Tema 6.

COSTURILE CALITĂŢII

 6.1. Scopul efectuării analizei costurilor calităţii

 
Într-o economie bazată pe legea concurenţei, vandabilitatea produselor şi serviciilor
reprezintă o problemă de competitivitate. Ca urmare întreprinderile se luptă pentru a
valorifica cât mai bine puterea de cumpărare a clienţilor, oferindu-le o calitate superioară la
un preţ mai avantajos şi la termene de livrare sigure. Toate acestea se pot realiza dacă se
cunoaşte ponderea anumitor cheltuieli în costul final al produsului. Având în vedere aceste
aspecte în implementarea unui sistem de asigurare a calităţii trebuie luate în considerare şi
implementarea unei metodologii riguroase pentru determinarea costurilor calităţii produselor
sau serviciilor precum şi pentru urmărirea şi analizarea lor. 
Abordările calităţii s-au adresat la momente din trecut în viaţa produsului, cele mai
moderne ies chiar din acest domeniu; inspecţia produsului (sau sortare la final) se aplică
înainte ca produsul finit să plece către client, ca urmare costul remedierii unei neconformităţi
descoperite la inspecţia finală este de zece ori mai mic decât dacă abaterea ar fi devenit
nemulţumiri a clientului.
  Având în vedere aceste aspecte în implementarea unui sistem de asigurare a
calităţiitrebuie luate în considerare şi implementarea unei metodologii riguroase pentru
determinarea costurilor calităţii produselor sau serviciilor precum şi pentru urmărirea şi
analizarea lor.
  Pentru o întreprindere este mai avantajos dacă sunt descoperite la timp tendinţe de
coborâre a calităţii deoarece pe măsură ce trece timpul ele se amplifică determinând pierderi
însemnate în gestiunea întreprinderii. Se ştie foarte clar că înlăturarea defectelor unui produs
şi readucerea lor la condiţia specificată (sau la nivelul de calitate pretins) costă cu atât mai
mult cu cât constatarea defectului s-a făcut mai târziu. Apar costuri reparative sau cheltuieli
consecutive pentru operaţiile sau sistemele ulterioare locului unde s-a produs defectul.
Impactul calităţii asupra situaţiei profitului şi pierderilor poate fi foarte semnificativ,
în special pe termen lung. De aceea este important ca eficienţa unui sistem al calităţii să fie
măsurată în termeni economici. Calitatea influenţează aspectele economice ale societăţii
comerciale şi are efecte asupra costurilor directe şi indirecte şi asupra cifrei de afaceri a
societăţii comerciale. 
Competiţia între furnizori presupune numeroase aspecte ca de exemplu: preţul,
activitatea de service, calitatea etc. Preţul final al produsului este determinat de mai mulţi
factori printre care costurile realizării calităţii, costurile evaluării calităţii şi costurile datorate
non-calităţii la producător şi beneficiar.
  Costurile calităţii îmbracă diferite forme, forme ce nu sunt încă valorificate în aceeaşi
măsură ca preţul sau serviciile şi presupune următoarele:
a) Cunoaşterea clară a condiţiilor de service acordate utilizatorilor, a costurilor pe care
trebuie să le suporte datorită întreruperilor în funcţionare, precum şi a costurilor în legătură
cu utilizarea produselor.
b) Cunoaşterea calităţii existente pe piaţă şi utilizarea acestor informaţii pentru
stabilirea preţului produselor.
c) Garantarea calităţii produsului prin reducerea la minim a pierderilor pe care le-ar
putea suporta clientul în cazul defectării produsului livrat.
  Luat în serios cu profesionalism, programul calităţii totale asigură amortizarea rapidă
a investiţiilor făcute cu introducerea lui, echilibrul social în organizaţie şi creşterea
profiturilor prin satisfacerea mai completă şi permanentă a nevoilor a tot mai mulţi clienţi. 
Reducerea costurilor se poate efectua doar acolo unde există rezerve în acest sens.
În baza realizării obiectivelor legate de calitatea produselor / serviciilor, ce fac
obiectul de activitate al societăţii comerciale, ţinând cont de eficienţa economică a acesteia şi
de rentabilitate, stă studiul costurilor calităţii.
Acest studiu are în vedere următoarele etape :
1
 - identificarea tuturor activităţilor desfăşurate şi a acţiunilor întreprinse în vederea
realizării unor produse corespunzătoare pentru utilizare, indiferent de locul unde
acestea ctivităţi şi acţiuni se realizează.
- determinarea costurilor tuturor acestor activităţi şi acţiuni, interpretarea
informaţiilorobţinute şi punerea lor la dispoziţia factorilor interesaţi.
- identificarea posibilităţilor de optimizare a costurilor de calitate ale întreprinderii.
- elaborarea unui grafic de urmărire a evoluţiei tendinţelor pe care le înregistrează
costurile calităţii produselor şi/sau serviciilor ce fac obiectul studiului.
  Printre metodele moderne de optimizare a calităţii produselor în raport cu costurile
aferente, s-a generalizat gestiunea calităţii produselor, metodă care acţionează pe
baza principiului că, printr-o creştere relativ redusă a cheltuielilor şi prevenirea apariţiei
defectelor de calitate, se obţine o dimensionare a costurilor cu identificarea lor şi o scădere
substanţială acelor datorate defectelor de calitate şi remediere în aşa fel încât pe ansamblu
cheltuielile totale cu calitatea se reduc considerabil, în condiţiile sporirii calităţii produselor.
Gestiunea calităţii produselor are următoarele obiective mai importante: identificarea
tuturor activităţilor generatoare de cheltuieli pentru obţinerea unor produse la un anumit nivel
de calitate, determinarea costurilor activităţilor de prevenire, evaluare şi de determinare a
non-calitatăţii; prelucrarea centralizată şi interpretarea costurilor calităţii; urmărirea evoluţiei
costurilor calităţii şi deci a nivelului calităţii. Globalizarea în continuă creştere a comerţului
face ca sistemul asigurării calităţii să fie tipizat.Un astfel de sistem, tipizat, ar face posibil ca
producătorii de mărfuri şi servicii să asigure dovada obiectivă a funcţionării unui sistem al
calităţii, ceea ce le-ar înlesni îndeplinirea tuturor cerinţelor clientului. Pentru a preîntâmpina
această nevoie ISO a formulat seria de standarde ISO 9000, referitoare la asigurarea calităţii,
standard ce pot fi folosite ca puncte de referinţă în scopuri contractuale. 
Aceste standarde se disting prin faptul că implementarea lor poate fi verificată şi
atestată de un terţ organism de certificare.
Sistemele de management al calităţii care satisfac cerinţele specificate în ISO 9000 au
în esenţă trei obiective:
- să impună în livrarea de produse şi servicii, o abordare bazată pe principiul
lucrului bine făcut de la bun început
- să asigure livrarea unor produse şi servicii cu abateri minime
- să facă din prevenirea defectelor scopul sistemului de management al calităţii.
Implementarea sistemelor calităţii inspiră încrederea clienţilor în situaţii contractuale.
Este de asemenea de o inestimabilă valoare pentru toţi furnizorii, pentru că transformă
sistemele ad-hoc ale controlului calităţii în sisteme organizate şi cu costuri rambursabile de
reglare a calităţii, care pot să asigure avantaje competitive imense firmelor prin combinarea
înaltei calităţi cu preţuri mici.
Un număr şi mai mare de firme, nu numai că implementează sistemele calităţii
în propriile operaţii, dar şi insistă ca furnizorii lor de materiale şi subansamble să aibă sisteme
ale calităţii certificate. Un sistem eficient de conducere a calităţii trebuie proiectat atât pentru
a satisface necesităţile şi aşteptările clientului cât şi pentru a servi în acelaşi timp la protejarea
intereselor companiei.
Un sistem al calităţii bine structurat este o resursă valoroasă de conducere pentru optimizarea
şi controlul calităţii în raport cu considerentele asupra riscului, costului şi beneficiului.
Ideal este ca problema costurilor calităţii produselor să fie integrată în sistemul
informatic al calităţii produselor. Marele avantaj ar fi că se pot obţine şi alte date necesare
analizei calităţii produselor cum sunt:
pierderile  din rebuturi și remanieri, reclamaţiile în termenul de garanţie, pierderile din
înlocuirea produselor defecte. Deci în acest fel s-ar putea obţine toate informaţiile necesare
analizei stării calităţii produselor în întreprindere în timp scurt putând fi luate măsurile ce se
impun.
 
