Cap 4.

CONTABILITATEA ACTIVELOR CIRCULANTE

4.1. Generalităţi privind activele circulante

Conform OMFP nr. 306/2002, un activ se consideră ca şi activ circulant, atunci

când:
a) Activul este achiziţionat sau produs pentru consum propriu sau în scopul
comercializării şi se aşteaptă să fie realizat în termen de 12 luni de la data
bilanţului;
b) Este reprezentat de creanţe aferente ciclului de exploatare;
c) Este reprezentat de numerar sau echivalenţe de numerar, a căror utilizare
nu este restricţionată.
Ciclul de exploatare în înţelesul economic al unei persoane juridice îl reprezintă
perioada de timp din momentul achiziţiei materiilor prime şi materialelor consumabile ce
se procesează şi finalizarea acestora în numerar sau sub forma unui echivalent de
numerar.
Prin echivalenţe de numerar se înţeleg investiţiile financiare pe termen scurt, care
se pot converti uşor în numerar, cu riscuri nesemnificative.
Structural, activele circulante cuprind:
• stocurile, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost
întocmita încă factura;
• creanţele;
• investiţiile financiare pe termen scurt; şi
• casa şi conturile la bănci.
În contabilitatea curentă, activele circulante sunt evaluate la costul de achiziţie sau
costul de producţie, ori la valoarea nominală, fiind supuse procesului de depreciere,
motiv ce impune posibilitatea constituirii de provizioane.

4.2. Contabilitatea stocurilor şi producţiei în curs de execuţie

4.2.1. Definirea şi structurarea costurilor

Conform Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, a OMFP nr. 94/2001, şi

306/2002, stocurile sunt active circulante care:
• sunt deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a
activităţii;
• sunt în curs de producţie în vederea vânzării pe parcursul desfăşurării
activităţii; şi
• sunt sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile, ce urmează
a fi folosite în procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii.
Deci, caracteristica esenţială a stocurilor este consumul acestora într-un ciclul de
exploatare, respectiv fazele circuitului economic: aprovizionare, producţie şi desfacere.
După faza circuitului economic şi locul de gestionare al stocurilor, deosebim:
• stocuri pentru producţie;

109
 • stocuri de produse;
• stocuri de producţie în curs de execuţie;
• stocuri de mărfuri şi ambalaje, specifice în deosebi sferei comerciale, şi
• stocuri aflate la terţi.
Indiferent de faza circuitului economic sub care se află, stocurile se diferenţiază
tipologic, astfel:
• stocuri de materii prime care participă direct la fabricarea produselor şi
se regăsesc în produsul finit integral sau parţial, fie în starea lor iniţială sau
sub o formă transformată;
• materialele consumabile, sub forma: materialelor auxiliare,
combustibilului, materialelor pentru ambalat, pieselor de schimb, seminţe
şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile care ajută la
procesul de fabricaţie sau exploatare fără a se regăsi, de regulă în produsul
finit;
• materiale de natura obiectelor de inventar;
• produse, respectiv:
o semifabricate, prin care se înţeleg produsele al căror proces
tehnologic a fost terminat într-o secţie sau fază de fabricaţie şi care
trece în continuare în procesul tehnologic al altei secţii sau faze de
fabricaţie sau se livrează terţilor;
o produsele finite care au parcurs în întregime fazele procesului de
fabricaţie şi nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul
unităţii, putând fi depozitate în vederea livrării sau expedierii direct
clienţilor. Acestea au fost predate în magazia de produse finite, s-
au întocmit documentele de predare şi corespund din punct de
vedere tehnic, fiind verificate de controlul tehnic de calitate.
o rebuturile, materialele recuperabile sau deşeurile, reprezentate de
bunurile care nu corespund calitativ scopului pentru care au fost
fabricate.
• Animalele şi păsările, respectiv animalele nou născute şi cele tinere de
orice fel (viţei, miei, purcei, mânji, etc.) crescute şi folosite pentru
reproducţie; animalele şi păsările la îngrăşat; coloniile de albine precum şi
animalele pentru producţie, cum sunt cele pentru lână, lapte sau blană.
• Ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau
fabricate, destinate produselor vândute şi care în mod temporar pot fi
păstrate la terţi, cu obligaţia restituirii în condiţiile prevăzute de contract.
• Mărfurile, respectiv bunurile pe care unitatea le cumpără în vedere
revânzării
• Producţia în curs de execuţie, reprezentată de producţia care nu a trecut
prin toate fazele de prelucrare, impuse de tehnologia de fabricaţie, precum
şi produsele care au fost predate la magazia de produse finite, dar pentru
care nu s-au întocmit documentele de predare la magazie.
De asemenea, se cuprind în producţia în curs de execuţie şi lucrările şi serviciile
în curs de execuţie sau neterminate.

110
 Toate elementele de stocuri menţionate se cuprind în categoria activelor
circulante, şi care pot sau nu să fi intrat fizic în unitate, şi care pot sau nu să facă parte din
patrimoniul societăţii.
Dacă avem în vedere apartenenţa stocurilor, putem deosebi:
• Stocuri aflate în gestiune, care fac parte din patrimoniu, indiferent că
sunt în depozitele proprii sau în depozitele diverşilor terţi, şi
• Stocuri aflate în gestiune, dar care nu fac parte din patrimoniul
propriu, aparţinând diverşilor terţi.
Privite din punct de vedere al provenienţei stocurilor, putem să deosebim:
• Stocuri provenite din cumpărări, şi
• Stocuri provenite din producţia proprie.
Structurarea stocurilor din diferite puncte de vedere prezintă importanţă pentru
evaluarea acestora, dar în mod deosebit şi pentru contabilizarea corectă a lor.

4.2.2. Evaluarea stocurilor

Conform Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, este interzisă deţinerea de

bunuri sub orice formă, precum şi efectuarea de operaţii economice, fără a fi înregistrate
în contabilitate.
Pentru a fi înregistrate în contabilitate, activele circulante de natura stocurilor şi a
producţiei în curs de execuţie trebuie evaluate.
Evaluarea stocurilor are loc în diferite momente ale circuitului lor economic, şi
anume:
1. La intrarea în gestiunea unităţii patrimoniale, când evaluarea are în vedere
modul de dobândire a stocurilor, şi anume:
• materiile prime, materialele consumabile, mărfurile, ambalajele şi alte
stocuri procurate cu titlul oneros, se evaluează la costul de achiziţie;
• producţia în curs de execuţie, semifabricatele şi produsele finite,
ambalajele şi alte materiale consumabile obţinute din producţie proprie se
evaluează la cost de producţie;
• animalele şi păsările se evaluează la cost de achiziţie dacă sunt procurate
din afară, sau la cost de producţie dacă sunt obţinute din unitate;
• bunurile dobândite cu titlu gratuit sau provenite din donaţii se evaluează
la valoarea de utilitate în funcţie de preţul pieţei, starea şi locul unde
acestea se află. Valoarea de utilitate exprimă dimensiunea preţului pe care
un potenţial client l-ar accepta în funcţie de utilitatea bunului pentru
unitatea respectivă;
• bunurile aduse ca aport în natură se evaluează la valoarea de aport,
stabilită, de obicei, prin evaluare de către evaluatori autorizaţi.
Conform IAS nr. 2 „Stocuri” stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mică
dintre cost şi valoarea realizabilă netă.
Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate cheltuielile aferente achiziţiei şi
prelucrării, precum şi alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma şi în locul în
care se găsesc.

111
 Valoarea realizabilă netă reprezintă preţul de vânzare estimat care ar putea fi
obţinut pe parcursul desfăşurării normale a activităţii utilizatorului stocurilor, mai puţin
costurile estimate pentru finalizarea bunurilor şi a costurilor necesare cedării acestora.
Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile şi al bunurilor şi serviciilor
produse şi destinate unor comenzi distincte, trebuie determinate prin identificarea
specifică a costurilor individuale.
Bunurile fungibile sunt bunurile de orice natură care nu se pot distinge în mod
substanţial unele de altele.
După specificul activităţii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de
asemenea, şi: metoda costului standard, îndeosebi în activitatea de producţie sau
metoda preţului cu amănuntul, în comerţul cu amănuntul.

