?
pubRef=-%2F%2FEP%2F%2FTEXT%20TA
%20P8-TA-2018-0319%200%20DOC%20XML
%20V0%2F
%2FRO&fbclid=IwAR3MRD_Oop3Im21JBcaO
VMVa-4aAe8GJxtG4Ck8Dft59-
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

X_iT4X43TUws3I
Contribuabilii români pot solicita majorarea

plafonului de scutire de TVA la suma de
400.000 lei
În data de 11 septembrie 2018 Consiliul Europei a

adoptat mai multe modificări aduse Directivei nr.
2006/112 privind sistemul comun al TVA pe care
statele membre trebuie să le implementeze până la
31 decembrie 2019, adică cu puțină bunăvoință din
partea Ministerului de finanțe pot fi implementate
chiar de la 01 ianuarie 2019, la fel cum am fost
primii în Europa la implementarea directivei
privind combaterea transferului de profituri pe
seama dobânzii – OUG nr. 79/2017 pentru
modificarea Codului fiscal.
Modificările sunt destul de semnificative, iar astăzi

vom analiza doar plafonul de scutire de TVA
acordat întreprinderilor mici. Ca și regulă generală,
statele membre pot acorda un plafon de scutire de
TVA până la suma maximă de 85.000 euro. Până la
data recentei modificări a directivei acest plafon se
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

determina conform art. 287 din Directiva 2006/112

în moneda națională a fiecărui stat la cursul de
schimb valabil la data aderării respectivului stat la
Comunitatea Europeană.
Pentru România cursul de schimb lei – euro de la

01 ianuarie 2007, data aderării cursul de schimb a
fost 1 euro = 3,3817 lei, fapt pentru care plafonul
de 85.000 euro reprezintă suma de 299.280,45 lei
rotunjit la suma de 300.000 lei, plafon de scutire de
TVA în România începând cu data de 01 aprilie
2018.
După intrarea în vigoare a modificării directivei

TVA s-a abrogat articolul 287 din Directiva
112/2006 ce impunea detreminarea plafonului de
scutire de TVA la cursul de la data aderării, iar noua
prevedere comunitară permite statelor membre să
echivaleze plafonul amintit la valoarea de schimb
actuală a monezii naționale.
De exemplu, astăzi, 1 euro = 4,6556 lei fapt pentru
care plafonul de 85.000 euro reprezintă suma de
395.726 lei.
O altă modificare importantă constă în faptul că

dacă întreprinderea mică neînregistrată în scopuri
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

de Tva a depășit plafonul de înregistrare în scopuri

de TVA, atunci aceasta păstrează regimul de scutire
de TVA și în următorii 2 ani consecutivi cu condiția
să nu depășească anual cu mai mult de 33%
plafonul de scutire de TVA. În cazul nostru
presupunând că se păstrează același curs valutar,
cifra de afaceri anuală să nu depășească în lei
526.315 lei în următorii doi ani de activitate.
Analiza cifrei de afaceri în următorii 2 ani s-a

impus prin faptul că existau foarte multe situații
secvențiale prin care întreprinderile mici depășeau
plafonul de scutire de TVA, iar ulterior înregistrării
în scopuri de TVA nu mai realizau cifre de afaceri
superioare acestui plafon.
Alte motive pentru care s-a introdus aceasta

modificare au fost si pentru a asigura acestor
intreprinderi mici o tranzitie usoara de la regimul de
scutire la cel taxabil si pentru a evita descurajarea
acestora de a-si dezvolta activitatile de “teama”
depasirii plafonului de scutire , cand intervin alte
obligatii pentru contribuabil .
O altă modificare importantă obligă statele membre

să acorde plafon de scutire de TVA și pentru
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

societățile străine înmatriculate în alte state

membre. De exemplu, dacă o societate
neînregistrată în scopuri de TVA din România
edifica lucrări de construcții montaj în Italia având
personal și dotare tehnică pe teritoriul Italiei, atunci
nu beneficia de plafon de scutire de TVA în Italia și
trebuia să se înregistreze in scopuri de TVA chiar
înainte de începerea activității.
În mod similar când o societate neînregistrată în

scopuri de TVA în Italia deține pe teritoriul
României personal italian și dotare tehnică cu care
efectuează regulat prestării de servicii de construcții
montaj, nu beneficiază de actualul plafon de scutire
de TVA de 300.000 lei și are obligația să se
înregistreze în scopuri de TVA chiar înainte de
începerea activității.
Noua modificare comunitară obligă statele membre
să acorde plafon de scutire de TVA să pentru
societățile străine înregistrate în alte state membre,
cu condiția ca cifra de afaceri la nivel comunitar –
cifra de afaceri agregată realizată în toate statele
membre să nu depășească plafonul de 100.000 euro
si cifra sa de afaceri in alt stat membru sa nu
depaseasca plafonul de scutire din acel stat .
Această modificare normativă s-a impus din motive
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

concurențiale, întrucât neacordarea unui plafon de

scutire de TVA pentru o societate străină ce efectua
activități economice în alt stat membru, înregistra
cheltuieli majorate, cu administrarea TVA, față de o
societate similară rezidentă.
O altă modificare constă în posibilitatea majorării

plafonului cifrei de afaceri pentru care se aplică
sistemul TVA la încasare până la suma de 2.000.000
euro, față de 500.000 euro cât este în acest moment.
In urma acestor modificari , Directiva TVA

112/2006 prevede că statele membre vor exonera
intreprinderile mici aflate sub plafonul de scutire a
TVA de obligatia emiterii facturilor asa cum e in
prezent reglementat in Codul Fiscal la art 319 iar
pentru cele aflate peste plafonul de scutire avand
cifra de afaceri pana la 2.000.000 de euro se va
permite de catre statele membre emiterea facturii
simplificate si peste o valoare 100 euro cat este in
prezent reglementat.
In ceea ce priveste rambursarea TVA din alte state

membre aceasta se va face mult mai usor prin
înființarea unui ghiseu unic prin care intreprinderile
mici ( firmele cu cifra de afaceri pana la 2.000.000
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

euro) pot depune cereri de rambursare TVA din

diferite state membre in care isi desfasoara
activitatea.
Așteptăm cât mai curând actualizarea plafonului de

TVA la cursul de schimb actual și transpunerea
noilor reglementări comunitare.
Autori:
Consultant fiscal Adrian Bența,
Consultant fiscal Cornel Grama
Capitolul 2. Facilitati fiscale extra codul fiscal;
Legea nr. 336/2018 – facilități angajare în

agricultură
Se aprobă Programul pentru stimularea

angajării tinerilor în sectoarele agricultură,
acvacultură şi industria alimentară, derulat pe
perioada 2018-2020, denumit în continuare
Programul.
Angajator fermier - persoană fizică autorizată,

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

întreprindere individuală sau întreprindere

familială constituită potrivit prevederilor
Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 44/2008
privind desfăşurarea activităţilor economice de
către persoanele fizice autorizate, întreprinderile
individuale şi întreprinderile familiale, aprobată
cu modificări şi completări prin Legea nr.
182/2016, cooperativă agricolă constituită
potrivit prevederilor Legii cooperaţiei agricole
nr. 566/2004, cu modificările şi completările
ulterioare, persoane juridice constituite în
conformitate cu prevederile Legii societăţilor nr.
31/1990, republicată, cu modificările şi
completările ulterioare, precum şi alte forme de
asociere care desfăşoară activităţi în agricultură,
acvacultură şi/sau industrie alimentară;
Tânăr beneficiar al Programului - persoană cu

vârsta de până la 40 de ani inclusiv care îşi
desfăşoară activitatea în baza unui contract
individual de muncă pe durată nedeterminată
sau determinată, dar nu mai puţin de 12 luni
Se obligă să încadreze cu contract individual de

muncă pe durată nedeterminată sau
determinată, dar nu mai puţin de 12 luni, cu
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

normă întreagă, în condiţiile Legii nr. 53/2003 -

Codul muncii, republicată, cu modificările şi
completările ulterioare, cel puţin doi tineri
beneficiari ai Programului;
Angajatorul fermier care face dovada angajării

a doi tineri beneficiari ai Programului
beneficiază de următorul sprijin financiar lunar,
pentru fiecare persoană astfel angajată:
a) 1.000 lei pentru persoanele cu studii
superioare de specialitate în domeniul agricol,
acvacultură şi/sau industrie alimentară;
b) 750 lei pentru persoanele cu studii medii de
specialitate, precum şi cursuri de formare
profesională de scurtă durată în domeniul
agricol, al acvaculturii şi/sau industriei
alimentare;
c) 500 lei pentru persoanele fără studii.
Prin derogare de la prevederile Legii nr. 227/2015

privind Codul fiscal, cu modificările şi completările
ulterioare, tânărul beneficiar al Programului care a
fost angajat în condiţiile prezentei legi beneficiază
de scutiri de la plata impozitului pe venit aferent
salariului brut stabilit potrivit contractului
individual de muncă încheiat în cadrul Programului.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Prima de mobilitate Legea nr. 76/2002 privind

șomajul
Persoanele înregistrate ca șomeri la agențiile pentru
ocuparea forței de muncă care se încadrează în muncă,
potrivit legii, într-o altă localitate situată la o distanță
mai mare de 50 km față de localitatea în care își au
domiciliul sau reședința și, ca urmare a acestui fapt, își
schimbă domiciliul ori își stabilesc reședința în
localitatea respectivă sau în localitățile învecinate
acesteia pot beneficia de o primă de instalare,
neimpozabilă, destinată stimulării încadrării în muncă,
asigurării cheltuielilor pentru locuire în noul domiciliu
sau noua reședință, și/sau pentru reîntregirea familiei,
după caz.
(2) Prima de instalare prevăzută la alin. (1) se acordă în
cuantum diferențiat, astfel:
a) 12.500 lei pentru persoanele înregistrate ca șomeri
la agențiile pentru ocuparea forței de muncă și care se
încadrează în muncă, potrivit legii, într-o altă localitate
și, ca urmare a acestui fapt, își schimbă domiciliul sau
își stabilesc reședința;
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

b) 15.500 lei pentru persoanele prevăzute la lit. a), care

își schimbă domiciliul sau își stabilesc reședința, în
situația în care sunt însoțite de membrii familiei în
sensul Legii nr. 287/2009 privind Codul civil,
republicată, cu modificările ulterioare, iar în cazul
familiei monoparentale, în situația în care sunt însoțite
de copilul sau copiii aflați în întreținere.
(3) În cazul în care ambii soți îndeplinesc condițiile de
acordare a primei de instalare prevăzute la alin. (1), unul
va primi suma prevăzută la alin. (2) lit. a), iar celălalt va
primi o primă de instalare în cuantum de 3.500 lei.
03/12/2016 - Derogare prin Lege 76/2002.
(4) Prin excepție de la prevederile alin. (2) și (3), în
situația în care angajatorul sau autoritățile publice locale
sau centrale asigură locuință de serviciu ori suportarea
cheltuielilor aferente din fonduri ale angajatorului sau
fonduri publice, prima de instalare se acordă în cuantum
diferențiat, astfel:
a) 3.500 lei pentru persoana aflată în situația prevăzută
la alin. (2) lit. a);
b) 6.500 lei pentru persoana aflată în situația prevăzută
la alin. (2) lit. b);
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

c) 3.500 lei pentru fiecare soț aflat în situația prevăzută

la alin. (3).
(5) Prima de instalare stabilită în cuantumurile
prevăzute la alin. (2) și (3) se acordă în două tranșe,
astfel:
a) o tranșă egală cu 50% din cuantumul stabilit, la data
instalării;
b) o tranșă egală cu 50% din cuantumul stabilit, după
expirarea perioadei de 12 luni de la angajare.
(6) Prima de instalare stabilită în cuantumul prevăzut la
alin. (4) se acordă într-o singură tranșă, la data instalării.
Art. 751. - 22/10/2013 - Art. 75^1 . - a fost introdus
prin Lege 250/2013. 03/12/2016 - Art. 75^1 . - a fost
modificat prin Ordonanţă de urgenţă 60/2016
(1) Prima de încadrare și prima de instalare, prevăzute la
art. 74 și 75, denumite în continuare prime de
mobilitate, nu se cumulează.
(2) Primele de mobilitate prevăzute la art. 74 și 75 se
acordă persoanelor care au domiciliul sau reședința ori
își stabilesc noul domiciliu sau noua reședință în zonele
prevăzute în Planul național de mobilitate care se aprobă
și se actualizează prin hotărâre a Guvernului, la
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

propunerea Ministerului Muncii, Familiei, Protecției

Sociale și Persoanelor Vârstnice.
(21) Prima de încadrare se acordă persoanelor prevăzute
la art. 74 alin. (1) care au domiciliul sau reședința în una
dintre zonele prevăzute în Planul național de mobilitate,
indiferent dacă localitatea unde se încadrează în muncă
este situată sau nu în zonele prevăzute în Planul național
de mobilitate.
Legea nr. 21/2019 privind cooperația

Prin excepție de la actualele prevederi ale Codului
fiscal, cooperativele agricole plătitoare de impozit pe
profit, beneficiază de următoarele scutiri:
a) Pentru cooperativele agricole care procesează
produse agricole sau produc/comercializează material
genetic și/sau au activitate de creștere și activitate de
reproducție, se acordă scutire la plata impozitului pe
profit pentru primii 5 ani de la data intrării în
producție, în cazul celor nou-înființate și pentru o
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

perioadă de 5 ani începând cu luna următoare intrării

acestei legi în vigoare, pentru cele deja înființate.
b) Pentru cooperativele agricole de achiziţii şi vânzări,
care organizează atât cumpărările de materiale şi de
mijloace tehnice necesare producţiei agricole, cât şi
vânzările produselor agricole; cooperativele agricole de
procesare a produselor agricole, care asigură produse
tipice, de marcă, cu prezenţă permanentă;
cooperativele agricole manufacturiere şi de mică
industrie în agricultură; cooperativele agricole de
exploatare şi gestionare a terenurilor agricole, silvice,
piscicole şi a efectivelor de animale, se acorrdă scutire
la plata impozitului pe profit pentru 5 ani, cu condiția
ca cifra de afaceri din anul anterior să fie de până la
3.000.000 euro.
c) Pentru membri cooperatori ce sunt
microîntreprinderi sau persoane fizice ce desfășoară
activități independente, se acordă scutire la impozitul
pe venitul microîntreprinderii sau scutire la impozitul
pe venitul persoanei fizice, aferent producției
valorificate prin cooperativa agricolă. Această măsură
se acordă pe termen nedeterminat.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

d) Cooperativele agricole nu vor fi considerate

microîntreprinderi, chiar dacă îndeplinesc condițiile
prevăzute de Codul fiscal, ci vor fi considerate
plătitoare de impozit pe profit, iar drept consecință,
beneficiază de facilitățile fiscale aferente.
e) Membrii cooperatori, atât persoane juridice, cât și
persoane fizice, beneficiază de scutirea la plată a
impozitului pe terenuri și clădiri datorate bugetului
local, utilizate pentru obținerea producției agricole
valorificate prin cooperativa agricolă. Această scutire se
acordă dacă în anul anterior au valorificat minim 50%
din producția obținută prin cooperativă.
Se acordă de asemenea scutire la impozit pentru
bunurile aflate în patrimoniul de afectațiune al
persoanelor fizice autorizate, întreprinderilor
individuale și familiale.
f) Se acordă scutirea la plata impozitului pe arendă
pentru membrii cooperativelor agricole, pentru
terenurile luate în arendă de către cooperativele
agricole de la aceste persoane.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Capitolul 3. Speţe deosebite TVA;
Emiterea unei facturi reprezentând penalități

contractuale. Declararea acesteia în Decontul de
TVA formular 300 și în Declarația informativă 394.
Societatea VAX ALBINA SRL este persoană juridică

română, înființată conform Legii nr. 31/1990 privind
societățile, înregistrată în scopuri de TVA. Aceasta
livrează bunuri către societatea URSUL DE PĂDURE
SRL, persoană juridică română, înregistrată în scopuri
de TVA. Întrucât societatea URSUL DE PĂDURE SRL
nu și-a îndeplinit o clauză contractuală, societatea VAX
ALBINA SRL emite în luna februarie 2019, o factură de
penalități. Contravaloarea sumei reprezentând
penalitatea contractuală nu este declarată în Decontul de
TVA și nici în Declarația informativă 394. În luna
aprilie 2019, o echipă terță societății consideră că este
eronată această procedură și sugerează corectarea
situațiilor privind declararea acestei facturi la rândul 14
din Decontul de TVA, respectiv în Declarația
informativă 394. Este corectă această abordare?
Din punctul de vedere al TVA, penalitățile contractuale

pentru neîndeplinirea unor clauze agreeate de părți nu se
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

cuprind în baza de impozitare a TVA, conform art. 286

alin. (4) lit. b) din Codul fiscal, astfel:
” (4) Baza de impozitare nu cuprinde următoarele: (...)
b) sumele reprezentând daune-interese, stabilite prin
hotărâre judecătorească definitivă/definitivă și
irevocabilă, după caz, penalizările și orice alte sume
solicitate pentru neîndeplinirea totală sau parțială a
obligațiilor contractuale, dacă sunt percepute peste
prețurile și/sau tarifele negociate;”.
Penalitățile contractuale nu sunt asimilate livrărilor de

bunuri sau prestărilor de servicii ce sunt în sfera TVA, ci
sunt sume pentru neîndeplinirea corespunzătoare a
obligațiilor contractuale.
Dacă ne raportăm la instrucțiunile de completare pentru

