Sunteți pe pagina 1din 20

Standardul Internaţional de

Contabilitate IAS 18
(revizuit 1993)

Venituri din
activităţi curente

În 1998, IAS 39, Instrumente financiare: recunoaştere şi evaluare amenda paragraful 11 din IAS
18, inserând o referire la IAS 39.
În mai 1999, IAS 10 (revizuit 1999), Evenimente ulterioare datei bilanţului, a modificat
paragraful 36. Textul modificat intră în vigoare odată cu intrarea in vigoare a IAS 10 (revizuit
1999) – adică pentru situaţiile financiare aferente perioadelor cu începere de la 1 ianuarie 2000.
În ianuarie 2001,IAS 41, Agricultura, a modificat paragraful 6. IAS 41 intră în vigoare pentru
situaţiile financiare anuale aferente perioadelor începând de la 1 ianuarie 2003.
Pentru scopul acestei publicaţii, noul text este trecut în raster gri, iar textul şters din IAS 18
(revizuit 1993) este trecut în raster gri şi tăiat cu o linie.
IAS18 (revizuit 1993)

Cuprins

Standardul Internaţional de Contabilitate


IAS 18
Venituri din activităţi curente

OBIECTIV
Paragrafele

ARIE DE
APLICABILITATE………………………………………………………………….. 1 - 6

DEFINIŢII
………………………………………………………………………………...7 - 8

EVALUAREA VENITURILOR DIN ACTIVITĂŢI


CURENTE………………………………………...9 -12

IDENTIFICAREA TRANZACŢIEI
………………………………………………………………..13

VÂNZAREA DE BUNURI
…………………………………………………………………..14-19

PRESTAREA DE SERVICII
…………………………………………………………………20-28

DOBÂNZI, REDEVENŢE ŞI DIVIDENDE


……………………………………………………...29-34

PREZENTAREA INFORMAŢIILOR
…………………………………………………………..35-36

DATA INTRĂRII ÎN
VIGOARE……………………………………………………………….. 37

ANEXĂ
IAS 18 (revizuit 1993)

Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 18 (revizuit 1993)


Venituri din activităţi curente

Standardele tipărite cu litere de tip italic, aldin, trebuie citite în contextul materialului de
fond şi al recomandărilor de implementare din acest Standard, precum şi în contextul
Prefeţei la Standardele Internaţionale de Contabilitate. Standardele Internaţionale de
Contabilitate nu au fost elaborate cu intenţia de a fi aplicate elementelor nesemnificative
(vezi paragraful 12 din Prefaţă).

Obiectiv

Veniturile sunt definite în Cadrul general de întocmire şi prezentare a situaţiilor


financiare drept majorări ale beneficiilor economice în timpul exerciţiului financiar, în
urma intrărilor sau măririi valorii activelor, sau diminuări ale obligaţiilor care duc la
creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele obţinute prin contribuţii de la deţinătorii
de capital. Veniturile includ atât venituri din activitatea curentă, cât şi câştiguri. Termenul
de venituri din activitatea curentă se referă la acele venituri care apar în cursul
desfăşurării de către o întreprindere a activităţii sale curente, termenul fiind regăsit şi sub
alte denumiri ce include vânzări, onorarii, dobânzi, dividende, redevenţe. Obiectivul
acestui Standard este de a prescrie tratamentul contabil al veniturilor generate de anumite
tipuri de tranzacţii şi evenimente.

Un element de primă importanţă în contabilizarea veniturilor din activităţi curente este


determinarea momentului la care trebuie recunoscut un astfel de venit. Venitul din
activităţile curente este recunoscut atunci când există probabilitatea că întreprinderii îi
vor reveni în viitor anumite beneficii economice şi când aceste beneficii pot fi evaluate cu
fidelitate. Acest Standard identifică situaţiile în care aceste criterii vor fi îndeplinite şi,
prin urmare, veniturile din activităţile curente vor fi recunoscute. De asemenea,
Standardul furnizează un set de instrucţiuni practice de aplicare a acestor criterii.

Arie de aplicabilitate

1. Acest standard trebuie aplicat la contabilizarea veniturilor provenite următoarele


tranzacţii şi evenimente:
(a) vânzarea bunurilor;
(b) prestarea serviciilor;
(c) utilizarea de către alţii a activelor întreprinderii, producătoare de dobânzi, redevenţe
şi dividende.

2. Acest standard înlocuieşte IAS 18, Recunoaşterea veniturilor din activităţi curente,
aprobat în 1982.

3. Bunurile includ bunurile produse de întreprindere, în scopul vânzării, precum şi


bunurile cumpărate pentru a fi revândute, cum ar fi mărfurile cumpărate de către un
comerciant en-detail sau terenurile şi alte proprietăţi deţinute în scopul revânzării.

4. În mod normal, prestarea serviciilor implică executarea de către întreprindere a unei


sarcini stabilite printr-un contract pe parcursul unei anumite perioade de timp. Serviciile
pot fi prestate pe parcursul unei singure perioade sau de-a lungul mai multor perioade.
Unele contracte de prestare a serviciilor sunt direct aferente contractelor de construcţie,
de exemplu, acelea care se referă la serviciile prestate de directorii de proiecte şi de
arhitecţi. Veniturile generate de aceste contracte nu sunt tratate în Standardul de faţă, dar
sunt tratate în conformitate cu cerinţele aplicabile contactelor de construcţii, specificate în
IAS 11, Contracte de construcţii.

5. Utilizarea de către alţii a activelor întreprinderii produce venituri din activităţi curente
sub formă de:
(a) dobânzi – încasate pentru utilizarea numerarului sau a echivalentelor de numerar, sau
pentru sume datorate întreprinderii;
(b) redevenţe – încasate pentru utilizarea activelor imobilizate ale întreprinderii, cum ar fi
patentele, mărcile, drepturile de autor (copyright) şi software-ul pentru computere;
(c) dividende — distribuirea profiturilor către deţinătorii de investiţii de capital,
proporţional cu partea deţinută dintr-o anumită clasă de capital.