6.2. Finanţarea sistemului calităţii
2
 Programul calităţii, fără o finanţare adecvată rămâne o intenţie onorabilă. Decizia de
finanţare face alegerea între sursele proprii de capital şi cele împrumutate. Criteriul de
selecţie este costul procurării capitalurilor urmărindu-se reducerea acestuia.
I Sursele proprii. În cadrul surselor proprii se poate alege între autofinanţare şi
aporturi noi de capital.
Autofinanţarea este un mod benefic şi simplu de finanţare a programelor calităţii.
Fondurile folosite depind de existenţa profitului.
Pentru a determina valoarea profitului şi sumele disponibile în finanţarea unui system
de asigurare a calităţii trebuie analizate rezultatele întreprinderii şi în urma acestei analize
se poate decide care este suma disponibilă pentru implementarea sistemului de asigurare a
calităţii.
 Analiza rezultatelor întreprinderii se poate face cu ajutorul soldurilor intermediare de
gestiune. Soldurile intermediare de gestiune reprezintă de fapt paliere succesive în favoarea
rezultatului final.
Marja comercială: vizează numai activitatea comercială a întreprinderilor. Activitatea
comercială presupune cumpărarea şi revânzarea mărfurilor (bunuri cumpărate pentru a fi
revândute în aceeaşi stare). Excedentul vânzărilor de mărfuri în raport cu costul de cumpărare
al acestora reprezintă marja comercială.

Marja comercială = vânzări de mărfuri - costul de cumpărare al mărfurilor

Producţia exerciţiului include valoarea bunurilor şi serviciilor fabricate de

întreprindere pentru a fi vândute, stocate sau utilizate pentru nevoile proprii. 
Ca urmare producţia exerciţiului include trei elemente: producţia vândută, producţia
stocată şi producţia imobilizată.

Producţia exerciţiului = producţia vândută + producţia stocată + producţia imobilizată

 
Valoarea adăugată exprimă creşterea de valoare rezultată din utilizarea factorilor
de producţie îndeosebi a forţei de muncă şi capitalului, peste valoarea bunurilor şi  serviciilor
provenind de la terţi, în cadrul activităţilor curente a întreprinderii.
  Valoarea adăugată se calculează astfel:
 
Valoarea adăugată = producţia exerciţiului +marja comercială - consumuri de la terţi

 în care: 
Consumuri de la terţi = cumpărări de materii prime şi material ± variaţia stocurilor de
materii prime şi materiale + alte cheltuieli şi cumpărări externe

Excedentul brut al exploatării (EBE):

Excedentul brut al exploatării = Valoarea adăugată + Subvenţii de exploatare
-Cheltuieli cu personalul - Impozite, taxe şi vărsăminte asimilate
 
Excedentul brut al exploatării, exprimă acumularea brută din activitatea de exploatare
(operaţii strict legate de producţia industrială, de activitatea comercială sau prestări servicii)
resursă principală a întreprinderii cu influenţă hotărâtoare asupra rentabilităţii economice şi a
capacităţii potenţiale de autofinanţare .Excedentul brut al exploatării reprezintă o resursă
financiară fundamentală pentru întreprindere care poate fi utilizată pentru menţinerea sau
creşterea capacităţii de producţie a întreprinderii, plata cheltuielilor financiare, a impozitului
pe profit şi dividentelor rambursarea împrumuturilor angajate anterior.
Rezultatul exploatării priveşte activitatea de exploatare normală şi curentă a
întreprinderii.

3
 Rezultatul exploatării = EBE + Venituri din provizioane pentru exploatare +Alte venituri
din exploatare - Cheltuieli cu amortizările şi provizioanele - Alte cheltuieli pentru exploatare

Rezultatul exploatării exprimă mărimea absolută a rentabilităţii activităţii de

exploatare, obţinută prin deducerea tuturor cheltuielilor (plătibile şi calculate) din veniturile
exploatării (încasabile şi calculate).
Rezultatul curent (profit sau pierdere) este determinat atât de rezultatul exploatării
normale şi curente, cât şi de al activităţii financiare. Este deci rezultatul tuturor operaţiilor
curente ale întreprinderii.

Rezultatul curent = Rezultatul exploatării + Venituri financiare - Cheltuieli

financiare

Rezultatul net al exerciţiului exprimă mărimea absolută a rentabilităţii financiare cu

care vor fi remuneraţi acţionarii pentru capitalurile proprii subscrise. Acest profit net trebuie
să fie susţinut de existenţa unor disponibilităţi monetare reale, altfel el va rămâne doar
un potenţial de finanţare.
  Realizarea profitului ajută la implementarea mai uşoară a unui sistem al calităţii în
întreprindere deoarece independenţa financiară dă posibilitatea managerilor să-şi concentreze
atenţia pe cerinţele sistemului calităţii. O întreprindere care se luptă să supravieţuiască
nu poate plasa implementarea unui sistem de asigurare a calităţii în strategia ei.
Capacitatea de autofinanţare reflectă potenţialul financiar degajat de activitatea
rentabilă a intreprinderii, la sfârşitul exerciţiului financiar, destinat să remunereze
capitalurile proprii (prin dividendele datorate) şi să finanţeze investiţiile.
Capacitatea de autofinanţare se calculează pornind de la veniturile şi cheltuielile
gestiunii curente susceptibile de a se transforma imediat sau la termen în fluxuri de trezorerie.

Capacitatea de autofinanţare = Excedentul brut al exploatării +  Alte venituri din

exploatare - Alte cheltuieli pentru exploatare + Venituri financiare - Cheltuieli financiare +
Venituri excepţionale - Cheltuieli excepţionale - Impozit  pe  profit .

Capacitatea de autofinanţare după distribuirea dividendelor reprezintă autofinanţarea

globală. Aceasta pune în evidenţă aptitudinea reală a intreprinderii de a se autofinanţa.
Calcularea acestor indicatori serveşte pentru analize de detaliu, comparative de
fundamentare a finanţării din autofinanţare într-o cât mai mare măsură a programelor
demanagement al calităţii totale. Scopul managerilor este ca printr-o activitate economică
sănătoasă, prin reducerea costurilor să obţină valori cât mai mari ale profitului.
Întreprinderile mari pot să-şi asigure mai greu resurse financiare pentru programe
de promovare a calităţii totale. Procedând  sectorial  pe  grupe 
de produse sau descompunândprogramul  calităţii  prin  îcurajarea  acţiunilor  la  nivelul 
secţiilor,  atelierelor,  se obţin  atât utilizări eficiente ale fondurilor financiare pentru nevoile
programului de calitate, cât şi o stare de spirit activă, angajantă pentru promovarea noului
pentru construirea pas cu pas a calităţii totale.
O altă modalitate de a obţine fonduri pentru susţinerea calităţii este încurajarea unor
proiecte, oferte de cercetare - proiectare, a sistemelor de încercări conform standardelor
europene şi internaţionale, care să mobilizeze interesul  beneficiarilor intreprinderii şi al
furnizorilor de materii  prime, materiale şi componente precum şi al unor investitori străini
interesaţi într-un parteneriat.
Toţi aceştia pot fi susţinători financiari ai programului calităţii totale.
Dacă autofinanţarea este insuficientă se poate apela la surse externe de capital:
aporturi noi de capital, subvenţii de la bugetul statului sau emisiunea şi vânzarea de acţiuni.

4
   II. Surse împrumutate
În funcţie de provenienţa sau originea celor care le acordă capitalurile împrumutate pe
termen lung pot fi împrumuturi de la bănci sau alte organisme publice specializate şi
împrumuturi obligatorii.
Programul calităţii ca orice program de dezvoltare poate fi finanţat prin
credite bancare. Pentru obţinerea creditelor programul de fezabilitate trebuie fundamentat şi
conform metodologiilor bancare.
Împrumuturile de la bănci sunt surse preferate de finanţare pentru investiţiile realizate
de întreprinderile care nu cotează la bursă. Acordarea împrumuturilor se face în condiţiile
garantării certe a rambursării acestora la scadenţă. Pentru aceasta banca trebuie să efectueze
analiza financiară a întreprinderii.
Împrumuturile obligatore reprezintă o formă deosebită a creditului pe termen
lung,care constă în emisiunea şi vinderea în public a obligaţiunilor.
Prin vinderea de obligaţiuni întreprinderea poate intra în posesia unor sume atrase cu
ajutorul cărora să îşi pună în operă programe majore de asigurare a calităţii. Pentru ca o
întreprindere să poată vinde cu succes obligaţiuni pe piaţă trebuie să poată garanta
cumpărătorilor că poate răscumpăra la scadenţă obligaţiunile.
Există părerea larg răspândită parţial acceptată conform căreia îmbunătăţirea
calităţii produselor  şi  serviciilor  determină  îmbunătăţirea  poziţiei  întreprinderii 
pe piaţă şi creșterea marjelor de profit. Reducerea costurilor calităţii determină în mod direct
marje de profit mai bune.