2. La ieşirea din gestiune stocurile se pot evalua la unul din următoarele două
tratamente contabile, conform Standardelor Internaţionale de Contabilitate:
a) tratamentul de bază, conform căruia evaluarea ieşirilor de stocuri se face
prin:
• metoda primul intrat – primul ieşit (FIFO);
• metoda costului mediu ponderat (CMP)
Conform metodei FIFO, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de
achiziţie sau de producţie al primei intrări, al primului lot, iar pe măsura epuizării lotului,
bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie al lotului următor, în ordine
cronologică.
Conform metodei CMP se calculează costul fiecărui element de stoc pe baza
mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi
a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei.
Costul mediu ponderat poate fi calculat periodic, după fiecare recepţie din stocul
respectiv.
b) tratamentul alternativ, conform căreia evaluarea ieşirilor de stocuri are
loc conform metodei ultimul intrat – primul ieşit (LIFO). Deci, bunurile
ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie al ultimei intrări. Pe
măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul
de achiziţie sau de producţie al lotului anteriori, în ordine cronologică.
Conform OMFP nr. 306/2002, ieşirea din gestiune a stocurilor şi a altor active
fungibile, se evaluează şi înregistrează, în contabilitate, prin aplicarea uneia dintre
următoarele metode:
a) metoda primul intrat – primul ieşit (FIFO);
b) metoda costului mediu ponderat (CMP);
c) metoda ultimul intrat – primul ieşit (LIFO);
Aplicarea acestor metode nu prezintă particularităţi faţă de cel prezentate de
OMFP nr. 94/2001 şi IAS nr. 2.
Metoda aleasă de evaluare a ieşirilor de stocuri trebuie aplicată consecvent,
conform principiului permanenţei metodelor, iar schimbarea ei trebuie justificată prin:
• motivarea schimbării metodei;
• efectele sale asupra rezultatului.
Trebuie aplicată aceeaşi metodă de evaluare a stocurilor pentru toate stocurile
care au natură şi utilizare similară.

112
 În cazul evaluării stocurilor la costul standard sau la preţul de înregistrare, apar
diferenţe între aceste evaluări şi costul efectiv de achiziţie, care trebuie evidenţiate
distinct în conturi rectificative (de diferenţă de preţ) şi trebuie repartizate asupra
conturilor de cheltuială în care s-a înregistrat şi consumul de stocuri.
Repartizarea diferenţelor de preţ asupra valorii bunurilor ieşite şi asupra stocurilor
se efectuează cu ajutorul unui coeficient de repartizare (K), care se calculează astfel:

Diferenţele de preţ aferente

Soldul iniţial al
Coeficient + intrărilor în cursul perioadei,
diferenţelor de preţ
de cumulate la începutul anului
= x 100
repartizare Soldul iniţial al Valoarea intrărilor în cursul
(K) stocurilor la preţ de + perioadei la preţ de înregistrare,
înregistrare cumulat de la începutul anului

Cu coeficientul (K) astfel calculat se înmulţeşte valoarea bunurilor ieşite din

gestiune la preţ de înregistrare, rezultând suma aferentă diferenţelor favorabile sau
nefavorabile, care se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate
bunurile ieşite.
Coeficienţii de repartizare a diferenţelor de preţ, pot fi calculate la nivelul
conturilor sintetice de gradul I şi II, prevăzute în planul general de conturi, pe grupe sau
categorii de stocuri.
Metoda preţului cu amănuntul se foloseşte în comerţul cu amănuntul pentru a
determina costul stocurilor de articole numeroase şi cu mişcare rapidă, care au marje
similare şi pentru care nu este practic să se folosească altă metodă.
Costul bunurilor vândute este calculat prin deducerea valorii marjei brute din
preţul de vânzare al stocurilor, însă orice modificare a preţului de vânzare presupune
recalcularea marjei brute.
Producţia în curs de execuţie se determină prin inventarierea producţiei
neterminate la sfârşitul perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de
finalizare sau a stadiului de efectuare a operaţiilor tehnologice şi evaluarea acesteia la
costurile de producţie.

4.2.3. Evidenţa operativă şi analitică a stocurilor

Evidenţa operativă a stocurilor se conduce diferit şi anume:

• pentru stocurile pentru producţie, evidenţa operativă se conduce numai
cantitativ la locurile de depozitare, cu ajutorul formularului „Fişă de
magazie” cod 14–3–8, deschisă pentru fiecare element stocabil, şi în care
gestionarul operează în baza documentelor justificative pentru fiecare
intrare sau ieşire de stoc reevaluând noul stoc;
• pentru stocurile de produse (semifabricate, produse finite, produse
reziduale) evidenţa operativă se conduce similar cu cea pentru stocurile
pentru producţie;
• pentru stocurile de mărfuri şi ambalaje, gestionate prin unităţile
comerţului cu ridicata, evidenţa operativă se conduce pentru fiecare

113
 sortiment de marfă, la locul de depozitare, tot cu ajutorul fişelor de
magazie;
• pentru stocurile de mărfuri şi ambalaje, gestionate prin unităţile cu
amănuntul, evidenţa operativă se conduce global – valoric pe fiecare
unitate de desfacere cu amănuntul, respectiv, magazine, dar separat pentru
mărfuri şi ambalaje, cu ajutorul documentului „Raport de gestiune”;
• pentru stocurile de animale, evidenţa operativă se conduce cu ajutorul
formularului „Fişa de evidenţă a efectivelor de animale şi a mişcării
acestora”, în care evidenţa este detaliată pe specii de animale şi pe
categorii de vârstă.
• pentru stocurile consumabile de natura obiectelor de inventar existente
în depozit se foloseşte documentul „Fişa de magazie”, iar pentru cele date
în folosinţă „Inventarele individuale”, cu precizarea persoanelor care le
au în folosinţă;
• pentru stocurile de producţie în curs de execuţie se întocmesc
„Inventare cu producţia în curs de execuţie”, în care aceasta este
evidenţiată cantitativ, cu identificare pe fiecare obiect de evidenţă şi
calcul, după care aceasta este evaluată după unul din procedeele practicate
de către unitate;
• pentru urmărirea realizării contractelor pentru aprovizionări de stocuri se
conduce la compartimentul „Aprovizionare – desfacere” formularul
„Registrul pentru evidenţa realizării contractelor (comenzilor)” sau
„Fişa de evidenţă a realizării contractelor cu furnizorii” şi separat cu
beneficiarii.
După înregistrarea în evidenţa operativă a mişcărilor de stocuri, la locurile de
depozitare a stocurilor, se întocmeşte de către gestionar, în cele mai frecvente situaţii,
formularul „Borderoul de predare a documentelor”, la care se anexează documentele
justificative înaintându-l la compartimentul gestionării stocurilor, pentru calculul şi
înregistrarea în contabilitatea analitică şi sintetică a stocurilor.
Conform Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, contabilitatea stocurilor, la
compartimentul gestiunii stocurilor, se poate conduce cantitativ şi valoric sau numai
valoric prin folosirea metodei inventarului permanent sau intermitent.

A. Metoda inventarului permanent este obligatorie pentru întreprinderile mari

şi opţională pentru IMM – uri. Conform acesteia, în contabilitate, toate operaţiunile de
intrare şi de ieşire de stocuri se oglindesc cu conturile din clasa a 3 – a, ceea ce permite
stabilirea şi cunoaşterea în orice moment a existenţei şi mişcării cantitative şi valorice a
stocurilor.
În acest caz contabilitatea analitică se conduce cu una din următoarele metode:
a) Metoda cantitativ – valorică sau metoda fişelor de cont analitice,
conform căreia evidenţa operativă se conduce numai cantitativ la locurile
de depozitare cu ajutorul fişelor de magazie, deschisă pentru fiecare
element stocabil, iar contabilitatea analitică se conduce cantitativ – valoric
la compartimentul gestiunii stocurilor. La acest compartiment se deschide
o „Fişă de cont analitic pentru valori materiale” pentru fiecare element
stocabil pentru care s-a deschis şi fişa de magazie, la locul de depozitare.