Decontul de TVA formular 300 adoptat prin Ordinul
ANAF nr. 591/2017 pentru aprobarea modelului şi
conţinutului formularului (300) "Decont de taxă pe
valoarea adăugată", observăm că acesta nu aduce
reglementări cu privire la sumele facturate drept
penalități contractuale reglementate de art. 286 alin. (4)
din Codul fiscal.
În subsidiar, amintim faptul că la rândul 14 din Decontul

de TVA se declară livrări de bunuri și prestări de servicii
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

cu drept de deducere, ce reprezintă exporturi de bunuri,

intermedieri aferente exporturilor sau lucrări și prestări
de servicii în legătură cu bunuri ce se află într-un regim
vamal suspensiv, cum ar fi bunurile aflate în zonă liberă
sau antrepozit liber. Reținem așadar că acestea sunt
livrări de bunuri și prestări de servicii aflate în sfera
TVA, pentru care legiuitorul prevede scutirea de TVA cu
drept de deducere.
Dacă analizăm și instrucțiunile de completare a

Declarației informative 394, adoptate prin Ordinul
ANAF nr. 3.769/2015 privind declararea
livrărilor/prestărilor şi achiziţiilor efectuate pe teritoriul
naţional de persoanele înregistrate în scopuri de TVA şi
pentru aprobarea modelului şi conţinutului declaraţiei
informative privind livrările/prestările şi achiziţiile
efectuate pe teritoriul naţional de persoanele înregistrate
în scopuri de TVA, cu modificări ulterioare, observăm
că nici acest act normativ nu are dispoziții față de
penalități contractuale.
Astfel, apreciem că facture de penalități contractuale nu

trebuia declarată în Decontul de TVA formular 300 și
nici în Declarația informativă formular 394.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Servicii medicale scutite de TVA și servicii medicale

aflate în sfera TVA. Persoană impozabilă mixtă.
Societatea CHIRURGIE ESTETICĂ SRL este persoană

juridică română, neînregistrată în scopuri de TVA.
Aceasta prestează servicii de chirurgie plastică și
reparatorie, dar și servicii de chirurgie estetică, pentru
care se vor achiziționa produse consumabile necesare.
Conducerea contabilității dorește să introducă o
procedură internă prin care să identifice acele servicii
medicale ce sunt în sfera TVA sau sunt scutite de TVA.
Ce pași ar trebui să facă societatea dacă se depășește
plafonul de înregistrare în scopuri de TVA?
Ca și regulă generală, serviciile medicale efectuate de

medici în medicina umană, sunt scutite de TVA fără
drept de deducere, conform art. 292 alin. (1) lit. a) din
Codul fiscal. Norma de aplicare pentru acest temei
normativ regăsită la pct. 40 alin. (1) lit. a) din HG nr.
1/2016, definește mai exact noțiunea de serviciu
medical scutit de TVA din punctul de vedere al
reglementărilor fiscale, astfel:
” 40. (1) Scutirea prevăzută la art. 292 alin. (1) lit. a) din
Codul fiscal se aplică pentru:
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

a) serviciile de spitalizare și alte servicii al căror scop

principal îl constituie îngrijirea medicală, respectiv
protejarea, inclusiv menținerea sau refacerea sănătății,
desfășurate de unitățile autorizate prevăzute la art. 292
alin. (1) lit. a) din Codul fiscal. Se cuprind în sfera de
aplicare a acestei scutiri inclusiv servicii precum:
efectuarea examinărilor medicale ale persoanelor fizice
pentru angajatori sau companiile de asigurare,
prelevarea de sânge ori alte probe în vederea testării
prezenței unor viruși, infecții sau alte boli, în numele
angajatorilor ori al asigurătorilor, certificarea stării de
sănătate, de exemplu cu privire la posibilitatea de a
călători;”.
Din analiza temeiului normativ, reținem faptul că sunt
scutite de TVA fără drept de deducere serviciile
efectuate de medici ce au scopul și obiectul de
menținere, protejare sau refacere a sănătății.
Prin urmare, nu toate serviciile medicale sunt în sfera

scutirii de TVA, de exemplu serviciile de chirurgie
medicală privind înfrumusețarea sunt cuprinse în baza
de calcul a TVA. În același timp, prin comparație,
serviciile chirurgicale de înfrumusețare la o persoană ce
a suferit arsuri în urma unui incendiu, sunt scutite de
TVA.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Astfel, apreciem că pentru a stabilii cu exactitate care

servicii sunt scutite de TVA și ce servicii medicale sunt
în sfera TVA, echipa de medici trebuie să facă o
inventariere a tuturor serviciilor prestate și în funcție de
criteriile privind protejarea și menținerea sănătății, se
vor clasifica aceste activități medicale în scutite de
TVA, respectiv aflate în sfera TVA.
În momentul în care se identifică acele servicii aflate în

sfera TVA, se va însuma contravaloarea acestor servicii,
iar în termen de 10 zile de la finele lunii în care se
depășește plafonul de 300.000 lei, se va solicita
înregistrarea în scopuri de TVA a societății.
Formularul de înregistrare în scopuri de TVA este

declarația de mențiuni 010. Autoritățile fiscale au
dreptul să solicite și alte documente justificative. După
înregistrarea în scopuri de TVA, societatea are calitatea
de persoană impozabilă mixtă, întrucât în aceeași
perioadă fiscală efectuează și prestări de servicii scutite
de TVA fără drept de deducere, cât și activități la care
colectează TVA, având dreptul să deducă TVA de la
achiziții.
Consecința principală este utilizarea pro-ratei TVA,

mecanism ce este reglementat de art. 300 din Codul
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

fiscal. Desigur, există multiple obligații din punctul de

vedere al TVA, dintre care enumerăm:
- Depunerea decontului de TVA formular 300, în
funcție de perioada fiscală a societății;
- Depunerea declarației informative 394 privind
livrările și prestările de servicii pe teritoriul național;
- Depunerea declarației recapitulative 390 privind
achizițiile și livrările intracomunitare, după caz.
Perioada fiscală din punctul de vedere al TVA este

trimestrul pentru persoanele ce au înregistrat în anul
anterior o cifră de afaceri mai mică de 100.000 euro și
nu au efectuat achiziții intracomunitare de bunuri,
respectiv luna pentru societățile ce au depășit plafonul
amintit sau au efectuat achiziții intracomunitare de
bunuri.
Identificarea corectă a transportatorului ce

efectuează servicii de transport bunuri aferente unui
export, ce conduce la scutirea de TVA.
Societatea AUTOBAZA SRL este persoană juridică

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

română, înregistrată în scopuri de TVA. Aceasta are ca

obiect de activitate transportul internațional de bunuri.
În luna iulie 2019, încarcă mărfuri din Berlin –
Germania pe care le transportă fizic la Chișinău –
Republica Moldova. Pentru a realiza această tranzacție,
societatea facturează serviciile de transport către o altă
societate, persoană juridică română, înregistrată în
scopuri de TVA, ce are calitate de comisionar, iar
aceasta refacturează serviciile de transport cu un preț
mai mare, către beneficiarul transportului. Ce procedură
urmărim din punctul de vedere al TVA la facturarea
serviciilor de transport?
Prin transportul bunurilor din Germania – stat membru,

în Republica Moldova – stat terț, identificăm un export
de bunuri, iar transportul aferent are caracterul unui
transport aferent exportului de bunuri.
Ca și regulă generală, prestările de servicii inclusiv

serviciile de transport aferente unui export de bunuri
sunt scutite de TVA, conform art. 294 alin. (1) lit. c) din
Codul fiscal. Însă, dificultatea scutirii de TVA apare în a
stabilii cine este transportatorul ce beneficiază de
scutirea de TVA, în momentul în care transportatorul
subcontractează serviciile de transport.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Precizarea din Codul fiscal din România este ”legate

direct de exportul de bunuri”. Din punctul nostru de
vedere, această sintagmă acordă scutire de TVA tuturor
celor care faptic, sunt implicații în realizarea
transportului.
Cu toate acestea, există o decizie a Curții europene

de justiție, în speța C-288/2016 L.C. IK, prin care
Curtea stabilește că scutirea de TVA se acordă doar
unui singur operator economic ce efectuează
transportul, respectiv doar acelui transportator ce
are o relație contractuală cu exportatorul și nu
subcontractorului de servicii de transport.
La o primă vedere, am putea spune că potrivit legislației

naționale, și subcontractorii serviciilor de transport
beneficiază de scutire de TVA, însă potrivit
jurisprudenței Curții europene de justiție, beneficiază de
scutire de TVA doar acel transportator ce are o relație
contractuală directă cu exportatorul, își asumă
transportul bunurilor exportate, chiar dacă angajează
subcontractori.
Chiar dacă legislația națională pare mai permisivă,

jurisprudența Curții europene de justiție are prioritate
asupra legislației naționale, situație de altfel prevăzută
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

chiar la art. 11 alin. (11) din Codul fiscal.
În concluzie, dacă societatea AUTOBAZA SRL are

calitate de subcontractor al unor servicii de transport
pentru bunuri aferente exportului și facturează serviciile
de transport către un alt transportator ce are o relație
direct contractuală cu exportatorul, atunci aceste servicii
de transport se facturează cu cotă de TVA de 19%.
Dacă societatea AUTOBAZA SRL este cea care are o

relație directă cu exportatorul, contractual societatea își
asumă transportul bunurilor în afara Comunității,
apreciem că veți factura în regim de scutire de TVA,
chiar dacă facturarea se va face către un terț.
Câteva excepții privind facturarea serviciilor de

transportul internațional de bunuri din punctul de
vedere al TVA.
Am primit pe adresa redacției următoarea întrebare:

Începând cu data de 01 februarie 2019, voi conduce
contabilitatea unei societăți înregistrată în scopuri de
TVA, ce efectuează servicii internaționale de transport
bunuri. Principalul client este o societate multinațională
cu sediul în Coreea de Sud, iar facturile de transport
sunt emise chiar pe adresa din Coreea de Sud.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Transporturile au diverse rute cu traversări frecvente de

granițe, atât din state membre, cât și din sau către state
terțe. Ce procedură urmărim în domeniul TVA? Când se
facturează cu TVA și când se facturează în regim de
scutire de TVA?
Ca și regulă generală, trebuie să urmărim în cadrul

prestărilor de servicii, mai întâi dacă există o scutire de
TVA menționată în mod expres de Codul fiscal, sau în
cazul în care nu este menționată în mod expres o scutire,
trebuie să analizăm locul prestării de servicii din punctul
de vedere al TVA, raportându-ne la prevederile art. 278
din Codul fiscal.
În cazul în care serviciile de transport sunt considerate

ca având locul prestării de servicii în România, atunci
serviciile de transport se facturează cu cota generală de
TVA de 19% sau dacă serviciile de transport sunt
considerate ca având locul prestării de servicii în afara
României, acestea nu sunt supuse TVA în România.
Desigur, locul prestării de servicii va fi analizat nu după
transportul fizic al bunurilor, ci după calitatea de
persoană impozabilă a cumpărătorului înmatriculat
totuși în afara Comunității europene.
Serviciile de transport de mărfuri au mai multe regimuri

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

fiscale în funcție de ruta parcursă și de scopul

transportului de marfă. De exemplu, un transport de
bunuri din România de la București până în Republica
Moldova este un transport de bunuri aferent unui export
de bunuri, iar serviciul de transport este scutit de TVA,
conform art. 294 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal. Dacă
efectuăm un serviciu de transport pe ruta Istanbul Turcia
– Giurgiu România, atunci acest serviciu de transport
este aferent unui import de bunuri și se facturează în
regim de scutire de TVA, conform art. 294 alin. (1) lit.
d) din Codul fiscal.
Dacă se efectuează un serviciu de transport pe ruta Paris

Franța – București România, acest serviciu este un
transport intracomunitar, locul prestării de servicii se
consideră în afara României la beneficiar, conform art.
278 alin. (2) din Codul fiscal, serviciul nu este taxabil în
România, conform art. 268 alin. (1) lit. b) din Codul
fiscal – nu este îndeplinită condiția de loc de prestare de
servicii în România.
Dacă se efectuează un transport de marfă pe ruta

Istanbul Turcia – Belgrad Iugoslavia, acest serviciu este
un transport extracomunitar, locul prestării de servicii
este reglementat tot de art. 278 alin. (2) din Codul fiscal,
este considerat la beneficiarul din străinătate și nu este
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

taxabil în România.
Dacă se efectuează un transport de bunuri pe ruta

București România – Ploiești România, locul prestării
de servicii din punct de vedere al TVA este considerat în
România, conform excepției de la art. 278 alin. (6), iar
factura se emite cu TVA cu cota de 19%.
Pentru situațiile în care intervine scutirea de TVA,

apreciem că aceasta se declară în decontul de TVA
formular 300 la rândul 3.
Livrarea de alimente către pacienții unui spital. Cota

de TVA aplicabilă pentru facturarea livrării. Când se
realizează un serviciu de catering facturat cu cota de
TVA de 5%?
Societatea FABRICA DE MÂNCARE SRL este

persoană juridică română, înființată conform Legii nr.
31/1990 privind societățile, înregistrată în scopuri de
TVA. Aceasta are ca obiect de activitate producția de
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

alimente – servicii de restaurant și catering. În luna

ianuarie 2019, societatea câștigă o licitație organizată de
un spital din România, pentru livrarea de alimente la
pacienții internați în acest spital. Cu ce cotă de TVA se
va factura această livrare, ținând cont de faptul că
autoritatea contractantă solicită îndeplinirea unor
condiții suplimentare și prestarea unor servicii prevăzute
de normele medicale?
Situația de față reflectă un aspect fiscal deosebit de

important privind cota de TVA pentru livrările de bunuri
alimentare cu amănuntul, când aceste livrări se
facturează cu cota de TVA de 9% și serviciile de
restaurant și catering ce se facturează cu cota de TVA de
5%. Desigur, obiectul activității este livrarea de bunuri
alimentare, însă contextul și existența unor servicii
auxiliare conduc la aplicarea unor cote de TVA
diferențiate.
Potrivit art. 291 alin. (3) lit. e) din Codul fiscal, se
facturează cu cota de TVA de 5% serviciile de restaurant
și catering. Diferența între livrarea de bunuri alimentare
cu amănuntul ce se facturează cu cota de 9% și serviciul
de catering este existența serviciilor auxiliare. În cazul
cateringului existența acestor servicii auxiliare conferă
dreptul de facturare cu cota de TVA de 5%: nu are
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

relevanță doar transportul alimentelor la beneficiar, ci

are relevanță examinarea calitativă a întregii operațiuni.
Contractul prevede ca societatea furnizoare de hrană să

analizeze fișa medicală a pacienților, să stabilească și să
livreze sortimente de hrană, în funcție de afecțiunile
biologice ale acestora. Societatea furnizoare are
obligația să sterilizeze și să dezinfecteze tacâmurile și,
în plus, are obligația să asigure un personal de
specialitate la ora servirii mesei, care să consilieze
persoanele fizice cu privire la sortimentele de hrană
pregătite și, în plus, să preia eventualele deșeuri
menajere, iar dacă este cazul să asigure igienizarea
incintei de eventualele resturi menajere.
Pentru situația fiscală are foarte mare importanță

serviciul de selecție a hranei în funcție de diagnosticul
pacientului, dar și existența serviciilor de debarasare a
mesei, spălare și dezinfectare a veselei, conform
standardelor spitalicești, debarasarea și depozitarea
deșeurilor alimentare ca și colectarea probelor de hrană.
De asemenea, servirea pacienților în funcție de

diagnosticul comunicat de personalul medical poate să
fie încadrat într-un serviciu auxiliar. Având în vedere că
serviciul constă în furnizare de alimente sortate pe tipul
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

de diagnostic, identificarea și asigurarea hranei în

funcție de diagnosticul pacientului, respectiv asigurarea
debarasării meselor, spălarea și dezinfecția tacâmurilor
conform standardelor sanitare, respectiv debarasarea și
depozitarea deșeurilor, apreciem că aceste servicii
auxiliare conduc la realizarea unui serviciu de catering
din punctul de vedere al TVA. Livrarea bunurilor
alimentare împreuna cu aceste servicii auxiliare ne
conduce la opinia ca se realizează un serviciu de
catering pentru care facturarea se va face cu cota de
TVA de 5% pentru întreaga tranzacție indiferent de
componența prețului.
Regimul fiscal al TVA pentru cheltuielile conexe

serviciului principal de turism. Sejur turistic în Turcia,
cu refacturare de transport și transfer de la aeroport la
hotel.

