‫ ترحيل‬11 ‫ هل يسجل أثرها في حساب‬،‫في حالة عملية تطهير الديون والحسابات الدائنة‬

‫ أو حسابات نتيجة الدورة ؟‬،‫من جديد‬

Lors de l’assainissement comptable de « dettes » et
« créances », doit-on impacter le « report à nouveau » ou le
résultat de l’exercice ?

El-hammdou li-ALLAH,
Parmi les préoccupations que j’ai soulevées, au groupe de travail chargé de
l’évaluation et la révision du SCF (*), la question relative à la comptabilisation
de l’impact découlant des opérations d’assainissement comptables des actifs
«créances » et passifs «dettes».
En effet, en pratique, deux (02) méthodes différentes sont appliquées :
-La plus part des entreprises، procèdent à la comptabilisation de l’impact
découlant de l’assainissement des dettes et créances dans le compte 11 «report
à nouveau».
- Par contre d’autres, enregistrent ledit impact dans les comptes du résultat
de l’exercice dans lequel, les écritures de l’assainissement ont été transcrites
comptablement.
La question qui se pose : parmi ces deux (02) méthodes, quel et le traitement
qui est en conformité avec le cadre conceptuel du Système Comptable
Financier ?.
Pour répondre à cette question, il est nécessaire de rappeler, les définitions de
certains règles et aspects clés, pour essayer de clarifier cette problématique :
- Les capitaux propres,
- Le compte 11 « report à nouveau »,
- La comptabilité d’exercice,
- Le changement de méthode comptable et le changement d’estimation,
- L’erreur fondamentale,
- L’impôt différé.
1)- Les capitaux propres, (1) représentent l’intérêt résiduel des propriétaires
(actifs moins passifs), ce qui implique, que les propriétaires sont les seuls
décideurs de l’utilisation des capitaux propres.
2)- Le compte11 report à nouveau, (2) est un élément des capitaux propres,
constitué des résultats non encore affectés par l’Assemblée Générale de la
Société (les propriétaires).
Ceci étant, ce compte ne peut être mouvementé, sans la décision des
propriétaires. Exceptionnellement, et pour mettre en œuvre les dispositions
du cadre conceptuel du SCF, le législateur Algérien, à autoriser la
comptabilisation de l’impact d’un changement de méthodes comptables, ou
l’erreur fondamentale, dans le compte report à nouveau ou réserve
correspondant à des résultats non distribués et ce, après aval de l’organe de
gestion de la Société.
3)- La comptabilité financière, est une comptabilité d’exercice
(d’engagement) (3), c’est-à-dire, que tous les évènements ou transactions,
doivent être comptabilisé lors de leurs survenances, ce qui implique, qu’ils
doivent être constatés comptablement, durant l’exercice de leur « naissance »,
et non suivant leur flux de trésorerie.
Ceci étant, le résultat annuel, ne doit subir que les transactions et les
événements nés durant l’exercice en question (principes d’indépendances des
exercices), cela suppose que les charges et produits, ne soient constatés
comptablement, que s’ils sont survenus durant l’exercice concerné.
Exemple:
Durant le mois de novembre de l’exercice « n », l’organe de gestion de la Société
El-ANNFAL, a décidé l’augmentation des salaires, avec effet rétroactif, à partir
du juillet de l’exercice « n-1 ».
Comment comptabiliser le rappel de six (06) mois de l’exercice « n-1 » ?,
impacter le report à nouveau ou le résultat de l’exercice « n » (compte 63) ?.
En réalité, il ne s’agit ni d’une erreur fondamentale, ni d’un changement
d’estimation, mais d’un événement ou d’une nouvelle information (représenté
par la décision prise en novembre de l’exercice « n »), et par conséquent, le
rappel doit être supporté sur le résultat de l’exercice « n ».
(Voir l’avis n°08 de la commission de normalisation des pratiques comptables
et des diligences professionnelles : "comptabilisation des rappels dus au
personnel" :
http://www.cnc.dz/fichier_regle/104.PDF
4)- Le changement de méthode comptable, (4) implique le changement des
règles d’évaluation des actifs, passif, produits et charges, à leurs premières
constatation, au cours de l’exercice, ou à la clôture de l’exercice. L’impact
découlant, a un caractère rétrospectif, c’est-à-dire, il doit être imputé au report
à nouveau ou réserve correspondant à des résultats non distribués, avec la
correction en pro forma, des donnés des exercices précédents.