114
 Controlul gestionar – contabil al existenţei mişcărilor de stocuri se efectuează sub
două modalităţi:
1. prin confruntarea concordanţei dintre datele cantitative din „Fişele de
cont analitic pentru valori materiale” şi datele înscrise tot cantitativ în
„Fişele de magazie”, şi
2. prin confruntarea concordanţei dintre datele valorice din „Fişele de
cont analitic pentru valori materiale” şi totalurile balanţelor de
verificare analitice ale conturilor de stocuri.
b) Metoda operativ – contabilă (pe solduri) conform căreia, la locurile de
depozitare se conduce evidenţa operativă cu ajutorul „Fişelor de magazie”,
iar la compartimentul gestiunii stocurilor de la contabilitate, în locul
„Fişelor de cont analitic pentru valori materiale” se conduce formularul
„Fişe centralizatoare a mişcărilor valorice pe grupe de stocuri”, în
care înregistrările se fac numai valoric (intrări, ieşiri, sold).
Concordanţa dintre stocurile scriptice din „Fişele de magazie” şi datele
contabilităţii gestiunii stocurilor se realizează prin intermediul formularului „Registru
stocurilor”.
Registrul stocurilor se deschide anual şi se conduce la compartimentul
contabilităţii gestiunii stocurilor, în care lunar se centralizează pe grupe de elemente
stocabile pentru care s-a deschis şi „Fişa centralizatoare a mişcărilor valorice pe grupe de
stocuri”, toate stocurile scriptice din „Fişele de magazie”. Aceste stocuri se evaluează
potrivit procedeelor de evaluare adoptate de către unitate, încât pe fiecare grupă de
elemente stocabile în parte, stocul valoric din Registrul stocurilor trebuie să fie egal cu
soldul din „Fişa centralizatoare a mişcărilor valorice pe grupa de stocuri”.
c) Metoda global – valorică care se poate aplica atunci când nu există
obligaţia legală şi când managerii unităţilor patrimoniale nu pretind ţinerea
unei evidenţe cantitativ-valorice pentru stocurile ce fac obiectul unei
gestiuni.
Conform acestei metode, evidenţa operativă a elementelor stocabile se realizează
la locul de depozitare cu ajutorul „Fişelor de magazie”, iar la compartimentul
contabilităţii gestiunii stocurilor se realizează numai evidenţa global valorică cu ajutorul
„Fişei de cont pentru operaţiuni diverse”.
Verificarea concordanţei dintre stocurile existente la locurile de depozitare şi
soldul global valoric din „Fişele de cont pentru operaţiuni diverse” se face periodic, prin:
1. evaluarea stocurilor scriptice din „Fişele de magazie” prin procedeele
concordante cu evaluarea intrărilor şi ieşirilor şi confruntarea sumei
acestora cu soldul global valoric din „Fişa de cont pentru operaţiuni
diverse”, sau
2. inventarierea faptică a stocurilor, confruntarea lor cu stocurile scriptice din
„Fişele de magazie, evaluarea stocurilor faptice din listele de inventar şi
confruntarea sumei lor cu soldul global – valoric din „Fişa de cont pentru
operaţiuni diverse”

B. Metoda inventarului intermitent care poate fi aplicată la toate IMM,

constând în stabilirea ieşirilor de stocuri din gestiune şi înregistrarea acestora în
contabilitate pe baza inventarierii stocurilor, la finele perioadei, de obicei lunar.

115
 Conform acestei metode în cursul perioadei de gestiune nu se folosesc pentru
mişcarea stocurilor conturile din clasa a 3 – a, aceste mişcări se trec direct pe cheltuieli.
Ieşirile de stocuri se determină ca diferenţă între valoarea stocurilor iniţiale la care
se adaugă valoarea intrărilor din care se deduce valoarea stocurilor finale stabilite pe baza
inventarierii, conform relaţiei:

E = Si + I – Sf

Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune:

• folosirea costului efectiv de achiziţie pentru evaluarea stocurilor procurate
din afară şi a costurilor de producţie pentru stocurile obţinute din
producţie proprie;
• în procesul de contabilizare şi mişcare a stocurilor nu se folosesc conturile
de diferenţe de preţ;
• nu se organizează contabilitatea analitică a stocurilor, ci numai controlul
pentru existenţa operativă a stocurilor.

4.2.4. Contabilitatea stocurilor pentru producţie

4.2.4.1. Contabilitatea stocurilor de materii prime

Contabilitatea stocurilor de materii prime se realizează, în cazul aplicării

inventarului permanent cu ajutorul contului 301 „Materii prime”, dacă evaluarea
intrărilor de stocuri se face la cost efectiv de achiziţie. Dacă evaluarea are loc la cost
standard sau preţ de înregistrare, se foloseşte alături de contul 301 „Materii prime” şi
contul 308 „Diferenţe de preţ la materiile prime şi materiale”, când se ridică şi
problema repartizării diferenţelor de preţ pentru materiile prime şi materialele ieşite din
gestiune şi pentru cele rămase în stoc.

Exemplu ipotetic:
O societate comercială primeşte de la furnizori, pe bază de factură fiscală, materii
prime despre care se cunosc următoarele date:
• preţul din factura furnizorului: 10.000.000 lei;
• cheltuieli de transport – aprovizionare, cuprinse în factură: 1.000.000 lei;
• TVA deductibilă 19%: 2.090.000 lei;
• costul standard : 15.000.000 lei;
• jumătate din stocul de materii prime se dă în consum;
• evidenţa stocurilor de materii prime se conduce prim metoda inventarului
permanent;
Se cere:
a) să se facă înregistrările de intrare şi de ieşire din gestiune în condiţiile
evaluării stocurilor de materii prime la cost de achiziţie, la cost standard şi la
preţ de înregistrare sau factură;
b) să se calculeze coeficientul de repartizare a diferenţelor de preţ şi să se
înregistreze aceste diferenţe în contabilitate;

116
 c) să se facă înregistrările în contabilitate şi în cazul aplicării inventarului
intermitent.

Rezolvare:
A. INVENTAR PERMANENT

Evaluarea la Evaluarea la Evaluarea la preţ de

cost de achiziţie cost standard înregistrare (factură)

1. Recepţionat materii prime conform Notei de intrarea – recepţie şi a facturii fiscale:

----- x ----- ------------ ----- x ----- ------------ ----- x ----- ------------

% = 401 13.090.000 % = 401 13.090.000 % = 401 13.090.000
301 11.000.000 301 15.000.000 301 10.000.000
4426 2.090.000 308 4.000.000 308 1.000.000
4426 2.090.000 4426 2.090.000
----- x ----- ------------ ----- x ----- ------------ ----- x ----- ------------

2. Achitat factura furnizorului, conform Ordinului de plată şi Extrasului de cont, prin

înregistrarea:

---- x ----- ------------ ----- x ----- ------------ ----- x ----- ------------

401 = 5121 13.090.000 401 = 5121 13.090.000 401 = 5121 13.090.000
---- x ----- ------------ ----- x ----- ------------ ----- x ----- ------------

3. Eliberat în consum jumătate din materiile prime achiziţionate, conform Bonurilor de

consum (Fişelor limită), prin înregistrarea:

----- x ----- ------------ ----- x ----- ----------- ---- x ----- -----------

601 = 301 5.500.000 601 = 301 7.500.000 601 = 301 5.000.000
----- x ----- ------------ ----- x ----- ----------- ---- x ----- -----------

4. Calculul coeficientului de repartizare a diferenţelor de preţ (K), conform relaţiei:

Si ct 308 + Rd ct 308
K308 = x 100
Si ct 301 + Rd ct 301

0 + 4.000.000 0 + 1.000.000
- - - - K 308 = × 100 = 26,6% K 308 = × 100 = 10%
0 + 15.000.000 0 + 10.000.000

Diferenţa: 7.500.000 x 26,66% ≈ 2.000.000 5.000.000 x 10% = 500.000

----- x ----- ----------- ---- x ---- ------------

- - - - 601 = 308 2.000.000 601 = 308 500.000
----- x ----- ----------- ---- x ---- ------------

117
 B. INVENTAR INTERMITENT

1. Recepţionat materii prime conform Facturii fiscale şi a Notei de intrare recepţie:

----- x ----- ------------

% = 401 13.090.000
601 11.000.000
4426 2.090.000
----- x ----- ------------

2. Stornarea stocului de materii prime neconsumat la sfârşitul perioadei (de obicei

lunar), conform inventarului:

----- x ----- ------------

601 = 301 5.500.000
----- x ----- ------------

3. Trecerea pe cheltuieli a stocului de materii prime la începutul lunii următoare:

----- x ----- ------------

601 = 301 5.500.000
----- x ----- ------------

Pe lângă intrările de materii prime de la furnizori pot avea loc şi intrări de materii
prime şi prin alte modalităţi, cum ar fi: intrări de materii prime aflate la terţi; aporturi în
natură ale acţionarilor şi ale asociaţilor; valoarea semifabricatelor şi produselor finite
reţinute şi consumate ca materie primă în aceeaşi unitate; valoarea materiilor prime de la
societăţile din grup; alte societăţi legate prin participaţiuni, de la unitate sau subunitate;
intrări pe seama avansului de trezorerie; primiri de materii prime cu titlu gratuit; materii
prime constate în plus la inventar; plus de materii prime din reevaluări; obţinute din
producţia proprie sau rezultate prin diverse alte modalităţi.
De asemenea, ieşirile de stocuri de materii prime, pe lângă eliberările în consum,
pot avea loc şi prin: vânzări; lipsuri constate la inventar; pierderi din deprecieri; livrări la
societăţi din cadrul grupului; altor societăţi legate prin participaţii, unităţilor sau
subunităţilor; donaţii şi pierderi din calamităţi; trimise spre prelucrare la terţi sau în
custodie, sau diverse alte modalităţi de ieşire.

