Curs

1. NOŢIUNI INTRODUCTIVE.
CONŢINUTUL ŞI SARCINILE FISCALITĂŢII
Termenii de fisc şi fiscalitate au o vechime considerabilă, existând dinaintea

apariţiei statale. În acea vreme, pentru obţinerea unor bunuri de la cei cărora le prisoseau,
se utiliza un obiect obişnuit de colectare, care se numea fiscus sau cos. De aici derivă
termenul de fiscalitate ca fiind legat de mobilizarea unor resurse.
Odată cu apariţia statului apare necesitatea mobilizării unor fonduri la dispoziţia
acestuia. Pentru ca statul să-şi îndeplinească funcţiile acesta trebuie să aibă la dispoziţie
resurse necesare.
Veniturile în bani iau treptat locul veniturilor în natura şi îmbracă forma unor
vărsăminte obligatorii. Pentru asigurarea nivelului veniturilor necesare statului şi pentru
mobilizarea şi urmărirea acestora a apărut o instituţie specializată a statului numită FISC.
De aici a derivat şi termenul de FISCALITATE. Cu toată vechimea sa, asupra acestui
termen nu s-a ajuns la o unitate de opinii.
Astfel dicţionarul „LAROUSSE” defineşte fiscalitatea ca fiind „sistemul de
percepere a impozitelor şi taxelor, ansamblul legilor şi instrumentelor referitoare la
acestea”.
Dicţionarul Explicativ al limbii române defineşte fiscalitatea ca fiind „ ansamblul
obligaţiilor cuiva către Fisc.”
Dicţionarul Financiar defineşte fiscalitatea ca fiind „totalitatea legilor,
reglementărilor referitoare la impozite şi taxe împreună cu mijloacele aferente acestora.”
Din definiţiile date, chiar dacă ele diferă, se observă că fiscalitatea operează cu
câteva elemente comune şi altor discipline cum sunt: macroeconomia, finanţele publice,
contabilitatea; dar ea operează şi cu concepte şi elemente proprii, înţelegând prin acestea
reglementările juridice proprii, instrumentele şi tehnicile adecvate.
Într-o încercare de definire, apreciem că FISCALITATEA reprezintă ansamblul
obligaţiilor, al prelevărilor către administraţia financiară împreună cu reglementările,
instrumentele şi mijloacele referitoare la acest ansamblu.
Conţinutul esenţial al fiscalităţii este reprezentat de prelevările şi vărsămintele cu
caracter obligatoriu către administraţia fiscală, în cadrul cărora îşi găseşte câmpul de
manifestare economia publică.
FUNCŢIILE ŞI ROLUL FISCALITĂŢII
Pornind de la funcţiile şi rolul finanţelor publice, se pot formula şi funcţiile şi rolul

fiscalitatii. Astfel, fiscalitatea indeplineste:
- în primul rând, funcţia de constituire a fondurilor băneşti la dispoziţia
statului. Prin intermediul fiscalităţii se formează majoritatea resurselor banesti a bugetului
de stat. Canalele prin care se indeplineste aceasta functie sunt date de prelevarile
obligatorii, de varsaminte, taxe si impozite.
- in al doilea rand, functia de mobilizare a resurselor banesti pe baza
reglementarilor legale la dispozitia Guvernului sau a comunitatilor locale. Acestea se
1
Schlumberger-Private
realizeaza ptin concentarea in centre de decizie a resurselor banesti de provenienta publica
urmand ca apoi acestea sa primeasca destinatiile legiferate prin buget. Prin aceasta functie
se realizeaza o anume redistribuire a veniturilor din economie pe seama practicarii unor
varsaminte diferentiate pe platitori dar si a unor locuri de varsare diferentiate pe centre de
decizie (locale, regionale etc.). Sursa de formare a prelevarilor fiscale e avutia tarii care ,
pusa in exploatare , formeaza productia nationala exprimata in produsul intern brut.
- in al treilea rand, functia de control urmarind modul in care sunt preluate de
la platitori veniturile cuvenite statului precum si modalitatile de percepere a prelevarilor si
de urmarire si executare a rau-platnicilor sau a celor care se sustrag de la plata impozitului.
Prin controlul fiscal se realizeaza pe un alt plan si o functie preventiva in materie de
abatere de la legalitate si de stimulare a laturilor pozitive ale activitatii economico-sociale,
precum si de economisire a resurselor de care dispune societatea. Controlul se exercita in
mod obisnuit post-factorum constatandu-se cu aceasta ocazie incalcari ale legislatiei
privitoare la asezarea si perceperea impozitelor si taxelor, stabilindu-se masuri de eliminare
a lor.
Etapa de verificare a rezultatului controlului fiscal include urmatoarele sarcini:
-inlaturarea neregulilor constatate in activitatea financiar-contabila;
-corectarea si completarea bilantului si varsarea la buget a impozitelor si taxelor
constatate ca varsaminte de efectuat suplimentar;
-suspendarea aplicarii masurilor ce contravin reglementarilor legale in materie de
fiscalitate;
-corectarea inexactitatilor cuprinse in declaratiile de impunere.
Functia de control a fiscalitatii se realizeaza prin organe specializate ale Aparatului
fiscal: Ministerul Finantelor Publice, Directia Generala a Finantelor Publice si Controlul
Financiar de Stat, Organele de Jurisdictie si de Profil.
Din functiile prezentate rezulta rolul fiscalitatii in plan economic, financiar si social.
Fiscalitatea reprezinta un instrument la indemana Guvernului pentru interventie in
viata economica a statului.
Prin interventia statului prin fiscalitate se creeaza obiective economice noi in
proprietate publica sau are loc finantarea de catre stat a unor domenii cu rentabilitate
marginala.
In plan social-fiscal urmareste pe de o parte protejarea celor mai defavorizate
categorii sociale si pe de alta parte influentarea comportamentelor insului si a colectivitatii
umane.
Rolul fiscalitatii este si de stimulare a investitiilor si de folosire a intregului
potential al tarii.
Pentru realizarea obiectivelor fiscalitatii in practica se au in vedere urmatoarele proceduri:
-diminuarea si exonerarea de impozit a unor venituri sau cresterea impozitelor pe
alte categorii de venituri si contribuabili;
-restrangerea/extinderea campului de actiune a fiscalitatii;
-practicarea de inlesniri fiscale/restrangerea lor;
-reducerea/cresterea unor taxe de consumatie.
Definirea si continutul prelevarilor fiscale
2
PRELEVARILE FISCALE constituie obligatiile stabilite de stat in baza autoritatii
de care aceasta dispune, obligatii ce au caracter pecuniar si definitiv sub forma de impozite
si taxe fiscale destinate finantarii globale a unor parti a cheltuielilor publice.
Radacina etimologica a notiunii de impozit provine din latinescul impositum, iar
cea de taxa din greaca veche de la taxis. Ambele notiuni avand sensul de obligatie impusa
de autoritatea publica fiscala.
De la aparitia lor si pana in prezent numerosi autori au incercat sa defineasca
prelevarile fiscale cunoscute sub numele de IMPOZIT.
Cea mai cuprinzatoare definitie ni se pare cea data de economistul Gaston Jeze care
afirma ca : « impozitul reprezinta o prestatie pecuniara impusa contribuabililor de catre
autoritatea publica cu titlu definitiv si fara contraprestatie in vederea acoperirii cheltuielilor
publice »
Aceasta definitie evidentiaza caracteristicile fundamentale ale impozitului :
 Caracter pecuniar, adica impozitul e o prelevare baneasca ;
 Caracter obligatoriu(fortat), adica prelevarile sunt impuse si incasate de stat
prin intermediul puterii sale de constrangere ;
 Caracter definitiv, adica odata ajuns in buget impozitul se depersonalizeaza,
iar contribuabilul nu va primi inapoi banii aferenti impozitului decat in
cazul unor erori ;
 Caracterul de a fi fara contraprestatie directa si imediata, adica impozitul nu
e pretul unui serviciu primit, insa exista aici o contraprestatie de natura
indirecta sub forma utilitatilor publice primite ;
 Caracterul financiar, adica impozitul serveste la acoperirea cheltuielilor
publice in proportiile care sunt determinate pe de o parte de existenta
obligatiilor financiare ale statului si pe de alta parte de existenta si nivelul
altor resurse de finantare a cheltuielilor publice.
Teoria si practica fiscala utilizeaza alaturi de notiunea de impozit si pe cea de
TAXA.
Taxele fiscale prezinta doua conotatii si anume : pe de o parte sunt denominate cu
acest termen prelevari fiscale sinonime conceptual cu impozitul stabilit prin lege,
exemplu :TVA, taxe vamale (impozite indirecte) ; iar pe de alta parte cu acest termen, de
taxe sunt definite prelevarile obligatorii facute in favoarea statului, dar in schimbul carora
contribuabilul beneficiaza de anumite servicii publice din partea autoritatii, exemplu : taxa
pentru obtinerea autorizatiilor de constructii.
In categoria de prelevari fiscale sunt incluse alaturi de impozite si taxe cu caracter
fiscal un ansamblu de prelevari cu caracter special cunoscute sub numele de
CONTRIBUTII. Unii specialisti le denumesc TAXE PARAFISCALE. Spre deosebire de
impozite acestea sunt prelevate in contrapartida unei prestatii tangibile cu caracter specific
pe care statul o acorda persoanelor in mod obligatoriu. Contributiile se aseamana cu taxele
prin aceea ca apar in legatura cu o prestatie dar difera de acestea prin lipsa caracterului
facultativ, caci serviciul nu e solicitat, ci este impus, stabilit de stat.
3
2. POLITICA FISCALĂ
POLITICA FISCALĂ reprezintă ansamblul deciziilor de natură fiscală luate de

factorul decident, public, în scopul asigurării resurselor financiare destinate finanţării
nevoilor publice.
În fapt, politica fiscală este un program de acţiuni în domeniul fiscal care cuprinde
măsuri şi obiective împreună cu categoriile sociale cărora li se adresează. Acest program
reflectă opţiunea guvernului fiecărei ţări privind alegerea criteriilor de stabilire a dreptului
de impunere şi a tehnicilor de impunere.
Prin politica fiscală se stabilesc :
 limitele autonomiei decizionale privind instituirea impozitelor;
 modificarea elementelor constitutive ale acestora;
 modul de prelevare a impozitelor şi administrarea impozitelor care
trebuie să determine, între altele, reducerea costurilor administrării lor.
Măsurile de politică fiscală trebuie să aibă drept consecinţă asigurarea resurselor
fiscale în cuantumul necesar îndeplinirii obligaţiilor ce revin diverselor entităţi publice,
fără a influenţa autonomia financiară şi libertatea decizională privind utilizarea resurselor.
Domeniul de acţiune a politicii fiscale îl constituie veniturile de provenienţă publică ce

se realizează prin vărsăminte obligatorii.
Direcţiile de acţiune ale politicii fiscale au în vedere următoarele :
1. Determinarea volumului de prelevări obligatorii.
În general la stabilirea volumului de prelevări fiscale se pleacă de la volumul de
cheltuieli publice, avându-se în vedere şi capacitatea contributivă a celor care participă la
constituirea resurselor necesare.
Mărimea cheltuielilor publice este dată de nevoia de asigurare a utilităţilor publice. În
mod cert necesităţile de servicii publice depăşesc posibilitatea de acoperire a lor. Cererea
de servicii publice, depăşeşte disponibilităţile de care dispune societatea şi de aceea este
necesară o triere a nevoilor în funcţie de priorităţi şi mai ales, de urgenţa cu care trebuie
satisfăcute.
Stabilirea priorităţilor pentru care trebuie găsite şi resursele financiare este o decizie
politică. Resursele pentru acoperirea serviciilor publice acţionează ca restricţii în modelul
de satisfacere a serviciilor publice.
Tehnic, mărimea prelevărilor se exprimă sub formă absolută, în monedă naţională sau
în valută, dar şi în mărime relativă ca pondere în produsul intern brut sau în volumul total
al bugetului. Această din urmă manieră de exprimare dă posibilitatea comparaţiilor
internaţionale fiind de altfel, practicată şi de organismele financiare internaţionale.
2. Stabilirea surselor de constituire a veniturilor.

Politica fiscală are ca obiectiv stabilirea surselor de constituire a veniturilor (a
fondurilor băneşti) la dispoziţia statului. Principala sursă este produsul intern brut. Prin
4
politica fiscală se decide care sunt resursele provenite de la cetăţeni şi respectiv, de la
agenţii economici. În general, prelevările efectuate sunt selective, în funcţie de puterea
contributivă a plătitorului şi de criteriile sociale aplicate.
Principiul avut în vedere este cel al egalităţii sacrificiului, respectiv, „cei neegali
trebuie trataţi egal”, iar „cei egali trebuie trataţi inegal”.
Alegerea surselor de procurare a fondurilor publice are loc concomitent cu stabilirea
proporţiilor dintre acestea. Aprobând sursele de constituire, organele de decizie abilitate
determină şi raportul dintre ele.
Exemplificând această chestiune a raportului dintre resurse pe cazul României
postdecembriste, se poate afirma că din cauza foamei de resurse, fiscalitatea este relativ
ridicată comparativ cu statele dezvoltate din punct de vedere economic. În al doilea rând,
impozitele indirecte au o pondere mai mare în totalul resursele fiscale în raport cu cele
directe. Explicaţia acestui fapt rezidă, fără îndoială, în randamentul fiscal ridicat al
impozitelor indirecte.
3. Stabilirea canalelor de procurare a resurselor fiscale.

Pentru o mai bună cuprindere a tuturor resursele fiscale la dispoziţia statului, dar şi din
raţiuni de echitate în materie de prelevări, pentru mobilizarea resurselor sunt folosite mai
multe canale. Numărul acestora este stabilit de către Parlament şi diferă de la o etapă la
alta, în funcţie de cerinţele practice.
Ideea instituirii unui singur canal de prelevare a resurselor, vehiculată de unii autori în
literatura de specialitate, nu este viabilă, în opinia noastră, deoarece nu acoperă
complexitatea problemelor privind resursele fiscale.
În mod frecvent, în practică, sunt utilizate trei mari canale şi anume: impozite, taxe şi
contribuţii, fiecare diferenţiate pe numeroase tipuri de prelevări în cadrul categoriilor
respective.
4. Câmpul de acţiune a mijloacelor, instrumentelor şi procedurilor fiscale în

economie.
Fiscalitatea serveşte în cadrul politicilor intervenţioniste, la regularizarea conjuncturii
pentru relansare economică atunci când economia este în recesiune. În egală masură, ea
serveşte ca instrument al frânării creşterii atunci când economia a atins un nivel care
generează supraproducţie. Modalităţile de intervenţie sunt de natura inducerii, prin decizii
de politică fiscală, a unor efecte cu acţiune inversă faţă de dinamica economiei din acel
moment.
Când economia este în recesiune, performanţele ei scad. Atunci, prin măsuri de
relaxare fiscală se stimulează creşterea; fiscalitatea coboară, se preiau mai puţine venituri
de către stat de la posesorii lor, care astfel, le pot utiliza pentru creşterea activităţii
economice. Când economia se supraîncălzeşte, piaţa devenind incapabilă să absoarbă
excesul de bunuri şi servicii, atunci printr-o fiscalitate mai aspră se preiau veniturile din
economie, investiţiile sunt descurajate, descresc şi treptat economia revine la parametrii
consideraţi normali.
5
Prin intermediul fiscalităţii investiţiile pot fi încurajate sau descurajate după caz. În
general, ieşirea din stările de disfuncţionalitate implică şi o expansiune investiţională, iar
prin intermediul fiscalităţii trebuie şi pot fi încurajate aceste iniţiative.
În practica internaţională sunt cunoscute o serie de măsuri de stimulare a investiţiilor
pe cale fiscală. Este vorba de :
a) acordarea de bonificaţii (scutirea impunerii unei părţi din materia
impozabilă);
b) deducerea din valoarea cheltuielilor firmei a unei părţi de cheltuieli care nu
privesc perioadele respective de gestiune (cheltuieli cu cercetarea, cheltuieli cu
introducerea tehnicii noi);
c) restituirea unor impozite firmelor, în funcţie de reglementările politicii
fiscale din fiecare ţară, în măsura în care se fac investiţii pe baza acestora;
d) acordarea altor facilităţi fiscale.
5. Echilibrul fiscal.
Politica fiscală urmăreşte asigurarea unei concordanţe între componentele prelevărilor
obligatorii. Raporturile dintre aceste componente sunt determinate şi de resursele de
constituire a lor. Echilibrul fiscal se realizează practic, concomitent cu stabilirea
categoriilor de prelevări fiscale. În mod normal, atunci când se stabileşte provenienţa
veniturilor fiscale, se stabileşte şi raportul dintre componentele sistemului fiscal (cât anume
să reprezinte fiecare sursa în totalul prelevărilor).
Dacă nu se asigură un echilibru prestabilit, încasările trebuie să fie şi sunt influenţate,
impunându-se măsuri de restabilire a proporţiilor care trebuie să existe între diversele
forme de prelevări.
CARACTERIZAREA SISTEMULUI FISCAL ROMÂNESC
Tranziţia de la economia centralizată la una bazată pe acţiunea mecanismelor pieţei

a impus concomitent cu redefinirea dreptului de proprietate şi crearea şi recrearea pieţei
factorilor de producţie, demararea unui ansamblu de reforme economice în cadrul cărora
reforma fiscala ocupă un rol important.
Sistemul fiscal corespunzător economiei centralizate s-a dovedit incompatibil cu
funcţionarea economiei într-o piaţă concurenţială. În economia planificată caracteristica de
bază a sistemului fiscal era posibilitatea instituirii oricărei prelevări cu caracter fiscal, fără
a se solicita aprobarea. Lucrul era posibil pentru că se cunoaşteau anticipat caracteristicile
economice ale tuturor contribuabililor care puteau fi controlaţi prin plan.
Într-o primă etapă, reforma fiscală în România a vizat transformarea structurală a
sistemului fiscal prin promovarea unor tehnici de impunere mai simple şi armonizate cu
mecanismele pieţei.
Obiectivele reformei fiscale au avut în vedere următoarele:
orenunţarea la prelevările fiscale directe către buget şi înlocuirea lor cu
vărsăminte de tip fiscal;
oînfăptuirea descentralizării financiare cu deplasarea centrului de greutate
înspre colectivităţile publice teritoriale care cunosc mai bine posibilităţile
6
financiare ale zonei precum şi nevoia de resurse financiare pentru
colectivităţile locale;
oautonomizarea bugetului asigurărilor sociale şi creşterea rolului în finanţarea
actiunilor de protecţie socială;
ointroducerea de mecanisme şi tehnici fiscale adecvate pentru calculul si
urmărirea impozitelor si taxelor.
Concomitent cu liberalizarea forţei de muncă s-a înlocuit şi sistemul de impunere a
fondului lunar de salarii realizat la nivelul fiecărui agent economic, cu impozitul individual
pe salarii.
În anul 2000, acest impozit a fost înlocuit cu impozitul pe venitul global plătit de
persoanele fizice. În esenţă, aceasta a însemnat globalizarea surselor de venituri obţinute de
o persoană şi impozitarea acestora cu o cotitate progresivă pe tranşe. În timpul anului se
percepea un impozit provizoriu pe fiecare sursă, iar la finele anului, după globalizarea
surselor de venit, se calcula un impozit final în baza cotelor progresive pe tranşe, urmând a
se efectua impozitului de plătit ori a diferenţei de restituit, dupa caz.
Întrucât în anul 2004, sloganul electoral al coaliţiei aflate în opoziţie pe atunci a
fost „cota unică de impozitare de 16%”, după câştigarea alegerilor, noua guvernare a
reintrodus cota proporţională de impozitare de 16% în cazul impozitului pe venit.
O altă realizare a perioadei la care am facut referire o constituie adaptarea unor
impozite la noile condiţii şi pregătirea condiţiilor de trecere la un nou impozit pe circulaţia
bunurilor aşa cum este taxa pe valoare adaugată (TVA), introdusă la 1 ianuarie 1994.
Chiar dacă pe planul reformei fiscale s-au înregistrat unele succese există unele
devieri şi stagnări. Astfel, nici până în prezent nu s-a corectat dimensiunea aparatului fiscal
şi de control cu volumul prelevărilor de mobilizat înregistrându-se sub acest aspect un cost
ridicat de gestionare şi administrare a impozitelor.
Politicile fiscale promovate de guvernele României au influenţat atât asupra
evoluţiei structurale a sistemului fiscal cât şi asupra mărimii prelevărilor fiscale.
Amploarea facilităţilor fiscale însemnând - exonerări, reduceri, deduceri, etc. – a
influenţat presiunea fiscală exercitată de fiecare impozit in parte cât şi de sistemul fiscal în
ansamblu. Facilităţile fiscale acordate nu au reuşit să stimuleze cu adevărat consolidarea
sistemului privat, în mod cert însă au contribuit la stimularea evaziunii fiscale.
Un alt fenomen cu care s-au confruntat şi se confruntă guvernele postdecembriste
este proliferarea indisciplinei fiscale, fenomen la care chiar ele au contribuit prin emiterea
unui ansamblu de ordonanţe, uneori aflate în contradicţie cu legile de bază; prin aceste
ordonanţe s-au aprobat amânări la plata impozitului, reeşalonări la plata debitelor şi uneori
chiar anularea unor datorii fiscale în sarcina contribuabililor şi a majorărilor aferente.
Un moment important în realizarea reformei fiscale îl constitue promulgarea
Codului Fiscal al României în anul 2003 intrat în vigoare începând cu 2004. După un an de
la aplicarea sa, Codul Fiscal suferă din nou modificări importante referitoare la unele
impozite şi taxe. Efectele acestor modificări asupra deficitului bugetar nu le cunoaştem
încă. Credem, de altfel, că din cauza timpului scurt la dispoziţie, ele nici nu ar fi putut fi
extrapolate corect.
Începând cu 2007, anul integrării Romaniei în Uniunea Europeană, ne aşteptăm la
modificări ale legislaţiei fiscale românesti în ideea armonizării cu legislaţia europeană. Fie
7
şi numai în ideea acestei armonizări, sistemul fiscal românesc ar trebui să se caracterizeze
până în 2007 prin coerenţă şi stabilitate
3. IMPOZITELE
Apariţia şi dezvoltarea impozitelor
Impozitul este cea mai veche şi mai importantă resursă financiară pe teritoriul actual al
României. Cele mai vechi impozite instituite de stat au fost dijmele, iniţial un impozit fix,
în natură, pe produsele pământului, înlocuit ulterior prin dări variate, pe aproape fiecare
produs. Cu timpul acestea au devenit aproape insuportabile prin număr şi mărime.
Impozitele în natură îmbrăcau mai multe forme: goştină, desetină, oierit, prisecărit,
pogonărit, fumărit şi altele.
Impozitul în bani a fost introdus în secolul al XIV-lea sub numele de bir sau capitaţia.
Abia prin Regulamentul Organic începe organizarea unui sistem fiscal care a instituit
forme mai evoluate de impozite, de natura celor directe. Din această categorie face parte
patenta (o plată în sarcina negustorilor şi meseriaşilor), impozitul imobiliar, impozitul pe
câştig, impozitul pe proprietăţi, etc. De asemenea, se instituie şi o serie de impozite
indirecte cum sunt: vămile sau monopolurile.
După unificarea administrativă a Moldovei cu Muntenia, domnitorul Alexandru Ioan
Cuza, marele reformator şi om politic, iniţiază, între altele, reformarea sistemului fiscal
existent folosind ca model sistemul apusean şi în special, pe cel francez. Cu această ocazie
se introduc impozitele caracteristice sistemelor din apus: impozitul funciar, impozitul pe
bunuri, taxele de succesiune, taxele de timbru şi altele.
Într-o concepţie cvasiunanimă, impozitul este considerat o prelevare pecuniară de la
contribuabili, cu titlu definitiv şi fără cotraprestaţie directă şi imediată, având drept
destinaţie acoperirea unor nevoi (utilităţi) publice.
Autoritatea abilitată să instituie impozitele este statul. El îşi exercită această
prerogativă, de regulă, prin organele puterii centrale: Parlamentul, iar în unele cazuri, prin
organele administraţiei locale: departamente, districte, municipii, comune.
În anumite cazuri, dreptul de a stabili şi percepe anumite venituri asemănătoare prin
conţinut şi formă cu impozitele şi prin urmare asimilate acestora, îl au şi unele instituţii
publice: Camera de Comerţ şi Industrie, Biserica şi altele.
Oricare ar fi instituţia care introduce impozitele, taxele, aceasta acţioneză întotdeauna
în numele unei autorităţi, a unei învestiri obţinute prin lege.
Plata impozitelor nu este benevolă, ea are un caracter obligatoriu pentru toate
persoanele fizice şi juridice care obţin venituri sau deţin averi din categoria celor prevăzute
în lege ca fiind supuse impozitării. Caracterul obligatoriu al impozitelor rezultă din
legalitatea acestora. Efectuarea plăţii impozitului are loc în mod obişnuit la termenul impus
prin lege, dar uneori plata impozitului se realizează prin constrâgere sau executare silită,
mergându-se până la privarea de libertate (în cazul încălcării legii de către unii rău
platnici).
Elementele constitutive ale impozitelor
8
Impozitele şi taxele se caracterizează prin trăsături specifice date pe de o parte de
modul de stabilire şi percepere a lor, iar pe de altă parte, de însuşirile comune tuturor, care
se constituie în fapt în elementele tehnice ale impozitelor.
Frecvent menţionate în teorie şi utilizate în practica fiscală sunt următoarele elemente
tehnice ale impozitelor:
a) subiectul impozitului (contribuabilul);
b) suportatorul impozitului (destinatarul);
c) obiectul;
d) sursa;
e) unitatea de impunere;
f) cota de impunere;
g) asieta fiscală;
h) termenul de plată.
a) Contribuabilul
Contribuabilul este definit ca fiind persona fizică sau juridică obligată prin norma de
lege la plata impozitului. Pe lângă cea mai importantă obligaţie a sa (cea de plată),
cotribuabilul este titular de drepturi şi obligaţii rezultând din instituirea impozitului.
Obligaţiile contribuabilului se referă la următoarele sarcini:
1. declararea obiectelor impozabile şi a mărimii acestora;
2. ţinerea unei evidenţe privind mişcările cronologice, cantitative şi calitative ale
obiectului impozabil (evidenţa contabilă);
3. depunerea la organul fiscal a unor situaţii periodice privitoare la evoluţia
obiectului impozabil.
Subiecţilor impozitului le revin următoarele drepturi:
- dreptul de a beneficia de acordarea unor facilităţi fiscale legale;
- dreptul de a contesta obligaţiile ţi operaţiile considerate de ei ca fiind ilegale;
- dreptul de a primi răspuns la contestaţiile făcute, în termenul prevăzut de lege.
b) Suportatorul
Suportatorul este definit ca fiind persona fizică sau juridică din ale cărei venituri este
suportat, în mod efectiv impozitul, adică persoana afectată material de plata impozitului.
Acest element tehnic al impozitului prezintă relevanţă în ceea ce priveşte distincţia
fundamentală care se face în practică între impozitele directe şi cele indirecte. Astfel, în
cazul impozitelor directe (impozitul pe profit, pe dividende) subiectul impozitului şi
suportatorul coincid, în schimb, în cazul impozitelor indirecte (taxa pe valoare adăugată,
accize) subiectul impozitului diferă de suportatorul efectiv al acestuia.
Subiectul impozitului este cel care plăteşte impozitul la oganul fiscal, iar suportarea lui
efectivă cade în sarcina unei persoane diferite, în sarcina consumatorului final.
În acest cadru al plăţii, respectiv al suportării indirecte a impozitului, se manifestă
fenomenul financiar denumit „repercusiunea impozitelor”, înţeles ca transmiterea
obligaţiilor fiscale efective în sarcina unei alte persoane decât persoana care le plăteşte la
buget.
9
c) Obiectul impozitului
Obiectul impozitului este diferit, după cum este vorba de impozitele directe sau cele
indirecte. Astfel, în cazul impozitelor directe, obiectul impunerii îl reprezintă bunul,
venitul, activitatea pentru care se datorează impozitul. În cazul celor indirecte, obiectul
impunerii se identifică cu actul sau faptul de vânzare, valorificare sau de punere în
circulaţie a unor produse, bunuri, servicii.
Convenţional, acest element al impozitului poartă denumirea de materie impozabilă.
d) Sursa impozitului
Sursa impozitului indică, în fapt, baza din care se plăteşte impozitul, în funcţie de tipul
acestuia şi anume din venit sau din avere.
Ca sursă a impozitelor, veniturile pot îmbrăca forma câştigului, a salariului, a
profitului, a dividendelor, a rentei. Averea, ca sursă a impozitului, se prezintă sub forma
clasică de capital sau sub forma unor bunuri mobile sau imobile. La impozitele pe venit, în
toate cazurile, obiectul impozitului coincide cu sursa impozitului. În schimb, în cazul
impozitelor pe avere, obiectul este diferit de sursă, căci dacă ar fi altfel, plătind impozitul
din obiect, s-ar reduce materia impozabilă. De aceea, impozitele pe avere sunt plătite în
cele mai multe cazuri din veniturile realizate de subiecţii impozitului în urma fructificării
averii respective. Impozitele pe avere sunt plătite din dividende în cazul deţinerii de
acţiuni, din chirii în cazul închirierii bunurilor, din plus valoarea obţinută din speculaţiile
bursiere în cazul valorificării titlurilor de valori mobiliare.
Din raţiuni de conservare a substanţei averii, obiectul impozitelor pe avere nu poate
coincide cu sursa acestora.
e) Unitatea de impunere
Unitatea de impunere este reprezentată de unitatea de măsură în care se exprimă
mărimea obiectului impozitului. În cele mai multe cazuri aceasta are o exprimare
monetară, valabilă în cazul impozitelor pe venit; uneori însă, unitatea de impunere este
exprimată în diverse unităţi fizice: mp la clădiri, ha la terenuri, mc la capacitate cilindrică a
mijloacele de transport; aceste unităţi de impunere sunt caracteristice impozitelor pe avere.
f) Cota de impunere
Cota de impunere reprezintă mărimea impozitului, stabilită pentru fiecare unitate de
impunere. Ca mod de exprimare, cota de impunere poate fi o sumă fixă sau o cotă
procentuală, stabilită proporţional, progresiv sau regresiv, în raport cu materia impozabilă
şi cu capacitatea contributivă a subiectului impozabil.
A) Impunerea în sume fixe – se aplică cel mai adesea în cazul bunurilor aflate în
proprietatea persoanelor, fără a ţine seama neapărat de situaţia personală a
contribuabilului.
B) Impunerea în cote pocentuale – se concretizează prin aplicarea asupra materiei
impozabile a unor cote procentuale de impunere, cote care pot fi :
1. proporţionale
2. progresive
3. regresive
10
1. Impunerea în cote procentuale proporţionale – presupune aplicarea aceleiaşi cote de
impunere asupra întregii materii impozabile, fără a se ţine sema de mărimea acesteia din
urmă; impozitul se calculează după următorul algoritm :
I p= M i∗C i /100 um, unde:
I p =impozit calculat cu cotă procentuală proporţională

M i =materia impozabilă
Ci =cota de impunere la 100 unităţi monetare materie impozabilă
Se apreciază că această impunere este expresia manifestării unui principiu de impunere
şi anume acela al egalităţii cotribuabililor în faţa impozitelor. Acest tip de impunere s-a
practicat şi se practică în speţă pentru calculul impozitelor de tip real cum sunt impozitul
pe teren, impozitul pe clădiri, dar şi în cazul impozitelor pe venit : impozitul pe profit,
impozitul pe dividende, precum şi în cazul unor impozite indirecte: taxele vamale,
accizele, taxa pe valoare adăugată.
2. Impunerea în cote progresive – are drept element caracteristic faptul că impozitul

creşte prin creşterea cotei de impunere care, la rândul ei creşte odată cu sporirea materiei
impozabile. Această impunere cunoşte două variante şi anume ea se poate realiza în
progresie globală (simplă ) şi respectiv, în progresie compusă (pe tranşe alunecătoare).
oprogresia simplă – presupune aplicarea aceleiaşi cote de impunere asupra
întregii materii impozabile, dar cota creşte pe măsura creşterii materiei impozabile.
I ps=M i∗C i /100 um, unde:
I ps
=impozitul calculat pe baza progresiei simple
M i =materia impozabilă
Ci =cota de impunere – crescătoare, dar aceeaşi pentru toată
materia impozabilă
Această metodă este mai incisivă, mai dezavantajoasă pentru aceia dintre
contribuabilii care realizează un nivel al veniturilor situat în limita imediat superioară
aceleia până la care se aplică o anumită cotă de impozit.
oprogresia în cote compuse – presupune ca mod de lucru divizarea materiei
impozabile în mai multe tranşe crescătoare de venit şi aplicarea asupra acestora a unor
cote crescătoare de impozit pe măsură ce tranşa, respectiv numărul de ordine al tranşei
creşte; prin această metodă impozitul se obţine prin însumarea tranşelor de materie
impozabilă înmulţite cu cotele aplicate fiecărei tranşe.
n
I pc= ∑ M ij∗C ij / 100
j =1 um, unde:
11
I pc =impozitul calculat pe baza progresiei compuse
M ij =materia impozabilă corespunzătoare fiecărei tranşe
Cij =cota de impunere corespunzătoare fiecărei tranşe
Impunerea în acest mod se utilizează în special pentru veniturile obţinute de
contribuabilii persoane fizice, precum şi în cazul unor impozite pe avere.
Dacă materia impozabilă este divizată în aceleaşi tranşe, atât în progresie simplă cât şi
în progresie compusă, iar cotele de impunere sunt similare pe tranşe, rezultă că a doua
metodă este mai avantajoasă pentru contribuabil, deoarece creează asupra acestuia o
presiune fiscală mai redusă.
Indiferent de forma în care se realizează progresia, impunerea progresivă poate avea în
vedere şi calculul unui impozit mixt, compus dintr-o sumă fixă crescătoare şi o sumă
rezultată prin aplicarea unei cote de impunere asupra diferenţei dintre valoarea totală a
materiei impozabile şi nivelul minim al tranşei pentru care se aplică acea cotă de impunere.
I m=S f +( M i −N min )∗Ci /100 um, unde:
I m =impozit mixt
S f =suma fixă crescătoare
M i =valoarea totală a materiei impozabile
N min =nivelul minim al tranşei pentru care se aplică o anumită
cotă de impunere
Ci =cota de impunere aplicată pe tranşa respectivă
Această formă de impunere a fost utilizată în cazul impozitului pe salarii până în anul
2004.
3. Impunerea în cote regresive constă în aceea că, după depăşirea unui anumit prag al
veniturilor, cota de impunere începe să descrească. În cazul impozitelor directe, de
exemplu, aplicarea cotelor progresive presupune divizarea pe tranşe a materiei impozabile,
astfel că până la atingerea nivelului sau pragului de venituri avut în vedere se utilizează
impunerea în cote progresive, iar după atingerea acestui prag, cotele încep să descrească.
Formula de calcul este aceeaşi ca pentru impozitele stabilite pe baza cotelor progresive, dar
nivelul cotelor aferent ultimelor tranşe este descrescător. Presiunea fiscală, în acest caz,
are forma:
12
i
V n
i=nivelul impozitului
Impunerea aceasta apare în cele mai multe cazuri ca o consecinţă a perceperii
impozitelor indirecte. În sistemul fiscal românesc, impunerea în cote regresive nu se aplică.
g) Asieta fiscală
Asieta fiscală reprezintă modul de aşezare al impozitelor si cuprinde totalitatea
operaţiunilor întreprinse de organismele fiscale pentru identificarea subiecţilor, pentru
stabilirea şi evaluarea mărimii materiei impozabile şi a cuantumului impozitelor datorate
statului.
Prin asietă se instituie creanţa fiscală în sarcina statului (dreptul de a încasa al statului)
şi se creează, concomitent, obligaţia de plată a impozitului în sarcina contribuabilului.
Stingerea obligaţiilor de plată are loc prin lichidare, prin plata efectivă, în momentul
încasării creanţei fiscale de către organele competente sau prin altă modalitate stabilită de
legiuitor.
h) Termenul de plata (exigibilitatea impozitului)

