Señor

Fernando Barraza
Director Nacional
Servicio de Impuestos Internos

De nuestra mayor consideración.

El Colegio de Contadores de Chile viene a presentar observaciones a la

propuesta de Circular Pro-Pyme que se ha puesto en consulta pública por el
Servicio de Impuestos Internos, confiamos en que nuestro aporte, desde un
punto de vista eminentemente técnico sea de ayuda para el Servicio y
Contribuyentes.

Nuestras consideraciones a la circular se basan en:

Materias

1.- Aplicación Depreciación Integral de los Bienes del Activo Fijo

2.- Aplicación Normas sobre cálculo del PPM
3.- Incorporación del Ex Art 14 A, al actual 14 D N ° 3
4.- Partidas del Articulo 21 de la LIR
5.- Situación de la Franquicia del Art 14 letra E
6.- Situación de la imputación del SAC sin restitución en relación a los
gastos rechazados
7.- Normas de Relacionamiento
8.- Ex Rap y Registro del Impuesto Pagado que puede generar saldo
negativo.
9.- Liberación de Registros Tributarios de las rentas empresariales, cuando
existen “documentos electrónicos tributarios”
10.- Aplicación de PPUA para Pymes
11.-Formato para determinar la Base imponibles en Base a
Contabilidad.
1. ANÁLISIS DEPRECIACIÓN INTEGRAL DE LOS BIENES DEL ACTIVO
FIJO PARA LAS EMPRESAS ACOGIDAS AL RÉGIMEN 14 D).

La Circular en consulta del régimen Propyme no aclara si los activos

depreciables de la empresa pueden ser rebajados como gasto o egreso vía
depreciación íntegra y total en el primer año, cuando éstos no estén
pagados.

Fuente legal relacionada

La Ley 21.210 del 24 de febrero de 2020 (en adelante la LMT) señala en el
art. 14 D) N° 3, d):
Depreciará sus activos físicos del activo inmovilizado de manera
instantánea e íntegra en el mismo ejercicio comercial en que sean
adquiridos o fabricados.
El legislador no establece ningún requisito adicional para que tal hecho
acontezca, sino que, por el sólo ministerio de la Ley, basada en la
adquisición de los bienes del activo inmovilizado susceptibles de
depreciación.
En otra letra, la letra f), numeral ii), párrafo segundo señala:
En el caso de adquisiciones de bienes o servicios pagaderos en cuotas o a
plazo, podrán rebajarse sólo aquellas cuotas o parte del precio o valor
efectivamente pagado durante el ejercicio correspondiente.
En este caso, el legislador no se refiere a los bienes depreciables, pues ya
dio las instrucciones en la letra d) pasada, pero si la autoridad fiscal lo
interpretare así, tal como se puede evidenciar en la Circular del régimen
para las empresas acogidas al art. 14 D), ahora en consulta, no reconocería
el fondo de la técnica contable que sustenta la depreciación, la cual se basa
en el detrimento de patrimonio que produce el menor costo con el paso del
tiempo. La depreciación permite el recupero del costo de la inversión vía
gasto, el cual disminuye el valor tributario del bien, por el solo hecho del
paso del tiempo, es decir es un efecto temporal que va a ocurrir
inevitablemente terminando su vida útil.
La resolución 43 de 2002 que fija la vida útil normal a los bienes físicos del
activo inmovilizado para los efectos de su depreciación, conforme a las
normas del N° 5 del artículo 31 de la Ley de la Renta, contenida en el
artículo 1° del D.L. N° 824, de 1974 señala en su considerando 4°: (el
subrayado es nuestro)
El porcentaje o cuota correspondiente al período de depreciación dirá
relación con los años de vida útil que mediante normas generales fije la
Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos y operará sobre el
valor neto total del bien. No obstante, el contribuyente podrá aplicar una
depreciación acelerada, entendiéndose por tal aquélla que resulte de fijar a
los bienes físicos del activo inmovilizado adquiridos nuevos o internados,
una vida útil equivalente a un tercio de la fijada por la Dirección o Dirección
Regional, según corresponda. No podrán acogerse al régimen de
depreciación acelerada los bienes nuevos o internados cuyo plazo de vida
útil total fijado por la Dirección o Dirección Regional sea inferior a tres años.
Los contribuyentes podrán en cualquier oportunidad abandonar el régimen
de depreciación acelerada, volviendo así definitivamente al régimen normal
de depreciación. Al término del plazo de depreciación del bien, éste deberá
registrarse en la contabilidad por un valor equivalente a un peso, valor que
no quedará sometido a las normas del artículo 41º y que deberá
permanecer en los registros contables hasta la eliminación total del bien
motivada por la venta, castigo, retiro u otra causa.
A mayor abundamiento, el hecho de que las empresas pymes, las cuales se
rigen por el art. 14 D) no les sea permitido rebajar como gasto la
depreciación en el año de forma íntegra y total, como si parece desear el
legislador, les genera un perjuicio en sus resultados tributarios, distorsiona
la técnica contable en que se ha basado el cálculo de la determinación de la
depreciación, no reconoce la diferencia entre costo y gasto y la pone en
desventaja frente al financiamiento. Por ejemplo, tal es la distorsión que
generaría que, una empresa pyme, ante la imposibilidad de acceder a un
crédito bancario, pide un crédito directo con el proveedor de la maquinaria.
En este caso, como la adquisición se produce sin haber pagado el bien, o
haberlo pagado de forma parcializada, entonces no se puede depreciar
íntegra ni total, como lo establece en el art. 14 D) N° 3 d) de la LIR. Sin
embargo, si la misma empresa, con el mismo proveedor, establecen un
préstamos o créditos de financiamiento indirecto, en que se entiende
pagada la maquinaria, por un crédito indirecto, que el mismo proveedor
facilitó, tal operación permitiría rebajar como gasto la maquinaria por el solo
hecho que se pagó completa, pero con un crédito indirecto.
 Caso N°1: Activo depreciable, adquirido con crédito

Proveedor Castro
Crédito Pyme $             10.000

Pyme Activo Pasivo

Maquinarias $             10.000
Pasivo Proveedor Castro $            10.000

Maquinarias NO ES GASTO

Caso N°2: Activo depreciable, adquirido crédito indirecto.

