FACULDADE DO MARANHÃO

CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS

RAQUEL RODRIGUES DA SILVA

A CARGA TRIBUTÁRIA APLICADA NOS POSTOS DE COMBUSTÍVEIS: o caso

do posto Jesus EIRELI no município de Itapecuru Mirim

Itapecuru Mirim
2020
 RAQUEL RODRIGUES DA SILVA

A CARGA TRIBUTÁRIA APLICADA NOS POSTOS DE COMBUSTÍVEIS: o caso

do posto Jesus EIRELI no município de Itapecuru Mirim

Monografia apresentada ao Curso de Ciências

Contábeis da Faculdade do Maranhão para
obtenção do título de bacharel em Ciências
Contábeis.
Orientadora: Profª. Esp. Julianna de Fátima
Sales Falcão de Andrade.

Itapecuru Mirim
2020
Silva, Raquel Rodrigues da.

A carga tributária aplicada nos postos de combustíveis: o caso do posto Jesus Eireli
no município de Itapecuru Mirim

Raquel Rodrigues da Silva – São Luis - MA, 2020.

xx f. il.
Impresso por computador (fotocópia).
Orientador: Profa. Julianna de Fátima Sales Falcão de Andrade.

Monografia (Graduação em Ciências Contábeis) – Curso de Ciências

Contábeis da Faculdade do Maranhão – FACAM, 2020.

1. xxxxxxxxxxxxxxxxxx. 2. xxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx. I. Título.

CDU: ________________
 RAQUEL RODRIGUES DA SILVA

A CARGA TRIBUTÁRIA APLICADA NOS POSTOS DE COMBUSTÍVEIS: o caso

do posto Jesus EIRELI no município de Itapecuru Mirim

Monografia apresentada ao Curso de Ciências

Contábeis da Faculdade do Maranhão para
obtenção do título de bacharel em Ciências
Contábeis.
Orientadora: Profª. Esp. Julianna de Fátima
Sales Falcão de Andrade.

Aprovada em / /

BANCA EXAMINADORA

_______________________________________________
Julianna de Fátima Sales Falcão de Andrade
Especialista em Gestão Empresarial (FACAM)
(Orientadora)

_______________________________________________
1º Examinador

_______________________________________________
2º Examinador
Dedico este trabalho primeiramente a
Deus Todo Poderoso, que até aqui me
ajudou e a minha família.
 AGRADECIMENTOS

Agradeço a Deus pela proteção e pela vida, sem Ele eu não conseguiria
finalizar este trabalho de conclusão de curso.
Agradeço a minha mãe por ter cuidado de mim todo esse tempo e ter me
dado forças para não desistir.
Ao esposo da minha tia, que considero como pai, pelo incentivo e apoio
durante o tempo que precisei.
Agradeço à profa. Julianna Andrade por toda ajuda e orientações dados
durante a constituição dessa monografia, pois foi de grande importância para que eu
concluísse esse Trabalho de Conclusão de Curso.
Aos colegas de turma pela amizade e convívio bom durante todo esse
tempo.
A todos aqueles que ajudaram na formalização dessa pesquisa, meu
muito obrigado,
“A forma mais tradicional de se apurar a carga
tributária de um país é através da relação entre
o montante de recursos obtido pelo governo via
tributação e seu Produto Interno Bruto.”

Riani (2016, p. 158)

 RESUMO

A contabilidade é uma área importante e que auxilia nas várias tomadas de decisões
por apresentar por meio do profissional contador todos os registros que ocorrem nas
empresas e assim, torna-se imprescindível para que estas possam alcançar o lucro,
serem beneficiadas com o planejamento, organização e controle das suas contas,
manter seu patrimônio, rentabilidade e se colocar em ótimas condições para se
manter no mercado. Já a Contabilidade Tributária é um tipo de contabilidade que
estuda os princípios, os conceitos, técnicas e métodos, além dos procedimentos
contábeis que são aplicados e consequentemente apurados os tributos das
empresas. Essa contabilidade é utilizada e está diretamente ligada às leis tributárias
de uma cidade, estado ou país e permite que as empresas estejam enquadradas no
respectivo regime que prevê a legislação específica. Este estudo torna-se
fundamental quando apresenta como objetivo uma análise da carga tributária
imposta às empresas, como os postos de combustíveis e dessa forma destacar qual
o regime de tributação é mais viável para a redução das despesas e aumento da
lucratividade. Algumas ações ajudam para que as empresas escolham qual o regime
de tributação é mais viável para a redução das despesas e haja aumento da
lucratividade de empresas: atentar para o melhor enquadramento jurídico; a
empresa ter atenção aos benefícios fiscais disponibilizados segundo a legislação
específica; realizar um eficiente e eficaz Planejamento tributário etc. Para esse
trabalho utilizou-se a pesquisa exploratória, e também para que a consolidação das
etapas pretendidas seja satisfatoriamente alcançada adota-se uma pesquisa de
abordagem qualitativa com caráter descritivo e explicativo; quanto aos fins com
aplicação de um questionário; já quanto aos meios, a pesquisa é bibliográfica como
já foi descrito, com a ajuda de material encontrado em monografias publicadas,
artigos científicos, livros, e material encontrado na WEB. Esse trabalho tem base no
estudo de caso realizado no posto de combustível Jesus EIRELI no município de
Itapecuru Mirim, estado do Maranhão.

Palavras-chave: Carga tributária. Empresa. Posto de combustível.

 ABSTRACT

Accounting is an important area and helps in the various decision making by

presenting through the professional accountant all the records that occur in
companies and thus, it is essential for them to achieve profit, benefit from planning,
organization and control of your accounts, keep your equity, profitability and put in
great condition to stay in the market. Tax Accounting is a type of accounting that
studies the principles, concepts, techniques and methods, in addition to the
accounting procedures that are applied and consequently calculated corporate taxes.
This accounting is used and is directly linked to the tax laws of a city, state or country
and allows companies to be framed in the respective regime that provides for specific
legislation. This study becomes essential when it presents as objective an analysis of
the tax burden imposed on companies, such as gas stations, and thus highlighting
which tax regime is most viable for reducing expenses and increasing profitability.
Some actions help companies choose which tax regime is the most viable to reduce
expenses and increase the profitability of companies: pay attention to the best legal
framework; the company pay attention to the tax benefits made available under the
specific legislation; carry out an efficient and effective tax planning etc. For this work
we used the exploratory research, and also for the consolidation of the intended
steps to be satisfactorily achieved adopts a qualitative approach research with
descriptive and explanatory character; as to the purposes with the application of a
questionnaire; As for the means, the research is bibliographic as already described,
with the help of material found in published monographs, scientific articles, books,
and material found on the WEB. This work is based on the case study conducted at
the Jesus EIRELI gas station in the municipality of Itapecuru Mirim, Maranhão state.

Keywords: Tax Burden. Company. Fuel station.

 LISTA DE ILUSTRAÇÕES

Tabela 1 – Evolução da Carga Tributária em relação ao PIB..............................24

Tabela 2 – Composição da remuneração média mensal total do trabalhador.....44
Tabela 3 – Composição dos encargos sociais para uma incidência de 102%.... 43
Quadro 1 – Classificação do porte das empresas por pessoas ocupadas........... 31
Quadro 2 – Demonstrativo do Resultado – DRE................................................. 32
Quadro 3 – Classificação do porte das empresas por pessoas ocupadas............ 49
Quadro 4 - Critério de classificação do porte das empresas por faixas médias
de receita............................................................................................ 49
Quadro 5 - Cargo e função dos operadores de caixa............................................ 59
Quadro 6 - Cargo e função dos frentistas.............................................................. 60
Quadro 7 - Cargo e função da proprietária e do financeiro................................... 61
 LISTA DE SIGLAS

AC – Ativo Circulante
CF – Constituição Federal
COFINS – Contribuição para Financiamento da Seguridade Social
CSSL – Contribuição Social Sobre o Lucro
CTN – Código Tributário Nacional
DIEESE – Departamento Intersindical de Estatística, Estudos Sócioeconômicos
DRE – Demonstração do Resultado do Exercício
DIPJ – Declaração de Informações Econômico-fiscais da Pessoa Jurídica
ELP – Exigível ao Longo Prazo
EIRELI – Empresa Individual de Responsabilidade Limitada
ICMS – Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços
IFE – Indicadores Financeiros e Econômicos
IPI – Imposto sobre a Produção Industrial
IRPJ – Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas
ISR – Instalação de sistema retalhista
ISS – Imposto sobre Serviços
ISSQN – Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza
LC – Lei Complementar
MA – Maranhão
PA – Posto de Abastecimento
SASC – Sistema de Armazenamento Subterrâneo de Combustíveis
 SUMÁRIO

1. INTRODUÇÃO ........................................................................................... 11
2. CONTABILIDADE....................................................................................... 14
2.1 História e definições................................................................................. 14
3. CONSTITUIÇÃO FEDERAL (CF) E O CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL
(CTN).. ...................................................................................................... 17
4. CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA................................................................ 20
4.1 Definições.................................................................................................. 20
4.2 Planejamento tributário........................................................................... 22
4.3 Conceitos, características e classificação dos tributos....................... 23
4.4 Obrigação tributária ................................................................................. 27
4.5 Demonstração de Resultado de Exercício (DRE)................................... 30
4.6 Indicadores Financeiros e Econômicos (IFE)......................................... 32
4.7 Definição e classificação de impostos .................................................. 37
4.7.1 Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ)....................................... 39
4.7.2 Imposto sobre a Produção Industrial (IPI)................................................... 39
4.7.3 Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS).................... 41
4.7.4 Imposto sobre Serviço de Qualquer Natureza (ISSQN) ............................. 42
4.7.5 Contribuições sociais: definições e classificação........................................ 43
4.8 Encargos Sociais: definição e tipos ....................................................... 43
5 EMPRESAS: DEFINIÇÕES........................................................................ 47
5.1 Classificação............................................................................................. 47
6 POSTOS DE COMBUSTÍVEIS .................................................................. 50
6.1 Definições e tipos ..................................................................................... 50
7 METODOLOGIA ........................................................................................ 54
8 ESTUDO DE CASO: POSTO JESUS EIRELI............................................ 56
8.1 Caracterização da empresa....................................................................... 57
8.2 Coleta dos dados ...................................................................................... 62
8.3 Análise dos dados ..................................................................................... 63
9 CONSIDERAÇÕES FINAIS......................................................................... 65
REFERÊNCIAS........................................................................................... 68
APÊNDICES............................................................................................... 74
.
 11

1 INTRODUÇÃO

A pequena empresa é fundamental no que se refere ao funcionamento da

economia e para o desenvolvimento econômico. Na atualidade elas possuem um
grande número e vem aumentando as vagas de emprego, principalmente em época
de crise, sendo cada vez mais relevantes.
Em razão da relevância do papel que ocupa a organização na geração de
empregos na sociedade, há diversas políticas públicas de incentivo a formação. O
regime especial unificado de arrecadação de tributos e contribuições devidas pela
microempresa e empresa de pequeno porte (Simples Nacional).
Apresenta-se como uma certa carga diante das empresas possuindo duas
alternativas no que se refere a contribuição, na incidência sobre a importação e a
comercialização de petróleo e seus derivados.
A contabilidade auxilia e interfere em diversas tomadas de decisões,
ficando tudo registrado que ocorre na empresa tornando-se importante que um
profissional esteja informado e atento as informações e novidades que giram o país,
beneficia as empresas mantendo-as melhores e em ótimas condições para se
manter no mercado.
A Contabilidade Tributária vai estudar os princípios, os conceitos, técnicas
e métodos, além dos procedimentos que serão aplicados e consecução da apuração
dos tributos de cada organização. Ela está diretamente ligada às leis tributárias de
uma cidade, estado ou país e permite que as empresas possam estar enquadradas
no respectivo regime que prevê a legislação específica.
Sabe-se que a utilização da Contabilidade Tributária pelas empresas de
todos os tipos e tamanhos é importantíssima, assim, o contador deve manter
atualizados os números para que estas empresas não venham a ter problemas com
o fisco.
De certo, todos os tributos e impostos devem estarem em dias com seus
fechamentos e assim evitar problemas de débito e sair da situação de sonegação.
Diante de um vasto mercado em seus mais diversos ramos, a carga
tributária também tem o seu peso sobre os postos de combustíveis. A empresa se
depara com alta despesa e pouca lucratividade ou quase nada.
 12

Destarte, por achar interessante essa temática escolheu-se o tema: “A

carga tributária aplicada nos postos de combustíveis: caso do posto Jesus EIRELI no
município de Itapecuru Mirim.
A partir do Desenvolvimento do tema optou-se por estabelecer a seguinte
problemática: “Qual regime de tributação é mais viável para a redução das despesas
e aumento da lucratividade de empresas como o posto de combustível Jesus EIRELI
no município de Itapecuru Mirim?”
Alguns fatores e/ou ações colaboram para que as empresas escolham o
regime de tributação é mais viável para a redução das despesas e haja aumento da
lucratividade de empresas, são eles:
a) a terceirização de atividades não essenciais;
b) atentar para o melhor enquadramento jurídico;
c) a empresa ter atenção aos benefícios fiscais disponibilizados segundo
a legislação específica;
d) realizar um eficiente e eficaz Planejamento tributário, e
e) o contador possuir um entendimento da especificidade de cada regime
tributário.
O empresário também deve ter alguns cuidados, como por exemplo:
realizar a Previsão de faturamento e também das despesas operacionais, bem como
verificar sempre a margem de lucro e o valor da despesa com empregados.
O objetivo geral deste estudo é: Analisar a carga tributária imposta ao
Posto Jesus, destacando qual o regime de tributação é mais viável para a redução
das despesas e aumento da lucratividade.
Os objetivos específicos deste Trabalho de Conclusão de Curso ajudam
na construção do objetivo geral dessa pesquisa, dessa maneira, estão assim
colocados: Apresentar as definições de Contabilidade Tributária e suas aplicações;
Identificar os tributos incidentes sobre empresas como os postos de combustíveis;
Explicar quais os tipos de combustíveis existentes e a diferente incidência tributária
em cada um deles; e Analisar qual o melhor modelo de tributação orientado para os
postos de combustíveis.
A estrutura deste trabalho está assim constituída: a Introdução em que se
apresenta a importância do estudo e seus objetivos. A 2ª seção trada da
Contabilidade em que se aborda a história e definições.
 13

Na sessão seguinte aborda-se sobre a Constituição Federal (CF) e o

Código Tributário Nacional (CTN), assim, faz-se uma relação entre essas duas
legislações em que se faz referência às tributações.
Na 4ª seção, explica-se sobre a Contabilidade Tributária, as definições,
sobre o Planejamento tributário: Conceitos, características e classificação dos
tributos, Obrigação tributária, a Demonstração de Resultado de Exercício, os
Indicadores Financeiros e Econômicos; a Definição e a classificação de impostos:
Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ), Imposto sobre a Produção
Industrial (IPI), Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), Imposto
sobre Serviço de Qualquer Natureza (ISS), Contribuições sociais: definições e
classificação, Encargos Sociais: definição e tipos.
A 5ª seção trata sobre as empresas: definições e sua classificação em
que se demonstra os tipos de empresas que se encontra no mercado. Em seguida
tem-se a seção sobre os Postos de Combustíveis em que se explica as definições e
os tipos de negócios como esse.
Na 7ª seção apresenta-se os procedimentos metodológicos, ou seja, a
metodologia da pesquisa com destaque para os estudos de campo e estudo de caso
que são a base prática desta pesquisa.
A seção seguinte vai mostrar o Estudo de Caso do Posto Jesus EIRELI,
com os aspectos que caracterizam a empresa escolhida para a pesquisa. Em
seguida explica-se sobre a Coleta dos dados e a Análise dos dados necessários
para a base de dados e informações que constituíram a prática.
Por fim, apresenta-se as Considerações Finais e as Referências que
ajudam a mostrar a conclusão do estudo e as fontes de pesquisa encontradas e que
deram sustentação à parte do referencial teórico da pesquisa.
 14

2 CONTABILIDADE

Inicia-se este estudo com o referencial teórico que expõe a base

bibliográfica para o estudo em questão, assim, essa seção trata dos assuntos
relacionados à breve história, conceitos e definições da Contabilidade, além de
explicar sobre a Contabilidade Tributária e destacar as empresas como instituições
que devem cumprir as legislações vigentes para se adequarem à questão tributária
exigida no país.