Termenul de plată reprezintă data până la care impozitul instituit în sarcina
contribuabilului trebuie plătit.
Exigibilitatea reprezintă o normă juridică cu caracter imperativ (obligatoriu) şi prin
urmare, neplata în termen atrage penalităţi pentru contribuabilul rău platnic şi majorări de
întârziere.
Penalităţile pot exista sub forma:
 perceperii unor majorări de întârziere
 aplicării unor amenzi
 instituirii unor popriri asupra veniturilor
 punerii sechestrului asupra unor bunuri
 vânzării la licitaţie a bunurilor sechestrate
În afara elementelor tehnice consacrate, legea, ca act de instituire a unui impozit, mai
trebuie să prevadă şi alte elemente aşa cum sunt :
o autoritatea impozitului (este organul abilitat să instituie impozitul)
o beneficiarul impozitului (cărui buget îi este destinat impozitul)
o facilităţile fiscale acordate
o sancţiunile aplicabile pentru nerespectarea legii
o căile de contestaţie.
4. TEHNICI DE STABILIRE A PRELEVĂRILOR FISCALE
13
Tehnicile de stabilire a prelevărilor fiscale includ ansamblul procedeelor de care
Administraţia Fiscală dispune pentru a realiza preluarea unei părţi a venitului creat în
economia reală, în scopul finanţării nevoilor economiei publice (economia publică
reprezintă ansamblul instituţiilor statului menite a realiza funcţiile acestuia).
Fluxurile reprezentate de prelevările fiscale individuale şi globale sunt rezultatul
relaţiilor ce apar între elementele de natură economică şi elemente de natură tehnică.
Elementele economice sunt reprezentate de materia impozabilă care intră în
componenţa bazelor de impozitare. Caracteristica esenţială a materiei impozabile este
marea sa diversitate, consecinţă a multiplelor forme sub care averea sau venitul există în
economie. În cazul unor impozite, materia impozabilă se poate confunda cu baza de
impozitare, în timp ce, în cazul altor impozite baza impozabilă este rezultantă a agregării
mai multor elemente ori a aplicării unor procedee de diminuare a materiei impozabile.
Elementele tehnice sunt date de metodele de evaluare a materiei impozabile, de
aplicarea unor deduceri de elemente economice în vederea determinării bazelor
impozabile, de caracteristicile cotelor şi de maniera de aplicare a acestora. Stabilirea
materiei impozabile, a metodelor de evaluare, a tehnicilor prin care se acordă reduceri sau
majorări de cote în vederea calculării şi încasării impozitelor aparţine, în etapa de
proiectare, Ministerului Finanţelor Publice, iar în etapa decizională, constituie atribut al
organului legislativ fiscal(Parlamentul) Pentru unele impozite şi taxe locale, cu excepţia
celor prevăzute de Codul fiscal, sarcina instituirii lor o are Consiliul local / judeţean /
teritorial, care are atribuţii de organ legislativ pentru entitatea teritorială in cauză.
Identificarea si evaluarea materiei impozabile
 Diversitatea si caracteristicile materiei impozabile

Determinarea materiei impozabile este o operaţiune complexă dată de diversitatea
activităţii economice, a naturii şi a destinaţiei venitului sau averii. Materia impozabilă
constituie elementul concret sub care se prezintă venitul(averea) în momentul apariţiei, al
creării sale, şi anume:
o sub formă de salarii;
o sub formă de profit;
o sub formă de dobânzi;
o sub formă de chirii;
o sub formă de rente;
o sub forma unor bunuri şi servicii care fac obiectul tranzacţiilor comerciale şi
al consumului;
Natura activităţilor economice şi fluctuaţiile acestora influenţează materia impozabilă
şi, în final, randamentul individual şi global al impozitelor. Elementele economice care
stau la baza determinarii prelevărilor fiscale formează baza impozabilă brută. Mărimea
acesteia este în strânsă legătură cu evoluţia economiei. Deducerea anumitor elemente de
natură economică din baza impozabilă brută conduce la obţinerea bazei impozabile nete.
14
Această ultimă mărime este supusă cotelor de impozitare în vederea determinării mărimii
fluxului fiscal.
Impozitele moderne sunt aşezate asupra unor baze impozabile compuse din elemente
economice concrete care intră în alcătuirea venitului naţional al unei ţări. Venitul naţional
constituie mărimea agregată a veniturilor obţinute de proprietarii factorilor de producţie,
participanţii la obţinerea de bunuri şi servicii din cadrul economiei pe o perioadă
determinată de timp – anul calendaristic. De-a lungul circuitelor economice prin care se
realizează obţinerea, repartizarea şi utilizarea venitului, asupra acestuia acţionează multiple
prelevări fiscale, prin intermediul cărora se realizează preluarea unei părţi din venit pentru
finanţarea economiei publice.
 Materia impozabilă în cazul impozitelor indirecte

Determinarea şi evaluarea materiei impozabile, precum şi calculul mărimii prelevărilor
fiscale în cazul impozitelor directe, se realizează pe baza a două principii ale fiscalitatii si
anume:
1. Principiul realităţii;
2. Principiul personalizării impozitului;
Aceste principii au determinat apariţia a două tehnici diferite de impunere care se
utilizează, de la caz la caz, în proporţii diferite, de la un impozit la altul şi de la o perioadă
de gestiune la alta.
Utilizarea principiului realităţii nu presupune stabilirea unei legături între materia
impozabilă şi venitul adus de aceasta contribuabilului. Materia impozabilă se confundă cu
elementele economice concrete sub care se prezintă venitul sau averea: imobile, terenuri,
capital mobiliar, activităţi industriale, comerciale, agricole. Deci, nu se are în vedere
situaţia economico-socială a contribuabilului şi nici cheltuielile ocazionate de obţinerea
venitului.
Spre deosebire de principiul realitatii, principiul personalizării necesită stabilirea unei
corelaţii între materia impozabilă şi situaţia personală a contribuabilului atunci când se
determină baza impozabilă. Principiul personalizării cunoaşte o abordare de natură
economică şi una de natură tehnică. Abordarea economică presupune ca în stabilirea bazei
impozabile să se ţină seama de corelaţia care există între natura, permanenţa şi importanţa
venitului sau averii impozabile, pe de-o parte şi situaţia economică a contribuabilului, pe
de altă parte. Deci, baza impozabilă trebuie să reflecte capacitatea contributivă reală a
plătitorului de impozit. În abordare tehnică, baza impozabilă trebuie să reprezinte
capacitatea contributivă globală a contribuabilului, respectiv ansamblul veniturilor sau
averii, nu doar o parte a acestora.
Apreciem că această ultima manieră de abordare este, totuşi, exagerată pentru că
deducerea unor elemente economice în scopul asigurării protecţiei şi permanenţei surselor
de venit este necesară.
În consecinţă, a ţine seama de capacitatea contributivă reală şi nu de cea globală
constituie o trebuinţă. Problema rezidă în corecta determinare a veniturilor, a cheltuielilor,
a obligaţiilor aferente veniturilor, deci în apropierea mărimii bazei impozabile de nivelul
real al veniturilor.
15
În practica fiscală aceste principii au condus la apariţia unor impozite prin care se
ţinteşte distinct fiecare manifestare a veniturilor şi, respectiv, a unor impozite prin care se
ţinteşte ansamblul veniturilor obţinute de contribuabil. Apare, în acest fel, fie posibilitatea
ca un venit care recompensează acelaşi factor de producţie, în urma repartizării pe
destinaţii şi a utilizării sale, să fie multiplu impozitat, fie, apare posibilitatea de reducere a
obligaţiilor fiscale finale cu valoarea prelevărilor fiscale care au grevat în amonte de
ultimul stadiu, venitul. Ultima variantă este mai etică din punct de vedere al justeţei fiscale,
dar din punct de vedere tehnic ea necesită existenţa unui sistem informaţional -suport
foarte bine organizat.
Legat de materia impozabilă, în cazul impozitelor directe, se impune tratarea distinctă a
următoarelor trei noţiuni:
(1) veniturile din muncă;
(2) venituri ale agenţilor economici;
(3) venituri din deţinerea de capital;
(1) Veniturile din muncă sunt reprezentate de veniturile salariale şi alte drepturi
asimilate acestora care recompensează forţa de muncă din economia reală, precum şi de
salariile funcţionarilor din economia publică. Veniturile din muncă sunt influenţate de
gradul de utilizare a forţei de muncă, de evoluţia tarifelor orare, de creşterea costului vieţii,
de evoluţia fenomenului inflaţionist, de decizii politice, de evoluţia ciclică a economiei, de
alţi factori accidentali.
(2) Veniturile agenţilor economici reprezintă beneficiile ce recompensează factorul
capital utilizat în industrie, agricultură, comerţ, servicii şi altele. Dimensiunea acestei
materii impozabile este influenţată de structura economiei, de natura procesului economic,
de evoluţia ciclurilor economiei. Beneficiile constituie o bază extrem de sensibilă, în
comparaţie cu veniturile din muncă şi chiar cu veniturile din profesii liberale. Ele
reacţionează foarte rapid la fluctuaţiile economiei fiind influenţate de volumul producţiei,
de nivelul costurilor şi de variaţia cererii pentru un anumit produs.
(3) Veniturile din deţinerea de capital reprezintă veniturile capitalului imobiliar şi
veniturile capitalului mobiliar. În cazul veniturilor capitalului imobiliar evoluţia materiei
impozabile reprezentată de veniturile imobiliare (chirii, rente, arenzi), este determinată de
valoarea reală a capitalului, fiind supusă unei creşteri în timp. La această situaţie contribuie
elementul contractual, proprietatea, iar creşterea ei determină creşterea materiei impozabile
şi implicit a prelevărilor fiscale. Veniturile capitalului mobiliar cuprind veniturile obţinute
la scadenţă sub formă de dividende şi dobânzi aferente acţiunilor, obligaţiunilor, titlurilor
financiare de natura bonurilor de tezaur, titlurilor mixte ale societăţilor de investiţii
financiare, certificatelor de depozit ale băncilor şi altele. Materia impozabilă evoluează în
funcţie de natura titlurilor. Veniturile titlurilor financiare care conferă deţinătorului un
drept de proprietate, aşa cum sunt acţiunile, sunt cele mai sensibile. Ele au sensibilitate
similară cu profitul/beneficiul agenţilor economici cu care sunt în strânsă legătură. Materia
impozabilă reprezentată de veniturile titlurilor financiare prin care deţinătorul are un drept
de creanţă (obligaţiuni, certificate de depozit ale băncilor) este influenţată de variaţia
dobânzii pe piaţa monetară, de variaţia ratei scontului, de posibilitatea trasformării titlurilor
financiare în alte titluri, la scadenţă, de durata plasamentului, de alţi factori.
16
Odată stabilită, materia impozabilă poate coincide sau nu cu baza impozabilă. Înainte
de aplicarea cotelor de impunere, materia impozabilă poate face obiectul unei prelucrări
prin intermediul deducerilor legale şi al influenţei abaterilor.
 Materia impozabilă în cazul impozitelor indirecte

În determinarea materiei impozabile cu referire la impozitele indirecte, teoria şi practici
fiscală consemnează două tehnici de impunere:
 impunerea specifică: ia în calcul materia impozabilă în expresie fizică,
naturală, materială;
 impunerea ad valorem: are la bază valoarea materiei impozabile.
Specific sistemelor fiscale actuale este faptul că, de obicei, se practică impunerea ad
valorem, fiind mai putine cazurile în care materia impozabilă este exprimată în unităţi
fizice.
Reprezentată de diferite bunuri economice, materia impozabilă în expresie fizică poate
fi impozitată în momentul producerii, al transformării, al consumului al
importului/exportului. De regulă, materia impozabilă se confundă cu baza impozabilă, dar,
în anumite situaţii, se pot deduce anumite cantităţi din materia impozabilă (ex. la accize se
pot deduce pierderile tehnologice apărute în timpul procesului de fabricaţie).
Materia impozabilă în expresie valorică depinde de influenţa a două variabile
economice: cantitate şi preţ. Preţul reflectă modul de utilizare a factorilor de producţie,
influenţa deciziei politice prin intermediul cotei impozitului, acţionând, în final, asupra
cererii şi ofertei.
În funcţie de tipul impozitului, baza impozabilă o poate constitui cifra de afaceri sau
valoarea adăugată pe un anumit stadiu sau costurile aferente bunurilor şi serviciilor din
producţie proprie sau valoarea comisioanelor stabilite între parteneri sau valoarea în vamă
la operaţiunile de import/export.
5. METODE DE EVALUARE A MATERIEI IMPOZABILE
În paralel cu evoluţia prelevărilor fiscale, de-a lungul timpului au evoluat şi metodele

de evaluare, utilizate pentru determinarea materiei impozabile .
Teoria economică a consemnat diferite modalităţi de aplicare in practică a metodelor
de evaluare. Economistul francez Maurice Duverger distinge de exemplu, între evaluarea
directă, pe bază de dovezi în care include pe de-o parte evaluarea pe baza declaraţiei
contribuabililor şi pe de altă parte evaluarea pe baza declaraţiei terţilor şi respectiv,
evaluarea indirectă în care se include evaluarea pe baza semnelor exterioare şi evaluarea
forfetară .
Oricum, metoda de evaluare aleasă trebuie să contribuie la asigurarea unei bune
determinări a prelevărilor fiscale şi în plus, trebuie să elimine tendinţele de sustragere de la
plata prelevărilor de către contribuabili. În final, metoda aleasă trebuie să conducă la
realizarea unui randament ridicat al prelevărilor fiscale .
Metode de evaluare directă
17
1 . Evaluarea prin declaratii fiscale controlate
Această metodă este facilitată pe de-o parte, de apariţia şi dezvoltarea sistemului de
evidenţă contabilă şi pe de altă parte, de existenţa unui aparat de control bine pus la punct.
Metoda asigură aplicarea principiului personalizării pentru impozitele directe prin
intermediul deducerilor şi al reducerilor şi totodată asigură realizarea legăturii între venitul
impozabil şi capacitatea reală contributivă a plătitorului. În egală măsură, prin utilizarea
metodei se evită impunerea repetată a venitului de impozat provenit din aceeaşi sursă ,
asigurându-se astfel protejarea sursei .
Extinderea metodei a fost posibilă şi pentru impozitele indirecte, datorită faptului că
informaţiile privind circulaţia bunurilor, ale căror preţuri includ şi cuantumul monetar al
obligaţiilor fiscale, se găsesc stocate la nivelul agenţilor economici.
În raport cu venitul impozabil declarat, contribuabilii se pot afla în două ipostaze care
dau naştere la două variante de evaluare a materiei impozabile :
a) Evaluarea de către contribuabilul plătitor ;
b) Evaluarea de către o terţă persoană .
În cazul ambelor metode se impune obligativitatea unui control fiscal ulterior realizat
de organele fiscale.
a) Evaluarea de către contribuabilul plătitor
Evaluarea pe baza declaraţiei fiscale a contribuabilului plătitor are anumite avantaje .
Cel mai mare avantaj este legat de economia de muncă realizată de organul fiscal. Ca
premiză ,
pentru a realiza o bază reală pt determinarea prelevarilor fiscale, se impune
respectarea adevărului de către declaranţii contribuabili, deci metoda presupune onestitatea
contribuabililor. Dezavantajul constă în propensiunea contribuabililor de a sustrage o parte
a materiei impozabile acţiunii de impozitare, prin diverse tehnici asa cum sunt:
 întocmirea de documente false;
 omisiuni frauduloase;
 plăţi care nu au legătură cu obiectul activităţii;
 înregistrarea în conturi care nu corespund prevederilor legale;
 transferul veniturilor în urma creării de societăţi dependente.
Pentru eliminarea nesincerităţii contribuabililor, a tendinţei de a proceda la fraude
fiscale şi a evitării riscului diminuării funcţionalităţii acestei metode, este necesară
organizarea unor structuri de control prin care să se verifice valabilitatea declaraţiilor făcute
de contribuabili, în mod periodic şi ori de câte ori este necesar. Controlul asupra evaluării
făcute de contribuabili se realizează pe seama informaţiilor existente în contabilitatea
acestora, prin verificări practice ale activităţilor desfăşurate şi prin controlul încrucişat al
documentelor, care se găsesc la terţele persoane cu care contribuabilul intră în legătură.
Marele avantaj al acestei metode îl constitue organizarea unui sistem informaţional menit să
asigure corecta evaluare, cât şi controlul corect şi obiectiv al declaraţiilor fiscale pe baza
unor informaţii certe.
Impozitele care fac obiectul acestei metode sunt :
- impozitul pe venit ;
- impozitul pe profit ;
18
- taxa pe valoare adăugată (TVA) ;
- impozitul pe cifra de afaceri brută ;
- impozitul pe succesiuni ;
- impozitul pe donaţii ;
b)Evaluarea prin intermediul declaraţiilor fiscale făcute de terţi
În acest caz se pleacă de la faptul că există terţe persoane care au relaţii oficializate cu
contribuabilii plătitori, care pot da relaţii organului fiscal despre cuantumul veniturilor
supuse impozitării, obţinute de contribuabilii respectivi. În alte situaţii, evaluarea veniturilor
contribuabililor de către terţe persoane declarante completează prima metodă (evaluarea de
către contribuabil), dar această modalitate poate apărea şi poate fi utilizată independent.
Obligativitatea evaluării actelor, din care rezultă cuantumul plăţilor făcute în favoarea
organelor fiscale, aparţine unor terţe persoane, care depun declaraţiile fiscale periodice la
Administraţia fiscală. Declaraţia poate fi impusă prin lege sau poate fi făcută în mod expres
la cererea organelor fiscale.
Această metodă contribuie semnificativ la simplificarea relaţiilor dintre Administraţia
fiscală şi contribuabili.
Sarcina Administraţiei fiscale se limitează la verificarea agenţilor economici, care fac
plăţi către diverşi subiecţi din economie şi care cunosc situaţia exactă a veniturilor plătite
acestora.
Unităţile în cauză sau terţele persoane declarante pot fi:
- societăţile comerciale şi instituţiile publice pentru: salariile angajaţilor,
onorariile şi comisioanele plătite unor persoane, impozitele indirecte cuprinse
în preţul bunurilor oferite pe piaţă;
- societăţile financiare, care au sarcina plăţii veniturilor aduse de produsele
financiare, deţinătorilor acestor;
- locatarii, pentru chiriile plătite proprietarilor;
- debitorii, pentru datoriile plătite creditorilor ;
- organismele de securitate socială, pentru onorariile plătite medicilor.
Terţele persoane sunt interesate din cel puţin două motive să evalueze şi să declare
materia impozabilă. Interesul declarării este legat de evitarea unor penalizări, aplicate de
Administraţia fiscală şi de posibilitatea ca anumite venituri plătite să poată fi deduse din
propria lor bază de impozitare, la nivelul declarat . Apare aici şi riscul nesincerităţii, în
situaţia când o parte din veniturile impozabile au fost realizate în economia paralelelă sau
atunci când se urmăreşte sustragerea de la plată a unor obligaţii sociale ori a unor impozite
indirecte aferente tranzacţiilor neevidenţiate în contabilitate.
Privită în ansamblul ei, metoda prezintă avantajul rapidităţii evaluării materiei
impozabile, a plăţii impozitului şi a comodităţii pentru Administraţia fiscală şi pentru
contribuabili. Ea asigură securitatea prelevărilor fiscale împotriva riscurilor de neplată, a
dispariţiei veniturilor sau a contribuabililor plătitori .
Metode de evaluare indirectă
1. Evaluarea forfetara
19
Ca premiză de aplicare, în acest caz, este presupusă existenţa unui număr mare de
subiecţi economici, relativ mici după valoarea materiei impozabile şi care au obligaţia
organizării unei evidenţe contabile sumare sau, uneori, nu au nici această obligaţie .
Metoda se realizează în funcţie de un număr de elemente economice prestabilite,
specifice activităţilor desfăşurate de contribuabili, care se află în relaţie directă cu materia
impozabilă (venit sau avere) şi care se consideră că influenţează capacitatea contributivă a
plătitorilor de impozite. Dezavantajul metodei constă in faptul că, indiferent de numărul
elementelor utilizate se ajunge în final la o subevaluare generală a materiei impozabile.
Această tendinţă de subevaluare este stimulată din doua direcţii: dinspre cadrul legislativ şi
dinspre contribuabili.
Pe baza cadrului legislativ se poate stabili tipul forfetei pentru fiecare impozit în parte.
În practică se pot identifica trei tipuri de forfete1: legală, convenţională, colectivă.
Forfeta legală
În cazul forfetei legale, prin cadrul legal se stabilesc elemente semnificative ale
venitului, valabile pentru toţi contribuabilii care realizează venituri din aceeaşi sursă şi
condiţii similare. Baza de referinţă este apriorii stabilită prin lege. Valoarea materiei
impozabile este determinată semiautomat deoarece Administraţia fiscală dispune, de regulă,
de o anumită libertate de apreciere .
Forfeta convenţională
Forfeta convenţională (individuală) se stabileşte pe baza discuţiilor dintre contribuabili şi
autoritatea fiscală. În cazul aplicării ei trebuie să se ţină seama de natura activităţii
desfăşurate. Administraţia fiscală utilizează în acest scop, atât baza informaţională de care
ea dispune, cât şi informaţiile furnizate de contribuabil .
Forfeta colectivă
Forfeta colectivă combină metoda evaluării prin intermediul declaraţiilor fiscale
controlate cu metoda evaluării forfetare, astfel veniturile sunt evaluate conform
declaraţiilor, iar cheltuielile se stabilesc în forfetă conform prevederilor legale .
Cealaltă influenţă provine dinspre contribuabili . Aceştia au posibilitatea denunţării
forfetei în situaţia în care venitul evaluat este superior venitului impozabil efectiv realizat.
În scopul excluderii ca acest procedeu să fie considerat injust, prin legislaţie trebuie să se
acorde dreptul de opţiune în favoarea unei evaluări in sistem real, specific sistemului
declarativ, în condiţiile realizării evidenţei contabile. În aceste cazuri contribuabilii vor opta
pentru regimul de evaluare cel mai avantajos .
Metoda prezintă avantaj atât pentru contribuabili cât şi pentru organele fiscale. Pentru
contribuabili metoda este comodă, ea prezintă avantajul simplificării evidenţei şi diminuării
costurilor cu ţinerea acesteia; deoarece valoarea impozabilă stabilită face obiectul unei
evaluări ulterioare, contribuabilul este apărat împotriva unor erori. Pentru organele fiscale,
metoda este avantajoasă deoarece permite scutirea de la un efort de control repetat a unui
20
număr mare de subiecţi care au fie, o contabilitate sumară, necorespunzător organizată, fie
ea nu există. În concluzie aplicarea acestei metode conduce implicit la diminuarea costului
legat de administrarea impozitelor .
Evaluarea pe baza semnelor exterioare sau prin prezumptie.
Metoda este foarte simpla dar imperfecta pentru a corespunde cerintelor moderne
de justete fiscala. In plus ea constituie o aplicare limitata a principiului realitatii pentru ca
indicii utilizati nu sunt sufficient de relevanti si adecvati pentru a determina valoarea reala
a materiei impozabile.
In aplicarea metodei material impozabila se are in vedere in ansamblul sau;
valoarea impozabila se stabileste prin intermediul unor indici considerati ca reprezentand
semen exterioare ale valorii acesteia (a materiei impozabile). Din aceste motive prelevarile
fiscale calculate prin aceasta forma de evaluare nu reflecta nici fluctuatia reala a valorii
materiei impozabile si nici capacitatea contributiva reala, ci eventual una presupusa.
Metoda in ansamblul ei este una injusta, iar pentru buget este neproductiva din cauza
randamentului scazut.
Evaluarea corectiva cuprinde un ansamblu de proceduri prin care se stabileste in
mod curent si in situatii exceptionale valoarea impozabila si cuantumul prelevarii fiscale.
Dreptul administratiei fiscale de a stabili valoarea corecta a materiei impozabile
implica in acest sens mai multe procedee de evaluare:
- administrative
- din oficiu
- prin prezunptie in scop de sanctionare
Procedura de evaluare corectiva este declansata de administratia fiscala in baza
dreptului sau legal de a controla, de a corecta cuantumul obligatiei fiscale si pentru a
sanctiona sustragerea de la plata obligatiilor fiscale. In functie de relatiile care apar intre
administratia fiscala si contribuabil dar si in functie de cauzele care determina evaluarea
corectiva se pot identifica:
a). proceduri de corectare a evaluarilor realizate anterior
b). proceduri de evaluare corectiva din oficiu
Primele proceduri, (a), se aplica acelor contribuabili care respecta legislatia in
materie fiscala, prin urmare aici sunt inclusi toti contribuabilii indifferent daca ei sunt
supusi regimului declaratiilor catre administratia fiscala sau regimului forfetar. Procedura
se declanseaza in momentul in care una dintre parti, contribuabil sau administratia fiscala
constata erori care influenteaza marimea fluxului monetar al prelevarii fiscale. In aceasta
situatie erorile sunt constatate de organele de control si procedura urmeaza in general
principiile dreptului comun care presupun participarea ambelor parti la restabilirea
situatiilor corecte.
Corectarea valorii impozabile si a impozitului se extinde asupra intregii perioade
de prescriptie. In legatura cu evaluarea facuta, contribuabilii au dreptul, fie de a accepta
expres sau tacit rezultatul procedurii, fie de a contesta rezultatele la care a ajuns organul de
control.
Raspunderea contribuabilului e diferita si depinde de procedura de control
declansata si adoptata legal. Atunci cand s-a produs o eroare din vina exclusive a
21
administratie fiscale contribuabilul este absolvit de raspundere. Daca dimpotriva se
constata reaua credinta a acestuia, contribuabilul e tinut sa raspunda material,
administrative sau penal, dupa caz.
(b) se declanseaza in situatia in care contribuabilii obligati prin lege refuza tinerea
evidentei contabile, intocmirea corecta si la timp a declaratiilor fiscale la termen, sau
atunci cand exista o discrepanta mare intre veniturile declarate si informatiile detinute de
organelle fiscale cu privire la acestea. In astfel de situatii participarea contribuabilului la
evaluarea corectiva nu mai este obligatorie, necesara, actul fiind unilateral. Evaluarea
corectiva se realizeaza pe baza elementelor cunoscute administratiei fiscale, asa cum sunt:
informatiile din conturile bancare, informatiile de la terte personae, informatii privind
valoarea imobilelor detinute, suma totala a cheltuielilor personale. In asemenea cazuri
contribuabililor verificati le ramane dreptul de a accepta rezultatele controlului, ori de a
contesta cu probe rezultatele evaluarii corective facute daca sunt nemultumiti.
6. FISCALITATEA ÎNTREPRINDERILOR
Impozitul pe profit
În forma sa actuală, impozitul pe profit a înlocuit impozitul pe beneficii legiferat ca

atare prin Legea nr. 12 / 1991. Aceasta din urmă a rămas în vigoare până în 1994 când a
fost înlocuită prin Ordonanţa 70 din 1994 privind impozitul pe profit. Completată şi
modificată în mai multe rânduri, Ordonanţa 70 a fost înlocuită începând cu anul 2000 de
Ordonanţa nr. 17 din 1999, apoi de Legea 414 / 2002 privind impozitul pe profit cu
aplicabilitate în perioada 1 iulie 2002 – 31 decembrie 2003. Începând cu anul 2004 cadrul
legal pentru reglementarea impozitului pe profit îl constituie Codul fiscal din 22 decembrie
2003 aprobat prin Legea 571 / 2003 şi Hotărârile guvernamentale nr. 44 / 6 februarie 2004
pentru aprobarea normelor de aplicare a Legii 571 din 2003 privind Codul fiscal.
Deşi ar fi trebuit, în sfârşit ca acest act normativ să se caracterizeze prin stabilitate
nu s-a întâmplat aşa, astfel Codul Fiscal a fost de mai multe ori amendat prin intermediul
unor Ordonanţe de Urgenţă. Ultimele amendamente aducând noutăţi tehnice importante
privind determinarea cuantumului unor prelevări fiscale au fost efectuate prin elaborarea şi
punerea în aplicare a unor Ordonanţe de Urgenţă aşa cum sunt O.U.G nr.83/2004, nr.
138/30.12.2004 şi O.U.G nr. 24/24.03.2005.
Conform reglementărilor în vigoare în calitate de plătitori ai impozitului pe profit
apar următoarele categorii de contribuabili:
a) persoanele juridice române pentru profitul impozabil din orice sursă, obţinut în
România şi în străinătate;
b) persoanele juridice străine care desfăşoară activităţi printr-un sediu permanent în
România pentru profitul impozabil aferent acestui sediu;
c) persoanele juridice străine şi persoane fizice nerezidente care desfăşoară activitate în
România într-o asociere fără personalitate juridică, asupra părţii din profitul impozabil
al asocierii atribuibile fiecărei persoane;
22
d) persoane fizice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăţi
imobiliare situate în România sau din vânzarea (cesionarea) titlurilor de participare
deţinute la o persoană juridică română, pentru profitul impozabil aferent acestor
venituri;
e) persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice române pentru veniturile
realizate în România şi străinătate din asocieri fără personalitate juridică, asupra părţii
din profitul impozabil al asocierii atribuibile persoanei fizice rezidente (Impozitul
datorat de către persoana fizică se calculează, se reţine şi se varsă de către persoana
juridică română).
I. Sunt scutiţi de la plata impozitului pe profit urmǎtorii contribuabili:

a) trezoreria statului;
b) instituţiile publice pentru fondurile publice şi pentru veniturile proprii (dacǎ
legea nu prevede altfel).
c) persoanele juridice române care plǎtesc impozitul pe veniturile
microîntreprinderilor;
d) fundaţiile constituite ca urmare a unui legat (OG 26/2000);
e) cultele religioase pentru veniturile obţinute din activitǎţi economice, venituri
utilizate pentru susţinerea activitǎţilor cu scop caritabil;
f) cultele religioase pentru veniturile obţinute din producerea şi valorificarea
obiectelor de cult şi pentru veniturile din chirii cu condiţia ca acestea sǎ fie utilizate pentru
lucrǎri de reparaţii, consolidare, construcţie a lǎcaşurilor de cult, pentru învǎţǎmânt şi
pentru acţiuni specifice cultelor religioase;
g) instituţiile de învǎţǎmânt particular acreditate şi autorizate pentru veniturile
utilizate potrivit Legii învǎţǎmântului.
Dacǎ ultimele trei categorii de venituri nu sunt utilizate potrivit destinaţiilor
menţionate, acestea se supun impozitǎrii, dupǎ ce din ele au fost deduse cheltuielile
aferente obţinerii lor.
h) asociaţiile de locatari/proprietari pentru veniturile obţinute din activitǎţi economice şi
care urmeazǎ a fi utilizate pentru îmbunǎţirea utilitǎţilor, a eficienţei clǎdirii şi repararea
pǎrţilor comune.
i) fondul de garantare a depozitelor bancare, constituit în baza legii;
j) fondul de compensare a investiţiilor, înfiinţat potrivit legii;
k) Banca Naţională a României.
II. A doua categorie de scutiri de la plata impozitului pe profit are în vedere
organizaţiile nonprofit, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale pentru urmǎtoarele
tipuri de venituri:
a) cotizaţii şi taxe de înscriere;
b) contribuţii bǎneşti ale membrilor şi simpatizanţilor;
c) taxele de înregistrare legale;
d) venituri din vize, taxe şi penalitǎţi sportive sau din participarea la competiţii şi
demonstraţii sportive;
e) donaţiile şi banii obţinuţi din sponsorizǎri;
23
f) dividendele, dobânzile şi veniturile realizate din vânzarea – cesionarea titlurilor
de participare obţinute din plasarea veniturilor scutite;
g) veniturile pentru care se datoreazǎ impozit pe spectacole;
h) resursele obţinute din fonduri publice sau din finanţǎri nerambursabile;
i) venituri realizate din acţiuni ocazionale pentru strângere de fonduri utilizate în
scop social sau profesional potrivit statutului;
j) venituri excepţionale rezultate din cedarea activelor care nu sunt folosite într-o
activitate economicǎ;
k) venituri din reclamǎ şi publicitate realizate de organizaţiile nonprofit de utilitate
publicǎ.
III. Aceleaşi organizaţii (nonprofit, sindicale şi patronale) sunt scutite de la plata
impozitului pe profit şi pentru veniturile economice realizate pânǎ la nivelul echivalentului
în lei a 15.000 € pe anul fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la
plata impozitului pe profit (prevăzute la litera k) (Ex: VT = 100.000 € - Sc pentru 15.000 €.
Dar 10% din 100.000 € = 10.000 €).
Baza impozabilǎ
Impozitul se datoreazǎ asupra profitului impozabil. Algoritmul de calcul al

acestuia este:
╥imp = ∑ Vi - Ch/Vi – Vni + Ch fn;
I/╥ = ╥imp* Ci/100.
Anul fiscal este anul calendaristic. În cazul contribuabililor care produc bunuri
valorificate pe baza unui contract cu plata în rate şi au optat până la data de 30 aprilie 2005
ca veniturile aferente contractului sǎ fie luate în calcul la determinarea profitului
impozabil, pe mǎsurǎ ce ratele devin scadente, cheltuielile corespunzǎtoare acestor venituri
sunt deductibile la aceleaşi termene scadente, proporţional cu valoarea ratei respective în
valoarea totalǎ a contractului.
Veniturile impozabile pot proveni din mai multe surse, dar o grupare a lor este
posibilǎ în funcţie de natura activitǎţilor din care rezultǎ. Conform acestui criteriu există
venituri din exploatare şi venituri financiare. În contabilitatea agenţilor economici trebuie
şi sunt evidenţiate distinct veniturile provenind din aceste surse şi cheltuielile aferente
acestora.
În calculul veniturilor şi cheltuielilor în afara celor menţionate se includ şi orice
alte elemente similare acestora, aşa cum sunt:
Pentru venituri:
 diferenţe favorabile de curs valutar rezultate în urma evaluării creanţelor şi
datoriilor în valută;
 rezerve din reevaluare, la casarea sau cedarea activelor, în situaţia în care au fost
deductibile din profitul impozabil.
Pentru cheltuieli:
24
 diferenţe nefavorabile de curs valutar rezultate în urma evaluării creanţelor şi
datoriilor în valută;
 cheltuiala cu valoarea neamortizată a cheltuielilor de cercetare şi dezvoltare şi a
mijloacelor fixe de natura obiectelor de inventar care a fost înregistrată în rezultatul
reportat. Cheltuiala este deductibilă fiscal pe perioada rămasă de amortizat a acestor
imobilizări.
Veniturile neimpozabile (deducerile legale) la calculul profitului impozabil includ:
a) dividendele primite de la o persoană juridică română. După aderarea României la