6. Acest standard nu se ocupă de veniturile din activităţile curente provenite din:


(a) contracte de leasing (a se vedea IAS 17, Leasing);
(b) dividende provenite din investiţii contabilizate pe baza metodei punerii în echivalenţă
(a se vedea IAS 28,
Contabilitatea investiţiilor în întreprinderi asociate);
(c) contracte de asigurări ale societăţilor de asigurări;
(d) modificări ale valorii juste a activelor şi datoriilor financiare sau cedarea acestora ( a
se vedea IAS 39, Instrumente
financiare: recunoaştere şi evaluare care va fi tratată într-un Standard referitor la
instrumentele financiare);
(e) modificări ale valorii altor active curente;
(f) recunoaşterea iniţială şi recunoaşterea modificărilor în valoarea justă a activelor
biologice aferente activităţii
agricole (a se vedea IAS 41, Agricultura); creşteri naturale ale cirezilor şi ale
produselor agricole şi forestiere; şi
(g) recunoaşterea iniţială a producţiei agricole (a se vedea IAS 41, Agricultura);şi
(hg) extracţia produselor mineraliere.

Definiţii

7. Următorii termeni sunt utilizaţi în acest Standard cu semnificaţiile specificate mai jos:
Venitul din activităţile curente este fluxul brut de beneficii economice dintr-un exerciţiu
financiar, primit de o întreprindere în cursul activităţilor obişnuite ale acesteia atunci
când acest flux se materializează prin creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât
creşterile datorate contribuţiilor din partea participanţilor la capital.
Valoarea justă este suma la care poate fi tranzacţionat un activ sau decontată o datorie,
de bunăvoie, între părţi aflate în cunoştinţă de cauză, în cadrul unei tranzacţii în care
preţul este determinat obiectiv.

8. Venitul din activităţile curente include doar fluxurile brute de beneficii economice
primite sau de primit de către întreprindere în nume propriu. Sumele colectate în numele
unor terţe părţi, cum ar fi taxele de vânzare, taxele pentru bunuri şi servicii, şi taxele pe
valoarea adăugată nu sunt beneficii economice de primit de către întreprindere şi nu au ca
rezultat creşteri ale capitalurilor proprii. De aceea, sunt excluse din veniturile din
activitatea curentă. Similar, în cazul unui contract de mandat, fluxurile brute,de beneficii
economice includ sumele colectate în numele proprietarului şi care nu au ca rezultat
creşteri ale capitalurilor proprii ale întreprinderii. Sumele colectate în numele
proprietarului nu reprezintă venituri din activitatea curentă. Venituri din activitatea
curentă reprezintă doar comisioanele.

Evaluarea veniturilor din activităţile curente

9. Veniturile din activităţile curente trebuie evaluate la valoarea justă a mijlocului de


plată primit sau de primit.

10. Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzacţie este determinată de obicei printr-un acord
dintre întreprindere şi cumpărătorul sau utilizatorul activului. Veniturile se evaluează la
valoarea justă a mijlocului de plată primit sau de primit, ţinând cont de suma oricăror
reduceri comerciale şi de rabatul cantitativ permis de întreprindere.
11. În cele mai multe cazuri, mijlocul de plată ia forma numerarului sau a echivalentelor
de numerar şi suma veniturilor din activităţile curente este suma numerarului sau
echivalentelor de numerar, primită sau ce urmează a fi primită. Oricum, în momentul în
care intrarea de numerar sau echivalente de numerar este amânată, valoarea justă a
mijlocului de plată poate fi mai mică decât suma nominală a numerarului primit sau de
primit. De exemplu, o întreprindere poate oferi cumpărătorului un credit fără dobândă sau
poate accepta de la acesta efecte comerciale cu o rată a dobânzii mai mică decât cea de pe
piaţă, ca mijloc de plată pentru vânzarea bunurilor. Atunci când acest aranjament
constituie efectiv o tranzacţie financiară, valoarea justă a mijlocului de plată este
determinată prin actualizarea tuturor sumelor de primit în viitor, utilizând o rată a
dobânzii stabilită. Rata stabilită a dobânzii poate fi cel mai clar determinată utilizând una
dintre următoarele posibilităţi:
(a) rata predominantă pentru un instrument similar al unui emitent, având credite cu
acelaşi grad de risc; sau
(b) o rată a dobânzii care actualizează valoarea nominală a instrumentului la preţul curent
de vânzare în numerar al
bunurilor sau serviciilor.
Diferenţa dintre valoarea justă şi suma nominală a mijlocului de plată este recunoscută ca
fiind venit din dobânzi, conform paragrafelor 29 şi 30, şi conform IAS 39, Instrumente
Financiare – recunoaştere şi evaluare.

12. Atunci când bunurile sau serviciile sunt schimbate cu bunuri sau servicii similare ca
natură şi valoare schimbul nu este privit ca fiind o tranzacţie ce generează venit din
activităţile curente. De obicei, acesta este cazul mărfurilor ca uleiul sau laptele, unde
furnizorii schimbă stocurile între diverse zone pentru a satisface cererea de moment dintr-
o zonă anume. În momentul în care bunurile sunt vândute sau se prestează servicii în
schimbul unor bunuri, sau servicii ce nu sunt similare, schimbul este privit ca fiind o
tranzacţie ce generează venit. Venitul este evaluat la valoarea justă a bunurilor sau
serviciilor primite, ajustat cu orice sume transferate în numerar sau echivalente de
numerar. Când valoarea justă a bunurilor sau serviciilor primite nu poate fi evaluată în
mod rezonabil, venitul din activitatea curentă este evaluat la valoarea justă a bunurilor
sau serviciilor cedate, ajustat cu orice sume transferate în numerar sau echivalente de
numerar.