2.1 História e definições

A contabilidade é uma ciência que surgiu no início dos tempos já quando

o homem necessitava contar e assim estabelecer critérios e medidas para o que
recebia e o que gastava.
“O primeiro registro de um sistema completo de escrituração por partidas
dobradas é encontrado nos arquivos municipais da cidade de Gênova, Itália,
cobrindo o ano de 1340.” (HENDRIKSEN e BREDA, 2009, p. 39).
Como se observa os primeiros indícios de comprovações datam do século
XIV e na Europa, mais precisamente dos documentos públicos, e em cidade da
Itália.
Trevissani (2010) explica que a contabilidade utilizada na época medieval
surgiu no ano de 1494, em que o frei Lucas Paccioli, desenvolveu a teoria das
partidas dobradas do débito e do crédito, e o que os relacionou a números positivos
e números negativos, e que contribuiu para a inserção da contabilidade no campo do
conhecimento da humanidade.
De acordo com Hendriksen e Breda (2009, p. 39): “Não sabemos quem
inventou a contabilidade. Sabemos, porém, que sistemas de escrituração por
partidas dobradas começaram a surgir gradativamente nos séculos XIII e XIV em
diversos centros de comércio no norte da Itália.”
Novamente se tem comprovações de registos de escriturações contábeis
antes mesmo dos anos de 1200 e 1300, só que na inicitiva privada, ou seja, nos
locais de comércio local.
Marion (2009 p. 25) apresenta uma definição de contabilidade que ajuda
no entendimento desta área com a tomada de decisões e assim expressa:
 15

A Contabilidade é o grande instrumento que auxilia a administração a tomar

decisões. Na verdade, ela coleta todos os dados econômicos, mensurando-
os monetariamente, registrando-os e sumarizando-os em forma de relatórios
ou de comunicados, que contribuem sobremaneira para a tomada de
decisões.

Observa-se que a Contabilidade anda deve andar de mãos dadas com a

Administração, com a primeira ajudando no processo decisório com a colheita de
dados e informações e também com a ajuda da emissão de relatórios para que os
gestores possam decidir melhor.
Consoante o entendimento de ZANLUCA (2012) a contabilidade é
considerada um instrumento indispensável para a gestão das empresas e também
dos negócios. Por um bom tempo, alguns profissionais, como por exemplo,
contadores, administradores e outros responsáveis pela gestão de empresas se
convenceram que o âmbito das informações contábeis vai além de somente um
cálculo de impostos ou ainda do cumprimento de legislações comerciais,
previdenciárias e legais.
A contabilidade para Iudícibus (1998, p. 26) é uma área que serve
especificamente para “[...] fornecer informação econômica relevante para que cada
usuário possa tomar suas decisões e realizar seus julgamentos com segurança”.
Como se pode notar é com a ajuda da Contabilidade que as informações
são conseguidas e dão suporte devido às escolhas corretas por parte de quem dirige
as empresas.
Segundo os autores Iudícibus e Marion (2000, p.53):

O objetivo da Contabilidade pode ser estabelecido como sendo o de

fornecer informação estruturada de natureza econômica, financeira e,
subsidiariamente, física, de produtividade e social, aos usuários internos e
externos à entidade objeto da Contabilidade.

A Contabilidade tem ligação direta tanto com agentes internos quanto

agentes externos, mas que estão relacionados à área e que necessitam da melhor
informação de outras áreas, como a financeira e a econômica. Muitos são os
envolvidos, desde estudantes até os profissionais de outras áreas como descreve as
ideias de Luz (2015, p. 23-24) é que: “Os conceitos e fundamentos contábeis que
estruturam sua teoria subjacente, devem ser de domínio de todos os envolvidos com
essa ciência – estudantes, professores, profissionais ou demais envolvidos.”
 16

Para Arend e Greco (2011, p.2) “[...] os fins da contabilidade são:

Assegurar o controle do patrimônio e fornecer as informações sobre a composição e
variações patrimoniais, bem como o resultado das atividades econômicas
desenvolvidas.”
A Contabilidade analisa e controla os bens patrimoniais de uma
instituição, empresa ou negócio para que estes possam atingir seus objetivos e
manter suas atividades econômicas e financeiras equilibradas.
 17

3 CONSTITUIÇÃO FEDERAL (CF) E O CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (CTN)

A questão tributária das empresas deve ser regulada por legislação, para
isso a contabilidade deve seguir inicialmente os preceitos da Carta Maior, a
Constituição Federal que é a responsável por determinar o regime de competência
dos elementos federativos, ela estabelece, portanto, como os tributos podem ser
instituídos em todo território nacional. Como se explanou antes, o aspecto tributário
deve estar regulado por lei, e dessa forma, deve-se relacionar a legislação existente
com o Direito Tributário, ou seja, para ficar melhor entendido, há entendimentos
sobre a personalidade jurídica das empresas pelos estudiosos. Alguns doutrinadores
acreditam que esse tipo de Direito deve estudar as obrigações tributárias das
empresas, já outros não. Assim, para Silva (1999, p. 16): “Os doutrinadores se
dividem ao tratarem da desconsideração da personalidade jurídica no Direito
Tributário. Alguns acreditam que ‘o princípio da separação persiste mesmo perante
as obrigações tributárias’. Considerar a personalidade jurídica ou não do Direito
Tributário? Essa é uma questão controversa e que se pode compreender assim:

Ou que, dentre alguns textos legais, esses dispositivos tributários, ‘não

utilizam o fundamento da teoria, admitem a responsabilidade solidária dos
sócios nas sociedades comerciais’. Significa que se trata de
responsabilidade dos diretores, gerentes ou sócios por dívidas da
sociedade, sem que se trate de desconsideração. Já outros doutrinadores
acreditam que esses dispositivos legais são hipóteses de aplicação da
teoria da desconsideração como Fragoso e Gomes”. (SILVA,1999, p. 16)

Sobre essa relação jurídico-tributária existente Borges (1999, p. 50, grifos

nossos) explica que
[...] na perspectiva da doutrina tradicional, a relação jurídica tributária é
encarada como uma relação entre sujeitos jurídicos, sendo, pois, uma
relação interpessoal, onde se teria de um lado o sujeito passivo de um
dever jurídico tributário, e do outro, por sua vez, o sujeito ativo, titular
do correspondente direito subjetivo.

Assim, existe essa relação entre personas em que um tem o direito de

algo e ouro tem o dever, no caso, o direito de receber por um tributo e também o
dever de arcar com ele. Considera-se a relação sem o aspecto pessoal, que é “[...]
uma relação de direito em que não mais se deixaria em evidência o aspecto pessoal
da relação, passando a ser considerada como uma relação entre a obrigação
tributária e o seu correspondente crédito tributário”. (BORGES, 1999, p. 50).
 18

Sobre esse mesmo sujeito da obrigação tributária, Gallo (1980, p. 87)

acrescenta um pouco mais:

O Código Tributário Nacional cuidou do conceito de sujeito ativo da

obrigação tributária. Definiu, em um momento, como a pessoa jurídica de
direito público titular da competência para exigir o cumprimento da
obrigação tributária (art. 119), e em outro momento, como Fazenda Pública.
Esta expressão, quando empregada pelo CTN, deve ser entendida de forma
genérica, de tal sorte que venha a abranger as Fazendas Públicas da União,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios

Como se pode compreender a obrigação tributária envolve o sujeito

passivo, isto é, aquele que recebe e tem a obrigação tributária, e isso ocorre em
todas as esferas desde a União até os municípios.
Sobre o responsável tributário, Borges (1981. p. 99): “pela teoria geral do
direito, o responsável é a pessoa para quem foi dirigida uma sanção em razão de
uma conduta oposta à norma que determina uma obrigação, por quem tinha o dever
originário de cumpri-la.” O autor ainda completa sua ideia de maneira comparativa:
“o responsável, neste caso pode ser a própria pessoa que cometeu o ilícito ou uma
terceira que possua qualquer vínculo. No primeiro caso, o agente do fato antijurídico
responde por ilícito seu. No segundo, responde por fato antijurídico provocado por
outra pessoa.”
De acordo como o que reza o art. 145 da Constituição Federal verifica-se
a instituição dos tributos:

Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão

instituir os seguintes tributos:
I - impostos;
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização,
efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados
ao contribuinte ou postos a sua disposição;
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
§ 1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão
graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à
administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses
objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei,
o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
§ 2º - As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.

Para compreender melhor essa condição tributária, apresenta-se a seguir

amplitude da lei voltada para a tributação e também o que significa tributo de acordo
com a ótica do Código Tributário Nacional (CTN) representado pela lei n. 5.172 de
 19

outubro de 1966. É ele quem institui as normas gerais do Direito Tributário que deve
ser aplicável em todo Brasil incluindo a União federativa, os Estados e os
Municípios.
O art. 1º o CTN discorre sobre a abrangência da tributação no Brasil:

Art. 1º Esta Lei regula, com fundamento na Emenda Constitucional n. 18, de

1º de dezembro de 1995, o sistema tributário nacional e estabelece, com
fundamento no artigo 5º, inciso XV, alínea b, da Constituição Federal, as
normas gerais de direito tributário aplicáveis à União, aos Estados, ao
Distrito Federal e aos Municípios, sem prejuízo da respectiva legislação
complementar, supletiva ou regulamentar.

Conforme se pode observar os preceitos do Direito Tributário se estende

e deve ser aplicado em todo território nacional.
Pela ótica de Ching et al (2003 p. 132) “A Constituição Federal brasileira
conhece apenas duas espécies de competência tributária: a exclusiva ou privativa e
a residual”.
Pode-se afirmar que a primeira competência, a exclusiva acontece
quando apenas um ente federativo do governo exige determinados tributos, é o caso
do Imposto de Renda em que a competência é exclusiva da União.
Enquanto a segunda competência, denominada de competência residual
“[...] permite apenas à União criar tributos não previstos na Constituição Federal,
desde que sejam não cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo
próprios daqueles discriminados no texto constitucional.” (CHING et al, 2003 p. 132).
Sobre as normas estabelecidas na CF, Paulsen (2014, p. 735) explica
que: “a Constituição Federal, ao estabelecer as competências tributárias, as
limitações ao poder de tributar e a repartição de receitas tributárias, permite que se
extraia do seu próprio texto qual o conceito de tributo por ela considerado.”

Cuida-se de prestações em dinheiro exigidas compulsoriamente, pelos

entes políticos, de quem revele capacidade contributiva ou que se relacione
direta ou indiretamente a atividade estatal específica, com vista à obtenção
de recursos para o financiamento de atividades ou fins realizados e
promovidos pelo próprio Estado ou por terceiros no interesse público, com
ou sem promessa de devolução. (PAUSEL, 2014, p. 736).

Como se pode observar os entes políticos são os responsáveis pela

condução dos tributos, pois é de responsabilidade do Estado desenvolver atividades
estatais a partir do dinheiro que é constituído desses tributos.
 20

4 CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA

Uma vez que já se viu na seção anterior sobre a Constituição Federal e o

Código Tributário Nacional, trata-se agora sobre informações da Contabilidade
Tributária. Assim, de acordo com as ideias de Coletto. (2010, p. 14) torna-se muito
importante para a prática das empresas, uma vez que:

A contabilidade tributaria é a disciplina ou o ramo da contabilidade que se

dedica ao estudo dos princípios, conceitos, técnicas, métodos e
procedimentos aplicáveis à apuração dos tributos devidos pelas empresas e
entidades em geral, à busca e analise de alternativas para redução da carga
tributária e ao cumprimento das obrigações acessórias estabelecidas pelo
fisco

A carga tributária é alta, ou seja, incide sobre a tributação das empresas,

causando preocupação no setor secundário. Essa área é de grande importância no
setor contábil, podendo ajudar a crescer ou cair.

4.1 Definições

A contabilidade abrange diversas áreas, sendo a contabilidade tributária a

mais importante, usam como princípio as normas básicas da contabilidade e a
legislação vigente.
Pelo art.96 “A expressão ´legislação tributária` compreende as leis, os
tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares
que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles
pertinentes” (CTN, 1966).. Já no Brasil, assim como nos países emergentes
pesquisados, os tributos sobre o consumo impactam mais na formação da carga
tributária bruta do que os tributos sobre a renda.