6.3. Elementele costului calităţii

 
Costurile calităţii produselor reprezintă totalitatea cheltuielilor efectuate în vederea
menţinerii şi ridicării nivelului calitativ al produselor. Se consideră costuri ale calităţii toate
costurile care se referă la calitate indiferent de fondurile din care se suportă.
Există mai multe metode aplicabile în scopul grupării, prezentării şi analizării
elementelor referitoare la informaţii financiare
I. Metoda evaluării costului calităţii.
Această metodă se referă la costurile calităţii corespunzând în mare parte fie
operaţiunilor interne, fie activităţilor externe.
 Componentele costului sunt:
1. Prevenire: eforturi de prevenire a deficienţelor 
 2. Estimare: examinare pentru evaluarea menţinerii calităţii cerute 
3. Deficienţe interne: costuri rezultând din incapacitatea unui produs de a satisfice
cerinţele calităţii înainte de livrare 
4. Deficienţe externe: costuri rezultând din incapacitatea unui produs de a satisfice
cerinţele de calitate după livrare.
 Costurile de prevenire şi de estimare se consideră ca fiind investiţii, în timp ce
costurile deficienţelor sunt considerate ca fiind pierderi.
 
  II. Metoda raportului câştig - cost.
Această metodă vizează satisfacerea clientului şi corelaţia venituri-costuri.
1. Costuri de conformitate: costurile suportate pentru a satisface toate cerinţele
specificate (explicite sau implicite) ale tuturor clienţilor ,pentru toate procesele existente în
cadrul structurilor existente.
2. Costuri de non-conformitate: costurile suportate atunci când procesele nu satisfac
toate cerinţele specificate (explicite sau implicite) ale tuturor clienţilor, pentru toate procesele
existente în cadrul structurilor existente.
Pentru metoda câştig-cost, recomandăm să fie avut în vedere:
- evoluţia fluxului de numerar 

5
 - abordarea efectului pe termen lung 3-5 ani, mai ales prin prisma implicaţiilor
şi perspectivelor  de  durată,  pe
care le oferă îmbunătăţirea calităţii produselor şi serviciilor.
Într-un proces inflaţionist, cum este cel pe care îl parcurge Moldova, există pericolul
ca, datorită unor dezechilibre financiare din prezent, stopării/reducerii proceselor
investiţionale, efectele asupra calităţii să fie atât de puternice, încât redresarea şi asigurarea
competitivităţii să fie mult, mult îngreunată peste câţiva ani.
Limitarea la fondul economic - financiar, fără componenta managerială, abordată
într-un spirit modern, reprezintă o imposibilitate certă de soluţionare favorabilă a dezvoltării
pe termen lung. Pe o piaţă mondială, aflată ea însăşi într-un proces dinamic de restructurare,
nu se poate îngheţa dezvoltarea datorită unor carenţe economico-financiare, fie de substanţă
(de fonduri necesare), fie procedurale (de metodă). Interesul dezvoltării - completat printr-un
management performant face ca, dovedind eficienţa prin raportul câştig/cost, să poată să fie
depăşite dificultăţile economico-financiare prin:
- investiţii de capital (inclusiv cel străin), ale persoanelor fizice şi juridice, sub
formă de investiţii directe sau de participaţii la capitalul social al întreprinderii;
- investiţii de portofoliu (acţiuni, obligaţiuni, titluri sau alte hârtii de valoare)
cumpărate de pe piaţa financiară;
- credite externe şi interne;
- transferuri de sume care au corespondent o compensaţie (prin livrări de mărfuri,
executări de lucrări, prestaţii de servicii).
 
 III. Metoda pierderilor datorate non-calităţii 
Această abordare vizează pierderile interne şi externe datorate proastei calităţi şi
identifică tipurile de pierderi materiale şi imateriale. Un exemplu tipic de pierderi externe
materiale se referă la pierderea viitoarelor vânzări datorită nesatisfacerii clientului. Exemple
tipice de pierderi interne materiale sunt cele care se referă la randamentul insuficient al
muncii datorită retuşurilor, ergonomiei deficitare, ratării unor ocazii etc.
  Pierderile materiale sunt cele referitoare la costurile deficienţelor interne (constatate
la producător) şi externe (constate la beneficiar). 
Scopul programului de colectare a acestor costuri este reducerea lor pe cât posibil prin
investiţii în evaluarea calităţii şi activităţi de prevenire a pierderilor datorate calităţii.
În ce priveşte cea dea treia metodă, "punând răul înainte", prin evidenţierea pierderilor
datorită non-calităţii, de multe ori efectul psiho-social este benefic şi,
pentru procese/programe de mai mică anvergură, poate fi favorabil. Costurile calităţii pot fi
grupate în linii mari în: costurile ante-factum ale calităţii şi costurile post factum ale calităţii.
Clasificarea costurilor este următoarea:
- costurile de prevenire a defectelor şi de asigurare a calităţii.
- costurile evaluărilor calităţii produselor şi serviciilor adică toate cheltuielile
effectuate cu activităţile de control după efectuarea operaţiilor pentru
determinarea conformităţii acestora cu specificaţiile prevăzute.
- costurile pierderilor datorate non-calităţii produselor şi serviciilor, ce cuprinde
toate cheltuielile efectuate cu activităţile de punere în stare de funcţionare a
produselor aflat la client şi cheltuielilor datorate rebuturilor şi eliminării
defectelor constatate pe fluxul de fabricaţie.
Costurile pierderilor se grupează în:
- costul defectelor interne (costul defectelor la producător): costurile rezultate din
incapacitatea unui produs sau serviciu de a satisface condiţiile referitoare la
calitate înainte de livrare; cheltuielile ce se datorează defectelor întâlnite pe fluxul
de fabricaţie;
- costul defectelor externe: costurile rezultate din incapacitatea unui produs sau
serviciu de a satisface condiţiile referitoare la calitate după livrare: service-ul

6
 produsului, garanţii şi returnări, costuri directe şi despăgubiri, costuri de retragere
a produsului, costuridatorate răspunderii juridice.
 
I. Costuri de prevenire a defectelor
Pentru ridicarea calităţii produselor trebuie desfăşurate o serie de activităţi menite
să prevină apariţia defectelor.
În domeniul calităţii s-au produs mutaţii semnificative, trecerea de la unele aspecte ale
controlului de calitate, care are caracter ulterior spre controlul preventiv care permite reduceri
simţitoare ale costurilor impuse de creşterea calităţii. Astfel a apărut managementul calităţii
care cuprinde: decizia de implementare a sistemului calităţii la nivel de conducere, instruirea
personalului astfel încât necesitatea implementării sistemului calităţii să fie înţeles de fiecare
angajat, implementarea modalităţilor practice de realizare a produselor de calitate.
Activitatea şi acţiunile pentru prevenirea defectelor şi asigurarea calităţii generează o
serie de cheltuieli care se cumulează sub formă de cături de prevenire a defectelor.
Prin costuri de prevenire se înţelege suma cheltuielilor efectuate de activităţile de
cercetare - proiectare, producţie,  aprovizionare, depozitare, conservare şi livrarea produselor
în vederea prevenirii apariţiei defectelor sau creşterii nivelului calitativ. 
Cheltuielile de prevenire a efectelor non-calităţii reprezintă una dintre componentele
economice importante ale sistemului calităţii totale.
Aceste cheltuieli cresc uşor în cazul introducerii unui sistem de asigurare a calităţii
conform standardelor ISO, dar cu toate acestea costurile calităţii pe total întreprindere scad
dacă sistemul este aplicat cu profesionalism.
  În cadrul acestui element al costurilor calităţii se au în vedere următorii indicatori:
 1) Cpa (1) - Costurile implicate de studiul pieţii sub aspectul identificării cerinţelor de
calitate ale cumpărătorilor, al determinării reacţiilor probabile ale acestora faţă de noile
caracteristici de calitate. Pentru aceste costuri se au în vedere statele de plată de la
compartimentele de marketing şi desfacere ţinând cont care sunt salariaţii care au în
fişa postului ca responsabilităţi probleme de asigurare a calităţii.
2) Cpa (2) - Costurile implicate de activitatea de cercetare şi dezvoltare, în vederea
concepţiei produselor şi demonstrării posibilităţii de realizare tehnică a acestora luând în
calcul cheltuielile prevăzute pentru elaborarea documentelor.
3) Cpa (3) - Costurile implicate de activitatea de cercetare - proiectare, în vederea
traducerii concepţiei produselor în specificaţii care să permită fabricaţia, desfacerea şi
asigurarea operaţiilor de service pentru produsul respectiv. Se iau în calcul cotă parte din
salariile celor implicaţi şi materialele consumabile prevăzute.
  4) Cpa (4) - Costurile implicate de activitatea de planificare a fabricaţiei necesară 
pentru asigurarea unor procese tehnologice şi a unor  mijloace de producţie capabile să
satisfacă specificaţiile de calitate.
  5) Cpa (5) - Costurile de menţinere a preciziei de lucru a maşinilor şi utilajelor
folosite pentru executarea proceselor tehnologice necesare.Aceste costuri cuprind cheltuielile
făcute cu personalul implicat în întreţinerea şi repararea utilajelor, cheltuieli cu materialele
consumabile folosite pentru aceste activităţi şi cheltuieli generale ale secţiei.
6) Cpa (6) - Costurile legate de dotarea cu personal de specialitate şi
pregătireaacestuia privind acţionarea mijloacelor pentru controlul proceselor tehnologice.
Informaţiile se controlează la serviciul personal pe tipuri de cursuri. De asemenea se ţine cont
de numărul de persoane şi secţiile din care fac parte.
  7) Cpa (7) - Costurile implicate de marketingul aspectelor calitative ale produsului
(demonstraţii, instruire, participare la expoziţii). Costurile sunt calculate la nivel de secţie de
marketing şi desfacere şi reprezintă cota proporţională din activitatea personalului din aceste
secţii în funcţie de fişa postului personalului implicat în aceste activităţi.
8) Cpa (8) - Costurile datorate auditurilor de sistem precum şi cele datorate auditurilor
efectuate la furnizor.