Identificarea tranzacţiei

13. Criteriile de recunoaştere din acest Standard sunt aplicate, de obicei, separat pentru
fiecare tranzacţie. Oricum, în anumite situaţii, este necesară aplicarea criteriilor de
recunoaştere a componentelor identificabile separat ale unei singure tranzacţii, pentru a
putea reflecta realitatea economică a tranzacţiei. De exemplu, când preţul de vânzare al
unui produs include o sumă identificabilă pentru servicii succesive, această sumă este
înregistrată în avans şi recunoscută ca venit pe parcursul perioadei în care este efectuat
serviciul. Implicit, criteriile de recunoaştere sunt aplicate pentru două sau mai multe
tranzacţii luate împreună, în cazul în care sunt legate în aşa fel, încât efectul comercial nu
poate fi înţeles fără a se face referinţă la toată seria tranzacţiilor ca un întreg. De exemplu,
o întreprindere poate să vândă bunuri şi, în acelaşi timp, să fie parte a unui contract
separat de a recumpăra bunurile la o dată ulterioară, aceasta negând esenţa efectului
tranzacţiei, în acest caz cele două tranzacţii fiind tratate împreună.

Vânzarea de bunuri

14. Veniturile din vânzarea bunurilor trebuie să fie recunoscute în momentul în care au
fost îndeplinite toate condiţiile următoare:
(a) întreprinderea a transferat cumpărătorului riscurile şi avantajele semnificative ce
decurg din proprietatea asupra
bunurilor;
(b) întreprinderea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o, în
mod normal, în cazul deţinerii
în proprietate a acestora şi nici nu mai deţine controlul efectiv asupra lor;
(c) mărimea veniturilor poate fi măsurată în mod rezonabil;
(d) este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să fie generate către
întreprindere; şi
(e) costurile tranzacţiei pot fi măsurate în mod rezonabil.

15. Evaluarea momentului în care o întreprindere a transferat cumpărătorului riscurile şi


avantajele semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor cere o examinare a
circumstanţelor în care s-a desfăşurat tranzacţia. În cele mai multe cazuri, transferul
riscurilor şi avantajelor coincide cu transferul titlului legal de proprietate sau cu trecerea
bunurilor în posesia cumpărătorului. Acesta este cazul celor mai multe vânzări en-detail.
În alte cazuri, transferul riscurilor şi avantajelor apare într-un moment diferit de cel al
transferului titlului legal de proprietate sau de trecerea bunurilor în posesia
cumpărătorului.

16. Dacă întreprinderea păstrează riscurile semnificative aferente proprietăţii, tranzacţia


nu reprezintă o vânzare şi veniturile nu sunt recunoscute. O întreprindere poate păstra
aceste riscuri în mai multe modalităţi. Exemple pentru cazul în care întreprinderea
păstrează riscurile şi avantajele ce decurg din deţinerea proprietăţii asupra bunurilor sunt
următoarele:
(a) atunci când întreprinderea are obligaţii legate de rezultate nesatisfăcătoare,
neacoperite de prevederile garanţiilor
normale;
(b) în momentul în care primirea veniturilor dintr-o anumită vânzare este condiţionată de
primirea veniturilor de către
cumpărător din vânzarea bunurilor de către acesta din urmă;
(c) când bunurile sunt trimise, dar trebuie să fie instalate, iar instalarea reprezintă o parte
semnificativă a contractului şi
nu a fost încă realizată de către întreprindere; şi
(d) când cumpărătorul are dreptul de a returna bunurile cumpărate dintr-un motiv
specificat în contractul de vânzare-
cumpărare şi întreprinderea nu este sigură de probabilitatea înapoierii bunurilor.
17. Dacă o întreprindere păstrează doar un risc nesemnificativ ce decurge din dreptul de
proprietate, atunci tranzacţia reprezintă o vânzare şi veniturile sunt recunoscute. De
exemplu, un vânzător poate păstra titlul legal de proprietate asupra bunurilor doar în
scopul asigurării colectării sumei ce i se datorează. Într-un asemenea caz, dacă
întreprinderea a transferat riscurile şi avantajele semnificative ce decurg din dreptul de
proprietate, tranzacţia este o vânzare şi veniturile sunt recunoscute. Un alt exemplu, al
unei întreprinderi ce reţine doar un risc nesemnificativ aferent proprietăţii, poate fi o
vânzare en-detail cu clauză de returnare a banilor, în cazul în care clientul nu este
satisfăcut. În asemenea cazuri, veniturile sunt recunoscute în momentul vânzării,
presupunându-se că vânzătorul poate estima suficient de sigur veniturile viitoare şi poate
recunoaşte posibilitatea retururilor pe baza experienţei anterioare şi a altor factori
relevanţi.

18. Veniturile sunt recunoscute numai atunci când este probabil ca beneficiile economice
asociate tranzacţiei să intre în întreprindere. În anumite cazuri, acest lucru poate fi puţin
probabil până în momentul primirii mijlocului de plată sau până când este înlăturată o
incertitudine. De exemplu, poate fi incert faptul că o autoritate guvernamentală străină va
da permisiunea remiterii mijlocului de plată pentru o vânzare într-o ţară străină. Când
permisiunea este acordată, incertitudinea este înlăturată şi venitul este recunoscut.
Oricum, în momentul în care apare o incertitudine legată de colectarea unei sume ce este
inclusă deja în venituri, suma ce nu poate fi colectată sau suma ce pare a nu se mai putea
colecta va fi recunoscută ca o cheltuială, mai degrabă decât ca o ajustare a sumei
‚veniturilor recunoscute iniţial.

19. Veniturile şi cheltuielile ce se referă la aceeaşi tranzacţie sau eveniment se recunosc


simultan, acest proces fiind denumit în mod curent corespondenţa veniturilor cu
cheltuielile. Cheltuielile, inclusiv garanţiile şi alte costuri ce pot să apară după trimiterea
bunurilor, pot fi evaluate, de obicei, în mod rezonabil când celelalte condiţii de
recunoaştere a veniturilor au fost satisfăcute. Oricum, veniturile nu pot fi recunoscute
când cheltuielile nu pot fi evaluate în mod rezonabil; în asemenea cazuri, orice mijloc de
plată deja primit pentru vânzarea bunurilor este recunoscut ca datorie.