”Suntem o agenție de turism intermediară înregistrată în
scopuri de TVA în România, conform art. 316 din Codul
fiscal. Ofertăm un pachet turistic achiziționat de la un
tur operator din Turcia, ce reprezintă cazare la un resort
în Antalya. Suplimentar, achiziționăm de la alți
operatori autorizați servicii de transport aerian, respectiv
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

servicii de transfer de la aeroport la hotel. Ce regim

fiscal urmărim în legătură cu aceste servicii conexe, din
punctul de vedere al TVA, când cumpărătorul serviciilor
turistice este o persoană fizică cetățean român?”
Serviciile agențiilor de turism urmează un regim special

al TVA, cunoscut ca TVA la marjă, dacă ne raportăm la
regulile generale de TVA în turism. Cu toate acestea,
există multe excepții ce trebuie analizate punctual.
Serviciul agenției de turism supus analizei este

reglementat de art. 311 alin. (5) din Codul fiscal, astfel:
„(5) În cazul în care livrările de bunuri și prestările de
servicii efectuate în beneficiul direct al clientului sunt
realizate în afara Uniunii Europene, serviciul unic al
agenției de turism este considerat serviciu prestat de un
intermediar și este scutit de taxă. În cazul în care
livrările de bunuri și prestările de servicii efectuate în
beneficiul direct al clientului sunt realizate atât în
interiorul, cât și în afara Uniunii Europene, se consideră
ca fiind scutită de taxă numai partea serviciului unic
prestat de agenția de turism aferentă operațiunilor
realizate în afara Uniunii Europene.”
Observăm că legiuitorul stabilește facturarea în regim de

scutire de TVA pentru pachetele turistice ce se
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

desfășoară în afara Comunității Europene. Cheltuielile

de transport cu avionul, transfer de la aeroport la hotel
sunt cheltuieli accesorii serviciului de bază – sejur
turistic fără de care nu se poate realiza serviciul turistic,
fapt pentru care apreciem că acestea nu sunt tranzacții
de sine stătătoare, ci sunt o componentă a serviciului
principal și urmează același regim cu serviciul turistic,
respectiv se vor factura în regim de scutire de TVA.
Avem în vedere normele de aplicare pentru art. 268 alin.

(3) din Codul fiscal, regăsite la pct. 30 alin. (5) din HG
nr. 1/2016, astfel:
„(5) În sensul art. 286 alin. (3) lit. b) din Codul fiscal,
orice cheltuieli accesorii efectuate de persoana care
realizează o livrare de bunuri sau o prestare de servicii
se includ în baza de impozitare a taxei pe valoarea
adăugată, chiar dacă fac obiectul unui contract separat.
Există o singură livrare/prestare în cazul în care unul sau
mai multe elemente trebuie considerate ca reprezentând
tranzacția principală, în timp ce unul sau mai multe
elemente trebuie considerate cheltuieli accesorii care
beneficiază de tratamentul fiscal al tranzacției principale
referitoare, printre altele, la locul livrării/prestării,
cotele, scutirile ca și livrarea/prestarea de care sunt
legate. Furnizorul/prestatorul nu poate aplica structura
de comisionar prevăzută la pct. 31 alin. (4) pentru a
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

refactura cheltuieli accesorii și nici pentru a refactura

cheltuieli cu impozite și taxe conform prevederilor alin.
(4).”
Din analiza acestui temei normativ reținem că dacă o

tranzacție este supusă TVA atunci cheltuielile accesorii
sunt supuse TVA. dacă o tranzacție este scutită de TVA
atunci și cheltuielile accesorii sunt scutite de TVA.
Capitolul 4. Impozit datorat de nerezidenţi;

Teorie nerezidenti – pentru ce se datorează impozit.
Studiu de caz:
Regimul fiscal al penalităţilor de întârziere
aferente obligatiilor contractuale.
Societatea IMPORTATORUL SRL este persoană

juridică română înființată conform Legii nr.
31/1990. Aceasta achiziționează un echipament
de la societatea JAPONESZUL SA persoană
juridică înmatriculată în Japonia. Societatea din
România plătește cu întârziere factură iar
societatea din Japonia emite o factură de
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

penalități de întârziere de 20.000 USD. Suma

este achitată în data de 16 Noiembrie 2019. Ce
tratament fiscal urmărim în legătură cu suma
de penalități plătită?
Din punctul de vedere al impozitului pe profit,

penalităţile de întârziere pentru neachitarea la
termen a obligaţiilor contractuale către furnizori din
România sau din alte state sunt considerate
cheltuieli efectuate în scopul realizării de
venituri impozabile conform norme de aplicare
pentru art. 25 alin. (1) din Codul fiscal, regăsite
la pct. 13 alin. (1) lit. j) din HG nr. 1/2016. Acest
lucru înseamnă că aceste penalităţi pentru
neachitarea la termen a achiziţiilor de marfă sunt
cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe
profit.
În esenţă, penalităţile de întârziere pentru
neachitarea obligaţiilor comerciale urmează acelaşi
tip de deductibilitate ca şi cheltuiala principală
pentru care se datorează aceste penalităţi.
Din punctul de vedere al taxei pe valoarea

adăugată, penalităţile de întârziere pentru
nerespectarea obligaţiilor contractuale de plată la
scadenţă nu sunt incluse în baza TVA în anul
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

2016, conform art. 286 alin. (4) lit. b) din Codul

fiscal. Acest lucru înseamnă că - pentru aceste
penalităţi de întârziere -nu se datorează TVA în
România şi nu se va aplica taxarea inversă,
măsură cunoscută ca plată a TVA în cazul
achiziţiilor intracomunitare.
Dupa caz, din punctul de vedere al impozitului

datorat de nerezidenţi în România, penalităţile
de întârziere facturate de furnizori din alte state nu
sunt considerate dobânzi în anul 2016, conform
art. 242 alin. (1) din Codul fiscal. Acest lucru
înseamnă că penalităţile de întârziere, datorate
către furnizori din alte state, nu sunt în sfera
impozitului datorat de nerezidenţi în România.
Prin urmare, la plata facturii de penalităţi,
societatea din România nu are obligaţia de a reţine
prin stopaj la sursă impozitul pe venitul
nerezidenţilor.
Din punct de vedere al declararii fiscale, o

primă analiză trebuie să pornească de la faptul că
sumele reprezentând daune interese peste cota
prevăzută în contracte reprezintă sume ce nu se
cuprind în baza TVA, sunt sume neimpozabile din
perspectiva taxei pe valoarea adăugată, conform
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

art. 286 alin. (4) din Codul fiscal. Raportându-ne la

instrucțiunile de completare a decontului de TVA
adoptat prin Ordinul ANAF nr. 588/2016, apreciem
că aceste sume nu pot fi asimilate livrărilor
scutite de TVA - indiferent dacă sunt livrări scutite
cu drept de deducere, respectiv o livrări/prestări de
servicii fără drept de deducere care să fie cuprinsă
în rubricația formularului 300.
Pentru aceste sume reglementate de art. 286
alin. (4) din Codul fiscal, legiuitorul nu a impus
declararea în mod expres în decontul de TVA,
având în vedere actul normativ menționat,
astfel că nu considerăm oportună declararea
acestor sume în decontul de TVA, la niciuna
dintre rubricațiile amintite. Extinzând analiza
fiscală asupra posibilității ca sumele să se ia în
considerare la stabilirea proratei TVA, apreciem că
aceste sume nu sunt cuprinse în sfera cifrei de
afaceri a TVA și nu vor intra în calculul proratei.
Din punctul de vedere al impozitării veniturilor

realizate de nerezidenți pentru sume primite din
România, situațiile în care se datorează impozit sunt
enumerate de art. 223 alin. (1) din Codul fiscal,
astfel:
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

„(1) Veniturile impozabile obținute din România,

indiferent dacă veniturile sunt primite în România
sau în străinătate, sunt:
a) dividende de la un rezident;
b) dobânzi de la un rezident;
c) dobânzi de la un nerezident care are un sediu

permanent în România, dacă dobânda este o
cheltuială a sediului permanent/a sediului
permanent desemnat;
d) redevențe de la un rezident;
e) redevențe de la un nerezident care are un sediu

permanent în România, dacă redevența este o
permanent desemnat;
f) comisioane de la un rezident;
g) comisioane de la un nerezident care are un sediu

permanent în România, dacă comisionul este o
permanent desemnat;
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

h) venituri din activități sportive și de divertisment

desfășurate în România, indiferent dacă veniturile
sunt primite de către persoanele care participă
efectiv la asemenea activități sau de către alte
persoane;
i) venituri din prestarea de servicii de management

sau de consultanță din orice domeniu, dacă aceste
venituri sunt obținute de la un rezident sau dacă
veniturile respective sunt cheltuieli ale unui sediu
permanent în România;
j) venituri reprezentând remunerații primite de

persoane juridice străine care acționează în calitate
de administrator, fondator sau membru al consiliului
de administrație al unei persoane juridice române;
k) venituri din servicii prestate în România, exclusiv

transportul internațional și prestările de servicii
accesorii acestui transport;
l) venituri din profesii independente desfășurate în
România - medic, avocat, inginer, dentist, arhitect,
auditor și alte profesii similare - în cazul când sunt
obținute în alte condiții decât prin intermediul unui
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

sediu permanent sau într-o perioadă ori în mai multe

perioade care nu depășesc în total 183 de zile pe
parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive
care se încheie în anul calendaristic vizat;
m) venituri din premii acordate la concursuri

organizate în România;
n) - *** A B R O G A T ***
o) venituri realizate de nerezidenți din lichidarea

unei persoane juridice române.
p) venituri realizate din transferul masei

patrimoniale fiduciare de la fiduciar la beneficiarul
nerezident în cadrul operațiunii de fiducie.”
Din analiza textului de lege observăm că se

datorează impozit pentru cumpărările de servicii
cumpărate de un rezident de la un nerezident :
- se achiziționează servicii de consultanță și
management în orice domeniu, indiferent dacă se
prestează aceste servicii în România sau în afara
României;
Element cheie: consultanța poate să fie în orice

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

domeniu.
- se fac plăți de redevențe (redevențele sunt plăți

pentru dreptul de folosință asupra unor active
corporale și necorporale, cum ar fi închirierea unor
echipamente sau dreptul de a utiliza brevete, licențe,
softuri).
- se datorează impozit când societățile străinatate

deplasează personalul pe teritoriul României și
prestează servicii pe teritoriul României în favoarea
rezidenților.
Regulă generală: impozitul se reține prin stopaj la

sursă cu procentul de 16% și se plătește la bugetul de
stat până pe data de 25 a lunii următoare.
Trebuie să se depună două declarații fiscale, astfel:

 până în data de 25 a lunii următoare, formularul
100 cu impozitul datorat la stat.
 până la 31 ianuarie din anul următor declarația
informativă formular 207, document
centralizator al plăților de venituri și a
impozitului către nerezidenți din anul anterior.
Foarte important! Sunt situații când din rațiuni

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

comerciale nu se poate aplica stopajul la sursă. În acest

caz se suportă impozitul pe cheltuieli ale societății din
România. Impozitul este determinat prin metoda sutei
majorate. Se urmează aceiași procedură declarativă și de
plată.
Dacă societatea din România este plătitoare de impozit

pe profit această cheltuială este nedeductibilă la calculul
impozitului pe profit.
Întrebare: Dacă o societate din Romania cumpără

servicii de marcheting, publicitate, servicii de
proiectare, servicii de devirusare de la un furnizor
din străinătate, iar aceste servicii sunt prestate
exclusiv în strainătate, sunt in sfera impozitării în
România
Teorie nerezidenți noțiunea de redevență
Noțiunea de redevența este reglementată de prevederile

de la art. 7 pct. 36 din Codul fiscal. Pentru redevențele
generate de achiziții electronice trebuie să analizăm
normele de la art. 223 din Codul fiscal
,,(1) Se consideră redevență plățile de orice natură

primite pentru folosirea ori dreptul de folosință al
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

oricăruia dintre următoarele:
Element cheie: sunt plăți pentru folosiință sau

dreptul de folosiință, nu pentru dreptul de
proprietate.
a) drept de autor asupra unei lucrări literare, artistice sau

științifice, inclusiv asupra filmelor, benzilor pentru
emisiunile de radio sau de televiziune, precum și
efectuarea de înregistrări audio, video;
b) dreptul de a efectua înregistrări audio, video,

respectiv spectacole, emisiuni, evenimente sportive sau
altele similare, și dreptul de a le transmite sau
retransmite către public, direct sau indirect, indiferent de
modalitatea tehnică de transmitere - inclusiv prin cablu,
satelit, fibre optice sau tehnologii similare;
c) orice brevet, invenție, inovație, licență, marcă de

comerț sau de fabrică, franciză, proiect, desen, model,
plan, schiță, formulă secretă sau procedeu de fabricație
ori software;
d) orice echipament industrial, comercial sau științific,

container, cablu, conductă, satelit, fibră optică sau
tehnologii similare;
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

e) orice know-how;
f) numele sau imaginea oricărei persoane fizice sau alte

drepturi similare referitoare la o persoană fizică.
(2) Nu se consideră redevență în sensul prezentei

legi:
a) plățile pentru achiziționarea integrală a oricărei

proprietăți sau a oricărui drept de proprietate asupra
tuturor elementelor menționate la alin. (1);
b) plățile pentru achizițiile de software destinate

exclusiv operării respectivului software, inclusiv pentru
instalarea, implementarea, stocarea, personalizarea sau
actualizarea acestuia;
c) plățile pentru achiziționarea integrală a unui drept de

autor asupra unui software sau a unui drept limitat de a-l
copia exclusiv în scopul folosirii acestuia de către
utilizator sau în scopul vânzării acestuia în cadrul unui
contract de distribuție;
d) plățile pentru obținerea drepturilor de distribuție a

unui produs sau serviciu, fără a da dreptul la
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

reproducere;
e) plățile pentru accesul la sateliți prin închirierea de

transpondere sau pentru utilizarea unor cabluri ori
conducte pentru transportul energiei, gazelor sau
petrolului, în situația în care clientul nu se află în
posesia transponderelor, cablurilor, conductelor, fibrelor
optice sau unor tehnologii similare;
f) plățile pentru utilizarea serviciilor de telecomunicații

din acordurile de roaming, a frecvențelor radio, a
comunicațiilor electronice între operatori;
Element cheie: toate plățile pentru un drept de

proprietate nu generează redevențe.
Foarte important: Norma de aplicare pentru art. 223

din Codul fiscal. Redevențe sau scutiri de redevențe
la produsele electronice:
,,(9) În cazul unei tranzacții care permite unei persoane
să descarce electronic imagini, sunete sau texte, suma
care trebuie plătită nu este redevență dacă folosirea
acestor materiale se limitează la drepturile necesare
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

pentru a permite descărcarea, stocarea și exploatarea

computerului, rețelei sau a altui echipament de stocare,
operare sau afișare a utilizatorului. În caz contrar, suma
care trebuie plătită pentru transferul dreptului de a
reproduce și a face public un produs digital este o
redevență.
(10) Tranzacțiile ce permit clientului să descarce
electronic produse digitale pot duce la folosirea
dreptului de autor de către client, deoarece un drept de a
efectua una sau mai multe copii ale conținutului digital
este acordat prin contract. Atunci când compensația este
esențial plătită pentru altceva decât pentru folosirea sau
pentru dreptul de a folosi drepturile de autor, cum ar fi
pentru dobândirea altor tipuri de drepturi contractuale,
date sau servicii, și folosirea dreptului de autor este
limitată la drepturile necesare pentru a putea descărca,
stoca și opera pe computerul, rețeaua sau alte medii de
stocare, rulare sau proiectare ale clientului, această
folosire a dreptului de autor nu trebuie să influențeze
analiza caracterului plății atunci când se urmărește
aplicarea definiției redevenței.
(11) Se consideră redevență plata făcută în scopul
acordării dreptului de folosință a dreptului de autor
asupra unui produs digital ce este descărcat electronic.
Aceasta ar fi situația unei edituri care plătește pentru a
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

obține dreptul de a reproduce o fotografie protejată de

drept de autor pe care o va descărca electronic în scopul
includerii ei pe coperta unei cărți pe care o editează. În
această tranzacție, motivația esențială a plății este
achiziționarea dreptului de a folosi dreptul de autor
asupra produsului digital, adică a dreptului de a
reproduce și distribui fotografia, și nu simpla achiziție a
conținutului digital.,,
Întrebare: Dacă descărcăm de pe interenet o
fotografie doar pentru a fi utilizat în biroul nostru
este redevență?
Teorie nerezidenți – scutiri de impozit pentru plăți
de dividende, dobanzi și redevențe.
Avem limitativ cateva scutiri date de Codul fiscal.