7
 9) Cpa (9) - Costurile datorate programului de pregătire profesională periodică în
domeniul asigurării calităţii.
 10) Cpa (10) - Costurile datorate reactualizării şi îmbunătăţirii sistemului de
asigurarea calităţii şi modernizării produselor ce fac obiectul de activitate al societăţii
comerciale.
Pentru Cpa (8),(9) şi (10) se au în vedere toate cheltuielile efectuate de biroul de
asigurare a calităţii în perioada considerată, cheltuieli ce pot fi evidenţiate în conturi analitice
deschise în cadrul conturilor sintetice referitoare la salarii, cheltuieli generale secţie,
cheltuieli generale ale societăţii comerciale, etc. Aceste conturi trebuie să aibă în vedere
cotele de cheltuieli în domeniul asigurării calităţii pe produse.
Costurile generale de prevenire a defectelor şi asigurării calităţii se
determină însumând valorile rezultate din calculul acestor indicatori cu ajutorul formulei:
10
Cpa  =∑ Cpa(i)
i=1

 
II. Costurile evaluării calităţii produselor şi serviciilor
 
Produsele cu deficienţe sunt o povară pentru gestiunea întreprinderii. În vederea
evitării produselor cu defecte şi a fabricării de produse numai de calitate corespunzătoare, în
fiecare întreprindere s-a instituţionalizat controlul de calitate, care se execută pe întreaga
scară ierarhică, de cei care produc – autocontrolul - şi de organe specializate din cadrul
întreprinderii sau din afară.
  În cadrul costurilor evaluării calităţii se cuprind toate cheltuielile legate de controlul
de calitate. Prin control de calitate se înţelege verificarea prin examinare, măsurare, încercare,
analiză a felului în care se încadrează
  Cheltuielile de evaluare corespund în principal următoarelor destinaţii:
- evaluarea calităţii produselor, determinarea şi studiul nivelului tehnic
- controlul calităţii: inspecţii şi încercări
- omologarea prototipului şi a seriei 0
- punerea la punct a transabilităţilor 
- recepţia finală
- anchete de satisfacţie la beneficiary
- certificarea conformităţii, pentru produse sau sisteme ale calităţii, pentru autorizarea
laboratoarelor sau atestarea personalului conform standardului ISO.

Controlul calităţii într-o întreprindere trebuie să fie integrat, deoarece calitatea finală
a produsului este determinată de calitatea proiectului pentru fabricarea produsului,
de calitatea materiilor prime, materialelor, componentelor, sub ansamblelor şi
semifabricatelor primite în  întreprindere, de dotarea laboratoarelor cu aparatura necesară
încercărilor de stabilire a calităţii tuturor valorilor materiale primite din afară, de dotarea
secţiilor cu maşini unelte corespunzătoare, de stabilirea corectă a reţetelor de fabricaţie, de
proiectarea şi organizarea activităţii de metrologie şi a standurilor de probă.
Controlul de calitate s-a transformat ca urmare a introducerii sistemului de asigurare a
calităţii în activitatea de evaluare a  non-conformităţilor. Această activitate are un rol
preventiv
şi ca urmare se pot lua măsuri de înlăturare a neconformităţilor, evitând astfel fabricaţia
de produse cu defecţiuni sau rebutate. 
Cheltuielile cu evaluarea calităţii se calculează având în vedere următorii indicatori:
 I. - Costurile datorate încercărilor şi inspecţiilor cu ocazia recepţionării produselor
aprovizionate. Se ţine cont de salariile angajaţilor din cadrul compartimentului de control
8
tehnic de calitate şi compartimentului de metrologie, luând valoarea proporţional
cu participarea efectivă la operaţiile prevăzute în planul de control de calitate, verificări şi
încercări al produsului aprovizionat. Cc(1)
 II. - Costurile datorate testărilor, probelor, încercărilor de laborator a diferitelor
materiale în timpul fluxului de fabricaţie, ţinând cont de cheltuielile generale ale
compartimentelor control tehnic de conformitate, laboratoare şi metrologie. Cc(2)
III. - Costurile datorate activităţii efective de control de conformitate a pieselor,
subansamblelor pe fluxul de fabricaţie. Datele se extrag din fişele aparatelor din care se
extrag cheltuielile legate de întreţinerea AMC-urilor utilizate la activităţile ce fac obiectul
analizei. De asemenea se ţine cont de materialele auxiliare folosite pentru dotarea AMC-
urilor, şi pentru înregistrarea datelor. Cc(3).
 IV. - Costurile dotării tehnice pentru activităţile de inspecţie şi încercări şi
întreţinerea echipamentelor, aparaturii de control şi încercări. Cc(4).
V. - Costurile analizării datelor obţinute prin încercări, verificări şi testări. Se ţine cont
de materialele consumabile folosite în activitatea de evaluare . Cc(5)
VI. - Costurile datorate evaluării stocurilor, şi a pieselor de rezervă. Cc(6)
VII. - Costuri datorate cheltuielilor generale de secţie şi generale ale întreprinderii
legate de controlul de conformitate ale produselor ce fac obiectul de activitate al acesteia pe
toate fazele de fabricaţie. Cc(7).
Costurile evaluării produselor se calculează cu formula:
 
7
Cc¿ ∑ Cc( i)
i=0
 
III. Costurile pierderilor datorate non -calităţii
 
Spre deosebire de costurile privind prevenirea defectelor şi a evaluării defectelor,
costurile pierderilor datorate non-calităţii sunt o povară pentru întreprindere şi cu cât nivelul
lor este mai redus întreprinderea are beneficii mai mari.
Unul din scopurile aplicării sistemului de reducere a costurilor calităţii este
diminuarea pe cât posibil a costurilor pierderilor datorate non-calităţii.
Prin nonconformitatea unui produs se înţelege acea caracteristică prin care se
împiedică funcţionarea produsului şi ca urmare nu poate fi folosit în scopul  în care a fost
creat.
 Nonconformităţile se clasifică  în minore şi majore. Nonconformitatea minoră se
defineşte ca acea neconformitate care, în urma unei analize, se consideră că poate conduce la
situaţii periculoase sau la accidentarea personalului care în utilizează, sau poate împiedica
 îndeplinirea misiunii unui produs finit, important întru-un sistem complex, în care acest
produs este parte componentă.
Nonconformităţile majore sunt acelea care împiedică desfăşurarea corectă a
sistemuluide asigurare a calităţii deoarece fac ca produsul să nu fie utilizabil în scopul
pentru care a fost creat dar nu prezintă pericol pentru cei care încearcă să-l utilizeze.
Pieţele internaţionale nu sunt accesibile multor întreprinderi din Republica Moldova
datorită non-calităţii. De asemenea datorită unor preţuri care au ajuns prohibitive, piaţa
internă a devenit favorabilă concurenţei produselor firmelor străine, fenomen care în
condiţiile unei pieţe unice europene nu se va rezolva de la sine fără ca produsele autohtone ce
se găsesc pe piaţă să fie de calitate şi competitive.
Cheltuielile generale de non-calitate sunt structurate în două subgrupe: interne şi
externe. Producătorul care îşi respectă întreprinderea şi ţine la prestigiul său nu permite să fie
livrate produse neconforme cu cerinţele clientului. Pe lângă faptul că instituie un control de
calitate sever, producătorul ia măsuri de remediere a defectelor şi numai după aceea
livrează produsele.  Activităţile  pentru
9
remedierea produselor înainte de livrare sunt reunite sub denumirea de costuri datorare
defectelor interne.
Costurile datorate defectelor interne sunt :
I. - costuri datorate remanierii rebuturilor ce sunt compuse din cheltuieli de manoperă
şi materiale pierdute prin rebutare precum şi cheltuieli pentru relansare. Cp(1)
II. - costuri datorate iniţierii de derogări, precum şi aplicării acestora în urma
constatării de abateri ale pieselor de la specificaţii pe fluxul de fabricaţie Cp(2)
III. - cheltuieli datorate necesităţii efectuării unor depanări la produsele proprii  Cp(3)
IV. - cheltuieli datorate unor încercări suplimentare sau probe ce trebuie efectuate
Cp(4).
V. - cheltuieli datorate unor rebuturi sau remanieri datorate furnizorilor Cp(5)
VI - cheltuieli datorate unor analize suplimentare ale materialelor utilizate  precum şi
cheltuielile menţinerii stocurilor cu mişcare lentă şi fără mişcare Cp(6).
Prin însumarea acestor costuri se află costurile datorate defectelor interne.
 