Proveedor Castro
Crédito Pyme $          10.000

Pyme Activo Pasivo

Caja $          10.000
Financiamiento  $        10.000
Maquinaria $          10.000
Caja $        10.000

Maquinarias ACEPTADO COMO GASTO

Así las cosas, una empresa acogida al régimen Propyme, que no tenga
acceso a financiamiento bancario, pero sí pueda tener un crédito
directo por la adquisición de un bien del activo fijo depreciable, no lo
puede llevar a gasto o egreso. No obstante, se da la paradoja que, las
empresas grandes, acogidas al régimen general de tributación, pueden
rebajar como gasto estos bienes, independiente de que estén o no
pagados. En un escenario con características similares, sería mucho más
baja la carga tributaria de un régimen general de tributación que un régimen
Propyme, lo que justamente, el legislador quiso evitar.

Por ejemplo, supongamos que una empresa acogida al régimen general y

una empresa Propyme, ambas adquieren un bien del activo fijo, susceptible
de depreciación, el cual fue adquirido vía crédito directo con el proveedor
del bien, es decir, en ambos casos el bien no ha sido pagado.
Una Maquinaria adquirida en enero 2020 por $ 10.000.000, cuya vida útil
normal es de 7 años. Los ingresos de la empresa acogida al régimen
general han sido en promedio de los tres últimos años de 90.000 UF.

RLI RLI
Concepto
Régimen general Propyme
Ingresos percibidos $                    6.000.000 $       6.000.000
Depreciación acelerada (1/10) $                ‐10.000.000 $                        ‐
Base Imponible de Impuestos $                   ‐4.000.000 $       6.000.000
Impuesto (27% ‐ 25%) $                                      ‐ $       1.500.000

Como se puede apreciar, la empresa acogida al régimen general podrá

depreciar por un décimo de la vida útil del bien, según lo contemplado por el
art. 5° bis de la LIR, a diferencia del régimen Propyme que no lo hará, pues
no se encuentra pagado. Además, se produce la opción de que la empresa
del régimen general, en el caso de que cumpliese los requisitos para
acogerse al régimen Propyme, lo haga a contar del 01 de enero del año
siguiente, tal pérdida tributaria, alojada en la renta líquida imponible, ¿podría
ser aprovechada por la Propyme sin observar que proviene de una
depreciación tributaria aplicada sobre un activo que no fue pagado, pero si
depreciado? ¿Tal pérdida tributaria es aceptada y reconocida como egreso
desde el primer día del año en que se acoge al nuevo régimen Propyme.?.
La respuesta la encontramos en la siguiente norma del art. 14 D);
6.- Traslado desde el régimen de la letra A) de este artículo al Régimen Pro
Pyme.
Las empresas sujetas al régimen de la letra A) de este artículo que pasen a
estar sujetas al Régimen Pro Pyme, deberán efectuar el siguiente
tratamiento a las partidas que a continuación se indican, según los valores
contabilizados o saldos al 31 de diciembre del año anterior al ingreso al
régimen, sin perjuicio de la tributación que afecte en dicho período a la
empresa y a sus propietarios:
(c) Considerarán como un gasto o egreso del primer día del ejercicio sujeto
a este régimen las pérdidas tributarias determinadas conforme a las
disposiciones de esta ley.
En el antiguo régimen especial del art. 14 Ter A), específicamente en N° 3,
letra a) numeral ii) el legislador, en su texto señaló expresamente que “Se
entenderá por egreso las cantidades efectivamente pagadas por concepto
de compras, importaciones y prestaciones de servicio (…); los que
provengan de adquisiciones de bienes del activo fijo físico pagados.”

Conclusión
A diferencia del antiguo 14 Ter A), como se mencionó, el legislador no
referenció, de forma explícita a los bienes del activo fijo que deben estar
pagados, sino que dejó su tratamiento en la letra d) de forma especial e
independiente.
La interpretación de la circular deja la condición de que los bienes del
activo fijo, estén pagados, entonces no se trataría de una depreciación
íntegra y total, sino de una ficción legal, en que el tratamiento de las
compras del activo fijo al igual que las remuneraciones, por ejemplo, que
deben cumplir esa condición, sería poner en desventaja los créditos directo
en la adquisición de bienes.
Tendríamos que decir entonces, que, cuando una empresa Propyme
adquiera un bien, sin haberlo pagado, no podrá rebajarlo como gasto, razón
por la cual lo deja en una situación de desventaja frente a la tributación
de una empresa del régimen general, contrario a lo que se ha ofrecido,
han demandado las asociaciones gremiales y la sociedad entera, de que las
empresas pyme tendrán una carga fiscal más baja que las empresas del
régimen general, en este escenario, esa condición no se cumple, por tanto,
se pide que la interpretación de la circular se modifique para que haga
justicia a las Pymes.

2. NORMA SOBRE PPM, PÁGINA 23 DE LA CIRCULAR:

En la Circular se exponen los siguientes puntos:

Tasa en el año de inicio de actividades:
De acuerdo con numeral (i) de la letra k) del N° 3 de la letra D) del artículo
14, estos contribuyentes efectuarán un PPMO con una tasa de 0,25%
sobre los ingresos percibidos y/o devengados mensuales de su actividad,
según corresponda.