Prestarea de servicii

20. Atunci când rezultatul unei tranzacţii ce implică prestarea de servicii poate fi estimat
în mod rezonabil, venitul asociat tranzacţiei trebuie să fie recunoscut în măsura execuţiei
contractului la data închiderii bilanţului Rezultatul unei tranzacţii poate fi estimat în
mod rezonabil, atunci când sunt îndeplinite toate condiţiile următoare:
(a) suma veniturilor poate fi estimată în mod rezonabil;
(b) este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să fie generate către
întreprindere;
(c) stadiul de execuţie a contractului la data de închidere a bilanţului poate fi evaluat în
mod rezonabil; şi
(d) costurile apărute pe parcursul contractului şi costurile de finalizare a contractului
pot fi evaluate în mod rezonabil.
21. Recunoaşterea veniturilor, pe măsura execuţiei contractului, este denumită în mod
curent „metoda procentului de execuţie”. Pe baza acestei metode, veniturile sunt
recunoscute în perioadele contabile în care sunt prestate serviciile. Recunoaşterea
veniturilor pe această bază oferă informaţii utile referitoare la durata activităţii de prestare
a serviciilor şi la rezultatele acesteia pe parcursul unei perioade. De asemenea, şi IAS 11,
Contracte de construcţii, cere recunoaşterea veniturilor pe această bază. Cerinţele acestui
standard sunt general aplicabile recunoaşterii veniturilor şi cheltuielilor asociate unei
tranzacţii ce implică prestarea de servicii.

22. Veniturile sunt recunoscute numai atunci când este probabil ca beneficiile economice
asociate tranzacţiei să intre în întreprindere. Oricum, când apare o incertitudine legată de
colectarea unei sume deja inclusă în venituri, suma ce nu poate fi colectată sau suma ce
pare a nu se mai putea colecta va fi recunoscută ca o cheltuială, mai degrabă decât ca o
ajustare a sumei veniturilor recunoscute iniţial.

23. Întreprinderea este capabilă în general să facă estimări rezonabile, după ce a căzut de
acord împreună cu celelalte părţi ale contractului asupra următoarelor elemente:
(a) drepturile legale ale fiecărei părţi privind serviciile de executat şi de primit de către
acestea;
(b) mijlocul de plată; şi
(c) modul şi condiţiile de decontare.
De asemenea, de obicei este necesar ca întreprinderea să aibă un sistem intern de
previziune financiară foarte eficient întreprinderea analizează şi, când este necesar,
revizuieşte estimările veniturilor după modul în care evoluează execuţia contractului.
Necesitatea unor asemenea revizuiri nu înseamnă neapărat că rezultatul tranzacţiei nu
poate fi estimat în mod rezonabil.

24. Stadiul de execuţie al unui contract poate fi determinat prin diverse metode.
Întreprinderea utilizează metoda care evaluează cel mai rezonabil serviciile executate. În
funcţie de natura contractului, metodele pot include:
(a) analiza lucrărilor prestate;
(b) serviciile executate până la data respectivă ca procent din serviciile totale ce trebuie
executate; sau
(c) proporţia costurilor apărute până la data respectivă din costurile totale estimate ale
contractului. Numai costurile pe reflectă serviciile prestate până la data respectivă sunt
incluse în costurile realizate până la aceeaşi dată. Numai costurile ce reflectă serviciile
prestate sau ce urmează a fi prestate sunt incluse în costurile totale estimate ale
contractului.

Plăţile progresive şi avansurile de la clienţi nu reflectă, de obicei, serviciile executate.

25. În scopuri practice, atunci când serviciile sunt executate prin intermediul unui număr
nedeterminat de prestaţii de-a lungul unei perioade specificate de timp, veniturile sunt
recunoscute pe baza metodei liniare pe durata perioadei respective, în afară de cazul în
care este evident că alte metode ar putea reprezenta mai bine stadiul de execuţie. Când o
prestaţie anume este mult mai importantă decât altele, recunoaşterea veniturilor este
amânată până în momentul în care prestaţia respectivă este executată.

26. Când rezultatul unei tranzacţii ce implică prestarea de servicii nu poate fi estimat în
mod rezonabil, venitul trebuie recunoscut doar în limita cheltuielilor recunoscute ca
fiind recuperabile.

27. În timpul stadiilor de început ale tranzacţiei se poate întâmpla destul de des ca
rezultatul tranzacţiei să nu poată fi estimat în mod rezonabil. Oricum, probabil că
întreprinderea va recupera costurile realizate ale tranzacţiei. De aceea, veniturile sunt
recunoscute doar corespunzător costurilor apărute ce se aşteaptă să fie recuperabile.
Având în vedere că rezultatul tranzacţiei nu poate fi estimat în mod rezonabil, nu se
recunoaşte nici un fel de profit.

28. În cazul în care rezultatul unei tranzacţii nu poate fi estimat în mod rezonabil şi nu
este probabil ca aceste costuri apărute să fie recuperate, veniturile nu sunt recunoscute,
iar costurile sunt trecute pe cheltuieli. În momentul în care incertitudinile ce împiedicau
estimarea rezonabilă a rezultatului contractului nu mai există, veniturile sunt recunoscute
mai degrabă conform paragrafului 20, decât paragrafului 26.

Dobânzi, redevenţe şi dividende

29. Veniturile apărute din utilizarea de către alţii a activelor întreprindem ce generează
dobânzi, redevenţe şi dividende trebuie recunoscute conform paragrafului 30, atunci
când:
(a) este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să intre în întreprindere;
şi
(b) suma veniturilor poate fi determinată în mod rezonabil .

30. Veniturile trebuie recunoscute pe următoarele baze:


(a) dobânzile trebuie recunoscute periodic, în mod proporţional, pe baza randamentului
efectiv al activului;
(b) redevenţele trebuie recunoscute pe baza contabilităţii de angajamente, conform
realităţii economice a contractului; şi
(c) dividendele trebuie recunoscute atunci când este stabilit dreptul acţionarului de a
primi plata.

31. Randamentul efectiv al unui activ este rata dobânzii necesară pentru actualizarea
fluxului viitor de intrări de numerar aşteptate pe durata de viaţă a activului pentru a egala
valoarea contabilă iniţială a activului. Veniturile din dobânzi includ suma amortizării
oricărui discount, primă sau altă diferenţă dintre valoarea contabilă iniţială a titlului de
valoare şi valoarea sa la scadenţă.