Cel mai des întâlnite în practică sunt pentru plațile
de dividende, dobânzi și redevențe.
 Dividende plătite unei societăti din stat membru

UE, dacă sunt îndeplinite condițiile:
dividendele plătite de o persoană juridică română sau
persoană juridică cu sediul social în România, înființată
potrivit legislației europene, unei persoane juridice
rezidente într-un alt stat membru al Uniunii Europene
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

ori unui sediu permanent al unei întreprinderi dintr-un

stat membru al Uniunii Europene, situat într-un alt stat
membru al Uniunii Europene, dacă:
1. persoana juridică străină beneficiară a dividendelor
îndeplinește cumulativ următoarele condiții:
(i) este rezidentă într-un stat membru al Uniunii
Europene și are una dintre formele de organizare
prevăzute în anexa nr. 1 la titlul II;
(ii) este considerată a fi rezidentă a statului membru al
Uniunii Europene, în conformitate cu legislația fiscală a
statului respectiv și, în temeiul unei convenții privind
evitarea dublei impuneri încheiate cu un stat terț, nu se
consideră că este rezidentă în scopul impunerii în afara
Uniunii Europene;
(iii) plătește, în conformitate cu legislația fiscală a unui
stat membru, fără posibilitatea unei opțiuni sau
exceptări, unul dintre impozitele prevăzute în anexa nr.
2 la titlul II sau un impozit similar impozitului pe profit
reglementat la titlul II;
(iv) deține minimum 10% din capitalul social al
întreprinderii persoană juridică română pe o perioadă
neîntreruptă de cel puțin un an, care se încheie la data
plății dividendului.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

2. beneficiarul dividendelor este un sediu permanent al

unei persoane juridice rezidente într-un stat membru al
Uniunii Europene situat într-un alt stat membru al
Uniunii Europene, iar persoana juridică străină pentru
care sediul permanent își desfășoară activitatea trebuie
să întrunească cumulativ condițiile prevăzute la pct. 1,
subpct. (i) - (iv) și profiturile înregistrate de sediul
permanent să fie impozabile în statul membru în care
acesta este stabilit, în baza unei convenții pentru
evitarea dublei impuneri sau în baza legislației interne a
acelui stat membru;
3. persoana juridică română care plătește dividendul
îndeplinește cumulativ următoarele condiții:
(i) este o societate înființată în baza legii române și are
una dintre următoarele forme de organizare: societate pe
acțiuni, societate în comandită pe acțiuni, societate cu
răspundere limitată, societate în nume colectiv, societate
în comandită simplă;
(ii) plătește impozit pe profit, potrivit prevederilor
titlului II, fără posibilitatea unei opțiuni sau exceptări.
Pentru acordarea acestei scutiri, persoana juridică cu
sediul social în România, înființată potrivit legislației
europene, care plătește dividendul, trebuie să plătească
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

impozit pe profit, potrivit prevederilor titlului II, fără

posibilitatea unei opțiuni sau exceptări;
Veniturile din dobânzi și redevențe, care intră sub
incidența cap. V din prezentul titlu
o societate este o societate asociată a unei alte

societăți dacă, cel puțin:
(i) prima societate are o participare minimă directă

de 25% în capitalul celei de-a doua întreprinderi;
sau
(ii) cea de-a doua societate are o participare minimă

directă de 25% în capitalul primei societăți; sau
(iii) o societate terță are o participare minimă

directă de 25% atât în capitalul primei societăți, cât
și în al celei de-a doua.
Foarte important: deținerea trebuie să se realizeze

cel putin 2 ani realizați pană la data plății
redevențelor și dobanzilor.
Întrebare: Dacă plătim dividende, dobânzi și

redevențe, dar nu se poate acorda o scutire conform
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

explicațiilor de mai sus, iar beneficiarul ne prezintă

certificatul de rezidență fiscală, cum se face
impunerea?
Raspunsul este dat de art. 230 din Codul fiscal,

adică cu cotele cele mai favorabile nerezidentului
dintre Codul fiscal sau convenția de evitare a dublei
impuneri.
Capitolul 5. Studii practice fiscale
Recapitulație privind regimul fiscal al

cheltuielilor de protocol, din perspectiva
impozitului pe profit și a TVA, în anul 2019.

”Pentru o societate plătitoare de impozit pe profit și
înregistrată în scopuri de TVA, ce regim fiscal
urmărim în legătură cu cheltuielile de protocol?”
Cheltuielile de protocol sunt un capitol distinct în

reglementările fiscale, capitol ce lasă rol de
interpretare pentru noțiunea de protocol, atâta timp
cât legiuitorul nu a reglementat o definiție exactă.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Astfel, apreciem că cea mai apropiată valență a

noțiunii de cheltuială de protocol este cheltuiala
făcută în scopul reprezentării respectivului operator
economic, iar în acest sens vom efectua analiza.
Desigur, prin reprezentare către terți ne raportăm la

actuali și potențiali clienți, la actuali și potențiali
furnizori, la actuali și potențiali parteneri de afaceri
ce pot influența activitatea economică. Nu vom
înțelege drept cheltuială de protocol cheltuielile în
favoare participanților la societate în favoarea
administratorilor și managerilor și în favoarea
salariaților, acestea având un alt regim de
impozitare. În acest context, cheltuiala de protocol
are valență fiscală pentru entitățile plătitoare de
impozit pe profit și pentru persoanele plătitoare de
impozit pe profit.
Din punctul de vedere al TVA, apar implicații

fiscale pentru acele cheltuieli ce îmbracă noțiunea
fiscală de cadou, în esență cheltuielile pentru
achiziția de bunuri și servicii acordate către terți sub
formă de cadouri ce sunt purtătoare de TVA la
momentul achiziției. Desigur, bunurile și serviciile
sunt acordate cu titlu gratuit.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Analiza noastră are drept obiect deducerea TVA de

la achiziția acestor bunuri. Potrivit norme de
aplicare pentru art. 270 alin. (8) lit. c) din Codul
fiscal, regăsite la pct. 7 alin. (12) lit. a) din HG nr.
1/2016, cu modificări ulterioare, TVA de la achiziția
bunurilor date drept cadou poate fi dedusă pentru o
valoare de 100 lei, exclusiv TVA, astfel:
„a) bunurile de mică valoare acordate gratuit în
cadrul acțiunilor de protocol nu sunt considerate
livrări de bunuri dacă valoarea fiecărui cadou oferit
este mai mică sau egală cu plafonul de 100 lei,
exclusiv TVA. Cadoul cuprinde unul sau mai multe
bunuri oferite gratuit. În situația în care persoana
impozabilă a oferit și cadouri care depășesc
individual plafonul de 100 lei, exclusiv TVA,
însumează valoarea depășirilor de plafon aferente
unei perioade fiscale, care constituie livrare de
bunuri cu plată, și colectează taxa, dacă taxa
aferentă bunurilor respective este deductibilă total
sau parțial. Se consideră că livrarea de bunuri are
loc în ultima zi lucrătoare a perioadei fiscale în care
au fost acordate bunurile gratuit și a fost depășit
plafonul. Baza impozabilă, respectiv valoarea
depășirilor de plafon, și taxa colectată aferentă se
înscriu în autofactura prevăzută la art. 319 alin. (8)
din Codul fiscal, care se include în decontul
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

întocmit pentru perioada fiscală în care persoana

impozabilă a acordat bunurile gratuit în cadrul
acțiunilor de protocol și a depășit plafonul;”.
Din analiza temeiului normativ observăm că se

poate deduce TVA de la bunurile acordate cadou,
când acestea au fost cumpărate cu o factură de la un
furnizor înregistrat în scopuri de TVA în România
pentru o sumă de 100 lei, exclusiv TVA.
Dacă valoarea achiziției depășește 100 lei, se

impune colectarea TVA pentru depășirea de plafon
prin emiterea unei autofacturi. Autofactura se
înregistrează în decontul de TVA al perioadei
fiscale aferente acordării cadoului. Apreciem că
ajustarea TVA se înregistrează în evidența contabilă
prin articolul contabil:
623 „Cheltuieli de protocol analitic ajustare TVA” =
4427 „TVA Colectată”.
Tratamentul fiscal al cheltuielilor de protocol este

reglementat de art. 25 alin. (3) lit. a) din Codul
fiscal, astfel:
„(3) Următoarele cheltuieli au deductibilitate
limitată:
a) cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2%
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

aplicată asupra profitului contabil la care se adaugă

cheltuielile cu impozitul pe profit și cheltuielile de
protocol. În cadrul cheltuielilor de protocol se
includ și cheltuielile înregistrate cu taxa pe valoarea
adăugată colectată potrivit prevederilor titlului VII,
pentru cadourile oferite de contribuabil, cu valoare
mai mare de 100 lei;”
Din analiza temeiului normativ reținem că aceste

cheltuieli de protocol au o deducere limitată la
calculul impozitului pe profit în procentul de 2%
din baza de calcul. Baza de calcul este: profitul net
contabil la care se adaugă cheltuiala cu impozitul pe
profit și cheltuiala de protocol.
De asemenea, cheltuiala cu ajustarea TVA pentru

cadouri are același regim de cheltuieli de protocol.
Sumele ce exced procentului de 2% din baza mai
sus amintită vor fi considerate cheltuieli
nedeductibile la calculul impozitului pe profit.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Vânzări de marfă prin platforma Amazon din

Germania. Transportul bunurilor din România
în Germania. Implicații fiscale privind TVA.
Societatea CONFECȚII TRADIȚIONALE SRL

este persoană juridică română înființată conform
Legii nr. 31/1990 privind societățile. Societatea este
înregistrată în scopuri de TVA. Aceasta are ca
obiect de activitate realizarea de confecții cu motive
florale tradiționale românești. Societatea este listată
în platforma de vânzare Amazon și periodic
transportă bunuri din România într-un depozit al
societății Amazon situat în Germania. De aici
bunurile sunt livrate către persoane fizice din
Germania și uneori din alte state membre. Ce
tratament fiscal urmărim din punctul de vedere al
TVA la aceste livrări prin intermediul companiei
Amazon? Realizează societatea din România un
sediu permanent în Germania?
Pentru a stabili tratamentul fiscal trebuie să

formulăm corect o întrebare: cunoaștem sau nu
cunoaștem cumpărătorul la momentul livrării?
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

(cumpărătorul este persoană neimpozabilă). De

asemenea, trebuie să stabilim dacă există acel
cumpărător la momentul transportului bunurilor.
Răspunsul poate să fie:

a) cunoaștem cumpărătorul la momentul vânzării
din România. În acest caz discutăm de o livrare la
distanță.
b) nu cunoaștem cumpărătorul și efectuăm un
transfer (nontransfer).
Din punct de vedere fiscal, până la atingerea

plafonului vânzărilor de bunuri la distanța din
Germania, acest transport de bunuri din România în
Germania este un nontransfer (nici livrare
intracomunitară și nici achiziția intracomunitară în
Germania), factura se emite cu TVA din România
raportându-ne la prevederile de la art. 270 alin. (12)
lit. a) din Codul fiscal.
După atingerea plafonului de 100.000 euro (valoare

fără TVA), cât reprezintă plafonul la distanță din
Germania, societatea din România trebuie să obțină
un cod de TVA din Germania, iar vânzările către
clienții din Germania se vor factura cu TVA din
Germania. Societatea depune decont de TVA în
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Germania și achită TVA la bugetul german în

condițiile legislației din Germania.
În acest context, pentru transportul bunurilor din

România în Germania sunt aplicabile prevederile de
la art. 270 alin. (10) – (11) din Codul fiscal, astfel:
„10) Este asimilat cu livrarea intracomunitară cu
plată transferul de către o persoană impozabilă de
bunuri aparținând activității sale economice din
România într-un alt stat membru, cu excepția
nontransferurilor prevăzute la alin. (12). Norme
metodologice
(11) Transferul prevăzut la alin. (10) reprezintă
expedierea sau transportul oricăror bunuri mobile
corporale din România către alt stat membru, de
persoana impozabilă sau de altă persoană în contul
său, pentru a fi utilizate în scopul desfășurării
activității sale economice”.
Din analiza acestui temei normativ vom retine

următoarele consecințe fiscale:
- Societatea efectuează o livrare intracomunitară
de bunuri scutită de TVA cu drept de deducere pe
care o va raporta la rd. 1 din decontul de TVA.
Livrarea va fi declarată în Declarația 390 cu
atributul „L” – livrare intracomunitară în baza
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

codului de TVA deținut în Germania;

- Documentul pentru acest transfer este o
autofactură având ca valoare costul de achiziție al
bunurilor transportate în Germania.
Notă: autofactura este un document doar pentru

evidența TVA și nu este un document care să
genereze venituri.
Apreciem că poate fi înregistrată în contabilitate

mutarea stocului prin articolul:
357 „Mărfuri la terți” = 371 „Mărfuri” cu valoarea
costului istoric al mărfurilor.
- În Germania, în baza codului de TVA din acest

stat, se va efectua taxare inversă și se va declara
achiziția intracomunitară în sistemul VIES avându-
se în vedere codul de TVA din România;
- Vânzarea către clienții din Germania conduce
la colectarea și facturarea TVA prin emiterea unei
facturi ce va menționa TVA datorată bugetului de
stat din Germania.
Apreciem că înregistrarea în contabilitate a

vânzărilor se contabilizează prin articolul:
4111 „Clienți” = 707 „Venituri din mărfuri” cu
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

venitul din vânzare;

4111 „Clienți” = 4427 „TVA colectată – analitic
distinct – tranzacții Germania”.
Notă: sumele înregistrate în contabilitate pe seama

contului 4427 „TVA colectată – analitic distinct –
tranzacții Germania” nu se vor regăsi în decontul de
TVA din România, acestea fiind înregistrate distinct
de TVA pentru tranzacțiile de pe teritoriul
României.
Scăderea din gestiune a stocului se reflectă prin

articolul:
607 „Cheltuieli cu mărfurile” = 357 „Mărfuri la
terți” cu valoarea costului istoric.
Apreciem că nu se realizează un sediu permanent în

Germania pentru bunurile gestionate de Amazon. S-
ar fi realizat un sediu permanent în Germania doar
dacă Amazon punea la dispoziția societății din
România un stand distinct alocat doar pentru
societatea din România identificat printr-o suprafață
exactă.
În ce privește sumele colectate de Amazon pentru

serviciul de depozitare, transport, manipulare,
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

reclamă și publicitate apreciem că acestea sunt

taxabile în România, din punctul de vedere al TVA,
raportându-ne la prevederile art. 278 alin. (2)
coroborat cu art. 307 alin. (2) din Codul fiscal.
Societatea din România va aplica măsura de

simplificare – taxare inversă înregistrând ca sumă
deductibilă și sumă colectată TVA aferentă
achiziției de servicii cu declararea sumelor la rd. 7
și 7.1, respectiv rd. 20 și 20.1 din decontul de TVA.
Se vor declara aceste servicii și în declarația 390.
Compania Amazon trebuie să emită o factură. În

lipsa unei facturi, dacă există un alt document ce
conține toate documentele unei facturi, autoritățile
fiscale nu trebuie să anuleze deducerea TVA din
debitul contului de TVA deductibilă conform norme
de aplicare pentru art. 299 din Codul fiscal regăsite
la pct. 69 alin. (8) din HG nr. 1/2016. Desigur, în
lipsa oricărui document societatea din România nu
poate justifica aplicarea corectă a taxării inverse și
este obligată la plata TVA.
În cazul în care compania Amazon facturează un

serviciu de comision, acest comision este în sfera
impozitului pe venitul realizat de nerezidenți din
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

România raportându-ne la prevederile art. 223 alin.

