Sunteți pe pagina 1din 22

UNIVERSITATEA DE ȘTIINȚE AGRICOLE ȘI MEDICINĂ VETERINARĂ A

BANATULUI ”REGELE MIHAI I AL ROMÂNIEI” DIN TIMIȘOARA


FACULTATEA DE SILVICULTURA SI HORTICULTURa
Specializarea : INGINERIE GENETICA
Anul IV

REFERAT
Contabilitate

Nume: Stancioiu-Balaci Laura


Disciplina: CONTABILITATE

TIMIȘOARA 2020
Cuprins

 1.Istoric
 2.Obiectul contabilității
 3.Funcțiile contabilității
 4.Principalele forme de organizare contabilă
 5.Organismele normalizării contabile
 6.Principii contabile
 7.Politici contabile
 8.Standarde contabile
 9.Funcționarea contabilității
o 9.1Reguli generale
o 9.2Organizarea contabilității
o 9.3Moneda și cursul de înregistrare
o 9.4Documente și registre contabile
o 9.5Sistemul conturilor
 10.Contabilitatea și poziția financiară
 11.Contabilitatea și performanța financiară
 12.Situațiile financiare (cadrul general)
 13.Bibliografie
Istoric
Arta contabilizării pe principii științifice era deja cunoscută în Italia înainte de 1495 când Luca
Pacioli (1445 - 1517), cunoscut și ca Părintele Luca dal Borgo, a publicat la Veneția tratatul său de
contabilitate.
Prima carte în limba engleză a fost publicată la Londra de John Gouge or Gough în 1543: A
Profitable Treatyce called the Instrument or Boke to learn to knowe the good order of the kepyng of
the famouse reconynge, called in Latin, Dare and Habere, and, in Englyshe, Debitor and Creditor.

Obiectul contabilității
Concepția juridică consideră că obiectul contabilității îl formează patrimoniul unui subiect de
drept, privit prin prisma relațiilor juridice, adică drepturi și obligații pecuniare ale unei persoane
fizice sau juridice, în corelație cu obiectele (bunurile, valorile) corespunzătoare.
Concepția economică definește ca obiect al contabilității circuitul capitalului privit sub
aspectul destinației lui, respectiv capital fix și capital circulant, și sub aspectul modului de dobândire,
respectiv capital propriu și capital străin (atras și împrumutat).
Conform Legii contabilității nr. 82/1991, obiectul contabilității patrimoniului îl
constituie reflectarea în expresie bănească a bunurilor mobile și imobile, inclusiv solul, bogățiile
naturale, zăcămintele și alte bunuri cu potențial economic, disponibilitățile bănești, titlurile de
valoare, drepturile și obligațiile persoanelor fizice sau juridice (subiecți de drept), precum și mișcările
și modificările intervenite în urma operațiunilor patrimoniale efectuate, cheltuielile, veniturile și
rezultatele obținute de acestea.
În lucrarea „Bazele contabilității” din 1980, profesorul D. Rusu definește obiectul contabilității
ca fiind ansamblul mișcărilor de valori, exprimabile în bani, dintr-un perimetru de mică sau mare
întindere (regie autonomă, societate comercială, instituție publică, societate bancară etc.) precum și
raporturile economico-juridice în care unitatea patrimonială este parte și care generează decontări
bănești; calculele contabilității reflectă deodată mișcarea și transformarea mijloacelor precum
și resursele în ordinea lor de formare și după destinația lor în procesul de reproducție. Aceasta este
în prezent concepția școlii ieșene de contabilitate.

Funcțiile contabilității

 Funcția de înregistrare și prelucrare a datelor constă în consemnarea, potrivit unor principii și


reguli proprii, a proceselor și fenomenelor economice ce apar în cadrul unităților patrimoniale și
se pot exprima valoric.

 Funcția de informare constă în furnizarea de informații privind structura și dinamica


patrimoniului, a situației financiare și rezultatelor obținute în scopul fundamentării deciziilor.
Contabilitatea are o funcție de informare internă (pentru conducerea unității) și o funcție de
informare externă (a terților).

 Funcția de control gestionar constă în verificarea cu ajutorul informațiilor contabile a modului


de păstrare și utilizare a valorilor materiale și bănești, de gospodărire a resurselor, controlul
respectării disciplinei financiare etc.

 Funcția juridică - datele furnizate de contabilitate și documentele de evidență servesc ca


mijloc de probă în justiție, pentru a dovedi realitatea unor operații economice și a stabili
răspunderea patrimonială pentru pagubele produse.
 Funcția previzională - informațiile contabile aferente unei perioade deja încheiate pot fi
folosite pentru determinarea tendințelor de evoluție a fenomenelor și proceselor economice
viitoare.

Principalele forme de organizare contabilă


Pilonul principal pe care se sprijină economia este întreprinderea, firma, compania,
societatea comercială.
Contabilitatea întreprinderii (firmei, companiei) se organizează la nivelul
întreprinderilor care produc bunuri, execută lucrări, prestează servicii, dar și al instituțiilor,
băncilor, societăților de asigurare și, în general, al oricărei persoane juridice, evident, în
forme complexe sau simplificate, în funcție de mărimea și profilul operatorului. În consecință,
oicare ar fi acestea, contabilitatea modernă este organizată în așa numitul dublu circuit, sau
mai exact, pe două paliere, adică:
(a). contabilitatea financiară presupune urmărirea, controlul și prezentarea fidelă a patrimoniului,
în ansamblu și pe structură, a situației financiare și rezultatului exercițiului, prin
intermediul documentelor de sinteză, în scopul furnizării informațiilor necesare elaborării deciziilor
economice. Are un caracter unitar pentru toți agenții economici, se organizează pe baza unor norme
elaborate de autorități.
(b) contabilitatea internă de gestiune (numită și analitica sau managerială) are ca scop urmărirea
in detaliu a gestiunii interne a unității, calcularea costurilor de producție,de achizitii,de transfer,de
vanzare; stabilirea rentabilității pe produse, lucrări, servicii, întocmirea bugetelor pe feluri de
activități, furnizarea de informații necesare în procesul decizional.
Sistemul unic de contabilitate, cu ambele sale paliere, prezintă particularități
semnificative în funcție de sfera de activitate la care se referă, astfel că trebuie să se mai
facă distincție între :

 contabilitatea operatorilor economici, denumită și « cadrul contabil general » sau


« pilonul principal » aplicabil de societățile comerciale de orice fel, mici întreprinzători,
mari companii și oricine desfășoară o activitate lucrativă (dar,cu grade diferențiate de
complexitate și agregare (pentru mari întreprinderi, pentru întreprinderi mici și mijlocii,
pentru micii întreprinzători individuali);
 contabilitatea bancară și a altor instituții financiare;
 contabilitatea societăților de asigurare și reasigurare;
 contabilitatea organizațiilor non-profit/non-guvernamentale, inclusiv asociații și
fundații ;
 contabilitatea instituțiilor publice este organizată la nivelul instituțiilor și administrației
publice, unităților publice autonome persoane juridice din învățământ, sănătate,
apărare, cultură și artă etc. și urmărește execuția de casă a bugetului statului, bugetelor
locale, bugetului asigurărilor sociale de stat, gestiunea datoriilor publice și alte operații
financiare specifice sectorului neproductiv.
 contabilitatea națională este organizată la nivelul economiei naționale și prezintă
sintetic activitatea economică a unei națiuni urmărind evoluția indicatorilor
macroeconomici, modificările în structura de ramură și teritorială a economiei, mărimea
și structura avuției naționale, relațiile financiare și fluxurile monetare. Contabilitatea
națională se obține pe alte căi decât prelucrarea documentelor justificative, apelându-se
la statistică, serii matematice, centralizări și consolidări de situații financiare ale
entităților juridice și multe alte proceduri, toate însă respectând regulile contabile. [2]

Organismele normalizării contabile


Companiile, întreprinderile, instituțiile, societățile de orice fel și mărime, persoanele
juridice din întreaga lume întocmesc „conturi” și situații financiare pentru a fi prezentate
utilizatorilor de informații, proprietarilor, controlorilor, administratorilor, organelor fiscale,
după o metodologie unică - iar aceasta este contabilitatea.
Importanța contabilității în economia modernă este evidentă. Așa se face că
organisme tot mai simandicoase din Uniunea Europeană și de pretutindeni se ocupă de
organizarea și funcționarea contabilității ca o componentă fundamentală a afacerilor.
Poate că nu este lipsit de importanță să amintim câteva din organismele specializate,
mai ales că, în continuare, ne vom mai întâlni cu ele:

 Comitetul pentru Reglementarea Contabilității (ARC);