Uniunea Europeană sunt neimpozabile şi dividendele primite de la o persoană
juridică străină din statele Comuniunii Europene dacă:
- persoana juridică română deţine minimum 25% din titlurile de participare la
persoana juridică străină pe o perioadă neîntreruptă de cel puţin 2 ani, care
se încheie la data plăţii dividendului;
b) diferenţele favorabile de valoare ale titlurilor de participare înregistrate ca urmare a
încorporării rezervelor, beneficiilor şi primelor de emisiune la societatea la care se
deţin participaţiile, precum şi diferenţele de evaluare a investiţiilor financiare pe
termen lung. Acestea sunt impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit, a
cesionării, a retragerii titlurilor de participare, precum şi la data retragerii
capitalului social de la persoana juridică la care se deţin titlurile de participare;
c) veniturile din anularea unor cheltuieli pentru care nu s-a acordat deducere,
veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat
deducere (Ex: rambursările de impozit pe profit plătit în perioadele anterioare;
restituirea unor dobânzi şi/sau penalităţi de întârziere, veniturile din anularea unor
provizioane care au fost considerate cheltuieli nedeductibile la data constituirii lor);
d) veniturile neimpozabile prevăzute expres în acorduri şi memorandumuri aprobate
prin acte normative (Evidenţă contabilă distinctă).
Cheltuieli
Conform legii, la calculul profitului impozabil, cheltuielile sunt deductibile numai
dacǎ sunt aferente veniturilor impozabile inclusiv cele reglementate prin actele normative
în vigoare. Sunt considerate cheltuieli aferente realizǎrii veniturilor şi urmǎtoarele
cheltuieli:
a) cheltuieli cu achiziţionarea ambalajelor pe durata normatǎ a acestora;
b) cheltuieli efectuate potrivit legii pentru protecţia muncii şi prevenirea
accidentelor de muncǎ şi a bolilor profesionale;
c) cheltuieli cu prime de asigurare pentru asigurarea de accidente de muncǎ, boli
profesionale şi riscuri profesionale;
d) cheltuieli de reclamǎ şi publicitate în scopul popularizǎrii firmei, produselor şi
serviciilor sale (se cuprind şi contravaloarea bunurilor utilizate ca mostre de produs);
e) cheltuieli de transport şi cazare în ţarǎ şi strǎinǎtate efectuate de angajaţi dacǎ
contribuabilul realizeazǎ profit (în exerciţiul curent şi/sau din anii precedenţi);
25
f) contribuţia la rezerva mutualǎ de garantare a casei centrale a cooperativelor de
credit (Ex: cotizaţiile cooperativelor de credit pentru aceastǎ rezervǎ);
g) taxele de înscriere, contribuţii şi cotizaţii reglementate de lege (exemplu pt.
practicare a unei profesii – expert contabil, contabil autorizat, medic, avocat, notar, auditor
financiar ş.a) precum şi contribuţiile datorate patronatelor (conform Legii 356/2001)
pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de muncǎ;
h) cheltuieli pentru formarea şi perfecţionarea profesionalǎ a personalului angajat;
i) cheltuieli pentru studiul pieţei, marketing, participare la târguri şi expoziţii ş.a.;
j) cheltuieli de cercetare;
k) cheltuieli pentru perfecţionarea managementului, a sistemelor informatice,
obţinerea unor atestǎri şi STAS – uri;
l) cheltuieli pentru protejarea mediului şi conservarea resurselor;
m) taxe de înscriere şi cotizaţii cǎtre Camera de Comerţ şi Industrie, organizaţii
sindicale şi patronale; De asemenea, sunt deductibile în limita unui echivalent în lei a 2000
€/an alte cheltuieli cu taxe şi cotizaţii către organizaţii neguvernamentale sau asociaţii
profesionale;
n) pierderi înregistrate dupǎ data de 1 ianuarie 2007, la scoaterea din evidenţǎ a
creanţelor neîncasate, ca urmare a închiderii procedurii de faliment a debitorilor sau ca
urmare a decesului sau dizolvării debitorului dacă este acţionar unic, fără moştenitori.
În afara cheltuielilor menţionate mai sus care se considerǎ deductibile, existǎ, în
opinia legiuitorului o seamǎ de cheltuieli cu deductibilitate limitatǎ. În aceastǎ categorie
intrǎ:
a) cheltuieli de protocol într-o cotǎ de 2% aplicatǎ asupra diferenţei dintre totalul
veniturilor impozabile şi totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decât
cheltuielile de protocol şi cheltuielile cu impozitul pe profit;
b) cheltuielile cu indemnizaţia de deplasare acordate salariaţilor pentru deplasǎri în
ţarǎ şi strǎinǎtate în limita a de 2,5 ori nivelul stabilit pentru instituţiile publice, dacǎ se
realizeazǎ profit în exerciţiul curent şi/sau precedent. Dacǎ nu se realizeazǎ profit în
exerciţiul curent şi/sau precedent, nivelul acestor cheltuieli va fi egal cu cel de la instituţiile
publice.
c) cheltuielile sociale, în limita unei cote de pânǎ la 2% din fondul de salarii realizat
(ajutoarele de înmormântare, naştere, proteze, cheltuieli pentru funcţionarea unor creşe,
grǎdiniţǎ, muzee, biblioteci, baze sportive, cluburi, cǎmine de nefamilişti, transport la
locul de muncǎ, diverse cadouri în bani şi naturǎ pentru salariaţi şi copiii lor minori, costul
prestaţiilor la odihnǎ şi tratament, ajutoare pentru copiii din centrele de plasament);
d) perisabilitãţile acordate în limitele legale stabilite cu acordul Ministerului
Finanţelor Publice (nu se includ aici pierderile tehnologice);
e) cheltuielile reprezentând tichetele de masǎ acordate de angajatori potrivit legii;
f) cheltuieli cu provizioane şi rezerve, astfel:
f1) rezerva legalǎ este deductibilǎ în limita unei cote de 5% din profitul
contabil, înainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile
neimpozabile şi se adaugǎ cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pânǎ ce
aceasta va atinge 20% din capitalul social subscris şi vǎrsat sau din patrimoniu, dupǎ caz,
26
potrivit legilor de organizare şi funcţionare (În cazul în care rezerva este utilizatǎ pentru
acoperirea pierderilor sau este redistribuitǎ, rezerva constituitǎ ulterior nu mai este
deductibilǎ);
f2) provizioanele pentru garanţii de bunǎ execuţie acordate clienţilor. Se acordǎ
astfel:
- la bunurile şi serviciile prestate în cursul trimestrului respectiv, pentru
care se acordǎ garanţie în perioadele urmǎtoare - la nivelul cotelor
prevǎzute în contracte sau la nivelul cotelor de garantare prevǎzute în
tariful lucrǎrilor şi serviciilor;
- la exporturile complexe – echipamente, tehnologii, instalaţii complexe
şi lucrǎri geologice, conform prevederilor din contractele externe.
f3) provizioanele constituite în limita unui procent de 20% pentru anul 2004, de
25% - 1 ianuarie 2005, 30% - 1 ianuarie 2006, din valoarea creanţelor asupra
clienţilor, altele decât cele menţionate mai sus, creanţe care trebuie sǎ
îndeplineascǎ în mod cumulativ urmǎtoarele condiţii:
1) sunt înregistrate dupǎ 1 ianuarie 2004;
2) sunt neîncasate într-o perioadǎ ce depǎşeşte 270 de zile de la data
scadenţei;
3) nu sunt garantate de altǎ persoanǎ;
4) nu sunt datorate de o persoanǎ afiliatǎ contribuabilului;
5) au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului.
f4) provizioane specifice şi rezervele legale (potrivit legilor de organizare şi
funcţionare) bǎncilor, instituţiilor de credit autorizate, societǎţilor de credit
ipotecar, şi societǎţilor de servicii financiare, fondului de garantare a
depozitelor bancare;
f5) rezervele legale şi provizioanele constituite de cǎtre BNR conform legii;
f6) rezervele tehnice constituite conform legii de cǎtre societǎţile de asigurare
(Pentru contractele cedate în reasigurare, rezervele se diminueazǎ astfel ca ele
sǎ corespundǎ sumelor aferente riscurilor neexpirate în anul în care s-au
încasat primele);
f7) provizioanele de risc pentru operaţiunile de pe pieţele financiare potrivit
reglementǎrilor Comisiei Naţionale a Valorilor Mobiliare;
f8) Contribuabilii care au ca domeniu de activitate exploatarea de resurse
minerale, gaze naturale şi titularii de acorduri petroliere sunt obligaţi sǎ
înregistreze în contabilitate un provizion de 1% din diferenţa dintre veniturile şi
cheltuielile de exploatare pentru refacerea terenurilor şi redarea acestora în
circuitul economic, agricol şi silvic. Pentru titularii de acorduri petroliere care
desfǎşoarǎ operaţiuni în perimetre marine, provizionul este de 10% din
diferenţa dintre veniturile şi cheltuielile înregistrate pe perioada de exploatare
pentru dezafectarea sondelor şi reabilitarea mediului;
g) cheltuielile cu dobânda şi diferenţele de curs valutar astfel:
h1) cheltuielile cu dobânzile sunt integral deductibile dacă gradul de îndatorare
este mai mic decât 3;
27
gî = Capital împrumutat/Capital propriu,
unde:
Capital împrumutat – credite şi împrumuturi cu termen de rambursare mai mare de 1 an;
Dacă gradul de îndatorare este mai mare de 3, cheltuielile cu dobânzile sunt
nedeductibile. Ele se reportează în rezultatele perioadelor următoare până la
deductibilitatea lor integrală.
h2) cheltuielile din diferenţele de curs valutar ale contribuabilului care depăşesc
veniturile din diferenţele de curs valutar; diferenţa este tratată ca o cheltuială cu
dobânda şi este supusă aceloraşi condiţii de deductibilitate. Aici se au în vedere
doar cheltuielile aferente împrumuturilor luate în calcul la determinarea
gradului de îndatorare;
h3) în cazul împrumuturilor obţinute de la alte entităţi decât instituţiile de credit
autorizate, dobânda deductibilă este limitată la următoarele niveluri:
1. nivelul ratei dobânzilor de referinţă a BNR corespunzătoare ultimei luni
din trimestru pentru împrumuturile în lei;
2. nivelul ratei dobânzii anuale aprobate de Guvern pentru împrumuturile
în valută. (pentru anul fiscal 2004 acesta era de 9%). Acest nivel de
dobândă se actualizează prin hotărâre a guvernului;
e) cheltuielile privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi
necorporale sunt deductibile în limitele Legii 571/2004 în funcţie de metoda de
amortizare utilizată şi de caracteristicile mijlocului fix. Câteva precizări se
impun:
Legea 571/2004 defineşte noţiunea de mijloc fix amortizabil, activele care nu se
amortizează precum şi regimurile de amortizare practicate în cazul diverselor categorii de
mijloace fixe.
În acest context, regimul de amortizare pentru un mijloc fix se determină conform
următoarelor reguli:
a) construcţiile se amortizează după metoda liniară;
b) în cazul echipamentelor tehnologice şi al tehnicii de calcul contribuabilul
poate opta pentru metoda de amortizare liniară, degresivă sau accelerată;
c) în cazul oricărui alt mijloc fix, contribuabilul poate opta pentru metoda de
amortizare liniară sau degresivă;
 În cazul metodei de amortizare liniară, amortizarea se
stabileşte potrivit formulei:
Aml = Vi * Ca/100,
Unde:
Vi = valoarea de intrare;
Ca = 100/Dn;
Dn = durata normală de utilizare.
28
 În cazul metodei de amortizare degresivă, amortizarea se calculează prin
multiplicarea cotelor de amortizare liniară cu un coeficient, astfel:
- cu 1,5 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix este între 2 şi 5 ani;
- cu 2,0 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix este între 5 şi 10 ani;
- cu 2,5 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix este peste 10 ani.
 În cazul metodei de amortizare accelerată, amortizarea se calculează astfel:
- pentru primul an de utilizare amortizarea nu poate depăşi 50% din
valoarea iniţială a mijlocului fix;
- pentru următorii ani de utilizare amortizarea se calculează prin
raportarea valorii rămase de amortizat la durata normală de utilizare
rămasă.
Cheltuielile aferente achiziţionǎrii de brevete, licenţe mǎrci de fabricǎ precum şi
cheltuielile de dezvoltare care din punct de vedere contabil reprezintă imobilizări
necorporale ş.a. se recupereazǎ prin intermediul deducerilor de amortizare liniarǎ pe
perioada contractului sau pe durata de utilizare, dupǎ caz.
Cheltuielile aferente achiziţionǎrii de programe informatice se recupereazǎ prin
intermediul deducerilor de amortizare liniarǎ pe o perioadǎ de 3 ani.
Pentru brevetele de invenţie se poate utiliza şi metoda de amortizare degresivă
sau accelerată.
Pentru mijloace fixe amortizabile, deducerile de amortizare se determinǎ fǎrǎ a
lua în calcul amortizarea contabilǎ şi orice reevaluare contabilǎ a acestora.
Pentru mijloacele fixe cu valoarea contabilă evidenţiată în sold la 31 decembrie
2003, amortizarea se calculează în baza valorii rămase neamortizate, pe durata normală de
utilizare rămasă, folosindu-se metodele de amortizare aplicate până la această dată.
Contribuabilii care investesc în mijloace fixe destinate prevenirii accidentelor de
muncǎ şi bolilor profesionale precum şi înfiinţǎrii şi funcţionǎrii cabinetelor medicale pot
deduce integral valoarea acestora la calculul profitului impozabil la data punerii în
funcţiune sau pot recupera treptat aceste cheltuieli prin deduceri de amortizare.
Amortizarea fiscală se calculează diferit, după cum urmeză;
a) începând cu luna următoare celei în care mijlocul fix amortizabil se pune în
funcţiune;
b) pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate din surse proprii la mijloacele
fixe din domeniul public – pe durata normală de utilizare /durata rămasă/
perioada de închiriere/concesionare;
c) pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate la mijloacele fixe închiriate de
către utilizatorul lor – pe perioada contractului/pe durata utilizării;
d) pentru cheltuielile cu investiţiile pentru amenajarea terenurilor amortizarea
se calculează liniar, pe o durată de 10 ani.
Particularităţi prezintă calculul amortizării fiscale în cazul unor mijloace fixe speciale aşa
cum sunt:
1. clădirile şi construcţiile minelor, salinelor cu extracţie prin sonde, carierelor
şi exploatărilor de ţiţei a căror durată este limitată la durata rezervelor; în
acest caz amortizarea se calculează pe unitate de produs în funcţie de
29
rezerva exploatabilă de substanţă minerală utilă, mărimea amortizării fiscale
pe unitatea de produs se recalculeazădin 10 în 10 ani la saline şi din 5 în 5
ani la celelalte mijloace fixe din categoria menţionată.
2. mijloacele de transport: - ele pot fi amortizate în funcţie de numărul de
kilometri sau de numărul de ore de funcţionare prevăzut în cărţile tehnice
(pentru cele achiziţionate după 1 ianuarie 2004);
3. pentru locuinţele de serviciu amortizarea este deductibilă până la nivelul
corespunzător suprafeţelor construite prevăzute de legea locuinţei;
4. pentru investiţiile realizate în parcurile industriale până la data de 31
decembrie 2006 se acordă o deducere suplimentară din profitul impozabil în
cotă de 20% din valoarea investiţiilor în construcţii sau a reabilitărilor de
construcţii, infrastructură şi de conexiune la reţeaua publică de utilităţi;
5. cheltuielile aferente localizării, explorării şi dezvoltării activităţilor pentru
exploatarea resurselor naturale se recuperează în rate egale pe o perioadă de
5 ani, începând luna în care sunt efectuate cheltuielile. Cheltuielile pentru
achiziţionarea dreptului de exploatare a resurselor naturale se recuperează
pe măsura exploatării resurselor.
O menţiune specialǎ se impune cu privire la contractele de leasing. În cazul

leasingului financiar utilizatorul este tratat din punct de vedere fiscal ca proprietar, în timp
ce în cadrul leasingului operaţional locatorul are aceastǎ calitate. Amortizarea bunului care
face obiectul unui contract de leasing se face de cǎtre utilizator în cazul leasingului
financiar şi de cǎtre locator, în cazul leasingului operaţional. În cazul leasingului financiar
utilizatorul deduce dobânda, iar în cazul leasingului operaţional locatarul deduce chiria
(rata de leasing).
j) cheltuieli efectuate în numele unui angajat la schemele facultative de pensii
ocupaţionale (200 €/anul fiscal pentru fiecare participant);
k) cheltuieli cu primele de asigurare la asigurările private de sǎnǎtate (200 €/anul
fiscal pentru fiecare participant) ;
l) cheltuieli pentru funcţionarea, întreţinerea şi repararea locuinţelor de serviciu
deductibile în limita suprafeţelor prevǎzute de legea locuinţei majorate din punct de vedere
fiscal cu 10%. Diferenţa nedeductibilǎ (dacǎ rezultǎ din acest calcul) se recupereazǎ de la
beneficiar (chiriaşi/locatari).
m) cheltuieli de funcţionare, întreţinere şi reparaţii aferente unui sediu aflat în
locuinţa proprietate a unei persoane fizice folositǎ şi în interes personal se deduc în limita
prevederilor din contractul încheiat în acest sens;
n) cheltuieli de întreţinere, funcţionare şi reparaţii aferente autoturismelor
angajaţilor cu funcţii de conducere şi administrare, dacǎ sunt justificate cu documente
legale. (Deductibilitatea este limitată la un autoturism aferent fiecărei persoane fizice cu
astfel de atribuţii).
Cheltuielile nedeductibile sunt cheltuielile pentru care nu se admite deducerea în vederea

determinǎrii bazei impozabile.
30
Aici intrǎ:
a) cheltuielile cu impozitul pe profitul curent şi din anii precedenţi;
b) amenzi, penalitǎţi şi majorǎri de întârziere, majorările datorate către
autorităţi străine reglementate prin convenţiile de evitare a dublei impuneri sunt însă
deductibile;
c) cheltuielile privind stocurile constatate lipsǎ din gestiune, degradabile,
neimputabile, plus TVA aferentǎ;
d) cheltuieli cu TVA aferentă bunurilor acordate salariaţilor ca avantaje în
naturǎ;
e) orice cheltuieli fǎcute în favoarea acţionarilor şi asociaţilor, altele decât cele
generate de plǎţi pentru bunurile livrate contribuabilului;
f) cheltuieli înregistrate în contabilitate fǎrǎ documente justificative;
g) cheltuieli înregistrate de societǎţile agricole pentru dreptul de folosinţǎ al
terenului adus de membrii asociaţi peste cota de distribuţie, din producţia realizatǎ din
folosinţa acestuia;
h) cheltuielile determinate de diferenţele nefavorabile de valoare a titlurilor de
participare la persoanele juridice la care se deţin participaţii, cu excepţia celor determinate
de vânzarea – cesionarea acestora.
i) cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile;
j) cheltuieli cu contribuţiile la fondurile speciale peste limitele legale;
k) cheltuieli cu primele de asigurare plǎtite de angajator, care nu sunt incluse în
veniturile salariale;
l) alte cheltuieli salariale (asimilate) care nu sunt impozitate la angajat;
m) cheltuieli cu servicii de management, consultanţǎ şi asistenţǎ care nu sunt
justificate cu contract în formǎ scrisǎ;
n) cheltuieli cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului
cu excepţia celor care privesc bunurile reprezentând garanţie bancarǎ pentru creditele
bancare primite pentru desfǎşurarea activitǎţii;
o) pierderi înregistrate la scoaterea din evidenţǎ a creanţelor incerte sau în
litigiu neîncasate, pentru partea neacoperitǎ de provision, cu excepţiile menţionate.
Contribuabilii care scot din evidenţǎ clienţii neîncasaţi, sunt obligaţi sǎ comunice în scris
acestora scoaterea din evidenţǎ a creanţelor respective, în vederea recalculǎrii profitului
impozabil la persoana debitoare.
p) cheltuieli de sponsorizare şi/sau mecenat efectuate potrivit legii.
Contribubilii care efectuează sponsorizări şi/sau acte de mecenat potrivit legii privind
sponsorizarea şi ale legii bibliotecilor, scad din impozitul pe profit sumele aferente, dacă
sunt îndeplinite cumulative următoarele condiţii:
1. sunt în limita a 3‰ din cifra de afaceri;
2. nu depăşesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat.
r) cheltuieli înregistrate în evidenţa contabilă care au la bază un document
emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost suspendat de
ANAF.
Cotele de impunere
31
Cota generalǎ de impunere a profitului impozabil este conform ultimelor acte
normative menţionate de 16% (25%până în anul 2004) cu unele excepţii, astfel:
a) până în anul 2004 în cazul BNR, cota de impozit pe profit era de 80%,
actualmente BNR este scutită de plata impozitului pe profit;
b) în cazul contribuabililor care desfǎşoarǎ activitǎţi de natura barurilor de
noapte, cluburilor, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, impozitul pe profitul
datorat din aceste activitǎţi nu poate fi mai mic de 5% din veniturile realizate din aceste
activitǎţi; În cazul în care prin aplicarea cotei de impunere de 16% asupra profitului
impozabil rezultă un impozit mai mic de 5 % din veniturile realizate, impozitul datorat se
stabileşte prin aplicarea cotei de 5% asupra veniturilor realizate din aceste activităţi.
c) în cazul persoanelor juridice române şi strǎine care vând – cesioneazǎ
proprietǎţi imobiliare situate în România sau titluri de participare deţinute la o persoanǎ
juridicǎ românǎ, impozitul pe profit se calculeazǎ cu o cotǎ de 10% asupra câştigului net
realizat dintr-o astfel de vânzare – cesionare. Cota de 10 % este valabilă până la data de 1
mai 2005.
În afara acestor excepţii, cu caracter tranzitoriu, legiuitorul a acordat o serie de
reduceri şi scutiri de la plata impozitului pe profit astfel:
Scutiri:
- persoanele juridice atestate pânǎ la 31 iulie 2003 ca investitor în zonele defavorizate
pentru profitul aferent investiţiilor noi, pe perioada existenţei zonei defavorizate;
- contribuabilii care îşi desfǎşoarǎ activitatea în zona liberǎ pe bazǎ de licenţǎ şi au
realizat investiţii în active corporale în industria prelucrătoare de cel puţin 1.000.000
USD beneficiazǎ de scutire de la plata impozitului pe profit pânǎ la 31 decembrie
2006, dacǎ nu efectueazǎ schimbǎri în structura acţionariatului (până la 25%);
- unitǎţile protejate destinate persoanelor cu disabilitǎţi substanţiale (OG 102/1999)
sunt scutite de plata impozitului pânǎ la 31 decembrie 2006, dacă 75% din scutire se
reinvesteşte;
- contribuabnilii implicaţi în producţia de filme cinematografice pânǎ la 31 decembrie
2006 dacǎ reinvestesc profitul şi în plus obţin o reducere a impozitului pe profit de
20% dacǎ creazǎ noi locuri de muncǎ asigurând o creştere a numărului mediu scriptic
de 10%;
- scutire – Centrala Cernavodǎ pânǎ în 2010;
- scutire – Automobile Dacia Piteşti pânǎ la data de 31 decembrie 2006;
- scutire – SIDEX Galaţi pânǎ la data de 31 decembrie 2004;
- scutire – Aeroportul OTOPENI 31 decembrie 2006.
Investiţiile directe cu impact semnificativ în economie realizate pânǎ la 31
decembrie 2006 beneficiazǎ de o deducere a 20% din valoarea lor din profitul impozabil.
Pierderile fiscale
În cazul în care în loc de profit un agent economic obţine pierdere anuală, aceasta
se recuperează din profiturile impozabile obţinute în următorii 5 ani consecutiv.
32
Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea înregistrării acestora, la fiecare termen de
plată a impozitului pe profit.
Dacă pierderea fiscală este aferentă unui sediu permanent din străinătate este
deductibilă doar din veniturile obţinute în străinătate.
Creditul fiscal
Impozitul calculat pe venitul obţinut de către o persoană juridică română prin intermediul
unui sediu permanent aflat într-un stat străin, plătit către statul respectiv se deduce din
impozitul pe profitul datorat în România (aferent venitului obţinut în străinătate).
Deducerea pentru impozitele plătite în străinătate nu poate depăşi impozitul pe profit
calculat cu cotele din România. Impozitul plătit în străinătate este dedus numai dacă
persoana juridică română prezintă actele doveditoare pentru efectuarea plăţii.
Plata impozitului datorat

Regula generală privind plata impozitului pe profit este că acesta se plăteşte trimestrial,
până la data de 25 a primei luni din trimestrul următor celui pentru care se face plata. De la
această regulă apar unele excepţii astfel:
- băncile comerciale au obligaţia plăţii lunare a impozitului pe profit până la data de 25 a
lunii următoare celei pentru care se plăteşte;
- persoanele juridice fără scop patrimonial (plătitoare de impozit pe profit) şi
contribuabilii care obţin venituri din cultura cerealelor, plantelor, viticultură şi
pomicultură au obligaţia plăţii acestui impozit până la data de 15 februarie a anului
următor celui pentru care se calculează;
- persoanele juridice care îşi încetează activitatea au obligaţia să depună declaraţia de
impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 10 zile înainte de data înregistrării
încetării activităţii la Registrul Comerţului.
Impozitul pe profit se calculează cumulat de la începutul perioadei pentru cazul plăţii
trimestriale şi respectiv lunare a impozitului pe profit, suma datorată pe trimestrul IV şi
respectiv pe luna decembrie se plăteşte cu caracter provizoriu într-o sumă egală cu
suma plătită în trimestrul III, respectiv în luna noiembrie.
Plata finală a impozitului pentru anul fiscal se face la data stabilită ca termen limită
pentru depunerea situaţiilor financiare.
Impozitul pe profit este venit al bugetului de stat. Excepţie de la această regulă fac
regiile autonome de subordonare locală (consilii locale/judeţene) precum şi societăţile
comerciale în care consiliile locale / judeţene sunt acţionari majoritari, caz în care
impozitul pe profit se face venit al bugetelor locale respective.
Titlul de creanţă fiscală este declaraţia de impunere.
 Se depune o declaraţie anuală termenul limită fiind data stabilită pentru
situaţiile financiare (15 februarie pentru cei care au ca dată anuală de
plată 15 februarie).
 În cursul anului se depune declaraţia până la termenul de plată al
impozitului pe profit.
33
7. FISCALITATEA PERSOANELOR FIZICE
Impozitul pe venit
1.Generalitǎţi
Materia impozabilǎ în cazul impozitului pe venit este extrem de diversǎ incluzând

cvasitotalitatea veniturilor obţinute de persoanele fizice, indiferent de forma şi sursa
acestora şi anume: salarii şi venituri asimilate acestora, participarea la profit, dividendele
primite drept remuneraţie a capitalului deţinut, veniturile întreprinzǎtorilor individuali şi
liber profesioniştilor, veniturile din chirii, rente, pensii şi alte venituri în funcţie de regimul
fiscal aplicat.
Ca tehnicǎ de impunere, veniturile persoanelor fizice pot fi impozitate fie separat
pe fiecare sursǎ, fie ca o sumǎ globalǎ a acestora, indiferent de sursa lor de provenienţǎ.
În cazul impunerii separate sau parţiale, fiecare venit se impoziteazǎ separat dupǎ
sursa de constituire. Prin urmare, existǎ atâtea impozite câte feluri (surse) de venit existǎ.
Similar noţiunii de impunere parţialǎ, impozitele calculate în acest caz sunt impozite
parţiale sau impozite analitice.
Avantajele impunerii parţiale sunt legate de:
- posibilitatea aplicǎrii unor tehnici de evaluare adecvate, simple şi eficiente pe fiecare
sursǎ de venit;
- exercitarea unei presiuni fiscale mai reduse asupra contribuabilului, întrucât se practicǎ,
în general cote mai mici, pentru fiecare impozit în parte;
- facilitatea încasǎrii impozitelor, procedeul obişnuit fiind stopajul la sursǎ.
Impunerea parţialǎ prezintǎ şi dezavantaje, în special pentru administraţia fiscalǎ,
concretizate în:
- randament fiscal relativ scăzut;
- costuri mai ridicate, fiind vorba de mai multe surse de venit care trebuie impuse;
- metoda respectivǎ nu oferǎ posibilitatea cunoaşterii ansamblului veniturilor obţinute de
o persoanǎ şi îi dezavantajeazǎ pe aceia dintre contribuabili care obţin venituri dintr-o
singurǎ sursǎ.
Alternativa la impunerea parţială a veniturilor şi care rezolvǎ cel puţin în parte
dezavantajele menţionate o constituie impunerea globalǎ. Formǎ modernǎ a impunerii
veniturilor, impunerea globalǎ constǎ în aşezarea unui singur impozit asupra ansamblului
veniturilor obţinute de cǎtre o persoanǎ fizicǎ indiferent de sursa de provenienţǎ a acestora.
Avantajele acestei forme de impunere se referǎ la:
- realizarea unui randament fiscal ridicat;
- responsabilizarea contribuabilului care este obligat sǎ întocmeascǎ un document
denumit declaraţia de impunere pe care sǎ îl depunǎ în termenul impus de lege la
administraţia fiscalǎ şi pe baza cǎruia sǎ se poatǎ determina impozitul pe venit
datorat;
- cunoaşterea ansamblului veniturilor realizate de o persoanǎ.
Dezavantajul care se poate menţiona este cǎ, persoanele care realizeazǎ venituri
din mai multe surse sunt purtǎtoare a unui volum considerabil de lucrǎri aferente întocmirii
34
declaraţiilor , iar pentru administraţia fiscalǎ aceasta implicǎ activitǎţi de evidenţǎ şi
control sporite, inducând în consecinţǎ, cheltuieli administrative mai ridicate.
Introducerea impozitǎrii globale a veniturilor persoanelor fizice în România
începând cu anul 2000 a reprezentat un pas important în vederea armonizǎrii legislaţiei şi
procedurilor tehnice utilizate pe plan naţional cu cele comunitare, condiţie necesarǎ în
vederea integrǎrii României în structurile europene.
În altǎ ordine de idei însǎ, introducerea impozitǎrii globale a veniturilor
persoanelor fizice a reprezentat o reîntoarcere la tradiţiile fiscale din România interbelicǎ.
Astfel, la 1 aprilie 1923, România a adoptat Legea pentru unificarea contribuţiunilor
directe şi înfiinţarea impozitului global pe întreg teritoriul României.
În anul 2000, primul în care s-a reintrodus impunerea globalǎ a veniturilor dupǎ o
tradiţie ruptǎ timp de peste 60 de ani, s-a pus problema oportunitǎţii acesteia. Din punct de
vedere economic România traversa o perioadǎ de crizǎ caracterizatǎ de impasul reformei şi
al privatizǎrii, prin buget public şi balanţǎ comercialǎ de plǎţi, cronic deficitare. La nivel
politic stabilitatea era afectatǎ de lipsa unor politici economice coerente, iar din punct de
vedere social, scǎderea continuǎ a nivelului de trai dupǎ 1989 a determinat nemulţumirea
crescândǎ a populaţiei care a generat puternice mişcǎri sindicale. Acestea din urmǎ au
exercitat la rândul lor o presiune considerabilǎ asupra deciziilor pe care autoritǎţile au
trebuit sǎ le ia cu privire la reformǎ şi la restructurarea economicǎ.
De regulǎ, introducerea impunerii globale a veniturilor în alte ţǎri ale Europei
Centrale şi de Est, desprinse din blocul comunist s-a fǎcut pe fondul realizǎrii reformelor
propuse. Or, România nu îndeplinea aceste condiţii.
Cu toate criticile aduse cu privire la oportunitatea introducerii sale şi cu toate
imperfecţiunile legate de procedurile tehnice aplicate pentru determinarea bazei de calcul,
de cotitate sau deductibilitate, impozitarea globalǎ a reprezentat, apreciem noi, o etapǎ
foarte importantǎ în realizarea reformei fiscale în România. Chiar dacǎ a fost susceptibilǎ
de îmbunǎtǎţiri, legislaţia privind introducerea acestui impozit a reprezentat o alternativǎ
viabilǎ la impozitarea analiticǎ a veniturilor obţinute de persoanele fizice, practicatǎ pânǎ
în anul 2000.
Impunerea globală a veniturilor a fost puternic contestată şi criticată, în special de
către persoanele care obţineau venituri relativ mici, dar din mai multe surse şi care la finele
anului, prin globalizarea veniturilor suportau o presiune fiscală mai ridicată. Consecinţa
acestei presiuni fiscale a fost practicarea “muncii la negru”.
Sub imperiul acestor presiuni Guvernul din perioada 2000 – 2004 a avut intenţia
instituirii unui impozit pe venit calculate cu o cotă unică (cotele unice vehiculate fiind de
18% la început, ajungând apoi la 23%). S-a renunţat însă, la punerea în practică a acestei
intenţii întrucât nevoia de resurse publice era mare iar impozitul pe venit , a constituit una
dintre cele mai importante venituri ale bugetului statului.
Mai departe, în perioada campaniei electorale din 2004, opoziţia de atunci,
actuala putere de azi şi-a construit campania chiar pe baza sloganului “cota unică de
impozitare de 16%”. Un slogan curajos, care avea să-i ducă, de altfel la câştigarea
alegerilor prezidenţiale şi apoi, la formarea coaliţiei la guvernare, începând cu 2005. Odată
câştigate alegerile, promisiunea trebuia respectată. Aşa încât, trecându-se peste faptul că la
construcţia bugetului pe anul 2005 s-a avut în vedere o anumită structură a resurselor
35
publice, prin determinarea impozitului pe venit cu luarea în calcul a cotei progresive şi că
orice modificare a Codului fiscal trebuia făcută cu cel puţin şase luni înainte, prin
intermediul unei Ordonanţe de Urgenţă s-a instituit aşa-zisa “cotă unică de 16%”asupra
impozitului pe venit. În fapt, aşa cum se va vedea în continuare este vorba nu de o cotă
unică ci de o cotă procentuală proporţională, diferenţiată pe surse de venit. Rămâne de
văzut dacă această relaxare fiscală îşi va dovedi efectele – între care principalele aspecte
sunt legate de eliminarea muncii la negru şi diminuarea fenomenului evaziunii fiscale
precum şi stimularea investiţiilor în economie.
În ceea ce ne priveşte, nu agreem cotitatea unică plecând de la ecartul uriaş dintre
veniturile minime şi cele maxime – în fond, o diferenţiere a cotităţii în raport cu aceste
venituri trebuie să existe. Suntem, în schimb, pentru determinarea clară a unor sume
deductibile (neimpozabile) din masa impozabilă, pentru reducerea numărului de tranşe de
venit şi pentru reducerea cotităţii pentru tranşele superioare de venit.
Începând cu anul 2004, cadrul legal pentru impunerea veniturilor persoanelor
fizice îl oferǎ Legea 571/2003 privind Codul fiscal, care a înlocuit Oronanţa 7/2001,
privind impozitul pe venit. Aşa cum arătam mai sus, Codul Fiscal a fost substanţial
modificat începând cu anul 2005 prin intermediul ordonanţelor de urgenţă nr.138/30
decembrie 2004 şi nr.24/24 martie 2005.
2. Contribuabilii şi sfera de cuprindere a impozitului
În calitate de contribuabili pentru impozitul pe venit sunt vizate persoanele fizice

rezidente şi persoanele fizice nerezidente care desfăşoară o activitate independentă prin
intermediul unui sediu permanent în România precum şi cele care obţin venituri din alte
surse menţionate de legiuitor ca fiind supuse impozitării.
Sfera de cuprindere a impozitului este foarte largǎ, aplicându-se urmǎtoarelor
venituri:
a) în cazul persoanelor fizice rezidente cu domiciliul în România, impozitul se
calculeazǎ asupra veniturilor din orice sursǎ obţinute în ţarǎ şi în strǎinǎtate;
b) în cazul persoanelor fizice rezidente care nu au domiciliul în România se calculeazǎ
impozit numai asupra veniturilor obţinute în România, cu menţiunea cǎ veniturile
sunt impuse separat la nivelul fiecǎrei surse (impunere parţialǎ);
c) în cazul persoanelor fizice nerezidente care desfǎşoarǎ activitate independentǎ prin
intermediul unui sediu permanent în România, impozitul se aplicǎ venitului net
atribuibil sediului permanent;
d) în cazul nerezidenţilor care desfǎşoarǎ activitǎţi dependente în România se impune
venitul salarial net din aceastǎ activitate dependentǎ.
3.Obiectul impozabil în cazul veniturilor
Categoriile de venituri supuse impozitului pe venit sunt numeroase, ele incluzând:

a) venituri din activitǎţi independente;
b) venituri din salarii;
c) venituri din cedarea folosinţei bunurilor;
36
d) venituri din investiţii;
e) venituri din pensii;
f) venituri din activitǎţi agricole;
g) venituri din premii şi jocuri de noroc;
h) venituri din transferul proprietăţilor imobiliare;
i) venituri din alte surse.
Ca excepţie de la impunere, apar urmǎtoarele venituri neimpozabile:

a) ajutoare, indemnizaţii de asigurǎri sociale şi alte forme de sprijin cu excepţia
indemnizaţiilor pentru incapacitate de muncǎ; de asemenea nu sunt impozabile
indemnizaţiile pentru ric maternal, creşterea şi îngrijirea copilului bolnav suportate din
bugetul asigurărilor sociale de stat;
b) sumele încasate din asigurǎri de orice fel reprezentând plǎţi de despǎgubiri şi sume
asigurate, cu excepţia câştigurilor primite cu ocazia tragerilor de amortizare;
c) pensiile I.O.V.R şi pensile obţinute din schemele facultative de pensii ocupaţionale;
d) bonurile de valoare acordate cu titlu gratuit, conform legii;
e) sumele sau bunurile primite sub formǎ de sponsorizare sau mecenat;
f) veniturile obţinute ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor
imobile şi mobile din patrimoniul personal, aşa cum sunt definite de legiuitor, altele
decât câştigurile din transferul titlurilor de valoare şi altele decât cele definite de lege
ca fiind supuse impozitării;
g) venitul obţinut din transferul proprietăţii asupra imobilelor, construcţiilor şi terenurilor
pentru care contribuabilului i-a fost reconstituit dreptul de proprietate, în baza
legislaţiei în vigoare;
h) venitul obţinut din transferul proprietăţii asupra construcţiilor cu destinaţia de locuinţă
şi terenul aferent, dacă proprietatea a fost deţinută de proprietar o perioadă mai mare de
3 ani;
i) venitul obţinut din transferul bunurilor imobiliare dobândite de contribuabil prin
moştenire sau donaţie între rude până la gradul IV inclusiv, dacă transferul a fost
efectuat în primii trei ani de la dobândirea bunurilor;
j) soldele şi bursele;
k) sumele sau bunurile primite cu titlu de moştenire sau donaţie;
l) venituri din agriculturǎ şi silviculturǎ (de ex: veniturile dinn valorificarea în stare
naturalǎ a produselor obţinute de proprietar/arendaş de pe terenurile agricole şi silvice
sau a veniturilor obţinute din creşterea animalelor, pǎsǎrilor, din apicultură şi
sericiculturǎ);
m) veniturile primite de membrii misiunilor diplomatice şi consulare şi a unor organisme
internaţionale pentru activitǎţi desfǎşurate în România, în calitǎţile lor oficiale, în
condiţii de reciprocitate sau în virtutea regulilor dreptului internaţional;
n) veniturile nete în valutǎ primite de membrii misiunilor diplomatice, oficiilor consulare
şi institutelor culturale ale României din strǎinǎtate în conformitate cu legislaţia în
vigoare;
o) venituri primite de cetǎţeni strǎini pentru activitatea de consultanţǎ desfǎşuratǎ în
România în baza diverselor acorduri de finanţare nerambursabilǎ;
37
p) veniturile realizate în România de corespondenţii de presǎ strǎini, în condiţii de
reciprocitate şi de confirmare de cǎtre MAE a calitǎţii lor;
q) subvenţiile acordate pentru achiziţionarea de bunuri şi sumele reprezentând diferenţa
de dobândǎ subvenţionatǎ pentru creditele primite, potrivit legislaţiei în vigoare;
r) veniturile reprezentând diverse avantaje în bani şi / sau în naturǎ primite de persoanele
cu disabilitǎţi sau de beneficiar în baza unor legi speciale (veterani de rǎzboi,
persoanele persecutate politic, participanţii active la Revoluţia din decembrie 1989 sau
urmaşii acestora ş.a.);
s) premiile şi alte drepturi obţinute de elevi, studenţi, sportivi şi antrenorii lor în
competiţii interne şi internaţionale;
t) prima de stat acordată în conformitate cu prevederile legii1 la creditarea în system
colectiv pentru domeniul locativ.
u) alte venituri neimpozabile.
4. Perioada impozabilǎ şi cotele de impozitare
Perioada impozabilǎ pentru impozitul pe venit este anul calendaristic. În cazul

decesului contribuabilului, perioada impozabilǎ este inferioarǎ anului calendaristic,
cuprinzând numǎrul de luni din anul calendaristic pânǎ la data decesului.
Până în anul 2004 impozitul pe venit se stabile ape baza baremului anual de
impunere care prevedea mai multe tranşe de venit pentru care se aplicau cote progresive,
pe mǎsurǎ ce cuantumul veniturilor din cadrul tranşei creştea. Baremul anual de impunere
a veniturilor cuprindea cinci tranşe de venit cu cotitate progresivǎ cuprinsă între 18% şi
40%.
Veniturile cărora li se aplica acest regim, urmând a se globalize la finele anului
proveneau din trei surse: (1)venituri din activităţi independente, (2) venituri din salarii
(3)venituri din cedarea folosinţei bunurilor. Restul surselor de venitnu intrau în procesul
globalizării.
Începând cu anul 2005 s-a renunţat la cotitatea progresivă, cota de impunere fiind
una de tip proporţional diferenţiată pe surse de venit, aşa cum se va vedea în continuare.
Astfel, cota de impozit pentru determinarea impozitului pe veniturile din activităţi
independente, salarii, cedarea folosinţei bunurilor, pensii, activităţi agricole, premii şi alte
surse este de 16% aplicată asupra venitului impozabil corespunzător fiecărei surse din cele
menţionate. Fac excepţie de la impunerea cu cota de 16% veniturile din investiţii, cele din
jocuri de noroc şi din transferul proprietăţilor imobiliare.
În continuare vor fi tratate tehnica şi procedurile de impunere pentru veniturile
obţinute de contribuabili din diversele surse de venit.
5. Impozitarea surselor de venit
5.1. Impozitul pe veniturile din activităţi independente
1
L541/2002 modificată privind economisirea şi creditarea în sistem colectiv
38
În categoria veniturilor din activitǎţi independente sunt incluse veniturile
comerciale, veniturile din profesii libere şi veniturile din drepturi de proprietate
intelectualǎ, realizate în mod individual sau în asociere sau din activitǎţi adiacente. Pentru
o mai bunǎ înţelegere este necesarǎ detalierea componenţei veniturilor menţionate.
Astfel, veniturile comerciale sunt acelea rezultate din faptele de comerţ ale
contribuabililor, din prestǎri de servicii precum şi din prestarea anumitor meserii, ca de
exemplu: activitǎţi de producţie, de comerţ, organizarea de spectacole, încheierea de
tranzacţii comerciale prin intermediar – contract de comision, de mandate, de reprezentare,
de agent de asigurǎri, activitǎţi de editare, imprimerie, multiplicare, vânzarea în
consignaţie, transport de bunuri şi persoane ş.a.
Veniturile din profesii libere sunt veniturile obţinute din exercitarea în mod
individual sau în diverse forme de asociere a profesiilor medicale, de avocat, notar, auditor
financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament în
valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii reglementate de lege ca atare.
Veniturile din valorificarea drepturilor de proprietate intelectualǎ includ
veniturile din aplicarea unor invenţii, utilizarea unor mǎrci de fabricǎ, desene, modele,
mostre, exploatarea unor procedee tehnice, know–how şi veniturile din drepturile de autor
şi conexe acestora. Pentru a fi considerate ca atare, veniturile din valorificarea drepturilor
de proprietate intelectualǎ trebuie sǎ facǎ obiectul unor contracte de cesiune, închiriere,
colaborare, licenţǎ, francizǎ şi altele asemenea.
Fac excepţie de la încadrarea în categoria veniturilor impozabile din activităţi
independente veniturile obţinute de cǎtre titularii brevetelor de invenţii din România sau de
licenţiaţii acestora prin aplicarea brevetelor în ţarǎ, în primii 5 ani de la prima aplicare.
Acestea sunt considerate venituri neimpozabile
Determinarea venitului net din activităţi independente
În funcţie de sursa de provenienţă a venitului obţinut din activităţi independente există

trei posibilităţi de determinare a venitului net, astfel:
a) pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă;
b) pe baza stabilirii unor norme de venit;
c) prin deducerea din venitul brut a unor cote forfetare de cheltuieli.
a) Venitul net din activităţi independente (Vn), cu excepţiile care vor fi

menţionate, se determină ca diferenţă între venitul brut (Vb) şi cheltuielile aferente
realizării venitului (Ch/v), pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă:
Vn = Vb – Ch/v
În venitul brut se includ toate veniturile în bani şi natură din desfăşurarea

activităţii, aşa cum sunt: venituri din vânzarea de produse, mărfuri, prestarea de servicii,
valorificarea şi închirierea bunurilor din patrimoniul afacerii, veniturile din dobânzile
primite de la bănci pentru disponibilităţile băneşti aferente afacerii şi din alte activităţi
adiacente. De asemenea în venitul brut se includ şi câştigurile din transferul activelor din
39
patrimoniul afacerii utilizate într-o activitate independentă, câştigurile rezultate din
contravaloarea bunurilor rămase după încetarea definitivă a activităţii precum şi veniturile
din anularea unor datorii de plată apărute în legătură cu o activitate independentă. Tot în
această categorie sunt cuprinse şi veniturile din angajamentul de a nu desfăşura o activitate
independentă sau de a nu concura cu o altă persoană.
În schimb, nu sunt considerate venituri brute următoarele valori:
- aportul în bani şi natură (echivalate în lei) făcute la începerea activităţii sau
pe parcursul acesteia;
- sumele primite sub formă de credite bancare sau împrumuturi de la
persoane juridice şi fizice;
- sumele primite ca despăgubiri;
- sumele sau bunurile primite sub formă de sponsorizări, mecenat sau donaţie.
În ceea ce priveşte cel de-al doilea termen al relaţiei de calcul a venitului net –
cheltuielile aferente venitului – trebuie menţionat că acestea se deduc numai dacă sunt
aferente realizării venitului, aşa cum rezultă din evidenţele contabile şi cu respectarea
câtorva condiţii, şi anume:
1. să fie efectuate în interesul direct al activităţii;
2. să corespundă unor cheltuieli efective justificate cu documente;
3. să fie cuprinse în cheltuielile exerciţiului financiar al anului în cursul căruia au fost
plătite;
4. să respecte reglementările legale privind amortizarea;
5. cheltuielile cu primele de asigurare sunt deductibile dacă sunt efectuate pentru
activele corporale şi necorporale din patrimoniul afacerii, activele ce servesc ca
garanţie bancară pentru creditele obţinute pentru desfăşurarea activităţii autorizate;
riscuri şi boli profesionale, accidente de muncă. Cheltuielile cu primele de
asigurare pentru salariaţi (la poliţele de asigurări de viaţă, de exemplu) plătite de
angajator sunt deductibile cu condiţia impozitării lor, la salariaţi în momentul
efectuării plăţii lor.
Cu caracter de exemplificare pentru cheltuielile aferente venitului pot fi
menţionate: cheltuieli cu achiziţionarea de materii prime, materiale, obiecte de
inventar, mărfuri; cheltuieli cu serviciile prestate şi lucrările executate pentru
clienţi; chiria aferentă spaţiilor şi utilajelor închiriate pentru desfăşurarea activităţii;
dobânzile la creditele bancare şi la împrumuturi luate de la persoane fizice şi
juridice, cheltuielile cu primele de asigurare aşa cum s-a menţionat mai sus;
cheltuieli de protocol ocazionate de acordarea unor cadouri, mese şi trataţii
partenerilor de afaceri; cheltuieli de întreţinere şi funcţionare de interes personal;
cheltuielile de natură salarială şi asimilate acestora; cheltuielile cu amortizarea
reglementate conform Codului fiscal; cheltuielile cu pregătirea profesională a
salariaţilor; cheltuieli de reclamă şi publicitate legate de activitatea desfăşurată şi
altele.
În afara cheltuielilor deductibile menţionate, există o categorie de cheltuieli care
sunt deductibile limitat. Aici se încadrează: cheltuieli de sponsorizare şi mecenat în
limitele unui procent de 5% din baza de calcul determinată ca diferenţă între venitul brut şi
cheltuielile deductibile, altele decât cheltuielile de sponsorizare şi mecenat; cheltuieli de
40
protocol în limita a 2% din baza de calcul determinată ca diferenţă între venitul brut şi
cheltuielile deductibile, cu excepţia cheltuielilor de protocol; cheltuielile de deplasare în
ţarǎ şi strǎinǎtate sunt deductibile în limita unui plafon reprezentând multiplu de 2,5 aplicat
la cuantumul acestor cheltuieli aprobate pentru instituţiile publice, cheltuielile sociale în
limita unei cote de 2% din fondul de salarii realizat anual 2; cheltuieli cu chiria (rata de
leasing – în cazul leasingului operaţional) şi respectiv cheltuielile cu amortizarea şi
dobânzile în cazul leasingului financiar; cheltuielile cu tichetele de masă acordate de
angajator, potrivit legii; contribuţiile efectuate în numele angajaţilor în limita
echivalentului a 200 Euro anual/persoanǎ, la schemele de pensii ocupaţionale; prima de
asigurare pentru asigurǎrile private de sǎnǎtate în limita a 200 Euro annual, pierderi privind
bunurile pierisabile, în limita prevederilor legale; cheltuieli reprezentând contribuţii sociale
obligatorii pentru salariaţi şi contribuabili, potrivit legii; dobânzi aferente împrumuturilor
de la persoane fizice şi juridice, utilizate pentru activitatea desfăşurată, în limita nivelului
dobânzii de referinţă a BNR; cotizaţii plătite la asociaţiile profesionale în limita a 2% din
diferenţa dintre venitul brut şi cheltuielile deductibile altele decât cotizaţiile plătite la
asociaţiile profesionale.
Fac excepţie de la încadrarea în cheltuielile deductibile (sunt nedeductibile)
urmǎtoarele cheltuieli: sumele şi bunurile pentru uzul personal al contribuabilului şi al
familiei sale; cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile realizate în strǎinǎtate;
impozitul pe venit datorat inclusive impozitul pe venit realizat în ţară şi străinătate;
donaţiile de orice fel; primele de asigurare, altele decât cele menţionate la deductibilitate;
amenzile şi penalitǎţile de întârziere, altele decât cele plǎtite conform clauzelor din
contractele comerciale; ratele aferente creditelor angajate; dobânzile aferente creditelor
angajate pentru achiziţionarea mijloacelor fixe în cazul în care dobânda este cuprinsă în
valoarea de intrare a mijloacelor fixe, potrivit legii; cheltuielile de achiziţionare sau de
fabricare a bunurilor şi a drepturilor amortizabile din Registru-inventar; cheltuielile privind
bunurile constatate lipsǎ din inventar, degradate şi neimpozabile dacǎ inventarul nu este
acoperit cu o poliţǎ de asigurare; sumele sau valoarea bunurilor confiscate, ca urmare a
încǎlcǎrii legii, impozitul pe venit suportat de plǎtitorul venitului în contul beneficiarilor de
venit; alte sume prevǎzute de lege.
Pentru determinarea exactǎ a venitului net din activitǎţi independente
contribuabilii au obligaţia de a conduce evidenţa contabilǎ în partidǎ simplǎ şi de a
completa – între alte documente contabile prevăzute de lege – Registrul-jurnal de încasǎri
şi plǎţi şi Registrul-inventar.
b) Stabilirea venitului net din activitǎţi independente pe baza normelor de venit

Contribuabilii cǎrora li se aplicǎ acest regim de determinare a venitului net sunt
persoanele fizice autorizate care desfǎşoarǎ în mod individual, fǎrǎ angajaţi, activitǎţi
cuprinse în nomenclatorul stabilit prin ordin al ministrului finanţelor publice.
Pe baza reglementǎrilor emise de M.F.P., Direcţiile generale ale finanţelor
publice teritoriale au obligaţia de a stabili şi publica anual normele de venit pentru
activitǎţile cuprinse în nomenclator.
2
O detaliere a cheltuielilor sociale a fost prezentatǎ în capitolul referitor la impozitul pe profit
41
Dacǎ un contribuabil desfǎşoarǎ douǎ sau mai multe activitǎţi desemnate în
nomenclator, venitul net aferent activitǎţilor respective se stabileşte pe baza celei mai
ridicate norme de venit pentru respectivele activitǎţi.
Dacǎ, în schimb un contribuabil realizeazǎ atât activitǎţi independente ale cǎror
venituri nete aferente se determinǎ pe baza contabilitǎţii în partidǎ simplǎ cât şi activitǎţi
ale cǎror venituri nete aferente se determinǎ pe baza normelor de venit, atunci venitul net
realizat din toate activitǎţile contribuabilului se determinǎ pe baza datelor din contabilitatea
în partidǎ simplǎ.
Cât priveşte venitul net din activitatea de transport persoane şi de bunuri în regim
de taxi, acesta se determinǎ pe baza normelor de venit dacǎ taximetria reprezintǎ o
activitate exclusivǎ a contribuabilului sau în sistem real în cazul contribuabilului care
desfǎşoarǎ şi alte activitǎţi. În acest caz, venitul net din activitatea de taximetrie luat în
calcul nu poate fi inferior normei de venit stabilitǎ pentru aceastǎ activitate.
Normele de venit aplicate pentru determinarea venitului net din activitǎţi
independente pot suferi anumite corecţii pe baza unor coeficienţi a cǎror mǎrime ţine
seama de mai multe criterii, între care: vadul commercial şi clientela, vârsta
contribuabilului, timpul afectat desfǎşurǎrii activitǎţii, starea de handicap sau de
invaliditate a contribuabilului, realizarea de lucrǎri cu materialul propriu sau cu materialul
clientului ş.a.
Pentru contribuabilul care opteazǎ sǎ fie impus pe bazǎ de normǎ de venit şi care
anterior a fost impus în sistem real, având investiţii în curs de amortizare, valoarea
amortizǎrii nu diminueazǎ norma de venit. Veniturile realizate din valorificarea
investiţiilor respective sau trecerea lor în patrimoniul personal în cursul perioadei de
desfǎşurare a activitǎţii sau în caz de încetare a activitǎţii majoreazǎ norma de venit
proporţional cu valoarea amortizatǎ în perioada impunerii în sistem real.
În cazul contribuabilului impus pe bazǎ de normǎ de venit, care pe perioada
anterioarǎ a avut impunere în sistem real şi a efectuat investiţii care au fost amortizate
integral, veniturile din valorificarea sau trecerea acestora în patrimoniul personal ca urmare
a încetǎrii activitǎţii vor majora norma de venit.
Contribuabilii care în cursul anului fiscal nu mai îndeplinesc condiţiile de
impunere pe bazǎ de normǎ de venit, vor fi impuşi în sistem real de la data neîndeplinirii
condiţiilor. Venitul net anual urmând sǎ fie determinat prin însumarea fracţiunii din norma
de venit aferentǎ perioadei de impunere pe bazǎ de normǎ de venit cu venitul net rezultat
din evidenţa contabilǎ.
Contribuabilii al căror venit net se determină pe bază de norme de venit nu au
obligaţia de a conduce contabilitatea în partidă simplă pentru activitatea respectivă.
c) Determinarea venitului net pe baza cotelor forfetare de cheltuieli

Veniturile nete din activitǎţile independente care se preteazǎ unei astfel de
determinǎri sunt cele provenite din drepturile de proprietate intelectualǎ. În cazul lor,
venitul net se stabileşte prin scǎderea din venitul brut a urmǎtoarelor cheltuieli, diferenţiat
în funcţie de provenienţa veniturilor, astfel:
1. a) o cheltuialǎ deductibilǎ (forfetarǎ) egalǎ cu 40% din venitul brut;
42
b) contribuţiile sociale obligatorii plǎtite.
2. În cazul veniturilor provenite din crearea unor lucrǎri de artǎ monumentalǎ venitul
net se stabileşte prin deducerea din venitul brut a urmǎtoarelor cheltuieli:
a) o cheltuialǎ deductibilǎ egalǎ cu 50% din venitul brut;
b) contribuţiile sociale obligatorii plǎtite.
3. În anumite situaţii, venitul net din drepturi de proprietate intelectualǎ se determinǎ ca
diferenţǎ între venitul brut şi comisionul cuvenit organismelor de gestiune colectivǎ
sau altor plǎtitori care au obligaţia legalǎ de colectare şi de repartizare a veniturilor
între titularii de drepturi. În aceastǎ categorie se încadreazǎ:
a) veniturile din drepturile de proprietate intelectualǎ transmise prin succesiune;
b) veniturile din exercitarea dreptului de suitǎ. Dreptul de suitǎ este dreptul acordat
de lege autorului unei opere de artǎ plasticǎ de a primi o cotǎ de 5% din preţul de
revânzare al operei respective, dacǎ revânzarea se face prin licitaţie sau prin agent
comisionar (comerciant). Licitaţiile au obligaţia sǎ reţinǎ şi sǎ plǎteascǎ autorului
suma corespunzǎtoare cotei de 5% din preţul de revânzare3;
c) veniturile reprezentând remuneraţia compensatorie pentru copia privatǎ. Aceastǎ
remuneraţie reprezintǎ suma stabilitǎ de legiuitor drept compensaţie pecuniarǎ
pentru prejudiciile cauzate titularilor de drepturi prin reproducerea / copierea de
cǎtre diverse persoane, în scop personal a unor opere protejate, cum ar fi creaţii şi
prestaţii cuprinse într-o fixare comercialǎ 4. Remuneraţia este plǎtitǎ de cǎtre
fabricanţii sau importatorii de aparate ce permit reproducerea acestor opere sau de
suporturi utilizabile pentru reproducerea operelor. Cuantumul remuneraţiei se
stabileşte pe baza unei cote de 5% aplicatǎ preţului de vânzare al aparatelor sau
suporturilor care includ copia privatǎ a operei protejate.
Pentru determinarea venitului net din drepturi de proprietate individualǎ
contribuabilii nu sunt obligaţi sǎ ţinǎ evidenţa în partidǎ simplǎ. Dacă însă nu-şi pot
îndeplini obligaţiile declarative pe baza documentelor emise de plătitorul de venit,
contribuabilii vor completa partea referitoare la încasări din Registrul-jurnal de încasări şi
plăţi. Prin opţiune şi aceşti contribuabili au dreptul pentru determinarea venitului net în
sistem real. Opţiunea, obţinutǎ în baza unei cereri depuse la organul fiscal competent este
obligatorie pentru contribuabil pe o perioadǎ de doi ani consecutivi şi se considerǎ
reînnoitǎ pentru o nouǎ perioadǎ dacǎ nu se depune o cerere de renunţare cǎtre
contribuabil. Cât priveşte data limitǎ pânǎ la care se depune cererea de opţiune pentru
determinarea venitului net în sistem real pentru un an fiscal, aceasta este de 31 ianuarie în
cazul contribuabililor care au desfǎşurat activitate şi în anul precedent. În cazul
contribuabililor care încep activitatea în cursul anului fiscal, cererea se depune în termen
de 15 zile de la începerea activitǎţii.
În vederea determinǎrii corecte a venitului net din drepturi de proprietate
intelectualǎ, obţinut de contribuabili, aceştia au obligaţia arhivǎrii şi pǎstrǎrii documentelor
justificative aferente în limita termenului de prescripţie.
Pentru sumele din veniturile obţinute din activitǎţile independente, în cursul
anului, plǎtitorii lor au obligaţia de a calcula, reţine şi de a vira impozit prin procedeul
3
Conform art. 68 din HG 44/2004 privind aplicarea Codului fiscal
4
Conform art. 69 din HG 44/2004 privind aplicarea Codului fiscal
43
reţinerii la sursǎ, reprezentând plăţi anticipate. Veniturile şi cotitatea cu care se opereazǎ
pentru determinarea plǎţilor anticipate din veniturile plǎtite pot fi sintetizate astfel:
Tipul venitului Cotitatea

a) venituri din drepturi de proprietate intelectualǎ 10% la venitul brut
b) venituri din vânzarea în consignaţie a bunurilor 10% la venitul brut
c) venituri din activitǎţi desfǎşurate pe bazǎ de contract de 10% la venitul brut
agent, comision sau mandat comercial
d) venituri din activitatea de expertizǎ contabilǎ, tehnicǎ, 10% la venitul brut
judiciarǎ şi extrajudiciarǎ
e) venituri din activitǎţi desfǎşurate în baza contractelor 10% la venitul brut
încheiate potrivit codului civil
f) venitul net obţinut de o persoanǎ fizicǎ dintr-o asociere Cota de impunere
cu o microîntreprindere ce nu dǎ naştere unei persoane prevǎzutǎ pentru
juridice impozitul pe veniturile
microîntreprinderilor la
veniturile ce revin
persoanelor fizice din
asociere (în prezent cota
este de 1,5%)
Impozitul anticipat se calculeazǎ şi se reţine în momentul efectuǎrii plǎţii sumelor

cǎtre beneficiarul venitului. Virarea la bugetul de stat a impozitului calculat se face pânǎ la
data de 25 a lunii urmǎtoare celei în care se efectueazǎ plata venitului şi reţinerea
impozitului, cu excepţia celui de la punctual f, care se virează trimestrial.
Pentru alte surse de venit decât cele menţionate mai sus care se încadrează în
categoria veniturilor din activităţi independente, contribuabilii sunt obligaţi să efectueze în
cursul anului plăţi anticipate cu titlu de impozit.
Plăţile anticipate se stabilesc de către organul fiscal competent, pe fiecare fel de
venit, luându-se ca bază de calcul venitul anual estimat sau venitul net realizat în anul
precedent, după caz.
Plăţile anticipate se efectuează în 4 rate egale până la data de 15 inclusiv a ultimei
luni din fiecare trimestru. Pentru stabilirea plăţilor anticipate de impozit, organul fiscal
utilizează o cotă de impozit de 16%.
În vederea determinării corecte a bazei impozabile pentru veniturile din activităţi
independente contribuabilii trebuie să depună la organul fiscal competent declaraţii de
venit.
Astfel, acei contribuabili şi asocieri fără personalitate juridică, ce-şi încep o
activitate în cursul anului fiscal sunt obligaţi să depună la organul fiscal o declaraţie
referitoare la veniturile şi cheltuielile estimate a se realiza pentru anul fiscal, în termen de
15 zile de la data începerii activităţii. Nu au această obligaţie acei contribuabili care
realizează venituri pentru care impozitul se percepe prin reţinere la sursă.
44
De asemenea, depun declaraţie estimativă de venit şi acei contribuabili care, în
anul anterior au realizat pierderi sau au realizat venituri pe perioade mai mici decât anul
fiscal, precum şi cei care din motive obiective estimează că vor realiza venituri care diferă
cu cel puţin 20% faţă de anul fiscal anterior.
În fine, declaraţie estimativă de venit trebuie să depună şi contribuabilii care
determină venitul net pe bază de norme de venit, precum şi cei pentru care cheltuielile se
determină în sistem forfetar şi optează pentru determinarea venitului net în sistem real.
Pentru aceştia odată cu cererea de opţiune se depune şi sdeclaraţia de venit estimat.
Contribuabilii care obţin venituri din activităţi independente în mod individual
sau dintr-o formă de asociere depun la organul fiscal competent declaraţii speciale pentru
fiecare sursă de realizare a venitului. Nu au obligaţia depunerii declaraţiilor speciale de
venit acei contribuabili care realizează venituri nete determinate pe bază de norme de venit.
Odată cu declaraţia specială de venit, contribuabilii persoane fizice rezidente
române cu domiciliul în România care obţin venituri din activităţi independente depun o
declaraţie de venit la organul fiscal competent, pentru venitul realizat în întreg anul fiscal.
Declaraţiile de venit se depun până la data de 15 mai inclusiv a anului următor
celui de realizare a venitului.
Nu au obligaţia depunerii declaraţiilor de venit acei contribuabili care realizează
venituri nete determinate pe bază de norme de venit sau venituri din alte suse a căror
impunere este finală.
O altă problemă care se pune în legătură cu veniturile din activităţi independente
este stabilirea venitului net anual impozabil. Astfel, acesta se stabileşte pe fiecare sursă din
categoriile de venituri menţionate prin deducerea din venitul net anual a pierderilor fiscale
reportate:
Vnai= Vna - Pfr;
Pierderea fiscală anuală înregistrată din activităţi independente se poate compensa

cu rezultatele pozitive obţinute din aceeaşi sursă de venit. Pierderea rămasă necompensată
în cursul aceluiaşi an fiscal devine pierdere reportată. Pierderile provenind din străinătate
ale persoanelor fizice rezidente se compensează cu veniturile de aceaşi natură şi sursă, din
străinătate, pe fiecare ţară, realizate în cursul aceluiaşi an fiscal, sau se reportează pe
următorii cinci ani asupra veniturilor realizate din ţara respectivă.
Regulile de reportare a pierderilor prevăd următoarea procedură:
a) reportul se efectuează cronologic, în funcţie de vechimea pierderii în
următorii 5 ani consecutiv;
b) dreptul la report este personal şi netransmisibil;
c) pierderea reportată, necompensată după expirarea celor cinci ani
consecutivi reprezintă pierdere definitivă a contribuabilului.
Impozitul pe venitul net anual impozabil datorat este calculat de către organul
fiscal competent pe baza declaraţiei de venit, prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului
net anual impozabil din anul fiscal respectiv:
Id/Vnai = Vnai*16/100;
45
Conform prevederilor Codului fiscal, contribuabilii pot dispune asupra destinaţiei
unei sume de până la 2% din impozitul pe venitul net anual impozabil datorat, pentru
sponsorizarea organizaţiilor nonprofit care funcţionează în baza Ordonanţei Guvernului
numărul 26/2000 actualizată referitoare la asociaţii şi fundaţii.
Obligaţia calculării, reţinerii şi virării acestei sume revine organului fiscal
competent.
Organul fiscal stabileşte impozitul anual datorat şi emite o decizie de impunere în
interesul şi forma stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice.
Diferenţele de impozit rămase de achitat conform deciziei de impunere anuală se
plătesc în termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere. Peste
acest termen, pentru impozitul neachitat din anul fiscal precedent se calculează penalităţi şi
majorări de întârziere conform legislaţiei în vigoare.
5.2. Impozitul pe veniturile din salarii
Prin venituri din salarii se înţeleg veniturile în bani şi/sau în naturǎ, obţinute de o
persoanǎ fizicǎ ce desfǎşoarǎ o activitate în baza unui contract individual de muncǎ sau a
unui statut special prevǎzut de lege, indiferent de perioada la care se referǎ.
Detaliind conţinutul veniturilor din salarii trebuie menţionat cǎ aici se includ:
salariile de bazǎ; sporurile şi adaosurile de orice fel; indemnizaţiile de orice fel (inclusiv
cele pentru incapacitate temporarǎ de muncǎ); recompensele şi premiile de orice fel;
participarea salariaţilor la profit; orice alte câştiguri în bani şi naturǎ primite de la
angajatori de cǎtre angajaţi ca platǎ a muncii lor.
În vederea impunerii sunt asimilate salarilor şi alte sume, în care se includ:
a) indemnizaţiile şi alte drepturi din activitǎţi desfǎşurate ca urmare a unei funcţii de
demnitate publicǎ sau a unei funcţii alese în cadrul persoanelor juridice fǎrǎ scop lucrativ;
b) drepturile de soldǎ lunarǎ, indemnizaţiile, primele, sporurile şi alte drepturi primite de
personalul militar;
c) drepturile administratorilor obţinute în baza contractului de administrare încheiat cu
societǎţile comerciale/regiile autonome la care statul este acţionar majoritar şi instituţiile
publice locale, cum ar fi: indemnizaţia lunarǎ brutǎ şi participarea la profit;
d) sumele primite de membrii fondatori ai societǎţilor comerciale constituite prin
subscripţie publicǎ;
e) sumele primite de reprezentanţii în adunarea generalǎ a acţionarilor, în consiliul de
administraţie şi în comisia de cenzori;
f) sumele primite de reprezentanţii în organisme tripartite, conform legii;
g) indemnizaţia lunarǎ a asociatului unic, la nivelul valorii înscrise în declaraţia de
asigurǎri sociale;
h) sumele acordate de organizaţiile nonprofit şi de alte entităţi neplătitoare de impozit pe
profit peste limita de 2,5 ori nivelul stabilit în mod legal pentru drepturile de delegare şi
detaşare în ţară şi în străinătate în interesul serviciului, pentru salariaţii din instituţiile
publice;
46
i) indemnizaţia administratorilor precum şi suma din profitul net cuvenită
administratorilor societăţilor comerciale potrivit actului constitutiv sau stabilite de
adunarea generală a acţionarilor;
j) compensaţiile bǎneşti individuale acordate celor disponibilizaţi prin concedieri
colective, din fondul de salarii;
k) veniturile obţinute de condamnaţii care executǎ pedepse la locul de muncǎ;
l) orice alte sume sau avantaje de naturǎ salarialǎ sau asimilate salariilor.
Avantajele în bani şi în naturǎ sunt considerate a fi orice foloase primite de
salariat de la terţi sau ca urmare a prevederilor contractului individual de muncǎ sau a unei
relaţii contractuale între pǎrţi. Cu titlu de exemplu, aceste avantaje se pot concretiza în:
folosirea vehiculelor din patrimoniul afacerii, în scop personal; acordarea gratuită de
produse alimentare, îmbrǎcǎminte, combustibil, energie sau la un preţ mai mic decât preţul
pieţei ş.a.; abonamente la radio şi televiziune, telefon ş.a.; permise de cǎlǎtorie pe diverse
mijloace de transport folosite în interes personal; cadouri cu diverse ocazii; bilete de
tratament şi odihnǎ; folosirea unei locuinţe în scop personal şi decontarea cheltuielilor de
întreţinere aferente; cazarea şi masa acordate în unitǎţi de tip hotelier; primele de asigurare
suportate de angajatori în numele angajaţilor proprii, cu excepţia celor obligatorii; anularea
unei creanţe a angajatorului asupra angajatului; alte avantaje.
Veniturile în naturǎ precum şi avantajele în naturǎ primite cu titlu gratuit se
evalueazǎ la preţul pieţei la locul şi la data acordǎrii avantajului.
Evaluarea avantajelor în naturǎ sub forma folosirii în scop personal a bunurilor
din patrimoniul afacerii se face astfel:
- evaluarea folosinţei gratuite a autovehiculului se face prin aplicarea unui
procent de 1,7% pe lunǎ la valoarea de intrare a acestuia. Dacǎ vehiculul este
închiriat de o terţǎ persoanǎ, avantajul este evaluat la nivelul chiriei;
- evaluarea folosinţei cu titlu gratuit a locuinţei primite se face la nivelul chiriei
practicate pentru suprafeţele locative deţinute de stat iar a utilitǎţilor aferente
la nivelul cheltuielilor efective;
- evaluarea folosinţei cu titlu gratuit a altor bunuri decât vehiculul şi locuinţa se
face la nivelul totalului cheltuielilor aferente fiecǎrui bun pe unitate de mǎsurǎ
specificǎ sau la nivelul preţului practicat pentru terţi.
În mod distinct, în Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal sunt
prevǎzute unele servicii şi cheltuieli fǎcute pentru salariaţi, dar care nu sunt considerate
avantaje. Aici se includ:
- contravaloarea abonamentelor pe mijloacele de transport în comun pentru
angajaţii a cǎror activitate presupune deplasarea frecventǎ în interiorul
localitǎţii;
- reducerile de preţuri practicate în scopul vânzǎrii, de care pot beneficia
clienţii persoane fizice;
- costul abonamentelor şi convorbirilor telefonice efectuate, precum şi
utilizarea autoturismului de serviciu pentru îndeplinirea sarcinilor de serviciu.
Ca excepţie de la cuprinderea în baza impozabilǎ legiuitorul a stabilit anumite
sume care nu sunt incluse în veniturile salariale şi nu sunt impozabile, astfel:
47
a) ajutoarele de înmormântare, ajutoarele pentru boli grave şi incurabile, ajutoarele de
naştere, ajutoarele primite în contul pagubelor produse gospodǎriilor persoanelor fizice ca
urmare a calamitǎţilor naturale, contravaloarea transportului la şi de la locul de muncǎ,
costul prestabilit pentru tratament şi odihnǎ precum şi cadourile pânǎ la un anumit plafon
primite de salariaţi şi/sau copiii minori cu ocazia diverselor sǎrbǎtori în limita unui plafon5;
b) tichetele de masǎ şi drepturile de hranǎ acordate în conformitate cu legislaţia în vigoare
(alocaţiile zilnice de hranǎ pentru activitatea sportivǎ de performanţǎ pe categorii de
acţiuni, alocaţia de hranǎ pentru consumurile colective din unitǎţile sanitare publice,
alocaţia de hranǎ acordatǎ donatorilor onorifici de sânge, drepturile de hranǎ în timp de
pace primite de personalul militar, de ordine publicǎ şi siguranţǎ naţionalǎ şi alte
asemenea);
c) contravaloarea folosirii locuinţei de serviciu sau a locuinţei din incinta unitǎţii conform
legii şi specificului activitǎţii (de exemplu, activitatea în zone izolate sau care necesitǎ
supravegherea permanentǎ a utilajelor şi instalaţiilor) precum şi a chiriei/diferenţei de
chirie, suportate de persoana fizicǎ, în conformitate cu legile speciale;
d) cazarea şi contravaloarea chiriei pentru locuinţele puse la dispoziţia oficialitǎţilor
publice şi a corpului diplomatic ce lucreazǎ în afara ţǎrii, în conformitate cu legislaţia în
vigoare;
e) contravaloarea echipamentelor de protecţie şi de lucru, a alimentaţiei de protecţie şi a
altor drepturi de protecţie a muncii precum şi a drepturilor de echipament (uniforme
obligatorii) şi altele asemenea, conform legii;
f) contravaloarea cheltuielilor de deplasare la şi de la locul de muncǎ – la nivelul unui
abonament lunar – pentru cazurile în care angajaţii îşi au domiciliul în altǎ localitate decât
aceea în care este situat locul de muncǎ şi nu se asigură locuinţă sau nu se suportă
contravaloarea chiriei;
g) cheltuieli de delegare şi detaşare în ţarǎ şi strǎinǎtate în limita plafonului legal stabilit,
dacă ele sunt făcute în interesul serviciului;
h) sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de mutare în interesul serviciului;
i) indemnizaţia de instalare acordatǎ la angajarea într-o unitate situatǎ în altǎ localitate
decât cea de domiciliu, în primul an de activitate dupǎ terminarea studiilor, în limita unui
salariu de bazǎ, precum şi indemnizaţia de instalare cuvenitǎ personalului din instituţiile
publice şi celor care îşi stabilesc domiciliul în localitǎţi din zone defavorizate, stabilite
potrivit legii, în care îşi au locul de muncǎ;
j) sumele reprezentând plăţile compensatorii calculate pe baza salariilor medii nete pe
unitate în cazul concedierilor colective;
k) sumele reprezentând plăţile compensatorii calculate pe baza soldelor lunare nete
acordate personalului trecut în rezervă, restructurat din sectorul de apărare naţională,
ordine publică şi siguranţă naţională;
l) veniturile din salarii realizate de către persoanele fizice cu handicap grav şi accentuat,
încadrate cu contrct individual de muncă; această măsură este aplicabilă începând cu data
de 1 mai 2005;
5
Pentru anul 2005, plafonul pânǎ la care aceste cadouri nu sunt impozabile sunt de 1.500.000 lei (art.56, alin.
4 din Codul fiscal)
48
m) veniturile din salarii ca urmare a activităţii de creare de programe pentru calculator, în
baza reglementărilor legale;
n) sumele primite de persoanele fizice din activităţi independente desfǎşurate într-un stat
străin, indiferent de regimul fiscal din statul respectiv. Fac excepţie de la această regulă
salariile plătite de către un angajator rezident în România cu sediul permanent în România,
care sunt impozabile indiferent de perioada de desfăşurare a activităţii în străinătate;
o) cheltuielile efectuate de un angajator pentru pregătirea şi perfecţionarea profesională a
angajatului legată de activitatea defăşurată la angajator ;
p) costul cartelelor telefonice, al abonamentelor şi convorbirilor telefonice efectuate în
vederea îndeplinirii sarcinilor de serviciu;
q) avantajele sub forma dreptului de stock options plan 6 la momentul angajării şi implicit
la momentul acordării;
r) diferenţa favorabilă dintre dobânda preferenţială stabilită prin negociere şi dobânda
practicată pe piaţă pentru credite şi depozite.
Stabilirea impozitului pe venitul din salarii
Beneficiarii de venituri din salarii datorează un impozit lunar final, care se