[...] os tributos sobre o consumo são responsáveis por 45,8% da CTB

brasileira, os incidentes sobre a renda representam 24,6% da CTB. Na
maioria dos países desenvolvidos ocorre o inverso. Já as contribuições para
a seguridade social brasileira representam 27,1% da Carga Tributária Bruta
e se aproximam de alguns países avançados, ao contrário do que acontece
em países em desenvolvimento. (PORTAL TCU, 2009, p.2)

Para Vasconcelos (2005, p.222) o Cálculo da carga tributária é assim

determinado:
 21

Carga Tributária = Impostos diretos + Impostos indiretos

Produto Interno Bruto

A carga tributária envolve então a soma dos impostos diretos, impostos

indiretos divididos pelo Produto Interno Bruto (PIB).
De acordo com o art. 3º do Código Tributário Nacional (CTN) este
descreve a carga tributária: “é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou
cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída
em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

A carga tributária representa a parcela que é retirada da economia para o

pagamento de tributos aos entes federativos, ou seja, União, Estados e
Municípios. Logo, quando a referência for carga tributária, estamos nos
referindo aos impostos, taxas e contribuições pagas no dia a dia para os
mais diversos órgãos públicos. (PEGÂS, 2017, p. 17)

Dessa forma os órgãos públicos conseguem se manter com essa parcela

de tributos e assim podem realizar os trabalhos de benfeitoria à população e
principalmente aos que mais precisam.
Para Carraza (2008, p. 458 - 459) ”Temos, portanto, em nosso País, leis
tributárias federais, estaduais, municipais e distritais, todas devendo conviver
harmonicamente.”
As leis precisam de estarem entrelaçadas e suas existências se
manterem com harmonia e equilíbrio, só assim tem-se uma sociedade que absorve
com naturalidade as normas que são importas a ela.

Assim, entre nós, o perfeito conhecimento das espécies e subespécies

tributárias não é apenas uma exigência acadêmica, mas é fundamental,
porque vai permitir que o contribuinte averigúe se está sendo tributado de
modo correto, pela pessoa política competente, nos termos da
Constituição.” (CARRAZA, 2008, p. 458.459).

Riani (2016, p. 158) explica: “A forma mais tradicional de se apurar a

carga tributária de um país é através da relação entre o montante de recursos obtido
pelo governo via tributação e seu Produto Interno Bruno.”
O Produto Interno Bruto ainda é o fator importante na arrecadação do
Brasil, uma vez que ele envolve muitos elementos como os Investimentos, as
Exportações e Importações, além do Consumo.
 22

“Por essa relação, consegue-se determinar quanto da renda gerada no

país, em determinado momento, foi destinada ao financiamento dos gastos
governamentais.” (RIANI, 2016, p. 158).
Corrobora-se com o que foi apresentado e certamente: “de outra forma,
pode-se dizer também que a carga tributária representa quanto do PIB de um país
que é recolhido aos cofres públicos via tributação.” E sobre o sistema de tributação
no Brasil: “a estrutura tributária brasileira tem uma relação muito forte com as
atividades produtivas, uma vez que grande parte dela recai sobre o setor de
produção e consumo.” (RIANI, 2016, p. 158)
Os autores Torres et al (2003, p.15) explicam sobre a carga tributária:
“o debate sobre a definição de um novo modelo tributário, que possa trazer mais
desenvolvimento, justiça e bem-estar à população em geral, através da reforma
tributária eficaz, precisa ser ampliado, não pode ficar só na esfera dos “técnicos”.

Esse desconhecimento só nos faz atrasar a formulação de um modelo de

tributação mais adequado, o que ajuda a perpetuar distorções como a
sonegação fiscal, a tributação em cascata, ou a aplicação de uma carga de
impostos maior sobre quem menos pode pagar. (TORRES et al., 2003,
p.15).

Se os debates dos tributaristas e dos estudiosos da Economia e do Direito

Tributário não chegarem a um consenso, a própria população acaba perdendo caso
não haja um modelo tributário adequado.

4.2 Planejamento tributário

Oliveira et.al (2005, p.38) destacam a importância do planejamento para

as empresas, assim, definem o planejamento tributário como uma forma “[...] lícita
de reduzir a carga fiscal, o que exige alta dose de conhecimento técnico e bom
senso dos responsáveis pelas decisões estratégicas no ambiente corporativo.”
O planejamento ajuda a reconhecer qual melhor modalidade tributária
para cada empresa e assim pode ajustar a questão fiscal que é extremamente
necessária.
Os autores complementam suas ideias ampliando essa compreensão ao
destacarem em particular que “trata-se do estudo prévio à concretização dos fatos
 23

administrativos, dos efeitos jurídicos, fiscais e econômicos de determinada decisão

gerencial com o objetivo de encontrar a alternativa legal menos onerosa para o
contribuinte.” (OLIVEIRA et.al 2005, p.38).
Não importa o tipo de empresa, mas sim a questão de planejar o processo
tributário, pois esse planejamento tributário faz com que as organizações possam se
ajustar aos regimes e assim permanecerem no mercado.
“Planejamento tributário é o meio legal de redução da carga tributária. Nos
tempos atuais, é a ferramenta necessária não só a qualquer empresa, como também
aos contribuintes pessoas físicas” (CHAVES, 2008, p. 8).
É o planejamento tributário um instrumento empresarial, do cidadão e da
própria contabilidade que ajuda a baixar a carga tributária que no Brasil é
considerada extremamente alta.
De acordo com a visão de Fabretti (1999, p. 28) sobre a definição de
planejamento tributário: “o estudo feito previamente, ou seja, antes da realização do
fato administrativo, pesquisando-se seus efeitos jurídicos e econômicos e as
alternativas legais menos onerosas, denomina-se Planejamento Tributário”.
Anteriormente ao fato administrativo deve haver a antecipação do fato
administrativo
Martinez (2002, p.1) explica sobre as empresas e o planejamento
tributário:
[...] em época de mercado competitivo e recessivo de aumento de
concorrência entre as empresas nacionais, o planejamento tributário
assume um papel de extrema importância na estratégia e finanças das
empresas, pois quando se analisam os balanços das mesmas percebe-se
que os encargos relativos a impostos, taxas e contribuições são, na maioria
dos casos, mais representativos do que dos custos de produção

É fácil verificar que as empresas eficientes são aquelas que realizam um

ótimo planejamento tributário que colabora para a redução de possíveis riscos
relacionados à futuras autuações do fisco.

4.3 Conceitos, características e classificação dos tributos

Em se tratando de carga tributária, no Brasl, Torres et al. (2003, p.15)

explica: “o debate sobre a definição de um novo modelo tributário, que possa trazer
 24

mais desenvolvimento, justiça e bem-estar à população em geral, através da reforma

tributária eficaz, precisa ser ampliado, não pode ficar só na esfera dos “técnicos”.
Ainda com a Constituição Federal de 1988, não se avançou muito com
relação ao modelo de tributação no Brasil em se tratando de impostos indiretos –
pois se percebe o favorecimento de renda de poucos grupos econômicos. Nessa
dada situação acompanha-se a explicação de Torres et al (2003, p.15):

Esse desconhecimento só nos faz atrasar a formulação de um modelo de

tributação mais adequado, o que ajuda a perpetuar distorções como a
sonegação fiscal, a tributação em cascata, ou a aplicação de uma carga de
impostos maior sobre quem menos pode pagar.

Na verdade a legislação tributária do Brasil deve ser revisada, pois muitas

situações são desfavoráveis ao contribuinte, seja ele pessoa física ou pessoa
jurídica. Assim, segundo pesquisas recentes do Instituto Brasileiro de Planejamento
Tributário (IBPT) (2010), a carga tributária no Brasil cresceu 05% em uma década,
somando o valor de arrecadação de R$ 1.290,97 trilhão o que corresponde ao índice
de 35,04% do PIB. Para compreender melhor a relação da carga tributária e o
percentual estipulado para cada ano a partir de 2005, logo a seguir, observa-se a
Evolução da Carga Tributária em relação ao PIB no período de 2005 a 2010. Por
meio dela observa-se a variação do ano atual para o ano anterior:

Tabela 1: Evolução da Carga Tributária em relação ao PIB

CARGA % REFERENTE
TRIBUTÁRIA /PIB
2005 34,13%
2006 34,52%
2007 34,69%
2008 34,85%
2009 34,41%
2010 35,04%

Fonte: Adaptado de IBPT (2010).

Já se falou bastante sobre carga tributária e também da legislação vigente

que conduz à cobrança lícita do tributo, dessa forma, apresenta-se agora as
definições de tributo como segue: o Código Tributário Nacional por meio do seu art.
 25

3º define tributo como: “[...] toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou

cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída
em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.” (BRASIL,
1966).
“Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação
independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte”
(BRASIL, 1966, art. 16).
Todo tributo recai numa obrigação e esta obrigação é uma situação
prevista na lei como se pode observar pela citação acima.
De acordo com Fabretti (1999, p. 213) os tributos podem ser considerados
como diretos quando estes “[...] recaem definitivamente sobre o contribuinte que
está direta e pessoalmente ligado ao fato gerador. Assim, a mesma pessoa é o
contribuinte de fato e de direito”.
O CTN cita tributo no art. 16: “tributo cuja obrigação tem por fato gerador
uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao
contribuinte”.
O Código Tributário do Brasil é claro na exposição desse artigo, além
disso encontra-se uma classificação dos tributos segundo a ótica do Sistema
Tributário Constitucional Brasileiro (STCB).
Sabbag (2014, p. 379) destaca que de acordo com “o entendimento
doutrinário uníssono, defende-se que subsistem cinco tributos no atual sistema
tributário constitucional brasileiro, à luz da intitulada teoria pentapartida.”
“Tais tributos são: os impostos, as taxas, as contribuições de melhoria, as
contribuições sociais e os empréstimos compulsórios.” (SABBAG, 2014, p. 379).
Todos esses tipos de tributos são os que são praticados em território
brasileiro a partir das entidades públicas, cada qual com suas competências.
No Brasil, existe a legislação tributária municipais, distritais, estaduais e
federais, dessa maneira e por assim reconhecer, Carraza (2008, p. 458 - 459):

[...] o perfeito conhecimento das espécies e subespécies tributárias não é

apenas uma exigência acadêmica, mas é fundamental, porque vai permitir
que o contribuinte averigúe se está sendo tributado de modo correto, pela
pessoa política competente, nos termos da Constituição.

Pela Constituição Federal (CF) o art. 145 expõe às entidades públicas,

competências para que estas elaborem as taxas, impostos, e contribuições de
 26

melhoria, visto que no país (Brasil) o tributo especifica o gênero, e dos impostos, as
taxas e as contribuições de melhoria são as espécies.

Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão

instituir os seguintes tributos:
        I -  impostos;
        II -  taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização,
efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados
ao contribuinte ou postos a sua disposição;
        III -  contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
    § 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão
graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à
administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses
objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei,
o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
    § 2º As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.

Destaca-se, então que, os impostos são descritos como modalidade de

tributos, prevista no art. 16 do CTN, que está desprendida de quaisquer relações de
utilidade ou troca. Já a Taxa é um tipo de tributo, previsto no art. 77 do CTN, que
cabe a incidência de atuação estatal que está ligada ao contribuinte, seja no serviço
público ou num ato de polícia.

As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos
Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato
gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou
potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte
ou posto à sua disposição (BRASIL, 1966, art. 77).

Tem-se ainda as contribuições de Melhoria que estão destacados no art.

81 do CTN, e são cobrados por conta da valorização imobiliária decorrentes de
obras públicas, ou seja, pelo aumento do valor de mercado dos imóveis localizados
em suas imediações.
Há outro tipo não menos importante que são os Empréstimos
Compulsórios, apresentados no art. 148, I e II, bem como no CTN, no art.15.que se
enquadram na competência da União, pois somente ela poderá instituí-los.
Insta dizer que a Constituição Federal traz exigência em que os
empréstimos compulsórios, em situações que envolvem investimentos públicos em
caráter de urgência e de interesse e destaque nacional tenham que seguir o
princípio da anterioridade.
Desse modo, observa Ichihara (2006, p.91) o que ocorre naturalmente:
“como conceito de urgente, só poderá ser urgente aquilo que acontecer como fato
 27

novo, excepcional, impossível de ser atendido pelos recursos orçamentários

previstos e cuja reparação ou realização seja indispensável e inadiável.”
Por último há as Contribuições Sociais previstas na Constituição, como
escreve o art.149, que permite a divisão das contribuições sociais que estão
divididas em três subespécies: contribuição de seguridade social, contribuição de
intervenção no domínio econômico e contribuição de interesse de categorias
profissionais ou econômicas.
Fabretti (1999, p. 177) destaca outros tipos de tributos, chamados de
indiretos, dessa maneira, “são considerados tributos indiretos aqueles que a cada
etapa econômica são repassados para o preço do produto/mercadoria/serviço”.
Como se pode notar os tributos conhecidos como indiretos são aqueles
que tem relação direta e estão associados aos bens e serviços.
Há também os tributos incidentes sobre o faturamento que podem ser
definidos por Oliveira (2013, p. 153), “como aqueles que tributam as receitas no
momento da entrega de bens ou serviços, simultâneos à emissão das notas fiscais,
que permitirão o cálculo dos tributos que lhe incidem”.
Tem-se como exemplo de tributos incidentes sobre o faturamento o
SIMPLES NACIONAL, o Programa de Integração Social Previdência Social
(PIS)/Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PASEP), o Imposto
sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), a Contribuição para Financiamento
da Seguridade Social (COFINS), etc.

4.4 Obrigação tributária

Ao se comentar sobre o nascimento da obrigação fiscal, Baleeiro (2004,

p. 703) explica: “A lei define as situações ou hipóteses que sujeitam alguém à
obrigação de pagar tributo.”
Assim, não se pode deixar de considerer o fato gerador ou também como
é chamado fato tributável que dá início ao processo de tributação considerada pela
escolha do legislador à certas situações.

Geralmente o legislador escolhe certas manifestações positivas e

concretas de capacidade econômica da pessoa, como o patrimônio, a
renda, o emprego desta surpreendido através dum ato, fato material ou
negócio jurídico. Essas situações ou hipóteses constituem o fato tributável
ou fato gerador (BALEEIRO, 2004, p. 703).
 28

O autor complementa que: “o fato gerador é a condição para que os

funcionários do Fisco pratiquem os atos administrativos que individuam a obrigação
fiscal (lançamento), constituindo o crédito tributário.” (BALEEIRO, 2004, p. 703).
O crédito tributário aparece nessa dada situação em que haja prática de
um ato administrative que colabore para o lançamento.
Paulsen (2011, p. 943) apresenta a diferença entre o fato gerador e a
hipótese de incidência como se observa a seguir:

Com rigor técnico, pode-se diferenciar a hipótese de incidência, de um

lado, do fato gerador, de outro. Aquele, a hipótese de incidência,
corresponde à previsão em lei, abstrata, da situação que implica a
incidência da norma tributária; este, o fato gerador, é a própria
concretização da hipótese de incidência no plano fáctico. Fato gerador é,
pois, o fato ou estado de fato, a que o legislador vincula o nascimento da
obrigação tributária.

Ao se considerer essa diferença compreende-se bem que enquanto um

tem haver com a previsibilidade da lei, o outro tem haver com o próprio fato a ser
considerado por esta previsibilidade.
Encontra-se legalmente a definição prescrita no artigo 113 do CTN como
se lê abaixo:

Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem
por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-
se juntamente com o crédito dela decorrente.
§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por
objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse
da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.
§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância,
converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade
pecuniária.