Para tales efectos, considerarán, como regla general, solo los ingresos
percibidos por el contribuyente, sin perjuicio de que deberán también
considerar los ingresos devengados en el caso señalado en el apartado
1.5.1.3 anterior.

La interpretación dada en este punto 1.2.1), no se aplica la ley, debido a

que La Ley, sólo dice que la tasa será del 0,25%. No indica nada sobre
una “Base Imponible Mensual”.
Estimamos que lo que se pretende instruir en este punto 1.2.1; es
improcedente, dado que falta lo esencial, esto es, enfocarse en lo que la
ley pueda decir, pero en este caso, la ley no dice nada. Simplemente, en
este caso, hace falta incluir un texto claro en la Ley.
En todo caso, por más que se quisiera entender lo que se dice
en esta circular, de todas formas, es incorrecto y no corresponde; en
atención a que, por ningún motivo, se deben considerar los
“ingresos devengados en general”, como se señala en el primer
párrafo. A lo sumo, podrían ser sólo los ingresos mensuales que se
señalan en el párrafo segundo, es decir, los efectivamente percibidos,
más los devengados que correspondan a saldos no pagados en el mes,
de las facturas emitidas a clientes, a esos relacionados.

Para todo este punto, se debe tener el supuesto de que la

empresa recién ha iniciado sus actividades y no se trata de una
empresa que venga de algún año anterior y por ello, en ningún mes
del ejercicio 2020, registra pagos de clientes que fueron “ingresos
devengados y tributados”, en el ejercicio 2019

2.1.- Tasa si los ingresos brutos del año anterior no exceden de 50.000 UF
1.2.2) según circular

Conforme al numeral (ii) de la letra k) del N° 3 de la letra D) del artículo

14, si los ingresos brutos del giro del año anterior no exceden de 50.000
UF los PPM se efectuarán con una tasa de 0,25% sobre los ingresos
respectivos.

En este punto 1.2.2), se reproduce lo mismo que dice la Ley, por tanto,
 la circular no aclara.
Tampoco se indica la forma en que se deben determinar “los ingresos
brutos del giro del año anterior”.
Además, no se precisa que para este ejercicio comercial 2020, no se
deben considerar los ingresos, que se hayan devengado y tributado en
el ejercicio 2019, en el bien entendido que se trataría de una empresa
en marcha que existía al cierre del 2019 y que se incorpora al 14-D-3, a
contar del 01-01-2020.
En este orden de cosas, falta que se diga, en forma clara,
que no se deben considerar como ingresos mensuales del 2020,
los ingresos devengados del ejercicio 2019 que se registraron a
Base de devengado en dicho año, cuyos pagos se perciban en
algún mes del 2020 o siguientes.

2.2.- Tasa si los ingresos brutos del año anterior exceden de 50.000 UF
1.2.3) según circular

Conforme al numeral (iii) de la letra k) del N° 3 de la letra D) del artículo

14, si los ingresos brutos del giro del año anterior exceden de 50.000 UF
se efectuarán con una tasa de 0,5% sobre los ingresos respectivos.
En relación a este punto, aplican los mismos comentarios del
punto 1.2.2, anterior.

2.3.- Base imponible para cálculo de PPMO 1.2.5) según circular

La base imponible sobre la cual deberá aplicarse la tasa de 0,25% o

0,5%, según corresponda, corresponderá a la suma de los ingresos
percibidos durante el periodo mensual, a los cuales deberá agregarse,
en caso que sea aplicable, los ingresos devengados proveniente de las
operaciones con entidades relacionadas que estén sujetas al régimen
de tributación de la letra A) del artículo 14.

No corresponde la interpretación que hace la circular de la Base

Imponible de PPM, en atención a que la normativa solo señala que deben
ser “los ingresos respectivos”.
 Obviamente, debe ser una Base Mensual y debe estar pensada en los
“ingresos percibidos en el mes”, los cuales deben considerar que no
se deben incluir los ingresos que ya hayan tributado en un ejercicio
comercial anterior, tal como se comenta en los puntos 1.2.2) y 1.2.3),
anteriores.

Respecto de los ingresos provenientes del rescate o enajenación de las

inversiones en capitales mobiliarios, o de la enajenación de
participaciones a que se refiere la letra c) del Nº 1 de la letra D) del
artículo 14, señalados en el apartado 1.2.1.4, para estos efectos deberá
considerarse solo el mayor valor, es decir, del ingreso total deberá
deducirse el valor de la inversión efectivamente realizada, reajustada de
acuerdo a la variación de IPC en el período comprendido entre el mes
que antecede al del egreso o inversión y el mes anterior al de su
enajenación o rescate, según corresponda.

En este caso al igual que el anterior no corresponde la determinación que

hace la circular en los elementos formen parte de la Base Imponible de
PPM, en atención a que la normativa solo señala que deben ser “los
ingresos respectivos”.
Obviamente, debe existir una Base Mensual, pero solicitamos que sólo
debe estar pensada en los “ingresos percibidos “del giro”, en el mes,
es decir, los ingresos normales y no los esporádicos o “no
habituales.

2.4.- P.P.M.O. (del sistema 14 D° 8) 1.1. según circular

2.4.1.- Tasa de PPMO 1.1.1 según circular

Para determinar los PPMO aplicará lo señalado en el apartado 1.7 de

esta circular, pero aplicando una tasa de 0,2% en el ejercicio de su inicio
de actividades y en los ejercicios posteriores, en la medida que los
ingresos brutos del giro del año anterior no excedan de 50.000 UF.