 Federația Experților Contabili (FEE);
 Federația internațională a Contabililor (IFAC);
 Grupul Consultativ European pentru Raportare Financiară (EFERAG);
 Consiliul pentru Raportare Financiară (FRC);
 Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASB);
 Fundația Comitetului pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASCF);
 Consiliul pentru Interpretarea Standardelor Contabile (SEC).
La toate acestea se adaugă comisii, consilii, asociații etc. zonale și internaționale,
inclusiv din afara Europei, astfel încât se poate spune că soarta contabilității se află în cele
mai bune mâini (și, evident, minți).Tot aici trebuiesc mentionate si unele organisme roanesti
precum Colegiul Consultativ al Contabilitatii,Corpul Expertilor Contabili-(mai nou,fara
Contabili Autorizati),Camera Auditorilor Financiari din Romania (C.A.F.R.),ETC.
Organizarea contabilă și asigurarea ei corespunzător pretențiilor europene este totuși
atributul fiecărei persoane juridice deținătoare și administrator de patrimoniu,inițiatoare și
decizionară de acte comerciale, economice și bănești pentru că, după cum spune Legea
contabilității (nr.82/1991, republicată 2007), contabilitatea nu trebuie confundată sau redusă
la întocmirea și clasarea de documente sau alte înscrisuri, ci la conducerea financiară a
societăților și instituțiilor, într-o manieră care să corespundă exigențelor actuale: integrarea
europeană, libera circulație a bunurilor și a banilor, transparență în utilizarea resurselor și a
fondurilor comunitare, întărirea capacității de reziliență financiară într-o economie
concurențială și plină de obstacole.
Instrumente de lucru uzuale:

 I.A.S. – Standardele Internaționale de Contabilitate;


 I.F.R.S. – Standardele Internaționale de Raportare financiară;
 I.P.S.A.S.– Standardele Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public;
 I.S.A. – Standardele Internaționale de Audit.
În afara lor mai sunt încă multe altele, dar ele fac parte din alfabetul contabil, iar în această
carte nu ne-am propus și „alfabetizarea”. [3]

Principii contabile
Potrivit prevederilor Regulamentului Financiar al Uniunii Europene nr. 1605/2002 (art.203,
204) contabilitatea oricărei entități cu personalitate juridică funcționează după anumite
principii și reguli (politici) contabile care își au originea în "convenția evaluării", conform
căreia exprimarea monetară corectă este "regula de fier" a contabilității.
Principiile contabile conțin un ansamblu de reguli de conduită economică extinzând
noțiunea de evaluare de la bunuri și relații financiare la evaluarea potențialului, evaluarea
performanțelor, evaluarea perspectivelor etc., și numai în această accepțiune lărgită
prevederea din I.A.S. nr. 1 cum că "evaluarea posturilor cuprinse în Situațiile financiare
trimestriale și anuale se efectuează în conformitate cu anumite principii infailibile" dă valoare
și sens contabilității ca sistem și model economic de conducere financiară a fiecărei
persoane juridice.
În consecință, evaluarea posturilor cuprinse în situațiile financiare și care provin din
conturile contabile curente, dar și dimensionarea elementelor pe care fiecare dintre acestea
le urmăresc zi de zi și le sintetizează periodic, trebuie să fie efectuate în acord cu principiile
statuate ale contabilității, care sunt de fapt "porunci economice" (probabil de aceea sunt tot
10).
1. Principiul continuității activității. Acesta presupune că persoana juridică își
continuă în mod normal funcționarea într-un viitor previzibil, fără a intra în imposibilitatea
continuării activității sau fără reducerea semnificativă a acesteia. Dacă administratorii
entității au luat cunoștință de unele elemente de nesiguranță legate de anumite evenimente
care pot duce la incapacitatea instituției (întreprinderii) de a-și continua activitatea, aceste
elemente trebuie prezentate în notele explicative. În cazul în care situațiile financiare nu
sunt întocmite pe baza principiului continuității, această informație trebuie prezentată
împreună cu explicațiile privind modul de întocmire a raportării financiare respective și
motivele ce au stat la baza deciziei conform căreia persoana juridică nu își mai poate
continua activitatea. Continuitatea sau încetarea activității trebuiesc înțelese în sens
financiar, pentru că orice instituție „moartă” poate fi ținută în viață prin finanțări hemoragice,
dar, astăzi, nimeni nu-și mai propune așa ceva.
2. Principiul permanenței metodelor, conform căruia este obligatorie continuitatea
aplicării acelorași reguli și norme privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate și
prezentarea elementelor patrimoniale și a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a
informațiilor contabile.
Modificările politicii contabile sunt permise doar dacă sunt cerute de lege, de un
standard contabil sau au ca rezultat informații mai relevante sau mai credibile referitoare la
operațiunile întreprinderii. Este foarte importantă menționarea în notele explicative a oricăror
modificări ale politicilor contabile, pentru ca utilizatorii să poată aprecia: dacă noua politică
contabilă a fost aleasă în mod adecvat; efectul modificării asupra rezultatelor raportate ale
perioadei și tendința reală a rezultatelor societății.
3. Principiul prudenței. Valoarea oricărui element trebuie să fie determinată pe
baza principiului prudenței. În mod special aceasta presupune a se avea în vedere
următoarele aspecte: a) se vor lua în considerare numai profiturile (veniturile,finantarile)
recunoscute până la data încheierii exercițiului financiar; b) se va ține seama de toate
obligațiile previzibile și de pierderile potențiale care au luat naștere în cursul exercițiului
financiar încheiat sau pe parcursul unui exercițiu anterior, chiar dacă asemenea obligații sau
pierderi apar între data încheierii exercițiului și data întocmirii bilanțului; c) se va ține seama
de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor, chiar dacă rezultatul exercițiului
financiar este profit sau pierdere. Se înțelege deci că potrivit acestui principiu nu este
admisă supraevaluarea elementelor de activ și a veniturilor, respectiv subevaluarea
elementelor de pasiv și a cheltuielilor, ținând cont de deprecierile, riscurile și pierderile
posibile generate de desfășurarea activității exercițiului curent sau anterior.
4. Principiul independenței exercițiului. Se vor lua în considerare toate veniturile
și cheltuielile corespunzătoare exercițiului financiar pentru care se face raportarea, fără a se
ține seama de data încasării sumelor sau a efectuării plăților (contabilitatea de angajament).
„Independența” se asigură prin respectarea tehnicilor „delimitării în timp” a evenimentelor,
angajamentelor, veniturilor, cheltuielilor, obligațiilor și, implicit, scadențelor.
5. Principiul evaluării separate a elementelor de activ și de pasiv. În vederea
stabilirii valorii totale corespunzătoare unei poziții din bilanț se va determina separat
valoarea aferentă fiecărui element individual de activ sau de pasiv, indiferent de conținutul
său economic, de evoluția previzibilă a pieței, de consecințele pe care le are această
evaluare. Odată stabilită corect valoarea, mai departe, prelucrarea și sistematizarea
informațiilor o face contabilitatea după toate regulile sale specifice.
6. Principiul intangibilității. Bilanțul de deschidere al unui exercițiu trebuie să
corespundă cu bilanțul de închidere a exercițiului precedent, cu excepția corecțiilor impuse
de aplicarea l.A.S. 8. Atenție la acest principiu întrucât „oamenii cu experiență” au tendința
de a regla sau reporta erorile dintr-un bilanț în altul („bilanț de închidere”, „bilanț de
deschidere”) în loc să respecte procedurile contabile care cer „scormonirea” erorii pentru a
afla și efectele sale colaterale.
7. Principiul necompensării. Valorile elementelor ce reprezintă active nu pot fi
compensate cu valorile elementelor ce reprezintă pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile,
cu excepția compensărilor între active și pasive admise de Standardele Internaționale de
Contabilitate (este vorba de așa numitele „conturi rectificative”, care aduc activele și,
respectiv pasivele, la valoarea contabilă netă).
8. Principiul prevalenței economicului asupra juridicului. Informațiile prezentate
în situațiile financiare trebuie să reflecte realitatea economică a evenimentelor și
tranzacțiilor, nu numai forma lor juridică.
9. Principiul pragului de semnificație. Orice element care are o valoare
semnificativă trebuie prezentat distinct în cadrul situațiilor financiare. Elementele cu valori
nesemnificative care au aceeași natură sau cu funcții similare trebuie însumate, nefiind
necesară prezentarea lor separată.
10. Principiul contabilității pe baza "Accrual", conform căruia tranzacțiile și
evenimentele sunt înregistrate în conturi atunci când apar și nu când sumele sunt plătite sau
încasate. Ele trebuie înregistrate în anul financiar la care se referă, principiul „accrual” fiind o
extindere a regulii „contabilității de angajament”.
Aderarea României la Uniunea Europeană necesită adaptarea sistemului finanțelor
publice la normele europene, obligație asumată în cadrul Documentului de poziție la
capitolul 11-Uniunea Economică și Monetară. Aceasta presupune raportarea datelor
statistice în domeniul finanțelor publice cu respectarea Sistemului European de Conturi și a
regulamentelor emise în aplicarea acestor norme, între care: ”înregistrarea operațiilor pe
baza principiului acrrual, respectiv la momentul creării, transformării, dispariției/anulării unei
valori economice, a unei creanțe sau a unei obligații”. Sistemul statisticii finanțelor publice
poate răspunde cerințelor internaționale numai în măsura în care și contabilitatea instituțiilor
publice trece lavsistemul contabilității de angajament și oferă surse de date suficient de
detaliate. Cadrul legal a fost creat prin ordinul ministrului finanțelor publice nr.1917/2005
pentru aprobarea „Normelor metodologice privind organizarea și conducerea contabilității
finanțelor publice”.
Remarcă fermă: În rapoartele și Situațiile financiare nu este vorba de înșiruirea acestor
principii, ci de explicitarea modului în care fenomenele și evenimentele economice se
încadrează vis-a-vis de principiile enunțate, care sunt de fapt reguli, chiar constrângeri.