calculează şi se reţine la sursă de către plătitorii de venituri.Calculul venitului impozabil
diferă în funcţie de locul unde se află funcţia de bază a contribuabilului.
Astfel, algoritmul general de calcul pentru venitul impozabil din salarii la locul
unde se află funcţia de bază a contribuabilului este de forma:
Vi = Vb – (Cs + Csd + Csfpo + Dpl) în care:
Vi - venitul impozabil;
Vb - venitul brut realizat din salarii la locul funcţiei de bază;
Cs - contribuţiile sociale reţinute prin procedeul stopaj la sursă. Aici se includ: contribuţia
de 9,5% asupra venitului brut realizat de către angajat destinată sistemului public de pensii
şi alte asigurări sociale, contribuţia la sistemul public de sănătate obligatorie a salariatului,
calculată cu o cotă de 6,5% asupra câştigului brut realizat şi contribuţia de 1% la fondul
asigurărilor de şomaj, calculată asupra salariului de încadrare;
Csd – cotizaţiile sindicale, reţinute acelor salariaţi care sunt înscrişi într-un sindicat;
Csfpo - contribuţii la schemele facultative de pensii ocupaţionale în limita echivalentului în
lei a 200 €/an;
Dpl – deduceri personale lunare, aplicate asupra venitului brut lunar din salariul obţinut la
locul unde se află funcţia de bază. Cuatumul deducerilor personale lunare este degresiv în
funcţie de venitul brut lunar din salarii şi de numărul de persoane aflat în întreţinere astfel:
a) Pentru un venit lunar brut de până la 10.000.000 lei, deducerea personală legală
(Dpl1) este de:
- 2.500.000 lei, pentru contribuabilii care nu au persoane în întreţinere;
6
Stock options plan – ofertă făcută salariaţilor întreprinderii de a cumpăra la un preţ preferenţial, dinaninte
fixat, acţiuni ale unei societăţi, la o scadenţă determinată – conform Bernard & Coli “Vocabular economic şi
financiar”, pag. 307, Ed. Humanitas, 1994
49
- 3.500.000 lei, pentru contribuabilii care au o persoană în întreţinere;
- 4.500.000 lei, pentru contribuabilii care au 2 persoane în întreţinere;
- 5.500.000 lei, pentru contribuabilii care au 3 persoane în întreţinere;
- 6.500.000 lei, pentru contribuabilii care au 4 sau mai mult de 4 persoane în
întreţinere;
b) Pentru contribuabilii care realizează venituri brute lunare din salarii cuprinse între
10.000.001 lei şi 30.000.000 lei, cuantumul deducerii personale lunare (Dpl2) se
stabileşte în funcţie de numărul de persoane aflate în întreţinere, astfel:
Vbl −10 . 000. 000
Dpl2 = Dpl1 * (1 - 20 . 000. 000 );
De exemplu, pentru un contribuabil care obţine un venit brut lunar de 12.500.000

fără a avea nici o persoană în întreţinere, deducerea personală lunară rezultată din calcul
este de 2.187.500 lei.
În fapt însă, deducerea acordată în acest caz va fi de 2.200.000 lei întrucât
legiuitorul prevede rotunjirea deducerii la 100.000 lei, în favoarea contribuabilului7.
Peste venitul brut lunar de 30.000.000 lei nu se acordă deduceri legale personale,
indiferent de numărul persoanelor aflate în întreţinere.
Persoanele aflate în întreţinere pot fi soţia/soţul sau alţi membrii de familie,
rudele oricăruia dintre soţi până la gradul II inclusiv, ale căror venituri impozabileşi
neimpozabile nu depăşesc 2.500.000 lei lunar.
Dacă o persoană este întreţinută de către mai mulţi contribuabili, suma
reprezentând deducerea personală se atribuie unui singur contribuabil, la înţelegerea
părţilor.
Copiii minori, în vârtă de până la 18 ani împliniţi ai contribuabilului sunt
consideraţi de asemenea întreţinuţi.
Suma reprezentând deducerea personală pentru persoanele aflate în întreţinere se
acordă pentru acea perioadă impozabilă din anul fiscal respectiv, cât persoanele s-au aflat
în întreţinerea contribuabilului, rotunjindu – se la luni întregi.
De asemenea, nu sunt considerate persoane aflate în întreţinere:
a) persoanele fizice care deţin terenuri agricole şi silvice de peste 10.000
m2 în zonele colinare şi de şes şi de peste 20.000 m 2 în zonele
montane;
b) persoanele fizice care obţin venituri din cultivarea şi valorificarea
florilor, legumelor şi zarzavaturilor, a plantelor decoraive,
ciupercilor, exploatarea pepinierelor viticole şi pomicole, indiferent
de suprafaţă.
Pe celelalte locuri de realizare a veniturilor (cu excepţia funcţiei de bazǎ) baza de
calcul pe impozit se determinǎ ca diferenţǎ între venitul brut realizat într-o lunǎ şi
contribuţiile obligatorii reţinute pe fiecare loc de realizare a venitului. Aceastǎ regulǎ se
aplicǎ şi în cazul veniturilor sub forma indemnizaţiei lunare a asociatului unic, precum şi
7
Conform art.4 al Ordinului Ministerului Finanţelor Publice nr.19/7.01.2005 privind aprobarea deducerilor
personale lunare pentru contribuabilii care realizează venituri din salarii la funcţia de bază
50
pentru drepturile de naturǎ salarialǎ acordate de angajator persoanelor fizice ulterior
încetǎrii raporturilor de muncǎ.
O menţiune specialǎ este fǎcutǎ de legiuitor cu privire la definirea locului unde se
aflǎ funcţia de bazǎ, astfel:
- pentru persoanele fizice angajate la un singur loc de muncǎ acesta este ultimul loc
înscris în cartea de muncǎ ;
- în cazul cumulului de funcţii este vorba de locul declarat sau ales de persoanele
fizice;
- locul de muncǎ în care salariatul realizeazǎ venituri din salarii în baza unui contract
individual cu timp parţial.
Impozitul se calculează prin aplicarea unei cote de 16% asupra bazei impozabile
determinate cum s-a arătat pentru cele două situaţii, respectiv pentru venitul din salariu
obţinut la locul funcţiei de bază şi pentru veniturile obţinute în celelalte cazuri:
Ivs = Vi * 16%;
Plǎtitorii de salarii şi venituri asimilate acestora au obligaţia de a calcula şi a

reţine prin procedeul stopaj la sursǎ, impozitul anual pentru fiecare contribuabil. De
asemenea, ei sunt obligaţi sǎ vireze impozitul calculat aferent fiecărei luni la bugetul de
stat, pânǎ la data de 25 inclusiv a lunii urmǎtoare celei pentru care se plǎtesc veniturile
salariale.
Contribuabilii pot dispune asupra destinaţiei unei sume reprezentând până la 2%
din impozitul stabilit, pentru sponsorizarea entităţilor nonprofit care funcţionează în
condiţiile Ordonanţei Guvernului nr.26/2000 modificată cu privire la asociaţii şi fundaţii.
Obligaţia calculării, reţinerii şi virării acestei sume revine organului fiscal
competent.
Informaţiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind
în fişele fiscale, pe care plătitorul de venituri are obligaţia de a le completa şi păstra pe
toată durata de efectuare a plăţii salariilor.
De asemenea, plătitorul salariilor are obligaţia de a transmite copia fişei fiscale a
fiecărui salariat organului fiscal competent pentru fiecare an până în ultima zi a lunii
februarie a anului curent, pentru anul fiscal expirat.
O menţiune specială trebuie făcută cu privire la plăţile anticipate de impozit
efectuate de contribuabilii care desfăşoară activitatea în România şi obţin venituri sub
formă de salarii din străinătate care se impun în România, precum şi de persoanele fizice
angajate ale misiunilor diplomatice şi ale posturilor consulare acreditate în România pentru
care angajatorul nu îndeplineşte obligaţiile privind calculul, reţinerea şi virarea impozitului
pe salarii. Aceşti contribuabili au obligaţia de a declara şi de a plăti impozit lunar la
bugetul de stat până la data de 25 a lunii următoare celei pentru care s-a realizat venitul,
direct sau printr-un reprezentant fiscal. Legea prevede însă şi posibilitatea ca persoanele
juridice la care îşi desfăşoară activitatea contribuabilii menţionaţi ca să preia– prin opţiune
– obligaţiile privind calculul, reţinerea şi virarea impozitului pe veniturile din salarii.
Angajatorul este obligat să ofere informaţii organului fiscal competent referitoare la data
51
începerii desfăşurării activităţii de către contribuabil şi respectiv, a încetării acesteia, în
termen de 15 zile de la data producerii evenimentului.
5.3. Impozitul pe veniturile din cedarea folosinţei bunurilor
O altă categorie de venituri obţinute de persoanele fizice şi supusă impozitării în

baza codului fiscal (L571/2003 modificată) o reprezintă veniturile din cedarea folosinţei
bunurilor. Acestea includ veniturile în bani şi natură din închirieri şi subînchirieri de
bunuri mobile şi imobile, precum şi veniturile din arendarea bunurilor agricole, din
patrimoniul personal. Veniturile obţinute din închirieri şi subînchirieri de bunuri imobile
sunt cele din cedarea folosinţei locuinţei, caselor de vacanţă, garajelor, terenurilor şi altele
asemenea, precum şi a unor părţi din acestea în scop de afişaj, reclamă şi publicitate. În
vederea determinării venitului brut, la sumele reprezentând chiria sau arenda în bani şi/sau
la echivalentul în lei al veniturilor în natură se adaugă, dacă este cazul, şi valoarea
cheltuielilor ce cad, conform dispoziţiilor legale sau înţelegerii contractuale, în sarcina
proprietarului, uzufructuarului sau a altui deţinător legal, dar sunt efectuate de cealaltă
parte contractantă. Cu caracter de exemplu, astfel de cheltuieli care cad în sarcina
proprietarului se referă la:
- întreţinerea in bune condiţii a elementelor structurii de rezistenţă a clădirii,
elementelor de construcţie exterioară a clădirii, cum ar fi: acoperiş, faţadă,
curţile şi grădinile, precum şi spaţii comune din interiorul clădirii, cum ar fi:
casa scării, casa ascensorului şi altele asemenea;
- întreţinerea în bune condiţii a instalaţiilor comune proprii clădirii, respectiv
ascensor, hidrofor, instalaţii de alimentare cu apă, de canalizare, instalaţii de
incălzire centrală şi de preparare a apei calde, instalaţii electrice şi de gaze;
- repararea şi menţinerea în stare de siguranţă în exploatare şi de funcţionare a
clădirii pe toată durata închirierii locuinţei.
În cazul în care arenda se exprimă în natură, evaluarea se face în lei pe baza
preţurilor medii ale produselor agricole stabilite prin hotărâri ale Consiliilor judeţene/
Consiliul general al municipiului Bucureşti, la propunerea direcţiilor teritoriale de
specialitate ale Ministerului Agriculturii, Pădurilor şi Dezvoltării Rurale. Hotărârile
respective trebuie emise şi comunicate înainte de începerea anului fiscal direcţiilor
generale ale finanţelor publice judeţene şi a municipiului Bucureşti.
Determinarea venitului net din cedarea folosinţei bunurilor prezintă deosebiri
notabile între anii 2004 şi 2005. astfel, în anul 2004 venitul net din cedarea folosinţei
bunurilor se stabilea prin deducerea din venitul brut a următoarelor cheltuieli:
a) în cazul construcţiilor, o cotă de cheltuieli deductibile aferente venitului, în sumă
de 50% din venitul brut;
b) în celelalte cazuri, o cotă de cheltuieli deductibile aferente venitului, în sumă de
30% din venitul brut.
Cheltuielile deductibile aferente venitului, cuprinse în cotele forfetare de 50% sau
30% aplicate la venitul brut, reprezintă uzura bunurilor închiriate şi cheltuielile ocazionate
52
de întreţinerea şi repararea acestora, impozitele şi taxele pe proprietate datorate potrivit
legii, comisionul reţinut de intermediari, primele de asigurare plătite pentru bunul cedat
spre folosinţă, respectiv eventuale nerealizări ale veniturilor din arendare scontate, generate
de condiţii naturale nefavorabile, cum ar fi: grindina, seceta, inundaţii, incendii şi altele
asemenea.
Începând cu anul 2005, venitul net din cedarea folosinţei bunurilor se stabileşte
prin deducerea din venitul brut a cheltuielilor determinate prin aplicarea cotei de 25%
asupra venitului brut. Cheltuielile deductibile aferente venitului determinate cu cota
forfetară de 25% au drept scop acoperirea aceloraşi destinaţii menţionate pentru anul 2004.
Documentul pe baza căruia se determină venitul net estimate din cedarea
folosinţei bunurilor îl constituie declaraţia privind venitul estimat pe care contribuabilii
care obţin venituri din cedarea folosinţei bunurilor din patrimoniul personal au obligaţia să
o depună la organul fiscal competent, în termen de 15 zile de la încheierea contractului
între părţi. Acest ultim document trebuie înregistrat pentru urmărire în evidenţele organului
fiscal.
Legiuitorul prevede însă în mod expres şi posibilitatea contribuabililor de a opta
pentru determinarea venitului net din cedarea folosinţei bunurilor pe baza datelor din
contabilitate în partidă simplă.
Asupra veniturilor din cedarea folosinţei bunurilor, cu excepţia veniturilor din
arendare, contribuabilii datorează plăţi anticipate în contul impozitului pe venit către
bugetul de stat. Plăţile anticipate pentru veniturile din cedarea folosinţei bunurilor, cu
excepţia celor din arendă se stabilesc aşa cum s-a arătat de către organul fiscal, fie pe baza
contractului încheiat între părţi, fie pe baza veniturilor determinate, potrivit opţiunii, în
sistem real utilizând datele din contabilitatea în partidă simplă.
Cuantumul plăţilor anticipate se determină prin aplicarea unei cote de 16% asupra
venitului net stabilit cum s-a arătat, iar vărsămintele se efectuează trimestrial în rate egale
până la data de 15 a ultimei luni din fiecare trimestru. Excepţia de la această regulă apare
în cazul venitului net din activităţi agricole (arendare), plăţile anticipate de impozit pe
venitul net estimat fiind făcute în două tranşe egale, astfel: 50% din impozit până la 1
septembrie inclusiv şi 50% din impozit până la 15 noiembrie inclusiv.
În cazul în care contractul privind cedarea folosinţei bunurilor se încheie în valută,
determinarea venitului anual estimat se efectuează pe baza cursului de schimb comunicat
de Banca Naţională a României, din ziua precedentă celei în care se efectuează impunerea.
Procedura de depunere a declaraţiei de venit estimate, a declaraţiei speciale şi şi a
declaraţiei de venit la finele anului fiscal descrisă la subcapitolul venituri din activităţi
independente este valabilă şi în cazul veniturilor din cedarea folosinţei bunurilor.
De asemenea pentru determinarea venitului net anual impozabil din cedarea
folosinţei bunurilor şi a impozitului datorat asupra venitului net anual impozabil
procedurile şi algoritmul de calcul sunt similare cu cele pentru veniturile din activităţi
independente.
5.4. Impozitul pe veniturile din investiţii
Veniturile din investiţii cuprind:
53
1. venituri din dividende;
2. venituri impozabile din dobânzi;
3. câştiguri din transferul titlurilor de valoare;
4. venituri din operaţiuni de vânzare – cumpărare de valută la termen pe bază de
contract precum şi orice alte operaţiuni similare;
5. venituri din lichidare/dizolvare fără lichidare a unei persoane juridice.
1. Dividendele cuprind sumele primite ca urmare a deţinerii titlurilor de

participare la fondurile închise de investiţii, a acţiunilor şi a altor titluri similare la
societăţile comerciale. Acestea se supun separat impozitării, cota de calcul pentru impozit
fiind de 10% din suma acestora.
Impozitul calculat şi reţinut prin procedeul stopaj la sursă este impozit final şi se
varsă de către plătitorii dividendelor (persoane juridice) până la data de 25 inclusiv a lunii
următoare celei în care se efectuează plata dividendelor. Dacă dividendele distribuite nu se
plătesc acţionarilor până la finele anului în care s – a aprobat bilanţul contabil, termenul de
plată a impozitului pe dividende este data de 31 decembrie a anului respectiv.
2. Veniturile din dobânzi însumează totalitatea veniturilor obţinute din titlurile de
creanţă de orice natură precum şi orice fel de sume cuvenite pentru folosirea banilor
împrumutaţi, cu trei excepţii şi anume:
a) venituri din dobânzi la depozitele la vedere şi conturile curente pentru care rata
dobânzii este mai mică sau egală cu nivelul ratei medii a dobânzii pe piaţa interbancară 8,
precum şi dobânzile la depunerile la casele de ajutor reciproc;
b) venituri din dobânzi aferente titlurilor de stat, precum şi obligaţiunilor
municipale, ale Agenţiei Naţionale pentru Locuinţe şi ale altor entităţi emitente de
obligaţiuni, care vizează construcţia de locuinţe.
c) venituri sub forma dobânzilor bonificate la depozitele clienţilor constituite în baza
legii 541/2002 modificată privind economisirea şi creditarea în sistem colectiv pentru
domeniul locativ se impun cu o cotă de 10% din suma acestora începând cu data de 1
iunie 2005. Până la această dată cota de impunere a fost de 1%. Pentru veniturile sub
formă de dobânzi, impozitul se calculează şi se reţine de către plătitorii de astfel de
venituri la momentul înregistrării în contul curent sau în contul de depozit al titularului,
în cazul dobânzilor capitalizate, respectiv la momentul răscumpărării, în cazul unor
instrumente de economisire. În situaţia sumelor primite sub formă de dobândă pentru
împrumuturile acordate în baza contractelor civile, calculul impozitului datorat se
efectuează la momentul plăţii dobânzii. Virarea impozitului pentru veniturile din
dobânzi se face lunar, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare
înregistrării/răscumpărării, în cazul unor instrumente de economisire, respectiv la
momentul plăţii dobânzii, pentru venituri de această natură pe baza contractelor civile.
3. Câştigurile din transferul titlurilor de valoare (Cttv) reprezintă diferenţa
pozitivă dintre preţul de vânzare (Pv) şi preţul de cumpărare (Pc) pe tipuri de titluri
diminuată cu comisioanele datorate intermediarilor (Cd):
8
Este vorba de rata dobânzii BUBID la o lună, în vigoare în prima zi lucrătoare a lunii pentru care se face
calculul.
54
Cttv= Pv – Pc – Cd (5)
De la regula generală privind determinarea acestor câştiguri există şi anumite

excepţii. Astfel, în cazul transferului dreptului de proprietate asupra titlurilor de participare
la fondurile deschise de investiţii, câştigul se determină ca diferenţă pozitivă între preţul de
răscumpărare (cuvenit la retragerea din fond) şi preţul de cumpărare/subscriere (preţul
plătit de investitorul persoană fizică pentru achiziţionarea titlului).
În cazul transferului de proprietate asupra părţilor sociale, câştigul din
înstrăinarea părţilor sociale se determină ca diferenţă pozitivă între preţul de vânzare şi
valoarea nominală/preţul de cumpărare. Începând cu a doua tranzacţie, valoarea nominală
se înlocuieşte cu preţul de cumpărare, care include şi cheltuielile privind comisioanele,
taxele aferente tranzacţiei şi alte cheltuieli similare justificate cu documente.
În cazul tranzacţiilor cu acţiuni primite de persoanele fizice cu titlu gratuit, în
cadrul Programului de Privatizare în masă preţul de cumpărare la prima tranzacţionare va
fi asimilat cu valoarea nominală a acestora.
În cazul tranzacţiilor cu acţiuni cumpărate la preţ preferenţial, în cadrul
sistemului stock options plan, câştigul se determină ca diferenţă între preţul de vânzare şi
preţul de cumpărare preferenţial, diminuat cu comisioanele datorate intermediarilor.
Impozitarea câştigurilor obţinute din transferul titlurilor de valoare a cunoscut
modificări importante, aduse prin completarea Codului Fiscal cu Ordonanţa de Urgenţă
nr.24/24 martie 2005, ale cărei prevederi vor intra în vigoare la data de 1 iunie 2005.
Până la data menţionată impozitul asupra câştigurilor din transferul titlurilor de
valoare se calcula prin aplicarea unei cote de 1% asupra câştigurilor respective.
Începând cu data intrării în vigoare a actului normativ menţionat impozitul asupra
câştigurilor obţinute din transferul titlurilor de valoare se calculează diferit, astfel:
- cu o cotă de 10% aplicată asupra câştigului rezultat din transferul titlurilor de
valoare, înstrăinate într-o perioadă mai mică de 365 de zile, socotite de la data
dobândirii;
- cu o cotă de 1% aplicată asupra aceleiaşi baze de calcul dacă titlurile de
valoare sunt înstrăinate într-o perioadă mai mare de 365 de zile, socotite de la
data dobândirii.
Determinarea câştigului din transferul titlurilor de valoare se efectuează la data
încheierii tranzacţiei pe baza contractului încheiat între părţi.
Calculul, reţinerea şi vărsarea impozitului cad în sarcina intermediarilor sau
plătitorilor de venit din această sursă, respectiv societăţilor de administrare a investiţiilor
ori dobânditorului de părţi sociale.
Impozitul reţinut se virează la bugetul de stat până la data de 25 a lunii următoare
celei în care a fost reţinut, iar în cazul câştigului rezultat din operaţiuni cu părţi sociale
termenul de virare a impozitului este până la data la care se depun documentele pentru
transcrierea dreptului de proprietate asupra părţilor sociale la Registrul Comerţului.
4. Veniturile obţinute sub forma câştigurilor din operaţiuni de vânzare –
cumpărare de valută la termen, pe bază de contract, precum şi din orice alte operaţiuni de
acest gen, reprezintă diferenţele de curs favorabile rezultate din aceste operaţiuni în
momentul închiderii operaţiunii şi evidenţierii în contul clientului.
55
Cursul de schimb utilizat pentru transformarea în lei a sumelor exprimate în
valută este cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României
pentru ziua anterioară efectuării plăţii venitului.
Impozitul se calculează şi în acest caz de către plătitorul de venit pe baza unei
cote de 1% până la 31 mai 2005, respectiv 10% începând cu 1 iunie 2005 asupra câştigului
rezultat din operaţiunile de vânzare – cumpărare în valută la termen pe bază de contract şi
orice alte operaţiuni similare, se virează la bugetul de stat până la data de 25 a lunii
următoare celei pentru care se calculează.
5. Venitul impozabil realizat din lichidare/dizolvarea fără lichidare a unei
persoane juridice reprezintă excedentul distribuţiilor în bani sau în natură peste aportul la
capitalul social al persoanei juridice beneficiare. Impozitul se calculează în acest caz prin
aplicarea unei cote de 10% asupra venitului impozabil menţionat. Obligaţia calculării şi
reţinerii impozitului revine persoanei juridice. Termenul de virare a impozitului este până
la data depunerii situaţiei financiare finale la Oficiul Registrului Comerţului, înainte de
lichidatori.
Câteva nuanţări în legătură cu impozitul pe câştigurile din investiţii se impun.
Astfel, impozitul de faţă este final. Eventualele pierderi înregistrate din transferul
dreptului de proprietate asupra titlurilor de valoare şi din operaţiuni de vânzare –cumpărare
de valută la termen, pe bază de contract şi alte operaţiuni similare nu sunt recunoscute din
punct de vedere fiscal, reprezentând pierderi definitive ale contribuabilului.
Legiuitorul prevede că în cazul câştigurilor din dobânzi şi din transferul titlurilor
de valoare, cota de impozit utilizată la calculul impozitului se determină pe baza pro –ratei
temporis, luându-se în calcul o cotă de impunere de 1% pentru perioada de până la 31 mai
2005 şi, respectiv, cota de impozit prevăzută de lege după această dată.
În fine, este de precizat că începând cu data de 1 ianuarie 2006, cota de impozit
practicată pentru calculul impozitului pe veniturile realizate de persoanele fizice din
investiţii este de 16%.
5.5. Impozitul pe veniturile din pensii

Aceste venituri sunt definite ca sumele primite drept pensii din sistemul asigurărilor
sociale de stat, din schemele facultative de pensii ocupaţionale şi cele finanţate de
la bugetul de stat. Pentru determinarea venitului lunar impozabil, din pensii se
deduce o sumă neimpozabilă. Pentru anul 2005 această sumă a fost stabilită la
valoarea de 9.000.000 lei.
Impozitul se calculează lunar de către plătitorul de venituri din pensii, prin
aplicarea unei cote de impunere de 16% asupra venitului impozabil din pensii.
Impozitul astfel calculat şi reţinut prin stopaj la sursă este considerat final şi se
virează la bugetul de stat până la data de 25 a lunii următoare celei pentru care se face plata
pensiei.
Dacă pensia nu se plăteşte lunar, impozitul ce trebuie reţinut se stabileşte prin
împărţirea pensiei plătite la fiecare din lunile cărora le este aferentă pensia.
În cazul drepturilor restante de pensie, acestea sunt defalcate pe lunile la care se
referă şi apoi asupra sumelor lunare se efectuează calculul impozitului datorat.
56
Veniturile din pensiile de urmaş se individualizează în funcţie de numărul
acestora, iar impozitarea se va face în raport cu drepturile cuvenite fiecărui urmaş.
5.6. Impozitul pe veniturile din activităţi agricole
În această categorie se includ veniturile din următoarele activităţi:

a) cultivarea şi valorificarea florilor, legumelor şi zarzavaturilor, în sere şi
solarii special destinate acestor scopuri şi/sau în sistem irigat;
b) cultivarea şi valorificarea arbuştilor, plantelor decorative şi ciupercilor;
c) exploatarea pepinierelor viticole şi pomicole şi alte asemenea.
Venitul net din activităţile agricole se stabileşte pe baza normelor de venit pe
unitatea de suprafaţă stabilite de către Ministerul Agriculturii, Pădurilor şi Dezvoltării
Rurale şi aprobate de către direcţiile generale ale finanţelor publice teritoriale ale
Ministerului Finanţelor Publice. Normele de venit se stabilesc şi se publică până la data de
31 mai a anului pentru care se aplică aceste norme de venit.
Dacă un contribuabil desfăşoară activitate agricolă pe perioade mai mici decât
anul calendaristic, norma de venit aferentă acesteia se corectează pentru a reflecta doar
perioada de an calendaristic pe parcursul căreia se dasfăşoară activitatea.
În cazul în care contribuabilii înregistrează pierderi din activitatea agricolă, ca
urmare a producerii unor calamităţi naturale, norma de venit aferentă activităţii se reduce,
astfel încât să reflecte această pierdere.
Contribuabilii care desfăşoară activităţile agricole ale căror venituri aferente se
determină pe baza normelor de venit pot opta pentru determinarea venitului net din aceste
activităţi pe baza datelor din contabilitatea simplă.
Impozitul pe venitul net din activităţi agricole se calculează prin aplicarea unei
cote de 16% asupra venitului net, determinat pe bază de norme de venit sau în sistem real,
impozitul fiind final.
Contribuabilii care desfăşoară activităţi agricole pentru care venitul se determină
pe bază de norme de venit au obligaţia de a depune anual o declaraţie de venit la organul
fiscal competent până la data de 30 iunie a anului fiscal, pentru anul în curs, sau în 15 zile
de la data începerii activităţii dacă activitatea debutează după această dată.
Contribuabilii care au optat pentru determinarea venitului din activităţi agricole
pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă sunt obligaţi să efectueze plăţi
anticipate aferente acestor venituri. Impozitului datorat în două tranşe anuale şi anume:
- 50% până la data de 1 septembrie inclusiv;
- 50% până la data de 15 noiembrie inclusiv.
Impozitul final de plată se regularizează în acest caz până la data de 31 mai
a anului următor celui pentru care se calculează.
5.7. Impozitul pe venituri din premii şi jocuri de noroc
Prin această sintagmă sunt definite veniturile obţinute din concursuri şi

jocuri de noroc, case de pariuri altele decât cele realizate în urma participării
la jocuri de tip cazinou, maşini electronice cu câştiguri şi altele asemenea.
57
Venitul net reprezintă diferenţa dintre venitul din astfel de premii şi jocuri
de noroc şi suma reprezentând venitul neimpozabil, care, de exemplu pentru
anul 2005 a fost stabilită la suma de 6.000.000 lei pentru fiecare câştig
realizat de la acelaşi organizator sau plătitor într – o singură zi.Venitul net
astfel calculat se impozitează prin aplicarea următoarelor cote:
a)20% pentru venitul net care nu depăşeşte cuantumul de 100 milioane lei;
b)25% pentru veniturile nete care depăşeşc cuantumul de 100 milioane lei;
Obligaţia calculării,reţinerii si virării impozitului revine plătitorilor de venituri.Termenul

de vărsare le bugetul de stat este şi in acest caz pana la 25 a lunii următoare celei in care a fost
reţinut.
Impozitul calculat astfel este final.
5.8. Impozitarea veniturilor din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul

personal
Venitul impozabil din transferul proprietăţilor imobiliare,cu excepţia operaţiilor de

schimb sau aport in natură la capitalul social al unei societăţi comerciale, este reprezentat de
diferenţa favorabilă dintre suma realizată din înstrăinarea proprietăţilor imobiliare (Pîpi),terenuri
si/sau construcţii şi valoarea de bază a acestora (Vb):
Vi=Pîpi-Vb
Valoarea de baza a proprietăţilor imobiliare este diferită,în funcţie de modalitatea de

dobândire a imobilului.Astfel poate fi vorba de:
1.Pretul de achiziţie.Acesta se determină,la alegerea contibuabilului,între:
a)preţul cu care a fost dobândit imobilul,majorat cu 5%;
b)preţul cu care a fost dobândit imobilul,la care se adaugă costul lucrărilor si serviciilor
de natură să crească valoarea imobilului,la data efectuării acestora ,dovedite prin raport de
expertiză,întocmit de un expert autorizat.
2.Costul construcţiilor realizate de contribuabil.Acesta se determină,la alegerea
contribuabilului,ca fiind oricare dintre:
a)costul construcţiilor la data realizării ,dovedit prin raport de expertiză, întocmit de
un expert autorizat;
b)preţul orientativ minim al proprietăţilor imobiliare la data finalizării
construcţiei,utilizat de camera notarilor publici,în circumscripţia căreia este situat
imobilul,majorat cu 5%.
3.Preţul orientativ minim al proprietăţilor imobiliare la data dobândirii,utilizat de
camera notarilor publici în circumscripţia careia este situat imobilul,pentru acele proprietăţi
imobiliare obţinute de contribuabil într-o modalitate din care nu rezultă valoarea la care a fost
dobândit imobilul.
Pentru tranzacţiile cu bunuri imobiliare,altele decât construcţiile cu destinaţia de

locuinţa si terenul aferent acestora deţinute de proprietar o perioadă mai mare de 3 ani,valoarea de
58
bază se actualizează de la data dobândirii, cu rata inflaţiei pe economie,din ultima lună a
trimestrului expirat,comunicată de Institutul National de statistică.
Există anumite venituri din transferul proprietăţilor imobiliare care fac excerţie de la
regula impozitării.În această categorie se incadrează:
a)venitul obţinut din transferul proprietăţii asupra imobilelor,construţiilor şi terenului
pentru care contribuabilului i-a fost reconstituit dreptul de proprietate ,în baza legii.
b)venitul obţinut din transferul proprietăţii asupra construcţiilor cu destinaţie de
locuinţă si terenul aferent,daca transferul s-a efectuat după o perioadă de deţinere a respectivei
proprietăţi de cel puţin 3 ani;
c)venitul obţinut din transferul bunurilor imobiliare dobândite de contribuabil prin
moştenire legală sau donaţie între rude pâna la gradul al patrulea inclusiv, dacă transferul este
efectuat în termen de 3 ani de la dobândirea bunurilor imobiliare .
Începând cu data de 1 iunie 2005 impozitul pe veniturile din transferul proprietăţilor

imobiliare se calculează prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului impozabil determinat aşa
cum s-a arătat mai sus.Începând cu anul 2006 impozitul pe veniturile din transferul proprietăţilor
imobiliare se va determina prin aplicarea unei cote de 16% asupra bazei de calcul menţionate.
Sarcina calculării şi încasării impozitului le revine în acest caz notarilor publici care
autentifică actele privind transferul dreptului de proprietate.De asemenea,notarii publici au
obligaţia virării la bugetul de stat a impozitului calculat şi reţinut,pâna la data de 25 inclusiv a lunii
următoare celei în care a fost autentificat actul.
Dacă transferul dreptului de proprietate imobiliară are loc prin altă procedură decât cea
notarială,contribuabilul are obligaţia de a declara venitul obţinut organelor fiscale în a căror
circumscripţie este situat imobilul înstrăinat,în maximum 3 zile de la data înstrăinării bunului.
Pentru urmărirea încasării impozitelor pe veniturile din transferul proprietăţilor
imobiliare, notarii publici au obligaţia să depună semestrial,la organul fiscal teritorial ,o declaraţie
informativă privind transferurile de proprietăţi imobiliare,cuprinzând următoarele elemente pentru
fiecare tranzacţie:
-părţile contractante;
-valoarea înscrisă în documentul de transfer;
-impozitul pe venitul din transferul propietăţilor imobiliare din patrimoniul personal;
-taxele notariale aferente trasferului.
5.9. Impozitul pe venituri din alte surse
În categoria de venituri din alte surse se includ:

1)primele de asigurări suportate de o persoană fizică independentă sau de către orice altă
entitate pentru o persoană fizică în legătură cu care suportatorul acestor prime nu are o relaţie
generatoare de venituri din salarii;
2)câştiguri primite de la societăţile de asigurări ca urmare a contractului de asigurare
încheiat între părţi cu ocazia tragerilor de amortizare;
3)venituri primite sub forma diferenţelor de preţ pentru anumite bunuri si servicii,de
către persoanele fizice-foşti salariaţi,potrivit clauzelor contractului de munca sau în baza unor legi
speciale;
59
4)venituri primite de persoanele fizice reprezentând onorarii din activitatea de arbitraj
comercial;
5)alte venituri impozabile stabilite ca atare prin normele elaborate de Ministerul
Finanţelor Publice.
Impozitul pe venit se calculează prin reţinere la sursă de către plătitorii de venituri, prin
aplicarea unei cote de 16% asupra venitului brut.
Impozitul astfel calculat şi reţinut se consideră final şi se virează la bugetul de stat pâna
în data 25 a lunii următoare realizării venitului.
6. Impunerea veniturilor obţinute din proprietatea comună şi asociaţiile fără personalitate

juridică
Venitul net obţinut din exploatarea bunurilor şi drepturilor de orice fel,deţinute în

comun,este venitul obţinut de proprietari,uzufructari ori alţi deţinători legali şi se atribuie
proporţional cu cotele-părţi pe care aceştia le deţin în acea propietate.În situaţia în care cotele-
părţi nu se cunosc,venitul obţinut se atribuie în mod egal propietarilor, uzufructarilor sau
deţinătorilor legali.
Cât priveşte asociaţiile fără personalitate juridică,în vederea determinării regimului fiscal
şi a sarcinilor care survin fiecărui participant la asociere,asociaţii au obligaţia sa încheie contracte
de asociere în formă scrisă,la începerea activităţii,care să cuprindă date referitoare la:
-părţile contractante;
- obiectul de activitate şi sediul asociaţiei;
-contribuţia asociaţiei în bunuri şi drepturi;
-cota procentuală de participare a fiecărui asociat la veniturile sau pierderile din cadrul
asocierii corespunzătoare contribuţiei fiecăruia;
-desemnarea asociatului care să răspundă pentru îndeplinirea obligaţiilor asociaţiei faţă
de autorităţile publice;
-condiţiile de încetare a asocierii.
Contractul de asociere,astfel întocmit se înregistrează la organul fiscal în raza căruia îşi
are sediul asociaţia,în termen de 15 zile de la data încheierii acestuia.
În legătură cu venitul obţinut din asociere,asociatul desemnat prin contract are obligaţia
să depună la organul fiscal competent,pâna la data de 15 martie a anului următor,declaraţii anuale
de venit,care să cuprindă şi distribuţia venitului net,respectiv a pierderii pe asociaţi.
Repartizarea venitului net/a pierderii pe asociaţi se face proporţional cu cota de
participare corespunzătoare contribuţiei,prevăzute în contractul de asociere.
Tratamentul fiscal al venitului realizat din asocierea între persoane fizice este stabilit în
aceeaşi manieră ca şi pentru categoria de venituri la care este încadrat venitul din asociere,supus
impozitării.
Venitul cuvenit unei persoane fizice dintr-o asociere cu o persoană juridică română-din
categoria microîntreprinderilor,care nu generează o nouă persoană juridică,este asimilat în vederea
impunerii cu venitul din activităţi independente şi se impozitează după aceleaşi reguli,cota de
impunere aferentă în acest caz fiind de 1,5%.
Impozitul reţinut de persoana juridică în contul persoanei fizice pentru veniturile din
asociere,reprezintă plata anticipată în contul impozitului anual pe venit.Obligaţia
60
calculării,reţinerii şi virării plăţilor anticipate de impozit precum şi a impozitului final revine
microîntreprinderilor cu care este asociată persoana fizică.
7. Particularităţi privind impozitarea persoanelor fizice nerezidente
7.1. Impozitarea veniturilor persoanelor fizice nerezidente din activităţi independente

Persoanele fizice nerezidente care desfaşoară o activitate independentă prin intermediul
unui sediu permanent în România,sunt impozitate la venitul net anual impozabil din activitatea
independentă,ce este atribuibil sediului permanent.Prin urmare,în calculul venitului net realizat de
persoanele fizice nerezidente in cauză se au în vedere numai veniturile impozabile atribuibile
sediului permanent,din care se scad numai cheltuielile deductibile aferente realizării respectivelor
venituri.
7.2. Impozitarea veniturilor persoanelor fizice nerezidente din activităţi dependente

Persoanele fizice nerezidente care desfăşoară activităţi dependente în România sunt
impozitate în aceleaşi condiţii cu persoanele fizice rezidente care obţin venituri din salarii şi
asimilate acestora ,cu condiţia îndeplinirii a cel puţin uneia din următoarele condiţii:
a)persoana nerezidentă să fie prezentă în România o perioadă compactă sau mai multe
perioade de timp care în total să depăşească 183 de zile într-o perioadă de 12 luni
consecutive,care se încheie în anul calendaristic avut în vedere;
b)veniturile salariale să fie plătite de către sau în numele unui angajator rezident;
c)veniturile salariale să reprezinte cheltuială deductibilă a unui sediu permanent în
România.
7.3. Impozitarea altor venituri ale persoanelor fizice nerezidente

În afara veniturilor menţionate mai sus,persoanele fizice nerezidente pot obţine şi
venituri din alte surse,care din punct de vedere fiscal au un regim asemănător veniturilor obţinute
de către persoanele fizice rezidente.
Veniturile menţionate mai sus,supuse impozitării,se determină pe fiecare sursă,potrivit
regulilor specifice fiecărei categorii de venit-aşa cum au fost ele tratate,impozitul fiind final.
Persoanele fizice nerezidente care realizează venituri în România,au obligaţia să declare
şi să plătească impozitul corespunzător fiecărei surse de venit,direct sau printr-un reprezentant
fiscal. Fac excepţie de la această regulă persoanele fizice care obţin venituri pentru care impozitul
este calculat prin stopaj la sursă.
8. Impozitarea veniturilor obţinute din străinătate
Persoanele fizice române care obţin venituri din străinătate,cu excepţia veniturilor din
activităţi independente,a veniturilor din cedarea folosinţei bunurilor şi a veniturilor din activităţi
agricole,datorează impozit pentru astfel de venituri.
Regimul fiscal al veniturilor realizate din străinătate este cel aplicat pentru veniturile
obţinute de contribuabilii din România,respectiv cel corespunzător fiecărei surse de venit,în
funcţie de natura acestuia.
61
Contribuabilii care obţin venituri din străinătate au obligaţia să le declare,întocmind o
declaraţie specifică până la data de 15 mai a anului următor celui de realizare a venitului.
În baza acestei declaraţii organul fiscal competent stabileşte impozitul anual datorat şi
emite o decizie de impunere,în intervalul stabilit prin ordin al ministerului finanţelor publice.
Diferenţele de impozit rămase de achitat,conform deciziei de impunere anuală, se plătesc
într-un termen de 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere.După acest termen se
aplică penalităţi şi majorări de întârziere pentru impozitul rămas neachitat.
9. Creditul fiscal extern
Persoanele fizice rezidente care pentru acelaşi venit şi în cursul aceleiaşi perioade
impozabile sunt supuşi impozitului pe venit atât pe teritoriul României cât şi în străinatate,
au dreptul la deducerea din impozitul pe venit datorat în România a impozitului plătit în
străinătate. Cuantumul deducerii respective poartă denumirea de credit fiscal extern şi se
acordă dacă sunt îndeplinite, cumulativ, următoarele condiţii:
1. impozitul plătit în străinatate, pentru venitul obţinut în străinătate, a fost efectiv
plătit în mod direct de persoana fizică sau de reprezentantul său legal, ori prin reţinere la
sursă de către plătitorul venitului. Plata impozitului în străinătate trebuie dovedită cu
documente justificative eliberate de:
- autoritatea fiscală a statului străin respectiv;
- angajator, în cazul veniturilor din salarii;
- alt plătitor de venit, pentru alte categorii de venituri.
2. venitul pentru care se acordă credit fiscal face parte din categoriile de venit
impozabil în România.
Creditul fiscal se acordă la nivelul impozitului plătit în străinătate, aferent
venitului din sursa din străinătate, fără a depăşi partea de impozit pe venit datorat în
România aferent venitului impozabil din străinătate. În situaţia în care contribuabilul în
cauză obţine venituri din străinătate din mai multe state, creditul fiscal extern admis a fi
dedus din impozitul datorat în România se calculează pentru fiecare ţară şi pe fiecare
natură de venit.
Pentru calculul creditului fiscal extern, sumele în valută se transformă la cursul
de schimb mediu anual al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din
anul de realizare a venitului. Veniturile din străinătate realizate de persoanele fizice
rezidente precum şi impozitul aferent exprimate în unităţi monetare proprii statului
respectiv, dar care nu sunt cotate de Banca Naţională a României se transformă întâi din
moneda statului de sursă într-o valută de circulaţie internaţională, cum ar fi dolari SUA sau
euro, folosindu-se cursul de schimb din ţara de sursă şi apoi din valuta de circulaţie
internaţională în lei, conform procedurii expuse mai înainte.
Cât priveşte pierderile fiscale externe obţinute de contribuabilii persoane fizice
rezidente dintr-un stat străin, se compensează numai cu veniturile de aceeaşi natură şi sursă
din străinătate, pe fiecare ţară, înregistrate în cursul anului fiscal.
62
Pierderea neacoperită în cursul unui an fiscal se reportează pentru o perioadă de 5
ani fiscali consecutivi şi se compensează numai cu veniturile de aceeaşi natură şi sursă din
statul respectiv.
10. Obligaţiile declarative ale plătitorilor de venituri cu reţinere la sursă
Plătitorii de venituri, cu regim de reţinere la sursă a impozitelor au obligaţia

calculării, reţinerii şi virării lor la bugetul de stat, aşa cum prevede legiuitorul. De
asemenea, până la data de 30 iunie a anului curent pentru anul expirat ei au obligaţia să
depună la organul fiscal competent o declaraţie privind calcularea şi reţinerea impozitului
pentru fiecare beneficiar de venit.
Pentru alte venituri, aşa cum sunt veniturile din activităţi independente, pentru
care impozitul se reţine la sursă, plătitorii de venituri depun declaraţiile conţinând
veniturile plătite şi impozitul reţinut la sursă, până în ultima zi a lunii februarie a anului
curent pentru anul fiscal expirat. Acelaşi termen este valabil şi pentru plătitorii de venituri
din salarii şi alte venituri asimilate salariilor.
8. IMPOZITUL PE VENITURILE MICROÎNTREPRINDERILOR
Baza legală a instituirii acestui impozit o constituie Codul Fiscal aprobat prin legea
571/2003 cu completările si modificările ulterioare.
În acest sens, microîntreprinderile pot opta pentru plata unui impozit asupra
veniturilor obţinute din orice sursă.
Pentru a fi declarată microîntreprindere, o persoană juridică română trebuie să
îndeplinească în mod cumulativ, la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent
următoarele condiţii:
a)să aibă înscris în obiectul de activitate producţia de bunuri materiale, prestarea de
servicii şi/sau comerţul;
b)să aibă de la 1 până la 9 salariaţi inclusiv;
c)să fi realizat venituri care nu au depăşit echivalentul în lei a 100000 €;
d)capitalul social al persoanei juridice sa fie integral privat.
Microîntreprinderile plătitore de impozit pe profit pot opta pentru plata impozitului pe
venit,dacă îndeplinesc condiţiile de mai sus,începând cu anul fiscal următor celui în care
sunt îndeplinite aceste condiţii. La înfiinţare,microîntreprinderile pot opta pentru plata
impozitului pe venit dacă îndeplinesc condiţiile menţionate, cu excepţia celei referitoare la
cifra de afaceri.
Microîntreprinderile nu mai aplică acest sistem de impunere începând cu anul fiscal
următor celui în care nu mai îndeplinesc una sau mai multe din condiţiile de mai sus. De
asemenea, microîntreprinderile plătitoare de impozit pe venit pot trece la opţiunea de plată
a impozitului pe profit, dacă îşi exercită această opţiune până la data de 31 ianuarie a
anului fiscal următor celui pentru care s-a datorat impozit pe veniturile
microîntreprinderilor.
63
Nu pot opta pentru sistemul de impunere a veniturilor microîntreprinderilor
următoarele categorii de persoane juridice române:
a)acelea care desfăşoară activităţi în domeniul bancar;
b) acelea care desfăşoară activităţi în domeniul asigurărilor-reasigurărilor, al pieţei de
capital, cu excepţia intermediarilor;
c) acelea care desfăşoară activităţi în domeniul jocurilor de noroc, pariurilor sportive,
cazinourilor;
d)acelea care au capital social deţinut de un acţionar sau asociat –persoană juridică cu
peste 250 de angajaţi.
Perioada de impunere pentru veniturile microîntreprinderilor este anul fiscal care
coincide cu cel calendaristic.
Algoritmul de calcul utilizat pentru acest impozit este cel general.
IVm=Bi*Ci/100, în care:
IVm-impozitul pe veniturile microîntreprinderilor;
Bi-baza impozabilă;
C i-cota de impunere; aceasta este de tip proporţional şi începând cu anul 2005 este
de 3%.
În ce priveşte baza impozabilă în cazul impozitului pe veniturile
microîntreprinderilor,aceasta este dată de veniturile din orice sursă cu exceptia
următoarelor venituri neimpozabile:
a)venituri din variaţia stocurilor;
b)venituri din producţia de imobilizări corporale şi necorporale;
c)venituri din exploatare, reprezentând cota-parte a subvenţiilor guvernamentale şi a
altor resurse pentru finanţarea investiţiilor;
d)venituri din provizioane;
e)venituri din anularea datoriilor şi a majorărilor datorate bugetului statului,care nu au
fost cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil;
f)veniturile din despăgubiri plătite de asigurător pentru pagubele produse la activele
corporale proprii.
Contravaloarea casei de marcat achiziţionate cu documente justificative de
microîntreprindere se deduce din baza impozabilă,în trimestrul în care aceasta a fost pusă
în funcţiune.
Calculul si plata impozitului pe venitul microîntreprinderilor se efectuează
trimestrial,până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se
calculează impozitul.
În cadrul termenului de plată a impozitului,microîntreprinderile au obligaţia depunerii
la organele fiscale a declaraţiei de impozit pe venit.
Codul Fiscal nu face nici o diferenţiere între microîntreprinderile plătitoare de impozit
pe venit şi întreprinderile plătitoare de impozit pe profit în ceea ce priveşte calculul
amortizării fiscale, astfel încât şi microîntreprinderile sunt obligate să evidenţieze contabil
cheltuielile de amortizare,conform prevederilor aplicabile în cazul impozitului pe profit.
În fine, este de precizat că în conformitate cu prevederile Codului Fiscal, în cazul unei
asocieri dintre o microîntreprindere plătitoare de impozit pe venit şi opersoană fizică
rezidentă sau nerezidentă, dar care asociere nu creează o nouă persoană juridică,
64
microîntreprinderea are obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a vărsa la bugetul de stat
impozitul datorat de persoana fizică; impozitul respectiv se calculează prin aplicarea cotei
de 1,5% la veniturile ce revin acesteia din asociere.
9. Taxele vamale
Ansamblul taxelor de export şi de import care se aplică mărfurilor ce fac obiectul

unor tranzacţii internaţionale formează tariful vamal al fiecărui stat.
Acesta este în fapt, un nomenclator general al produselor supuse taxelor vamale.
Taxele vamale ca impozite indirecte sunt percepute de stat asupra bunurilor în
momentul în care trec graniţele vamale ale ţării în scopul importului, exportului sau al
tranzitului.
Clasificarea taxelor vamale
În literatura de specialitate dar şi în practică, există mai multe criterii de clasificare

a taxelor vamale.
Un prim criteriu îl constituie obiectul impunerii. Din acest punct de vedere se
disting:
1. Taxe vamale de import – sunt stabilite asupra mărfurilor importate în momentul
trecerii graniţelor teritoriului vamal al statului importator.
2. Taxe vamale de export – se percep asupra mărfurilor interne la exportul
acestora.
În România, în conformitate cu articolul 83 al Codului Vamal, la exportul de
mărfuri nu se percep şi nu se încasează taxe vamale.
3. Taxe vamale de tranzit – sunt cele percepute asupra mărfurilor străine aflate în
trecere pe teritoriul vamal al unui stat.
După modul de percepere se disting:
1. Taxe vamale specifice – sunt cele calculate în sume fixe pe unităţi naturale de
produs.
2. Taxe vamale ad-valorem – calculate pe baza unor cote procentuale aplicate la
valoarea produsului.
3. Taxe vamale alternative – calculate în funcţie de preţul mărfurilor pe piaţa
internă.
4. Taxe vamale mixte – reprezentând o combinaţie între taxele vamale specifice şi
cele ad-valorem.
Statul român aplică în general taxe vamale calculate ad-valorem.
După scopul aplicării se disting:
1. Taxe vamale cu scop fiscal – prin a căror percepere se urmăreşte realizarea unui
anumit cuantum de resurse fiscale la bugetul statului.
2. Taxele vamale protecţioniste – au o cotitate mai ridicată faţă de media obişnuită
şi urmăresc protejarea unor produse similare de natură indigenă în raport cu
cele importate.
65
3. Taxele vamale în scopul acordării unor preferinţe vamale – când în funcţie de
provenienţa geografică a bunurilor la aceeaşi categorie de produse se percep
taxe vamale diferenţiate.
4. Taxele vamale retorsioniste – aplicate ca represalii în replică la tratamentele
discriminatorii ale unor state.
După provenienţa produselor se disting:
1. Taxe vamale autonome – sunt practicate independent de către ţările
importatoare pentru ţările (din care provin mărfurile) cu care nu există încheiate
acorduri sau convenţii comerciale.
2. Taxele vamale convenţionale – sunt practicate între ţări între care există
încheiate acorduri bilaterale şi/sau multilaterale.
3. Taxele vamale preferenţiale – care prevăd anumite scutiri sau reduceri
procentuale de la taxele vamale normale, fiind aplicate asupra unor produse
provenite din ţări cu care România are încheiate acorduri şi convenţii speciale.
Reglementarea juridică a taxelor vamale
În prezent regimul vamal românesc este reglementat prin legea 141/1997 privind
Codul Vamal precum şi prin Hotărârea Guvernului 626/1997 privind aprobarea
Regulamentului de aplicare a Codului Vamal al României.
Noul Cod Vamal are 191 articole, care, în esenţă cuprind prevederi referitoare la:
~ noţiunile de bază cu care se operează;
~ structura şi atribuţiile autorităţilor vamale;
~ principiile de bază pentru aplicarea regulamentelor vamale;
~ etapele operaţiunilor de vămuire;
~ regimurile vamale privitoare la export, import şi regimul restricţiilor;
~ tranzitul vamal;
~ zonele libere şi reexportul zonelor străine;
~ datoria vamală;
~ plângeri şi contestaţii;
~ sancţiuni pentru infracţiuni şi contravenţii la legile vamale.
În calitate de plătitor de taxe vamale apar, conform legii, atât persoanele fizice cât
şi cele juridice.
Taxele vamale de la persoanele juridice
Aşa cum s-a menţionat, taxele vamale sunt prevăzute în Codul Vamal, în tariful
vamal de import, ele fiind exprimate în cote procentuale care se aplică la valoarea în
vamă (bază de calcul).
Valoarea în vamă e formată din:
~ valoarea mărfurilor tranzacţionate menţionate în factura externă;
~ cheltuieli de transport;
~ cheltuieli de manipulare (încărcare / descărcare a mărfurilor);
~ cheltuieli de asigurare;
66
Valoarea în vamă reprezintă valoarea care constituie baza de calcul pentru taxele
vamale şi ea se determină potrivit regulilor prevăzute în Acordul General pentru Tarife şi
Comerţ (elaborat de Organizaţia Mondială a Comerţului Liber (fosta GATT)).
În calitate de plătitor de taxe vamale apar persoane juridice care înfăptuiesc
fapte de comerţ exterior, au prevăzută în obiectul lor de activ efectuarea unor astfel
de operaţii şi deţin o licenţă în acest sens.
Persoanele care nu desfăşoară activitatea economică aşa cum sunt fundaţiile,
partidele politice, organizaţiile non-profit sunt scutite de taxele vamale pentru
bunurile primite din străinătate cu titlu de donaţie sau ajutoare.
Dacă însă bunurile de mai sus sunt comercializate atunci şi persoanele
juridice sus menţionate devin plătitoare de taxe vamale.
De asemenea, investiţiile străine efectuate de către persoanele juridice se
bucură de anumite facilităţi constând în scutirea de taxe vamale pentru importul de
utilaje şi tehnologii.
O situaţie deosebită din acest punct de vedere o prezintă şi misiunile
diplomatice şi oficiile consulare acreditate în România, care şi ele sunt scutite de
taxe vamale pentru bunurile tranzitate.
Calculul taxelor vamale aferente produselor înscrise în declaraţia agenţilor
economici importatori precum şi încasarea acestora se efectuează de către organele
vamale în momentul îndeplinirii formalităţilor de vămuire prevăzute de lege.
După efectuarea operaţiunilor de vămuire se acordă aşa zisul “liber de
vamă” care e documentul ce atestă faptul că mărfurile importate au trecut prin locul
de vămuire şi au fost impozitate conform legii.
În cazul în care valoarea în vamă nu poate fi identificată cu certitudine la
data declarării, liberul de vamă se poate acorda cu caracter provizoriu pe o perioadă
de 30 zile.
Taxele vamale calculate ca mai sus reprezintă venituri ale bugetului
Administraţiei Centrale de Stat.
Taxele vamale de la persoanele fizice
În acest caz, plătitorii taxelor vamale sunt persoanele fizice care introduc sau scot
în / din ţară bunuri peste limitele valorice stabilite prin reglementările legale în vigoare.
Eliberarea bunurilor vămuite se face numai după plata taxelor vamale, în caz
contrar bunurile se reţin în vamă.
Persoanele fizice care nu au asupra lor banii necesari pentru plata taxelor vamale
pot completa o declaraţie angajament de plată prin care se obligă ca în termen de 30 de zile
de la data semnării declaraţiei să plătească taxele vamale.
În caz de neplată, declaraţia angajament constituie titlu obligatoriu, pe baza ei
organul vamal va putea acţiona în instanţă pe neplătitori şi va avea posibilitatea de a urma
căile de executare legală.
Procedura de determinare a taxelor vamale stabilită în sarcina persoanelor fizice, e
similară cu aceea utilizată la calculul taxelor vamale, impuse în sarcina persoanelor
67
juridice la valoarea în vamă se aplică cota de taxă prevăzută în tariful vamal pentru bunul
respectiv.
Tv=Vv*Ci/100 sau Tv=Vv*tv/100
Scutiri de la plata taxelor vamale
Legiuitorul a prevăzut o serie de bunuri care în funcţie de destinaţia lor sunt scutite
de plata taxelor vamale. În această categorie se încadrează:
~ valiza diplomatică folosită în vederea comunicării misiunilor diplomatice în
conformitate cu reglementările internaţionale;
~ introducerea în ţară a autovehiculelor pentru uzul special al misiunilor
diplomatice, al membrilor personalului misiunii şi al familiilor acestora în
limitele prevăzute de Ministerul Finanţelor Publice şi Ministerul Afacerilor
Externe;
~ bunurile de consum pentru misiunile diplomatice şi membrii acestora;
~ vehiculele, autovehiculele, remorcile şi ambarcaţiunile dacă sunt introduse sau
scoase temporar în / din ţară pe durata şederii în ţară / în străinătate;
~ bunurile provenite din succesiuni, donaţii sau din ajutoare cu caracter social,
cultural umanitar;
~ bunurile prezentate la vămuire de către persoana care-şi stabileşte domiciliul în
România pe o perioadă de 6 luni de la data stabilirii în ţară;
~ bunurile de origine română introduse în tară;
~ autovehiculele primite ca donaţii de asociaţii, fundaţii, partide politice;
~ cărţi, tipărituri, imprimate fonice, obiecte cu caracter cultural şi didactic, mostre
fără valoare comercială.
Pentru a fi scutite de plata taxelor vamale trebuie realizate cumulativ 3 condiţii:
~ bunurile să nu facă obiectul unei comercializări ulterioare;
~ bunurile să nu fie utilizate pentru prestaţii faţă de terţi, prestaţii aducătoare de
venit;
~ bunurile să fie cuprinse în patrimoniu şi să fie înregistrate în contabilitate.
Organele de control financiar abilitate sunt obligate prin lege să urmărească
destinaţia acestor bunuri.
Taxele vamale se urmăresc (au un termen de prescripţie) pe o perioadă de 5 ani de
la data intrări în ţară a bunurilor.
Împotriva operaţiilor de vămuire efectuate de organele vamale abilitate, există mai
multe căi de atac:
1. Contestaţia – are termen de soluţionare de 30 de zile iar rezolvarea ei cade în
sarcina şefului unităţii vamale;
2. Întâmpinarea – are acelaşi termen de soluţionare de 30 de zile, iar sarcina
rezolvării ei o are directorul general al vămilor;
68
3. Plângerea în ultimă instanţă – trebuie făcută în termen de 15 zile de la data
luării la cunoştinţă a modului de rezolvare a întâmpinării şi se introduce la
instanţa de judecată.
Acorduri Internaţionale la care România este parte semnatară
Pentru a favoriza dezvoltarea economiei internaţionale foarte multe state au încheiat

acorduri bilaterale sau multilaterale care prevăd reducerea substanţială sau chiar
anularea taxelor vamale care fac obiectul tranzacţiilor internaţionale.
Dintre acordurile multilaterale internaţionale la care România e parte semnatară
amintim:
~ Acordul CEFTA – acesta constituie o înţelegere între un grup de ţări centrale şi
est-europene şi prevede în esenţă reducerea taxelor vamale pentru importurile
reciproce din ţările semnatare ale acordului.
În urma semnării acordului CEFTA, taxele vamale au suferit, pe relaţia cu
respectivele ţări o reducere cu mai mult de 50% faţă de nivelul lor anterior.
~ Acordul General pentru Tarife şi Comerţ (GATT).
În forma sa iniţială, România a aderat la acest acord în 1971. Între timp, GATT s-a
transformat în Organizaţia Mondială a Comerţului Liber.
~ Acordul cu ţările Asociaţiei Europene a Liberului Schimb semnat în 1992
( prevede desfiinţarea treptată a taxelor vamale între ţările semnatare).
În afara acestor acorduri multilaterale, România a semnat şi acorduri bilaterale cu
diverse state care prevăd anumite facilităţi şi reduceri ale taxelor vamale la
produsele importate.
10. ACCIZELE
Cadrul legal pentru calcularea şi aplicarea accizelor pentru produsele care poartă
aceste elemente fiscale în preţ, îl constituie Codul Fiscal aprobat în 2003 cu aplicabilitate
din ianuarie 2004 la care se adaugă modificările aduse prin O.G nr.83/2004, 138/2004 şi
24/2005.
Accizele sunt taxe speciale de consumaţie, aplicându-se la anumite produse
considerate de necesitate redusă, ori nocive pentru sănătatea persoanelor fizice , ori
considerate bunuri de lux.
În viziunea legiuitorului există mai multe grupe de produse la care se aplică
accizele:
I. - alcoolul etilic alimentar
- băuturile alcoolice
- alte grupe de produse care conţin alcool etilic alimentar precum:vin ,
bere şi produse distilate obţinute din alcool;
II. tutunul şi produsele derivate din tutun;
III. produsele petroliere şi alte grupe de produse ;
IV. electricitatea ;
69
V. produsele de lux ( porţelanuri , blănuri , bijuterii , autoturisme , cafea).
Plătitorii de accize sunt:
- agenţii economici;
- asociaţiile familiale;
- persoane fizice autorizate să producă sau să importe astfel de produse.
Accizele , ca taxă specială de consumaţie , se plătesc o singură dată. Prin urmare,
producătorii de bunuri accizate , dar care utilizează ca materie primă bunuri accizate , au
dreptul de deducere a accizei aferente materiei prime , deducere care se face din acciza
datorată pe întregul produs finit. De menţionat că, întotdeauna, deducerea se face în baza
documentelor justificative.
Calculul accizelor reprezintă o operaţie tehnică ce diferă în funcţie de grupele de
produse sau subproduse accizate.
Astfel , pentru grupa I de produse se calculează accize specifice.
Algoritmul de calcul e diferit pentru cele trei subgrupe mari de produse din această
categorie , şi anume:
1) Pentru bere , acciza se calculează astfel:
C⋅K⋅R
A= ⋅Q
100 , unde
A= cuantumul accizei;
C= numărul de grade Plato ( reprezintă concentraţia zaharometrică în funcţie de
care se calculează şi se virează la Bugetul de Stat accizele; aceasta se înscrie în specificaţia
tehnică elaborată pe baza standardului în vigoare pentru fiecare sortiment).
Concentraţia zaharometrică se înscrie şi pe etichetele de comercializare a diverselor
sortimente de bere. Ea trebuie să fie aceeaşi cu cea din specificaţia produsului , însă în
practică se admite totuşi o abatere de la specificaţie de ± 0.5 grade plato.
K= acciza unitară pe unitatea de produs (euro/hectolitru);
R= cursul de schimb leu/euro valabil in ultima zi a ultimei luni din trimestru
precedent celui pentru care se calculeaza accizele;
Q= cantitatea (exprimată în hectolitri).
2) Pentru vinuri spumoase, băuturi fermentate spumoase , băuturi intermediare:
K⋅R
A= ⋅Q
100 , unde
K= acciza unitară/litru, exprimată în euro
3) Pentru alcoolul etilic:
C K⋅R
A= ⋅ ⋅Q
100 100 , unde :
C= concentraţia alcoolică exprimată în procente de volum ;
K= acciza specifică pe unitatea de produs ;
Q= cantitatea exprimată în hectolitri;
70
R= cursul de schimb leu/euro la data menţionată mai sus.
Pentru grupa aII-a : produsele de tutun

Există 3 subgrupe de produse accizate:
- ţigarete- indiferent de provenienţă şi calitate;
- ţigări de tutun şi ţigări de foi ;
- tutun de fumat;
1) Pentru ţigarete , acciza se compune din 2 părţi: o acciză specifică pe unitatea de produs
şi o acciză ad-valorem.
A= Asp+ Aav
Asp=K⋅R⋅Q
Ci
Aav=Bi⋅
100 ,
unde :
Ci= cota de impunere- specificată în anexele Codului Fiscal; în prezent cota este de
30% ;
K= acciza unitară exprimată în euro/1000 bucăţi ţigarete ;
Q= cantitatea de ţigarete (exprimată în mii bucăţi).
Pentru calculul accizelor ad-valorem , baza impozabilă (Bi ) este preţul maxim de
vânzare cu amănuntul, care include toate taxele şi impozitele.
Acciza totală stabilită de către legiuitor pentru ţigarete are o limitare minimă, ea
neputând coborî sub pragul de 19,92 euro pentru 1000 de ţigarete. Dacă suma accizelor
rezultată din calcul este mai mică , acciza se pentru ţigarete se recalculează pe baza acestui
prag.
2) Pentru ţigări de tutun şi ţigări de foi acciza e una specifică ce se calculează după
modelul general:
A=K⋅R⋅Q ; unde notaţiile au aceleaşi semnificaţii;
3) Pentru tutun de fumat acciza este una specifică şi se calculează după modelul
general:
A=K⋅R⋅Q ,unde Q se exprimă în Kg .
Pentru grupa a III-a : produsele petroliere , se practică accize specifice calculate

după modelul general:
A=K⋅R⋅Q ,unde Q se exprimă în tone (1000 litri), iar K în euro/tona de

produs.
71
Pentru grupa a IV-a : electricitate,
Acciza este, de asemenea de tip specific , calculată după modelul general, cu
menţiunea că în acest caz, Q reprezintă cantitatea de energie furnizată în scop comercial,
respectiv necomercial exprimată în Mwh.
In Grupa a V-a, alte produse accizate
sunt incluse autovehiculele, unele produse electrocasnice, cristalurile, blănurile bijuteriile,
cafeaua.
Pentru autovehicule, plătitorii de accize sunt persoanele fizice care introduc în ţară
autoturisme şi autoturisme de teren; calculul accizelor se efectuează în funcţie de
capacitatea cilindrică a autoturismului supus accizelor precum şi de gradul de poluare.
Acesta este constatat şi atestat de către Registrul Auto Român pe baza verificărilor tehnice
efectuate asupra autoturismului prin unităţi specializate. Gradul de poluare este înscris
într-un document care se prezintă organelor vamale şi care serveşte la determinarea
cuantumului accizelor pentru autoturismele introduse în ţară.
Pentru aceste grupe de produse , accizele calculate sunt de tipul ad-valorem şi
cuantumul lor se determină prin aplicarea cotei de impunere la baza de calcul, astfel:
Ci
Aav=Bi⋅
100 ;
Cota de impunere este diferenţiată în funcţie de capacitatea cilindrică a
autoturismului şi de starea de uzură cu care este introdus în ţară.
Baza impozabilă se constituie din urmatoarele elemente:
-preţul din factură- pentru autovehiculele achiziţionate în stare nouă;
-preţul de catalog- dacă autovehicul nu este cumpărat în stare nouă şi la
introducerea în ţară se înregistrează un anumit grad de uzură.
La alte grupe de produse accizate ( unele produse electrocasnice, cristaluri, blănuri,
bijuterii, parfumuri) accizele sunt de tip ad-valorem şi se calculează după modelul general:
Ci
Aav=Bi⋅
100 ;
Baza impozabilă (Bi ) este alcătuită din:
- pentru produsele provenite din producţia internă : baza impozabilă este preţul de livrare
din care se scade acciza introdusă în preţ:
Bi=Pl− A ;
- pentru produsele importate: baza impozabilă este dată de valoarea în vamă la care se
adaugă taxele vamale:
Bi=Vv +Tv ;
Baza impozabilă rezultată din calcul nu poate fi inferioară costurilor rezultate din
obţinerea produsului respectiv.
Acciza pentru cafea:

La cafea se calculează o acciză specifică după modelul:
A=K⋅R⋅Q , unde:
72
-Q se exprimă în tone;
- K se exprimă în euro/tone.
Observatie: pentru cafeaua verde utilizată ca materie primă pentru obţinerea cafelei
prajite, acciza se scade din cea datorată pentru produsul finit.
Deducerea se face pe bază de documente justificative, pe răspunderea agentului
economic în raport cu cantitatea de materie primă utilizată pentru obţinerea produsului
finit livrat în fiecare lună calendaristică şi condiţionată de dovada achitării efective a
accizei aferente materiei prime.
La transformarea cafelei verzi în cafea prajită se admite un scăzământ considerat
pierdere tehnologică , de maxim 20% din cantitatea supusă prelucrării.
Ca tehnică de impunere, accizele preced TVA-ul şi se calculează o singură dată.
În conformitate cu prevederile legale, pentru accize se acordă anumite scutiri de
plată ,astfel:
- pentru produsele exportate direct prin agenţii economici producători sau prin agenţi care-
şi desfăşoară activitatea pe bază de comision;
- pentru produse livrate în contextul relaţiilor consulare şi diplomatice;
- pentru produse destinate forţelor armate aparţinând oricărei ţări, parte semnatară la
tratatul NATO;
- pentru produsele comercializate prin magazine autorizate să vândă în regim duty-free;
- pentru produsele aflate în regim vamal suspensiv, conform legilor în vigoare;
- pentru bunurile din import provenite din donaţii , cele finanţate din împrumuturi
nerambursabile , din programe de cooperare ştiinţifică şi tehnică , din burse acordate de
guvernele unor ţări ori de organizaţiile non-profit instituţiilor de învăţământ şi culturale ,
ministerelor şi altor organe centrale ale Administraţiei de Stat, stabilite de legiuitor;
- pentru autoturisme şi autoturisme de teren constituite ca aport în natură sau achiziţionate
din aportul în numerar la capitalul social al investitorului ( în valoare limitată );
- pentru produse livrate la rezerva de stat şi la rezerva de mobilizare pe perioada cât ele au
acest regim;
- pentru alcoolul etilic alimentar utilizat în producţia de alcool sanitar, oţet şi alimente, cu
condiţia să nu depăşească o concentraţie de 8,5 litri de alcool pur la 100 kilograme produs,
pentru ciocolată şi 5 litri la 100 kilograme pentru celelalte produse;
- pentru alcoolul etilic alimentar utilizat în scop sanitar în spitale , clinici , dispensare
farmacii;
- pentru uleiurile minerale folosite drept carburant la aeronave şi la navele maritime
utilizate în scop comercial;
- pentru uleiurile minerale folosite pentru obţinerea electricităţii;
- pentru uleiurile minerale folosite drept combustibil pentru încălzirea spaţiilor cu
destinaţie social-culturală.
Momentul datorării accizelor
Acesta diferă în funcţie de produsul care poartă acciza, astfel:

Pentru produsele din producţia internă, momentul datorării accizelor poate fi:
- data livrării sau data efectuării formalităţilor de recepţie a alcoolului etilic
alimentar rezultat din procesare la prestatorul de servicii;
73
- data vânzării, pentru bunurile provenite de la persoane fizice sau bunurile
comercializate de agenţii economici;
- data amanetării pentru bunurile ce urmează a fi vândute în acest regim.
Pentru produsele din import :
- data înregistrării declaraţiei vamale de import;
- data cumpărării – pentru agenţii economici achizitori.
Agenţii economici plătitori de accize au obligaţia de a depune la organele fiscale
situaţia calculării şi datorării accizelor până la data de 25 a lunii următoare celei pentru
care se face calculul.
Neplata la termen şi în cuantumul stabilit are drept consecinţe aplicarea unor
penalităţi şi majorări de întârziere conform reglementărilor în vigoare.
11. TAXA PE VALOAREA ADAUGATA
In prezent este reglementata de Legea 571/2003 privind Codul Fiscal cu

completările şi modificările ulterioare aduse prin O.G. nr 83/2004,138/2004 şi 24/2005.
TVA este o taxa generala de consum care cuprinde toate fazele circuitului
economic: productia, serviciile si distributia, pana la consumul final.
Deoarece se datoreaza asupra valorii adaugate la fiecare stadiu al circuitului
economic, intelegand prin aceasta diferenta dintre vanzarile si cumpararile aceluiasi stadiu,
acest impozit este multistadial.
Subiectii impozabili sunt toate persoanele, indiferent de statutul lor juridic, care
efectueaza de o maniera independenta activitati economice care constau in livrari de
bunuri, prestari de servicii cu plata sau operatii asimilate precum si importurile de bunuri.
Nu au calitatea de subiect impozabil al TVA: institutiile publice pentru
activitatile pe care le desfasoara in calitate de autoritati publice, chiar daca pentru
desfasurarea acestor activitati percep taxe, redevente, cotizatii sau onorarii. In schimb,
atunci cand tratarea lor ca persoane neimpozabile conduce la distorsiuni concurentiale,
precum si in cazul in care desfasoara urmatoarele activitati:
 Furnizare de apa, gaze, energie electrica, energie termica;
 Transport de bunuri si persoane;
 Activitati de publicitate;
 Inchirieri/concesionari de bunuri;
 Activitatea targurilor si expozitiilor;
 Livrarea de bunuri noi produse pentru vanzare, ele devin plătitoare de TVA.
Obiectul impunerii fiscale

Acesta este dat de operatiunile care indeplinesc in mod cumulativ trei conditii:
1) Constituie o livrare de bunuri, prestare de servicii cu plata sau operatiuni asimilate;
2) Sunt efectuate de catre o persoana impozabila;
74
3) Rezulă din activitatile producatorilor, comerciantilor, prestatorilor de servicii, din
activitati agricole si cele ale profesiunilor libere precum si din activitati de
exploatare a bunurilor corporale si necorporale in scopul obtinerii de venit.
Detaliind aceste conditii, in conformitate cu legea, exista mai multe categorii de bunuri
care pot face obiectul operatiunilor de livrare, astfel:
a) Bunurile mobile corporale (mijloace fixe detasabile, obiecte de inventar, materia
prima si materiale);
b) Bunuri imobile (locuinte, constructii industriale si agricole, terenuri pentru
agricultura, constructii si alte amenajari);
c) Bunuri de natura mobiliara care nu pot fi detasate fara a li se altera functionalitatea
sau a antrena deteriorarea imobilelor;
d) Energia electrica, termica, gazele, agentul frigorific.
In viziunea legiuitorului, referitor la livrarile de bunuri supuse TVA sunt mentionate trei
categorii distincte si anume: livrarile de bunuri, operatiunile asimilate livrarilor de bunuri
si operatiunile care nu pot fi considerate livrari de bunuri.
Sunt considerate livrari de bunuri:
 Vanzarile de bunuri cu plata in rate;
 Trecerea in domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor
impozabile in schimbul unei despagubiri;
 Transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor in urma executarii silite.
Sunt asimilate livrarilor de bunuri:
 Preluarea de catre persoanele impozabile a bunurilor achizitionate sau
fabricate pentru a fi utilizate in alte scopuri decat pentru activitatea
economica sau pentru a fi puse la dispozitia unor persoane in mod gratuit,
daca TVA aferenta bunurilor respective a fost dedusa total sau partial.
Exceptia de la regula apare in cazul bunurilor acordate in mod gratuit in
limitele prevazute de lege.
 Schimbul de bunuri, inteles ca o vanzare si o cumparare concomitenta de
catre fiecare agent care participa la schimb.
In fine, nu este socotita livrare de bunuri, aportul in natura la capitalul social,
daca beneficiarul este o persoana impozabila care are dreptul de deducere a TVA, daca
taxa ar fi aplicabila la transferul respectiv.
Si in cazul prestarilor de servicii, legea stabileste operatiunile care reprezinta
prestari de servicii, operatiuni asimilate lor, precum si cele care nu reprezinta prestari de
serviciu.
Prin prestari de servicii se inteleg toate activitatile efectuate printr-un contract,
prin care se presteaza o munca manuala, intelectuala, in scopul obtinerii de profit si care nu
reprezinta livrari de bunuri. Cu titlu de exemplu spicuim: orice munca fizica sau
intelectuala, lucrari de constructii-montaj, transport de persoane si marfuri, servicii de
posta si telecomunicatii, reparatii de orice natura; operatiuni de intermediere si comision;
cesiuni de drepturi de autor, licente, brevete s.a. , activitati hoteliere, activitati de
75
consultanta; operatiuni de leasing, actiuni de publicitate, studii, cercetari; operatiuni
bancare, financiare si de asigurari-reasigurari s.a.
Sunt asimilate prestarilor de servicii:
a) Utilizarea bunurilor si efectuarea de servicii de catre persoane impozabile in alte
scopuri decat cele legate de activitatea economica (pentru a fi puse la dispozitie in
mod gratuit altor persoane) daca TVA aferenta acestora a fost dedusa total sau
partial;
b) Schimbul de servicii inteles ca doua prestari, fiecare dintre ele fiind supusa
impozitarii, inclusiv in cazul in care persoana impozabila actioneaza in nume
propriu, dar in contul unei alte persoane.
In al treilea rand, nu sunt considerate prestari de servicii operatiunile asimilate cu
acestea efectuate in limitele prevazute de lege (cu acest titlu).
Locul operatiunilor de impozitare

In conformitate cu legea, locul operatiunilor de impozitare este teritoriul Romaniei, cu
unele precizari care vor fi detaliate in continuare.
Astfel, in cazul livrarilor de bunuri, locul livrarii este situat pe teritoriul Romaniei si se
considera a fi:
a. Locul de unde a pornit expeditia bunurilor sau transporturilor catre beneficiar,
indiferent cine executa carausia. Prin exceptie de la aceasta regula, locul livrarilor
bunurilor pentru titularii operatiunilor de import se considera a fi Romania, chiar
daca locul din care a pornit expeditia sau transportul se afla in afara Romaniei, insa
destinatia finala este Romania.
b. Locul unde se gasesc bunurile in momentul in care are loc livrarea, in cazul in care
bunurile nu sunt expediate sau transportate.
In cazul prestarilor de servicii, ca regula generala, locul se considera a fi Romania, atunci
cand prestatorul isi are sediul economic, sediul sau dupa caz – in lipsa lor – domiciliul sau
resedinta obisnuita in Romania. Prin exceptie de la aceasta regula, locul prestarii este:
a) Locul unde sunt situate bunurile de natura imobiliara, in cazul unor prestari ca:
lucrari de constructii-montaj, inchirieri, leasing, studii, expertize, reparatii,
arhitectura-proiectare si alte servicii prestate de persoane inregistrate ca platitori de
TVA;
b) Locul de plecare sau sosire a transportului, astfel:
 Pentru transportul de bunuri si persoane, locul prestarii se considera a fi in
Romania, daca locul de plecare este tara noastra, indiferent de locul sosirii;
 Pentru transportul de bunuri cu locul de plecare in strainatate, locul prestarii
se considera a fi in Romania, daca locul de sosire a transportului se afla in
Romania.
c) Locul unde beneficiarul are stabilit sediul activitatii sau in lipsa lui domiciliul – de
exemplu, pentru inchirieri de bunuri mobile corporale, leasing pentru bunuri
mobile; cesiuni/concesiuni de drept de autor, licente, brevete si altele similare-
servicii de publicitate; servicii de consultanta, prelucrarea de date, programe
informatice; operatiuni bancare, financiare, de asigurare-reasigurare; punerea la
dispozitia de personal; furnizarea serviciilor prin intermediari;
76
d) Locul unde serviciile sunt prestate efectiv: pentru activitati culturale, artistice,
sportive, stiintifice, de divertisment; prestarile de servicii accesorii transportului
(manipulare-descarcare, paza, depozitare); expertize privind bunurile mobile,
lucrari asupra bunurilor mobile.
Baza de impozitare
Aceasta se constituie diferit in functie de natura activitatii economice supusa
impozitarii TVA. Ca regula generala, baza impozabila a TVA o constituie contrapartida
obtinuta de furnizor sau prestator din partea beneficiarului (Pb/Ts), inclusiv subventiile
directe (Sd) legate de pretul acestor operatiuni, exclusiv TVA:
Bi = Pb/Ts + Sd – TVA
Exista mai multe exceptii de la aceasta regula, astfel:

a) In cazul preluarii de catre persoanele impozabile a bunurilor achizitionate de
acestea pentru a fi acordate gratuit altor persoane fizice si juridice sau pentru a
fi utilizate in alte scopuri care nu au legatura cu activitatea economica, baza de
impozitare o reprezinta, dupa caz, preturile de achizitie sau costurile,
determinate la momentul livrarii/prestarii acestor activitati economice
respectiv: Bi =Pa, respectiv, Bi=C.
b) In cazul trecerii unor bunuri in domeniul public din patrimoniul persoanelor
impozabile sau al prestarii unor servicii potrivit legii, baza de impozitare este
data de valoarea de compensatie a acestor operatiuni; Bi = Vc
c) Pentru bunurile importate, baza de impozitare o constituie valoarea in vama la
care se adauga taxele vamale, accizele si alte taxe legale (cheltuieli accesorii –
comisioane) s.a.
Bi = Vv + Tv + Acc + At
In mod expres, legiuitorul stabileste elementele care nu se cuprind in baza de impozitare si
anume:
 Rabaturile, remizele, discounturile si alte reduceri de pret acordate de furnizori
clientilor lor pentru stimularea vanzarilor, conform contractelor;
 Penalizarile si daunele interese stabilite cu titlu definitiv de instante pentru
neindeplinirea obligatiilor contractuale;
 Dobanzile percepute pentru: plati cu intarziere, vanzari cu plata in rate, operatiuni
de leasing;
 Sumele achitate de furnizor in contul clientului si care apoi se deconteaza acestuia;
 Ambalajele care circula intre furnizorii de marfa si clienti prin schimb, fara
facturare.
De asemenea, legea prevede posibilitatea reducerii bazei impozabile in urmatoarele cazuri:
 In cazul refuzurilor totale sau partiale privind cantitatea, pretul sau alte elemente
cuprinse in facturi precum si in cazul retururilor de pana la 15% in sectorul presei
scrise;
 In cazul acordarii reducerilor de pret de catre furnizori direct clientilor, dupa
livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;
77
 In cazul in care cumparatorii returneaza ambalajele daca acestea din urma circula
prin facturare.
Cotele de impozitare si calculul TVA

In Romania se aplica in prezent o cota standard de TVA care este de 19% si ea se
aplica operatiunilor impozabile, cu exceptia celor scutite de TVA si a celor cu cota
redusa.
Cota redusa de TVA este de 9% si se aplica asupra bazei de impozitare pentru
urmatoarele prestari de servicii si/sau livrari de bunuri:
a) Dreptul de intrare la muzee, expozitii, case memoriale, gradini botanice;
b) Livrarea de manuale scolare, carti, ziare, reviste, cu exceptia celor destinate
publicitatii;
c) Livrari de proteze si accesorii cu exceptia protezelor dentare;
d) Livrari de produse ortopedice;
e) Medicamente de uz uman si veterinar;
f) Cazarea in cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu functie similara,
inclusiv inchirierea terenurilor amenajate pentru camping.
De regula, cota de TVA aplicabila este cea in vigoare la data la care ia nastere faptul
generator al TVA. Exista insa si situatii in care exigibilitatea TVA nu coincide cu faptul
generator. In asemenea situatii cota de TVA aplicabila este cea in vigoare la data la care
taxa devine exigibila. De exemplu, pentru livrarile de bunuri cu plata in rate, exigibilitatea
TVA este la data prevazuta pentru plata ratelor.
Exigibilitatea TVA este anticipata faptului generator atunci cand:
Factura fiscala este emisa inaintea efectuarii livrarii bunurilor sau prestarii
serviciilor;
Contravaloarea bunurilor sau a serviciilor se incaseaza inaintea livrarii
bunurilor sau serviciilor;
Se incaseaza avansuri, cu exceptia celor acordate pentru:
 Plata importurilor si a datoriei vamale stabilita potrivit legii;
 Realizarea productiei destinate exportului;
 Efectuarea de plati in contul clientului;
 Livrari de bunuri si servicii scutite de TVA.
Pentru livrarile de bunuri si/sau prestarile de servicii recurente-energie, gaze, apa, telefon
s.a.- exigibilitatea TVA intervine la data stabilirii debitului beneficiarului pe baza de
factura fiscala sau alt document legal.
Pentru avansurile incasate de persoanele impozabile platitoare de TVA care au castigat
licitatii pentru realizarea unor obiective finantate din credite externe, exigibilitatea TVA ia
nastere la data facturarii situatiilor de lucrari.
Calculul TVA se face prin aplicarea cotei standard asupra bazei de impozitare:
TVA calc = Bi * Ci/100

Prin derogare de la aceasta regula, legea permite calculul TVA prin aplicarea unei cote
recalculate, in prezent, de 15,996%, calculata prin procedeul sutei marite:
CrTVA = Ci/(100+Ci)*100
78
Cota recalculata de TVA se aplica asupra:
a) Sumelor obtinute din vanzarea bunurilor comercializate prin comertul cu
amanuntul, unitati de alimentare publica si altele ale caror preturi cuprind si
TVA;
b) Sumele obtinute din unele prestari de servicii (transport, paza, telefon s.a.) ale
caror tarife practicate contin si TVA;
c) Sumele obtinute din vanzarea bunurilor pe baza de licitatii, evaluare sau
expertiza s.a. asemanatoare;
d) Compensatia pentru transferul dreptului de proprietate a unor bunuri din
patrimoniul persoanelor impozabile in domeniul public, in conditiile prevazute
de lege.
Regimul de impozitare in cazul TVA

Din punct de vedere al regimului de impozitare, operatiunile impozabile cuprinse in sfera
de aplicare a TVA, se clasifica astfel:
a) Operatiuni taxabile;
b) Operatiuni scutite de TVA cu drept de deducere;
c) Operatiuni scutite de TVA fara drept de deducere;
d) Operatiuni de import scutite de TVA;
Regimul scutirilor de TVA
Regimul de impozitare al TVA stabileste pentru modalitati distincte de scutire de TVA
si anume:
a. Scutiri in interesul tarii;
b. Scutiri de la import;
c. Scutiri pentru export sau alte operatiuni similare si pentru transport international;
d. Scutiri speciale legate de traficul international de bunuri.
a. In prima categorie sunt cuprinse urmatoarele activitati:
 Operatiunile legate de spitalizare si ingrijirile medicale umane si veterinare;
 Activitatea de invatamant;
 Activitatea de asistenta si protectie sociala;
 Activitatile de natura politica, religioasa, patriotica, filozofica, filantropica
desfasurate de organizatii fara scop lucrativ in interesul membrilor lor, fara ca
acestea sa distorsioneze concurenta;
 Activitati legate de practicarea sportului sau a educatiei fizice in beneficiul
persoanelor care practica sportul sau educatia fizica;
 Activitatile culturale effectuate de institutiile publice;
 Transportul bolnavilor si ranitilor cu vehicule special amenajate;
 Activitati de cercetare-dezvoltare-inovare incluse in programul national de
cercetare stiintifica si dezvoltare tehnologica;
 Livrari de bunuri si prestari de servicii efectuate de producatorii individuali
agricoli;
 Operatiuni bancare, financiare si de asigurare-reasigurare;
 Livrari de bunuri si prestari de servicii realizate de catre penitenciare;
79
 Lucrari efectuate in legatura cu monumentele comemorative, muzee, case
memoriale si incasarile obtinute din taxe de intrare;
 Editarea si tiparirea de manuale scolare;
 Transportul fluvial al localnicilor in Delta Dunarii si pe unele portiuni din Dunare;
 Valorificarea obiectelor de cult;
 Transferul dreptului de proprietate al bunurilor catre AVAB.
b. In cea de-a doua categorie sunt cuprinse urmatoarele activitati:
 Bunuri importate si comercializate in regim duty-free sau prin magazine care
deservesc exclusiv reprezentantele diplomatice;
 Bunuri introduse in tara de persoane fizice cu domiciliul in tara ori in strainatate,
in conditiile si limitele impuse prin codul vamal aplicabil persoanelor fizice;
 Reparatii si transformari la navele si aeronavele romanesti in strainatate precum si
carburantii pentru acestea, aprovizionati din strainatate;
 Importul de bunuri si servicii a caror livrare este scutita de TVA in interiorul tarii;
 Importul de bunuri primite in mod gratuit cu titlu de ajutoare, donatii destinate
unor scopuri umanitare, filantropice, religioase, de aparare a sanatatii, culturale,
educative, sportive, de ameliorare si protectie a meciului, conservare a
monumentelor si importurilor finantate din imprumuturi nerambursabile, acordate
Romaniei de organizatii nonprofit;
 Importul unor bunuri precum: mostre, materiale publicitare si documentare,
bunuri de origine romana, bunuri repatriate, echipamente pentru protectia
mediului, bunuri returnate partenerilor externi in perioada de garantie, bunuri
straine care pot deveni proprietatea statului, bunuri reparate in strainatate.
c. In cea de-a treia categorie de scutire sunt cuprinse urmatoarele activitati:
 Exportul bunurilor, transportul si prestarile de servicii legate direct de exportul
bunurilor, precum si bunuri comercializate in regim duty-free;
 Transportul international de persoane in si din strainatate, precum si prestarile de
servicii legate direct de acesta;
 Transportul de marfa si persoane in si din porturile si aeroporturile din Romania cu
nave si aeronave sub pavilion romanesc, comandate de beneficiari din strainatate;
 Livrarile de bunuri destinate utilizarii pe nave si aeronave sau incorporarii in nave
si aeronave care presteaza transporturi internationale de persoane si marfuri;
 Prestari de servicii efectuate in aeroporturi si porturi straine aferente navelor si
aeronavelor aflate in trafic international;
 Reparatii la mijloacele de transport contractate cu beneficiari din strainatate;
 Prestari de servicii pentru navele aflate in proprietatea companiilor de navigatie
care isi desfasoara activitatea in regimul special maritim;
 Livrarile de bunuri si prestarile de servicii in favoarea directa a misiunilor
diplomatice pe baza de reciprocitate;
 Bunurile cumparate din expozitii din Romania si din reteaua comerciala si
expediate in strainatate de catre persoanele nerezidente;
80
 Livrari de bunuri si prestarile de servicii finantate din ajutoare sau imprumuturi
nerambursabile, acordate de guverne straine, organizatii nonprofit si donatii ale
persoanelor fizice;
 Constructia si repararea lacaselor de cult;
 Livrarile de utilaje, echipamente si servicii legate de operatiunile petroliere,
realizate de titularii acordurilor petroliere, persoane juridice straine;
 Livrarile de dotare utilaje, echipamente si prestarile de servicii, pentru dezvoltarea
si modernizarea aeroportului Otopeni;
 Alte prestari de servicii efectuate de persoane impozabile cu sediul in Romania,
contractate cu beneficiari din strainatate in conditiile legii.
d. In fine, cea de-a patra categorie de scutiri – cele legate de traficul international de
bunuri, sunt de mentionat urmatoarele operatiuni cu conditia ca acestea sa nu duca la
utilizare/consumare finala:
 Operatiunile de perfectionare activa (prelucrare sau transformare) a marfurilor
straine destinate a fi reexportate in afara teritoriului vamal al Romaniei, sub forma
unor produse compensatoare, fara a face obiectul incasarii drepturilor de import;
 Bunurile realizate in regim de perfectionare activa potrivit Codului Vamal de catre
persoane impozabile cu sediul in Romania, contractate cu beneficiari din strainatate
si care, din dispozitia acestora sunt livrate in antrepozite vamale aflate pe teritoriul
Romaniei;
 Introducerea in tara a unor bunuri plasate in regim vamal suspensiv cu exonerarea
totala de la plata drepturilor de import, potrivit Codului Vamal;
 Introducerea de bunuri in zonele libere direct din strainatate, in vederea simplei
depozitari, fara intrunirea formalitatilor vamale;
 Introducerea de marfuri directe din strainatate in zonele libere si operatiunile de
vanzare – cumparare intre diversi operatori din zonele libere si care ulterior acestor
operatiuni, parasesc in aceeasi stare teritoriul zonelor libere cu destinatie externa,
fara intocmirea de declaratii vamale;
 Prestarile de servicii legate de operatiunile din aceasta categorie.
Regimul deducerilor TVA

Regimul deducerilor TVA consta in posibilitatea de reducere a TVA aferenta livrarilor de
bunuri si prestarilor de servicii cu TVA platita in amonte de catre persoana impozabila
pentru achizitiile si importurile necesare in activitatile, operatiunile si serviciile supuse
TVA deductibila.
Ca regula generala, stabilita prin lege, dreptul de deducere ia nastere in momentul in care
TVA deductibila devine exigibila (TVA este deductibila la beneficiari in momentul in care
devine exigibila la furnizori).
Prin exceptii de la regula generala, dreptul de deducere a TVA ia nastere la data platii
efective sau dupa caz, la data compensarii cu TVA de rambursat, din decontul lunii
precedente in urmatoarele cazuri:
1) Pentru bunurile din import care beneficiaza de suspendarea platii TVA in vama
(importul de masini si utilaje la intreprinderile mici si mijlocii conform
81
Legii133/1999 sau la societatile comerciale cu capital integra lprivat ori importul
de utilaje pentru investitii mai semnificative, importul de materii prime deficitare,
pe termen de 60 zile);
2) Pentru urmatoarele prestari servicii:

a) Operatiuni de leasing incheiate cu locatori/finantatori din strainatate – TVA
se achita la termenele prevazute in contracte. TVA aferenta acestor operatiuni
se achita si de catre persoanele care nu sunt inregistrate ca platitori de TVA,
indiferent de statutul lor juridic;
b) Servicii contractate cu prestatori cu sediul sau domiciliul in strainatate pentru
care locul prestarii se considera a fi Romania. TVA aferenta se achita in acest
caz in termen de 7 zile de la data primirii facturii externe. Daca nu exista
factura, TVA se plateste concomitent cu plata prestatorului extern .
3) La data platii efective la bugetul de stat in cazul livrarilor de masini, utilaje
tehnologice, mijloace de transport destinate activitatii de productie, care au fost
produse cu cel mult un an inaintea vanzarii si nu au fost niciodata utilizate.
Modalitatea de exercitare a dreptului de deducere; conform legii,dreptul de deducere se
exercita lunar prin scaderea TVA deductibil (TVAdb) din suma ce reprezinta TVA
colectata(TVAc), facturata pentru bunurile livrate si serviciile prestate) potrivit formulei:
TVAd= TVA c – TVAdb

Exercitarea dreptului de deducere se face pe ansamblul operatiunilor realizate in cursul
unei luni.
TVA datorata bugetului de stat se stabileste lunar pe baza decontului de TVA, calculat ca
diferenta intre TVAc – TVAd (TVA dedusa, potrivit legii).
Daca TVAd > TVAc => TVA de rambursat;

Daca TVAc > TVAd => TVA de plata la bugetul de stat.
Dreptul de deducere a TVA aferenta bunurilor si serviciilor/serviciilor care sunt utilizate de
o persoana impozabila pentru efectuarea, atat de operatiuni ce dau drept de deducere, cat si
de operatiuni care nu dau drept de deducere, se determina in raport cu gradul de utilizare
a bunurilor/serviciilor respective la realizarea operatiunilor care dau drept de deducere,in
total operatiuni. Acest grad este cunoscut sub numele de prorata deductibilitatii si se
calculeaza potrivit formulei:
Prorata d TVA = Vodd/(Vodd + Vofd + Sb + Ab + Av)*100, unde:

Vodd- valoarea operatiunilor cu drept de deducere;
Vofd- valoarea operatiunilor fara drept de deducere;
Sb –Subventii primite de la bugetul de stat si bugetele locale;
Ab- Alocatii primite de la bugetul de stat si bugetele locale pentru finantarea de
activitati scutite de TVA fara drept de deducere;
Av- Alte venituri daca acestea sunt accesorii activitatii principale.
82
Persoanele care au dreptul la deducerea TVA sunt, ca regula generala persoanele
impozabile inregistrate ca platitori de TVA.
Prin exceptie de la regula generala, TVA se achita si de catre persoanele care nu sunt
inregistrate ca platitori de TVA in urmatoarele situatii:
 Operatiuni de leasing incheiate pe baza unui contract cu brokeri/finantatori pe
bani;
 Servicii contractate cu prestatori cu sediul sau domiciliul in strainatate pentru
care locul prestarii se considera a fi Romania.
Operatiunile fata de care poate fi exercitat dreptul de deducere al TVA
TVA poate fi dedusa asupra bunurilor si serviciilor destinate realizarii de:
a) Operatiuni taxabile;
b) Export si operatiuni similare, transport international si operatiuni legate de traficul
international de bunuri;
c) Actiuni de sponsorizare, publicitate, protocol si altele cu respectarea limitelor
legale;
d) Operatiuni rezultand din activitati economice efectuate in strainatate, care ar da
drept de deducere daca aceste operatiuni ar fi realizate in tara;
e) Transfer total sau partial al activelor si pasivelor unei persoane impozabile,
efectuat cu ocazia operatiunilor de divizare/fuziune a societatilor comerciale si a
aportului in natura la capitalul social al unei societati comerciale, in cazul in care
beneficiarul este o persoana impozabila care are dreptul de a deduce TVA, daca
TVA ar fi aplicabila la transferul respectiv.
Cat priveste TVA pe care persoanele au dreptul sa o deduca la aceste operatiuni, este:
a) TVA aferenta bunurilor care le-au fost livrate sau servicii care le-au fost prestate de
catre o persoana impozabila inregistrata ca platitor de TVA;
b) TVA achitata, pentru bunurile importate, aflate in regim de import la organul
vamal;
c) TVA achitata sau compensata cu taxa de rambursat din decontul lunii precedente
pentru bunurile din import care beneficiaza de suspendarea platii taxei;
d) TVA achitata sau compensata cu TVA de rambursat din decontul lunii pentru
leasing-ul incheiat cu finantari din strainatate;
e) TVA achitata de beneficiar in numele furnizorului pentru masini si utilaje destinate
realizarii de activitati productive, care au fost produse cu cel mult un an inaintea
vanzarii si nu au fost utilizate niciodata;
f) TVA aferenta bunurilor si serviciilor achizitionate destinate obiectivelor de
investitii, stocurilor de produse cu destinatie speciala finantate de la buget de catre
persoanele impozabile inregistrate ca platitori de TVA.
Operatiunile fata de care nu poate fi dedusa TVA
Nu poate fi dedusa TVA aferenta intrarilor referitoare la:
a) Operatiuni care nu au legatura cu activitatea economica a persoanelor impozabile;
b) Bunuri/servicii achizitionate de furnizori in contul clientilor si care apoi se
deconteaza acestora;
c) Servicii de transport, hoteliere, alimentatie publica prestate pentru persoane
impozabile care desfasoara activitatea de intermediere in turism;
83
d) Bauturi alcoolice si produse din tutun destinate actiunilor de protocol;
e) Bunuri lipsa sau depreciate calitativ in timpul transportului, neimputabile, pe baza
documentelor.
Faptul generator si exigibilitatea TVA

Legislatia TVA stabileste in mod concret care este faptul generator al TVA si momentul in
care obligatia de plata a TVA devine exigibila.
In ce priveste faptul generator al TVA, de regula, acesta ia nastere in momentul efectuarii
livrarii de bunuri/prestarii serviciilor. Exista si exceptii de la aceasta regula, astfel:
a) La data inregistrarii declaratiei vamale pentru bunurile plasate in regim de import;
b) La data primirii facturii externe pentru servicii contractate de persoane impozabile
din Romania cu prestatori cu domiciliul in strainatate pentru care locul prestarii se
considera a fi in Romania;
c) Data platii prestatorului extern, in cazul platilor efectuate fara factura pentru
aceleasi servicii ca mai sus;
d) Data la care bunurile aflate intr-un regim vamal suspensiv sunt plasate in regim de
import;
e) Data vanzarii bunurilor catre beneficiari, in cazul operatiunilor efectuate prin
intermediari sau prin consignatie;
f) Data emiterii documentelor in care se consemneaza preluarea de catre persoane
impozabile a unor bunuri achizitionate sau fabricate de ele pentru a fi puse la
dispozitia altor persoane fizice sau juridice cu titlu gratuit;
g) Data colectarii monedelor din masina pentru marfurile vandute prin masini
automate;
h) Termenele de plata a ratelor prevazute in contracte pentru operatiunile de leasing.
In ce priveste exigibilitatea TVA, aceasta este definita, prin lege ca fiind dreptul
organului fiscal de a pretinde platitorului de TVA, la o anumita data, plata taxei datorate
bugetului de stat.
Ca regula, TVA este exigibila concomitent cu faptul generator. Prin lege insa, sunt stabilite
anumite exceptii care determina ca TVA sa fie exigibila anterior faptului generator sau la
data stabilirii debitului beneficiarului pe baza de facturare sau alt document legal. Tot prin
lege este creata si posibilitatea de amanare a exigibilitatii TVA.
Exigibilitatea TVA este anticipata faptului generator in urmatoarele situatii:
a) Cand factura fiscala este emisa inaintea efectuarii livrarii bunurilor/prestarii;
b) Contravaloarea bunurilor sau serviciilor se incaseaza inaintea efectuarii livrarii
bunurilor/serviciilor;
c) Se incaseaza avansuri cu exceptia urmatoarelor destinatii: plata importurilor si a
datoriei vamale; realizarea productiei destinate exportului; efectuarea de plati in
contul clientului; livrari de bunuri/servicii scutite de TVA.
Exigibilitatea TVA intervine la data stabilirii debitului beneficiarului in urmatoarele cazuri:
a) La livrari de bunuri cu plata in rate, exigibilitatea intervine la data prevazuta pentru
plata ratelor;
b) Pentru livrari de bunuri/servicii recurente, exigibilitatea TVA intervine la data
stabilirii debitului beneficiarului pe baza de factura sau alt document legal;
84
c) Exigibilitatea TVA aferenta avansurilor incasate pentru obiective finantate din
credite acordate de organismele financiare internationale statului roman sau
garantate de acesta, ia nastere la data facturarii situatiilor de lucrari;
d) Exigibilitatea TVA aferenta sumelor constituite drept garantie pentru eventualele
lucrari de retusare in cazul lucrarilor de constructii-montaj, ia nastere la data
incheierii procesului verbal de receptie definitiva sau, dupa caz, la data incasarii
sumelor daca incasarea este anterioara acestuia;
e) Exigibilitatea TVA pentru lucrarile imobiliare intervine la data incasarii
avansurilor, dar antreprenorii pot opta pentru plata TVA la data livrarii, in
conditiile stabilite de lege.
Exigibilitatea TVA se amana in urmatoarele situatii:
Pentru livrarile de masini si utilaje destinate realizarii de activitati productive si altele
asemanatoare care au fost produse cu cel mult un an inaintea vanzarii si nu au fost folosite
niciodata, exigibilitatea TVA se amana in urmatoarele conditii:
a) Pe perioada de realizare a investitiei pana la punerea in functiune a acesteia, dar nu
mai mult de 12 luni de la data inceperii investitiei;
b) Pe perioada de realizare a investitiei pana la punerea in functiune a acesteia, dar nu
mai mult de 30 luni de la data inregistrarii statistice la Ministerul Dezvoltarii si
Prognozei in cazul investitiilor directe cu impact semnificativ in economie.
Obligatiile platitorilor de TVA
1) Fiecare platitor de TVA trebuie sa se inregistreze la organul fiscal printr-o

declaratie de inregistrare, in termen de 15 zile de la inceperea activitatii sau de la
data la care a depasit plafonul de venituri stabilit de lege (pentru anul 2003 – 1,5
miliarde lei);
2) Fiecare agent platitor este obligat sa intocmeasca decontul de plata al TVA;
3) Platitorii de TVA au obligatia de a emite facturi sau documente insotitoare pentru
operatiunile impozabile, in care se consemneaza urmatoarele elemente: codul
fiscal, numarul si seria imprimatului tipizat fiscalizat, data emiterii, numele si
adresa furnizorului si beneficiarului, datele referitoare la bunul livrat (cantitate,
pret, valoare cu si fara TVA, TVA);
4) In calitate de cumparatori, persoanele impozabile sunt obligate sa solicite
furnizorilor lor documente pentru bunurile achizitionate in care sa se evidentieze
distinct TVA. Prin aceasta se asigura transparenta acestui impozit, iar prin modul
de calcul si plata (numai asupra valorii adaugate) se asigura principiul neutralitatii;
5) Importatorii de bunuri au obligatia sa intocmeasca declaratii vamale de import si sa
declare valoarea in vama, pe baza careia se calculeaza TVA;
6) Cu privire la evidenta operatiunilor, platitorii de TVA trebuie sa tina evidenta
contabila, registre, jurnale de vanzari si cumparari care sa le permita determinarea
corecta a TVA deductibila, respectiv colectata. Lunar, pana la data de 25 a lunii
urmatoare, ei trebuie sa depuna la organul fiscal in raza caruia isi desfasoara
activitatea, decontul de TVA aferent lunii incheiate.
85
Plata si rambursarea TVA
Contribuabilii sunt obligati sa achite TVA pana la data de 25 a lunii urmatoare potrivit
decontului intocmit, iar in cazul importurilor concomitent cu plata taxelor vamale.
In cazul microintreprinderilor, termenul de plata al TVA este trimestrial pana la data de 25
a lunii urmatoare trimestrului pentru care se face plata.
In cazul operatiunilor de leasing, plata TVA coincide cu termenul de plata prevazut in
contract , iar in cazul serviciilor contractate cu prestatori cu sediul in strainatate, pentru
care locul prestarii se considera a fi Romania, in 7 zile de la data primirii facturii externe.
In situatia in care taxa dedusa potrivit legii este mai mare decat taxa colectata, rezulta TVA
de rambursat.
Rambursarea TVA se poate face lunar sau se regularizeaza prin:
 Compensare cu datorii anterioare sau urmatoare la TVA;
 Compensare cu alte impozite si taxe datorate la bugetul statului la solicitarea
persoanei impozabile;
 Rambursarea efectuata de organele fiscale → 30 zile de la depunerea cererii de
rambursare (cu derogare 15 zile).
12. EVAZIUNEA FISCALĂ
În România, legea pentru combaterea evaziunii fiscale este L87/1994. Conform