4.2.4.2. Contabilitatea stocurilor de materiale consumabile

Contabilitatea acestor materiale se conduce cu ajutorul contului 302 „Materiale

consumabile” care ţine evidenţa existenţei şi mişcării stocurilor de materiale
consumabile.
Se cuprind în grupa de materiale consumabile următoarele categorii de stocuri
consumabile, oglindite în conturile sintetice de gradul II, şi anume:
• 3021 „Materiale auxiliare”;

118
 • 3022 „Combustibili”;
• 3023 „Materiale pentru ambalat”;
• 3024 „Piese de schimb”;
• 3025 „Seminţe şi materiale de plantat”;
• 3026 „Furaje”, şi
• 3028 „Alte materiale consumabile”.
Ca şi în cazul stocurilor de materii prime, unităţile economice pot folosi pentru
contabilizarea stocurilor de materiale consumabile, metoda inventarului permanent sau
metoda inventarului intermitent şi pot evalua intrările de stocuri la cost de achiziţie, cost
standard sau la un preţ de înregistrare şi pot evalua ieşirile din stoc conform tratamentului
de bază (CMP şi FIFO) sau conform tratamentului alternativ (LIFO).
În bilanţ, stocurile se evaluează în baza IAS şi OMFP nr. 94/2001, la cea mai
mică valoare dintre cost şi valoarea realizabilă netă.
Conform OMFP nr. 306/2002, componentele costului cuprind:
• costul de achiziţie – include preţul de cumpărare, taxele nerecuperabile,
cheltuielile de transport – aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii
necesare pentru punerea în stare de utilizare sau intrarea în gestiune a
bunului respectiv, cu precizarea că reducerile comerciale nu fac parte din
costul de achiziţie.
• costul de producţie – cuprinde costul de achiziţie al materiilor prime şi
combustibililor, celelalte cheltuieli directe de producţie, precum şi cota
cheltuielilor indirecte de producţie alocate în mod raţional ca fiind legate
de fabricaţia acestuia.
Pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producţie înregistrate peste
cotele admisibile, cheltuielile de depozitare, cu excepţia cazurilor în care aceste costuri
sunt necesare în procesul de producţie, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricaţie,
cheltuielile generale de administraţie, care nu participă la aducerea stocurilor în locul şi
forma finală, precum şi costurile de desfacere sunt costuri care nu trebuie incluse în
costul stocurilor, toate acestea sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care s-au
efectuat.
Precizăm că în cazul activelor cu ciclu lung de fabricaţie pot fi incluse în costul
bunurilor şi dobânzile plătite la creditele bancare contractate pentru achiziţia, construcţia
sau producţia acestuia, direct atribuite activului, până la finalizarea sa, aferente aceleiaşi
perioade.
Conform IAS, OMFP nr. 94/2001 şi OMFP nr. 306/2002 prin active cu ciclul lung
de producţie se consideră un activ care solicită în mod necesar o perioadă substanţială de
timp pentru a fi gata în vederea utilizării sau pentru vânzare.
Valoarea realizabilă netă reprezintă preţul de vânzare estimat ce ar putea fin
obţinut pe parcursul desfăşurării normale a activităţii, mai puţin costurile estimate pentru
finalizarea bunului şi a costurilor necesare vânzării.
Contabilitatea operaţiilor de intrare şi de ieşire a stocurilor de materiale
consumabile are loc similar celor privind mişcarea stocurilor de materii prime, cu
precizarea că se folosesc conturile corespunzătoare de cheltuieli şi de stocuri, iar când
evaluarea acestora se face la alt cost decât cel efectiv de achiziţie, intervine şi contul 308
„Diferenţe de preţ la materii prime şi materiale”.

119
 4.2.4.3. Contabilitatea stocurilor de materiale de natura obiectelor de inventar

Evidenţa existenţei, mişcării şi folosirii materialelor de natura obiectelor de

inventar se conduce cu ajutorul contului 303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar”. Acesta este un cont sintetic de activ, operaţional.
În debitul contului 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” se
înregistrează: valoarea la preţ de înregistrare a materialelor de natura obiectelor de
inventar achiziţionate, primite de la societăţile din grup, de la alte societăţi legate de
participaţii, de la unitate sau subunităţi, cele aduse de la terţi; cele aportate în natură de
acţionari sau asociaţi, cele constatate în plus la inventar, cele primite cu titlu gratuit, cele
obţinute din producţia proprie, etc.
De exemplu:
• aportul în natură a materialelor de natura obiectelor de inventar făcut de
acţionari sau asociaţi, se înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
303 „Materiale de natura obiectelor = 456 „Decontări cu asociaţii privind
de inventar” capitalul”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• plusul de materiale de natura obiectelor de inventar, constat cu ocazia

inventarierii, conform procesului – verbal de inventariere, se înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
303 „Materiale de natura obiectelor = 603 „Cheltuieli privind materialele de
de inventar” natura obiectelor de inventar”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• materiale de natura obiectelor de inventar primite cu titlul gratuit, se

înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
303 „Materiale de natura obiectelor = 7582 „Venituri din donaţii şi subvenţii
de inventar” primite”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• materiale de natura obiectelor de inventar, obţinute din producţia proprie,

evaluate la preţ de înregistrare, se înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
303 „Materiale de natura obiectelor = 345 „Produse finite”
de inventar”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

În creditul contului 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” se

înregistrează:

120
 • valoarea materialelor de natura obiectelor de inventar date în folosinţă,
conform Bonurilor de consum, reflectate, prin înregistrarea:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
% = 303 „Materiale de natura obiectelor de
603 „Cheltuieli privind materialele inventar”
de natura obiectelor de inventar”
471 „Cheltuieli înregistrate în avans”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• lipsuri de la inventar şi deprecieri ale materialelor de natura obiectelor de

inventar, înregistrate prin formula contabilă:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
603 „Cheltuieli privind materialele = 303 „Materiale de natura obiectelor de
de natura obiectelor de inventar” inventar”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• vânzări de materiale de natura obiectelor de inventar, descărcate din

gestiune, se reflectă:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
371 „Mărfuri” = 303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• trimiteri de materiale de natura obiectelor de inventar la terţi, se

înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
351 „Materii şi materiale aflate la = 303 „Materiale de natura obiectelor de
terţi” inventar”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• livrările de materiale de natura obiectelor de inventar către unităţile din

cadrul grupului, se înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
4511 „Decontări în cadrul grupului” = 303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• valoarea materialelor de natura obiectelor de inventar distruse ca urmare a

calamităţilor:

121
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
671 „Cheltuieli privind calamităţile = 303 „Materiale de natura obiectelor de
şi alte evenimente extraordinare” inventar”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• donaţiile de materiale de natura obiectelor de inventar, se înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
6582 „Donaţii şi subvenţii acordate” = 303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

Soldul contului 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” reprezintă

valoarea la preţ de înregistrare a materialelor de această natură existentă în stoc.
Facem precizarea că există şi imobilizări de natura obiectelor de inventar,
respectiv, cele care, în prezent, au o valoare mai mică de 8.000.000 lei, şi a căror valoare
se recuperează pe calea amortizării pe o perioadă de cel mult 3 ani.
De asemenea, reamintim că în cazul în care evaluarea materialelor de natura
obiectelor de inventar se face la alt preţ decât costul efectiv, intervine în filiera de
înregistrări şi contul 308 „Diferenţe de preţ la materii prime şi materiale”, fără a prezenta
particularităţi faţă de funcţionarea lui pentru materii prime şi materiale consumabile.
În condiţiile aplicării metodei inventarului intermitent, contul 303 „Materiale de
natura obiectelor de inventar” intervine numai la sfârşitul perioadei de gestiune (lună)
pentru a oglindi dimensiunile stocurilor din aceste valori, constate la inventar, urmând ca
în luna următoare să fie trecute din nou asupra contului 603 „Cheltuieli privind
materialele de natura obiectelor de inventar”.