 Remarca nr. 1: Reguli comune tuturor principiilor contabile.


Pentru acele elemente a căror valoare este nesigură, dar care urmează a fi incluse în
situațiile financiare, în contabilitate trebuie făcute cele mai bune estimări. În acest scop este
necesară uneori revizuirea valorii lor pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei de
închidere a exercițiului financiar, schimbările de circumstanțe sau dobândirea unor noi
informații, ori de câte ori acele valori sunt semnificative. Efectul unei asemenea modificări
trebuie inclus în cadrul aceleiași poziții din bilanț, respectiv în contul de profit și pierdere
(„rezultatul exercițiului”), unde a fost reflectată și estimarea contabilă inițială.

 Remarca nr. 2: Abateri de la principiile contabile.


Abaterile de la aceste principii generale vor fi permise numai în cazuri excepționale.
Asemenea abateri se vor prezenta în „notele explicative”. De asemenea, se vor prezenta
motivele pentru care au avut loc aceste abateri și o evaluare a efectului acestora asupra
activelor, datoriilor, poziției financiare și rezultatelor exercițiului respectivei unități.
Sursa:Ord.M.F.P.nr.1752?2005,M.Of.nr.1080/30 nov.2005; "Reglementaricontabile
conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatii Economice Europene" publicate de Parlamentul
Romaniei,ISBN 973-567-513-7 ; C.M.Dragan- Contabilitatea institutiilor publice -2005-
armonizata cu standardele internationale,Editor A.S.S.C.,Bucuresti 2005, ISBN973-03736-5.

Politici contabile
Politicile contabile definesc, deci, o concepție contabilă pentru fiecare întreprindere sau
instituție publică în rezolvarea ansamblului problemelor financiare. Ele încorporează
principiile, bazele, convențiile, regulile și practicile specifice adoptate de o entitate în
conducerea curentă a activităților a contabilității acestora, pentru întocmirea și prezentarea
situațiilor financiare. Prin politica contabilă trebuie să se clarifice ferm varianta de operare
constantă pentru fiecare tip de eveniment în parte, pornindu-se de la faptul că I.A.S. și
interpretările Comitetului Permanent pentru Interpretări oferă diverse metode de rezolvare a
unei anumite probleme, soluții alternative, calcule opționale etc. Așa constatăm că mai apar
și alte principii și reguli, cum ar fi:

 „raționamentul profesional", singurul care permite alegerea alternativelor;


 „judecata de valoare" este baza soluțiilor contabile;
 „pragul de semnificație" conform căruia o informație - este tratată sau nu ca
semnificativă în funcție de interesul urmărit (spre exemplu dacă ea reprezintă sub 5%
din portofoliul problemei nu ne interesează evident).
Politicile contabile încorporează:

 principiile;
 metodele și procedurile;
 bazele de calcul;
 regulile de evaluare;
 practicile proprii, specifice fiecărei instituții publice.
Conform I.A.S. și Regulamentului Financiar al Uniunii Europene, „este necesară
elaborarea unui set (manual) de proceduri de către conducerea fiecărei persoane juridice
pentru toate operațiunile derulate, pornind de la întocmirea documentelor justificative până
la finalizarea situațiilor financiare trimestriale și anuale”.
„Aceste proceduri trebuie elaborate având în vedere specificul activității, de către
specialiști în domeniul economic, tehnic și comercial, cunoscători ai activității desfășurate și
ai strategiei adoptate de persoana juridică.”
La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate conceptele de bază ale
contabilității, și îndeosebi: contabilitatea de angajamente, principiul continuității activității,
dar și celelalte principii, care guvernează funcționarea contabilității.
Politicile contabile trebuie elaborate astfel încât să se asigure furnizarea, prin situațiile
financiare, a unor informații care să fie:
(a) relevante pentru nevoile utilizatorilor în luarea deciziilor și (b) credibile în sensul că:

 reprezintă fidel rezultatele și poziția financiară a persoanei juridice;


 sunt neutre, adică nepărtinitoare;
 sunt prudente;
 sunt complete sub toate aspectele semnificative;
 reflectă substanța economică a evenimentelor și tranzacțiilor și nu doar forma lor
juridică.
În absența unui I.A.S. specific și a unei interpretări a Comitetului Permanent pentru
Interpretări, conducerea trebuie să folosească raționamentul profesional - zice art. 22 din
I.A.S. nr. 1 - la dezvoltarea unei politici contabile, care să ofere cele mai utile informații
utilizatorilor, finanțatorilor, controlorilor și tuturor celor care citesc situațiile financiare. În
exercitarea acestui raționament profesional conducerea ia în considerare: a)cerințele și
recomandările din Standardele Internaționale de Contabilitate care se referă la aspecte
similare și conexe; b)definițiile, criteriile de recunoaștere și evaluare pentru active, obligații,
venituri și cheltuieli prevăzute în Cadrul general I.A.S.C.; c)pronunțările altor organisme de
stabilire a aplicării Standardelor și practicile acceptate în sector numai în măsura în care
acestea sunt consecvente (cu restricțiile precedente: a și b). Odată stabilită configurația
politicii contabile, modificarea acesteia este permisă doar dacă unele din criteriile sale de
fundamentare sunt modificate de lege sau au ca rezultat informații mai relevante sau mai
credibile referitoare la operațiunile persoanei juridice.
Schimbarea politicilor contabile se poate face:

 Retrospectiv - deci și asupra evenimentelor anterioare, pentru bunurile și evenimentele


existente și în derulare;
 Prospectiv - numai pentru viitor.
Tratamentele contabile necesare la modificarea politicilor contabile:

 Soluția de bază: imputarea efectelor schimbării asupra capitalurilor („Rezultatului


reportat");
 Soluția alternativă permisă: ajustarea situațiilor economice curente.
Este foarte importantă menționarea în notele explicative a oricăror modificări ale
politicilor contabile, pentru ca utilizatorii să poată aprecia dacă noua politică contabilă a fost
aleasă în mod adecvat, efectul modificării asupra rezultatelor raportate ale perioadei și
tendința reală a rezultatelor activității persoanei juridice. Nu sunt considerate modificări ale
politicilor contabile: a) adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau tranzacții care
diferă ca fond de evenimentele sau tranzacțiile produse anterior; b) adoptarea unei politici
contabile pentru evenimente sau tranzacții ce nu au avut loc anterior sau care au fost
nesemnificative. Modificarea politicilor contabile aduce după sine și actualizarea "manualului
de proceduri" care trebuie să conțină acea concepție contabilă care este în funcțiune și pe
„șenalul” căreia se realizează contabilitatea curentă. [4]
Funcționarea contabilității
Obiectul contabilității, așa cum s-a văzut mai înainte, este poate cel mai clar exprimat
prin Legea contabilității nr. 82/1991 (republicată în 2004) care, la art. 2, precizează: (1)
„Contabilitatea, ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoașterea, gestiunea și
controlul activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, precum și a rezultatelor obținute din
activitatea persoanelor fizice și juridice trebuie să asigure înregistrarea cronologică și
sistematică, prelucrarea, publicarea și păstrarea informațiilor cu privire la poziția financiară,
performanța financiară și fluxurile de trezorerie, atât pentru cerințele interne ale acestora,
cât și în relațiile cu investitorii prezenți și potențiali, creditorii financiari și comerciali, clienții,
instituțiile publice și alți utilizatori.”
(2) „Contabilitatea instituțiilor publice asigură informații ordonatorilor de credite cu
privire la execuția bugetelor de venituri și cheltuieli, patrimoniul aflat în administrare, precum
și pentru întocmirea contului general anual de execuție a bugetului de stat, a contului anual
de execuție a bugetului de asigurări sociale de stat, a fondurilor speciale, precum și a
conturilor anuale de execuție ale bugetelor locale.”
Organizarea contabilă și asigurarea funcționării ei corespunzător pretențiilor
europene este totuși atributul fiecărei persoane juridice deținătoare și administrator de
patrimoniu, inițiatoare și decizionară de acte comerciale, economice și bănești pentru că,
spune Legea (Legea nr. 82 / 1991, republicată 2004, art. 11) contabilitatea nu trebuie
confundată sau redusă la întocmirea și clasarea de documente sau alte înscrisuri, ci
conturarea și respectarea unor concepții și politici care să asigure conducerea financiară a
întreprinderilor și instituțiilor, într-o manieră care să corespundă exigențelor actuale:
integrarea europeană, libera circulație a bunurilor și a banilor, transparență în utilizarea
resurselor și a fondurilor comunitare, întărirea capacității de reziliență financiară într-o
economie concurențială și plină de obstacole. Notă: Acest capitol îl vom trata, în continuare,
pe exemplul instituțiilor publice, dat fiind că este mai accesibilă - dar trebuie avut în vedere
că există standarde, și implicit particularități, pentru firme-corporații, pentru bănci, asigurări,
instituții financiare.