32. Când dobânda neplătită a fost acumulată înainte de achiziţionarea unei investiţii
purtătoare de dobândă şi intrările ulterioare de dobândă sunt alocate între perioadele pre-
achiziţie şi post-achiziţie, atunci doar partea post-achiziţie este recunoscută ca venit Când
dividendele pentru participaţii sunt declarate din venitul net înainte de achiziţie, aceste
dividende sunt deduse din costul participaţiilor. Dacă este dificil de făcut asemenea
alocare sau se poate face doar pe o bază arbitrară, dividendele sunt recunoscute ca venit,
în afara cazului în care ele reprezintă în mod clar o recuperare a unei părţi din costul
participaţiilor.

33. Redevenţele se colectează conform termenilor contractului relevant şi se recunosc, de


obicei, pe această bază, în afara cazului în care, datorită substanţei contractului, este mai
potrivit să se recunoască veniturile pe alte baze sistematice şi raţionale.

34. Veniturile sunt recunoscute numai atunci când este probabil ca beneficiile economice
asociate tranzacţiei să intre în întreprindere. Oricum, când apare o incertitudine legată de
colectarea unei sume deja inclusă în venituri, suma ce nu poate fi colectată sau suma ce
pare a nu se mai putea colecta va fi recunoscută ca o cheltuială, mai degrabă decât ca o
ajustare a sumei veniturilor recunoscute iniţial.

Prezentarea informaţiilor

35. O întreprindere trebuie să prezinte detaliat:


(a) politicile contabile adoptate pentru recunoaşterea venitului, inclusiv metodele
adoptate pentru determinarea
stadiului de execuţie pentru contractele ce implică prestarea de servicii;
(b) suma fiecărei categorii semnificative de venit recunoscute în timpul perioadei,
inclusiv venitul apărut din:
(i) vânzarea de bunuri;
(ii) prestarea serviciilor;
(iii) dobânzi;
(iv) redevenţe;
(v) dividende; şi
(c) suma veniturilor apărute din schimburile de bunuri sau servicii incluse în fiecare
categorie semnificativă de venit.

36. O întreprindere va prezenta orice datorii şi active contingente conform IAS 37,
Provizioane, datorii şi active contingente. Datoriile şi activele contingente pot să apară
din elemente cum ar fi costuri de garanţie, revendicări, penalizări sau pierderi posibile.

Data intrării în vigoare

37. Acest Standard intră în vigoare pentru situaţiile financiare aferente perioadelor
începând de la 1 Ianuarie 1995.
Anexă

Anexa este numai ilustrativă, şi nu este parte integrantă din standarde. Scopul anexei este
de a ilustra modul de aplicare a standardelor, pentru a ajuta la clarificarea înţelesului lor
într-un număr de tranzacţii comerciale. Exemplele se referă doar la anumite aspecte ale
unei tranzacţii, neluând în considerare toţi factorii relevanţi care pot influenţa
recunoaşterea veniturilor. Se presupune că mărimea veniturilor poate fi evaluată în mod
rezonabil, că este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să parvină
societăţii şi că se pot evalua în mod rezonabil costurile tranzacţiei. Aceste exemple nu
modifică standardele şi nu le depăşesc aria de aplicabilitate.

Vânzarea bunurilor

Diferenţele de legislaţie din diverse ţări pot determina ca îndeplinirea criteriilor de


recunoaştere a veniturilor, conform acestui Standard, să aibă loc la momente diferite.
Astfel, se poate preciza, prin acte normative, momentul în care întreprinderea transferă
cumpărătorului riscurile şi avantajele semnificative ce decurg din proprietatea
bunurilor.

1. Vânzări „facturate, dar nelivrate”, prin care cumpărătorul devine proprietarul bunurilor
şi acceptă facturarea lor, dar livrarea se amână la cererea acestuia.
Veniturile se recunosc, atunci când cumpărătorul intră în proprietatea bunurilor, doar
dacă:;
(a) este probabil că se va efectua livrarea bunurilor;
(b) la data recunoaşterii vânzării, bunurile se află la îndemână, identificate şi gata de
livrare cumpărătorului;
(c) cumpărătorul confirmă în mod clar instrucţiunile de amânare a livrării; şi
(d) se respectă condiţiile uzuale de plată.
Nu se recunosc veniturile când există doar intenţia de a achiziţiona sau de a produce
bunurile în timp util pentru a fi livrate.

2. Bunuri expediate în anumite condiţii.


(a) instalare şi verificare.
Veniturile se recunosc, în mod normal, după ce cumpărătorul acceptă livrarea
bunurilor şi se efectuează instalarea şi
verificarea lor. Veniturile se recunosc însă imediat după acceptul de livrare dat de
cumpărător, atunci când:
(i) procesul de instalare este simplu, de exemplu, în cazul instalării unui receptor TV
testat în fabrică, ceea ce
presupune doar despachetarea acestuia şi conectarea lui la o sursă de curent electric
şi la antenă; sau
(ii) verificarea se efectuează numai în scopul stabilirii unui preţ final, de exemplu, în
cazul expedierii minereurilor de
fier, a zahărului sau a boabelor de soia.
(b) după aprobarea cumpărătorului, în cazul în care s-a negociat un drept limitat de
returnare a bunurilor.
Dacă nu se poate determina cu certitudine probabilitatea de returnare a bunurilor,
veniturile se recunosc după ce
expedierea a fost formal acceptată de cumpărător sau după livrarea bunurilor şi
scurgerea perioadei de timp ta care
era permisă returnarea acestora.
(c) vânzări în consignaţie, prin care destinatarul (cumpărătorul) se angajează să vândă
bunurile în numele expeditorului
(al vânzătorului).
Veniturile se recunosc de către expeditor după ce bunurile sunt vândute de destinatar
unei a treia părţi.
(d) vânzări cu plata în numerar la livrare.
Veniturile se recunosc după ce se efectuează livrarea şi se încasează numerarul de
către vânzător sau de agentul
acestuia.