4.2.4.4. Contabilitatea producţiei în curs de execuţie

Contabilitatea producţiei în curs de execuţie se realizează cu grupa de conturi 33

„Producţia în curs de execuţie”, în cadrul căreia s-au nominalizat şi simbolizat două
conturi, respectiv:
• 331 „Produse în curs de execuţie”
• 332 „Lucrări şi servicii în curs de execuţie”
Ambele sunt conturi sintetice, operaţionale, conturi de activ.
În debitul conturilor se înregistrează, la sfârşitul perioadei, valoarea producţiei în
curs de execuţie, stabilită prin metoda directă sau a inventarierii, ori prin metoda indirectă
sau contabilă, evaluată la cost efectiv, prin înregistrarea:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
% = 711 „Variaţia stocurilor”
331 „Producţia în curs de execuţie”
332 „Lucrări şi servicii în curs de
execuţie”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

122
 În funcţie de dimensiunea reală atribuită producţiei neterminate sau în curs de
execuţie depinde exactitatea calculului costului efectiv al produselor fabricate, lucrărilor
executate şi serviciilor prestate, precum şi mărimea reală a rezultatelor financiare stabilite
lunar de fiecare agent economic.
În creditul conturilor menţionate se înregistrează la începutul perioadei de
gestiune următoare (lună) scăderea din gestiune a valorii producţiei în curs de execuţie, a
lucrărilor şi serviciilor aflate în această situaţie, prin înregistrarea:

-------------------------------------------------
711 „Variaţia stocurilor”
-------------------------------------------------
x ---------------------------------------------------
= %
331 „Producţia în curs de execuţie”
332 „Lucrări şi servicii în curs de
execuţie”
x ---------------------------------------------------

Soldurile conturilor menţionate pot fi numai debitoare şi reprezintă valoarea

producţiei şi lucrărilor şi serviciilor în curs de execuţie, evaluate la cost efectiv.

4.2.4.5. Contabilitatea produselor

Conform Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, a OMFP nr. 94/2001 şi a

OMFP nr. 306/2002, în categoria produselor fabricate se includ: semifabricatele, pentru
care s-a nominalizat contul 341 „Semifabricate”; produsele finite, pentru care s-a
nominalizat contul 345 „Produse finite” şi produsele reziduale pentru care s-a instituit şi
nominalizat contul 346 „Produse reziduale”.
Produsele pot fi evaluate la cost efectiv sau la cost standard (prestabilit).
Dacă evaluarea lor se face la cost standard, diferenţa între acest cost şi cel efectiv
se oglindeşte cu contul 348 „Diferenţe de preţ la produse”. Aceste diferenţe pot fi
nefavorabile, când se înregistrează în negru, sau favorabile, când se înregistrează în roşu,
reflectând dimensiunea stocurilor de produse din situaţiile financiare.

Exemplu:
Se obţin semifabricate, conform notelor de predare semifabricate, în volum de
10.000.000 lei, cost efectiv, din care jumătate se consumă în fazele următoare de
fabricaţie, iar jumătate se vând la preţul de vânare de 8.000.000 lei, TVA 19%. Unitatea
conduce evidenţa stocurilor după metoda inventarului permanent.
• obţinerea semifabricatelor conform notelor de predare semifabricate:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

341 „Semifabricate” = 711 „Variaţia stocurilor” 10.000.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• trecerea în consum, în fazele următoare de fabricaţie, a jumătate din

semifabricatele obţinute, conform bonului de consum:

123
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------
711 „Variaţia stocurilor” = 341 „Semifabricate” 5.000.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• vânzarea semifabricatelor, conform facturii fiscale, se înregistrează:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

4111 „Clienţi” = % 9.520.000
702 „Venituri din vânzarea 8.000.000
semifabricatelor”
4427 „TVA colectată” 1.520.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• descărcarea gestiunii pentru semifabricatele vândute, se înregistrează:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

711 „Variaţia stocurilor” = 341 „Semifabricate” 5.000.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• încasarea valorii semifabricatelor vândute, se înregistrează:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienţi” 9.520.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

În contabilitate, în legătură cu semifabricatele mai sunt posibile şi alte situaţii de

mişcare a acestora, cum ar fi: constatări de plusuri sau de minusuri la inventar;
semifabricate aduse de la terţi, primite de la societăţile din grup; consumate în aceeaşi
unitate, distruse ca urmare a calamităţilor şi diverse alte situaţii.
Exemplu (cu produse finite):
În condiţiile aplicării inventarului permanent, se obţin produse finite, preţ
standard 12.000.000 lei, costul efectiv 11.000.000 lei. Jumătate din produsele finite se
vând conform facturii fiscale, preţ de vânzare 9.000.000 lei, TVA 19%. Se donează
produse pentru 2.000.000 lei şi se trec în magazine proprii de vânzare cu amănuntul
produse finite la preţ standard 3.000.000 lei, adaosul comercial este de 30%, TVA 19%,
şi sunt calamitate produse în valoare de 1.000.000 lei.
• obţinut produse finite, conform Notelor de predare produse, evaluate la
cost standard:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

345 „Produse finite” = 711 „Variaţia stocurilor” 12.000.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• calculat şi înregistrat diferenţa de preţ la produsele finite obţinute conform

fişelor de postcalcul din contabilitatea de gestiune, şi preluate în

124
 contabilitatea financiară: (12.000.000 lei – 11.000.000 lei = 1.000.000 lei),
în roşu:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

348 „Diferenţe de preţ la = 711 „Variaţia stocurilor”
1.000.000
produse”
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• facturat jumătate din produsele obţinute terţilor, conform facturii fiscale:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

4111 „Clienţi” = % 10.710.000
701 „Venituri din vânzarea 9.000.000
produselor finite”
4427 „TVA colectată” 1.710.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• descărcarea gestiunii de produse finite vândute, la cost standard:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

711 „Variaţia stocurilor” = 345 „Produse finite” 6.000.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• calculul şi înregistrarea diferenţelor de preţ, aferente produselor finite

vândute:
o calculul diferenţelor de preţ:

Si ct 348 + Rd ct 348 0 + 1.000.000

K348 = x 100 = = 8,33%
Si ct 345 + Rd ct 345 0 + 12.000.000

o stabilirea mărimii diferenţelor de preţ aferente produselor finite

vândute:

Suma absolută a
Rulaj creditor
diferenţelor de preţ = x K348 = 6.000.000 x 8,33% ≈ 500.000
cont 345
aferentă vânzărilor

o înregistrarea diferenţei favorabile:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

711 „Variaţia stocurilor” = 348 „Diferenţe de preţ la 500.000
produse”
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• contabilizat produse finite donate, inclusiv diferenţa de preţ aferentă:

2.000.000 lei x 8,33% = 166.600

125
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------
6582 „Donaţii şi subvenţii = % 1.833.400
acordate” 345 „Produse finite” 2.000.000
348 „Diferenţe de preţ la 166.600
produse”
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• trecut produse finite în magazinul propriu de vânzare cu amănuntul, ţinând

cont de adaosul comercial şi TVA aferentă:
o calculul mărimii adaosului comercial:
3.000.000 lei x 30% = 900.000 lei

o calculul TVA colectată:

(3.000.000 lei + 900.000 lei) x 19% = 741.000 lei

o contabilizat trecerea produselor la magazinul propriu de desfacere

cu amănuntul:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

371 „Mărfuri” = % 4.640.000
345 „Produse finite” 3.000.000
378 „Diferenţe de preţ la 900.000
mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă” 741.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• descărcarea gestiunii pentru diferenţele de preţ aferente produselor finite

trecute în magazinul propriu de vânzare, se înregistrează:
3.000.000 lei x 8,33% = 249.900 lei

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

711 „Variaţia stocurilor” = 348 „Diferenţe de preţ la 249.900
produse”
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• contabilizat produsele finite calamitate:

1.000.000 lei x 8,33% = 83.300 lei

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

671 „Cheltuieli privind = % 916.700
calamităţile şi alte 345 „Produse finite” 1.000.000
evenimente extraordinare” 348 „Diferenţe de preţ la 83.300
produse”
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

126
 În practica unităţilor economice apar diverse alte situaţii de mişcare a produselor
finite, reflectate în contul 345 „Produse finite”, care vor fi exemplificate la activităţile
seminariale.
Similar funcţionării conturilor 341 „Semifabricate” şi 345 „Produse finite”,
funcţionează şi contul 346 „Produse reziduale”, cu precizarea că are o sferă mai restrânsă
de utilizare, iar în unele cazuri prevăzute de lege, nu se calculează TVA pentru
valorificarea acestora.