Ao seguir os ensinamentos jurídicos sobre as obrigações, em sua

importante obra: Direito Tributário, Alexandre (2010, p. 274) opine nessa situação
que:
A obrigação pode assumir três formas previstas pelos civilistas: a
obrigação de pagar tributo ou multa caracteriza-se com uma obrigação
de dar (dinheiro); as obrigações de escriturar livros fiscais e de entregar
declarações tributarias são obrigações de fazer; as obrigações de não
rasurar a escrituração fiscal e de não receber mercadorias sem os
documentos fiscais previstos na legislação são obrigações de deixar de
fazer.
 29

Aqui observa-se as formas estipuladas pelos civilistas como diz o autor: a

obrigação de pagar tributo ou multa, as obrigações de escriturar livros fiscais e de
entregar declarações tributárias, e as obrigações de não rasurar a escrituração fiscal
e de não receber mercadorias sem os documentos fiscais que a lei cobra.
Sobre a concepção da obrigação tributária, assevera Baleeiro (2004, p.
697) que:
A obrigação constitui o núcleo do Direito Tributário, como Direito
Obrigacional que é. Mas vários mestres de Direito Financeiro advertem
que este não possui conceito próprio de obrigação tributária, buscando-o
nas construções do Direito em geral, especialmente o Privado, que o
elaborou desde os romanos, definindo-a como o vínculo jurídico que nos
obriga a prestar algo a outrem.

Deve-se apurar a liquidez da obrigação tributária com seus elementos

constitutivos. A partir desse instante e por meio do lançamento (ato ou
procedimento administrativo) nasce o crédito tributário.
Para se entender melhor o crédito tributário, e como este se apresenta,
mostra-se o entendimento de Machado (2006, p. 190) que diz que este, nada mais
é que, “o vínculo jurídico, de natureza obrigacional, por força do qual o Estado
(sujeito ativo) pode exigir do particular, o contribuinte ou responsável (sujeito
passivo), o pagamento do tributo ou penalidade pecuniária.”
Ao seguir o processo inerente ao Direito Tributário deve ocorrer o
lançamento, que consoante Baleeiro (2004, p.781), mostra “[...] além de sua
justificação pratica e de suas várias modalidades técnicas, produz diversos efeitos
jurídicos”.
Encontra-se facilmente a definição para lançamento no CTN, em seu
artigo 142:

Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o

crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da
obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o
montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso,
propor a aplicação da penalidade cabível.

Já Machado (2006, p. 191), define lançamento tributário como “[…]

procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da
obrigação correspondente, identificar o seu sujeito”.
 30

Esse procedimento, como se pode ver é previsto em lei e sempre

observando o fato tributário, ou seja, como este ocorre.
Por outro lado, Baleeiro (2004, p. 782) apresenta uma definição de
lançamento:

[…] o ato, ou a série de atos, de competência vinculada, praticado por

agente competente do fisco para verificar a realização do fato gerador em
relação a determinado contribuinte, apurando qualitativa e
quantitativamente o valor da matéria tributável, segundo a base de
cálculo, e, em consequência, liquidando o quantum do tributo a ser
cobrado.

Compreende-se que deve haver um lançamento para cada tributo

correspondente, e assim sendo, ele deve ser realizado de acordo com sua base de
cálculo.

4.5 Demonstração de Resultado de Exercício (DRE)

De acordo com Matarazzo (2010, p.30): “para a Demonstração do

Resultado não importa se uma receita ou despesa tem reflexos em dinheiro, basta
apenas que afete o Patrimônio Líquido.” Encontra-se entendimento da
Demonstração de Resultado de Exercício pelo artigo 187 da Lei das Sociedades por
Ações, a Lei 6.404/1976. Ao se rever o CC Brasileiro, a DRE corresponde ao que se
chama de resultado econômico, em que a contabilização é obrigatória consoante o
art. 1.179. Sendo assim, Crepaldi (2013, p.265) concebe e apresenta a seguir as
principais contas que fazem parte da DRE:

• Receitas;
• Custo dos produtos, das mercadorias ou dos serviços vendidos;
• Lucro bruto;
• Despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e
receitas operacionais;
• Parcelas dos resultados de empresas investidas reconhecida por meio do
método de equivalência patrimonial;
• Resultado antes das receitas e despesas financeiras;
• Despesas e receitas financeiras;
• Resultado antes dos tributos sobre o lucro;
• Despesa com tributos sobre o lucro;
• Resultado liquido das operações continuadas;
• Resultado Liquido do Período.

Quadro 1 - Modelo da Demonstração do Resultado do Exercício

 31

RECEITA OPERACIONAL BRUTA

Vendas de Produtos
Vendas de Mercadorias
Prestação de Serviços

(-) DEDUÇÕES DA RECEITA BRUTA 

Devoluções de Vendas 
Abatimentos 
Impostos e Contribuições Incidentes sobre Vendas

= RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA

(-) CUSTOS DAS VENDAS

Custo dos Produtos Vendidos 
Custo das Mercadorias
Custo dos Serviços Prestados

= RESULTADO OPERACIONAL BRUTO

(-) DESPESAS OPERACIONAIS 

Despesas Com Vendas 
Despesas Administrativas

(-) DESPESAS FINANCEIRAS LÍQUIDAS

Despesas Financeiras
(-) Receitas Financeiras
Variações Monetárias e Cambiais Passivas
(-) Variações Monetárias e Cambiais Ativas

OUTRAS RECEITAS E DESPESAS

Resultado da Equivalência Patrimonial
Venda de Bens e Direitos do Ativo Não Circulante

(-) Custo da Venda de Bens e Direitos do Ativo Não Circulante

= RESULTADO OPERACIONAL ANTES DO IMPOSTO DE RENDA E DA CSSL

(-) Provisão para Imposto de Renda e Contribuição Social Sobre o Lucro

= LUCRO LÍQUIDO ANTES DAS PARTICIPAÇÕES

(-) Debêntures, Empregados, Participações de Administradores, Partes Beneficiárias, Fundos de Assistência e

Previdência para Empregados.

(=) RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO

Fonte: Adaptado de Portal da Contabilidade (2015)

Fica claro pela apresentação do Quadro as deduções realizadas na DRE,

contudo para fica mais compreensível a seguir observa-se o Quadro mais resumido
de DRE:
 32

Quadro 2 – Demonstrativo do Resultado – DRE

DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO

Receita Bruta de Vendas e Serviços

(-) Impostos s/ vendas e serviços

(=) Receita Liquida

(-) Custo da Mercadoria Vendida

(=) Lucro Bruto

(+/-) Receitas e Despesas Operacionais

(+/-) Resultado com Equivalência Patrimonial
(=) Resultado antes do IRPJ e CSLL

(-) Provisão para IRPJ e CSLL

(=) Resultado Liquido do Período

Fonte: Adaptado de Crepaldi (2013, p, 265).

4.6 Indicadores Financeiros e Econômicos (IFE)

A ideia de Silva (1996, p. 207) sobre os índices financeiros é que estes

“[...] são relações entre contas ou grupo de contas das demonstrações financeiras
que tem por objetivo fornecer-nos informações que não são fáceis de serem
visualizadas de forma direta nas demonstrações financeiras”.
Como se observa há informações apresentadas nos índices financeiros
que não possuem facilidade de compreensão, um exemplo disso é a liquidez geral.
O mesmo autor explica que: “a liquidez geral indica quanto à empresa
possui em dinheiro, bens e direitos realizáveis a curto e longo prazo, para fazer em
face de suas dívidas totais’’. (SILVA, 1996, p. 221).
Para utilizar esse indicador pode-se aplicar a fórmula abaixo:

Ativo Circulante (AC) + Realizável de Longo Prazo (RLP)

Passivo Circulante (PC) + Exigível de Longo Prazo (ELP)

(SILVA, 1996)
Para melhor entendimento apresenta-se o exemplo a seguir:

ATIVO $ PASSIVO $
 33

CIRCULANTE 750 CIRCULANTE 200

Realizável 100 Exigível 250
Permanente 3000 PL 3400
Total do Ativo 3850 Total do Passivo 3850

Fonte: Da autora (SILVA, 2020).

Ao aplicar a fórmula (AC + RLP / PC + ELP), (750 + 100 / 200 + 250),

chega-se à porcentagem de 1,888, isto é, contando-se para cada $ 1,00 de dívida
existente, a empresa dispõe de $ 1,88 no seu ativo de curto e longo prazos. Concluí-
se que a empresa possui capacidade financeira para saldar as suas dívidas.
Outro índice muito importante e bastante utilizado na Contabilidade como
um indicador é o índice da liquidez corrente e que se define logo a seguir.
Para a Silva (1996) “a liquidez corrente é calculada a partir da razão entre
os direitos a curto prazo da empresa (caixa, bancos, estoques, clientes) e a as
dívidas a curto prazo (empréstimos, financiamentos, impostos, fornecedores)”
Usa-se a fórmula seguinte para encontrar a porcentagem de liquidez
corrente
Ativo Circulante (AC)
Passivo Circulante (PC)
(SILVA, 1996)

Aplica-se a fórmula (AC / PC), (750 / 200), o que resulta no porcental de

3,75, ou seja, a partir do resultado pode-se concluir com a análise que:
 Se > 1: a empresa tem capacidade para liquidar suas obrigações.
 Se = 1: a empresa possui os seus valores de direitos e
obrigações igualitários a curto prazo.
 Se < 1: a empresa não conseguiria quitar as obrigações a curto
prazo.
Outro indicador é o da Liquidez Seca, que na visão de Iudícibus (2009 p.
96) “[…] é uma variante muito adequada para se avaliar conservadoramente a
situação de liquidez da empresa.”
Este índice retira os estoques, que são considerados como fontes de
incertezas, pois estes podem retratar um quadro falso de capacidade de liquidez
pela empresa, pois esta precisa dos seus estoques mas não garante que ele seja
 34

totalmente utilizado.
Pode-se utilizar a fórmula abaixo:

Ativo Circulante - Estoques

Passivo Circulante

(SILVA, 1996)

Já a Liquidez Imediata é representada pela fórmula:

___Disponível
Passivo Circulante
(SILVA, 1996)

Entende-se “[…] este quociente representa o valor de quanto dispomos

imediatamente para saldar nossas dívidas de curto prazo.” (IUDÍCIBUS, 2009, p. 93)
Este índice é útil para realizar uma análise da situação da empresa a
curto-prazo, então, retira-se dos estoques as contas a receber e deixa-se somente o
caixa, saldos bancários e aplicações financeiras de liquidez imediata para quitar as
obrigações.
Outros indicadores são os de endividamento, assim, a política de ganhos
de recursos da empresa, ou seja, de financiamento do seu Ativo com Recursos
Próprios ou de Terceiros. Dessa maneira esse é um indicador que ajuda na
avaliação da proporcionalidade dos recursos próprios e de terceiros obtidos pela
empresa, e por exemplo, quando da sua dependência considerando os riscos e
dívidas de curto prazo. (ASSAF NETO, 2010),
Segundo Iudícibus (2009, p. 97) “estes quocientes relacionam as fontes
de fundos entre si, procurando retratar a posição relativa do capital próprio com
relação ao capital de terceiros.”
Há, nesse caso, uma relação: capital próprio x capital de terceiros
relacionando as fontes de cada um.
O autor complete que esses indicadores representam “[…] quocientes de
muita importância, pois indicam a relação de dependência da empresa com relação
a capital de terceiros.” (IUDÍCIBUS, 2009, p.97).
Assaf Neto (2010, p.137) apresenta uma classificação para esses
indicadores de endividamentos, em endividamento geral, composição da dívida,
grau de imobilização de capital próprio e grau de imobilização de recursos não
 35

correntes:
 Endividamento Geral
Este indicador ajuda na medição de todos os recursos da empresa que
utiliza financiamentos de terceiros, isto é, para cada unidade de valor monetário de
recursos que foram captados pela empresa é medido quanto provém das fontes de
financiamento que não são próprias.
A partir dessas informações aplica-se a fórmula:

Passivo Circulante + Exigível a Longo Prazo

Passivo Total
(ASSAF NETO, 2010)

Há também o indicador de Composição da Dívida (Endividamento

Relativo no Curto Prazo). É ele que vai mostrar a proporção das dívidas de curto
prazo, relacionadas diretamente às dívidas totais. Os riscos maiores podem ser
considerados quando as empresas estão com indicadores de endividamento alto no
curto prazo. Calcula-se pela seguinte fórmula:

Passivo Circulante
Passivo Circulante + Exigível a Longo Prazo

(ASSAF NETO, 2010)

Já o Grau de Imobilização do Capital Próprio é um indicador de valor em

quanto o Ativo Permanente é financiado pelo capital próprio da empresa, assim,
mostra o grau de dependência de recursos de terceiros.

Ativo Permanente
Patrimônio Líquido

(ASSAF NETO, 2010).

 O Grau de Imobilização de Recursos não Corrente: é um indicador

que mostra o nível de imobilização dos recursos permanentes (Longo Prazo) da
empresa, ou seja, é esse o percentual desses recursos do Ativo permanente.

Ativo Permanente
 36

Patrimônio Líquido + Exigível a Longo Prazo

(ASSAF NETO, 2010)

Pode-se destacar também alguns indicadores de rentabilidade e

lucratividade, dessa maneira, Gitman (1997), explica que há várias metodologias
para medir a rentabilidade, essas medições que vão permitir a análise da avaliação
dos lucros relacionados ao quantitativo das vendas, em relação ao nível do ativo ou
ao volume de capital investido pelos acionistas. Sem lucros, uma empresa não
poderia atrair capital externo, o autor reforça que tanto os proprietários, credores
quanto administradores dão ênfase ao aumento do lucro.
Há índices de retorno, que são “[…] também conhecidos por índices de
lucratividade ou mesmo rentabilidade, indicam qual o retorno que o empreendimento
está propiciando.” (SILVA, 1995, p.238).
O índice de lucratividade, a grosso modo, pode ser apresentado com a
divisão do lucro líquido pelo Faturamento total multiplicando-se o resultado por 100,
já o índice de rentabilidade é demonstrado pela divisão entre o lucro líquido apurado
pelo investimento total multiplicando-se o resultado por 100 para se obter o
percentual.
Já a Margem de Lucro Líquido é outro índice. Esta margem de lucro faz a
medição do percentual de unidade monetária de vendas que sobra logo após a
dedução de todos os custos e despesas, isso inclui os juros, além de impostos e
dividendos de ações preferenciais. Considera-se uma situação boa para a empresa,
quanto maior esta margem, melhor, menor o custo relativo dos produtos vendidos.
(GITMAN, 1997).
Sobre o Retorno do Ativo (ROA), Silva (1995) mostra que este índice
indica a lucratividade que a empresa permite em relação aos investimentos. Já o
Payback é um outro método para análise de investimento, de acordo com Souza
(2003, p. 74), “o período de payback é um indicador que mostra o prazo de retorno
do investimento total de recursos financeiros, aplicados no empreendimento. Esse
método é útil na análise de projetos, para a mensuração do risco”.
O risco é sempre uma situação que geralmente é indesejada quando
caracterizará uma perda future, sendo assim convém que ao analisar um
determinado investimento, principalmente dentro da parte de projetos seja calculado
esse retorno sobre o investimento realizado pela empresa.
 37

“O payback é utilizado como referência para julgar a atratividade relativa

das opções de investimento. Deve ser encarado com reservas, apenas como
indicador, não servindo para seleção entre alternativas de investimento” (MOTTA;
CALÔBA, 2009, p. 97).
O payback desejado pela empresa tem ligação direta com a vantagem
futura que esta terá em face de um retorno do investimento para ela futuramente.