Exemples :
-Les stocks avant l’exercice « n », ont été évalues suivant la méthode CMP, et
à partir de l’exercice « n », il a été décidé d’appliquer la méthode FIFO, suite à
la nouvelle organisation de la gestion de stocks.
-Les immobilisations des faibles valeurs avant l’exercice « n », étés activées lors
de l’acquisition, mais à partir de l’exercice « n », il a été décidé de les constatées
directement comme charges.
5)- Le changement d’estimation, (5) implique l’existence d’une nouvelle
information, ou événement nés durant l’exercice « n », qui peut changer
l’estimation de l’évaluation initiale d’un actif, passif, charge ou produit.
L’impact découlant, a un caractère prospectif, c’est-à-dire, il faut constater
l’impact y relatif sur l’exercice « n » et les exercices ultérieurs éventuellement,
étant donné que l’information ou l’évènement sont nés durant l’exercice « n »,
et par conséquent, il faut les rattachés à l’exercice de leur naissance.
Exemple : au 31.12. « n-1 », une perte de valeur d’une créance, a été
constatée à hauteur de 20% (le client conteste une partie des quantités
facturées), mais au 31.12. « n », la perte de valeur a été réduite à 10%, étant
donné que le client a reconnu la réception de la moitié des quantités
contestées auparavant (le changement de l’estimation est dû, à la nouvelle
information née durant l’exercice « n » (reconnaissance par le client de la
moitié des quantités contestées).
6)- L’erreur fondamentale, (6) concernent les charges et les produits des
exercices antérieurs, constatés comptablement par erreurs de calcul,
omissions, méconnaissance ou mauvaise application ou compréhension des
textes, etc.…
Exemples : constatation durant les exercices antérieurs, en double ou en plus
d’une consommation, ou d’un produit en plus ou en moins.
7)- La technique de l’impôt différé, (7) est utilisée en cas de différence
temporelle, entre le droit comptable et le droit fiscal, en matière de l’assiette
fiscale, servant de calcul de l’IBS :
La majorité des cas relatifs à la constatation des impôts différés, se focalisent
dans les règles ci-après :
-Réintégrations fiscales temporelles= créance «actif » envers l’administration
fiscale=impôt différé actif,
-Déductions fiscales temporelles= «dette «passif » vis-à-vis l’administration
fiscale=impôt différé passif.
Synthèse générale
A)- Cas d’une information ou évènement nés durant l’exercice = impacté le
résultat «n».
B)- Cas d’un changement d’estimation = impacté le résultat «n».
A priori, ce cas est à exclure, étant donné que le changement d’estimation, n’a
pas de corrélation directe ou indirecte, avec l’opération d’assainissement des
créances et dettes, excepté d’un seul cas, relatif à l’annulation de la perte de
valeur des créances assainies, qui est, effectivement, qualifié comme un
changement d’estimation (changement de la valeur initiale de la perte de
valeur de la créance, devenue nulle suite à la décision d’annulation de la
créance).
C)- Cas d’une erreur fondamentale = impacté le report à nouveau.
D)-Cas d’un changement de méthode = impacté le report à nouveau.
Ce cas est à exclure, étant donné que le changement de méthode comptable,
n’a pas de corrélation directe ou indirecte, avec l’opération d’assainissement
des créances et dettes).
E)-L’opération d’assainissement des dettes et créances, ne génèrent pas
d’impôt différé (soit dans le cas où l’impact affect le report à nouveau, ou le
résultat de l’exercice.)
L’annulation comptable des créances et dettes dûment « justifiée », est une
opération admise par la doctrine fiscale (les charges sont déductibles, et les
produits sont imposables).
Et par conséquent, aucune réintégration fiscale des charges découlant de
l’opération d’assainissement dans le résultat fiscale de l’exercice « n », et
aucune déduction des produits y relatifs, du résultat de l’exercice « n ».
Cela veut dire, qu’il n’est y pas de décalage temporelle (ou permanent), ou de
différence entre le droit fiscal et le droit comptable, ce qui explique le non
recours à la technique de l’imposition différé.

TRAITEMENT COMPTABLE DES OPERATIONS

D’ASSINISSEMENT DES DETTES ET CREANCES

S’agit-il d’un changement S’agit-il d’une information

d’estimation ? ou évènement nés durant
l’exercice n ?