4.2.4.6. Contabilitatea stocurilor aflate la terţi

Contabilitatea stocurilor aflate la terţi se conduce cu grupa de conturi 35 „Stocuri

aflate la terţi”, în cadrul căreia s-au nominalizat, următoarele conturi şi anume:
• 351 „Materii şi materiale aflate la terţi”
• 354 „Produse aflate la terţi”;
• 356 „Animale aflate la terţi”;
• 357 „Mărfuri aflate la terţi”, şi
• 358 „Ambalaje aflate la terţi”.
Toate aceste conturi sunt conturi de activ, operaţionale, reflectând existenţa şi
mişcarea stocurilor de materii prime, materiale consumabile, materiale de natura
obiectelor de inventar, produselor, animalelor, mărfurilor şi ambalajelor aflate la terţi.

Exemple:
• trimiterea materiilor prime, materialelor consumabile, materiilor de natura
obiectelor de inventar la terţi, evaluate la preţul de înregistrare, se
contabilizează:

-------------------------------------------------
351 „Materii şi materiale aflate la
terţi”
-------------------------------------------------
x ---------------------------------------------------
= %
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar”
308 „Diferenţe de preţ la materii prime
şi materiale”
x ---------------------------------------------------

• primirea acestor materiale de la terţi se face printr-o înregistrarea inversă;

• trimiterea de produse finite la terţi, se înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
354 „Produse aflate la terţi” = 345 „Produse finite”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

127
 • scăderea din gestiune a produselor finite aflate la terţi facturate, generează
următoarele înregistrări:
o trecerea produselor finite aflate la terţi, asupra mărfurilor aflate la
terţi:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
357 „Mărfuri aflate la terţi” = 354 „Produse aflate la terţi”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• descărcarea gestiunii de mărfuri aflate la terţi, se înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 357 „Mărfuri aflate la terţi”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• trimiterea de animale la terţi, se înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
356 „Animale trimise la terţi” = 361 „Animale şi păsări”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

4.2.4.7. Contabilitatea animalelor de natura stocurilor

Evidenţa animalelor cuprinse în categoria activelor circulante se conduce cu grupa

de conturi 36 „Animale şi păsări” şi 368 „Diferenţe de preţ la animale şi păsări”.
Cu contul 361 „Animale şi păsări” sunt contabilizate, după cum s-a mai amintit,
animalele nou născute şi cele tinere, cum ar fi: viţei, miei, purcei, mânji, în vederea
creşterii şi folosirii lor pentru muncă şi/sau pentru producţie; animalele şi păsările la
îngrăşat pentru valorificare, coloniile de albine precum şi animalele pentru producţie,
cum ar fi pentru lână, lapte şi blană.
Cu contul 368 „Diferenţe de preţ la animale şi păsări” se conduce evidenţa
diferenţelor, în plus sau în minus, între preţul de înregistrare standard şi costul de
achiziţie, respectiv costul de producţie.
Animalele de natura stocurilor obţinute din producţie proprie sunt evaluate la cost
efectiv sau la cost standard, iar cele din aprovizionări la cost de achiziţie, generând
înregistrări contabile diferite şi anume:
• achiziţii de animale şi păsări de natura activelor circulante, conform
facturii fiscale, se înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
% = 401 „Furnizori”
361 „Animale şi păsări”
4426 „TVA deductibilă”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

128
 • scoaterea din gestiune a animalelor şi păsărilor vândute, provenite din
cumpărări, se înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
606 „Cheltuieli privind animalele şi = 361 „Animale şi păsări”
păsările”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• obţinerea de animale şi păsări din producţie proprie şi contabilizarea

sporului de creştere în greutate al acestora, se înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
361 „Animale şi păsări” = 711 „Variaţia stocurilor”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• descărcarea din gestiune a animalelor şi păsărilor vândute, provenite din

producţia proprie, se înregistrează:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
711 „Variaţia stocurilor” = 361 „Animale şi păsări”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• contabilizarea diferenţelor de preţ favorabile sau nefavorabile, între preţul

standard şi costul efectiv de achiziţie sau producţie, se înregistrează, în
negru sau în roşu, după caz:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
368 „Diferenţe de preţ la animale şi = 711 „Variaţia stocurilor”
păsări”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• contabilizarea valorii pierderilor de animale din calamităţi, se

înregistrează:

-------------------------------------------------
671 „Cheltuieli privind calamităţile
şi alte evenimente extraordinare”
-------------------------------------------------
x ---------------------------------------------------
= %
361 „Animale şi păsări”
368 „Diferenţe de preţ la animale şi
păsări”
x ---------------------------------------------------

4.2.4.8. Contabilitatea mărfurilor

Mărfurile sunt active circulante destinate vânzării. Ele pot fi procurate din afara
unităţii, din producţie proprie, ori achiziţionate ca stocuri pentru producţie, dar vândute
apoi ca mărfuri.

129
 Evaluarea mărfurilor se poate face la cost de achiziţie, la preţ cu ridicata şi la preţ
de vânzare cu amănuntul.
În principiu, circuitul material al mărfurilor constă din trecerea acestora de la
unităţile producătoare la unităţile comerciale cu ridicata şi/sau cu amănuntul, şi de aici la
consumatorul final.
Se deosebesc două forma ale circulaţiei mărfurilor, şi anume:
a) circulaţia cu ridicata, când evaluarea lor se face, de obicei, la cost de
achiziţie, sau la preţ cu ridicata. În acest caz evidenţa operativă se conduce, de
obicei, la locurile de depozitare cu ajutorul „Fişelor de magazie”, iar la
compartimentul gestiunii stocurilor de la contabilitate se conduce evidenţa
analitică, cu ajutorul „Fişelor de cont analitic pentru valori materiale” sau
după o altă metodă de contabilitate analitică, iar contabilitatea sintetică cu
contul 371 „Mărfuri”
b) circuitul cu amănuntul, când evaluarea se face la preţ de vânzare cu
amănuntul. În acest caz, evidenţa operativă se conduce cu ajutorul „Raportului
de gestiune”, iar contabilitatea analitică după metoda global – valorică, cu
ajutorul „Fişelor de cont pentru operaţii diverse”.
Dacă unitatea de vânzare cu amănuntul are în structură şi depozit de repartizare
este obligatorie conducerea contabilităţii analitice, după metoda cantitativ – valorică sau
operativ - contabilă pe sold.
Contabilitatea sintetică a mărfurilor din unităţile cu amănuntul se conduce cu
ajutorul conturilor 371 „Mărfuri”, 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri” şi 4428 „TVA
neexigibilă”.

Exemplu în comerţul cu ridicata:

Se achiziţionează mărfuri la o societate comercială cu ridicata, preţ factură
10.000.000 lei, TVA 19%, care se vând apoi unui client, preţ de vânzare 13.000.000 lei,
TVA 19%. Se fac înregistrările necesare, inclusiv regularizarea TVA.
• achiziţionat mărfuri conform Facturii fiscale şi Notei de intrare recepţie:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

% = 401 „Furnizori” 11.900.000
371 „Mărfuri” 10.000.000
4426 „TVA deductibilă” 1.900.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• achitarea furnizorului, conform extrasului de cont şi ordinului de plată:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 11.900.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• vânzarea mărfurilor conform facturii fiscale, se înregistrează:

130
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------
4111 „Clienţi” = % 15.470.000
707 „Venituri din vânzarea 13.000.000
mărfurilor”
4427 „TVA colectată” 1.470.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• încasarea contravalorii mărfurilor vândute, conform Extrasului de cont şi a

Facturii fiscale:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienţi” 15.470.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• descărcarea gestiunii pentru mărfurile vândute:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

607 „Cheltuieli privind = 371 „Mărfuri” 10.000.000
mărfurile”
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• regularizarea TVA, conform Decontului de TVA:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

4427 „TVA colectată” = % 2.470.000
4426 „TVA deductibilă” 1.900.000
4423 „TVA de plată” 570.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• vărsarea TVA de plată, conform ordinului de plată şi extrasului de cont:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

4423 „TVA de plată” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 570.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

În cazul adoptării metodei inventarului intermitent, pentru evidenţa stocurilor de

mărfuri, mişcarea acestora nu se conduce cu ajutorul contului 371 „Mărfuri”, ci direct cu
contul 607 „Cheltuieli privind mărfurile”.
Contul 371 „Mărfuri” intervine numai la sfârşitul şi începutul lunii pentru a
oglindi valoarea mărfurilor rămase în stoc şi trecute apoi pe cheltuieli.