Reguli generale
Contabilitatea instituțiilor publice asigură informații ordonatorilor de credite cu privire
la execuția bugetelor de venituri și cheltuieli, patrimoniul aflat în administrare, precum și
pentru întocmirea contului general anual de execuție a bugetului de stat, a contului anual de
execuție a bugetului asigurărilor sociale de stat, a fondurilor speciale, precum și a conturilor
anuale de execuție a bugetelor locale. În sensul prevederilor Legii finanțelor publice nr.
500/2002, instituții publice reprezintă denumirea generică ce include Parlamentul,
Administrația Prezidențială, ministerele, celelalte organe de specialitate ale administrației
publice, ale autorității publice, instituțiile publice autonome, precum și instituțiile din
subordine a acestora, indiferent de modul lor de finanțare.
Potrivit prevederilor art. 2, al. 11 din Legea contabilității nr. 82/1991, introdus prin O.
G. nr. 70/13 august 2004, „Contabilitatea publică cuprinde”: a) contabilitatea veniturilor și
cheltuielilor bugetare, care trebuie să reflecte încasarea veniturilor și plata cheltuielilor
aferente exercițiului bugetar; b) contabilitatea trezoreriei statului; c) contabilitatea generală
bazată pe principiul constatării drepturilor și obligațiilor, care să reflecte evoluția situației
financiare și patrimoniale, precum și excedentul sau deficitul patrimonial; d) contabilitatea
destinată analizării costului diverselor programe aprobate, ca ținte ferme ale ansamblului
bugetar național.
Remarcă: Această ordonanță nu modifică prevederea art. 74 din Legea Finanțelor
publice nr. 500/2002, care formulează pct. (a), în felul următor: „a) contabilitatea veniturilor
și cheltuielilor bugetare care trebuie să reflecte generarea și încasarea veniturilor, apariția
plata cheltuielilor aferente exercițiului bugetar”.
Prin această schimbare de nuanță a O. G. Nr. 70/13.08.2004, „contabilitatea de
angajament” ca principiu fundamental de organizare și de politică contabilă se anulează, cu
tot cortegiul său de consecințe, revenind la ceea ce știu ai noștri mai bine: „venituri
încasate” și „cheltuieli plătite”. V-ați gândit oare ce ar însemna dacă operatorii economici ar
calcula impozitele și taxele în funcție de veniturile încasate și nu de cele angajate?
Notă: Pentru clarificare iată ce spune art. 25 – 26 din IAS 1: 
„Întreprinderile/instituția trebuie să își întocmească situațiile financiare folosind contabilitatea
de angajament”;  „În baza contabilității de angajamente, tranzacțiile și evenimentele sunt
recunoscute atunci când apar și nu pe măsură ce numerarul sau echivalentul acestora sunt
încasate sau plătite.”
Instituțiile publice au obligația să conducă contabilitatea în partidă dublă cu ajutorul
conturilor prevăzute în planul contabil general, aprobat prin ordin al ministrului finanțelor
publice și care este armonizat cu standardele internaționale de contabilitate, cu sistemul
european de conturi și cu Regulamentul financiar aplicabil bugetului general al Comunității
europene. Prin intermediul acestor conturi instituțiile publice trebuie sa înregistreze
operațiunile economico-financiare în momentul generării drepturilor de creanță sau de
obligații (principiul accrual), în conformitate cu cerințele. Sistemul "accrual" înregistrează
fluxurile pe baza drepturilor constatate, respectiv la momentul creării, transformării sau
dispariției/anulării unei valori economice, a unei creanțe sau unei obligații. În felul acesta
„contabilitatea financiară” se conduce după cerințele comune relațiilor patrimoniale ale
oricărei persoane juridice, iar dezvoltare ei se asigură prin „contabilitatea internă de
gestiune”.
Acestea sunt regulile, aceasta este ordinea contabilă și, chiar dacă O. G.nr.
70/14.08.2004 și practica însăși, încurcă deocamdată lucrurile, noi sperăm că până la urmă
se va intra pe făgașul normal. Argumentul îl găsim chiar în Ordonanța amintită care, în
articolul final, menționează că noul art.2 al.1.1. („Contabilitatea publică”) al Legii nr. 82/1991,
punctele „c” și „d” (venituri „constatate” și cheltuieli „angajate”) vor intra totuși în vigoare de
la 01.01.2007. S-a tot vorbit de intrarea in Europa „în marș”, „în genunchi”, „pe burtă”, dar nu
și de cea „târâș-grăbiș”. Pentru contabilitate se pare că așa stau lucrurile, dar noi sperăm și
ne încăpățânăm spre a o învăța așa cum este ea cea mai frumoasă.
Când vorbim generic de instituție publică în calitatea ei de persoană juridică
organizatoare a contabilității și titulară la Finanțele publice drept depunătoare de bilanț
(situație financiară), trebuie să avem în vedere toate formele lor de manifestare. Așa
bunăoară trebuie să distingem: (a) autorități: președinție, parlament, guvern, ministere; (b)
organizații care prestează serviciul public, adică serviciul înfăptuit de o unitate statală și
care, ca formă organizatorică, pot fi:  organe ale administrației publice;  instituții publice; 
regii autonome, SNCF, etc. (c) servicii de utilitate publică adică organizații nestatale; La
rândul lor, entitățile componente ale serviciului public, poartă o gamă foarte numeroasă de
denumiri, încât ai impresia că sub această căciulă intră totul:  secretariate (ex.: pentru
culte);  agenții guvernamentale;  institute;  administrații (ex.: administrație financiară); 
secție (ex. de poliție);  oficii (de șomaj);  școli, spitale, grădinițe, cămine;  regii, societăți,
etc. în subordinea administrației publice. În această diversitate, unele sunt normale ca
mărime, altele mici și chiar unicate, astfel că obiectul contabilității întâlnește și el cele mai
diverse forme de cuprindere și manifestare.

Organizarea contabilității
Orice entitate persoană juridică, nu poate funcționa decât împreună cu propria
contabilitate, ca o cerință obiectivă a gestiunii financiare, ordinea și disciplina fiind cerințe
ale legii, dar și ale propriului statut. Cu atât mai fermă este constatarea în cazul acelor
instituții care gestionează banul public, care se leagă direct de la bugetul de național
aprobat la rândul lui, de Parlamentul țării. Tocmai de aceea, Legea contabilității nr. 82/1991
(actualizată prin O. G. Nr. 70/13.08.2004), precizează expres încă de la art. 1, al. 2:
„Instituțiile publice, asociațiile și celelalte persoane juridice cu și fără scop patrimonial au
obligația să organizeze și să conducă contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea
financiară și, după caz, contabilitatea de gestiune (în partidă dublă – art. 4)”.
Subliniind importanța lucrurilor, O. G. Nr. 70/13 august 2004 care modifică Legea
contabilității, a simțit nevoia să se repete punctual, până când toată lumea va înțelege:  art.
34, al. (2): „Unitățile administrativ – teritoriale, instituțiile și serviciile publice de subordonare
locală, care au personalitate juridică și ai căror conducători au calitatea de ordonatori de
credite, organizează și conduc contabilitatea drepturilor constatate și a veniturilor încasate,
precum și a angajamentelor și a plăților efectuate, potrivit bugetului aprobat”;  art. 32, al.
(2): „Instituțiile publice cu personalitate juridică, finanțate din bugetul asigurărilor sociale de
stat, ai căror conducători au calitatea de ordonator de credite, organizează și conduc
contabilitatea drepturilor constatate și a veniturilor încasate, precum și a angajamentelor și a
plăților efectuate, potrivit bugetului aprobat.”
Remarcă: Oare „drepturi constatate să însemneze „venituri angajate”, iar
„angajamente” să semnifice”cheltuieli atașate”-așa cum sunt ele definite de IAS și Ordinul
M. F. P. Nr. 1186/2005 pentru contabilitatea de angajament?
În interiorul persoanei juridice, în ansamblul mecanismului său funcțional,
organizarea și asigurarea funcționării acitivității de contabilitate este o chestiune de
management, cu multe implicații, care angajează fonduri, oameni, tehnică de calcul și
necesită o specializare destul de riguroasă.
Legea contabilității (L. nr.82 din 24 decembrie 1991)