(1) lit. f) din Codul fiscal.
În conceptul Codului fiscal, prin comision se

înțelege noțiunea reglementată de art. 7 pct. 9 din
Codul fiscal, astfel:
„9. comision - orice plată în bani sau în natură
efectuată către un broker, un agent comisionar
general sau către orice persoană asimilată unui
broker sau unui agent comisionar general, pentru
serviciile de intermediere efectuate în legătură cu o
operațiune economică”.
Noi apreciem că faptic, compania Amazon se

comportă ca un agent comisionar general întrucât
realizează intermedierea între societatea din
România și clienții din Germania.
În esență, sumele plătite pentru comision trebuie

impozitate cu procentul de 16%, trebuie plătite la
bugetul de stat până pe data de 25 a lunii următoare
și până în 31 ianuarie din anul următor trebuie
declarate în declarația 207.
Este foarte puțin probabil ca Amazon să vă prezinte

certificatul de rezidență fiscală și este imposibil de
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

realizat fizic stopajul la sursă întrucât Amazon

reține în mod automat aceste sume din încasările de
la clienți. Astfel, baza de calcul a impozitului se va
determina prin metoda sutei majorate.
Pentru celelalte categorii de servicii (transport,

depozitare, manipulare) apreciem că nu sunt în
sfera impozitării datorate de nerezidenți deoarece
nu sunt în sfera de aplicare a art. 223 din Codul
fiscal, temei normativ ce reglementează impunerea
veniturilor realizate de nerezidenți.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Aspecte financiar-contabile privind achizițiile

online de produse fabricate în China ce sunt
refacturate către persoane fizice din SUA și
Australia. Transportul direct pe ruta China
către SUA și Australia.
Societatea ALIBABA ROMÂNIA SRL, persoană

juridică română, neînregistrată în scopuri de TVA,
conduce contabilitatea conform OMFP nr.
1802/2014, cu modificări ulterioare. Aceasta
achiziționează bunuri electronice de la o persoană
juridică chineză deținătoare a unui magazin online.
Bunurile sunt refacturate către persoane fizice din
SUA și către persoane fizice din Australia. Bunurile
sunt transportate din China direct la domiciliul
persoanei fizice din celelalte două state fără a
tranzita teritoriul Comunității Europene. Ce
procedură urmărim în legătură cu aceste tranzacții?
Sunt aceste livrări de bunuri în sfera TVA în
România? Se datorează taxe vamale și TVA pentru
introducerea acestor bunuri în SUA și Australia? Ce
monografie contabilă este aplicabilă?
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Prin transportul bunurilor din China în SUA sau în

Australia fără ca bunurile să tranziteze teritoriul
comunității sau teritoriul României se efectuează o
livrare de bunuri ce nu este în sfera TVA în
România întrucât nu se îndeplinește condiția de la
art. 268 alin. (2) lit. b) din Codul fiscal, locul
livrării de bunuri nu este în România.
Cu toate acestea, valoarea bunurilor facturate către

clienți din SUA și din Australia ce provin din China
sunt luate în considerare la determinarea plafonului
de 300.000 lei, plafon de la care
microîntreprinderea are obligația să se înregistreze
în scopuri de TVA conform art. 316 alin. (1)
coroborat cu art. 310 din Codul fiscal.
Prevederile din normele metodologice pentru art.

310 și 316 din Codul fiscal regăsite la pct. 83 alin.
(1) din HG nr. 1/2016 menționează în mod expres
că tranzacțiile cu locul livrării în străinătate sunt în
sfera plafonului amintit, astfel:
„83. (1) În sensul art. 310 alin. (1) și art. 316 alin.
(1) lit. a) din Codul fiscal, persoana impozabilă cu
sediul activității economice în România, care
realizează sau intenționează să realizeze o activitate
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

economică ce implică operațiuni taxabile scutite de

taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere
și/sau operațiuni rezultate din activități economice
pentru care locul livrării/prestării se consideră ca
fiind în străinătate, dacă taxa ar fi deductibilă, în
cazul în care aceste operațiuni ar fi fost realizate în
România, se consideră că aplică regimul special de
scutire pentru întreprinderile mici, dacă nu solicită
înregistrarea în scopuri de TVA la organul fiscal
competent înainte de realizarea unor astfel de
operațiuni, conform art. 316 alin. (1) lit. a) din
Codul fiscal”.
După ce societatea se înregistrează în scopuri de

TVA, livrările din China către clienți din SUA și
Australia se vor factura în regim de scutire de TVA
tot datorită faptului că bunurile nu intră pe teritoriul
României.
Veniturile și cheltuielile realizate din această

tranzacție sunt impozabile în România.
Din punctul de vedere al introducerii unor bunuri pe
teritoriul SUA și pe teritoriul Australiei, apreciem
că aceste bunuri sunt supuse taxelor vamale așa
cum impune legislația acestor țări.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

SUA nu a introdus în legislație TVA, însă în

Australia există și are cota de 20%. În mod normal,
la intrarea bunurilor pe teritoriul acestor state
trebuie plătite taxele vamale și, după caz, TVA. În
această situație, este puțin probabil ca un
cumpărător din SUA și Australia să aibă inițiativa
depunerii documentațiilor de import și plata taxelor
vamale.
Societatea din România trebuie să își determine un

preț de vânzare care să cuprindă pe lângă costurile
de achiziție, distribuție și rata de profit a societății,
trebuie să cuprinsă o sumă de bani necesară pentru
plata taxelor vamale, respectiv pentru plata
formalităților de punere în liberă circulație a
bunurilor pe teritoriul celor două state unde se
realizează importul.
Aceste condiții de livrare sunt cunoscute în practică

ca și condiții INCOTERMS DDP - Delivered duty
paid - livrat cu taxe vamale plătite. Această condiție
reflectă o vânzare cu transport până la un punct de
destinație agreat cu beneficiarul, iar bunurile au
taxele vamale plătite.
Desigur, ar putea fi vândute aceste bunuri și în

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

condiția DDU - Delivered duty unpaid – livrat fără

taxe vamale, caz în care persoana fizică ar trebui să
plătească taxe vamale, situație mai riscantă din
punct de vedere fiscal față de autoritățile vamale
din SUA și Australia.
Din punctul de vedere a unei monografii contabile

apreciem că achiziția de bunuri se înregistrează în
contabilitate prin înregistrările:
371 „Mărfuri” = 401 „Furnizori” cu valoarea
costului de achiziție, inclusiv cheltuielile cu
transportul, respectiv cheltuielile cu ambalare,
asigurare, transbordare, etc.
Vânzarea bunurilor se înregistrează prin articolul

contabil:
4111 „Clienți” = 707 „Venituri din mărfuri” cu
prețul de vânzare.
Cheltuielile cu taxele vamale plătite în alte state se

înregistrează prin articolul:
635 „Cheltuieli cu alte taxe și impozite” = 446
„Alte impozite și taxe – analitic distinct” cu
valoarea sumelor plătite în respectivele state;
607 „Cheltuieli cu mărfurile” = 371 „Mărfuri” cu
valoarea costului de achiziție pentru mărfurile
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

vândute.
Capitolul 6. Elemente combaterea spălarii banilor;
Sinteză pentru Legea nr. 129/2019 pentru

combaterea spălării banilor și finanțarea
terorismului
Capitolul I – să înțelegem termenii și

sfera de aplicare
Sensul legii este de a prevenii posibilitatea

spălării banilor și finanțării terorismului prin
proceduri interne ocazia cu care intervine
obligația raportării către Oficiul național de
prevenire și combatere a spălării banilor –
denumit Oficiu în acest material. Oficiul este
Autoritatea decizională cu privire la aplicarea
acestei legi.
Cine sunt entitățile raportoare – art. 5

din lege?
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Entitățile raportoare sunt:

a) instituţiile de credit persoane juridice
române şi sucursalele instituţiilor de credit
persoane juridice străine;
b) instituţiile financiare persoane juridice
române şi sucursalele instituţiilor financiare
persoane juridice străine;
c) administratorii de fonduri de pensii
private, în nume propriu şi pentru fondurile
de pensii private pe care le administrează,
cu excepţia caselor de pensii ocupaţionale
profesionale;
d) furnizorii de servicii de jocuri de noroc;
e) auditorii, experţii contabili şi contabilii
autorizaţi, cenzorii, persoanele care acordă
consultanţă fiscală, financiară, de afaceri
sau contabilă;
f) notarii publici, avocaţii, executorii
judecătoreşti şi alte persoane care exercită
profesii juridice liberale, în cazul în care
acordă asistenţă pentru întocmirea sau
perfectarea de operaţiuni pentru clienţii lor
privind cumpărarea ori vânzarea de bunuri
imobile, acţiuni sau părţi sociale ori
elemente ale fondului de comerţ,
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

administrarea instrumentelor financiare,

valorilor mobiliare sau a altor bunuri ale
clienţilor, operaţiuni sau tranzacţii care
implică o sumă de bani sau un transfer de
proprietate, constituirea sau administrarea
de conturi bancare, de economii ori de
instrumente financiare, organizarea
procesului de subscriere a aporturilor
necesare constituirii, funcţionării sau
administrării unei societăţi; constituirea,
administrarea ori conducerea unor astfel de
societăţi, organismelor de plasament
colectiv în valori mobiliare sau a altor
structuri similare, precum şi în cazul în care
participă în numele sau pentru clienţii lor în
orice operaţiune cu caracter financiar ori
vizând bunuri imobile;
g) furnizorii de servicii pentru societăţi sau
fiducii, oricare ar fi alte servicii prestate;
h) agenţii imobiliari;
i) alte entităţi şi persoane fizice care
comercializează, în calitate de profesionişti,
bunuri sau prestează servicii, în măsura în
care efectuează tranzacţii în numerar a
căror limită minimă reprezintă echivalentul
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

în lei a 10.000 euro, indiferent dacă

tranzacţia se execută printr-o singură
operaţiune sau prin mai multe operaţiuni
care au o legătură între ele.
Ce reprezintă noțiunea de beneficiar

real – art. 4 din lege?
Prin beneficiar real se înţelege orice

persoană fizică ce deţine sau controlează în
cele din urmă clientul şi/sau persoana fizică
în numele căruia/căreia se realizează o
tranzacţie, o operaţiune sau o activitate.
Legea stabilește că se va înțelege în mod

obligatoriu cel puțin următoarele situații de
identificare a unui beneficiar real:
,,I. Pentru societățile înființate conform Legii

nr. 31/1990 privind societățile cu modificări
1. persoana sau persoanele fizice care deţin
ori controlează în cele din urmă o persoană
juridică prin exercitarea dreptului de
proprietate, în mod direct sau indirect,.
Acest criteriu este considerat a fi îndeplinit
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

în cazul deţinerii a cel puţin 25% din acţiuni

plus o acţiune sau participaţia în capitalurile
proprii ale persoanei juridice într-un procent
de peste 25%;
2. persoana sau persoanele fizice ce asigură

conducerea persoanei juridice
b) în cazul fiduciilor:
1. constituitorul/constituitorii;
2. fiduciarul/fiduciarii;
3. protectorul/protectorii, dacă există;
4. beneficiarii sau, în cazul în care
persoanele care beneficiază de construcţia
juridică sau entitatea juridică nu au fost încă
identificate, categoria de persoane în al
căror interes principal se constituie sau
funcţionează construcţia juridică sau
entitatea juridică;
5. oricare altă persoană fizică ce exercită
controlul în ultimă instanţă asupra fiduciei
prin exercitarea directă sau indirectă a
dreptului de proprietate sau prin alte
mijloace;
c)în cazul entităţilor juridice precum
fundaţiile şi al construcţiilor juridice similare
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

fiduciilor, persoana fizică (persoanele fizice)

care ocupă poziţii echivalente sau similare
celor menţionate la lit. b);
Capitolul al II lea
Ce tipuri de tranzacții se raportează?
Există două tipuri de tranzacții supuse

raportării:
a) raportul pentru tranzacții suspecte;
b) raportul pentru tranzacții ce nu sunt cu
indicatori de suspiciune.
Depunerea raportului pentru tranzacții

suspecte: entitățile raportoare depun
raportul pentru tranzacții suspecte indiferent
de suma transferată dacă acestea cunosc,
suspectează sau au motive rezonabile să
suspecteze că bunurile provin din infracțiuni
de spălare de bani sau au legătură cu
finanțarea terorismului, persoana implicată
nu este cine pretinde a fi, sunt suspiciuni cu
privire la scopul și motivația economică a
tranzacției.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Transmiterea raportului pentru

tranzacții nesuspecte – art. 7 din lege
Instituțiile financiare raportează către oficiu

tranzacțiile ce depășesc 15.000 euro.
Celelalte entități raportoare raportează
tranzacțiile ce depășesc 10.000 euro.
Remiterile de bani (transferuri ce nu folosesc

conturi bancare) se raportează când
depășesc 2.000 euro.
Termenele de comunicare a rapoartelor

la oficiu:
a) raportarea tranzacțiilor considerate

suspecte se va face de îndată (instant când
ai luat la cunoștință);
b) tranzacțiile considerate nesuspecte se vor
raporta în termen de 3 zile.
Obligația de recunoaștere a clientelei –

art. 11 din lege:
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Legea impune măsuri standard de

cunoaştere a clientelei. Acestea sunt:
a) identificarea clientului şi verificarea
identităţii acestuia pe baza documentelor,
datelor sau informaţiilor obţinute din surse
credibile şi independente;
b) identificarea beneficiarului real şi
adoptarea de măsuri rezonabile pentru a
verifica identitatea acestuia, astfel încât
entitatea raportoare să se asigure că a
identificat beneficiarul real;
c) evaluarea privind scopul şi natura relaţiei
de afaceri şi, dacă este necesar, obţinerea
de informaţii suplimentare despre acestea;
d) realizarea monitorizării continue a relaţiei
de afaceri, inclusiv prin examinarea
tranzacţiilor încheiate pe toată durata
relaţiei respective.
Notă: instituțiile bancare nu vor furniza

conturi sau carnete bancare anonime dacă
nu este cunoscut titularul sau beneficiarul
real.
Care sunt elementele minime de

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

identificare a clientelei?
a) în cazul persoanelor fizice - toate
datele de stare civilă prevăzute în
documentele de identitate prevăzute de
lege;
 numele, prenumele şi pseudonimul, dacă
este cazul;
 data şi locul naşterii;
 codul numeric personal sau, dacă este
cazul, un alt element unic de identificare
similar;
 adresa la care locuieşte şi identificarea
regimului juridic al acesteia, respectiv
dacă este domiciliu, reşedinţă ori alt
atribut de identificare de acelaşi tip;
 cetăţenia;
 ocupaţia şi, după caz, numele
angajatorului ori natura activităţii
proprii;
 numărul de telefon, fax, adresa de poştă
electronică, dacă există;
 scopul şi natura relaţiei de afaceri cu
instituţia;
 sursa fondurilor ce urmează să fie
utilizate în derularea relaţiei de afaceri;
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

 încadrarea în categoria persoanelor

expuse public sau deţinerea calităţii de
membru al familiei unei persoane expuse
public ori de persoană cunoscută ca
asociat apropiat al unei persoane expuse
public;
 informaţiile prevăzute la alin. (3)
referitoare la beneficiarul real, dacă este
diferit de client.
b) în cazul persoanelor juridice - datele

cuprinse în actele constitutive sau
certificatul de înmatriculare şi datele
reprezentantului legal al persoanei
juridice care încheie contractul;
 denumirea;
 forma juridică;
 codul de identificare fiscală şi/sau
numărul de înregistrare de la registrul
comerţului sau informaţia echivalentă
pentru persoanele juridice străine;
 sediul social şi, dacă este cazul, sediul
real;
 numărul de telefon, fax, adresa de poştă
electronică, după caz;
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

 tipul şi natura activităţii desfăşurate;

 informaţiile prevăzute la art. 9 alin. (2)
pentru persoanele care reprezintă
clientul în relaţie cu instituţia şi puterile
acestora de angajare a entităţii;
 scopul şi natura relaţiei de afaceri cu
instituţia;
 informaţiile referitoare la beneficiarul
real prevăzute la art. 8 alin. (3).
Suplimentar: Există măsuri de simplificare a
cunoașterii clientelei, respectiv măsuri
extinse.
Persoana desemnată – art. 23 din lege:
Entităţile raportoare au obligaţia de a

desemna una sau mai multe persoane
care au responsabilităţi în aplicarea
prezentei legi, cu precizarea naturii şi
limitelor responsabilităţilor încredinţate, ale
căror nume vor fi comunicate Oficiului,
exclusiv în format electronic, prin canalele
puse la dispoziţie de către acesta.
Instituţiile de credit şi instituţiile financiare