4.7 Definição e classificação de impostos

Inicia-se essa parte que trata da definição de imposto com a explicação

de Pêgas (2008, p. 33) que diz: “a Constituição define expressamente quais
impostos podem ser cobrados União, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municípios, sendo esta divisão denominada por competência tributária”. Os impostos
terão sempre ligação direta com o Estado, pois é este o principal sujeito ativo, ou
seja, aquele que cobrará do contribuinte que irá arcar com a carga tributária.
O art. 145 da CF reza no § 1º:

Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados

segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração
tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos,
identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o
patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

A Constituição é clara em seu artigo citado: o contribuinte pagará o

imposto devido de acordo com a capacidade de pagamento que ele possua e ainda
respeitados a particularidade e a individualidade deste. Corrobora-se com a Carta
Magna, nas palavras de Fabretti (2013, p. 122) quando fala que

Na verdade, o que este principio procura é atender à máxima de justiça

tributária que diz “quem pode mais deve pagar mais, quem pode menos
paga menos e quem não pode não paga nada”. Por essa razão, a legislação
tributária deve procurar medir a capacidade contributiva de cada particular
para graduar sua tributação de forma mais justa.

Aqui, nessa situação permite-se aos contribuintes serem cobrados de

acordo com sua capacidade e atividade econômica, por exemplo, um cidadão que
não tenha como arcar porque não recebe salário ou não tem fonte de renda que
supra o pagamento do tributo deve ser poupado, considerando também as exceções
da Lei Maior.
 38

Bom não confundir imposto com tributo, pois há diferenças que são
apresentadas a partir do Código Tributário Nacional (CTN). Assim, o Código em seu
art. 3 apresenta bem explicado o conceito de tributo que permite claramente a
seguinte compreensão: “[...] toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou
cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção por ato ilícito, instituída
em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”
Fabretti (2013, p. 106) então destaca: “[...] pode-se resumir o conceito de
tributo, afirmando que é sempre um pagamento compulsório em moeda, forma
normal de extinção da obrigação tributaria”.
Segundo o Código Tributário Nacional em seu art. 16: “Imposto é o tributo
cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer
atividade estatal especifica, relativa ao contribuinte”.
Todo imposto deve ter seu correspondente fato gerador, assim está
estabelecido na legislação e dessa forma se caracteriza como dever do cidadão
contribuinte.
Não se pode aplicar um imposto sem que haja anteriormente um fato
gerador deste. Destarte, ao seguir a CF, lembra-se o art. 146, III, “a”, em que deve
haver um fato gerador para quaisquer impostos e por determinação de Lei
Complementar.
Aqui em particular e com relação ao ISSQN, o art. 1º da LC n° 116/2003
trata da obrigatoriedade de pagar o tributo:

Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência

dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de
serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam
como atividade preponderante do prestador.
§ 1º O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do
País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País.
§ 2º Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os serviços nela
mencionados não ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à
Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte
Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua
prestação envolva fornecimento de mercadorias.
§ 3º O imposto de que trata esta Lei Complementar incide ainda sobre os
serviços prestados mediante a utilização de bens e serviços públicos
explorados economicamente mediante autorização, permissão ou
concessão, com o pagamento de tarifa, preço ou pedágio pelo usuário final
do serviço.
§ 4º A incidência do imposto não depende da denominação dada ao serviço
prestado.
 39

O ISSQN é um imposto de âmbito municipal, ou seja, é cobrado pelo

município, mas deve ser cobrado sobre um serviço que advenha de fora do Brasil,
de localidades estrangeiras.
Outrossim, também não se pode impor um tributo, sem sua base de
cálculo, assim, esta se constitui, de acordo com Machado (2014, p. 319), como

[...] grandeza instituída na consequência da regra-matriz tributária, e que se

destina, primordialmente, a dimensionar a intensidade do comportamento
inserto no núcleo do fato jurídico, para que, combinando-se à alíquota, seja
determinado o valor da prestação pecuniária. Paralelamente, tem a virtude
de confirmar, infirmar ou afirmar o critério material expresso na composição
do suposto normativo. A versatilidade categorial desse instrumento jurídico
se apresenta em três funções distintas: a) medir as proporções reais do fato;
b) compor a específica determinação da dívida; e c) confirmar, infirmar ou
afirmar o verdadeiro critério material da descrição contida no antecedente
da norma.

Sobre a base de cálculo, Machado (2014, p.138) ensina que ela “[...] é a
expressão econômica do fato gerador de um tributo e ela deve estar contida na
norma que descreve a hipótese de incidência tributária.
A seguir detalha-se vários tipos de impostos que são aplicados em
empresas e instituições segundo permite a Constituição Federal e o CTN.

4.7.1 Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ)

O imposto geral sobre a renda, que incide sobre o conjunto líquido dos
seus rendimentos de qualquer natureza, foi instituído no país conforme a Lei n.
4.625 de 1922, com a finalidade de orçar a Receita Geral da República dos Estados
Unidos do Brasil para o exercício de 1923, segundo disposto no artigo 31:

Art.31. Fica instituído o imposto geral sobre a renda, que será devido
anualmente, por toda pessoa physica ou jurídica, residente no território do
paiz, e incidira, em cada caso, sobre o conjunto liquido dos rendimentos de
qualquer origem.

Todo ano o imposto que incide sobre a renda geral é cobrado doe
contribuintes, tanto pessoa individual, física, quando empresarial, jurídica.
O artigo 44 do CTN trata da base de cálculo desse imposto que
representa o montante real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos
tributários.
 40

O texto desse artigo se confirma conforme explica Oliveira et al (2003, p.

174), “essas são as três modalidades de tributação atualmente existentes para
cálculo dos tributos de Imposto de Renda e contribuição social devidos pelas
pessoas jurídicas sobre os lucros obtidos em determinado período”.
Sobre a tributação com base no lucro presumido Higuchi et al (2003, p.
41), explicam que

[...] a opção pela tributação com base no lucro presumido deverá ser
manifestada com o pagamento da primeira ou única cota do imposto devido
correspondente ao primeiro período de apuração de cada ano-calendário
(art. 26, §1º, da Lei nº 9.430/96.). No regime do lucro presumido, o primeiro
pagamento ocorre no mês de abril.

Há, portanto, uma cota individual e única é cobrada e que corresponde ao

ano-calendário. A questão n. 561 da Declaração de Informações Econômico-fiscais
da Pessoa Jurídica (DIPJ), trata da situação do lucro arbitrado de acordo com o que
segue:
[...] a adoção do regime de tributação com base no lucro arbitrado só é
cabível na ocorrência de qualquer das hipóteses de arbitramento previstas
na legislação tributária. Ocorrendo tal situação e conhecida a receita bruta,
o contribuinte poderá arbitrar o lucro tributável do respectivo ano-calendário,
ou somente de um trimestre, sendo-lhe assegurado o direito de permanecer
no regime do lucro real nos demais períodos de apuração trimestrais. 1

O lucro arbitrado é um lucro que é aplicável pela autoridade tributária, ou

seja, o órgão responsável na ocorrência em que a pessoa jurídica não cumprir as
obrigações acessórias correspondentes à determinação do lucro real ou o lucro
presumido, mas vai variar de acordo com cada situação. Como exemplo: tem-se a
situação em que o contribuinte que opta pelo lucro real não tem o livro diário ou livro
razão, quando este, na empresa deixa de escriturar o livro inventário.

4.7.2 Imposto sobre a Produção Industrial (IPI)

O IPI é o imposto sobre produtos industrializados, direito do Estado no

âmbito federal, conforme se examina:

Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:

I - importação de produtos estrangeiros;

II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados;

1
(RIR/1999, art. 531, inciso I, e IN SRF no 93, de 1997, art. 47).
 41

III - renda e proventos de qualquer natureza;

IV - produtos industrializados;
V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores
mobiliários;
VI - propriedade territorial rural;
VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar.
§ 3º - O imposto previsto no inciso IV:
II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada
operação com o montante cobrado nas anteriores;

Para explicar o IPI, deve-se inicialmente tratar do critério material da

norma matriz de incidência tributário como seu núcleo, em que Carvalho (2011, p.
416) afirma: “Dessa abstração emerge o encontro de expressões genéricas
designativas de comportamentos de pessoas, sejam aqueles que encerram um
fazer, um dar ou, simplesmente, um ser (estado).”
Como exemplo disso tem-se: “[...] ‘vender mercadorias’, ‘industrializar
produtos’, ‘ser proprietário de bem imóvel’, ‘auferir rendas’, ‘pavimentar ruas’ etc.”
(CARVALHO, 2011, p. 416).
A seguir observa-se os 3 (três) fatos geradores do IPI, conforme reza o
art. 46 do Código Tributário Nacional:

Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos

industrializados tem como fato gerador: I - o seu desembaraço aduaneiro,
quando de procedência estrangeira; II - a sua saída dos estabelecimentos a
que se refere o parágrafo único do artigo 51; III - a sua arrematação, quando
apreendido ou abandonado e levado a leilão.

4.7.3 Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS)

Sobre o nascimento do ICMS, Imbrosio (2011, p. 24) explica sobre o seu

aparecimento e também sobre outros fatos geradores desse imposto:

O surgimento do imposto com a alcunha de ICMS aconteceu apenas com a

promulgação da CF de 1988, antes desta data, este imposto era conhecido
apenas como ICM, e abrangia apenas as operações relativas à circulação
de mercadorias, realizadas por produtores, industriais e comerciantes,
conforme redação do art. 24 inc. II da CF 67. Outros fatos geradores
conhecidos do ICMS geravam créditos tributários para recolhimento de
outros impostos presentes na redação da CF de 1967, mas estes não eram
de competência do Estado, e sim da União.
 42

Quanto ao que diz respeito ao fato gerador do ICMS, observa-se o que

está previsto na legislação complementar n. 87 de 1996, e aceita essa regra se
consegue entendimento de que no

Art. 2° O imposto incide sobre: I - operações relativas à circulação de

mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares,
restaurantes e estabelecimentos similares; II - prestações de serviços de
transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas,
bens, mercadorias ou valores; III - prestações onerosas de serviços de
comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a
recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de
comunicação de qualquer natureza; IV - fornecimento de mercadorias com
prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos
Municípios; V - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços
sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando
a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do
imposto estadual. § 2º A caracterização do fato gerador independe da
natureza jurídica da operação que o constitua.

4.7.4 Imposto sobre Serviço de Qualquer Natureza (ISSQN)

No âmbito municipal, de acordo com a CF, art. 156, incluem-se em sua

receita de impostos os seguintes tributos:
a) Imposto sobre a Propriedade Territorial Urbana (IPTU);
b) Imposto sobre Transmissão “Inter Vivos” de Bens Imóveis (ITBI);
c) Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN).

Excluem-se do campo de incidência do ISSQN, a exportação de serviços

para o exterior, de acordo com o art. 156, III, §3º, II da CF e apoia-se no art. 2º da
LC n. 116, assim:

Art. 2º. O imposto não incide sobre:

I – as exportações de serviços para o exterior do País;
II – a prestação de serviços em relação de emprego, dos trabalhadores
avulsos, dos diretores e membros de conselho consultivo ou de conselho
fiscal de sociedades e fundações, bem como dos sócios-gerentes e dos
gerentes-delegados;
III – o valor intermediado no mercado de títulos e valores mobiliários, o valor
dos depósitos bancários, o principal, juros e acréscimos moratórios relativos
a operações de crédito realizadas por instituições financeiras.
Parágrafo único. Não se enquadram no disposto no inciso I os serviços
desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o
pagamento seja feito por residente no exterior.
 43

4.7.5 Contribuições sociais: definições e classificação

É competência exclusiva da União, as contribuições sociais como prevê o

art. 149 da Constituição Federal

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de

intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias
profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas
respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e
sem prejuízo no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o
dispositivo.

Carvalho (2014, p. 65) destaca que “[...] as contribuições sempre foram

vistas como figuras de impostos ou de taxas, em estrita consonância com o critério
constitucional consubstanciado na tipologia tributária no Brasil.”
A contribuição de melhoria nada mais é segundo Machado (2014, p. 449)
do que
[...] a espécie de tributo cujo fato gerador é a valorização do imóvel do
contribuinte, decorrente de obra pública, e tem por finalidade a justa
distribuição dos encargos públicos, fazendo retornar ao Tesouro Público o
valor despendido com a realização de obras públicas, na medida em que
destas decorra valorização de imóveis.

As contribuições de melhoria são a 3ª espécie de tributos, apresentadas

pelo CTN e originárias da CF. Dessa maneira, observa-se o art. 81 deste Código a
sua devida instituição:

Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo
Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas
atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que
decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada
e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada
imóvel beneficiado.

Outro tipo de contribuições são as contribuições especiais e que segundo

a visão de Casalino (2012, p. 101), “as contribuições especiais são tributos que se
caracterizam pela sua finalidade”.

4.8 Encargos Sociais: definição e tipos

Uma boa definição para encargos sociais é que estes são consideradas
como taxas e contribuições que devem ser pagas pelas empresas (empregador)
 44

com a finalidade de financiamento das políticas públicas que indiretamente irão

beneficiar os colaboradores (empregados).
Assim, “Encargos sociais incidentes sobre a folha restringem-se às
contribuições sociais pagas pelas empresas como parte do custo total do trabalho,
mas que não revertem em benefício direto e integral do trabalhador” (DIEESE, 2006,
p. 9).
Para Santos & Pochmann (1995) os encargos sociais representam os
custos suscetíveis para uma avaliação financeira em que comumente incorrem as
empresas por utilizarem os serviços de seus trabalhadores (empregados), incluindo
a contraprestação das horas efetivas dos trabalhos realizados.
Segundo as pesquisas do Departamento Intersindical de Estatística e
Estudos Socioeconômicos (DIEESE) (2011, p. 3) José Pastore (assessor especial)
destaca que: “o Brasil é um país de encargos altos e salários baixos, o que faz o
trabalhador receber pouco e custar muito para a empresa". Assim, consoante “[...]
essa interpretação, um trabalhador contratado por R$ 1.000,00 custaria R$ 2.020,00
para a empresa, por conta dos encargos sociais.” A partir dos estudos e de acordo
com as pesquisas da Universidade de Campinas (UNICAMP) “o peso dos encargos
sociais é de 25,1 % sobre a remuneração total do trabalhador.” (DIEESE, 2011, p. 3).