En caso que sus ingresos brutos del ejercicio anterior excedan de 50.000
UF, aplicarán la tasa de 0,5%.
 Los PPMO pagados por la Pyme serán puestos a disposición de los
socios en la misma proporción en que sea asignada la base imponible
del ejercicio, y deberán ser informados al Servicio según lo establezca
mediante una resolución.

2.4.2.- Base imponible para cálculo de PPMO 1.1.1. según circular

La base imponible sobre la cual deberá aplicarse la tasa de 0,2%
corresponderá a la suma de los ingresos percibidos durante el periodo
mensual, a los cuales deberá agregarse en caso que sea aplicable, los
ingresos devengados proveniente de las operaciones con entidades
relacionadas que estén sujetas al régimen de tributación de la letra A)
del artículo 14, y los dividendos y retiros percibidos.

No corresponde la determinación que hace la circular para la Base

Imponible de PPM, en atención a que la normativa solo señala que
deben ser “los ingresos respectivos”.

No se indica la forma en que se deben determinar “los ingresos brutos

del giro del año anterior”, en el sentido de cómo se hará la conversión a
U.F.
Tampoco se precisa que para este ejercicio comercial 2020, no se
deben considerar los ingresos, que se hayan devengado y tributado en
el ejercicio 2019, en el bien entendido que se trataría de una empresa
en marcha que existía al cierre del 2019 y que se incorpora al 14-D-3, a
contar del 01-01-2020.
En este orden de cosas, falta que se diga, en forma clara, que no
se deben considerar como ingresos mensuales del 2020, los ingresos
devengados del ejercicio 2019 que se registraron a Base de devengado
en dicho año, cuyos pagos se perciban en algún mes del 2020 o
siguientes.

En forma puntual, resulta inadmisible que se pretenda considerar “los

dividendos y retiros percibidos” en la Base Imponible, en atención a que
tales ingresos, al igual que toda la Base Imponible de una Pyme acogida
al Art. 14 D N ° 8, se encuentran “exentos del impuesto de primera
 categoría”, por lo tanto, no requieren de pagar PPM, dado que, además,
traerán un Crédito de Primera Categoría, desde la sociedad que los
distribuya. Además, inclusive, para las empresas del nuevo 14-A y de
conformidad al inciso final del Art. 84, los dividendos y retiros percibidos,
no forman parte de la Base Imponible de los PPM.

Obviamente, debe existir una Base Mensual, pero solicitamos que

sólo debe estar pensada en los “ingresos percibidos “del giro”, en el
mes, es decir, los ingresos normales y no los esporádicos o “no
habituales”.

Respecto de los ingresos provenientes del rescate o enajenación de las

inversiones en capitales mobiliarios, o de la enajenación de
participaciones a que se refiere la letra c) del Nº 1 de la letra D) del
artículo 14, señalados en el apartado 1.2.1.4, solo deberá considerarse
el mayor valor, es decir, del ingreso total deberá deducirse el valor de la
inversión efectivamente realizada, reajustada de acuerdo a la variación
de IPC en el período comprendido entre el mes que antecede al del
egreso o inversión y el mes anterior al de su enajenación o rescate,
según corresponda.

No corresponde la determinación que hace la circular la Base

Imponible de PPM, en atención a que la normativa solo señala que
deben ser “los ingresos respectivos”.
Obviamente, debe existir una Base Mensual, pero solicitamos que
sólo debe estar pensada en los “ingresos percibidos “del giro”, en el
mes, es decir, los ingresos normales y no los esporádicos o “no
habituales”.

Aclaración de Gasto Aceptado en Base a modo pago

Cuando se habla de ingresos que han ingresado materialmente al
patrimonio y en el caso de los egresos efectivamente pagados, que pasa
con el documento a fecha (cheque) o no cobrado por la empresa. Como se
debe considerar para la base imponible. Que se entiende por efectivamente
ingresado o pagado, se considera documentos a fecha.
En el punto 1.5.2 dice que las existencias se deberán reconocer como
gasto.
¿Si ellas no están pagadas o están pagadas con cheque y éste no ha
sido cobrado?, ¿se reconocen como gasto.?

3.- INCORPORACION AL 14 D N 3 DESDE EMPRESA DEL EX 14 A

RENTA ATRIBUIDA, PUNTO 1.11.1.2 CIRCULAR PAGINAS 26 Y 27

Contribuyentes sujetos al régimen de IDPC con imputación total de crédito

en los impuestos finales o régimen de renta atribuida, según la letra A) del
artículo 14 (según norma vigente al 31.12.2019).
Estos contribuyentes, que ingresan al régimen del N° 3 de la letra D) del
artículo 14, deberán determinar el CPT al 31.12.2019, conforme a las
reglas de LIR a esa fecha, y de dicho CPT deberán rebajar los saldos
registrados en el RAP57 y el REX58 determinados a dicha fecha, y el
capital reajustado al 31.12.201959. La diferencia positiva corresponderá al
RAI de inicio.

Asimismo, la Pyme deberá realizar lo siguiente:

Las pérdidas tributarias determinadas al término del ejercicio anterior

conforme a lo dispuesto en el N° 3 del artículo 31, deberán considerarse
como un gasto o egreso del primer día del ejercicio inicial sujeto al nuevo
régimen tributario.