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

au obligaţia de a desemna un ofiţer de

conformitate la nivelul conducerii, care
coordonează implementarea politicilor şi
procedurilor interne pentru aplicarea
prezentei legi.
Foarte important: Dispoziţiile alin. (1) nu

sunt aplicabile persoanelor fizice ce au
calitatea de entitate raportoare, precum şi
entităţilor raportoare prevăzute la art. 5
alin. (1) lit. i).
Capitolul al III lea

Declararea la Oficiu a beneficiarului real
Persoanele juridice supuse înregistrării la

Registrul Comerțului vor depune la Registrul
Comerțului o declarație privind beneficiarul
real în următoarele situații:
- la înmatriculare, anual sau ori de câte ori
intervine o modificare a declarației.
Declarația anuală se depune la Registrul

Comerțului în termen de 15 zile de la
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

aprobarea situațiilor financiare anuale, iar

dacă intervine o modificare în termen de 15
zile (a se reține 15 zile de la AGA – și nu de
la trimitere la ANAF).
Foarte important – art. 62 din lege:
În termen de 12 luni de la intrarea în

vigoare a prezentei legi, până în 21.07.2020
trebuie depusă la Registrul Comerțului
declarația cu beneficiarul real. Atenție, cele
15 zile termen de depunere a declarației cu
beneficiarul real pentru aprobarea situațiilor
financiare este anterior și are prioritate.
Tot în termen de 12 luni și asociațiile și

fundațiile trebuie să realizeze cerințele de
conformare la prezenta lege.
Important la dublu: declarația cu

beneficiarul real se poate da fie în fața
reprezentantului Registrului Comerțului sau
se poate depune în forma autentică (notar
public), și se comunică personal sau prin
reprezentant.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

 Declarația cu beneficiarul real conține

elementele următoare: numele,
prenumele, data naşterii, codul numeric
personal, seria şi numărul actului de
identitate, cetăţenia, domiciliul sau
reşedinţa.
Un formular poate fi descărcat aici:

https://www.onrc.ro/templates/site/formula
re/declaratie%20beneficiar%20real_v4.pdf
Pro memoria: de la data intrării în vigoare

a legii (21 iulie 2019) se desființează dreptul
de a emite acțiuni la purtător. Deținătorii de
acțiuni la purtător au termen de 18 luni de
la data intrării în vigoare a prezentei legi
pentru a le depune la sediul societății
emitente în scopul convertirii în acțiuni
nominale și pentru modificarea actului
constitutiv.
Capitolul al IV lea- Concluzii!

Acest material este o sinteză un punct de
pornire. Trebuie extinsă analiza
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

personalizată pentru fiecare persoană in

parte.
Și..... mai ales trebuie aplicată legea pentru

că amenzile sunt uriașe.
Și cam cât de uriașe sunt amenzile?
Să vedem ce zice legiuitorul:

,, Art. 43. - (1) Constituie contravenţie
următoarele fapte, dacă nu au fost săvârşite
în astfel de condiţii încât să constituie
infracţiuni:
a) nerespectarea obligaţiilor prevăzute la
art. 6 alin. (1) - (3), art. 8 alin. (1), (3), (4)
şi (14), art. 9 alin. (1), art. 10, art. 11 alin.
(1), (4) - (9), art. 13 alin. (1) - (6), art. 14-
16, art. 17 alin. (1) - (3) şi (6) - (14), art.
18 alin. (2), (3), (6) şi (8), art. 19 alin. (1) -
(4), (10) şi (11), art. 21 alin. (1) - (3), art.
23 alin. (1) - (3), (5) şi (6), art. 24 alin. (1)
- (7) şi (9), art. 26 alin. (5);
b) nerespectarea obligaţiilor prevăzute la
art. 25;
c) nerespectarea obligaţiilor prevăzute la
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

art. 7 alin. (1) - (5) şi (7), art. 8 alin. (12),

art. 26 alin. (4), art. 32 alin. (2) şi art. 33
alin. (2) - (4);
d) neîndeplinirea obligaţiei de raportare
prevăzute la art. 6, atunci când organul de
conducere, de administrare şi de control al
societăţii, director sau un angajat al entităţii
raportoare a dezvăluit la nivel intern
existenţa unor indicii sau certitudini despre
faptul că o faptă sau o tranzacţie a fost
legată de spălarea banilor sau de finanţarea
terorismului;
e) obstrucţionarea activităţii de control şi
supraveghere, inclusiv nefurnizarea,
furnizarea cu întârziere sau furnizarea de
date şi informaţii eronate în aplicarea
dispoziţiilor prezentei legi;
f) neîndeplinirea obligaţiei prevăzute la
art. 37 alin. (2) şi (3);
g) iniţierea sau continuarea relaţiei de
afaceri sau executarea unor tranzacţii cu
încălcarea prevederilor prezentei legi.

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

(2) Pentru persoanele fizice, contravenţiile

prevăzute la alin. (1) lit. a), d) şi g) se
sancţionează cu avertisment sau amendă de
la 25.000 lei la 150.000 lei, contravenţiile
prevăzute la alin. (1) lit. b) se sancţionează
cu avertisment sau amendă de la 20.000
lei la 120.000 lei, iar contravenţiile
prevăzute la alin. (1) lit. c), e) şi f) se
sancţionează cu avertisment sau amendă de
la 10.000 lei la 90.000 lei.
(3) Pentru persoanele juridice
contravenţiile prevăzute la alin. (1) se
sancţionează cu avertisment sau cu amendă
prevăzută la alin. (2) ale cărei limite
maxime se majorează cu 10% din
veniturile totale raportate la perioada
fiscală încheiată, anterioară datei
întocmirii procesului-verbal de constatare şi
sancţionare a contravenţiei. Sancţiunile şi
măsurile pot fi aplicate membrilor organului
de conducere şi altor persoane fizice care
sunt responsabile de încălcarea legii.
(4) Prevederile art. 8 alin. (2) lit. a) din
Ordonanţa Guvernului nr. 2/2001, aprobată
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

cu modificări şi completări prin Legea nr.

180/2002, cu modificările şi completările
ulterioare, nu se aplică sancţiunilor
prevăzute la alin. (2), (3) şi (5).
(5) În situaţia în care oricare dintre
contravenţiile de la alin. (1) este săvârşită
de o instituţie financiară, alta decât cele
supravegheate de Banca Naţională a
României, şi dacă aceasta este gravă,
repetată, sistematică sau o combinaţie a
acestora, fără a fi săvârşită în astfel de
condiţii încât să constituie infracţiune,
limitele superioare ale amenzilor prevăzute
la alin. (2) şi (3) se majorează astfel:
a) pentru persoanele juridice cu
5.000.000 lei;
b) pentru persoanele fizice cu 50.000
lei.
Super bonus: Pentru Legea nr.

129/2019 perioada de prescriere a
amenzilor este de............ nu mai puțin
de..... și ceva mai mult adică.....
chiar 5 ani!
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Capitolul 7. Elemente inchidere inchidere

exerciutiu financiar 2019. Provizioane si
elemente deductibile.
Proceduri contabile și fiscale privind

provizioanele pentru pierderile din creanțe
generate de insolvență.
Să ne amintim de art. 25 alin. (4) lit. c) din

Codul fiscal.
Nu sunt cheltuieli deductibile:

c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor
sau a mijloacelor fixe amortizabile constatate lipsă
din gestiune ori degradate, neimputabile, precum și
taxa pe valoarea adăugată aferentă, dacă aceasta
este datorată potrivit prevederilor titlului VII.
Aceste cheltuieli sunt deductibile în următoarele
situații/condiții:
1. bunurile/mijloacele fixe amortizabile distruse ca
urmare a unor calamități naturale sau a altor cauze
de forță majoră, în condițiile stabilite prin norme;
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

2. bunurile/mijloacele fixe amortizabile pentru care

au fost încheiate contracte de asigurare;
3. bunurile/mijloacele fixe amortizabile degradate
calitativ, dacă se face dovada distrugerii;
4. alimentele destinate consumului uman, cu data-
limită de consum aproape de expirare, altele decât
cele aflate în situațiile/condițiile prevăzute la pct. 1 și
2, dacă transferul acestora este efectuat potrivit
prevederilor legale privind diminuarea risipei
alimentare;
5. subprodusele de origine animală, nedestinate
consumului uman, altele decât cele aflate în
situațiile/condițiile prevăzute la pct. 1 - 3, dacă
eliminarea acestora este efectuată potrivit
prevederilor legale privind diminuarea risipei
alimentare;
6. produsele agroalimentare, devenite improprii
consumului uman sau animal, dacă
direcționarea/dirijarea vizează transformarea
acestora în compost/biogaz sau neutralizarea
acestora, potrivit prevederilor legale privind
diminuarea risipei alimentare;
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

7. alte bunuri decât cele aflate în situațiile/condițiile

prevăzute la pct. 1 - 6, dacă termenul de
valabilitate/expirare este depășit, potrivit legii;
Nu sunt cheltuieli deductibile:
h) pierderile înregistrate la scoaterea din

evidență a creanțelor, pentru partea neacoperită
de provizion, potrivit art. 26, precum și cele
înregistrate în alte cazuri decât următoarele:
1. punerea în aplicare a unui plan de

reorganizare confirmat printr-o sentință
judecătorească, în conformitate cu prevederile
Legii nr. 85/2014;
2. procedura de faliment a debitorilor a fost

închisă pe baza hotărârii judecătorești;
3. debitorul a decedat și creanța nu poate fi

recuperată de la moștenitori;
4. debitorul este dizolvat, în cazul societății cu

răspundere limitată cu asociat unic, sau lichidat,
fără succesor;
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

5. debitorul înregistrează dificultăți financiare

majore care îi afectează întreg patrimoniul;
Norme metodologice
6. au fost încheiate contracte de asigurare
Societatea INIMĂ GENEROASĂ SRL este

persoană juridică română, înființată conform
Legii nr. 31/1990 privind societățile, înregistrată
în scopuri de TVA și plătitoare de impozit pe
profit, ce conduce contabilitatea conform
prevederilor OMFP nr. 1802/2014 privind
contabilitatea. Aceasta a efectuat în luna mai
2017 o livrare de bunuri către un client. În luna
iulie 2017, clientul intră în procedura
insolvenței, iar societatea constituie un provizion
pentru clientul neîncasat. În luna septembrie
2018, se aprobă planul de reorganizare al
clientului, prin care se anulează în procent de
95% creanța deținută de societatea noastră.
Poate societatea, în anul 2019, conform
modificărilor normative, să efectueze ajustarea
creanței pierdute și să efectueze regularizarea
TVA în favoarea societății? Ce articole contabile
sunt aplicabile și care sunt procedurile în
legătură cu provizionul existent?
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Pentru situația descrisă, noi apreciem că

ajustarea TVA, respectiv pierderea din creanță
se putea realiza încă din septembrie 2018, data la
care s-a aprobat planul de reorganizare având în
vedere prevederile de la art. 287 lit. d) din Codul
fiscal, în forma aplicabilă chiar în anul 2018.
Notă: modificările din anul 2019 fac referire la

procedura deschiderii falimentului anterior datei
de 01 ianuarie 2019, falimente pentru care nu
există procedura de închidere a falimentului.
Acestea nu sunt aplicabile pierderilor din
creanțe generate de aprobarea planului de
reorganizare în procedura falimentului.
Desigur, același temei normativ enumerat

anterior permite ajustarea bazei de impozitare
într-o perioadă de 5 ani, începând cu 01 ianuarie
a anului următor celui în care a fost aprobat
planul de organizare.
Astfel, ajustarea bazei TVA se poate face oricând

în anul 2019, inclusiv în luna aprilie la data
prezentei opinii. Ajustarea se efectuează prin
emiterea unei facturi de stornare cu semnul
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

minus. Legiuitorul a precizat în mod expres că

această factură de ajustare nu se va trimite
societății în insolvență, conform prevederilor de
la art. 330 alin. (2) din Codul fiscal.
Desigur, se menține obligația declarării facturii

în decontul de TVA – formular 300 și în
declarația recapitulativă formular 394. Apreciem
că radierea creanței se va înregistra în
contabilitate prin articolele contabile:
654 „Cheltuieli cu pierderi din creanțe” = 4111
„Clienți” / 4118 „Clienți incerți” cu valoarea
bazei TVA.
Foarte important: având în vedere că data

hotărârii este din anul 2018, considerăm că
această cheltuială trebuie înregistrată în
situațiile financiare ale anului 2018 dacă acestea
nu au fost depuse. Implicit se impune un recalcul
al impozitului pe profit pentru anul 2018.
În cazul în care au fost deja depuse situațiile

financiare apreciem că înregistrarea ajustării
bazei e va face la data curentă ținând cont de
valoarea sumei semnificativă sau
nesemnificativă în funcție de manualul de
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

politici contabile.
Dacă suma este nesemnificativă se va înregistra

pe seama cheltuielii din exercițiul curent. Dacă
suma este semnificativă se va înregistra pe
seama contului de rezultat reportat 1174
rezultatul reportat din corectarea erorilor
contabile cu obligația depunerii unde declarații
rectificative pentru impozitul pe profit aferent
anului 2018.
Pentru TVA apreciem că înregistrările contabile

sunt:
4111 „Clienți” / 4118 „Clienți incerți” = 4427

„TVA colectată” / 4428 „TVA neexigibilă” cu
valoarea TVA cu suma în minus (stornare TVA).
De reținut: cheltuielile cu pierderile din creanțe

pentru operatorii economici plătitori de impozit
pe profit sunt integral deductibili la calculul
impozitului pe profit, indiferent dacă a fost sau
nu constituit un provizion, conform art. 25 alin.
(4) lit. h) pct. 1 din Codul fiscal.
Având în vedere pierderea din creanță generată

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

de planul de reorganizare, suma aferentă

provizionului ce acoperea această pierdere nu
mai are obiect, iar provizionul trebuie virat la
venituri. Înregistrare contabilă:
491 „Deprecieri creanțe clienți” = 7814 „Venituri
din depreciere creanțe clienți”.
Din punct de vedere fiscal, urmărim aspectele:

suma venitului ce corespunde unei cheltuieli
deductibile din provizion este venit impozabil la
calculul impozitului pe profit. Suma venitului
aferentă cheltuielilor nedeductibile este
neimpozabilă la calculul impozitului pe profit
conform art. 25 lit. d) din Codul fiscal.
2. Regimul contabil si fiscal al provizioanelor

pentru garanții de bună execuție acordate în
activitatea de construcții montaj.
Sa presupunem că o societate conduce

contabilitatea conform OMFP nr. 1802/2014 și
efectuează lucrări de construcții montaj către
clienți, pentru care acordă o garanție de bună
execuție de 5% din valoarea lucrărilor. Garanția
se constituie de către client într-un cont bancar
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

închis pentru societate, iar sumele din contul de

garanție pot fi utilizate doar după expirarea
perioadei de garanție si cu acordul clientului.
Vom vedea in continuare ce monografie

contabilă este aplicabilă, presupunând – pentru
ușurința in calcul si in exemplificare - că
valoarea unei lucrări este de 10.000 lei + TVA.
Deoarece firma care executa lucrarea de

construcții montaj aplica sistemul de TVA cu
exigibilitate normală, la emiterea facturii se vor
efectua următoarele înregistrări contabile:
4111 „Clienți” = 704 „Venituri din prestări

servicii” cu suma de 10.000 lei.
4111 „Clienți” = 4427 „TVA colectată” cu suma

de 1.900 lei (TVA 19%).
Scăderea din gestiune se reflectă în contabilitate

prin articolul
712 „Venituri aferente costurilor serviciilor în

curs de execuție” = 332 „Servicii în curs de
execuție”, cu valoarea costului de producție
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

determinat lunar.
Apreciez ca fiind obligatorie aplicarea

contabilității de producție pentru lucrările de
construcții montaj, dacă ne raportăm la
prevederile O.M.F.P. nr. 1826 / 2003, referitoare
la contabilitatea de gestiune.
În acest context, apreciez că, anterior vânzării,

lucrările de construcții montaj trebuie
contabilizate pe seama costului de producție,
astfel:
332 „Servicii în curs de execuție” = 712