Formula folosită este:
 
6
Cp ¿ ∑ Cp(i)
i=1

Pentru calcularea costurilor totale datorate non -calităţii se calculează şi costurile

datorate defectelor externe (la beneficiar).
Reclamaţiile, remedierile, înlocuirea produselor, plata de daune şi alte cheltuieli care
apar în legătură cu produsele livrate constituie costurile defectelor externe sau costul lipsei de
calitate la beneficiar. Costul defectelor externe reprezintă totalitatea pierderilor şi cheltuielilor
datorate deficienţelor de calitate constatate după livrarea produselor la beneficiari.
Pentru prevenirea reclamaţiilor de calitate, un rol foarte important revine controlului
de calitate care îşi desfăşoară activitatea de la recepţia materiilor prime şi materialelor până la
analiza modului de comportare al produselor la beneficiar. În cadrul costurilor defectelor
externe se includ:
I. cheltuieli cu produsele înlocuite în termen de garanţie Cd(1)
II. bonificaţii şi alte cheltuieli pentru stingerea reclamaţiilor făcute de beneficiari
în perioada de garanţie a produselor. Cd(2)
III. cheltuielile cu reparaţii efectuate la piesele defecte de către beneficiari ce s-au
datorat calităţii acestora. Cd(3)
IV. cheltuieli suplimentare datorate penalităţilor suportate în urma decalării
termenelor de livrare. Cd(4)
Costurile datorate defectelor externe se determină cu ajutorul formulei:
4
Cd¿ ∑ Cd (i)
i=1
 
 
Defectele constatate la beneficiari dovedesc slăbiciunea procesului tehnologic dar şi a
controlului de calitate.
Reducerea mai accentuată a costurilor lipsei de calitate la beneficiari este foarte
importantă deoarece ea este mai costisitoare atrăgând după sine cheltuieli de transport,
cheltuieli cu trimiterea de specialişti pentru remediere, cu trimiterea de piese de schimb.
Pe lângă aceasta constatarea defectelor la beneficiari mai creează şi o stare de reţinere
din partea beneficiarilor pentru  produsele livrate. Pentru a asigura pieţe de desfacere sigure
trebuie consolidată încrederea în produsele livrate numai livrând produse de calitate, iar
atunci când apar deficienţe, prin asigurarea remedierilor cu competenţă şi operativitate.
10
 Costurile generale datorate non-calităţii se calculează astfel:
 
6 4
Cpd  =Cp +  Cd ¿ ∑ Cp(i) + ∑ Cd (i)
i=1 i=1
 
Datele necesare calculării costurilor non- calitate se extrag de la compartimentul de
contabilitate care se ocupă cu calculul cheltuielilor pe produse, de la compartimentul de
service din cadrul întreprinderii sau de la compartimentele de marketing şi vânzări- desfacere
ale produselor.
Urmărirea şi gestionarea costurilor calităţii revine compartimentului Asigurarea
calităţii în colaborare cu compartimentele economice. Calea cea mai sănătoasă de creştere a
profitului este reducerea costurilor.
O întreprindere adoptă, în privinţa apariţiei defectelor abordării active, în sensul de
ante-factum, cât şi reactive în sensul de post-factum.
Abordările active presupun adoptarea de măsuri în vederea prevenirii apariţiei de erori
sau defecte şi a detectării apariţiei lor cât mai din timp. Acest lucru are ca scop minimizarea 
pierderilor   sau  daunelor  şi  este   la  fel  de  valabil  pentru  toate  serviciile functionale
sau operaţionale ale întreprinderii, fără a se limita le erorile şi defectele produselor sau
serviciilor ca atare.
Abordările reactive cu privire la defecte şi erori presupun ca întreprinderea să suporte
consecinţele apariţiei defectelor şi să corecteze situaţia.
În gestiunea calităţii costul ocupă un loc central fiind purtătorul de cuvânt al modului
de conlucrare între toate funcţiile întreprinderii. Când într -o întreprindere se doreşte
introducerea unui sistem de asigurare a calităţii certificat, costurile de prevenire şi de
identificare a defectelor cresc uşor, iar cele ale lipsei de calitate scad.
Scopul programului de reducere a costurilor calităţii este ca, creşterea costurilor
de prevenire şi costurilor de evaluare să conducă la scăderea costurilor cu defectele
interne şi a celor cu defectele externe şi per total ponderea costurilor calităţii în total costuri
să scadă. Altfel spus investiţia în prevenirea defectelor să fie recuperată printr-o incidenţă mai
mică a defectelor ce determină pierderi pentru întreprindere.

6.4. Culegerea din contabilitate a datelor referitoare la calitate

Pentru a obţine informaţii utile, şi consistente şi coerente despre costuri, datele trebuie
colectate şi comparate pe o bază organizaţională şi economică stabilă. Datele care se compară
trebuie să fie de aceeaşi natură şi să fie colectate pe o anumită perioadă de timp, pentru
a putea pune în aplicare politicile de reducere a costurilor şi pentru a li se constata eficienţa.
Evoluţia rapidă a mediului economic şi a factorilor de piaţă obligă din ce în ce mai
mult organizaţiile să adopte structuri mai organice procedând în mod regulat la redistribuirea
şi revizuirea responsabilităţilor, proceselor şi funcţiunilor manageriale. Ca urmare
clasificarea, caracterizarea şi colectarea corespunzătoare a datelor cu privire la elementele de
cost evoluează în timp.
 În cea mai mare parte costurile privind calitatea produselor se extrag din contabilitate.
Astfel contabilitatea în domeniul costurilor privind calitatea produselor îi revin
următoarele sarcini: să înregistreze cu ajutorul conturilor sintetice şi analitice toate conturile
care se referă la calitatea produselor, să furnizeze date managerilor întreprinderii cu privire cu
privire la cuantumul costurilor privind calitatea pentru determinarea eficienţei economice în
acest domeniu şi a evoluţiei în timp a costurilor respective ca urmare a îmbunătăţirii calităţii
produselor.
Plecând de la faptul că nivelul calităţii produselor influenţează în special costurile
de producţie (rebuturile, remanierile, returnările de produse cu defecte, activitatea de control,
activitatea de prevenire, încercări şi analize, etc.) în viziunea nouă asupra calităţii
costurile privind calitatea produselor se integrează inevitabil în costul producţiei, incluzând
11
toate activităţile legate de calitate. Însă spre deosebire de costurile de producţie, costurile
calităţii au o sferă de cuprindere mai mică.
 Pentru înregistrarea costurilor calităţii se folosesc conturile din grupa - conturi de
cheltuieli. La organizarea contabiliăţii financiare a cheltuielilor se ţine seama de
unele principii de organizare a contabilităţii:
- potrivit principiului independenţei exerciţiului toate operaţiile care determină
cheltuieli sunt înregistrate în contabilitate în momentul producerii lor fără a ţine seama şi de
data plăţii lor. Reflectarea cheltuielilor în faza de angajare şi consum face din contabilitatea
financiară o contabilitate de angajamente.
- principiul prudenţei implică înregistrarea cheltuielilor cu amortizările indiferent de
rezultatele financiare favorabile
- principiul non-compensării interzice efectuarea de compensări
între cheltuieli şi venituri înregistrate la conturi de rezultate diferite.
Atribuţiile principale în domeniul asigurării calităţii revin compartimentului
contabilitate.
Conturi de cheltuieli nu sunt conturi patrimoniale ci de rezultate.
Ele funcţioneazădupă regulile conturilor de activ, debitându-se cu cheltuielile efectuate în
cursul lunii şi creditându-se la sfârşitul lunii, când cheltuielile ocazionate se trec asupra
rezultatului exerciţiului. La sfârşitul lunii conturile de cheltuieli nu prezintă sold. Pentru
evidenţierea costurilor calităţii se ia în calcul rulajul debitor al contului de cheltuială integral
sau o cotă parte conform unor ponderi stabilite anterior. Conturile folosite în înregistrarea
cheltuielilor aferente conturilor calităţii sunt următoarele:
 