56
Según el Nº 6 del artículo 1º del Decreto Nº 420 de l Ministerio de Hacienda, publicado en el Diario Oficial de fecha
01.04.2020.
57
Registro de rentas atribuidas propias, regulado en la letra a) del Nº 4.- de la letra A) del artículo 14 de la LIR vigente
al 31.12.2019. Este registro contiene rentas con tributación cumplida.
58
Registro de rentas exentas e ingresos no constitutivos de renta, regulado en la letra c) del Nº 4.- de la letra A) del
artículo 14 de la LIR, vigente al 31.12.2019.
59
Capital aportado efectivamente a la empresa más sus aumentos y menos sus disminuciones posteriores,
reajustado de acuerdo a la variación del IPC entre el mes anterior a aquel en que se efectúa el aporte, aumento o
disminución y el mes anterior al del término del año comercial,

- Los activos fijos físicos depreciables conforme a lo dispuesto en los

números 5 y 5 bis del artículo 31, a su valor neto tributario60 al 31 de
diciembre de 2019, deberán considerarse como un gasto o egreso
del primer día del ejercicio inicial sujeto al nuevo régimen tributario.
- Las existencias de bienes del activo realizable, a su valor tributario al
31 de diciembre de 2019 deberán considerarse como un egreso del
primer día del ejercicio inicial sujeto al nuevo régimen tributario.

- Los gastos diferidos que se mantengan en el activo de la empresa

deberán considerarse como un gasto o egreso del primer día del
ejercicio inicial sujeto al nuevo régimen tributario.

- Los ingresos devengados y no percibidos, así como los gastos

adeudados y no pagados, ambos al 31 de diciembre de 2019 y que,
en tal condición, formaron parte del resultado tributario conforme al
régimen de la letra A del artículo 14 vigente 31 de diciembre de 2019,
no se considerarán conforme con las reglas del artículo 14 letra D)
vigente a partir del 1° de enero de 2020, es decir, los ingresos no
deberán sumarse a la base imponible cuando sean percibidos y los
gastos no deberán rebajarse como egresos cuando sean pagados.

- Deberán registrar en el REX el saldo del REX al 31.12.2019.

Asimismo, deberán registrar en el registro REX los saldos registrados
en el RAP61, que corresponderán a utilidades con tributación
cumplida que serán imputadas en primer lugar para efectos de su
retiro, remesa o distribución, sin considerar las reglas de imputación
que establezca la LIR vigente a la fecha del retiro, remesa o
distribución.62

- Reconocerán como saldo inicial del registro SAC, el saldo acumulado

de crédito en el registro SAC al 31 de diciembre del año anterior al
ingreso al régimen, si tuviere. Cabe recordar que en este registro se
debe controlar en forma separada el crédito que establecen los
artículos 56 N° 3 y 63 de la LIR, que se mantenga en el registro SAC
correspondiente a los créditos por IDPC proveniente de utilidades
acumuladas al 31 de diciembre de 2016, que con anterioridad se
encontraban anotadas en el registro FUT.

En relación a los registros RAI, REX y SAC, serán aplicables las

instrucciones que en detalle se imparten en la circular del régimen de
 tributación sobre renta efectiva determinada según contabilidad
completa, vigente a contar del 1° de enero de 2020.

- No obstante lo anterior, la Pyme se eximirá de llevar los registros RAI

y REX, cuando las modificaciones de capital, retiros o distribuciones
y en general las operaciones que afecten el CPT o los créditos
respectivos se realicen mediante la emisión de documentos
tributarios electrónicos, según establece este Servicio mediante una
resolución.

- Las Pymes que ingresen a este régimen deberán informar al

Servicio, entre el 1 de enero al 31 de julio del año calendario 2020,
los saldos que tuvieren en los registros RAP, REX y SAC, según lo
determine el Servicio mediante resolución.

En toda la ley N° 21.210, NO existe disposición que regule el tratamiento

que deban aplicar las empresas del Ex Art. 14-A, al momento de
incorporarse al D-3, en material de los Registros Empresariales, como lo
que deban hacer con los valores de su último Balance al 31-12-2019,
esto es, con sus activos fijos, existencias, pérdidas tributarias, etc.

Sin embargo, sí existen las normas generales, comunes a todo

contribuyente, en el Art. 14, letra D, para poder incorporarse al D-3 o D-
8, cumpliendo EL REQUISITO de Ventas que no superen las UF 75.000
y los demás requisitos normales para ingresar a este sistema pro pyme.
En la página 26 y 27 de la circular, se especifica que hacer con
los Registros Empresariales Iniciales, en especial, se plantea un cálculo
de RAI INICIAL, pero para este cálculo, no se señala si los saldos de
RAP y REX que se deben rebajar del Capital Propio, deben ser los
“valores Positivos o Negativos” de ellos. También, en esta sección de la
Circular en Consulta, se indica que hacer con los Inventarios, A. Fijo,
Gastos e Ingresos.

Sin embargo, no corresponde la interpretación que ha

realizado la circular, dado que no se pueden entregar instrucciones
sobre una materia, en la cual, no existe Ley. (no así, en el caso de
las Ex 14-B, donde sí existe el Art. 40 Transitorio).
4.- SITUACION DE LAS PARTIDAS DEL ART. 21 DE LA L.I.R.:
a) En la página 15 de la Circular, luego del cuadro de cálculo del
Capital Propio Simplificado, se señala:

“Para estos efectos:

La base imponible del IDPC deberá depurarse de aquellas partidas

a las que se refieren los incisos primero y tercero del artículo 21,
para mantener la tributación en carácter de única que afecta a estas
partidas. Asimismo, cuando proceda el crédito del artículo 33 bis, el
monto que corresponda aplicar como tal en contra del IDPC debe
agregarse a la base imponible afecta al IDPC”

b) A su vez, en la página 19, dentro de la letra d); se indica la

metodología de anotaciones en la Base Imponible, diciendo lo
siguiente:

d) Se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.

Lo anterior no obstante que la ley establece que estos requisitos serán

aplicables tendiendo en consideración la naturaleza de Pyme de la
empresa.