„Venituri aferente costurilor serviciilor în curs
de execuție”, desigur pe măsura înregistrărilor
cheltuielii din clasa 6.
Din punctul de vedere al garanției, aceasta este o

sumă ce nu se află în sfera TVA, întrucât nu
reprezintă o livrare de bunuri sau o prestare de
servicii, în contextul art. 270-271 din Codul
fiscal. Prin urmare, aceasta poate fi evidențiată
la nivel documentar astfel:
- fie printr-o stornare pe factură, fără a se afecta

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

TVA colectată si urmând a se emite o factură la

deblocarea garanției (iar documentele aferente
garanției servesc doar pentru evidență contabilă)
- fie va fi contabilizată fără ca această garanție

să fie stornată în mod expres din factură.
Constituirea garanției se înregistrează prin

articolul:
267 „Alte creanțe imobilizate” = 4111 „Clienți”

cu suma de 500 lei.
Încasarea facturii în contul curent:
5121 „Conturi în lei” = 4111 „Clienți” cu suma

de 11.400 lei.
Încasarea garanției în contul de garanții:
5121 „Conturi în lei” analitic distinct cont

garanții = 267 „Alte creanțe imobilizate” suma
de 500 lei.
Din punct de vedere comercial, garanția față de
client este justificată prin faptul că deblocarea
contului de garanții se poate face cu acordul
acestora, iar - dacă sunt cazuri de executare a
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

garanției – clientul se poate îndrepta asupra

sumelor din contul de garanții, conform
documentației agreate de bancă la deschiderea
contului de garanții.
Practic, din punct de vedere contabil, creanța

asupra clientului este încasată, însă există riscul
ca suma garanției să fie utilizată de client, dacă
se identifică nerespectarea contractului de
construcție.
Pentru acest risc, se impune constituirea unui

provizion pentru garanții de bună execuție ce se
înregistrează astfel
6812 „Cheltuieli de exploatare privind

provizioanele” = 1512 „Provizioane pentru
garanții acordate clienților” cu suma de 500 lei.
Din punct de vedere fiscal, pentru societățile

plătitoare de impozit pe profit, cheltuielile
privind provizioanele aferente garanțiilor de
bună execuție sunt cheltuieli deductibile fiscal la
calculul profitului impozabil si, implicit, al
impozitului pe profit, conform art. 26 alin. (1) lit.
b) din Codul fiscal.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

La momentul la care a expirat perioada de

garanție sau în cazul în care clientul permite
utilizarea sumelor din conturile de garanție, se
produc următoarele efecte:
- suma din contul de garanții poate fi transferată

în contul curent, iar înregistrarea contabila este
următoarea
581 „Viramente interne” = 5121 „Conturi în lei”

analitic distinct cont garanții cu suma de 500 lei.
5121 „Conturi în lei” = 581 „Viramente interne”

cu suma de 500 lei.
- provizionul numai are obiect si, ca atare,
trebuie reluat la venituri, iar înregistrarea
contabila este următoarea
1512 „Provizioane = 7812 „Venituri din

provizioane”, cu mențiunea ca acest venit este
impozabil, întrucât provizionul a fost constituit
pe seama unor cheltuieli deductibile.
3. Impozitarea veniturilor din provizioane la

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

nivelul unei microîntreprinderi când anterior

aceasta a fost plătitoare de impozit pe profit.
Societatea TRANDAFIRUL ROȘU SRL este

Legii nr. 31/1990 privind societățile. Aceasta are
ca obiect de activitate comerțul cu materiale de
construcții. În anul 2016, a efectuat o livrare de
bunuri în valoare de 100.000 lei, pentru care a
acordat o garanție de bună execuție în procent
de 5%, cu perioada de expirare a garanției în
data de 20 martie 2018. În luna iunie 2017,
societatea constituie un provizion pentru
deprecierea unei creanțe asupra unui client rău
platnic, neafiliat și negarantat, cu o întârziere la
plată de 10 luni, în sumă de 20.000 lei. Cifra de
afaceri a societății în anul 2017 a fost de 700.000
euro, iar această societate a fost plătitoare de
impozit pe profit. În anul 2018, societatea devine
microîntreprindere. În luna martie 2018, se
încasează creanța de la clientul rău platnic și
expiră garanția acordată clientului. Ce
tratament fiscal urmărim în legătură cu
provizioanele ce au rămas fără obiect?
Prin modificările aduse Codului fiscal de OUG

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

nr. 79/2017, s-a stabilit că este supusă

impozitului pe venitul microîntreprinderii o
societate ce a realizat în anul anterior venituri
impozabile într-o sumă mai mică de 1.000.000
euro, situație aplicabilă de la 01 ianuarie 2018.
În plus, s-a abrogat posibilitatea de a opta
pentru plata impozitului pe profit prin
majorarea capitalului social la suma de 45.000
lei.
În acest context, pentru societatea din exemplul

nostru, trebuie să respectăm procedurile de
impozitare aferente unei microîntreprinderi,
pentru care impozitul este în procent de 1%
dacă aceasta înregistrează un salariat cu normă
întreagă sau de 3% dacă aceasta nu
înregistrează salariați. Acest procent se aplică la
veniturile impozabile, însă nu toate veniturile
unei microîntreprinderi sunt impozabile.
Din punct de vedere financiar – contabil,

provizioanele ce nu mai au obiect trebuie să fie
transferate în venituri. Pentru veniturile din
provizioane realizate de o microîntreprindere,
sunt aplicabile prevederile de la art. 53 alin. (1)
lit. e) din Codul fiscal, astfel:
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

” (1) Baza impozabilă a impozitului pe veniturile

microîntreprinderilor o constituie veniturile din
orice sursă, din care se scad: (...)
e) veniturile din provizioane, ajustări pentru
depreciere sau pentru pierdere de valoare, care
au fost cheltuieli nedeductibile la calculul
profitului impozabil sau au fost constituite în
perioada în care persoana juridică română era
supusă impozitului pe veniturile
microîntreprinderilor;”.
Din analiza temeiului normativ, observăm faptul

că veniturile din provizioane ce au fost
constituite pe seama unor cheltuieli deductibile
când societatea datora impozit pe profit, sunt
venituri impozabile la reluarea în venituri, când
societatea este plătitoare de impozit pe venitul
microîntreprinderii.
Provizioanele pentru garanții de bună execuție

sunt cheltuieli integral deductibile la calculul
impozitului pe profit, conform art. 26 alin. (1) lit.
b) din Codul fiscal. Acestea se pot constitui doar
în trimestrul în care s-a efectuat livrarea de
bunuri pentru care s-a acordat garanția.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Constituirea se efectuează prin articolul

contabil: 6812 ” Cheltuieli de exploatare privind
provizioanele” = 1512 ” Provizioane pentru
garanţii acordate clienţilor” cu suma de 100.000
lei x 5% = 5.000 lei.
În momentul în care societatea este

microîntreprindere, iar provizionul nu mai are
obiect, se va efectua înregistrarea contabilă:
1512 ” Provizioane pentru garanţii acordate
clienţilor” = 7812 ”Venituri din provizioane” cu
suma de 5.000 lei.
La nivelul unei microîntreprinderi, acest venit

este impozabil, întrucât la constituire a fost
înregistrată o cheltuială cu provizioanele
deductibilă la calculul impozitului pe profit.
Provizionul creat pentru deprecierea creanței

asupra clientului rău platnic îndeplinește
condiția de deducere limitată la calculul
impozitului pe profit, în procent de 30%,
conform art. 26 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal,
respectiv au trecut mai mult de 270 de zile de la
scadență, provizionul nu este asupra unui client
afiliat și nici nu este garantat.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

La constituirea provizionului, când societatea

era plătitoare de impozit pe profit, s-a efectuat
înregistrarea contabilă: 6814 ”Cheltuieli de
exploatare privind ajustările pentru deprecierea
activelor circulante” = 491 ”Ajustări pentru
deprecierea creanţelor – clienţi” cu suma de
20.000 lei. Din această sumă, a fost cheltuială
deductibilă suma de 20.000 lei x 30% = 6.000 lei,
iar suma de 14.000 lei a fost cheltuială
nedeductibilă la calculul impozitului pe profit.
La reluarea la venituri, microîntreprinderea va

efectua următoarea înregistrare contabilă: 491
”Ajustări pentru deprecierea creanţelor –
clienţi” = 7814 ” Venituri din ajustări pentru
deprecierea activelor circulante” cu suma de
20.000 lei. Din punct de vedere fiscal, la calculul
impozitului pe venitul microîntreprinderii din
anul 2018, suma de 6.000 lei reprezintă venit
impozabil, iar suma de 14.000 lei reprezintă
venit neimpozabil.
4. Închiderea exercițiului financiar 2017.

Procedură de estimare a provizionului pentru
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

beneficiile salariaților. Implicații IAS 19

Beneficiile angajaților.
Societatea ÎNTREPRINZĂTORUL TÂNĂR

SRL este o persoană juridică română înființată
conform Legii nr. 31/1990, plătitoare de impozit
pe profit. Aceasta conduce contabilitatea
conform OMFP nr. 1802/2014 cu modificări
ulterioare. Societatea înregistrează un număr
mediu de 1.000 salariați iar în clauzele
contractului colectiv de muncă se regăsesc
prevederi cu privire la acordarea unor
bonificații către persoanele ce sunt pensionate de
la nivelul societății, bonificații acordate în
funcție de perioada lucrată în entitate. Dacă
persoana a lucrat în entitate până la 10 ani,
aceasta primește o bonificație egală cu salariul
mediu din unitate. Dacă persoana a lucrat între
10 și 20 ani, aceasta primește o bonificație de
două salarii medii pe unitate. În cazul în care
persoana a lucrat mai mult de 20 ani în unitate,
aceasta primește o bonificație de 3 salarii medii
pe unitate. Din punct de vedere contabil, ce
procedură trebuie să urmeze entitatea cu privire
la aceste obligații viitoare în favoarea
personalului pentru întocmirea situațiilor
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

financiare anuale?
Entitățile raportoare ce conduc contabilitatea

conform OMFP nr. 1802/2014 privind
contabilitatea armonizată cu directivele
europene întocmesc situațiile financiare anuale
respectând principiile contabile general
acceptate, în scopul reflectării imaginii fidele.
În acest sens trebuie să reflecte în patrimoniu

toate obligațiile entității respectând principiul
prudenței, principiul reglementat de art. 51 din
OMFP nr. 1802/2014, astfel:
„Art. 51 - (1) Principiul prudenţei. La
întocmirea situaţiilor financiare anuale,
recunoaşterea şi evaluarea trebuie realizate pe o
bază prudentă şi, în special:
a) în contul de profit şi pierdere poate fi inclus
numai profitul realizat la data bilanţului;
b) sunt recunoscute datoriile apărute în cursul
exerciţiului financiar curent sau al unui exerciţiu
precedent, chiar dacă acestea devin evidente
numai între data bilanţului şi data întocmirii
acestuia;
c) sunt recunoscute deprecierile, indiferent dacă
rezultatul exerciţiului financiar este pierdere sau
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

profit. Înregistrarea ajustărilor pentru

depreciere sau pierdere de valoare se efectuează
pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de
impactul acestora asupra contului de profit şi
pierdere.
(2) Activele şi veniturile nu trebuie să fie
supraevaluate, iar datoriile şi cheltuielile,
subevaluate. Totuşi, exercitarea prudenţei nu
permite, de exemplu, constituirea de provizioane
excesive, subevaluarea deliberată a activelor sau
veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberată a
datoriilor sau cheltuielilor, deoarece situaţiile
financiare nu ar mai fi neutre şi nu ar mai avea
calitatea de a fi credibile.”
Din analiza temeiului normativ înțelegem că

avem obligația constituirii provizioanelor pentru
datoriile curente, inclusiv pentru provizioanele
aferente pensiilor și beneficiilor salariale
datorate de entitate. Legiuitorul însă precizează
că nu reprezintă respectarea principiului
prudenței o supraestimare a datoriilor, o
supraestimare a provizioanelor.
În acest sens modul în care se reflectă în

contabilitate și în situațiile financiare anuale
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

aceste provizioane trebuie să se facă în cea mai

bună estimare pentru stingerea obligației
curente, conform art. 387 din OMFP nr.
1802/2014 privind contabilitatea, astfel :
„Art. 387 - (1) Valoarea recunoscută ca provizion
trebuie să constituie cea mai bună estimare la
data bilanţului a costurilor necesare stingerii
obligaţiei curente.
(2) Cea mai bună estimare a costurilor
necesare stingerii datoriei curente este suma pe
care o entitate ar plăti-o, în mod raţional, pentru
stingerea obligaţiei la data bilanţului sau pentru
transferarea acesteia unei terţe părţi la acel
moment.
(3) Acolo unde efectul valorii-timp a banilor
este semnificativ, valoarea provizionului
reprezintă valoarea actualizată a cheltuielilor
estimate a fi necesare pentru stingerea obligaţiei.
În acest caz, actualizarea provizioanelor se face
întrucât, datorită valorii-timp a banilor,
provizioanele aferente unor ieşiri de resurse care
apar la scurt timp de la data bilanţului sunt mult
mai oneroase decât cele aferente unor ieşiri de
resurse de aceeaşi valoare, dar care apar mai
târziu.
(4) Cheltuielile cu actualizarea provizioanelor
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

reprezintă cheltuieli financiare (cont 6861

"Cheltuieli privind actualizarea
provizioanelor").
(5) Actualizarea provizioanelor se efectuează
de către persoane specializate, la sfârşitul
fiecărui exerciţiu financiar pentru care se
impune o asemenea actualizare. Rata de
actualizare utilizată trebuie să reflecte evaluările
curente pe piaţă ale valorii-timp a banilor şi ale
riscurilor specifice datoriei.”
Din analiza temeiului normativ reținem

următoarele aspecte:
• Trebuie constituite provizioane pentru toate
obligațiile actuale privind drepturile de natură
salarială existente la data bilanțului, indiferent
de momentul în care acestea se vor plăti,
moment de obicei necunoscut entității
raportoare caracteristică de altfel avută de toate
provizioanele (o datorie generată de evenimente
trecute existentă la data bilanțului cu
exigibilitate incertă).
• Entitatea trebuie să țină cont de valoarea

actualizată a obligației stabilind efectul valorii –
a banilor. În acest sens dacă entitatea prezumă la
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

plată peste 20 de ani o anumită sumă de bani

această sumă constituită ca provizion la data
bilanțului este o valoare mult mai mică ce ține
cont de deprecierea inflaționistă a valorii
datoriei. Să presupunem că peste 20 de ani
entitatea are de plată suma de 5.000 de lei,
pornind de la o inflație anuală de 1%. În acest
caz valoarea provizionului de la finalul
exercițiului N-20 este o valoare mult mai mică
reală astfel încât suma constituită actualizată cu
rata inflației va ajunge la cei 5.000 lei.
• Se impune determinarea plăților medii către

salariați din fiecare an al perioadei acoperite de
contracte, iar valoarea provizionului actual se
determină prin însumarea valorilor actualizate
la momentul bilanțului astfel încât la data plății
datoriei valoarea actuală a provizionului
ajustată cu rata inflației ne va conduce la
valoarea nominală de la momentul plății.
Din perspectiva aplicării IAS 19 Beneficiile

angajaților, pentru entitățile ce conduc
contabilitatea conform directivelor europene
aplicarea acestui standard nu este obligatorie.
Cu toate acestea marea majoritate a
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

prevederilor din acest standard sunt transpuse

în reglementările contabile conforme cu
directivele europene adoptate prin OMFP nr.
1802/2014, categoria provizioanelor.
5. Care sunt situațiile în care se pot constitui

provizioane pentru impozite?
Ca și regulă generală, provizioanele pentru

impozite se constituie în contabilitate în cazul în
care societatea apreciază realist că în perioada
viitoare va avea de plată o sumă la impozite
aferente activităţii curente.
De exemplu, se vor constitui provizioane pentru

impozite când există un control al autorităţii
fiscale în desfăşurare, iar pe parcursul
desfăşurării acestora, societatea apreciază că
echipele de control vor stabilii diferenţe.
Se vor constitui de asemenea provizioane pentru

impozite când societatea se află deja în litigiu cu
autoritatea fiscală pentru sume datorate
bugetului consolidat.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