Tocmai de aceea Legea contabilității nr. 82/1991 (actualizată 2004) prevede la art. 1,
al (1) că: „răspunderea pentru organizarea și conducerea contabilității revine
administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligația gestionării
unității respective.”
Persoanele juridice organizează și realizează contabilitatea, de regulă, în
compartimente distincte, conduse de către directorul economic (financiar), contabilul șef sau
altă persoană împuternicită să îndeplinească această funcție. Aceste persoane trebuie să
aibă studii economice superioare și răspund, împreună cu personalul din subordine, de
organizarea și conducerea contabilității, în condițiile legii.
În sensul prevederilor Legii finanțelor publice nr. 500/2002, compartimentul financiar-
contabil reprezintă o structură organizatorică în cadrul instituției publice, în care este
organizată execuția bugetară (serviciu, birou, compartiment). Șeful compartimentului
financiar-contabil este persoana care ocupă funcția de conducere a compartimentului
financiar-contabil și care răspunde de activitatea de încasare a veniturilor și de plată a
cheltuielilor sau, după caz, una dintre persoanele care îndeplinește aceste atribuții în cadrul
unei instituții publice care nu are în structura sa un compartiment financiar-contabil sau
persoana care îndeplinește aceste atribuții pe bază de contract, în condițiile legii.
Numirea directorului economic, a contabilului șef sau a altei persoane împuternicită
să îndeplinească această funcție, din cadrul ministerelor, celorlalte organe de specialitate
ale administrației publice centrale și alte autorități publice ai căror conducători au calitatea
de ordonatori principali de credite, se face cu avizul Ministerului Finanțelor Publice. Directorii
economici, contabilii șefi și alte persoane împuternicite să îndeplinească această funcție din
cadrul instituțiilor subordonate ministerelor și celorlalte organe de specialitate ale
administrației publice centrale se numesc cu avizul conducătorului compartimentului
financiar-contabil din cadrul ministerului sau organului central respectiv, pe baza propunerii
ordonatorului de credite ale instituției respective. Conducătorii compartimentelor financiar-
contabile din cadrul consiliilor locale, municipale, ale sectoarelor municipiului București,
orășenești și comunale, se numesc cu avizul direcțiilor generale ale finanțelor publice
județene și a municipiului București. Conducătorii compartimentelor financiar-contabile din
cadrul instituțiilor publice finanțate din bugetele consiliilor locale municipale, ale sectoarelor
municipiului București, orășenești și comunale se numesc cu avizul conducătorului
financiar-contabil al consiliului local respectiv. Contabilitatea poate fi organizată și condusă
pe bază de contracte de prestări de servicii și de alte persoane juridice autorizate sau de
persoane fizice care au calitatea de expert contabil, respectiv contabil autorizat, care
răspund potrivit legii. Instituțiile publice la care contabilitatea nu este organizată în
compartimente distincte sau care nu au personal încadrat cu contract individual de muncă,
potrivit legii, pot încheia contracte de prestări de servicii, pentru conducerea contabilității și
întocmirea situațiilor financiare trimestriale și anuale, cu societăți comerciale de expertiză
contabilă sau cu persoane fizice autorizate, conform legii. Încheierea contractelor se face cu
respectarea reglementărilor privind achizițiile publice de bunuri și servicii. Plata serviciilor
respective se face din fonduri publice cu această destinație.
În acest scop, persoanele care răspund de organizarea și conducerea contabilității
trebuie să asigure, potrivit legii, condițiile necesare pentru întocmirea documentelor
justificative privind operațiunile economice, organizarea și conducerea corectă și la zi a
contabilității, organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de activ și de pasiv, precum
și valorificarea rezultatelor acesteia, respectarea regulilor de întocmire a situațiilor
financiare, depunerea la termen a acestora la organele în drept, păstrarea documentelor
justificative, a registrelor și situațiilor financiare, organizarea contabilității de gestiune
adaptate la specificul persoanei juridice.
Moneda și cursul de înregistrare
Contabilitatea se ține în limba română și în moneda națională. Contabilitatea
operațiunilor efectuate în valută se ține atât în moneda națională, cât și în valută, potrivit
reglementărilor elaborate în acest sens.
Reflectarea în contabilitatea instituțiilor publice a operațiunilor privind primirea și
utilizarea contribuției financiare nerambursabile a Comunității Europene se face în lei și în
EURO. Conversia dintre EURO și moneda națională se efectuează la cursul de schimb
lunar al EURO, calculat pe baza cursului de schimb valabil în penultima zi lucrătoare a lunii
precedente lunii pentru care se stabilește cursul valutar. Operațiunile privind încasările și
plățile în valută se înregistrează în contabilitate la cursul zilei precedente, comunicat de
BNR. La data întocmirii situațiilor financiare, elementele monetare exprimate în valută
(disponibilități și alte elemente asimilate, creanțe și datorii în valută) se reevaluează la
cursul comunicat de Banca Națională a României valabil pentru ultima zi a perioadei de
raportare.

Documente și registre contabile


1. Deținerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, titluri de valoare, numerar și alte
drepturi și obligații, precum și efectuarea de operațiuni economice, fără să fie înregistrate în
contabilitate, sunt interzise. Potrivit prevederilor art. 6 alin. (1) din Legea contabilității nr.
82/1991, reactualizată prin O.G.nr.70 din 13 aug. 2004 precum și a celorlalte prevederi
legale privind întocmirea și utilizarea formularelor comune și a celor cu regim special
necesare în activitatea financiară și contabilă, orice operațiune economică efectuată se
consemnează într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, devenind
astfel document justificativ. Aceste documente, care stau la baza înregistrărilor în
contabilitate angajează deopotrivă răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat și
aprobat precum și a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz.
O experiență de-o viață a confirmat că „singura soluție” pentru ca o operație
economico-financiară patrimonială, care apare zi de zi în activitatea economică, să poată fi
introdusă în procesul de prelucrare contabilă, o constituie atestarea sa prealabilă pe baza
unui document justificativ întocmit și pus în circulație după reguli și "canoane" foarte severe.
Atestarea documentară a operațiilor economice este o cerință minim necesară în
orice "mișcare" patrimonială.
În ansamblul lui, sistemul documentelor contabile este foarte complex, cu numeroase
particularități de conținut și restricții de completare și circulație: unele se întocmesc în
unitate, altele vin sau pleacă spre exterior, unele înscrisuri au caracter de dispoziție, altele
de execuție și justificare etc., în funcție de "tratarea" și complexitatea lor, reținând totuși
existența în practica curentă a trei mari categorii și anume:

 a) Documente justificative prin intermediul cărora se atestă efectuarea ca atare a