SI OUI

S’agit-il d’une erreur SI NON

SI OUI
fondamentale ?
Traitement des cas pratiques
Les questions à poser, pour pouvoir choisir la méthode adéquate à utiliser
(impacté le compte report à nouveau ou le résultat de l’exercice n), sont les
suivantes :
-s’agit-il d’une simple information ou évènement nés durant l’exercice n ?
-s’agit-il d’une erreur fondamentale ?
-s’agit-il d’un changement d’estimation ?
1ère illustration :
L’entreprise a décidé durant l’exercice « n », d’assainir une créance d’un
montant significatif de 10 MDA, constatée en double durant
l’exercice n-3.
Réponse :
-Il s’agit clairement, d’une erreur fondamentale (significative), et par
conséquent, on doit impacter le report à nouveau.
2ème illustration :
L’entreprise a décidé durant l’exercice « n », d’assainir une ancienne créance
détenue sur l’APC AKFADOU, d’un montant significatif de 09 MDA, (problème
budget).
Réponse :
-Il ne s’agit pas d’une erreur fondamentale (étant donné que la créance a été
comptabilisée en principe, correctement et non contestée),
-Il ne s’agit pas aussi, d’un changement de méthode comptable ni d’un
changement d’estimation,
-Il s’agit en effet, d’une nouvelle information ou d’un évènement nés durant
l’exercice « n » (décision de l’entreprise d’assainir la créance), et par
conséquent, on doit impact le résultat de l’exercice « n » (compte 657 Charges
exceptionnelles de gestion courante).
3ème illustration générale :

REPORT RESULTAT
A NOUVEAU DE L’EXERCICE
DETTES ET CREANCES erreur nouvelle Changement OBSERVATIONS
A ASSAINIR (MONTANT fondamentale information d’estimation
SIGNIFICATIF) née durant
l’exercice
1)-La dette à assainir, représente la
constatation en plus du montant de X Compte report à nouveau
la facture.
2)-Annulation de la perte de valeur Compte 78 Reprises sur
constatée sur les clients en X pertes de valeur et
liquidation. provisions.
3)-Clients et fournisseurs non La décision d’annulation,
identifiés, à cause du changement représente la nouvelle
de leur adresse. X information ou
l’évènement né durant
l’exercice (Comptes
657/757 charges et
produits exceptionnels de
gestion courante).
4)-Dettes et créances très
anciennes. X Idem.

5)-Créances et dettes frappées par la

prescription. X Idem.

6)-Clients en liquidation. La décision d’annulation,

7)-Diverses différentes de règlement
et d’encaissement (montant globale
significatif).
représente la nouvelle
X information ou
l’évènement né durant
l’exercice (Comptes 657
charges exceptionnelles
de gestion courante).
X Compte report à nouveau

Wa salla ALLAH 3ala El-Bachir El-Nadir

RADJAH Toufik –Aboudjaber Commissaire Aux comptes
Sétif, le 31 août 2020
(*) Lors de la journée organisée sur le « recensement des difficultés
d’application du système comptable financier », tenu le 30 novembre 2019, à
l’hôtel el-Khayem, Constantine.
(1)
« Intérêt résiduel des participants aux capitaux propres de l’entité dans ses actifs après
déduction de ses passifs (externes). ».
Glossaire de l’arrêté du 26 juillet 2008, portant application du Système Comptable
Financier.

« Les capitaux propres sont des ressources propres à l’entreprise, qui appartiennent à ses
propriétaires. »
Manuel de comptabilité financière, édition 2013, édité par le Conseil National de la
Comptabilité, page 214.
(2)
«Report à nouveau : La partie du résultat (bénéficiaire ou déficitaire) dont l’affectation a été
renvoyée par l’assemblée générale à une décision d’affectation définitive ultérieure s’enregistre
au compte 11 « report à nouveau » (solde créditeur en cas de report à nouveau bénéficiaire,
solde débiteur en cas de report à nouveau déficitaire). ».
Article n°138-4 « L’impact sur les résultats des exercices antérieurs d’un changement de
méthode comptable ou d’une correction d’erreur fondamentale, doit être présenté, après
approbation par les organes de gestion habilités, comme un ajustement du solde à l’ouverture
des résultats non distribués (imputation sur le montant du poste « report à nouveau » de
l’exercice en cours, ou à défaut sur un compte de réserve correspondant à des résultats non
distribués).».
Arrêté du 26 juillet 2008.