En caso que un egreso efectivamente pagado no cumpla con uno o más

de los requisitos señalados precedentemente y que beneficien directa o
indirectamente a los relacionados a la empresa o sus propietarios,
según dispone el inciso final del artículo 21, o bien, cuando el
contribuyente no logre acreditar la naturaleza y efectividad del
desembolso, será aplicable la tributación dispuesta en el inciso primero
del artículo 2134.

En tales casos, el gasto igualmente deberá ser rebajado de los ingresos

del ejercicio a su valor histórico, para no afectarlos con el IDPC,
quedando afectos a un impuesto único con tasa de 40%, sin derecho a
crédito por IDPC.

Aquellos gastos que no cumplan con los requisitos que exige el artículo
 31 pero que, no les sea aplicable el impuesto único de 40% según
contempla el inciso primero del artículo 2135, constituirán un agregado a
la base imponible, en conformidad con el artículo 33, N° 1, por lo que
deberán tributar con el IDPC”.

El texto de la letra a) no es concordante con el tercer párrafo de la

letra b) precedente.

a) La base imponible del IDPC deberá depurarse de aquellas partidas

a las que se refieren los incisos primero y tercero del artículo 21,
para mantener la tributación en carácter de única que afecta a estas
partidas. Asimismo, cuando proceda el crédito del artículo 33 bis, el
monto que corresponda aplicar como tal en contra del IDPC debe
agregarse a la base imponible afecta al IDPC”

“En tales casos, el gasto igualmente deberá ser rebajado de los

ingresos del ejercicio a su valor histórico, para no afectarlos con el
IDPC, quedando afectos a un impuesto único con tasa de 40%, sin
derecho a crédito por IDPC”.

En los párrafos precedentes, se da a entender que “el gasto igualmente

deberá ser rebajado de los ingresos del ejercicio a su valor histórico”.
Sin embargo, para un mayor y mejor entendimiento, se debería dar a
entender que el “gasto rechazado pagado”, de aquellos indicados en el
Art. 21, incisos 1° y 3° que se encuentren registrados en las “cuentas de
pérdidas”, se deben “agregar a la Base Imponible Contable”, conforme
al Art. 33, N° 1, letra g) y luego, efectuar una “deducción”, conforme a lo
preceptuado en el Art. 33, N° 2, letra c).

Se propone el siguiente ejemplo numérico para que sea ratificado o

modificado.

SISTEMA  PRO  PYME    ART.  14‐D  “Gastos 

Rechazados” 
Datos:  Una  empresa  14‐D‐3,  determinó  una  Base  Imponible  de  $  11.000  y  registra  un  Gasto 
Pagado,  
por  mantención  de  un  automóvil,  por  $  2.000,  pagado  en  agosto  de  2020.  Este  Egreso  se 
encuentra  
contabilizado,  en  calidad  de  gasto  del
giro. 
La determinación de la Base Imponible, tendría el siguiente detalle:
CONCEPTOS  VALORES
Ingresos Percibidos afectos al Sistema D‐
3  20.000 
Egresos por gastos aceptados  7.000
Gastos de Automóvil, pagado, histórico 2.000
Base Imponible Previa (Balance)  11.000
Se  Agrega:  (Art.  31,  inc.  1°  y  33,  N°1, 
letra g) 
Gastos de Automóvil (histórico)  2.000
SUB TOTAL Base Imponible  13.000
Se deduce: (Art. 33, N° 2, letra c) 
Gastos de Automóvil, pagado, histórico ‐2.000
Base Imponible 14‐D‐3   11.000

5.- SITUACION DE LA FRANQUICIA DEL ART. 14, LETRA E, DE LA

L.I.R.:

a) En la página 16 de la Circular, luego del cuadro de cálculo de la

Base Imponible, se señala:
BASE IMPONIBLE
Total ingresos percibidos del ejercicio (y devengados en los casos
que la LIR señala), sin reajuste alguno. $ ….. (+
)

Total egresos efectivamente pagados del ejercicio, sin reajuste $ ….. (-)
alguno.

Base imponible del Impuesto de Primera Categoría o (Pérdida $ …..

Tributaria) del ejercicio. (=
)
 Sobre esta base imponible determinada será aplicable el beneficio
establecido en la letra E) del artículo 14, conforme a las instrucciones
impartidas en la circular que se emitirá al efecto"
b) En la página 20, dentro del punto 1.6.1.1), tercer párrafo, se
dice:
“Lo anterior, sin perjuicio del incentivo al ahorro establecido en la letra
E) del artículo 14, conforme al cual la Pyme acogida al régimen del N° 3
de la letra D) del artículo 14 podrá optar por deducir de la base
imponible afecta al IDPC hasta un monto equivalente al 50% de la base
imponible que se mantenga invertida en la empresa39”.
En esta materia, la circular no aclara, en atención a que en el texto de la
letra a) que en estos comentarios se indican, da la idea que el 50% de
Franquicia, se aplicaría sobre esa Base Imponible, sin ninguna
deducción por “retiros” ni “gastos rechazados del Art. 21, inciso 2°” y por
otra parte, el texto de la letra b) que se expone, tampoco precisa que se
entiende por “Base Imponible que se mantenga invertida en la
empresa”. Por otro lado, en la “Nota 39”, al pie de la página 20, se hace
referencia a UF 10.000, sabiendo que el máximo de esta franquicia es
UF 5.000.