operațiilor economice și care formează de fapt masa covârșitoare a acestora;
 b) Documente de evidență și prelucrare contabilă;
 c) Documente de sinteză și raportare contabilă și financiar-fiscală.
La rândul lor documentele justificative pot fi: - documente primare întocmite la locul și în
momentul desfășurării evenimentului patrimonial, pe care îl "fotografiază" pe o machetă
specifică fiecărui gen de operații; - documentele centralizatoare obținute prin sortarea
documentelor primare pe operații, exprimarea în etalon monetar a mărimii operațiilor
economice și financiare, deci prin cumularea și centralizarea datelor consemnate inițial în
documentele primare, spre a facilita prelucrarea lor contabilă ulterioară. Sintetizând lucrurile,
câteva constatări sunt demne de semnalat în vederea atestării sistemului documentelor
primare: a) Investigarea "codului" pachetului documentelor, ca și "vizualizarea" unora din
componentele lui, ne conduce la concluzia că orice document trebuie să conțină cel puțin
următoarele elemente: - denumirea documentului (factură, chitanță, bon, etc.); - denumirea
unității (gestiunii) care a întocmit documentul; - numărul de ordine al documentului; - data și
locul întocmirii; - felul operației, cu indicarea elementelor cantitative și calitative; - valoarea
în monedă (scrisă în cifre și în litere, pentru documentele bancare și de casă); - semnătura
persoanelor implicate în efectuarea operațiilor, aprobarea și confirmarea datelor înscrise în
documente; - semnătura de autorizare prin control a legalități operațiilor prevăzute. Anumite
documente mai pot cuprinde și alte elemente ce-i îmbogățesc conținutul sau îi ușurează
prelucrarea, dar cele mai sus menționate rămân indispensabile. b) Pentru toate categoriile
de documente există obligativitatea păstrării (arhivării) acestora, în limita unor termene
stabilite prin lege, clasării și sistematizării lor de așa manieră încât să faciliteze accesul
retroactiv și controlul situației desfășurate, la orice moment dorit. c) Se reține de asemenea
obligația respectării cu strictețe a metodologiei de întocmire și circulație a documentelor
primare și introducerea lor în procesul de prelucrare contabilă după reguli și folosind
procedeele cele mai potrivite specificității organizatorice și pretențiile manageriale ale
fiecărui agent economic.
2. Documentele primare se transpun în „conturi”, pe principiul „dublei înregistrări”, prin
intermediul „formulei contabile”, respectând cu strictețe procedeele specifice metodei
contabilității – iar toate acestea țin de alfabetul științei care se presupune, apriori, că este
cunoscut. „Prelucrarea” contabilă a documentelor se face prin intermediul „registrelor” și
numai în urma acestor operații ele devin documente justificative.
3. Conform art. 19 și 20 din Legea contabilității nr.82/1991 (republicată 2004): „registrele
de contabilitate obligatorii sunt: registrul-jurnal, registrul inventar și registrul cartea mare.
Acestea se utilizează în strictă concordanță cu destinația lor și se prezintă în mod ordonat și
astfel completate încât să permită, în orice moment, identificarea și controlul operațiunilor
contabile efectuate.”
a) Registrul - jurnal este un document contabil obligatoriu în care se înregistrează în
mod cronologic, operațiunile patrimoniale prin respectarea succesiunii documentelor după
data de întocmire sau intrare a acestora în unitate. Registrul-jurnal se întocmește de fiecare
instituție și de fiecare subunitate a acesteia, cu contabilitate proprie, zilnic sau lunar, după
caz, prin înregistrarea cronologică, fără ștersături și spații libere, a documentelor în care se
reflectă mișcarea elementelor de activ și de pasiv (și implicit formula contabilă de
poziționare corespunzătoare). Registrul-jurnal poate îmbrăca forma unui registru-jurnal
general și, eventual, a unor registre-jurnal auxiliare. În cazul în care se folosesc jurnale
auxiliare, totalul lunar al fiecăruia se trece în registrul-jurnal general (care devine un registru
centralizator de control). În condițiile conducerii contabilității cu ajutorul tehnicii de calcul
fiecare operațiune se va înregistra în mod cronologic, după data de întocmire sau de intrare
a documentelor. În această situație registrul-jurnal se editează lunar, iar paginile vor fi
numerotate pe măsura editării lor. Registrul-jurnal parafat și înregistrat la organul fiscal
teritorial se completează lunar prin preluarea totalului din registrul-jurnal obținut cu ajutorul
tehnicii de calcul. Operațiile de aceeași natură, privind același loc de activitate, pot fi
recapitulate într-un document centralizator, care stă la baza înregistrării în registrul-jurnal.
Principalele registre-jurnal auxiliare care pot fi utilizate sunt cele privind aprovizionările,
vânzările, trezoreria, operațiile diverse, în funcție de necesitățile instituției. Periodic, de
regulă lunar, totalurile jurnalelor auxiliare se centralizează în registrul-jurnal general. Deci,
registrul-jurnal înlocuiește foile volante ale "notei contabile", iar totalul registrului-jurnal
verifică "totalul rulajelor din luna curentă” a balanței de verificare.
b) Registrul - inventar este un document obligatoriu în care se înregistrează toate
elementele patrimoniale de activ și de pasiv, grupate în funcție de natura lor, conform
posturilor din bilanțul contabil, inventariate potrivit normelor legale. Elementele patrimoniale
înscrise în registrul-inventar au la bază listele de inventariere sau alte documente care
justifică conținutul fiecărui post din bilanțul contabil. Registrul - inventar se întocmește la
înființarea instituției, anual la închiderea exercițiului, cu ocazia încetării activității, fără
ștersături și spații libere, pe baza datelor cuprinse în listele de inventariere și în procesele
verbale de inventariere, prin gruparea elementelor de activ și de pasiv. Registrul-inventar se
completează pe baza inventarierii faptice. Registrul inventar servește ca document contabil
obligatoriu de înregistrare a rezultatelor inventarierii și ca probă în diverse litigii. În cazul în
care inventarierea are loc pe parcursul anului, în registrul-inventar se înregistrează soldurile
existente la data inventarierii, la care se adaugă intrările și se scad ieșirile de la data
inventarierii până la data încheierii exercițiului).
c) Registrul "Cartea mare" este un document contabil obligatoriu în care se înscriu
lunar, direct sau prin regrupare pe conturi corespondente, înregistrările efectuate în
registrul-jurnal, stabilindu-se situația fiecărui cont, respectiv soldul inițial, rulajele debitoare,
rulajele creditoare și soldurile finale. Cartea mare stă la baza întocmirii balanței de verificare
și se conduce de fiecare instituție, precum și de fiecare subunitate a acesteia, cu
contabilitate proprie. Registrele de contabilitate pot fi prezentate sub formă de registru sau
foi volante și listări informatice legate sub formă de registru, după caz. Registrele de
contabilitate prevăzute se numerotează înainte sau pe măsura întocmirii lor, iar la
închiderea conturilor, acestea se barează, nefiind admisă înregistrarea unor operații
ulterioare. Registrul-jurnal și registrul-inventar se numerotează și se șnuruiesc înainte de
depunere la organele fiscale teritoriale pentru parafare și înregistrare. Registrul-jurnal și
registrul-inventar se numerotează și se șnuruiesc înainte de depunere la organele fiscale
teritoriale pentru parafare și înregistrare.
Atentie la conținut: registrul inventar nu ține locul documentelor de inventariere, nu
calculează plusurile și minusurile, ci compară valorile stocurilor, creanțelor, datoriilor,
imobilizărilor existente la finele anului – valorile contabile cu valorile juste, de piață în scopul
redimensionării provizioanelor (creșterii – descreșterii).
3. Balanța de verificare: Pentru verificarea înregistrării corecte în contabilitate a
operațiilor patrimoniale se întocmește lunar balanța de verificare (a conturilor, evident).
Balanța de verificare cuprinde, pentru toate conturile sintetice, următoarele elemente:
simbolul și denumirea conturilor (în ordinea din planul de conturi), totalul sumelor debitoare
și creditoare ale lunii precedente, rulajele curente debitoare și creditoare ale lunii curente,
totalul rulajelor cumulate de la începutul anului până la zi, debitoare și creditoare ale lunii
curente, soldurile finale debitoare și creditoare (deci balanțe de verificare cu „patru serii de
egalități”) Balanța de verificare la 1 ianuarie se completează cu soldurile finale debitoare și
creditoare ale lunii decembrie. Cu ajutorul balanței de verificare se certifică corelațiile dintre
egalitățile generate de dubla înregistrare a operațiilor patrimoniale în contabilitate, respectiv
concordanța dintre totalul înregistrărilor din registrul-jurnal și totalul rulajelor debitoare și
totalul rulajelor creditoare din balanță, precum și concordanța dintre totalul soldurilor finale
debitoare și creditoare din cartea mare și totalul soldurilor finale debitoare și creditoare din
balanță. Balanța de verificare se întocmește atât pentru conturile sintetice cât și pentru cele
analitice; pentru conturile analitice se poate întocmi numai situația soldurilor (balanța
soldurilor). Prin intermediul balanței de verificare analitice se verifică concordanța dintre
conturile sintetice și conturile lor analitice.
Instituțiile publice care utilizează sisteme informatice de prelucrare automată a datelor au
obligația să asigure respectarea normelor contabile și controlul datelor înregistrate în
contabilitate, precum și păstrarea acestora pe suporturi tehnice. Sistemele de prelucrare
automată a datelor trebuie să permită, în orice moment, reconstituirea elementelor și
conținutului conturilor, a listelor și informațiilor supuse verificării, pornind fie de la datele de
intrare, fie în ordine inversă de la conținutul sintetic al conturilor, listelor sau altor informații
pe baza cărora să se poată determina datele de intrare. Organele de control, cu ocazia
verificărilor ce le efectuează la instituțiile care prelucrează în sistem automat datele din
contabilitate, au dreptul de acces la documentația de analiză, programare și de utilizare a
tehnicii de calcul, în vederea efectuării corespunzătoare a testelor necesare. Exercițiul
bugetar începe la 1 ianuarie și se încheie la 31 decembrie, cu excepția primului an de
activitate, când acesta începe la data înființării instituției publice prin actul normativ de
înființare. Această prevedere își are suporturile sale istorice, tradiționale, legislative și chiar
astronomice sau climatice. Anumite instituții precum cele de învățământ, spre exemplu, au
probleme la trecerea din „anul școlar” în „anul fiscal”, dar contabilitatea oferă toate
elementele necesare translației și care te duc automat la anul calendaristic drept an
gestionar – fiscal.