Exemplu în comerţul cu amănuntul

Se achiziţionează de către o societate comercială cu amănuntul mărfuri la preţ de
factură de 500.000.000 lei, TVA 19%. Unitatea aplică un adaos comercial de 20%, TVA
19%. Conform borderoului vânzărilor zilnice rezultă vânzări totale de 600.000.000 lei. Se

131
cere să se facă înregistrările în condiţiile inventarului permanent şi intermitent, ştiind că
adaosul mediu aferent vânzărilor este de 18%.
A. Inventar permanent
• achiziţionat mărfuri conform Facturii fiscale şi a Notei de intrare –
recepţie, se înregistrează:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

% = 401 „Furnizori” 595.000.000
371 „Mărfuri” 500.000.000
4426 „TVA deductibilă” 95.000.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• achitarea facturii fiscale pentru mărfurile procurate:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 595.000.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• calculat şi înregistrat adaosul comercial (500.000.000 lei x 20% =

100.000.000 lei)

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

371 „Mărfuri” = 378 „Diferenţe de preţ la 100.000.000
mărfuri”
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• calculat şi înregistrat TVA aferent mărfurilor din magazinul de vânzare cu

amănuntul (500.000.000 lei + 100.000.000 lei) x 19% = 114.000.000 lei:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

371 „Mărfuri” = 4428 „TVA neexigibil” 114.000.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• calcularea şi înregistrare mărfurilor vândute conform Borderoului

vânzărilor zilnice şi/sau a monetarelor:
a) calculul componentelor preţului de vânzare cu amănuntul:
1. preţul de vânzare inclusiv TVA.................. 600.000.000
2. TVA aferent mărfurilor ............................... 95.760.000

19
600.000.000 x = 95.760.000 lei
100 + 19

3. preţul de vânzare FTVA .............................504.240.000

(600.000.000 – 95.760.000 = 504.240.000)

132
 b) înregistrarea în contabilitate a vânzării mărfurilor cu amănuntul:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

5311 „Casa în lei” = % 600.000.000
707 „Venituri din vânzarea 504.240.000
mărfurilor”
4427 „TVA colectată” 95.760.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• descărcarea gestiunii de mărfuri vândute:

a) calculul costului mărfurilor vândute:
1. preţul de vânzare inclusiv TVA ........................ 600.000.000 lei
2. TVA aferent vânzărilor de mărfuri ..................... 95.760.000 lei
3. preţul de vânzare fără TVA (rd.1 – rd.2) ......... 504.240.000 lei
4. adaosul mediu aferent mărfurilor vândute .......... 90.763.200 lei
(504.240.000 lei x 18% = 90.763.200)
5. costul mărfurilor vândute .................................. 413.476.800 lei
(504.240.000 lei – 90.763.200 lei = 413.476.800 lei)
b) contabilizarea descărcării gestiunii:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

% = 371 „Mărfuri” 600.000.000
607 „Cheltuieli privind 413.476.800
mărfurile”
378 „Diferenţe de preţ la 90.763.200
mărfuri”
4428 „TVA neexigibil” 95.760.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

B. Inventar intermitent

• achiziţionat mărfuri conform Facturii fiscale şi Notei de intrare recepţie, se

înregistrează:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

% = 401 „Furnizori” 595.000.000
607 „Cheltuieli privind 500.000.000
mărfurile”
4426 „TVA deductibil” 95.000.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• achitarea furnizorului pentru mărfurile primite:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 595.000.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

133
 • vândut mărfuri conform Borderoului zilnic de vânzări şi a Notelor de
intrare recepţie:
o calculul elementelor de preţuri de vânzare cu amănuntul:
1. preţ de vânzare inclusiv TVA ........................... 600.000.000 lei
2. TVA aferent vânzărilor ....................................... 95.760.000 lei
(600.000.000 lei x 15.96% = 95.760.000 lei)
3. preţ vânzare FTVA (rd.1 – rd.2) ....................... 504.240.000 lei
o contabilizarea vânzării:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

5311 „Casa în lei” = % 600.000.000
707 „Venituri din vânzarea 95.760.000
mărfurilor”
4427 „TVA colectată” 504.240.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• contabilizat stocurile de mărfuri, la sfârşitul lunii, conform inventarului şi

anume:
1. stocuri de mărfuri existente în stoc la începutul lunii .................... 0
2. intrări de mărfuri în cursul lunii ................................... 500.000.000
3. total (1+2) .................................................................... 500.000.000
4. vânzări de mărfuri în cursul lunii la cost efectiv ......... 413.476.800
(600.000.000 – (90.763.200 + 95.760.000) = 413.476.800)
5. stocurile de mărfuri la cost efectiv (rd.3 – rd.4) ........... 86.523.200
(500.000.000 – 413.476.800 = 86.523.200)
• contabilizat stocul la sfârşit de lună, conform înregistrării:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

371 „Mărfuri” = 607 „Cheltuieli privind 86.523.200
mărfurile”
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• trecerea pe cheltuieli a valorii stocurilor de marfă, la începutul lunii

următoare:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

607 „Cheltuieli privind = 371 „Mărfuri” 86.523.200
mărfurile”
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

4.2.4.9. Contabilitatea ambalajelor

Ambalajele sunt active circulante destinate păstrării şi circulării bunurilor. În
această categorie se includ ambalajele refolosibile care se pot achiziţiona sau fabrica şi
care se pot afla în unitate sau la terţi.

134
 Evaluarea ambalajelor se poate face la cost standard, la cost efectiv sau de
producţie.
Ambalajele sunt de o mare diversitate impunându-se structurarea lor, deosebindu-
se:
1. după posibilitatea folosirii lor, distingem:
a. ambalaje refolosibile, şi
b. ambalaje care nu se mai pot refolosi după prima utilizare
2. după provenienţa lor deosebim:
a. ambalaje indigene, şi
b. ambalaje din import
3. după rotaţia ambalajelor, distingem:
a. ambalaje de natura imobilizărilor;
b. ambalaje de natura activelor circulante, care la rândul lor pot fi:
b1) ambalaje de natura obiectelor de inventar;
b2) ambalaje de transport sau de circulaţie, şi
b3) ambalaje de natura materialelor de ambalat, cuprinse în
categoria materialelor consumabile.
4. după modul de facturare, deosebim:
a. ambalaje de transport, facturate separat de preţul mărfurilor, şi
b. ambalaje de transport cuprinse în preţul mărfurilor;
5. după modul de circulaţie, distingem:
a. ambalaje care circulă după principiul vânzării – cumpărării, şi
b. ambalaje care circulă după principiul restituirii.
6. după apartenenţă, putem deosebi:
a. ambalaje cuprinse în patrimoniul unităţii, indiferent de locul unde se
găsesc, reflectate cu conturi patrimoniale, şi
b. ambalaje ce nu aparţin patrimoniului unităţii, reflectate cu conturile
speciale în afara bilanţului.