A continuación, se expone un ejemplo comparativo, de la determinación

de la franquicia:

SISTEMA PRO PYME  ART. 14‐D "Franquicia 14‐E"  
Datos: Una empresa 14‐D‐3, determinó una Base Imponible de $ 31.000 y registra un Gasto Pagado, 
por mantención de un automóvil, por $ 2.000, pagado en Agosto de 2020. Este Egreso se encuentra 
contabilizado,  en  calidad  de  gasto  del  giro.  Los  retiros  históricos  son  de  $  8.000.‐ y 
actualizados 
son $ 8.300.‐ 
CONCEPTOS  VALORES VALORES 
Con  Sin 
Retiros  Retiros 
Base Imponible Previa (Balance)  31.000 31.000 
Se Agrega: (Art. 31, inc. 1° y 33, N°1, letra g)
Gastos de Automóvil (histórico)  2.000 2.000 
SUB TOTAL Base Imponible  33.000 33.000 
Se deduce: (Art. 33, N° 2, letra c) 
Gastos de Automóvil, pagado, histórico ‐2.000 ‐2.000    
Base Imponible PREVIA 14‐D‐3   31.000 31.000 

MENOS: Franquicia por auto reinversión (Art. 14‐E)
50%  de  $  31.000.‐ (Menos  Retiros  de 
8.000)  23.000  ‐11.500  15.500 
BASE IMPONIBLE DEFINITIVA  19.500 46.500 
Nota: En el segundo cálculo, se considera la Base Previa, sin deducir retiros. 

6.- SITUACION DE LA IMPUTACION DEL SAC SIN RESTITUCION, EN

CASOS DE GATOS RECHAZADOS DEL ART. 21, inciso 2°.

En la página 21, dentro de la letra c), último párrafo, se señala:

Del saldo de los créditos sin obligación de restitución deberá rebajarse a

todo evento y, como última imputación del año comercial respectivo, el
monto de crédito que se determine sobre las partidas señaladas en el
inciso segundo del artículo 21 que correspondan a ese ejercicio, con
excepción del propio IDPC. Cuando se establece que la deducción
referida se realizará “a todo evento”, debe entenderse que se realizará
incluso en el caso que la empresa no mantenga créditos acumulados en
el registro SAC, pudiendo originar un saldo negativo. El mismo
tratamiento tendrán las partidas del numeral i del inciso primero del
artículo 21 en aquellos casos que no resulte aplicable el impuesto único
de 40% que contempla dicha norma.46

No corresponde la instrucción e interpretación de asignar o imputar

“SAC Sin Restitución”, a los gastos rechazados del Art. 21, inciso 2°,
en atención a que, en la ley, no existe ninguna norma que señale a qué
tipo de Crédito se debe imputar, a dichas partidas. Específicamente, ni
en el Art. 14, letra D, N° 3, la letra i); ni en el Art. 14, letra A, N° 2, letra
d); ni en el Art. 14, letra A, N° 5.
7.- NORMAS DE RELACIONAMIENTO:
Se plantea un ejercicio para que sea ratificado, confirmado o aclarado
según interpretación de la Circular 1.2.1.3

Tener un promedio anual de ingresos que no exceda de 75.000 UF en los

últimos 3 ejercicios y que en ninguno de los ejercicios que se consideren
para el cálculo, los ingresos en uno de dichos ejercicios sean superiores a
85.000 UF.
Ejemplo 2
Socio 1 Socio 2 Socio 1 Socio 2 Socio 1 Socio 2

50 % 50 % 50 % 50 % 50 % 50 %

Sociedad A Sociedad B Sociedad C

Ingresos  Ingresos Ingresos

UF 70.000 UF 80.000 UF 60.000

En el ejemplo, las mismas personas son dueñas de tres sociedades

distintas. Para efectos de simplificarlo, se debe considerar que los ingresos
detallados corresponden solo a un ejercicio.
Al evaluar si las sociedades cumplen con el requisito de ingresos se puede
observar lo siguiente:
 Sociedad A = 70.000 + 50%*80.000 (del socio 1 en B) + 50%*80.000
(del socio 2 en B) + 50%*60.000 (del socio 1 en C) + 50%*60.000 (del
socio 2 en C) = 210.000 UF
 Sociedad B = 80.000 + 50%*70.000 (del socio 1 en A) + 50%*70.000
(del socio 2 en A) + 50%*60.000 (del socio 1 en C) + 50%*60.000 (del
socio 2 en C) = 210.000 UF
 Sociedad C = 60.000 + 50%*80.000 (del socio 1 en B) + 50%*80.000
(del socio 2 en B) + 50%*70.000 (del socio 1 en A) + 50%*70.000 (del
socio 2 en A) = 210.000 UF

Las sociedades A, B y C están relacionadas entre sí a través de dos

personas naturales, por lo que todas las sociedades deberán sumar a sus
ingresos los de las otras empresas, en la proporción en que cada persona
natural participa en las otras entidades.
Entonces, ninguna de las sociedades puede acogerse al régimen del N° 3
de la letra D) del artículo 14 por exceder el límite promedio de ingresos de
75.000 UF

Consulta 1:
¿SI LOS PORCENTAJES DE PROPIEDAD SON UN SOCIO 49% Y EL
OTRO 51%, ENTONCES LA SUMA SERIA ASI:?
 Sociedad A = 70.000 + 49%*80.000 (del socio 1 en B) + 51%=80.000
(100%; del socio 2 en B) + 49%*60.000 (del socio 1 en C) + 51% =
60.000 (100% del socio 2 en C) = 278.600 UF
 Sociedad B = 80.000 + 49%*70.000 (del socio 1 en A) + 51%*70.000
(100% del socio 2 en A) + 49%*60.000 (del socio 1 en C) +
51%*60.000 (100% del socio 2 en C) = 273.700 UF
 Sociedad C = 60.000 + 49%*80.000 (del socio 1 en B) + 51%*80.000
(100% del socio 2 en B) + 49%*70.000 (del socio 1 en A) +
51%*70.000 (100% del socio 2 en A) = 283.500 UF

Consulta 2:
¿Qué sucedería si existe otra empresa con otros socios, pero en las 3,
estuviera el mismo representante legal con participación y sin
participación?