Tabela 2 - Composição da remuneração média mensal total do trabalhador

Itens da remuneração direta do trabalhador P (%) sobre

o salário
contratual
 Salário contratual mensal (igual ao índice 100,00) 100,00

 13º salário em proporção mensal (100,00 dividido em 12 meses) 8,33

 Adicional de 1/3 de férias em proporção mensal (1/3 de 2,78

100,00 dividido em 12 meses)
Folha De Pagamentos Média Mensal (base de cálculo dos encargos sociais) 111,11

 Recolhimento mensal ao FGTS (8% de 100,00) 8,00

 Incidência do FGTS sobre o 13º salário mensal (8% de 8,33%) 0,67

 Incidência do FGTS sobre adicional de férias mensal (8% de 2,78%) 0,22

 Rescisão contratual como proporção da remuneração (1) 2,49

Remuneração Média Mensal Total do Trabalhador 122,49

(como porcentagem do salário contratual mensal)

Fonte: Adaptado de Cesit (1994) apud DIEESE (2006, p. 13).

 45

Como pode se verificar na Tabela 2 anetrior, observa-se a Porcentagem

média sobre a remuneração anual em todos os setores, apenas com um detalhe que
este percentual é calculado com base na Relação Anual de Informações Sociais
(RAIS) de 2004.
Dessa forma, a base de cálculo dos encargos sociais resulta em 111.11%
e inclui o salário contratual, o 13º salário e o adicional de 1/3 das férias na proporção
mensal.
Já a Remuneração Média Mensal Total do Trabalhador (percentual do
salário contratual mensal) chega a mais de 122% e inclui as inidências do FGTS
para férias, 13º salário, o próprio recolhimento mensal e o percentual respectivo à
remuneração. Para melhor entendimento, apresenta-se a seguir a Tabela 3 que
representa uma média de incidência de 102% e inclui vários encargos divididos das
Obrigações sociais, tempo não trabalhado I (inclui férias, abono, aviso prévio etc),
tempo não trabalhado II (13º e despesa com rescisão), compreende também dois
tipos de incidência: um que é cumulativa dos encargos sociais sobre o tempo não
trabalhado II e a Incidência do FGTS sobre o 13º salário.
Tabela 3 - Composição dos encargos sociais para uma incidência de 102%

Tipos de encargos % sobre o salário

A - Obrigações sociais 35,80
Previdência Social 20,0
FGTS 8,0
Salário-educação 2,5
Acidentes do trabalho (média) 2,0
Sesi 1,5
Senai 1,0
Sebrae 0,6
Incra 0,2
B - Tempo não trabalhado I 38,23
Repouso semanal 18,91
Férias 9,45
Feriados 4,36
Abono de férias 3,64
Aviso prévio 1,32
Auxílio-enfermidade 0,55
C - Tempo não-trabalhado II 13,48
13º salário 10,91
Despesa de rescisão contratual 2,57
D - Reflexos dos itens anteriores 14,55
Incidência cumulativa do grupo A sobre o B 13,68
Incidência do FGTS sobre o 13º salário 0,87
Total geral 102,06

Fonte: Adaptado de Pastore (1996).

Observa-se com o exposto na Tabela 3, um total de inidência de encargos

 46

como as obrigações sociais (35, 8%) sobre o salário do trabalhador de 102,06%.

Verifica-se que nesse modelo bradileiro, a incidência é alta de maneira a
não contribuir muito para melhoria do crescimento da vida do cidadão brasileiro que
trabalhada formalmente nas empresas.

5 EMPRESAS: DEFINIÇÕES
 47

Empresas são organizações e como estas são possuidoras de recursos,

sejam eles humanos, materiais, físicos, financeiros etc.
Inicia-se essa seção ao seguir a ordem de estrutura desse trabalho com a
definição empresa na visão de Crepaldi (2014, p.34): “uma associação de pessoas
para a exploração de um negócio que produz e/ou oferece bens e serviços, com
vistas, em geral, a obtenção de lucros.”
O autor destaca ainda, quais tipos podem ser apresentados para uma
empresa: “ela pode ser particular, governamental ou de economia mista, além de
poder ter diferentes formas jurídicas”. (CREPALDI, 2014, p.34)
Pode-se compreender microempresa como a sociedade empresária, a
sociedade simples, a empresa individual de responsabilidade limitada e o
empresário, todos devidamente registrados nos órgãos competentes e que sua
receita anual seja de valor igual ou inferior a R$ 360.000,00. (REQUIÃO, 2015).
De outra forma, Fabretti (2003) concebe uma empresa como uma unidade
econômica que tem como objetivo primeiro e maior o lucro. Trata de sua
personalidade jurídica que se constitui por meio do seu registro nos órgãos
competentes, na forma da lei e então recebe direitos e obrigações.

5.1 Classificação

Para o Sebrae (2018) como se sabe há uma classificação para as

empresas brasileiras, tem-se então as mais conhecidas em âmbito nacional: a
Empresa Individual de Responsabilidade Limitada (EIRELI), o Microempreendedor
Individual (MEI), a Sociedade Simples, a Empresa Individual, a Sociedade
Empresária, etc. A empresa individual de responsabilidade limitada - EIRELLI, é
quem possibilita a atuação individual, isto é, uma só pessoa, que não possua sócios,
entretanto, com responsabilidade limitada.
A EIRELI é certamente uma pessoa jurídica, tem seu patrimônio próprio, e
de certa maneira não se confunde com a pessoa física do empreendedor e seu dado
patrimônio. (SEBRAE, 2018)
A Lei Complementar Nº 123, de 14 de dezembro de 2006, define as micro
e pequenas como tipos de empresas constituídas como sociedade empresária,
devidamente registrada, que apresenta características quanto ao valor da receita. A
 48

Lei regulamenta o limite de faturamento para a classificação das empresas quanto à

receita bruta anual:
a) Microempresas – a receita bruta deve ser menor que R$ 360.000,00
(trezentos e sessenta mil reais);
b) Empresa de pequeno porte – a receita bruta deve ser superior a R$
360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais) e igual ou inferior a R$
4.800.000,00 (quatro milhões e oitocentos mil reais).
Já a Empresa individual é aquela representada por pessoa física que
realiza em nome próprio uma atividade empresarial e possui responsabilidade
ilimitada, dessa forma pode então responder com seus bens pessoas suas
obrigações empresarias. (SEBRAE, 2018).
Com relação ao MEI, o microempreendedor individual, este é o
empresário individual cuja a receita bruta anual não deve exceder R$ 81.000,00.
(SEBRAE, 2018)
O Sebrae (2018) também faz referência à sociedade empresária com
relação à sua atuação e sua forma coletiva em que a responsabilidade dos sócios é
limitada ao capital social da empresa. Já na sociedade simples a atuação se dá da
mesma maneira, no entanto, a diferença está justamente na responsabilidade dos
sócios que é de forma ilimitada. (SEBRAE, 2018)
Há também a classificação das empresas com relação às suas funções,
atividades e tamanhos. Empresas podem prestar serviços, ou serem produtoras de
bens. Dessa forma podem ser industriais, comerciais e prestadoras de serviços.
(CHIAVENATO, 2014). Assim, para utilizar o critério de classificação das MPE,
estabelece-se o que se observa abaixo:

A definição de MPE pode ser feita de duas formas alternativas: pelo número
de pessoas ocupadas na empresa ou pela receita auferida: POR
NÚMEROS DE PESSOAS OCUPADAS NA EMPRESA – Neste caso, foram
classificadas como microempresas aquelas nas atividades de serviços e
comércio com até 9 pessoas ocupadas, e como pequena empresa as que
tinham entre 10 e 49 pessoas ocupadas; na atividade industrial, são
microempresas aquelas com até 19 pessoas ocupadas, e pequenas
empresas entre 20 e 99 pessoas ocupadas. Esta foi a classificação adotada,
tendo em vista a forma como a in-formação está organizada nas estatísticas
do IBGE para disponibilidade a usuários. (SEBRAE, 2014, p. 22 – 23).

A seguir observa-se o Quadro - Classificação do porte das empresas por

pessoas ocupadas.
 49

Quadro 3 - Classificação do porte das empresas por pessoas

ocupadas.

ATIVIDADES ECONÔMICAS

Porte SERVIÇOS E COMÉRCIO INDÚSTRIA

Microempresa Até 09 pessoas ocupadas Até 19 pessoas ocupadas

Pequena empresa De 10 a 49 pessoas ocupadas De 20 a 99 pessoas ocupadas

Média empresa De 50 a 99 pessoas ocupadas De 100 a 499 pessoas

ocupadas

Grande empresa Acima de 100 pessoas Acima de 100 pessoas

Fonte: Adaptado de SEBRAE (2014, p. 23)

Há também, segundo a FGV uma classificação de empresas que pode

ser utilizada, a seguir se demonstra por meio de um quadro esse tipo de
classificação:

Quadro 4 - Critério de classificação do porte das empresas por faixas

médias de receita.

RECEITA MÉDIA POR PORTE DA EMPRESA

ATIVIDADES DAS MICRO (R$)
2009 2010 2011
E PEQUENAS
EMPRESAS
Serviços 257.281 280.896 311.244
Comércio 436.111 483.280 547.912
Indústria 1.057.476 1.194.611 1.257.527

Fonte: FGV (SEBRAE, 2014, p. 24)

Como se pode notar a partir do quadro acima, a Industria teve maior

crescimento obtido com a receita média por porte de empresa nos 3 (três) anos
estabelecidos.

6 POSTOS DE COMBUSTÍVEIS

De acordo com os dados e informações apresentados na Resolução

CONAMA n. 273 de 2000 (BRASIL, 2000), que foi constituída com a finalidade de
 50

tratar do licenciamento prévio para projetos de localização, construção, instalação,

modificação, ampliação e operação de empreendimentos que exerçam atividades e
processos que envolvam derivados do petróleo, os sistemas de armazenamento de
derivados do petróleo e outros combustíveis.

6.1 Definições e tipos

Não se pode adentrar nas definições e nos tipos de postos de

combustíveis sem rever um pouco da sua história. Assim, segundo o que apresenta
Eschner (2017):
Em fins do século XIX e início do século XX, quando os automóveis ainda
eram veículos raros (e caros), alguns modelos (como o Decauville
Voiturelle, produzido entre 1897 e 1901) chegaram a utilizar benzina como
combustível (existindo, também, automóveis movidos a vapor);

Antes da utilização do combustível tipo querosene, gasolina, diesel, álcool

como se vê utilizava-se benzina até o início dos anos de 1900, incluindo os motores
que utilizavam vapor, que eram muito utilizados na época.
Figura 1 – Armazenamento de combustível

Fonte: Brasil Postos (2014).

A figura 1 mostra como era precário o armazenamento de combustível no
início do século XX em que se usava outros tipos de combustíveis mais fáceis de
serem encontrados.
 51

No início do século XX, duro não era achar petróleo, mas um posto de
gasolina. Como aquela gente abastecia o carro? A gasolina era um
subproduto do refino do petróleo para a produção de querosene. E o
querosene vinha sendo usado para a iluminação de ruas e residências
desde 1860. (BRASIL POSTOS, 2014, p.1).

Dessa forma, de acordo com o Museu Histórico Nacional do Brasil (2008,

p. 1 grifos do autor), não haviam ainda postos de combustíveis que pudessem
abastecer adequadamente os automóveis da época. Logo: “pela inexistência de
postos de abastecimento nesta época, a benzina era comprada em farmácias.”

Naquela época, de cada 100 barris de petróleo extraíam-se 60 de

querosene. Parte da “sobra” do processo de refino resultava em 11 barris de
gasolina, que, na maioria dos casos, era simplesmente jogada fora, por falta
de utilidade: era apenas um solvente de qualidade inferior. Foram os carros,
no século XX, que deram à gasolina uma utilidade prática. No Brasil já havia
importadores de derivados de petróleo desde 1870, quando a iluminação
das vias públicas do Rio de Janeiro incrementou o uso do querosene.

Como se observou o querosene era muito utilizado complementando com

o querosene, isso no século XIX. Abaixo apresenta-se uma figura representativa de
como era estruturado um posto em tempos passados.

Figura 2 – Posto de combustível no passado

Fonte: Brasil Postos (2014).

Ao se falar sobre postos revendedores de combustíveis, deve-se
compreender o que explica Vordonis (2014, p. 14):
Segundo o que apresenta a Resolução CONAMA n. 273 (BRASIL, 2000,
grifos nossos), posto de combustível, ou melhor, posto revendedor de combustível
 52

pode ser definido como: “[...] instalação que exerce a atividade de revenda
varejista de combustíveis líquidos derivados de petróleo, álcool combustível e
outros combustíveis, dispondo de equipamentos e sistemas para armazenamento
de combustíveis automotivos e equipamentos medidores.”
Essa mesma Resolução apresenta uma classificação bem constituída de
tipos de postos como se observa abaixo:

• Posto Revendedor (PR): instalação que exerce a atividade de revenda

varejista de combustíveis líquidos derivados de petróleo, álcool
combustível e outros combustíveis automotivos, dispondo de
equipamentos e sistemas para armazenamento de combustíveis
automotivos e equipamentos medidores.
• Posto de abastecimento (PA): instalação que possua equipamentos e
sistemas para o armazenamento de combustível automotivo, com
registrador de volume apropriado para o abastecimento de equipamentos
móveis, veículos automotores terrestres, aeronaves, embarcações ou
locomotivas; e cujos produtos sejam destinados exclusivamente ao uso
detentor das instalações ou de grupos fechados de pessoas físicas ou
jurídicas, previamente identificadas e associadas em forma de empresas,
cooperativas, condomínios, clubes ou assemelhados.
• Instalação de sistema retalhista (ISR): instalação com sistema de
tanques para o armazenamento de óleo diesel, e/ou óleo combustível,
e/ou querosene iluminante, destinada ao exercício da atividade de
Transportador Revendedor Retalhista.
• Posto Flutuante (PF): Toda embarcação sem propulsão empregada para
o armazenamento, distribuição e comércio de combustíveis que opera em
local fixo e determinado. (BRASIL, 2000, grifos nossos).