Structura ambalajelor după criteriile mai sus menţionate prezintă importanţă

deosebită pentru gestionare, urmărire şi control şi mai ales pentru contabilizare.
Contabilitatea ambalajelor de transport se conduce cu ajutorul contului 381
„Ambalaje”, dacă se evaluează la cost efectiv de achiziţie sau de producţie, iar dacă
evaluarea se face la preţ de înregistrare sau standard, se utilizează şi contul 388
„Diferenţe de preţ la ambalaje”.
Dacă ambalajele de transport circulă pe principiul restituirii intervin şi conturile
409 „Furnizori - debitori” şi contul 419 „Clienţi – creditori”. Aceste conturi având
cifra 9 pe ultima treaptă de simbolizare au funcţie inversă decât cel din grupa din care fac
parte.
Exemple de înregistrări posibile de efectuat cu conturile de ambalaje de transport:
• achiziţionat ambalaje de transport la preţ standard, conform facturii fiscale
şi a notei de intrare-recepţie, se înregistrează:

135
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
% = 401 „Furnizori” Cost achiziţie
381 „Ambalaje” Cost standard
388 „Diferenţe de preţ la ambalaje” Diferenţă ±
4426 „TVA deductibilă” TVA aferent
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• facturarea ambalajelor de transport, odată cu facturarea mărfurilor, se

înregistrează:

-------------------------------------------------
4111 „Clienţi”
-------------------------------------------------
x ---------------------------------------------------
= %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
708 „Venituri din activităţi diverse”
4457 „TVA colectată”
x ---------------------------------------------------

• descărcarea gestiunii de ambalajele vândute, se oglindeşte:

-------------------------------------------------
608 „Cheltuieli privind ambalajele”
-------------------------------------------------
x ---------------------------------------------------
= %
381 „Ambalaje”
388 „Diferenţe de preţ la ambalaje”
x ---------------------------------------------------

• facturarea ambalajelor, odată cu facturarea produselor finite, dar care

circulă pe principiul restituirii:

-------------------------------------------------
4111 „Clienţi”
-------------------------------------------------
x ---------------------------------------------------
= %
701 „Venituri din vânzarea produselor
finite”
419 „Clienţi – creditori”
4427 „TVA colectată”
x ---------------------------------------------------

• recepţia mărfurilor şi ambalajelor care circulă pe principiul restituirii, la

beneficiar:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
% = 401 „Furnizori”
371 „Mărfuri”
409 „Furnizori – debitori”
4426 „TVA deductibilă”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

136
 • restituirea a jumătate din ambalajele primite, reflectate prin înregistrarea:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
% = 409 „Furnizori – Valoarea
4014 „Furnizori” debitori” ambalajelor
Valoarea
ambalajelor + TVA
4426 „TVA deductibilă” TVA în roşu
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• recepţia a jumătate din ambalajele păstrate la beneficiar:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
381 „Ambalaje” = 409 „Furnizori – debitori”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• achitarea valorii ambalajelor reţinute:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• contabilizarea ambalajelor restituite de client:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
419 „Clienţi – creditori” = % Valoarea ambalajelor
4111 „Clienţi” Val. ambalajelor +
4427 „TVA colectat” TVA în roşu
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• contabilizat la venituri valoarea ambalajelor reţinute la client:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
419 „Clienţi – creditori” = 708 „Venituri din activităţi diverse”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• încasarea valorii ambalajelor reţinute de clienţi, conform extrasului de

cont:

------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------
5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienţi”
------------------------------------------------- x ---------------------------------------------------

• descărcat gestiunea pentru ambalajele reţinute de clienţi care circulă pe

principiul restituirii:

137
-------------------------------------------------
608 „Cheltuieli privind ambalajele”
-------------------------------------------------
x ---------------------------------------------------
= %
381 „Ambalaje”
388 „Diferenţe de preţ la ambalaje”
x ---------------------------------------------------

În cazul materialelor de ambalat costul lor se suportă de unitatea de desfacere a

mărfurilor cu amănuntul, dacă se foloseşte la vânzarea cu bucata de către cumpărător,
dacă vânzarea se face brută/netă, când odată cu plata mărfii, se achită şi valoarea
ambalajului, considerându-se realizare pentru unitate.
Exemplu cu ambalajele de natura materialelor de ambalat
O societate comercială cu amănuntul achiziţionează 100 kg pungi de ambalat la
preţul de factură 20.000 lei/kg, TVA 19%. După recepţie, materialele de ambalat se trec
la magazinul de vânzare cu amănuntul la preţul mediu al mărfurilor desfăcute de 40.000
lei/kg. Rezultă ca s-a folosit toată cantitatea de pungi procurată, din care 10 kg la
vânzarea cu bucata şi 90 kg la vânzarea cu amănuntul brută/netă.
• achiziţionat materiale de ambalat, conform facturii fiscale şi notei de
intrare recepţie:

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

% = 401 „Furnizori” 2.380.000
3023 „Materiale pentru 2.000.000
ambalat”
4426 „TVA deductibilă” 380.000
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• trecut materialele de ambalat în magazinul de vânzare cu amănuntul, la

preţul de 40.000 lei/kg (100 kg x 40.000 lei = 4.000.000 lei)

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

371 „Mărfuri” = % 4.000.000
3023 „Materiale pentru ambalat 2.000.000
378 „Diferenţe de preţ la 2.000.000
mărfuri”
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• stornarea valorii materialelor de ambalat din gestiunea de mărfuri, folosite

la vânzarea cu bucata:
10 kg x 40.000 lei/kg = 400.000 lei
10 kg x 20.000 lei/kg = 200.000 lei
------------------------------------ x -------------------------------------- ---------------
371 „Mărfuri” = % 400.000
3023 „Materiale pentru ambalat” 200.000
378 „Diferenţe de preţ la 200.000
mărfuri”
------------------------------------ x -------------------------------------- ---------------

138
 • contabilizat valoarea pungilor de ambalat asupra cheltuielilor cu
materialele de ambalat (10 kg pungi de ambalat x 20.000 lei/kg = 200.000)

----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

6023 „Cheltuieli privind = 3023 „Materiale pentru 200.000
materialele pentru ambalat ambalat”
----------------------------------------- x ---------------------------------------- ---------------

• descărcarea gestiunii de desfacere a mărfurilor cu amănuntul pentru

pungile de ambalat folosite, la vânzarea brută/netă

----------------------------------------- x ----------------------------------------
% = 371 „Mărfuri”
607 „Cheltuieli privind
mărfurile”
378 „Diferenţa de preţ la
mărfuri”
----------------------------------------- x ----------------------------------------

În filiera de înregistrări privind ambalajele nu s-a ţinut seama de TVA, care nu

prezintă particularităţi, şi s-a avut în vedere că unitatea aplică metoda inventarului
permanent. În cazul aplicării metodei inventarului intermitent, conturile de stocuri de
ambalaje intervin numai la sfârşitul perioadei de gestiune (luna) şi la începutul lunii
următoare.

4.2.4.10. Contabilitatea provizioanelor pentru deprecierea stocurilor şi a

producţiei în curs de execuţie

Provizioanele pentru deprecierea stocurilor şi producţiei în curs de execuţie se

constituie, de regulă, la sfârşitul exerciţiului financiar, pe baza inventarierii acestora.
Deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie apare ca diferenţă între
preţurile de intrare sau costurile istorice şi valoarea lor de piaţă, de utilitate, stabilită de
către comisia de inventariere, mai mică.
Constituirea provizioanelor pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de
execuţie este expresia respectării principiului prudenţei, asigurând o informare corectă a
utilizatorilor de informaţii asupra dimensiunii reale a acestor elemente patrimoniale.
Contabilitatea deprecierii acestor elemente patrimoniale se conduce cu grupa de
conturi 39 „Provizioane pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de
execuţie”. În cadrul acestei grupe de conturi s-au instituit şi nominalizat următoarele
conturi:
• 391 „Provizioane pentru deprecierea materiilor prime”;
• 392 „Provizioane pentru deprecierea materialelor”;
• 393 „Provizioane pentru deprecierea producţiei în curs de execuţie”;
• 394 „Provizioane pentru deprecierea produselor”;

139
 • 395 „Provizioane pentru deprecierea stocurilor aflate la terţi”;
• 396 „Provizioane pentru deprecierea animalelor”;
• 397 „Provizioane pentru deprecierea mărfurilor”;
• 398 „Provizioane pentru deprecierea ambalajelor”.
Toate conturile menţionate sunt conturi operaţionale, cu funcţie de pasiv,
creditându-se cu mărimea provizioanelor constituite sau majorate prin debitul contului
6814 „Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor
circulante”, şi se debitează cu diminuarea sau anularea provizioanelor rămase fără obiect,
prin creditul contului 7814 „Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor
circulante”.
Soldul creditor al conturilor de provizioane menţionate, reprezintă dimensiunea
provizioanelor constituite la sfârşitul perioadei.

140