LA RELACIÓN SERIA SOLO EN EL CASO QUE EL REPRESENTANTE

TUVIERA UN PORCENTAJE DE PARTICIPACIÓN Y SI ES MAYOR AL
10%, O MAS DEL 50%

8.- Ex R.A.P., hoy REX Con Tributación Cumplida, efectos del pago del
IDPC, del Año Tributario 2020.
¿Qué sucederá si el año 2019, retire toda la renta atribuida, del régimen 14
“A”, al pagar el IDPC este AT 2020, se descuenta del RAP y deja su saldo
negativo, ¿entonces deberé conservar toda la vida tributaria todos los
registros?

Duda general para el 14 a y D 3

 1.5.1.3 Ingresos que deben ser considerados para la determinación de la
base imponible del IDPC de los contribuyentes del régimen del N°
3, de la letra D) del artículo 14:
C) ¿También deberán computarse los ingresos devengados cuando
dichos ingresos provengan de operaciones con entidades
relacionadas que estén sujetas al régimen de tributación de la letra A)
del artículo 14, caso en el cual, deberán considerarse tanto los
ingresos percibidos como devengados provenientes de dichas
operaciones??

¿ENTONCES LAS VENTAS DE EMPRESA RELACIONADAS QUE

ESTEN EN EL RÉGIMEN 14 D-3, NO SE CONSIDERAN PARA LA
DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE DEL AÑO?

9.- REGISTROS TRIBUTARIOS DE LAS RENTAS EMPRESARIALES

SEGÚN CIRCULAR 1.8.3

LA SIGUIENTE FRASE DEL CONSIDERANDO INDICADO, ¿QUE

ALCANCE TIENE?, O ¿EL SII EMITIRA RESOLUCION AL RESPECTO
QUE ACLARA LA DISPOSICION”

“No obstante, lo anterior, la Pyme estará liberada de llevar los registros RAI,
REX y SAC, cuando las modificaciones de capital, retiros o distribuciones y
en general las operaciones que afecten el CPT o los créditos respectivos se
realicen mediante la emisión de documentos tributarios electrónicos, según
establece este Servicio mediante una resolución. “

10.- APLICACIÓN DEL PAGO PROVISIONAL POR UTILIDADES

ABSORBIDAS EN PYMES

Solicitamos que la Circular se pronuncie sobre la aplicación del PPUA

para Pymes, en atención a que, de la lectura de toda la Circular en
Consulta, no se encuentra nada sobre la aplicación del PAGO
PROVISIONAL POR UTILIDADES ABSORBIDAS EN PYMES o P.P.U.A..
 A nuestro entender, las Pymes, en especial las D-3, tienen pleno
derecho a este PPUA, dado que deben regirse por las normas de los
Gastos del Artículo 31. En este sentido, le son aplicables las disposiciones
del N° 3 de dicho artículo y en concordancia con lo que dispone el Artículo
27° Transitorio de la Ley 21.210.

11.- FORMATO PARA DETERMINAR LA BASE IMPONIBLE

El nuevo régimen del N° 3, letra D) del Artículo 14 de la LIR 14D) para

Pro-Pyme con ventas hasta 75.000UF, señala que ésta deberán llevar
contabilidad completa, lo que debe entenderse de acuerdo a los términos
establecidos en el Art.16, 17 y 18 del Código Tributario y en correlación
con las normas contables IFRS y NIIF para Pyme vigentes en Chile.
Para determinar la Renta Imponible Afecta a Impuestos, para las Pyme
acogidas al régimen del N° 3 de la letra D) del Artículo 14 de la LIR, con
contabilidad completa, esta se realizará de acuerdo a dicha normativa
contable oficial en Chile, de carácter financiera y en base a la hipótesis de
devengado, lo que la hace aún más diferente a la nueva normativa
tributarias que registrará como gastos existencias y activos fijos y sus
resultados se determinarán en base a percibido y pagado.
Por lo expuesto, para aquellas empresas acogidas contabilidad
completa, la base imponible afecta a Impuesto de Renta, debiera
poder determinarse a partir del Resultado del Balance, efectuando
los agregados y disminuciones establecidos lo sus puntos 1.2. al 1.3
de la Circular en consulta, en un formato establecido en dicha
circular como, por Ejemplo, el que se presenta a continuación que
técnicamente resulta igual que la Base imponible determinada según
la DJ 1924:

BASE IMPONIBLE

Utilidad según Balance $

Más: Depreciaciones del ejercicio
Más: Impuesto renta pagado (que se encuentre en la columna perdida
La LIR señala), sin reajuste alguno
Deducciones:
- Saldo Existencia al 01.01.2020
- Saldo Activos Fijos al 01.1.2020
- Activos Fijos comprados en el año 2020 Depreciación instantánea
- Cuentas por Pagar al 01.01.2020 (Proveedores Netos)
- Cuentas por Cobrar al 31.12.2020 (Clientes Netos)
- Saldo Acreedor de Corrección Monetaria
- Pérdidas de arrastre
Agregados:
+Depreciación normal
+Impuesto a la renta pagado 2020
+Cuentas por Pagar al 31.12.2020 (Proveedores Netos)
+ Cuentas por Cobrar al 01.01.2020 (Clientes Netos)
+ Renta 1/10 por saldo de Utilidades Diferidas
+ Saldo Deudor de Corrección Monetaria
Otros Ajuste por Agregados y Deducciones:
BASE IMPOBIBLE AFECTA A IMPUESTO

Colegio de Contadores de Chile

Comision Tributaria

Santiago 21 de Julio de 2020