“O número de postos revendedores, no entanto, cresceu 1% de 2011 para

2012. O Brasil contabilizou 39.260 revendas de postos no ano de 2012, em
comparação ao ano de 2011 que apresentou 39.060.” (FECOMBUSTÍVEIS, 2013,
p.15).
Sobre a Classificação dos postos dos serviços de acordo com o entorno,
Vodonis (2014, p. 20 - 21) explica:

A NBR 13786/2009 da Associação Brasileira de Normas Técnicas (ABNT,

2009) coloca que a classe de determinado posto de serviço é definida com
base no ambiente do entorno do posto de serviço, numa distância de 100,00
m a partir do seu perímetro.

Como também: “Identificando-se o fator de agravamento no ambiente em

torno, o posto de serviços deve ser classificado no nível mais alto, mesmo havendo
apenas 21 um fator desta classe.” Logo, pode-se concluir que: “a partir desta análise
 53

é possível selecionar os equipamentos e sistemas a serem utilizados para o Sistema

de Armazenamento Subterrâneo de Combustíveis (SASC).

7 METODOLOGIA
 54

A metodologia utilizada para esse estudo apresenta a pesquisa de

abordagem quantiqualitativa, uma vez que analisa aspectos, características tanto
qualitativas quanto quantitativas que são mensuráveis e envolvem dados e
informações sobre o Posto.
Por terem sido realizadas buscas em livros, artigos e monografias
relacionadas ao tema do trabalho e encontradas na WEB classifica-se como
pesquisa bibliográfica, pois se considera que para a sustentação de base do assunto
escolhido baseou-se em literaturas já publicadas.
Silva (2003, p. 60) diz que a pesquisa bibliográfica “[...] explica e discute
um tema ou problema com base em referências teóricas já publicadas em livros,
revistas, periódicos, artigos científicos”.
Considera-se também a pesquisa como do tipo exploratória porque
busca-se explorar e elucidar o fenômeno que ajude a investigar a problemática: qual
regime de tributação é mais viável para a redução das despesas e aumento da
lucratividade de empresas como o posto de combustível Jesus EIRELI no município
de Itapecuru Mirim?”
A pesquisa também compreende um estudo de caso, em que seu
idealizador Robert Yin concebe ser um método utilizado na investigação de um
conjunto de eventos contemporâneos destacando-se o como e o porquê ocorre um
ou mais fenômenos.
Dessa forma o estudo de caso nada mais é que uma investigação
empírica que ajuda no estudo de um fenômeno contemporâneo dentro de seu
contexto da vida real. (Yin, 2005).
Já Gil (2009) afirma que é em Ciências Sociais Aplicadas utiliza-se um
caso único no qual se justifica na medida em que é extremo, como, uma empresa
que apresenta características peculiares que se referem à solução de seus conflitos
de trabalho.
O processo metodológico da pesquisa envolveu o gestor do Posto Jesus
com aplicação de entrevista e todo o processo de pesquisa envolveu o
acompanhamento da orientadora e o consentimento do gestor do posto para futura
apresentação dos dados e informações já organizadas e expostas na versão final do
trabalho.
Elaborou-se uma entrevista com 16 perguntas que podem ser vistas ao
final do trabalho no Apêndice A: Questionário aplicado ao Posto Jesus EIRELI. As
 55

perguntas que foram realizadas ao gestor foram do tipo mistas, ou seja, 10

perguntas fechadas, de forma objetiva e também 6 perguntas abertas, de forma
subjetiva.
As questões envolveram tanto tempo de existência da empresa, como o
capital social, faturamento, impostos incidentes, planejamento e regime tributário
dentre outros.

8 ESTUDO DE CASO: POSTO JESUS EIRELI

 56

Este trabalho tem como base a pesquisa de estudo de caso de um posto

de combustível da cidade de Itapecuru Mirim, estado do Maranhão (MA), para isso
foram coletados vários dados e informações pertinentes que ajudaram na
configuração e elaboração desse estudo.
Foram necessários os processos de observação, coleta, aplicação de
entrevista não estruturada aplicando-se um questionário com questões fechadas e
abertas com a finalidade de investigar qual seria o regime de tributação mais viável
para a redução das despesas e aumento da lucratividade nesse posto de
combustível.
Respondendo à essa problemática tem-se que considerar a definição de
empresa EIRELI. Esse tipo de empresa é conhecida formalmente como Empresa
Individual de Responsabilidade Limitada, ela tem forma empresarial que pode ser
constituída por apenas um sócio.
Pelas novas regras tributárias caso o empreendedor decida abrir uma
EIRELI, é necessário declarar um capital social com mínimo de 100 salários
mínimos atuais; essa situação se mantém conforme a Medida Provisória 919/2020 o
que corresponde ao salário mínimo individual de R$ 1.045,00, estipulado desde a
vigência de 1º de fevereiro de 2020. Assim, o montante de 100 salários mínimos
resultaria em R$ 104.500,00.
Nessa modalidade, o sócio, dono do negócio, empreendedor não possui
o seu patrimônio pessoal comprometido por possíveis dívidas da sua empresa.
Há uns anos no passado, o empresário que pretendesse abrir uma
empresa no regime tributário de sociedade limitada, modalidade conhecida como
LTDA, necessitava ter no mínimo um sócio. Essa situação levava a uma
desvantagem caso o proprietário quisesse ser somente um empresário individual.
Por vezes, ter mais um sócio pode não ser vantajoso porque no negócio
o lucro deverá ser dividido entre os sócios, assim quanto mais sócios a empresa
tiver, menor a quantia de lucro a ser particionada para cada um desses sócios.
No regime de EIRELI, o empreendedor pode escolher utilizar a modalidade de
Empresa Individual de Responsabilidade Limitada conforme determina a lei n.
12.441 de 2011.

8.1 Caracterização da empresa

 57

A empresa com nome fantasia posto Jesus Ltda. Está situada à Rodovia
BR 222, km 13, S/N, - Trizidela - Itapecuru Mirim, MA, CEP: 65485-000, telefone
para contato: (98) 3463-1734, e-mail: postojesusltda@hotmail.com.
A empresa está registrada sob o número de CNPJ 10.464.418/0001-03 no
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica órgão do Ministério da Fazenda, Inscrição
Estadual n. 12.308.823-2, possui atividade primária n. 47.31-8-00, é caracterizada
como Comércio varejista de combustíveis para veículos automotores.

Foto 1 – Fotos do Posto Jesus

Fonte: Dados da pesquisa da autora Silva (2019)

O posto tem como Perfil jurídico: 206-2, considerado, portanto, como

sendo um empreendimento e uma sociedade empresária limitada. A Empresa Jesus
 58

é uma empresa classificada como EIRELI do setor de revenda de combustíveis: óleo

diesel, álcool, gasolina etc atuando já há mais de 3 anos.
Para o Sebrae (2016, p. 1, grifos do autor):

Eireli é a sigla de Empresa Individual de Responsabilidade Limitada, um

novo modelo de empreendimento criado em 2011 com o objetivo
de legalizar seu negócio como sociedade limitada, eliminando a figura do
sócio “fantasma”. Com a Eireli, o empresário pode abrir sua empresa com
apenas um sócio: ele mesmo!

Um posto de combustível também chamado de abastecimento, posto de

serviços ou posto de gasolina é considerada uma instalação que comercializa,
transaciona, vende combustível e lubrificantes para veículos a motor como
motocicletas, carros, caminhonetes, caminhões, ônibus, tratores.
Os tipos mais comuns de combustível vendidos são gasolina, álcool
hidratado e/ou diesel e em geral tem uma capacidade instalada para muitas vendas,
ou seja um volume de vendas altos por unidades.
Estes postos em geral estão muito próximos a lojas de conveniência
abertas 24 horas e que possuem uma variedade grande de produtos, ou ainda
churrascarias e/ou restaurantes e situam-se em rodovias Brs ou nesse caso Ma’s
em regiões e municípios.
O posto Jesus Ltda. conta com 9 (nove) colaboradores, ou seja, a
proprietária, 2 (duas) operadoras de caixa, 4 (quatro) frentistas, 1 (um) financeiro, 1
(um) responsável pelos serviços gerais do posto.
Toda empresa deve possuir uma estrutura organizacional, seja ela física
e/ou virtual para desenvolver plenamente as suas funções e atividades empresariais.
Assim, foi necessário caracterizar o Posto (estudo de caso) em sua estrutura de
recursos humanos, parte importante para conhecer melhor a empresa e estruturar
melhor o estudo.
O levantamento dos Cargos e Funções foi realizado pela pesquisadora
num período correspondente de 2 (duas) semanas em que foram observadas as
atividades de cada um dos colaboradores e depois os dados e informações foram
organizados numa tabela para facilitar a apresentação dos dados e informações e
compor esse estudo.
Como unidade de negócio escolhida para o estudo de caso, observou-se
a importância de realizar um levantamento em que pode-se elaborar planilhas (como
quadros) referentes aos cargos, atividades, áreas e períodos existentes no Postos
 59

Jesus e assim complementar essa pesquisa com mais informações referentes ao

assunto escolhido do trabalho.
Para representar significativamente as ações, a seguir verifica-se o
primeiro Quadro com Cargo e as atividades dos operadores de caixa que fazem
parte do Posto Jesus.

Quadro 5 - Cargo e função dos operadores de caixa

CARGO ATIVIDADES ÁREA PERÍODO

 Limpeza da Loja de Assistente da Loja Diariamente

Conveniência; de Conveniência
 Análise de crédito do Financeiro Diariamente
cliente
 Reposição das Assistente da Loja Diariamente
mercadorias na Loja de de Conveniência e
Conveniência; Compras Loja de
Conveniência
 Cadastro dos clientes no Financeiro Diariamente
Operador de Caixa programa quilômetros de
1 vantagem;
 Abastecimento de veículos Operacional Quinzenalmente
(ocasional);
 Recebimento de Assistente da Loja Semanalmente
mercadorias da Loja de de Conveniência e
Conveniência; Compras Loja de
Conveniência
 Emissão de notas fiscais Financeiro Diariamente
para clientes;
 Controle estoque setor Almoxarifado Diariamente
lubrificação; Posto
 Análise de crédito do Financeiro Diariamente
cliente;

 Abastecimento de Diariamente
Operacional
veículos (ocasional);
 Cadastro dos clientes no Financeiro Diariamente
Operador de caixa programa quilômetros de
2 vantagem;
 Emissão de notas fiscais Financeiro Diariamente
para clientes;
 Limpeza do posto; Operacional Diariamente

Fonte: Dados da pesquisa da autora Silva (2019)

Após o acompanhamento das funções de cada um dos colaboradores do

Posto, as atividades foram bem detalhadas para que ficassem melhor organizadas
 60

nos quadros. O Posto Jesus, apesar de não ter muitos colaboradores possui uma
movimentação e por esse motivo necessita sempre desses recursos humanos para
a execução das funções.
Logo a seguir, pelo Quadro 6, observa-se o cargo e funções dos frentistas
que trabalham no posto e em destaque a periodicidade em que ocorrem:
diariamente, semanalmente, quinzenalmente e mensalmente.

Quadro 6 - Cargo e função dos frentistas

CARGO ATIVIDADES ÁREA PERÍODO

 Abastecimento de Operacional Diariamente

veículos;
 Compra de mercadorias setor Almoxarifado Semanalmente
lubrificação Posto
 Recebimento de mercadorias Almoxarifado Semanalmente
setor lubrificação; Posto
 Solucionar problemas no pátio Manutenção Diariamente
Frentista 1 do posto, serviços gerais;
 Lavação de automóveis Operacional Semanalmente
(ocasional);
 Aferir os tanques de Operacional Diariamente
combustível;
Lubrificador de automóveis Operacional Diariamente
(ocasional);
 Compra de mercadorias setor Almoxarifado Semanalmente
lubrificação Posto
 Recebimento de Almoxarifado Diariamente
mercadorias setor Posto
lubrificação;
 Controle de estoque setor Almoxarifado Diariamente
Frentista 2 lubrificação; Posto
 Lubrificador de Operacional Diariamente
automóveis quando
necessário;
 Abastecimento de Operacional Diariamente
veículos;
 Limpeza do posto; Operacional Diariamente
 Limpeza do posto; Operacional Diariamente
 Lavação de automóveis Operacional Diariamente
Frentista 3 (ocasional);
 Abastecimento de Operacional Diariamente
veículos;
 Calibragem de pneus; Operacional Diariamente
 Abastecimento de Operacional Diariamente
veículos;
 Serviços de cobrança; Financeiro Quinzenalmente
Frentista 4  Limpeza do posto; Operacional Diariamente
 Lubrificador de Operacional Semanalmente
automóveis (ocasional);
 Limpeza do posto; Operacional Diariamente
 61

Fonte: Dados da pesquisa da autora Silva (2019)

Como se pode ver o Posto Jesus Ltda. Possui quatro frentistas e que se
revezam nos períodos diários para cumprimento das suas atividades.Logo mais à
frente apresenta-se o Quadro 7 - Cargo e função da proprietária e do financeiro.

Quadro 7 - Cargo e função da proprietária e do financeiro

CARGO FUNÇÕES ÁREA PERIODICIDADE

 Contagem do Abastecimento de Operacional Diariamente
veículos;
 Verificação de Limpeza do posto; Operacional Diariamente
 Verificação da lavagem de Operacional Mensalmente
Proprietária automóveis;
 Monitoramento das Notas fiscais Financeiro Mensalmente
 Rrsponsavel pelas contas e Financeiro Mensalmente
faturamento
 Monitoramento do Livro de Financeiro Diariamente
Movimentação de Combustível- MC;
 Controle do Livro de Movimentação Financeiro Diariamente
de Combustível-LMC;
 Controle vale funcionários; Financeiro Diariamente

 Emissão de notas fiscais para Financeiro Semanalmente

clientes;
 Fechamento de caixa Financeiro Diariamente
 Solucionar problemas no pátio do Manutenção Semanalmente
posto, serviços gerais;
 Geração de cobranças de notas Financeiro Quinzenalmente
mensais;
 Emissão boleto cobrança; Financeiro Quinzenalmente

 Ir ao banco e qualquer outro serviço; Financeiro Quinzenalmente

 Elaboração de escalas de horários; Financeiro Mensalmente

 Análise de crédito do cliente; Financeiro Diariamente

 Lançamentos de notas de compras Financeiro Diariamente
no sistema
operacional do posto;
 Pagamento á fornecedores; Financeiro Diariamente
Financeiro
 Operador de caixa quando Operacional Diariamente
necessário;
 Controle de funcionários Financeiro Diariamente
(demissão, admissão
entre outros processos)
 Controle de ponto funcionários; Financeiro Diariamente
 Controle de Cobranças referente às Financeiro Diariamente
notas e boletos;
 Contratos de seguros e Financeiro Mensalmente
documentações legais do posto;
 62

 Análise de Crédito do cliente; Financeiro Mensalmente

 Abertura de cadastros de clientes; Financeiro Mensalmente

 Cobrança de cheques devolvidos; Financeiro Semanalmente

Fonte: Dados da pesquisa da autora Silva (2019)

Já o Quadro anterior se apresenta os Cargos e funções da proprietária

(don do estabelecimento) e também do colaborador responsável pela parte
financeira.
Para finalizar a baixo apresenta-se o cargo e as atividades dos
colaboradores que trabalham os serviços gerais do posto.