acestui act normativ, prin evaziune fiscală se înţelege, sustragerea prin orice mijloace, în
întregime sau în parte, de la plata impozitelor, taxelor şi altor sume datorate bugetului de
stat, bugetelor locale, BASS şi fonduri speciale extrabugetare de către persoane fizice sau
juridice române şi străine, denumite contribuabili.
În temeiul legii, sunt definite obligaţiile care revin contibuabililor pentru evitarea
fenomenelor de evaziune fiscală. În principal, aceste obligaţii se referă la:
1 – declararea în termen de 5 zile de la înregistrarea datelor în legătură cu
subunităţile constituite în sucursale, filiale sau o altă formă de organizare, în
care se desfăşoară activităţi producătoare de venituri în lei sau în valută,
indiferent de locul în care funcţionează acestea;
2 – declararea la organul fiscal de control a bunurilor sau valorilor impozabile
aparţinând agenţilor economici;
3 – declararea oricărei schimbări cu privire la sediu sau la subunităţile constituite
precedent şi al depozitele şi conturile bancare în termen de 15 zile de la data
când au avut loc;
4 – evidenţierea veniturilor realizate şi a cheltuielilor efectuate aferente
activităţilor desfăşurate prin întocmirea evidenţelor contabile cerute de lege. În
această ultimă direcţie, legea contabilităţii L82/1991, conţine un capitol special
privitor la contravenţii şi infracţiuni, enumerând faptele ce constituie
contravenţii în baza legii, astfel:
86
1. – deţinerea de valori materiale şi băneşti sub orice formă şi orice titlu,
precum şi existenţa oricăror drepturi şi obligaţii patrimoniale, fără a fi
înregistrate în contabilitate;
2. – primirea şi eliberarea de bunuri de orice fel fără documente justificative de
intrare sau ieşire;
3. – neîntocmirea balanţelor de verificare;
4. – nerespectarea normelor emise de MF cu privire la utilizarea şi ţinerea
registrelor contabile, arhivarea şi păstrarea documentelor justificative, precum
şi reconstituirea documentelor pierdute, sustrase sau distruse, efectuarea
inventarierii patrimoniului şi întocmirea, verificarea, certificarea şi depunerea
bilanţurilor anuale.
În concluzie, principalele obligaţii ale contribuabililor, reglementate de lege pentru
combaterea evaziunii fiscale constau în:
1. declararea sinceră a veniturilor realizate, a cheltuielilor efectuate, a bunurilor
mobile şi imobile aflate în proprietate sau deţinute sub orice titlu legal, precum
şi a altor valori care generează titluri de creanţă fiscală;
2. declararea sediului, a filialelor şi a tuturor activităţilor producătoare de venituri.
Referitor la subiecţii evaziunii fiscale; din definiţia dată noţiunii de evaziune
fiscală se deduce că subiecte ale evaziunii fiscale sunt contribuabilii persoane fizice şi
juridice, române sau străine, care desfaşoară activităţi generatoare de impozit.
Calitatea de subiect al evaziunii fiscale o pot avea administratorii, contabilii,
funcţionarii cu atribuţii în domeniul financiar-contabil, angajaţi ai persoanelor juridice,
precum şi persoanele fizice autorizate să desfaşoare activităţi economice în mod
independent.
Obiectul evaziunii fiscale: se poate discerne între obiectul juridic al evaziunii
fiscale, ca fiind reprezentat de relaţiile social-economice privitoare la constituirea
fondurilor bugetului de stat, a bugetelor locale, a BASS şi a fondurilor speciale
extrabugetare de persoane fizice sau juridice române sau străine.
Evaziunea fiscală are, după unii specialişti, o latură obiectivă. Aceasta este
constituită din acţiuni sau inacţiuni privitoare la:
1) refuzul de a prezenta organelor de control legale documentele justificative şi
actele de evidenţă contabilă necesare pentru stabilirea obligaţiilor faţă de stat;
2) întocmirea incompletă sau necorespunzătoare a documentelor primare sau de
evidenţă contabilă, ori acceptarea unor astfel de documente cu scopul de a
împiedica verificările financiar-contabile pentru identificarea cazurilor de
evaziune;
3) sustragerea de la plata impozitelor datorate statului prin neînregistrarea unor
activităţi pentru care legea prevede obligaţia înregistrării;
4) sustragerea de la plata obligaţiilor fiscale parţial sau integral prin nedeclararea
veniturilor impozabile, prin ascunderea obiectului sau sursei impozabile;
5) neevidenţierea veniturilor realizate sau înregistrarea de cheltutieli care nu au la
bază operaţii reale, dacă acestea au avut ca urmare neplata sau diminuarea
impozitului datorat statului;
87
6) organizarea sau conducerea unei evidenţe duble ori alterarea memoriilor
aparatelor de taxat, de marcat sau a altor mijloace de stocare a informaţiilor în
scopul diminuării veniturilor impozabile;
7) declararea fictivă făcută de contribuabili sau împuterniciţii acestora cu privire la
sediul unei societăţi comerciale sau la schimbarea lui, fără îndeplinirea
obligaţiilor prevăzute de lege.
Consecinţa unor asemenea fapte sau acte o constituie neplata sumelor cuvenite şi
datorate statului. Dar, pentru a se putea acţiona prin sancţionarea autorului unor asemenea
fapte este necesară existenţa rapoartelor de cauzalitate între acţiunea sau inacţiunea
corespunzătoare actului de evaziune fiscală şi urmările acesteia.
Cauzele evaziunii fiscale
1. Cauzele evaziunii fiscale sunt multiple. În primul rând, cauza evaziunii
fiscale o constituie excesivitatea sarcinilor fiscale pentru unele categorii de contribuabili,
fapt care are însă drept temei tocmai amploarea pe care o are evaziunea fiscală. În practica
internaţională, eficienţa unui sistem fiscal nu se măsoară atât prin importanţa venitului
fiscal cât prin gradul de consimţire la impozit care este invers proportional cu gradul de
rezistenţă la impozit, deci cu evaziunea fiscală.
2. În al doilea rând, drept cauză a evaziunii fiscale trebuie menţionată
insuficienţa educaţiei cetăţeneşti şi fiscale a contribuabililor coroborate de cele mai multe
ori cu exesul de zel al organelor fiscale, predispuse uneori la exagerări.
Una din cauzele majore o reprezintă însuşi sistemul legislativ fiscal, care, pe lângă
că este incomplet, prezintă lacune, imprecizii şi ambiguităţi care fac ca eventualul
contribuabil evazionist să aibă un spaţiu larg de manevra în încercarea de a se sustrage de
la plata obligaţiilor fiscale legale.
Alte cauze:
1. – considerente de ordin subiectiv, concretizate în psihologia contribuabilului şi
insuficienţa educaţiei fiscale;
2. – lipsa unui control bine organizat;
3. – lipsa dotării cu personal priceput şi corect, care poate duce la forme de mare
amploare ale evaziunii fiscale.
Evaziunea fiscală este păgubitoare atât statului, pentru că îl lipseşte de veniturile
necesare îndeplinirii funcţiilor şi sarcinilor sale esenţiale, cât şi contribuabilului, prin faptul
că totalul impozitelor urmează a fi distribuite pe o masă de venituri mai mică.
Uneori, o parte din veniturile sau averea unei categorii sociale scapă impunerii
datorită modului în care legea dispune identificarea obiectului impozabil. De exemplu,
situaţia în care venitul este stabilit după criterii exterioare sau după norme medii sau sume
forfetare.
Pe un plan mai larg, posibilitatile de eludare a fiscului diferă de la o categorie
socială la alta în funcţie de:
a) Natura şi provenienţa veniturilor sau averii supuse impozitelor;
b) Modul concret de stabilire a materiei impozabile;
c) Modul de stabilire a controlului fiscal şi de alţi factori specifici.
88
Dintre toate categoriile sociale, salariaţii sunt cei ce dispun de cele mai reduse
posibilităţi de eludare a fiscului, pentru că impunerea acestora se face pe baza declaraţiei
angajatorului, prin stopaj la sursă.
În schimb, industriaşii, comercianţii, liber profesioniştii beneficiază din plin de
posibilităţile de eschivare de la impunere, oferite chiar de sistemul impunerii pe bază de
declaraţii. Referindu-ne concret la condiţiile sociale şi economice ale României, abaterile
financiar-fiscale şi dificultăţile din activitatea agenţilor economici, se datorează în
principal următoarelor cauze:
1. Posibilitatea oferită de legea L31/1990 republicată, de a autoriza înfiinţarea şi
funcţionarea de societăţi comerciale cu foarte multe activităţi în obeictul de
activitate, fără a se verifieca în realitate dotările şi condiţiile reale de
desfăşurare a acestora;
2. Limita minimă a capitalului social, extrem de redusă pentru SRL-uri, de doar
2.000.000 lei, este insuficientă pentru recuperarea sumelor cuvenite bugetului
de stat;
3. Lipsa reglementărilor procedurii de suspendare a agenţilor economici, cu toate
că legea L31/1990 republicată prevede posibilitatea suspedării agenţilor
economici la care s-au constatat abateri repetate. Procedura de transpunere în
fapte a falimentului este foarte dificilă;
4. Procedura necorespunzatoare de judecare a contestaţiilor împotriva
confiscărilor făcute de Garda Financiară, în sensul că, în proces, nu este citat ca
parte şi organul de control. Această situaţie permite agenţilor economici să
prezinte instanţelor de judecată numai probele care le convin;
5. Lipsa de operativitate sau chiar refuzul organelor vamale în furnizarea de
informaţii legate de operaţiile de vămuire în vederea identificării operative a
cazurilor de contrabandă şi implicit de evaziune fiscală;
6. Lipsa unor prevederi legale şi a unor sancţiuni mai severe pentru inexistenţa
documentelor de însoţire a mărfii pe tot circuitul parcurs de aceasta în vederea
eliminării posibilităţilor de producere ulterioară a unor documente justificative
în cazul operaţiilor surprinse de organul de control.
Concluzionând, pot fi apreciate drept cauze esenţiale ale evaziunii fiscale
urmatoarele:
1. nerecunoaşterea, ignorarea sau aplicarea eronată şi abuzivă a legislaţiei fiscale;
2. rezistenţa contribuabililor la impozite, ca un aspect ce ţine de civismul fiscal;
3. modificările intervenite în legislaţia fiscală, complexitatea acesteia şi
imperfecţiunile textelor de legi elaborate care au determinat interpretări
subiective şi uneori chiar abuzive, în special în ceea ce priveşte avantajele
fiscale în favoarea anumitor categorii de contribuabili.
Forme de manifestare a evaziunii fiscale
Evaziunea şi frauda fiscală există în toate ţările puternic industrializate sau în cele
în curs de dezvoltare, manifestându-se însă nuanţat.În ţări puternic dezvoltate (SUA,
Canada, Franţa, Germania), evaziunea fiscală este considerată un delict minor.
89
Evaziunea fiscală este reconsiderată în ţări ca Italia şi Spania, unde se produce o
puternică evaziune fiscala prin munca la negru.
Evaziunea fiscală atinge proporţii impresionante în state din Europa de Est şi în
ţările slab dezvoltate. La amploarea acestui fenomen un rol important îl au:
1. incoerenţa şi permisivitatea legii;
2. modul de aplicare a acesteia de către administraţiile fiscale;
3. comportamentul contribuabililor;
4. corupţia organelor fiscale.
De regulă, formele de manifestare a evaziunii fiscale sunt amplificate de vidul
legislativ sau de necorelaţiile dintre legile economice şi cele fiscale, în special.
În plus, în România, aceste aspecte formale de manifestare a evaziunii fiscale sunt
generate şi de necunoaşterea legislaţiei fiscale de persoanele fizice şi juridice producătoare
de venituri, care datorează bugetului de stat sau bugetelor locale impozite şi taxe.
Modalităţi generale de manifestare a evaziunii fiscale
Contribuabilii, persoane fizice şi juridice, găsesc de obicei anumite mijloace

exploatând insuficienţele legislaţiei, o eludare în mod legal sustrăgându-se în parte sau în
totalitate de la plata impozitelor.
Cele mai frecvente cazuri de evaziune fiscală în care se uzează de interpretarea
favorabilă a legislaţiei în vigoare, existente în practica statelor cu economie dezvoltată,
sunt:
1. Constituirea de fonduri de amortizare sau de rezervă într-un cuantum mai mare
decat cel ce se justifică din punct de vedere economic, micşorând astfel
veniturile impozabile;
2. Practica unor societăţi comerciale de a investi o parte din profitul realizat în
achiziţii de maşini şi echipamente tehnice pentru care statul acordă reduceri ale
impozitului pe venit, masură care are menirea de a stimula acumularea;
3. Drepturile oferite întreprinzătorilor de legislaţia nord-americana de a-şi
constitui ca asociaţi oculţi soţia şi copiii, astfel încât, în condiţiile unei impuneri
progresive, impozitul plătit de o asemenea persoană să fie mai mic, pentru că
venitul global se împarte la numărul asociaţilor, iar impunerea se realizează
separat, pe fiecare în parte;
4. Luarea în considerare a prevederilor legale cu privire la donaţiile filantropice,
indiferent dacă acestea au avut loc sau nu, devin astfel venituri impozabile;
5. Luarea în considerare a unor facilităţi legale cu privire la excluderea din materia
impozabilă a cheltuielilor cu munca vie, cu pregătirea profesională şi practica în
producţie, precum şi a sumelor plătite pentru contractele de cercetare care au ca
obiect programe prioritare de interes naţional;
6. Scăderea din venitul impozabil a cheltuielilor de protocol, reclamă şi
publicitate, indiferent dacă au fost sau nu efectuate;
7. Interpretarea favorabilă a dispoziţiilor legale care prevăd facilităţi, scutiri şi
reduceri aferente contribuabililor la sprijinirea activităţilor sociale, ştiinţifice şi
sportive.
90
Toate aceste modalităţi sunt posibile în sistemul legislaţiei româneşti. Potrivit
„Raportului privind rezultatele obţinute de organele de control din MF şi din
unităţile subordonate pe linia identificării şi combaterii evaziunii fiscale”
modalităţile cele mai utilizate sunt prezentate distinct, pe diferite tipuri de impozite
şi taxe astfel:
 În cazul impozitului pe profit, modalităţile se referă la:
1. reducerea bazei impozabile;
2. neinregistrarea integrală a veniturilor realizate;
3. transferul veniturilor impozabile la societăţi comerciale nou înfiinţate în
cadrul aceluiaşi grup;
4. încadrarea eronată a veniturilor şi cheltuielilor în perioadele de
gestiune.
 În cazul TVA, s-a produs evaziune fiscală prin:
1. aplicarea eronată a regimului deducerilor;
2. necuprinderea unor operaţiuni ce intră în sfera TVA în baza de calcul a
taxei;
3. sustragerea de la plata TVA prin declararea unor importuri ca fiind
temporare;
 La accize, modalităţile de evaziune fiscală au cuprins:
1. micşorarea bazei impozabile;
2. utilizarea unor cote de impunere inferioare celor reale;
3. nedeclararea corectă a operaţiilor reale, în cazul unor produse ale caror
preţuri erau purtătoare de accize (mai ales alcool şi ţigări).
Moduri de manifestare a evaziunii fiscale licite şi a evaziunii fiscale

frauduloase
Sub aspectul raportului cu legile fiscale, evaziunea fiscală îmbracă două forme:
1. licită;
2. frauduloasă.
Ca urmare, formele de manifestare a fenomenului se diferenţiază şi ele specific
acelor categorii.
Posibilităţile legale destinate să uşureze sarcina fiscală sunt diverse şi diferă de la o
ţară la alta în funcţie de voinţa puterii legiuitoare. Cele mai uzuale forme de
manifestare a evaziunii fiscale licite sunt:
1. avantajele în natură – acestea pot îmbraca forma maşinilor de serviciu, a
drepturilor de subscriere a unor acţiuni ale intreprinderilor atribuite cadrelor de
conducere, participarea la drepturi de şcolarizare a copiilor, etc. Toate aceste
avantaje sunt atribuite de patroni unor salariaţi pentru a se sustrage astfel de la
plata ratelor ridicate de impunere a profitului;
2. în foarte multe ţări se acordă reduceri ale impozitului pe venit în favoarea unor
agenţi economici care investesc o parte din profitul realizat în achiziţionarea de
maşini şi alte echipamente tehnice, stimulând astfel acumularea de capital;
91
3. este permisă, de asemenea, amortizarea accelerată a capitalului fix cu efectul
diminuării venitului impozabil precum şi constituirea de diverse provizione care
se scad din veniturile obţinute, astfel că, mărimea materiei impozabile se
reduce.
Asemenea facilitaţi au fost prevăzute şi în legislaţia fiscală românească.Astfel, OG
70/1994 privind impozitul pe profit preciza importante facilităţi, scutiri şi reduceri de la
plata impozitului pe profit pentru partea de impozit utilizat pentru modernizarea
tehnologiilor de fabricaţie, extinderea activităţilor,sau pentru investiţii destinate protejării
mediului înconjurător, ori pentru crearea de noi locuri de muncă. Unele din aceste avantaje
se menţin şi in Codul fiscal actual,cel puţin o perioadă de tranziţie, aşa cum s-a văzut la
tema impozitul pe profit.
De asemenea, Codul fiscal prevede posibilitatea amortizării în regim degresiv şi
accelerat a capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale.
Pentru uşurarea sarcinii fiscale, în cazul societăţilor transnaţionale, se înfiinţează
filiale ale acestora în ţările unde fiscalitatea este mai redusă, prin intermediul cărora se
derulează cea mai mare parte a operaţiunilor economice.
În unele cazuri, aceste operaţiuni sunt fictive, înregistrate doar scriptic, pe fondul
unei
derulări fizice efective. Asemenea paradisuri fiscale există în unele ţări ca Bahamas,
Bermude, Elveţia, Luxemburg, Monaco, Panama, etc.
În ceea ce priveşte manifestarea evaziunii fiscale frauduloase, formele de
manifestare a
acesteia pot fi grupate în trei mari categorii:
a) Desfaşurarea de activităţi de către unii contribuabili care realizează venituri
clandestine,
nedeclarate la impunere.Această forma a evaziunii fiscale se manifestă atât în rândul
persoanelor fizice, cât şi în rândul persoanelor juridice cărora organele fiscale,ca urmare a
unor controale, le pot stabili în sarcină diferenţe de impozite şi taxe aplicându-le totodată
sancţiuni contravenţionale pentru nerespectare legislaţiei.
b) Neînregistrarea şi nedeclararea în totalitate a veniturilor realizate de contribuabili
în scopul diminuării materiei impozabile.Această formă se concretizează în:
1. nedeclararea unor venituri realizate din exercitarea unor meserii de persoanele

autorizate să desfăşoare activităţi în mod independent;
2. nedeclararea de persoanele fizice şi juridice a bunurilor supuse impozitării sau
depunerea de declaraţii de impunere nesincere;
3. aplicarea unor cote de impunere mai mici decât cele prevăzute în legislaţie;
4. necuprinderea în declaraţiile de impunere a veniturilor realizate prin toate
subunităţile;
5. achiziţionarea şi comercializarea de produse fără documente de provenienţă, cu
intenţia de a ascunde veniturile realizate din vânzarea lor;
6. diferenţele constatate de organele de control rezultate prin calcularea eronată sau
achitarea cu întârziere a unor fonduri speciale;
92
7. ţinerea de către contribuabili a unor evidenţe false, incomplete sau duble privind
impozitele şi taxele datorate, cu intenţia de a ascunde veniturile realizate.
c) Supradimensionarea costurilor de producţie sau a cheltuielilor generate de
activitatea desfăşurată în scopul diminuării veniturilor prin următoarele fapte:
1. înregistrarea unor cheltuieli care nu sunt aferente veniturilor;
2. includerea pe costuri a unor cheltuieli de natura investiţiilor, precum şi a
dobânzilor bancare aferente împrumuturilor pentru investuţii;
3. înregistrarea pe cheltuieli a unor amenzi şi penalităţi stabilite de organele de
control;
4.includerea în costuri a unor drepturi salariale fictive.
Cauzele evaziunii fiscale pot fi grupate şi în funcţie de locul unde au fost
constatate, astfel:
1. la frontieră, unde se constată, de regulă, de organele de control existenţa unor
mărfuri fără documente de provenienţă, cu documente false sau subevaluate
faţă de preţul de pe piaţa internaţională;
2. pe drumurile publice, atunci când bunurile sunt transportate în cantităţi şi la
preţuri diferite faţă de cele înscrise în documentele legale însoţitoare;
3. la locul desfăşurării activităţii, sau chiar în afara acestuia, şi anume prin:
• desfăşurarea de activităţi subterane;
• declararea falsă a obiectului impozabil;
• neînregistrarea plusurilor de inventar şi a diferenţelor rezultate din reevaluarea
stocurilor;
• înregistrarea pe cheltuieli a unor cheltuieli de protocol care în realitate sunt
drepturi personale ale întreprinzătorului particular:deplasări in scop turistic,
note de plată la restaurant,etc;
• evidenţa dublă a fondurilor;
• alte metode de sustragere de la plata impozitelor şi taxelor datorate bugetului
public naţional.
MODALITĂŢI DE MANIFESTARE A EVAZIUNII FISCALE

FRAUDULOASE LA NIVEL NAŢIONAL ŞI INTERNAŢIONAL
Evaziunea fiscală frauduloasă are o arie de întindere cunoscută atât pe plan naţional
cât şi pe plan internaţional.La nivel naţional, evaziunea fiscală frauduloasă se manifestă în
principal prin două forme:
1. Frauda fiscală artizanală, caracterizată prin modul izolat în care
acţionează autorul ei.Persoana(în general este vorba de persoane fizice) care
realizează frauda artizanală nu acţionează în legătură cu alte persoane, sau
nu recurge în acest scop la o organizaţie.
Menţionăm ca exemplu:
1. diminuarea preţului real de vânzare al unui imobil;
2. importul de mărfuri fără ca acestea să fie declarate, până la cazuri mai
complexe, cum ar fi omiterea înregistrării veniturilor în contabilitate;
93
3. majoritatea unor drepturi deductibile.
Tot o formă de fraudă artizanală este si munca la negru, ce permite celui ce o
exercită să obţină venituri care nu sunt incluse în materia impozabilă.
Amploarea acestui fenomen este, cel puţin în România, considerabilă, ea scutindu-l
pe angajator de plata unor impozite şi taxe parafiscale (contribuţiile la sistemul de asigurări
sociale).
Cu cât diferenţa dintre salariul net primit de angajat şi costul locului de muncă este
mai mare, cu atât angajatorul este mai interesat să recurgă la mâna de lucru nedeclarată.
2. Frauda fiscală industrială: se manifestă prin recurgerea la procedee
complexe fiind implicate atât persoanele fizice cât şi persoanele juridice
care, în mod fraudulos, se sustrag de la plata impozitelor.
Principiul de bază de la care se pleacă atunci când se comite frauda fiscală
industrială este acela de a realiza o concordanţă între evidenţa contabilă şi documentele
justificative: facturi, avize de expediere, etc., pornind de la premisa că verificările fiscale
constau numai în constatarea de către organele de control numai a acestor concordanţe.
În situaţia comiterii fraudei fiscale industriale, această corelaţie se realizează cu
ajutorul documentelor justificative fictive, furnizate de organe specializate care constituie o
adevărată “industrie a fraudei”.Concret, una dintre metodele uzitate este aceea a folosirii
unui mandatar înscris la Registrul Comerţului, care în acest mod, emite facturi de vânzare
fictive sub acoperirea antetului său.
În cazul TVA de exemplu, prin aceste facturi fictive, societatea comercială fictivă,
mandatarul permite societăţii comerciale beneficiare deducătoare de TVA, să obţină
rambursări de impozite incluse.Acest gen de fraudă fiscală se manifestă în diverse sectoare
de activitate, în ţara noastră fiind cel mai des întânit în cazul importurilor de ţigări, cafea şi
băuturi alcoolice.
Frauda fiscală internaţională
Manifestarea acestui fenomen işi găseşte explicaţia în dubla impunere fiscală

internaţionala, fiind datorată atât autonomiei regimurilor fiscale internaţionale cât şi
presiunilor fiscale rezultate din acestea.În mare parte, evaziunea fiscală internaţională este
legată de canalizarea produselor anumitor întreprinderi spre ţări cu legislaţie fiscală mai
lejeră.Ea este facilitată şi de existenţa aşa-numitor zone libere care beneficiază de
“externalitate fiscală” ce scapă total sau parţial, din acest motiv, legislaţiilor
naţionale.Investitorii străini constituie mari unităţi industriale şi produc pentru export, în
condiţii salariale şi cu drepturi sociale deosebit de convenabile.
Cele mai raspândite modalităţi de “fugă din faţa impozitelor” la nivel internaţional
sunt abstinenţa şi disimularea materiei impozabile.
1. Abstinenţa este forma prin care contribuabilul, dezavantajat printr-o presiune
fiscală excesivă, se abţine să nu producă sau să investească şi se îndreaptă spre ţări
cu o fiscalitate mai redusă.
94
2. Disimularea materiei impozabile presupune nedeclararea veniturilor câştigate în
străinătate, contribuabilul furnizând informaţii inexacte fiscului despre tot ce trece
graniţele naţionale.
Cuantificarea fenomenului de evaziune fiscală
Dificultăţile practicate în problematica specifică fenomenului de evaziune fiscală

au determinat specialiştii să afirme că instrumentele de măsură a acesteia, deşi numeroase,
nu sunt foarte precise.Aceste instrumente se bazează fie pe metode aproximative, fie
utilizează metode bazate pe anchete asupra unor eşantioane, urmând ca apoi, prin
exploatare, să poată trage concluzii asupra manifestării generale a fenomenului.
Metodele aproximative pentru măsurarea nivelului evaziunii fiscale evidenţiază fie
o simplă afirmaţie politică, fie dimpotrivă, o extindere ştiinţifică.Afirmaţia politică constă
în avansarea unor cifre speculative în vederea obţinerii unui impact asupra opiniei
publice.Se lansează cifre speculative pentru a convinge cetăţenii că fenomenul există în
stare acută.
În România, în puţine cazuri au fost avansate cifre referitoare la evaziunea
fiscală.Cifra făcută publică în anul 1994 de către Serviciul Român de Informaţii a fost de
38% din PIB, evaziunea fiscală realizându-se prin diferite mijloace.
În unele cazuri, evaluarea unor cifre simbolice ale evaziunii fiscale, urmăreşte să
pregătească opinia publică în legătură cu severitatea verificărilor care urmează a fi
efectuate.
Estimarea ştiinţifică a evaziunii fiscale se realizează plecând de la instrumentele
economice şi sociale.
1. Instrumentele economice sunt utilizate pentru a măsura frauda fiscală
manifestată la nivelul economiei subterane. Aceasta cuprinde producţia legal nedeclarată,
producţia de bunuri şi servicii ilegală, precum şi veniturile în natură disimulate. Cercetarea
economiei subterane se realizează prin sondaj, metoda oferind posibilitatea de a obţine
informaţii referitoare la întreaga colectivitate, prin observarea numai a unei părţi a acesteia.
Metoda foloseşte principiile contabilităţii naţionale. Măsurarea evaziunii fiscale şi a fraudei
fiscale cu ajutorul contabilităţii naţionale a fost efectuată de exemplu în Franţa de un
organism numit Consiliul Impozitelor. Prin raportul întocmit cu această ocazie a fost
măsurată diferenţa dintre veniturile cunoscute din punct de vedere fiscal şi veniturile reale
din punct de vedere economic. Ecartul care apare prin compararea celor două categorii de
venituri poate fi interpretat ca măsură a nivelului evaziunii fiscale şi fraudei fiscale.
2. Instrumentele sociologice folosite pentru măsurarea evaziunii fiscale pornesc
de la statisticile controlului fiscal sub forma anchetelor efectuate în rândul anumitor profesii
considerate ca fiind mai expuse la evaziune fiscală, avocaţi şi alte profesii liberale.
În ciuda acestor demersuri, efectuate de organele de control, metodele amintite şi
instrumentele utilizate nu au putut da decât informaţii parţiale despre fenomen; de fiabilitate
limitată.
95
Metoda eşantionului reprezentativ
Este o metodă foarte des utilizată, ea realizându-se în principiu prin 2 mijloace:

1. Asocierea unui control fiscal aprofundat, unui eşantion reprezentativ de
contribuabili.Selecţia eşantionului se face în funcţie de nivelul venitului impozabil şi de
natura categoriilor de venit dominantă, cum ar fi salariile, profiturile şi alte venituri.
Pentru toţi contribuabilii făcând parte din eşantion sunt efectuate verificări
aprofundate ale situaţiilor fiscale de ansamblu.Aceste verificări (control fiscal) se pot
realiza fie sub forma controlului sumar, fie sub forma controlului aprofundat.
Controlul sumar se efectuează asupra dosarului fiscal şi poate fi:
a) control formal, care se limitează la o simplă verificare cifrică a declaraţiilor de
impunere şi a documentelor necesare;
b) control asupra pieselor dosarului, un control curent şi exhaustiv asupra
documentelor celui verificat, efectuat la sediul agentului verificator.
Controlul aprofundat stă la baza măsurii evaziunii fiscale şi constă în verificarea
faptică ( de fond ) asupra documentelor referitoare la sinceritatea declaraţiilor de impunere.
2. Asocierea unei anchete prin chestionare cu un eşantion reprezentativ al
populaţiei.Este îndeosebi folosită pentru măsurarea economiei oculte pornind de la piaţa
muncii.Persoanele care fac parte din eşantionul reprezentativ trebuie să completeze un
chestionar pentru a şti dacă ele au utilizat în perioada analizată servicii ale muncii la negru
sau dacă au efectuat ele însele munci în condiţii nelegale.
În România se apreciază că în prezent măsurarea evaziunii fiscale frauduloase se
face în exclusivitate prin metode aproximative. Dificultăţile în ceea ce priveşte măsurarea
fraudei fiscale se datorează pe de o parte inabilităţii în folosirea instrumentelor şi tehnicilor
ştiinţifice pentru măsurarea fenomenului şi pe de altă parte numeroaselor imperfecţiuni din
domeniul fiscal. In acest sens, evaziunea masivă este realizată de diverse grupuri de
interese şi de către unii agenţi economici care folosesc lacunele existente în legislaţia
fiscală.
Chiar dacă rezultatele măsurii evaziunii fiscale sunt aproximative, în mod cert,
fenomenul este prezent la diferite niveluri în toate statele lumii.
96
97

Curs

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Curs

Titlu original:

Încărcat de

Drepturi de autor:

1. NOŢIUNI INTRODUCTIVE.

CONŢINUTUL ŞI SARCINILE FISCALITĂŢII

Termenii de fisc şi fiscalitate au o vechime considerabilă, existând dinaintea

FUNCŢIILE ŞI ROLUL FISCALITĂŢII

Pornind de la funcţiile şi rolul finanţelor publice, se pot formula şi funcţiile şi rolul

Definirea si continutul prelevarilor fiscale

POLITICA FISCALĂ reprezintă ansamblul deciziilor de natură fiscală luate de

Domeniul de acţiune a politicii fiscale îl constituie veniturile de provenienţă publică ce

2. Stabilirea surselor de constituire a veniturilor.

3. Stabilirea canalelor de procurare a resurselor fiscale.

4. Câmpul de acţiune a mijloacelor, instrumentelor şi procedurilor fiscale în

CARACTERIZAREA SISTEMULUI FISCAL ROMÂNESC

Tranziţia de la economia centralizată la una bazată pe acţiunea mecanismelor pieţei

Apariţia şi dezvoltarea impozitelor

Elementele constitutive ale impozitelor

I p =impozit calculat cu cotă procentuală proporţională

2. Impunerea în cote progresive – are drept element caracteristic faptul că impozitul

I m=S f +( M i −N min )∗Ci /100 um, unde:

h) Termenul de plata (exigibilitatea impozitului)

4. TEHNICI DE STABILIRE A PRELEVĂRILOR FISCALE

Identificarea si evaluarea materiei impozabile

 Diversitatea si caracteristicile materiei impozabile

 Materia impozabilă în cazul impozitelor indirecte

 Materia impozabilă în cazul impozitelor indirecte

5. METODE DE EVALUARE A MATERIEI IMPOZABILE

În paralel cu evoluţia prelevărilor fiscale, de-a lungul timpului au evoluat şi metodele

Metode de evaluare directă

Metode de evaluare indirectă

În forma sa actuală, impozitul pe profit a înlocuit impozitul pe beneficii legiferat ca

I. Sunt scutiţi de la plata impozitului pe profit urmǎtorii contribuabili:

Impozitul se datoreazǎ asupra profitului impozabil. Algoritmul de calcul al

Veniturile neimpozabile (deducerile legale) la calculul profitului impozabil includ:

a) dividendele primite de la o persoană juridică română. După aderarea României la

O menţiune specialǎ se impune cu privire la contractele de leasing. În cazul

Cheltuielile nedeductibile sunt cheltuielile pentru care nu se admite deducerea în vederea

Plata impozitului datorat

Materia impozabilǎ în cazul impozitului pe venit este extrem de diversǎ incluzând

2. Contribuabilii şi sfera de cuprindere a impozitului

În calitate de contribuabili pentru impozitul pe venit sunt vizate persoanele fizice

3.Obiectul impozabil în cazul veniturilor

Categoriile de venituri supuse impozitului pe venit sunt numeroase, ele incluzând:

Ca excepţie de la impunere, apar urmǎtoarele venituri neimpozabile:

4. Perioada impozabilǎ şi cotele de impozitare

Perioada impozabilǎ pentru impozitul pe venit este anul calendaristic. În cazul

5. Impozitarea surselor de venit

5.1. Impozitul pe veniturile din activităţi independente

În funcţie de sursa de provenienţă a venitului obţinut din activităţi independente există

a) Venitul net din activităţi independente (Vn), cu excepţiile care vor fi

În venitul brut se includ toate veniturile în bani şi natură din desfăşurarea

b) Stabilirea venitului net din activitǎţi independente pe baza normelor de venit

c) Determinarea venitului net pe baza cotelor forfetare de cheltuieli

1. a) o cheltuialǎ deductibilǎ (forfetarǎ) egalǎ cu 40% din venitul brut;

Tipul venitului Cotitatea

Impozitul anticipat se calculeazǎ şi se reţine în momentul efectuǎrii plǎţii sumelor

Pierderea fiscală anuală înregistrată din activităţi independente se poate compensa

5.2. Impozitul pe veniturile din salarii

Stabilirea impozitului pe venitul din salarii

Beneficiarii de venituri din salarii datorează un impozit lunar final, care se

Vi = Vb – (Cs + Csd + Csfpo + Dpl) în care:

De exemplu, pentru un contribuabil care obţine un venit brut lunar de 12.500.000

Plǎtitorii de salarii şi venituri asimilate acestora au obligaţia de a calcula şi a

5.3. Impozitul pe veniturile din cedarea folosinţei bunurilor

O altă categorie de venituri obţinute de persoanele fizice şi supusă impozitării în

5.4. Impozitul pe veniturile din investiţii

Veniturile din investiţii cuprind:

Tv=VvCi/100 sau Tv=Vvtv/100