Sistemul conturilor
Standardele internaționale de contabilitate cercetează și argumentează științific
evenimentele și soluțiile corespunzătoare, evident într-un câmp de rezoluții alternative, așa
că atunci când trecem la utilizarea practică a conturilor trebuie să avem în vedere că orice
cont se circumscrie într-un anume perimetru, într-un "cadru general" denumit și "Plan
contabil general", construit și el după o serie de reguli specifice care țin seama de
funcționalitatea conturilor, de conținutul lor economic, de acoperirea necesităților de
informare, de calcul și control economic etc. (Atenție, nu uitați să învățați, în prealabil, ce
este contul)!
În cadrul standardelor de contabilitate, planul contabil general reprezintă "platforma"
de lansare a întregului mecanism de reprezentare și calcul al situației patrimoniale și al
rezultatelor obținute. Fiecare cont dimensionat în cadrul planului se delimitează ca o pistă
pe care aleargă datele în vederea constituirii indicatorilor economici și financiari necesari în
gestiune și comunicare, în măsurarea poziției financiare și a performanțelor. În structura sa
cea mai generală conturile sunt sistematizate, înainte de toate, pe clase omogene cu o
adresă clar delimitată. La analiza acestei structuri așa cum este ea reglementată în
România, în consens cu normele internaționale de contabilitate, se constată următorul
tablou al conturilor (valabil pentru orice tip de persoană juridică, eventualele paricularități
regăsindu-se în interiorul claselor:
- clasa 1: Conturi de capitaluri (inclusiv rezultate)
- clasa 2: Conturi de active imobilizate
- clasa 3: Conturi de stocuri și producție în curs de execuție
- clasa 4: Conturi de terți (decontări),
- clasa 5: Conturi de trezorerie
- clasa 6: Conturi de cheltuieli
- clasa 7: Conturi de venituri
- clasa 8: Conturi speciale
- clasa 9: Conturi interne de gestiune
În ansamblul acestei structuri, semnificația codificării (simbolizării) grupelor și a
conturilor este și ea evidentă. Câteva repere sunt interesante de reținut:
- terminațiile grupelor de la 0 la 8 permit clasificarea operațiilor conform unor criterii
generale: în activul bilanțier - în funcție de destinația sau natura economică a bunurilor; în
contul de "profit și pierdere" - în funcție de natura cheltuielilor și a veniturilor pe seama
cărora se formează rezultatul exercițiului; - pentru grupele de conturi afectate activului
bilanțier terminațiile 9 (inclusiv grupa 28) indică provizioanele pentru deprecierea activelor
corespunzătoare claselor 2 - 5; - o serie de grupe de conturi sunt perfect simbolizate prin
corelațiile absolute dintre ele: gr. 66 - "cheltuieli financiare" și gr. 76 "venituri financiare", sau
gr. 67 - "cheltuieli excepționale" și gr. 77 "venituri excepționale" etc.; - în cazul conturilor și
subconturilor de bilanț sau de cheltuieli și venituri, terminațiile „9” permit să se identifice
operațiile de sens contrar celor care în mod normal sunt acoperite prin contul de nivel
imediat superior sau prin contul de același nivel, cu terminația de la 0 la 8.
Pentru sistematizarea conturilor și ierarhizarea claselor (grupelor s-a folosit "criteriul
bilanțier" conform căruia conturile sunt clasificate și ordonate în raport de structurile de activ
și pasiv, venituri și cheltuieli, delimitate și "aliniate" în bilanțul contabil, contul de profit și
pierderi, anexele la bilanț. Procedând astfel, se realizează o legătură directă între
contabilitatea curentă financiară și situațiile de sinteză financiar-contabile; între sistemul de
conturi și bilanțul contabil, necesară conducerii operative când informația "caldă" se culege
din conturi fără a mai aștepta sinteza prin bilanț. "Tabloul conturilor" este oricum mai
complex și mai vechi decât "tabloul elementelor" să zicem. Așa cum în tabloul lui Mendeleev
dacă ai anumite supoziții găsești locul în care se află elementul chimic nou descoperit sau
prezumat, tot astfel în "tabloul lui Luca Paciolo" găsești contul de care ai nevoie sau, dacă
economia reală o cere, îl poți imagina. Și poate în acest domeniu cel mai bun exemplu ni-l
oferă instituțiile publice, unde, nu de puține ori, trebuiesc căutate „niște” de plantare a unor
conturi specifice pentru diverse evenimente temporare precum finanțările comunitare,
fondurile cu destinație specială, separarea imobilizărilor supuse amortizării de cele
neamortizabile și încă altele.

Contabilitatea și poziția financiară


Deciziile economice care sunt luate de utilizatorii situațiilor financiare necesită
evaluarea capacității unei instituții de a genera numerar sau echivalente ale numerarului și a
perioadei și siguranței generării lor. În ultimă instanță de aceasta depinde, de exemplu,
capacitatea ei de a-și plăti angajații și furnizorii, de a plăti dobânzi, de a rambursa credite și
de a realiza programele administrative. Utilizatorii sunt mai în măsură să evalueze această
capacitate de a genera numerar sau echivalente ale numerarului dacă le sunt oferite
informații concentrate asupra poziției financiare, performanței și modificărilor poziției
financiare a instituției.
Poziția financiară este influențată de resursele economice pe care le controlează, de
structura sa financiară, de lichiditate și solvabilitatea sa, precum și de capacitatea de a se
adapta schimbărilor mediului în care își desfășoară activitatea. Într-o accepțiune mai
simplistă poziția financiară definește potențialul economic și financiar al unei anume entități,
însemnând patrimoniul propriu, patrimoniul administrat, valoare patrimonială justă și
capacitatea acestuia de a genera beneficii economice. Informațiile despre resursele
economice controlate de instituție sau de care poate dispune aceasta și capacitatea sa din
trecut de a modifica aceste resurse sunt utile pentru a anticipa forța instituției de a genera
numerar sau echivalente ale numerarului în viitor. Informațiile despre structura financiară
sunt utile pentru anticiparea nevoilor viitoare de creditare și a modului în care profiturile și
fluxurile viitoare de trezorerie vor fi repartizate între cei care au un interes față de
administrație; acestea sunt utile și pentru anticiparea șanselor entității de a primi finanțare în
viitor. Informațiile despre lichiditate și solvabilitate sunt utile pentru a anticipa capacitatea de
a întreprinde acțiuni, de a-și onora angajamentele financiare scadente. Lichiditate se referă
la disponibilitățile de numerar în viitorul apropiat, după luarea în calcul a obligațiilor
financiare aferente acestei perioade. Solvabilitatea se referă la disponibilitățile de numerar
pe o perioadă mai mare în care urmează să se onoreze angajamentele financiare scadente.
Informațiile despre poziția unei instituții, în special despre capacitatea acesteia de a
colecta venituri sau a obține finanțări, sunt necesare pentru evaluarea modificărilor
potențiale ale resurselor economice pe care entitatea le va putea controla în viitor. În acest
sens informațiile despre variabilitatea performanțelor sunt importante.
La toate acestea o primă și importantă imagine aduce patrimoniul de care poate
dispune stabil entitatea și capacitatea de mobilizare a acestuia în scopul realizării
obiectivelor ce constituie menirea ei.
Elementele constitutive ale poziției financiare cuantificate la un moment dat și în mișcare
după restricțiile „tratamentelor financiare” sunt:

 activele: un activ reprezintă o resursă controlată de unitate ca rezultat al unor


evenimente trecute și de la care se așteaptă să genereze beneficii economice viitoare
pentru aceasta (activele produc, activele se comercializează, activele – creanțe se
încasează etc.);
 datoriile: o datorie reprezintă o obligație actuală a unității ce decurge din evenimente
trecute și prin decontarea cărora se așteaptă să rezulte o ieșire de resurse care
încorporează beneficii economice;
 capitalul/patrimoniul propriu: reprezintă interesul rezidual al proprietarilor (stat, domeniul
public, domeniul privat, autorități administrative sau instituționale etc.) în activele unei
persoane juridice, după deducerea tuturor datoriilor sale, dar și încasarea sau
probabilitatea încasării creanțelor în măsura în care acestea sunt certe.
Fiecare instituție va utiliza raționamentul profesional pentru a evalua nivelul sub care un
element nu trebuie să fie prezentat în bilanț, ci trecut în contul de rezultate/profit și pierdere.
De asemenea, raționamentul profesional trebuie utilizat și la luarea deciziei referitoare la
necesitatea înregistrării activelor în categorii separate sau într-o singură categorie comună.
Definițiile activelor și datoriilor identifică elementele esențiale ale acestora, dar nu
încearcă să specifice criteriile ce trebuie îndeplinite înainte de a fi recunoscute în bilanț.
Astfel, definițiile includ și elemente ce nu sunt recunoscute ca fiind active sau datorii în
bilanț, deoarece nu satisfac criteriile de recunoaștere minim necesare. Fluxurile de beneficii
economice viitoare dinspre sau către instituția în cauză trebuie să fie suficient de sigure
pentru a îndeplini criteriile de probabilitate prevăzute de IAS înainte de a recunoaște un
activ sau o datorie.
Bilanțurile elaborate conform Standardelor Internaționale de Contabilitate în vigoare pot
inlcude elemente ce nu satisfac definițiile activelor sau ale datoriilor și nici nu sunt
prezentate ca parte a capitalurilor proprii, dar ele satisfac o necesitate temporală sau
conjuncturală a economiei reale, iar prin tratarea lor corectă se intră în normalitate. [5]