O altă situaţie porneşte de la faptul că entitatea

beneficiază în perioada curentă de diverse
facilităţi fiscale ce amână impozitul pe profit
datorat în md normal, în lipsa facilităţii, până la
perioada la care aceste impozite vor devenii
scadente.
Studiu de caz: o societate, persoană juridică

română, achiziţionează un utilaj în valoare de
1.000.000 lei, pentru care are dreptul să aplice
metoda liniară şi metoda accelerată la calculul
amortizării fiscale. Considerând că durata
normată de amortizare este de 5 ani, vom avea
diferenţe de plată la impozitul pe profit în
primul an în funcţie de metoda utilizată.
Când societatea aplică metoda liniară, pentru

primele 12 luni de utilizare a activului va
înregistra o amortizare de 200.000 lei, şi o
reducere de impozit pe profit de 200.000 lei x
16% = 32.000 lei.
Când societatea utilizează metoda de amortizare

accelerată şi înregistrează în primele 12 luni în
cheltuieli cu amortizarea deductibilă fiscal, 50%
din valoarea activului imobilizat, respectiv suma
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

de 500.000 lei, aceasta va avea o reducere de

impozit pe profit aferent amortizării în sumă de
500.000 lei x 16% = 80.000 lei.
Desigur, în următorii 4 ani, valoarea

neamortizată de 500.000 lei va conduce la o
reducere anuală de impozit de 125.000 lei x 16%
= 20.000 lei, mai mică decât dacă am fi aplicat
integral pentru toată perioada metoda de
amortizare liniară.
Astfel, suma impozitului redus la plată aferent

amortizării, pentru întreaga perioadă este
constantă, numai că în primul an se beneficiază
de o reducere mai mare ca urmare a metodei
accelerate, iar ulterior se realizează o reducere
mai mică de impozit. În acest caz, pentru suma
de 80.000 – 32.000 = 48.000 lei trebuie constituit
un provizion pentru impozite.
Înregistrare contabilă:
provizioanele” = 1516 „Provizioane pentru
impozite” cu suma de 48.000 lei.
Din punct de vedere fiscal, provizioanele

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

deductibile la calculul impozitului pe profit sunt

reglementate de art. 26 din Codul fiscal, adoptat
prin Legea nr. 227/2015 cu modificări ulterioare.
Acest temei normativ permite deducerea unor

anumite categorii de provizioane, cum sunt
provizioanele pentru garanții de bună execuție
acordate clienților, ajustări pentru deprecierea
creanțelor în anumite situații, provizioane
tehnice, provizioane de risc, fără a face precizări
cu privire la provizioanele constituite pentru
impozite.
6. Utilizarea contului 6861 „Cheltuieli privind

actualizarea provizioanelor”.
Am primit pe adresa redacției următoarea

întrebare:
În ce condiții se folosește contul 6861 „Cheltuieli
privind actualizarea provizioanelor”?
Contextul în care vom utiliza acest cont

reprezintă aplicarea principiului prudenței
conform căruia datoriile entității trebuie
reflectate în situațiile financiare anuale ale
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

acesteia. Mai exact, ne referim la obligația de a

constitui provizioane pentru obligații existente la
data bilanțului, pentru care se cunoaște cu
exactitate existența unei obligații însă nu se
cunoaște data exigibilității și valoarea exactă.
În acest context, entitatea trebuie să stabilească

valoarea provizionului la suma optimă ce
reflectă cel mai fidel imaginea patrimoniului iar
dacă acest provizion este alocat unor obligații ce
ar putea să apară pe parcursul mai multor
exerciții viitoare, valoarea provizionului trebuie
ajustată cu ocazia întocmirii fiecărui situații
financiare anuale.
În acest sens, doctrina contabilă stabilește că

valoarea recunoscută ca provizion trebuie să
constituie cea mai bună estimare la data
bilanţului a costurilor necesare stingerii
obligaţiei curente.
Potrivit acestei proceduri, cea mai bună estimare

a costurilor necesare stingerii datoriei curente
este suma pe care o entitate ar plăti-o, în mod
raţional, pentru stingerea obligaţiei la data
bilanţului sau pentru transferarea acesteia unei
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

terţe părţi la acel moment.
Legiuitorii din România au stabilit la art. 387

din OMFP nr. 1802/2014 că acolo unde efectul
valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea
provizionului reprezintă valoarea actualizată a
cheltuielilor estimate a fi necesare pentru
stingerea obligaţiei. În acest caz, actualizarea
provizioanelor se face întrucât, datorită valorii-
timp a banilor, provizioanele aferente unor ieşiri
de resurse care apar la scurt timp de la data
bilanţului sunt mult mai oneroase decât cele
aferente unor ieşiri de resurse de aceeaşi valoare,
dar care apar mai târziu.
Din punct de vedere contabil, cheltuielile cu

actualizarea provizioanelor reprezintă cheltuieli
financiare înregistrate în contul cont 6861
„Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor“.
Această cheltuială este particulară

provizioanelor pentru pensii, situații mai puțin
cunoscute în societățile românești, când bugetul
asigurărilor sociale suportă pensiile persoanelor
ce au acest drept. Sunt însă unele societăți ce își
asumă și astfel de responsabilități.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Actualizarea provizioanelor se efectuează de

către persoane specializate, denumite actuari, la
sfârşitul fiecărui exerciţiu financiar pentru care
se impune o asemenea actualizare. Rata de
actualizare utilizată trebuie să reflecte evaluările
curente pe piaţă ale valorii-timp a banilor şi ale
riscurilor specifice datoriei.
7. Închiderea exercițiului financiar 2018.

Constituire provizioane pentru concedii
neefectuate și bonusuri salariale decontate
ulterior.
Societatea CRISTALE DE GHEAȚĂ SRL este
Legii nr. 31/1990 privind societățile, plătitoare de
impozit pe profit. Aceasta conduce contabilitatea
conform OMFP nr. 1802/2014 privind
contabilitatea. La finele exercițiului 2018,
societatea evaluează activitatea financiar
contabilă și constată că în politica de resurse
umane sunt prevăzute acordarea unor bonusuri
salariale unor persoane angajate prin contract
individual de muncă, în funcție de performanțele
din acest an, cu plăți făcute după depunerea
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

situațiilor financiare la autorități. Totodată se

constată că un număr de salariați nu au efectuat
în anul 2018 concediul de odihnă, iar acesta se
reportează în perioada următoare. Ce proceduri
contabile urmărim în legătură cu aceste
bonusuri salariale și concedii neefectuate?
La întocmirea situațiilor financiare cu dată de 31

decembrie 2018 vom ține cont de respectarea
principiilor contabile în scopul stabilirii imaginii
fidele a patrimoniului entității. În acest sens,
principiul independenței exercițiilor obligă
entitatea să înregistreze cheltuielile aferente
exercițiului la care se referă.
Acest fapt trebuie aplicat în mod concret și

drepturilor de personal neridicate, cum ar fi
concediile aferente perioadei curente ce vor fi
însă acordate în exercițiul următor, potrivit art.
338 alin. (2) și (2^1) din OMFP nr. 1802/2014
privind contabilitatea, după cum urmează:
„(2) Concediile de odihnă se înregistrează pe

seama datoriilor atunci când suma lor este
comensurată în baza statelor de salarii sau a
altor documente care să justifice suma
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

respectivă. În lipsa acestora, sumele

reprezentând concedii de odihnă se recunosc pe
seama provizioanelor. Prevederile prezentului
alineat referitoare la recunoaşterea unor
obligaţii faţă de salariaţi, pe seama datoriilor sau
a provizioanelor, se aplică şi în cazul bonusurilor
acordate angajaţilor.
(2^1) La înregistrarea în contabilitate a
concediilor de odihnă sunt avute în vedere
prevederile legislaţiei în vigoare, referitoare la
modalitatea de efectuare a acestora.”.
În acest sens, societatea trebuie să cuantifice

totalul cheltuielilor cu concediile neefectuate și
cu bonusurile de personal aferente anului 2018
ce vor fi decontate în exercițiul anterior și pentru
această sumă va constitui un provizion.
Înregistrare contabilă provizion:

provizioanele” = 1518 „Alte provizioane –
analitic distinct”.
Din punct de vedere fiscal, legiuitorul nu

permite deducerea cheltuielilor cu provizioanele
aferente drepturilor de personal neridicate,
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

conform prevederilor din noul Cod fiscal

adoptat prin Legea nr. 227/2015, cu modificări
ulterioare.
Notă: în analiza noastră am avut în vedere

reglementări contabile și fiscale, pentru
amânarea acordării concediului de odihnă,
imperativă este obligația respectării Codului
muncii, adoptat prin Legea nr. 53/2003, cu
modificări ulterioare.
8. Achiziție de creanțe de la o societate aflată în

insolvență. Ajustări pentru deprecierea
creanțelor.
Societățile ALFA SRL, BETA SRL și GAMA

SRL sunt persoane juridice române ce conduc
contabilitatea conform OMFP nr. 1802/2014
privind reglementările contabile conforme cu
directivele comunitare. Societatea ALFA SRL
înregistrează o datorie de 100.000 lei către
societatea BETA SRL. Societatea ALFA SRL se
află în procedura insolvenței conform Legii nr.
85/2014 privind combaterea insolvenței, cu
modificări ulterioare. Societatea GAMA SRL
intenționează să achiziționeze bunuri și servicii
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

de la societatea ALFA SRL în sumă

aproximativă de 100.000 lei. În acest sens,
societatea GAMA SRL achiziționează printr-un
contract de cesiune de creanță datoria
înregistrată de societatea ALFA SRL către
societatea BETA SRL, urmând ca în schimbul
acestei achiziții să primească în perioada
următoare bunuri și servicii. Ce tratament fiscal
urmărim în legătură cu această achiziție? Ce
monografie contabilă este aplicabilă la nivelul
societății GAMA SRL?
Din punctul de vedere al societății GAMA SRL,

această tranzacție poate fi încadrată în cadrul
unui contract de cesiune de creanță la care
prețul contractului este egal cu valoarea
nominală a creanței achiziționate.
Având în vedere că sunt semnatare toate cele trei

societăți, apreciem că acest contract este unul pe
deplin opozabil terților și îndeplinește forma
cerută pentru contractul de cesiune raportându-
ne la prevederile art. 1573 din Codul civil.
Din punctul de vedere al TVA, cesiunea de

creanță nu este în sfera TVA conform art. 292
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

alin. (2) lit. a) pct. 3 din Codul fiscal.
Înregistrarea contabilă la costul istoric și

conturile aferente contractului de cesiune de
creanță sunt reglementate de prevederile de la
art. 333 alin. (1) din OMFP nr. 1802/2014, astfel:
„333. - (1) Creanţele preluate prin cesionare se
evidenţiază în contabilitate la costul de achiziţie
(articol contabil 461 "Debitori diverşi" = 462
"Creditori diverşi"). Valoarea nominală a
creanţelor astfel preluate se evidenţiază în afara
bilanţului (contul 809 "Creanţe preluate prin
cesionare")”.
În acest sens, apreciem că monografia contabilă

aplicabilă este:
461 „Debitori diverși – analitic societate ALFA
SRL” = 462 „Creditori diverși – analitic
societate BETA SRL” cu suma prețului
contractului de 100.000 lei.
În același timp se va evidenția și contul

extrabilanțier 809 "Creanţe preluate prin
cesionare".
Plata sumei către societatea BETA SRL se

Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

înregistrează prin articolul contabil:

462 „Creditori diverși” = 5121 „Conturi la bănci
în lei”.
La nivelul societății GAMA SRL există o creanță

asupra unei societăți în insolvență. Acest fapt
conduce la aplicarea principiului prudenței în
estimarea creanțelor de încasat, fapt pentru care
apreciez că se impune constituirea unui
provizion pentru deprecierea creanței.
Înregistrări contabile:
6814 „Cheltuieli cu deprecierea activelor
circulante” = 496 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor debitorilor”.
Data la care se va constitui acest provizion ține

foarte mult de politica contabilă de recunoaștere
a riscului de pierdere a creanțelor. Noi apreciem
că acest risc există chiar de la momentul
semnării contractului de cesiune. Din acest fapt
apreciem că acest provizion este nedeductibil
fiscal la momentul constituirii pentru că nu
îndeplinește condițiile de la art. 26 din Codul
fiscal.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

În măsura în care societatea ALFA SRL

efectuează livrări de bunuri sau prestări de
servicii către societatea GAMA SRL, obligația
plății bunurilor și serviciilor se poate compensa
cu creanța generată de achiziția contractului de
cesiune.
De exemplu, dacă societatea ALFA SRL

facturează chirie în valoare de 1.000 lei (exclusiv
TVA), societatea GAMA SRL va înregistra
factura de chirie prin articolul contabil:
612 „Cheltuieli cu chiriile” = 401 „Furnizori” cu
suma de 1.000 lei.
Societatea ALFA SRL și societatea GAMA SRL

pot compensa această obligație reciprocă prin
articolul contabil:
462 „Creditori diverși – analitic societate ALFA
SRL” = 401 „Furnizori” cu suma de 1.000 lei.
Pentru această sumă provizionul nu mai are

obiect și trebuie transferat la venituri prin
articolul contabil:
496 „Ajustări pentru deprecierea creanțelor
debitorilor” = 7814 „Venituri din depreciere
creanțe debitori” cu suma de 1.000 lei.
Adrian Bența
Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Dacă societatea GAMA SRL este plătitoare de

impozit pe profit, acest venit este neimpozabil la
calculul impozitului pe profit conform art. 23 lit.
d) din Codul fiscal. Dacă societatea este
microîntreprindere, cheltuiala cu provizionul nu
aduce implicații fiscale, iar venitul din
provizioane nu este impozabil la calculul
impozitului pe venit conform art. 53 alin. (1) lit.
e) din Codul fiscal.
Capitolul 8. Studiu de caz atipic din fiscalitate.
Lucare de control:
Vă multumesc frumos!

Suport de Curs SIBIU Noiembrie 2019 Bun

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Suport de Curs SIBIU Noiembrie 2019 Bun

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Consultant Fiscal – Auditor Financiar

Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

SEMINAR TAX ADVISORS

Capitolul 1. Noutăţi privind TVA din anul 2020;

Capitolul 2. Facilitati fiscale extra codul fiscal;

Capitolul 3. Speţe deosebite TVA;

Capitolul 4. Impozit datorat de nerezidenţi;

Capitolul 5. Studii practice fiscale

Capitolul 6. Elemente combaterea spălarii

Capitolul 7. Elemente inchidere inchidere

Capitolul 8. Studiu de caz atipic din fiscalitate.

Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Capitolul 1. Noutăţi privind TVA din anul 2020;

În perioada anilor 2020 – 2022 vor intra în

 Directiva CE nr. 1065/2016, de modificare a

Directiva reglementează regimul fiscal privind

Sinteză: există două proceduri fiscale: pentru

Ce nu reglementează nici directiva și nici legea

Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

fie urmată efectiv de o achiziție. Directiva aduce

„Până cel târziu la 31 decembrie 2022, Comisia

 Directiva CE nr. 2057/2018, de modificare a

Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Directiva dorește combaterea evaziunii fiscale

„ (1) Prin derogare de la articolul 193, un stat

Un stat membru care dorește să introducă GRCM

(a) să fi avut în 2014, în conformitate cu metoda

Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

ca procent din datoria fiscală totală în materie de

(b) să aibă, pe baza evaluării impactului care a

(c) să stabilească că aplicarea altor măsuri de

(d) să stabilească faptul că nivelul estimat de

Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

(e) să stabilească faptul că întreprinderile și

Statul membru anexează la cererea menționată la

Foarte important: România nu poate să aplice

 Directiva CE nr. 1910/2018, de modificare a

Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

Regimul TVA al stocurilor la dispoziția

Noutatea constă în faptul că regimul de

„ (1) Transferul de către o persoană impozabilă

În secțiunea 2 de la titlul V capitolul 1, se

Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

(1) În cazul în care aceleași bunuri sunt livrate

(2) Prin derogare de la dispozițiile alineatului (1),

(3) În sensul prezentului articol, «operator

Foarte important: se clarifică faptul că în

Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

TVA este aplicată doar de persoana ce își

 Directiva CE nr. 2455/2017, Directiva (UE)

Directiva este foarte vastă și are mai multe etape de

Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

În România a fost transpusă procedura privind

„Cu efect de la 1 ianuarie 2021, Directiva

1. La articolul 14, se adaugă următorul alineat:

„(4) În sensul prezentei directive, se aplică

1. «vânzări intracomunitare de bunuri la distanță»

(a) livrarea de bunuri este efectuată pentru o persoană

Tel: 0723.530.139; Tel/Fax: 021.776.90.18

obiectul TVA în temeiul articolului 3 alineatul (1) sau

(b) bunurile livrate nu sunt mijloace de transport noi

2. «vânzări la distanță de bunuri importate din teritorii

(a) livrarea de bunuri este efectuată pentru o persoană