3. Vânzări „puse deoparte”, prin care bunurile se livrează numai după ce cumpărătorul
achită şi ultima rată apretului de vânzare.
Veniturile din astfel de vânzări se recunosc în momentul livrării bunurilor. Totuşi, când
experienţa anterioară sugerează că marea majoritate a acestor vânzări se finalizează, se
pot recunoaşte veniturile la primirea unui depozit cu o valoare considerabilă, cu condiţia
ca bunurile să fie la îndemână, identificate şi gata de livrare cumpărătorului.
4. Comenzi pentru care se primeşte plata (sau plata parţială) înainte de livrarea bunurilor
care nu sunt, la momentul respectiv, în inventar, de exemplu, bunurile urmează să fie
fabricate sau vor fi livrate direct clientului de către, o a treia par te.
Veniturile se recunosc după livrarea bunurilor cumpărătorului.

5. Contracte de vânzare şi răscumpărare (altele decât tranzacţiile swap), prin care


vânzătorul fie se angajează să cumpere înapoi aceleaşi bunuri la o dată ulterioară] fie are
o opţiune caii de răscumpărare sau prin care cumpărătorul deţine o opţiune put de a cere
răscumpărarea bunurilor de către vânzător.
Clauzele contractuale trebuie analizate pentru a se determina dacă, în fond, vânzătorul a
transferat cumpărătorului riscurile şi avantajele ce decurg din proprietatea asupra
bunurilor, caz în care se recunosc veniturile. Dacă vânzătorul deţine încă aceste riscuri
şi avantaje, deşi a transferat cumpărătorului titlul de proprietate asupra bunurilor,
tranzacţia constituie doar un contract financiar care nu implică realizarea de venituri.

6. Vânzări către intermediari, cum ar fi distribuitori, comercianţi şi alţii.


Veniturile din astfel de vânzări se recunosc în general după transferul riscurilor şi
avantajelor ce decurg din proprietatea asupra bunurilor. Totuşi, în cazul în care
cumpărătorul acţionează, în fond, ca agent al vânzătorului, tranzacţia se va trata similar
cu o vânzare în consignaţie.

7. Abonamente la publicaţii şi tranzacţii similare.


În cazul în care bunurile tranzacţionale au valoare similară în fiecare perioadă, veniturile
se recunosc după metoda liniară pe perioada în care se expediază bunurile. Dacă bunurile
au o valoare variabilă de la o perioadă la alta, veniturile se recunosc pe baza ponderii
valorii vânzărilor bunului expediat în valoarea totală estimată a bunurilor vândute prin
abonament.

8. Vânzări în rate, prin care contraprestaţia se poate primi în rate.


Venitul aferent preţului de vânzare, net de dobândă, se recunoaşte la data vânzării. Preţul
de vânzare reprezintă valoarea actualizată a contraprestaţiei, determinată prin actualizarea
ratelor de primit cu rata dobânzii stabilite. Dobânda se recunoaşte ca venit, pe măsură ce
se câştigă, în funcţie de perioada de calculare a acesteia.
9. Vânzări imobiliare
Veniturile se recunosc, în mod normal, atunci când titlul de proprietate se transferă
cumpărătorului. În unele jurisdicţii însă, cumpărătorului i se pot recunoaşte drepturi
asupra imobilului respectiv încă de dinaintea transferului legal de titlu de proprietate, prin
urmare, riscurile şi avantajele ce decurg din proprietatea imobilului se transferă în acest
stadiu. În astfel de cazuri, în condiţiile în care vânzătorul nu mai are de îndeplinit
alte obligaţii contractuale, este adecvată recunoaşterea veniturilor. În ambele situaţii, dacă
vânzătorul trebuie să îndeplinească anumite obligaţii după transferul riscurilor şi
avantajelor, şi/sau a titlului de proprietate, veniturile se recunosc pe măsura ce se
îndeplinesc obligaţiile respective. Un astfel de exemplu este o clădire a cărei construcţie
nu a fost finalizată.

În anumite situaţii, vânzarea unui imobil se poate efectua în condiţiile unui grad de
implicare ulterioară a vânzătorului, astfel încât riscurile şi beneficiile ce decurg din
proprietatea asupra bunurilor nu au fost transferate. Asemenea exemple sunt contractele
de vânzare şi răscumpărare care conţin opţiuni put şi call, ca şi contractele prin care
vânzătorul garantează, pe o perioadă dată, ocuparea imobilului sau un anumit nivel de
rentabilitate al investiţiei cumpărătorului. În astfel de cazuri, înregistrarea tranzacţiei
depinde de natura şi intensitatea implicării cumpărătorului – vânzare, contract de
finanţare, contract de leasing sau un alt tip de contract cu scop lucrativ. Dacă tranzacţia
este considerată vânzare, implicarea vânzătorului în continuare poate determina amânarea
recunoaşterii veniturilor.

Pentru recunoaşterea veniturilor, vânzătorul trebuie să ia în considerare mijlocul de plată


stabilit, precum şi dovezile privind capacitatea şi voinţa cumpărătorului de a achita în
întregime imobilul. De exemplu, dacă sumele achitate până în prezent nu sunt
concludente în această privinţă, veniturile se recunosc în măsura încasării plăţilor în
numerar.

Prestarea serviciilor

10. Taxe de instalare.


Taxele de instalare se recunosc drept venituri, pe măsura execuţiei instalării, cu excepţia
cazului în care acestea sunt asociate vânzării unui produs, când se recunosc în acel
moment.

11. Taxe de asistenţă tehnică, incluse în preţul produsului.


În cazul în care preţul de vânzare include o sumă aparte aferentă prestării ulterioare de
servicii (de exemplu, asistenţă tehnică şi perfecţionarea produsului după vânzarea unui
pachet software), acea sumă este amânată şi recunoscută ca venit pe parcursul perioadei
în care se prestează serviciile. Valoarea amânată va acoperi costurile anticipate aferente
prestării serviciilor conform clauzelor contractuale, precum şi un profit rezonabil.

12. Comisioane de publicitate.


Comisioanele de publicitate se recunosc atunci când anunţurile publicitare sau reclamele
aferente sunt date publicităţii. Comisioanele de producţie se recunosc pe măsura execuţiei
proiectului.