• Contul "Cheltuieli cu materiale consumabile"
Se consideră materiale consumabile acele materiale care se folosesc în procesul
de producţie alături de materiile prime şi care, de regulă, nu se regăsesc în substanţa
produsului.
 Cheltuielile cu materialele sunt formate din:
-  preţul de înregistrare al materialelor date în consum
-  preţul de înregistrare al materialelor constatate lipsă la inventar 
- diferenţele de preţ aferente materialelor date în consum.
• Contul "Cheltuieli privind obiectele de inventar" Cheltuielile privind obiectele de
inventar sunt reprezentate de uzura acestora determinată de darea lor în folosinţă. Uzura
obiectelor de inventar se determină prin două modalităţi: 
a) Integral, la darea în folosinţă, uzura lor înregistrându-se asupra cheltuielilor la
nivelul preţului de înregistrare al obiectului de inventar reflectat la contul "Obiecte de
inventar". Ea se determină în baza documentului "Bon de consum", care stă la baza eliberării
din magazie a obiectelor de inventar trecute în exploatare.
 b) Eşalonat, pe durata a cel mult trei exerciţii financiare. În acest caz se utilizează
scadenţarea cheltuielilor în care uzura lunară se determină prin raportarea preţului de
înregistrare a obiectelor de inventar date în folosinţă la numărul de luni stabilite pentru
eşalonarea în timp a includerii în cheltuieli a acesteia. 
• Contul "Alte cheltuieli cu servicii executate de terţi"
 În acest cont se înregistrează serviciile executate de terţi care sunt indirect legate de
desfăşurarea activităţii  întreprinderii. Referitor la costurile calităţii în acest cont se
înregistrează cheltuielile ocazionate de auditul extern şi de certificarea întreprinderii de
firme autorizate. În momentul
primirii facturii se înregistrează în aceste conturi.
 •Grupa de conturi "Cheltuieli cu personalul"
Pentru munca prestată de către personalul angajat, întreprinderile datorează acestuia
salarii. Ele se negociază şi se prevăd în contracte de muncă încheiate cu salariaţii. pe lângă
salariile cuvenite se mai plătesc salariaţilor prime sau sporuri de diferite feluri.

12
  Toate datoriile către personal se plătesc lunar şi reprezintă pentru întreprinderi
cheltuieli de personal ale exerciţiului financiar în curs. Pe lângă salarii întreprinderile
calculează şi datorează statului şi altor organisme sociale diferite impozite şi taxe, care pot fi
considerate cheltuieli asupra salariilor. Cheltuielile cu salariile se înregistrează lunar, pe baza
statelor de plată, la nivelul drepturilor salariale brute, cu ajutorul contului "Cheltuieli cu
remuneraţiile  personalului"
Cheltuielile privind asigurările şi protecţia socială fac parte din cheltuielile pe care
întreprinderea le calculează şi le datorează statului sau altor organisme sociale. Ele fac
obiectul contului "Cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială" care se defalcă pe
următoarele conturi: "Cheltuielile privind contribuţia la asigurările sociale (CAS)";
"Cheltuielile privind contribuţia la asigurările sociale de sănătate (CASS); "Cheltuieli privind
contribuţia unităţii la ajutorul de şomaj"
 
• Contul "Cheltuieli de exploatare privind amortizările şi provizioanele"
 Recuperarea treptată a valorii imobilizărilor aflate în patrimoniul  întreprinderii ca
urmare a deprecierii ireversibile a acestora se face prin amortizare.
Pentru calcularea amortizării imobilizărilor necorporale şi corporale se ţine seama de
următoarele elemente: valorile de intrare a imobilizărilor; duratele de utilizare normală a
imobilizărilor; regimul sau metoda de amortizare utilizată. 
Potrivit prevederilor legale agenţii economici sunt obligaţi să amortizeze mijloacele
fixe, utilizând unul dintre următoarele regimuri sau metode de amortizare: liniară,
degresivă, accelerată. 
Amortizarea imobilizărilor reprezintă cheltuieli de exploatare.

6.5. Analiza evoluţiei costurilor calităţii

În deciziile cu privire la alocarea resurselor necesare (efort şi bani) în scopul de
a preveni ajungerea defectelor la client, trebuie avut în vedere că prin activităţile de prevenire
numărul de defecte se reduce, ceea ce permite atât diminuarea costurilor de evaluare cât şi
acosturilor defectelor, iar prin activităţile de evaluare defectele nu se reduc numeric, ci doar
sunt descoperite (cu diferite grade de eficacitate) şi trecute prin filtrul analizei ceea ce are
drept consecinţă sporirea costurilor de evaluare şi a celor cu defectele interne, dar în acelaşi
timp, reducerea costurilor externe ale defectelor.
În practică s-a demonstrat că investiţiile făcute în activitatea de prevenire sunt mai
eficiente decât cele făcute în activitatea de evaluare.
 În cursul mai multor exerciţii financiare în întreprindere se pot calcula şi urmări
din punct de vedere evolutiv costurile evitabile după eliminarea tuturor defectelor şi de
asemenea se pot calcula costurile care nu se pot evita şi care trebuie recuperate în mod
economic.
Costurile evitabile sunt: costurile defectelor interne, costurile defectelor externe,
cheltuielile suplimentare ocazionate de prezenţa defectelor.
 În urma calculării costurilor evitabile în funcţie de mărimea lor în cadrul
întreprinderii se pot lua următoarele decizii :
- dacă îmbunătăţirea calităţii trebuie considerată o problemă majoră a societăţii
comerciale, legat de produsul analizat.
- cât de amplu trebuie să fie programul de îmbunătăţire.
- care sunt cele mai importante probleme ce trebuie atacate.
Pentru reducerea cu o cotă parte a costurilor de calitate evitabile sunt necesare o serie
de cheltuieli băneşti sub următoarele forme: cheltuieli pentru diagnosticare în scopul
determinării cauzelor defectelor, cheltuieli pentru remedieri, cheltuieli datorate schimbării de
soluţii constructive în cadrul proiectului.
 Pe măsură ce programul de implementare a calităţii evoluează, începe să se facă
simţită întotdeauna o creştere a costurilor totale ale calităţii, deoarece, în acţiunea de
colectare a datelor, sunt cuprinse categorii noi de elemente de cost, iar în categoriile deja
13
luate în considerare se identifică elemente de cost noi fiind vorba de o creştere a amplorii şi
capacităţii de discriminare a programului. Dar o asemenea creştere aparentă a costurilor
poate fi descurajantă doar până când cei implicaţi îşi amintesc că ţelul programului este
realizarea unor reduceri şi economii susţinute şi nu obţinerea unor valori absolute.
 Cheltuielile efectuate pentru reducerea costurilor de calitate pot fi considerate o
investiţie, prin urmare se poate calcula eficienţa investiţiei. În cadrul activităţii de evaluare
şi analiză a costurilor calităţii se pot calcula indicatori de eficienţă economică a îmbunătăţirii
calităţii, în cadrul căruia se determină eficienţa calităţii la producător şi beneficiar, şi dacă
sistemul de asigurare a calităţii a adus beneficiile spate referitor la reducerea costurilor
totale.
Pentru realizarea reducerii costurilor calităţii aceste costuri trebuie cunoscute şi
dimensionate.
Pentru a putea stabili ponderea reducerii costurilor calităţii se stabilesc nivele ale
costurilor considerate normale cu care se compară permanent comportamentul categoriilor de
costuri. Sunt considerate costuri normale cele care asigură un profit mediu  anual echivalent
dobânzii oferite capitalului propriu sau nivelului cel mai scăzut al cheltuielilor de calitate
înregistrat în ramura de activitate respectivă.
 Este important ca programul de reducere a costurilor calităţii să fie adaptat condiţiilor
concrete ale momentului. Activitatea practică de analiză a costurilor calităţii ajută la
atingerea pragului de costuri normale.
Costurile calităţii trebuie corelate şi raportate separat pentru a fi analizate, deoarece
sistemele tradiţionale de colectare şi contabilizare a costurilor nu au fost proiectate pentru a
identifica şi izola grupa costurilor calităţii, mai ales cele necuantificabile, precum pierderea
unor comenzi sau a unor clienţi în urma livrării unor produse necorespunzătoare calitativ.
 Analiza costurilor calităţii vizează evoluţia lor şi factorii care le determină, în vederea
identificării posibilităţilor de diminuare a acestor costuri. 
În analiza costurilor calităţii se folosesc în special metode de analiză cantitativă.
Aceste metode permit comesurarea acţiunii fiecărui element sau factor asupra
costurilor calităţii.
 În mod practic în întreprinderi se pot calcula mai multe feluri de indicatori sau
coeficienţi în funcţie de profilul activităţii.
• coeficienţi de structură ce se determină prin raportarea unei componente la totalul
costurilor calităţii
 
co mponente al e c osturilor calitatii
C= 
Costuritotale ale calității
 
 
• coeficienţi de eficienţă ce compară eforturile cu efectele obţinute în urma căruia se
determină raportul dintre costul total al defectelor şi costul asigurării calităţii. Se calculează
un coeficient K - care exprimă măsura în care nivelul calităţii exprimat în costurile non-
calităţii justifică efortul pentru realizareacalităţii.
 