Contabilitatea și performanța financiară


Oricât de „instituționalizate” par diversele verigi ale administrației publice, deciziile ce
asigură realizarea obiectivului lor incorporează o anumită încărcătură economică, directă
sau colaterală, dar indispensabilă. Deciziile economice, chiar și cele sociale, necesită deci,
întotdeauna evaluarea capacității firmelor, companiilor, societăților, fiecărei instituții de a
genera numerar (venituri, atrageri de fonduri, finanțări, etc.) ori echivalente ale numerarului,
inclusiv a perioadei și a siguranței generării lor. În ultimă instanță de aceasta depinde, de
exemplu, capacitatea acesteia de a angaja lucrări și a plăti furnizorii, de a-și plăti angajații,
de a rambursa împrumuturi și a plăti dobânzile corespunzătoare, de a onora diverse alte
obligații. Utilizatorii sunt mai în măsură să evalueze această capacitate de a genera
numerar sau echivalente ale numerarului dacă le sunt oferite informații complete și
concentrate asupra performanței și modificării poziției financiare pentru fiecare entitate
persoană juridică la nivelul căreia se administrează venituri, se angajează cheltuieli, se
generează sau se „plânge” după resurse.
„Lumea” crede că aceste afirmații preluate din „cadrul general IAS” se referă doar la
întreprinderi, întrucât ele au menirea fundamentală de a genera venituri și de aici beneficii
economice, dar nu e așa. O instituție publică este mai interesantă și devine mai atractivă
dacă știe să-și fundamenteze bugetul, să-și argumenteze cererea de fonduri, dacă se
încumetă să solicite și să obțină finanțări pe programe, dacă dă suportul științific și legal
dimensionării și colectării veniturilor proprii din taxe, impozite, activități conexe, resurse
colaterale, apoi, dacă știe să-și gestioneze cheltuielile balansând corect între necesități și
resurse – iar toate acestea într-un context în care să nu fie omise eficiența și perspectiva..
Este puțin? Nu cred și este bine să nu vă amăgiți, că mai sunt încă multe altele cu
care se ocupă ferm „performanța financiară” cea mai dinamică secțiune a contabilității. Așa
s-a ajuns la concluzia SEC – 95 conform căreia „contabilitatea este și o activitate
specializată în măsurarea și urmărirea (noi spunem și „calcularea”) informațiilor cu privire la
poziția financiară, și fluxurile de trezorerie” iar, în consens, Legea contabilității nr. 82/1991
modificată 2004 – O. G. 70/13.08.2004) are și prevederi exprese pentru instituțiile publice
(de la președenția Republicii la „președenția” comunei).
Informațiile despre performanța unei instituții sunt necesare pentru evaluarea
modificărilor potențiale ale resurselor economice pe care entitatea le va putea controla în
viitor, pentru anticiparea capacității de a genera fluxuri de trezorerie cu resursele existente,
pentru formularea raționamentelor despre eficiența cu care ea, poate angaja și utiliza noi
resurse. În practica curentă informațiile privind performanța financiară sunt oferite în primul
rând de „contul de profit și pierdere”, respectiv „contul de execuție bugetară”, dar lucrurile nu
sunt chiar atât de simple încât să le reducem la datele sintetice dintr-un anume formular de
raportare periodică pentru că ar fi păcat să se ignore informația în timp real pe care o
furnizează contul contabil. Performanța este mai importantă decât banii. Banii exprimă o
posesie, performanța exprimă capacitatea de a valorifica posesia. A-ți jucat vreodată „rișcă”.
Un bănuț aruncat în sus și căzut pe o anume față, apoi pe cealaltă (avers și vers), oricum
„produce” mai mult decât cel care doarme în pungă, chiar dacă rămâne de văzut în favoarea
cui. [6]

Situațiile financiare (cadrul general)


Poziția, performanța și gestionarea financiară a oricărei instituții publice, economic –
comerciale, administrative, impun în mod necesar, ca periodic activitatea acestora să fie
sintetizată și supusă unei analize de fond prin intermediul „situațiilor financiare”. Așa cum
precizează art. 10, al. 1 al Legii nr. 82/1991 (republicată 2006) „documentele oficiale de
prezentare a situației economico – financiare a persoanelor juridice prevăzute la art. 1
(societăți comerciale, instituții publice, asociații și organizații, etc.) sunt situațiile financiare
anuale, stabilite potrivit legii, care trebuie să ofere o imagine fidelă a poziției financiare,
performanței financiare și a celorlalte informații referitoare la activitatea desfășurată”.
Situațiile financiare se întocmesc pornind de la conturile curente, supuse verificării prin
intermediul balanței de verificare, întocmite cel puțin anual, sau la termenele de întocmire a
situațiilor financiare periodice (Legea 82/1991, republicată 2004 OG 70/13 august 2004).
„Ministerele, celelalte organe de specialitate ale administrației publice centrale, alte
autorități publice, instituțiile publice autonome și unitățile administrativ – teritoriale, ai căror
conducători au calitatea de ordonator principal de credite – prevede art. 29, al. 3 din Legea
nr. 82/1991 (republicată 2004 – O. G. nr. 75/13 august 2004), depun la Ministerul Finanțelor
Publice un exemplar din situațiile financiare trimestriale și anuale, potrivit normelor și la
termenele stabilite de acesta”.
Dar să nu se ignore că cel mai necruțător utilizator de informații financiare este „cel
cu banii”: proprietarul, finanțatorul, donatorul, ordonatorul de credite, etc.
Instituțiile publice au obligația să prezinte la unitățile de trezorerie și contabilitate
publică la care au deschise conturile, bilanțul contabil și contul de execuție bugetară pentru
obținerea vizei privind exactitatea plăților de casă, a soldurilor conturilor de disponibilități,
după caz, care trebuie să coincidă cu cele din conturile corespunzătoare deschise la
unitățile de trezorerie și contabilitate publică (dar „extras de cont” n-o fi având?).
Bilanțurile contabile care nu corespund cu datele din evidența trezoreriilor statului se
vor restitui instituțiilor publice respective pentru a introduce corecturile corespunzătoare.
Este interzis instituțiilor publice să centralizeze bilanțurile și conturile de execuție ale
instituțiilor din subordine fără viza trezoreriilor statului.
Instituțiile publice întocmesc situațiile financiare potrivit normelor emise de Ministerul
Finanțelor Publice. Instituțiile publice și celelalte persoane juridice ai căror conducători au
calitatea de ordonatori de credite depun un exemplar din situațiile financiare la organul
ierarhic superior, la termenele stabilite de acestea. Situațiile financiare centralizate privind
execuția bugetului de stat întocmite de ministere, celelalte organe de specialitate ale
administrației publice centrale, ale autorității publice și instituțiile publice autonome, precum
și situațiile financiare privind execuția bugetului local întocmite de direcțiile generale ale
finanțelor publice județene și a municipiului București se depun la Ministerul Finanțelor
Publice, la termenele stabilite de acesta.
Deși nu toate necesitățile de informații ale utilizatorilor pot fi satisfăcute de situațiile
financiare, există cerințe comune tuturor utilizatorilor. Întrucât proprietarii investitori sunt
ofertanții de capital de risc ai entității persoană juridică, furnizarea de situații financiare
satisface necesitățile lor și de asemenea va satisface majoritatea necesităților altor
utilizatori.
Situațiile financiare sunt un complex de sinteze specific contabile, situații, anexe,
calcule comparative, fiecare cu explicitarea conducerii, discutate și aprobate sub semnătura
de organele abilitate, supuse auditării și făcute publice. Aceste „formalizări” au menirea de a
întări valoarea cognitivă a informațiilor contabile concomitent cu valorificarea lor in procesul
decizional și managerial. [7]

Bibliografie

 "Drumul spre Europa"- Program de Reformă a contabilității și de întărire Instituțională.


Documentar elaborat de Banca Mondială pentru România,2006;inregistrat pe C.D.de
Camera Auditorilor Financiari din Romania si trimismembrilor sai ca atasament la revista
Auditul financiar" nr.4 /2007
 Reglementări contabile conforme cu Directivele a IV-a și a VII-a a Comunității
Economice Europene; publicate în volum de Parlamentul României-Camera deputaților,
2005;
 I.P.A.S -Standardele de Contabilitate pentru Sectorul Public, 2006
 Directiva a Opta a Comunității Europene privind legislația societăților comerciale, nr.
COM/2004/177, referitoare la auditul statutar al conturilor comunitare (preluată din
originalul în limba franceză, 2004);
 Legea contabilității nr.82/1991 (cu toate modificările până în 2007);
 Ordonanța Guvernului nr.70/13 aug. 2004;
 Ordinul m.f.p. nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu
directivele europene, Mon. Of. nr. 1080/2005;
 Ordinul m.f.p. nr. 1917/2005 pentru aprobarea Normelor de contabilitate publică
(inclusiv anexele P.11-604), Mon. Of. nr. 1186 bis/2005;
 Drăgan, C. M. - Revoluția contabilității, Editura Universitară, 2007;
 Regulamentul Financiar al Uniunii Europene nr. 16005/2002, (publicat în volum, 2002);
 I.A.S. - International Accounting Standard, publicat în volum, succesiv din 2000 până în
2007, Editura Economica,cod ISBN nr.973.590.264.8;
 Drăgan C. M. - Contabilitatea de gestiune, Editura Academiei Române, 1978;
 I.F.R.S. - Standardele Internaționale de Contabilitate si Raportare Financiară,
(comentate de Barry J.Epstein siE.K.Jermakovicz),BMT
PUBLISHINGHOUSE,2007 ;ISBN 978-973-87371-6-7;
 Directiva a Opta a Consiliului Europei nr. 84/253/EEC, volum tradus de CAFR., 2006;
 Cartea verde a Comisiei Europene nr. COM/1996/338, volum tradus de CAFR, 2004 si
trimis pe C.D. tuturor membrilor Camerei;
 Recomandarea nr. 2001/256/EEC a Comisiei de Audit a E. E. C. cu privire la asigurarea
calității auditului statutar; volum tradus de CAFR, 2004
 Comunicatul COM/2003/0286 privind întărirea auditului statutar - Uniunea Europeană -
tradus de CAFR, 2005.

S-ar putea să vă placă și