13. Comisioane ale agenţilor de asigurare.


Comisioanele agenţilor de asigurare, primite sau de primit, care nu implică alte servicii
ulterioare, se recunosc drept venituri de către agenţi la datele efective de intrare în
vigoare sau de înnoire a poliţelor aferente. Totuşi, dacă este probabil ca agentul să fie
solicitat să presteze şi alte servicii pe durata poliţei, comisionul, în întregime sau parţial,
va fi amânat şi recunoscut ca venit pe parcursul perioadei în care este în vigoare poliţa.

14. Comisioane pentru servicii financiare.


Recunoaşterea veniturilor aferente comisioanelor pentru serviciile financiare prestate
depinde de scopul în care se evaluează aceste comisioane şi de baza contabilă
(contabilitate de casă sau de angajamente) aplicabilă instrumentelor financiare asociate.
Descrierea comisioanelor pentru servicii financiare poate să nu indice natura şi realitatea
economică a serviciilor prestate. De aceea, este necesar să se facă deosebirea între
comisioane ce sunt parte integrantă a randamentului efectiv al unui anumit instrument
financiar, comisioanele câştigate pe măsura prestării serviciilor şi comisioanele câştigate
la îndeplinirea unei obligaţiuni contractuale principale.
(a) Comisioane ce sunt parte integrantă a randamentului efectiv al unui instrument
financiar.
Aceste comisioane se tratează în general ca o ajustare a randamentului efectiv. Când
însă instrumentul financiar
urmează să fie evaluat la valoarea justă, după recunoaşterea sa iniţială, comisioanele
sunt recunoscute ca venit în
momentul recunoaşterii iniţiale a instrumentului.
(i) Comisioane pentru întocmirea dosarului de credit, primite de întreprindere în urma
creării sau achiziţiei unui
instrument financiar, deţinut de întreprindere ca plasament.
Asemenea comisioane pot reprezenta o contraprestaţie pentru activităţi, cum ar fi:
evaluarea situaţiei financiare a
împrumutătorului, evaluarea şi înregistrarea garanţiilor, colateralelor şi a altor
contracte similare, negocierea
clauzelor aferente instrumentului, elaborarea şi procesarea documentelor, precum şi
încheierea tranzacţiei.
Aceste comisioane contribuie la generarea unei preocupări continue pentru
instrumentul financiar respectiv şi,
împreună cu cheltuielile directe aferente, sunt amânate şi recunoscute ca o ajustare
a randamentului efectiv.
(ii) Comisioane de angajament, primite de întreprindere pentru acordarea unui credit.
Dacă este probabil ca întreprinderea să încheie un contract pentru acordarea unui
împrumut, comisionul de
angajament primit constituie o recompensare a eforturilor generate de achiziţia
unui instrument financiar. Acest
comision şi cheltuielile directe aferente sunt amânate şi recunoscute ca o ajustare a
randamentului efectiv. Dacă
termenul de angajament expiră fără ca împrumutul să mai fie solicitat, comisionul
de angajament se recunoaşte
ca venit la data expirării.

(b) Comisioane câştigate pe măsura prestării serviciilor.


(i) Comisioane pentru administrarea unui credit.
Comisioanele primite de o întreprindere pentru administrarea unui credit sunt
recunoscute ca venit pe măsura
prestării serviciilor. Dacă întreprinderea vinde creditul, dar păstrează, serviciile de
administrare în schimbul unui
comision mai mic decât cele percepute, de obicei, pentru asemenea servicii, o parte
a preţului de vânzare a
creditului este amânată şi recunoscută drept venit pe măsură ce serviciile sunt
prestate.
(ii) Comisioane de angajament pentru acordarea unui credit.
Dacă este improbabil să se încheie un anumit contract de împrumut, atunci
comisionul de angajament se
recunoaşte ca venit pe parcursul perioadei de angajament.
(c) Comisioane câştigate la îndeplinirea unei obligaţiuni contractuale principale, mai
importantă decât orice altă
obligaţie.
Comisioanele sunt recunoscute ca venit la îndeplinirea obligaţiei contractuale
principale, ca în exemplele de mai jos:
(i) Comision de alocare a acţiunilor unui client.
Comisionul se recunoaşte ca venit, după alocarea acţiunilor.
(ii) Comisioane de plasament pentru aranjarea unui împrumut între un împrumutător şi
un investitor.
Comisionul se recunoaşte ca venit, după ce a fost aranjat împrumutul.
(iii) Comisioane pentru împrumuturi sindicalizate.
Este necesar să se facă distincţia între comisioanele câştigate la îndeplinirea unei
obligaţiuni contractuale
principale şi comisioanele aferente unor activităţi viitoare sau unui risc asumat. Un
comision de sindicalizare
primit de o întreprindere care aranjează un împrumut, dar care nu contribuie la acel
împrumut (sau contribuie în
măsura aceluiaşi randament efectiv, deci şi a unui risc similar celorlalţi
participanţi) reprezintă o contravaloare a
serviciului de sindicalizare. Acest comision este recunoscut ca venit când
sindicalizarea împrumutului este
finalizată. Totuşi, în cazul în care o astfel de întreprindere contribuie la pachetul de
credit în schimbul unui
randament efectiv mai scăzut decât al celorlalţi participanţi, dar asumându-şi un
risc similar, o parte a
comisionului de sindicalizare primit explică acest risc. Această parte a
comisionului este amânată şi recunoscută
ca venit, fiind considerată o ajustare a randamentului efectiv al instrumentului, la
fel ca la punctul 14(a). În cazul
opus, în care întreprinderea contribuie la împrumutul sindicalizat în schimbul unui
randament efectiv mai ridicat
decât al celorlalţi participanţi, dar asumându-şi un risc similar, o parte a
randamentului efectiv se consideră
aferent comisionului de sindicalizare. Acea parte a randamentului efectiv se
recunoaşte ca parte a comisionului de
sindicalizarea după finalizarea sindicalizării.

15. Taxe de admitere.


Veniturile obţinute în urma spectacolelor artistice, a banchetelor şi a altor evenimente
similare se recunosc la data evenimentului respectiv. Dacă se vinde un abonament pentru
mai multe astfel de evenimente, taxa se alocă fiecărui eveniment, în funcţie de serviciile
pe care acestea le presupun.