 
efect cos turi ale defectelor
K   =  =
efort cos turi de prevenire siidentificare

În literatura de specialitate sunt date trei zone de situare a coeficientului K

a) zona îmbunătăţirilor în care costul abaterilor de la calitate este mai mare de 70% iar
costul asigurării calităţii este mai mic de 30%, caz în care se pot urma în continuare
programele de reducere a costurilor prin investire mai mult în costurile de prevenire şi de
evaluare ceea ce va determina reducerea costurilor cu defectele la producător şi la beneficiar.
14
   b) zona neutră (optimă) în care costul abaterilor de la calitate reprezintă aproximativ
50% din totalul costurilor calităţii, ceea ce denotă existenţa unui echilibru între efort şi efect,
ceea ce înseamnă că procesul de fabricaţie s-a desfăşurat în limitele raţionale, pe baza unor
decizii care au asigurat o calitate corespunzătoare a producţiei realizate. Desfăşurarea
activităţii poate continua în aceleaşi limite decizionale.
c) zona perfecţionismului sau a super calităţii, în care costul abaterilor de la
calitateeste mai mic de 40%, iar costul asigurării calităţii este mai mare de 60%. Situaţia 
realizării   producţiei  a  ajuns  la  perfecţiune.  Deciziile  trebuie  îndreptate
către menţinerea nivelului de calitate şi reducerea unor costuri care pot fi considerate
nejustificate pentru menţinerea calităţii.
 Condiţia acestei decizii este de a se verifica în practică dacă situaţia creată nu este
urmarea unor fenomene de natura:
- raportării nereale a costurilor;
- nereflectarea unor cheltuieli în legătură cu defectele;
- neînregistrarea întregului volum de costuri privind rebuturile
atât la producător cât şi la beneficiar.
Datele se colectează din contabilitatea generală a întreprinderii, din contabilitatea de
Gestiune de la nivelul secţiilor, şi din auditurile periodice organizate de compartimentul de
asigurare a calităţii.
 Cuantificarea costurilor calităţii este destul de dificilă deoarece aceste costuri nu sunt
evidenţiate în mod distinct în contabilitate. Separarea acestor costuri este o problemă de
apreciere colectivă, nu numai o problemă de contabilitate. Relaţia între costurile totale ale
calităţii şi costurile de prevenire, de evaluare şi ale defectelor trebuie să fie clară. În mod
ideal costurile calităţii ar trebui înregistrate şi raportate cu regularitate, un studiu anual fiind
mult prea puţin.
Analiza costurilor eferente veniturilor vizează evoluţia lor şi factorii care le determină
în vederea identificării posibilităţilor de sporire a rentabilităţii şi a posibilităţilor de
diminuarea costurilor.
Indicatorul utilizat în acest scop este costuri la 1000 lei venituri şi se determină ca
raport dintre costurile totale şi veniturile totale conform relaţiei:

∑ cos turi de calitate

x 1000
∑ venituri

 
Pentru determinarea eficienţei sistemului calităţii în întreprindere analiza costurilor
calităţii se poate face prin raportarea la diferiţi indici în funcţie de activitate, astfel încât să
se poată face comparaţii între diferite activităţi sau perioade de timp. Pentru raportare pot fi
utile mai multe baze de raportare pentru costurile calităţii. Ele trebuie să prezinte
întreprinderea din mai multe puncte de vedere şi să fie sensibile la schimbări.
 
Următoarele baze pot fi potrivite:

- costuri de personal:

Costurile defectelor constatatela producator

costuri salar iale directe

- costuri de producţie:

C osturi totale ale defectelor

costuri de producție

15
  
- vânzări sau cifra de afaceri

Costuritotale ale calității

vânzări nete

 
 - valoare adăugată

Costuritotale de prevenire
v aloare adaugată

 
- unităţi de produs

Costuri de testare sau inspecție

unitate de produs

 
Costul calităţii pe unitatea de produs are multe avantaje, dar este întotdeauna necesar
să se ia în considerare efectele valorii, volumului şi ale structurii de produse/servicii.
Baza utilizată cel mai mult este volumul de vânzări sau cifra de afaceri, care are
marele avantaj de a fi înţeles de toţi ca măsură a activităţii unei organizaţii.
O schimbare în costurile calităţii poate fi imediat convertită în efect asupra profitului
impozabil al organizaţiei.
Pentru o întreprindere dată, raportul dintre profit şi cifra de afaceri este unul dintre
indicatorii succesului financiar, deci relaţia sa strânsă cu costurile calităţii este un alt
motiv pentru preferarea volumului ca bază de raportare a costurilor calităţii. Alegerea bazei
poate fi afectată de schimbări cunoscute sau previzionate, aşa cum ar fi următoarele:
înlocuirea muncii manuale prin automatizare; utilizarea materialelor sau metodelor
alternative în procesele care afectează costurile; schimbarea preţurilor de vânzare, a costurilor
de distribuţie, a cererii pieţei, a structurii de produse servicii. În raportarea costurilor calităţii
trebuie luată în considerare şi posibilitatea de interpretare greşită a informaţiilor.
Modificarea nivelului costurilor calităţii la 1000 lei venituri se datorează influenţei
structurii veniturilor şi a nivelului cheltuielilor. 
Aplicarea gestiunii calităţii produselor nu trebuie să se limiteze doar la analiza
costurilor calităţii. Această analiză trebuie extinsă şi asupra cauzelor care au dus la lipsa de
calitate, cauze care sunt multiple.
Ele trebuie depistate pe secţii şi ateliere şi pe produse şi de-a lungul fluxului de
fabricaţie deoarece costurile calităţii apar  în fiecare dintre etapele ciclurilor de viaţă al
produsului şi  ale ciclului  său de viaţă comercială  precum şi  în  toate nivelurile structurale
ale întreprinderii.
Analiza se poate aprofunda şi extinde asupra producţiei rebutate sau a produselor
reclamate de beneficiari în termenul de garanţie, pentru analizarea cauzelor care au dus la
lipsa de calitate. Analiza producţiei rebutate se poate face pe total întreprindere, pe secţii, pe
produse sau pe grupe de produse.
În cadrul analizei producţiei rebutate se poate calcula valoarea rebuturilor totale
din producţia rebutată definitiv sau valoarea producţiei declasate.
Pentru o mai bună analiză este necesar să se cunoască şi cauzele rebuturilor şi
motivele care au dus la această situaţie. În cadrul sistemului de asigurare a calităţii se
analizează şi cauzele care au dus la apariţia non-conformităţilor pentru a putea acţiona
însensul eliminării deficienţelor produselor.
16
  Analiza cauzelor care duc la non-conformităţi se face direcţionată pe fazele de
realizare a unui produs: cercetare şi proiectare, lansarea în fabricaţie, fabricarea produsului,
depozitarea, ambalarea şi livrarea produsului, urmărirea comportării la client.
Lansarea în fabricaţie a unui produs trebuie efectuată ţinând seama de cerinţele pieţei
determinate în urma unor studii de marketing.
Plecând de la caracteristicile produselor, analiza trebuie să urmărească cauzele non-
calităţii provocate de concepţie, care pot fi stabilite pe bază de date statistice. Datele se obţin
din procesul de producţie sau din procesul utilizării lor la clienţi prin unităţile de service
ce pot clasifica defecţiunile după natura defectelor.
 Defectele de concepţie pot la rândul lor să fie determinate de stabilirea unor reţete de
fabricaţie insufficient verificate, de executarea necorespunzătoare a prototipului, de procese
tehnologice insuficient bine puse la punct.
Calitatea finală a produsului este determinată de calitatea componențelor ce intră în
componenţa produsului. Acesta impune ca furnizorii de materii prime şi materiale să fie
selectaţi după criterii bine stabilite şi controlul la recepţie să fie riguros efectuat pentru
aelimina defecţiunile apărute din cauza materiei prime de slabă calitate.
 În general deficienţele ce determină producerea unor produse pot fi grupate astfel:
factorul uman, calitatea materiei prime, organizarea producţiei şi a muncii, controlul de
calitate.
Evaluarea calităţii trebuie extinsă şi la beneficiari analizând modul de comportare a
produselor  după  livrare.  De  la  beneficiari  se  pot  obţine  informaţii  care  să-i permită
furnizorului să aprecieze produsele sale dintr-un punct de vedere identic cu cel al
utilizatorului.
După analiza costurilor privind calitatea produselor şi analiza cauzelor care au condus
la lipsa de calitate se pot face propuneri cu privire la îmbunătăţirea calităţii produselor. Fără a
lua decizii de îmbunătăţire a calităţii produselor, calculul costurilor calităţii, nu-şi justifică
aplicarea, este un efort fără nici o eficienţă. Din această cauză, pe baza concluziilor ce se
desprind trebuie întocmit un program anual de îmbunătăţire a calităţii produselor şi de
acţionare în domeniul calităţi. 
Informaţiile obţinute în cadrul activităţii de colectare, clasificare şi analizare
acosturilor calităţii trebuie prezentate sistematic celor care au răspunderi depinde de mai
mulţi factori.
De exemplu raportul prezentat managerilor trebuie să conţină date sintetice simple
reprezentând totaluri, clase principale de costuri şi tendinţe de variaţie în timp. Angajaţii
trebuie să le fie prezentate datele generale într-o formă sintetică accentuând şi detaliind datele
de la nivelul local.
De asemenea activitatea întreprinderii influenţează modul de raportare al datelor. În
general costurile calităţii reflectă activităţile de ansamblu ale întreprinderii dar la nivelul local
costurile pot reflecta o serie de parametri punctuali cum ar fi costurile manoperei directe
de producţie.
 Pe scurt în prezentarea datelor trebuie să se ţină cont de:
- necesitatea de a oferi informaţii simple, clare şi adecvate nivelului
utilizatorului
- dependenţa costurilor de asigurare a calităţii de activităţile din cadrul
întreprinderii
- necesitatea de a netezi variabilele pe termen scurt ale nivelului cheltuielilor
printr-o metodă de mediere.
Cifrele, tabele trebuie însoţite de rapoarte descriptive care să scoată în
evidenţăschimbările esenţiale şi tendinţele.
Cu ajutorul rapoartelor se indică şi subliniază pragul eficienţei sub raportul costurilor
şi să arate posibilităţile de acţiune pentru realizarea de economii. 
După analiza costurilor privind calitatea produselor şi analiza cauzelor care au condus
la lipsa de calitate trebuie făcute propuneri cu privire la îmbunătăţirea produselor.
17
  