Quadro 8 - Cargo e função dos colabordores de serviços gerais

CARGO FUNÇÕES ÁREA Periodicidade

 Abastecimento de Operacional Diariamente

veículos;
 Limpeza do posto; Operacional Diariamente
Serviços gerais  Lavação de automóveis Operacional Diariamente
quando necessário;

 Serviço de café e água Operacional Diariamente

mineral

Fonte: Dados da pesquisa da autora Silva (2019)

8.2 Coleta dos dados

Incialmente perguntas foram elaboradas com base na problemática e nos

objetivos da pesquisa de modo a se encontrar os resultados necessários para a
conclusão do trabalho de pesquisa.
Sobre o Instrumento de Coletas de Dados, foi utilizado uma entrevista não
estruturada aplicando-se um questionário com questões fechadas e abertas que
serviram para compor a pesquisa para esse estudo de caso específico em posto de
combustível.
 63

De acordo com Silva (2003, p. 70), entrevista não estruturada “consiste

em uma conversação informal, que pode ser alimentada por perguntas abertas, que
proporcionam maior liberdade para o informante”.
As perguntas abertas tem natureza qualitativa e sendo assim, não se
torna obrigatório a apresentação de dados quantitativos.
Silva (2003, p. 70) lembra ainda que pode-se conduzir uma entrevista não
padronizada das seguintes maneiras:

• Entrevista focalizada – mesmo sem obedecer a uma estrutura formal,

preestabelecida, o pesquisador utiliza um roteiro com os principais tópicos
relativos ao assunto da pesquisa.
• Entrevista clínica – para esse tipo de entrevista torna-se necessário
organizar perguntas específicas, que possam esclarecer a conduta, os
sentimentos do entrevistado.
• Entrevista não dirigida – o informante tem a liberdade total para relatar
experiências ou apresentar opiniões. O papel do pesquisador limita-se a
incentivar o informante a falar sobre determinado assunto, sem, contudo,
forçá-lo a responder.

O questionário aplicado permitiu uma visão sobre o empreendimento e a

colheita de dados e informações muito importantes para a complementação e
desenvolvimento da pesquisa.

8.3 Análise dos dados

Foi questionado ao gestor do Posto quantos anos de existência a

empresa possui. O gestor respondeu entre 11 a 20 anos.
Perguntou-se qual a quantidade de funcionários. Foi respondido que ao
todo são 9 colaboradores que fazem parte do corpo de funcionários.
Também questionou-se de quanto é a demanda de clientes por mês?
Ele respondeu que soma-se em média na matriz de 6.000 clientes.
Perguntou-se também quantos clientes da iniciativa privada e quantos da
pública?
O gestor não soube responder. Dessa forma é necessário que o posto
utilize um sistema de informações que contabilize esse quantitativo de clientes.
Questionou-se de quanto é o Capital social da empresa. Obteve-se como
resposta a primeira opção de R$ 30.000,00 à R$ 100.000,00.
 64

Perguntado sobre o Faturamento do Posto, o gerente respondeu que está

mais de R$1.000.000,00. Quando se questionou sobre os impostos que incidem
sobre a atividade realizada pelo Posto, o gestor citou 4 deles: PIS, COFINS,
CONTR. SOCIAL, IRPJ.
Perguntou-se em qual condição estava a carga tributária no Brasil, ele
respondeu que é muito alta. Questionou-se também se a empresa realiza o
planejamento tributário. A resposta foi positiva.
Perguntou-se qual regime tributário é mais viável para a empresa, ao
tempo que ele respondeu que é o Lucro Real. [grifos nossos]
Ao ser questionado se o gestor conhece a lei 8.l37/27.12.90, que define
os crimes contra a ordem econômica tributária, onde prevê multa e reclusão de 2 a 5
anos. A resposta foi negativa
Foi perguntado também se na opinião dele o que mais contribui para o
contribuinte brasileiro sonegar impostos?
Ao tempo que o gerente respondeu que era por causa da alta carga
tributária. Questionou-se também sobre como o preço dos combustíveis
comercializados no posto são estabelecidos: ele respondeu por Distribuição e
revenda.
Perguntado se a empresa é beneficiada por algum tipo de incentivo
fiscal? Se a resposta for afirmativa, por qual? Ele respondeu que não; o Posto não é
beneficiado por incentivos.
Questionado se o gestor sabia mensurar a carga tributária do posto de
combustível, ele respondeu que trimestralmente há uma dedução de 9% de
Contribuição Social, e 15% de IRPJ, e que há ainda 18% de ICMS, 3% de PIS e
7,6% de COFINS incidindo sobre o lucro.
Perguntou-se que em sua opinião o que poderia ser feito pelo Governo
para que a carga tributária fosse reduzida, ele respondeu por incentivos, mudanças
e criação de leis que pudessem melhorar a condição dos empresários.
 65

9 CONSIDERAÇÕES FINAIS

Esta pesquisa torna-se fundamental por apresentar como objetivo uma

análise da carga tributária imposta às empresas, como os postos de combustíveis e
dessa forma destacar qual o regime de tributação é mais viável para a redução das
despesas e aumento da lucratividade.
Compreende-se que certas ações realizadas pelos gestores e até
contadores e especialistas em Contabilidade Tributária ajudam para que as
empresas escolham qual o regime de tributação é mais viável para a redução das
despesas e haja aumento da lucratividade de empresas, como por exemplo: atentar
para o melhor enquadramento jurídico; a empresa ter atenção aos benefícios fiscais
disponibilizados segundo a legislação específica; realizar um eficiente e eficaz
Planejamento tributário etc.
Para esse estudo utilizou-se a pesquisa exploratória, de campo e estudo
de caso que tem importância acadêmica ótima, e também para que a consolidação
das etapas pretendidas fosse satisfatoriamente alcançadas, por esse motivo adota-
se uma pesquisa de abordagem qualitativa com caráter descritivo e explicativo;
quanto aos fins com aplicação de um questionário que representasse uma entrevista
para a coleta de dados e informações sobre o Posto Jesus.
Já quanto aos meios, a pesquisa é bibliográfica como já foi descrito, com
a ajuda de material encontrado em monografias publicadas, artigos científicos, livros,
e material encontrado na WEB.
 66

Esse trabalho tem base no estudo de caso realizado no posto de

combustível Jesus EIRELI no município de Itapecuru Mirim, estado do Maranhão e
que foi de suma importância para a concretização dos objetivos.
Sabe-se que nos estudos da Contabilidade pode-se verificar que há
vários tipos de lucro. Um deles é o lucro chamado de arbitrado. O lucro arbitrado é
um lucro que é aplicável pela autoridade tributária, ou seja, o órgão responsável na
ocorrência em que a pessoa jurídica não cumprir as obrigações acessórias
correspondentes à determinação do lucro real ou o lucro presumido, mas vai variar
de acordo com cada situação.
Como exemplo: tem-se a situação em que o contribuinte que opta pelo
lucro real não tem o livro diário ou livro razão, quando este, na empresa deixa de
escriturar o livro inventário.
Ao se responder à problemática escolhida pela pesquisadora tem-se que
considerar a definição de empresa EIRELI. Esse tipo de empresa é conhecida
formalmente como Empresa Individual de Responsabilidade Limitada, ela tem forma
empresarial que pode ser constituída por apenas um sócio.
Pelas legislações de natureza tributária observou-se que caso o
empreendedor decida abrir uma EIRELI, é importante declarar um capital social com
mínimo de 100 salários mínimos atuais; essa situação se mantém conforme a
Medida Provisória 919/2020 o que corresponde ao salário mínimo individual de R$
1.045,00, estipulado desde a vigência de 1º de fevereiro de 2020. Assim, o montante
de 100 salários mínimos resultaria em R$ 104.500,00.
Verificou-se que nesse tipo de regime tributário o sócio, dono do negócio
não possui o seu patrimônio pessoal comprometido por possíveis dívidas da sua
empresa.
Concluiu-se também que num passado próximo, o empresário que
pretendesse abrir uma empresa no regime tributário de sociedade limitada,
modalidade conhecida como LTDA, necessitava ter no mínimo um sócio. Essa
situação levava a uma desvantagem caso o proprietário quisesse ser somente um
empresário individual.
Concluiu-se com a pesquisa que variadas vezes, ter mais um sócio pode
não ser vantajoso porque no negócio o lucro deverá ser dividido entre os sócios,
assim quanto mais sócios a empresa tiver, menor a quantia de lucro a ser
particionada para cada um desses sócios.
 67

No regime de EIRELI, o empreendedor pode escolher utilizar a

modalidade de Empresa Individual de Responsabilidade Limitada conforme
determina a lei n. 12.441 de 2011.
Pelo questionário aplicado no posto, algumas questões foram importantes
para que se conhecesse a real situação do posto em face do regime tributário
escolhido.
Esse regime é o lucro real. Esse tipo de lucro é aquele em que a empresa
deve apurar o Imposto de Renda (IRPJ) e a Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL) da pessoa jurídica. É um lucro que apresenta uma situação mais
complicada, diga-se complexa, pois ao considerar esse regime o IR só é
determinado pelo lucro contábil, pois é acrescido de ajustes que podem ser
vantajoso ou não, com situação positiva ou negativa e assim deve ser requeridos
pela legislação fiscal.
Dessa maneira consegue-se obter o lucro real a partir da soma do Lucro
(Prejuízo) Contábil mais os Ajustes fiscais positivos (adições resultantes) menos os
Ajustes fiscais negativos (que são as exclusões consideradas).
Concluiu-se também que de acordo com o Portal Tributário na situação
que se trata do regime de Lucro Real pode haver incidência de casos de Prejuízo
Fiscal, e nesse caso por hipótese não haverá imposto de imposto de renda a pagar.
Por outra ótica se contar apenas o IR para uma empresa que está com
prejuízo, ou ainda com a mínima margem de lucro, nessa dada situação é melhor
adotar o regime tributário de Lucro Real porque esse é mais vantajoso para a
empresa. Mesmo assim, é conveniente que o contador possa realizar a análise da
CSSL e também para os tributos como o PIS e a COFINS, uma vez que a opção por
esse regime afeta todos estes tributos.
 68

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APÊNDICES
 75

APÊNDICE A: Questionário aplicado ao Posto Jesus EIRELI

1. A empresa possui quantos anos de existência?

( ) 1 a 5 anos
( ) 6 a 10 anos
( ) 11 a 20 anos
( ) 21 a 30 anos
( ) mais de 30 anos

2. Qual a quantidade de funcionários?

3. De quanto é a demanda de clientes por mês?

4. Quantos clientes da iniciativa privada e quantos da pública?

5. De quanto é o Capital social da empresa?

( ) de R$ 30.000,00 à R$ 100.000,00
( ) de R$ 100.001,00 à R$ 300.000,00
( ) de R$ 300.001,00 à R$ 1.000.000,00
( ) de R$1.000.000,00 à R$1.500.000,00
( ) mais de R$1.500.000,00

6. Faturamento
( ) de R$ 50.000,00 à R$ 100.000,00
( ) de R$ 100.001,00 à R$ 300.000,00
 76

( ) de R$ 300.001,00 à R$ 1.000.000,00
( ) mais de R$1.000.000,00

7. Impostos que incidem sobre a atividade:

( ) PIS
( ) COFINS
( ) ISS
( ) CONTR. SOCIAL
( ) IRPJ ( ) OUTROS
8. Você acha que a carga tributária no Brasil é:

( ) Muito alta ( ) Alta ( ) Média ( ) baixa

9. Sua empresa realiza o planejamento tributário?

( ) Sim ( ) Não

10. Qual regime tributário é mais viável para a empresa?

( ) Lucro Real ( ) Lucro presumido ( ) outros

11. Você conhece a lei 8.l37/27.12.90, que define os crimes contra a ordem
econômica tributária, onde prevê multa e reclusão de 2 a 5 anos?
( ) Sim ( ) Não

12. Na sua opinião o que mais contribui para o contribuinte brasileiro sonegar
impostos?
( ) A alta carga tributária
( ) Ineficiência da Fiscalização
( ) Má aplicação das receitas públicas
( ) Falta de Punição
( ) Falta de programa de educação tributária

13. Assinale como o preço dos combustíveis comercializados no posto são

estabelecidos:
( ) por Produção;
 77

( ) por Tributação federal: CIDE (Contribuição de Intervenção no Domínio

Econômico), PIS/PASEP (Programa de Integração Social/Contribuição para
Financiamento da Seguridade Social) e COFINS (Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social);
( ) Por Tributação estadual: ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e
Serviços);
( ) por Custo do etanol anidro;
( ) por Distribuição e revenda.

14) A empresa é beneficiada por algum tipo de incentivo fiscal? Se a resposta for
afirmativa, por qual?

15) Você sabe mensurar a carga tributária do posto de combustível?

16) Na sua opinião o que poderia ser feito pelo Governo para que a carga tributária
fosse reduzida?
 78

ANEXO A: MEDIDA PROVISÓRIA Nº 919, DE 30 DE JANEIRO DE 2020

MEDIDA PROVISÓRIA Nº 919, DE 30 DE JANEIRO DE 2020

DOU de 31.1.2020

Dispõe sobre o valor do salário mínimo a vigorar a partir de 1º de fevereiro de 2020.

O PRESIDENTE DA REPÚBLICA, no uso da atribuição que lhe confere o art. 62 da
Constituição, adota a seguinte Medida Provisória, com força de lei: 
Art. 1º  A partir de 1º de fevereiro de 2020, o salário mínimo será de R$ 1.045,00 (mil e
quarenta e cinco reais).
Parágrafo único.  Em decorrência do disposto no caput, o valor diário do salário
mínimo corresponderá a R$ 34,83 (trinta e quatro reais e oitenta e três centavos) e o valor
horário, a R$ 4,75 (quatro reais e setenta e cinco centavos).
Art. 2º  Fica revogada a Medida Provisória nº 916, de 31 de dezembro de 2019, a partir de 1º
de fevereiro de 2020.
Art. 3º  Esta Medida Provisória entra em vigor na data de sua publicação.
Brasília, 30 de janeiro de 2020; 199º da Independência e 132º da República. 

JAIR MESSIAS BOLSONARO

Paulo Guedes