16. Taxe de şcolarizare.


Veniturile se recunosc pe parcursul perioadei de şcolarizare.

17. Taxe de iniţiere, intrare şi pentru calitatea de membru.


Recunoaşterea veniturilor depinde de natura serviciilor prestate. Dacă taxa este numai
pentru calitatea de membru, iar toate celelalte servicii sau bunuri se plătesc separat, sau
dacă există un abonament anual separat, taxa se recunoaşte ca venit când nu există nici o
incertitudine majoră cu privire la încasarea acesteia. Dacă taxa dă dreptul membrului să
beneficieze de servicii sau publicaţii care urmează să fie oferite pe parcursul perioadei
abonamentului, sau să cumpere bunuri, sau servicii Ia un preţ mai mic decât cel perceput
nemembrilor, atunci ea este recunoscută pe o bază care ia în considerare natura şi
valoarea beneficiilor, ca şi momentul în care au fost oferite.

18. Taxa de franciză.


Taxa de franciză poate să cuprindă prestarea de servicii iniţiale şi ulterioare, furnizarea de
echipamente şi alte active corporale, precum şi know-how. În consecinţă, taxa de
franciză se recunoaşte ca venit pe o bază care să reflecte scopul în care se percepe taxa.
Sunt corecte următoarele metode de recunoaştere a taxei de franciză:
(a) Furnizarea de echipamente şi alte active corporale.
Suma, bazată pe valoarea justă a activelor vândute, se recunoaşte ca venit la livrarea
bunurilor sau la transferul
titlului de proprietate.
(b) Prestarea de servicii iniţiale şi ulterioare.
Taxele aferente prestării periodice de servicii, fie că sunt parte a taxei iniţiale, fie că
sunt percepute separat, se
recunosc ca venit pe măsura prestării serviciilor. Dacă taxa percepută separat nu
acoperă costul serviciilor periodice,
precum şi o marjă rezonabilă de profit, o parte o taxei iniţiale, suficientă pentru a
acoperi costul serviciilor periodice,
precum şi o marjă rezonabilă de profit, este amânată şi recunoscută ca venit pe măsură
ce serviciile sunt prestate.
Contractul de franciză poate prevedea ca francizorul să furnizeze echipamente, stocuri
sau alte active corporale la un
preţ mai scăzut decât cel perceput în general sau la un preţ care nu asigură o marjă
rezonabilă de profit. În acest caz,
o parte a taxei iniţiale, suficientă pentru a acoperi diferenţa estimată dintre costuri şi
preţ, precum şi o marjă
rezonabilă de profit, este amânată şi recunoscută pe parcursul perioadei în care
bunurile vor fi probabil vândute
beneficiarului francizei. Soldul taxei iniţiale se recunoaşte ca venit când s-au realizat,
în bună măsură, prestarea
tuturor serviciilor iniţiale şi îndeplinirea obligaţiilor francizorului (cum ar fi asistenţa
acordată pentru alegerea
amplasamentului, instruirea personalului, finanţare şi publicitate).
Serviciile iniţiale şi alte obligaţii prevăzute de un contract de franciză se pot stabili în
funcţie de numărul de unităţi
de desfacere existente în regiune, în această situaţie, taxele aferente serviciilor iniţiale
se recunosc ca venit
proporţional cu numărul de unităţi de desfacere pentru care serviciile au fost prestate
în cea mai mare măsură.
Dacă taxa iniţială se poate încasa pe parcursul unei perioade mai lungi şi există o
incertitudine majoră privind
capacitatea de încasare integrală a acesteia, taxa se recunoaşte pe măsură ce se face
plata ei în numerar.
(c) Taxe de franciză periodice.
Taxele percepute pentru beneficierea de drepturi acordate sau pentru alte servicii
prestate pe toată durata
contractului de franciza se recunosc ca venit pe măsură ce se prestează serviciile şi se
face uz de drepturile acordate.
(d) Tranzacţii de intermediere.
Între francizor şi beneficiar se pot încheia tranzacţii prin care, în fond, francizorul
acţionează ca agent al
beneficiarului francizei. De exemplu, francizorul poate face comandă pentru anumite
bunuri şi poate aranja ca ele să
fie livrate beneficiarului, fără să câştige vreun profit din aceasta. Astfel de tranzacţii
nu generează venit.

19. Comisioane pentru personalizarea programelor software.


Comisioanele pentru adaptarea programelor software la cerinţele clientului se recunosc ca
venit pe măsura execuţiei contractului, inclusiv a prestării de servicii de asistenţă tehnică,
după implementarea software-ului personalizat.

Dobânzi, redevenţe şi dividende

20. Licenţe şi redevenţe


Licenţele şi redevenţele plătite pentru utilizarea activelor unei societăţi (cum ar fi: mărci,
brevete, software, drepturi de autor şi filme artistice) se recunosc, în general în
concordanţă cu realitatea economică a contractului. Din punct de vedere practic,
recunoaşterea se poate face după metoda liniară pe toată durata contractului, de exemplu,
în cazul în care beneficiarul licenţei are dreptul de a utiliza o anumită tehnologie pentru o
perioadă de timp specificată.
O cedare de drepturi în schimbul unei sume fixe sau a unei garanţii nereturnabile, în baza
unui contract irevocabil care permite beneficiarului licenţei să facă uz de acele drepturi
ară alte constrângeri şi în condiţiile în care francizorul nu are nici o altă obligaţie de
îndeplinit, este, în fond, o vânzare Un exemplu este un contract de licenţă pentru
utilizarea unui pachet software, prin care francizorul nu mai are nici o obligaţie ulterior
livrării produsului. Alt exemplu este acordarea dreptului de a prezenta un film artistic pe
pieţe în care francizorul nu are control asupra distribuitorului şi nu urmează să încaseze
alte venituri din vânzări de bilete, în asemenea cazuri, venitul se recunoaşte la data
vânzării.
În anumite situaţii, încasarea licenţei sau a redevenţei depinde de producerea unui
eveniment viitor. Atunci venitul se recunoaşte numai dacă este probabil să se primească
licenţa sau redevenţa, adică în general după ce a avut loc evenimentul respectiv.