Pe tot parcursul analizării sistemului calităţii, începând încă din etapa de
identificare şi clasificare a elementelor de cost, este bine să se atribuie fiecărui element de
cost un cod. Aceste coduri înlesnesc întocmirea unui raport ce urmează a fi prezentat în etapa
finală. 
Costurile calităţii pot fi corelate şi raportate prin serviciile sau birourile de asigurare
acalităţii pe baza datelor colectate de serviciul contabilitate.
 În urma analizării costurilor de calitate serviciul calitate ia măsurile care se
impun pentru iniţierea investigării cauzelor şi recomandă soluţiile posibile pentru realizarea
obiectivelor privitoare la costurile calităţii, urmăreşte politica de reducere a costurilor
calităţiişi arbitrează alocarea responsabilităţii pentru costurile determinate de nerealizarea
calităţii.
 Este indicat ca în fiecare întreprindere să existe o politică despre cum trebuie incluse
costurile fixe în sistemul de analiză a costurilor calităţii. Multe costuri ale calităţii sunt în
mod normal incluse în costurile fixe, în timp ce altele sunt tratate ca şi costuri directe. Dacă
nu se clarifică acest aspect, imaginea obţinută poate fi nereală datorită considerării aceluiaşi
cost de două ori sau eliminării din calcul a unui cost aferent calităţii.
 Conducerii întreprinderii trebuie prezentat un raport, pentru a avea o situaţie precisă
acosturilor defectelor şi a costurilor desfăşurării activităţii de control al calităţii. Pentru a avea
impact acest raport trebuie prezentat separat dar în acelaşi stil cu celelalte rapoarte financiare
şi trebuie însoţit de indicatorii financiari şi de analiză a tendinţelor, pentru a permite
conducerii să aloce resurse financiare relevante. Este esenţial ca clasificarea datelor
referitoare la costuri să fie relevantă şi în concordanţă cu alte practici contabile din
întreprindere, astfel încât să se poată face comparaţii între diferitele activităţi sau între diferite
perioade de timp.

6.6. Bilanţul calităţii produselor

Bilanţul calităţii produselor este un instrument util de întărire a gestiunii
calităţii produselor. Cu  ajutorul  bilanţului  calităţii  se  compară in  punct  de vedere valoric 
Costurile asigurării calităţii cu efectele economico-financiare ale calităţii sau îmbunătăţirii
sale. Bilanţul se poate elabora pe un produs, pe o grupă de produse sau pe întreaga
întreprindere şi se elaborează anual pentru raportarea datelor legate de costurile calităţii.
 Bilanţul calităţii în pasiv reflectă ansamblul cheltuielilor determinate de
deficienţele produselor la beneficiari şi producători
respectiv costurile lipsei de calitate, iar în activ, reflectă economiile realizate prin eliminarea
deficienţelor calitative. 
Când pasivul este mai mare, atunci diferenţa se cuprinde în activ, sub denumirea de
depăşiri ale costurilor privind lipsa de calitate.
 Relaţia de egalitate a bilanţului este:

C1 + C2 = A + B + DC

Când pasivul este mai mic, diferenţa reprezintă reducerea costurilor privind lipsa de
calitate.
În acest caz relaţia de egalitate a bilanţului este:

A + B = C1 + C2 + RC

În cazul în care activul este egal cu pasivul rezultă un echilibru al costurilor calităţii
reflectat prin relaţia:

A + B = C1 + C2

18
 Acest bilanţ este diferit de bilanţul contabil propriu-zis deoarece bilanţul calităţii se
întocmeşte pe baza culegerii unor date din diferite conturi, pe când bilanţul contabil se
întocmeşte pe baza soldurilor rezultate din conturi şi reflectate în balanţa de verificare.

Modelul de bilanţ al calităţii produselor privit prin prisma costurilor este

următorul:
Tabelul 2.
Bilanţul calităţii produselor
Sume în mii Pasiv Sume în mii lei
Activ lei
A.Costurile privind C1.Costurile lipsei de
prevenirea defectelor calitate la producător
B. Costurile identificării C2. Costurile lipsei
defectelor de calitate la
DC-Depăşirea costurilor beneficiar
privind asigurarea calităţii RC - Reducerea
costurilor privind
lipsa de calitate
Total activ Total pasiv

În completarea bilanţului pe lângă înregistrarea costurilor privind calitatea produselor

se pot calcula indici ai costurilor calităţii în raport cu valoarea producţiei marfă.
- Indicele costului prevenirii defectelor care se calculează prin relaţia:

CPD
ICPD = x 100
VPM

unde VPM = valoarea producţiei marfă

- Indicele costului identificării defectelor

CI D
ICID = x 100
VPM

unde CID = costul identificării defectelor

-Indicele costului remedierii defectelor la producător

CRDP
ICRDP = x 100
VPM

unde CRDP = costul remedierii defectelor la producător

- Indicele costului total al calităţii

CTC
ICTC= x 100
VPM

unde CTC = costul total al calităţii

19
 Bilanţul calităţii are rolul de a furniza date pentru analiza calităţii produselor sau
întocmirea bugetului cheltuielilor pentru calitate.
Costurile calităţii trebuie urmărite şi corelate cu alţi indicatori de cost cum ar fi: cifra
de afaceri şi valoarea adăugată, pentru a evalua adecvarea şi eficienţa sistemului de
conducerea calităţii şi pentru a stabili obiectivele calităţii.
Azi mai mult ca oricând, managerii, conducătorii compartimentelor funcţionale din
întreprinderi trebuie să gândească în primul rând economic, prin prisma costurilor, deoarece
nici o problemă de specialitate nu poate fi soluţionată fără a o trată şi sub aspectul costului.
Acţiunile, activităţile şi procesele economice se întreprind după calcularea costurilor
generate. De aceea fiecare conducător şi fiecare angajat trebuie să privească totul, inclusiv
calitatea produselor prin această firmă.
Personalul implicat în probleme de calitate trebuie să înveţe să aplice criteriile
financiare la recomandările şi deciziile pe care le elaborează pentru a adăuga o dimensiune
economică calităţii produselor.

20