(3)
« Comptabilité d’exercice : les effets des transactions et autres événements sont constatés à
la date de survenance de ces transactions ou événements. »
« Indépendances des exercices : le résultat de chaque exercice est indépendant de celui qui le
précède et de celui qui le suit. Pour sa détermination, il convient donc de lui imputer les
transactions et les événements qui lui sont propres, et ceux-là seulement. ».
Glossaire de l’arrêté du 26 juillet 2008.

Article n°06 « Les effets des transactions et autres évènements sont comptabilisés sur la base
d’une comptabilité d’engagement, au moment de la survenance de ces transactions ou
évènements. ».
Ils sont présentés dans les états financiers des exercices auxquels ils se rattachent. »
Article n° 12 « Le résultat de chaque exercice est indépendant de celui qui le précède et de
celui qui le suit.
Pour sa détermination, seuls lui sont imputés les opérations et évènements qui lui sont
propres. ».
Décret exécutif n° 08-156 du 26 mai 2008 portant application des dispositions de la
loi n° 07-11 du 25 novembre 2007.

« Le compte 12 enregistre pour solde les comptes de charges et les comptes de produits de
l’exercice.. ».
Article n°230-1 « Le compte de résultat est un état récapitulatif des charges et des produits
réalisés par l’entité au cours de l’exercice. ».
Arrêté du 26 juillet 2008.

(4)
Article n° 39 « Les changements de méthodes comptables concernent les modifications de
principes, bases, conventions, règles et pratiques spécifiques appliqués par une entité pour
établir et présenter ses états financiers.
Un changement de méthode comptable n’est effectué que s’il est imposé dans le cadre d’une
nouvelle réglementation ou s’il permet une amélioration dans la présentation des états
financiers de l’entité concernée. »
Loi n° 07-11 du 25 novembre 2007 portant système comptable financier.

Article n°138.2 « Les changements de méthodes comptables concernent les modifications de

principes, bases, conventions, règles et pratiques spécifiques appliquées par une entité pour
établir et présenter ses états financiers.
Article n°138.3 « Un changement de méthode comptable n’est effectué que s.il est imposé dans
le cadre d’une nouvelle réglementation ou s.il permet une amélioration dans la présentation
des états financiers de l’entité concernée. ».
Voir aussi, l’article n°138-4 précité.
Arrêté du 26 juillet 2008.
(5)
Article n°38 «Les changements d’estimations comptables sont fondés sur les changements des
circonstances sur lesquelles une estimation est effectuée, une meilleure expérience ou de
nouvelles informations et permettent d’obtenir et de fournir une information plus fiable. ».
Loi n° 07-11 du 25 novembre 2007.

Article n°138-1 « Les impacts des changements d’estimations comptables fondés sur de
nouvelles informations ou sur une meilleure expérience et qui permettent d’obtenir une
meilleure information sont inclus dans le résultat net de l’exercice en cours ou des exercices
futurs si ces changements les affectent également. ».
Arrêté du 26 juillet 2008.

Paragraphe 5 :
« Un changement d'estimation comptable est un ajustement de la valeur comptable d'un actif
ou d'un passif, ou du montant de la consommation périodique d'un actif, résultant de
l'évaluation de la situation actuelle des éléments d'actif et de passif et des avantages et
obligations futurs attendus qui y sont associés. Les changements d'estimations comptables
résultent d'informations nouvelles ou de nouveaux développements et, par conséquent, ne
sont pas des corrections d'erreurs. »
Paragraphe 32-34 :
«32- En raison des incertitudes inhérentes aux activités des entités, de nombreux éléments
des états financiers ne peuvent pas être évalués avec précision et ne peuvent faire l'objet que
d'une estimation. Une estimation implique des jugements fondés sur les dernières
informations fiables disponibles. Par exemple, des estimations des éléments suivants peuvent
être requises :
a) les créances douteuses ; b) l'obsolescence du stock ; c) la juste valeur d'actifs ou de passifs
financiers ;
d) les durées d'utilité ou le rythme attendu de consommation des avantages économiques
futurs procurés par un actif amortissable ; et e) les obligations de garantie.
33-Le recours à des estimations raisonnables est une part essentielle de la préparation des
états financiers et ne met pas en cause leur fiabilité.
34- Une estimation peut devoir être révisée en cas de changements dans les circonstances
sur lesquelles elle était fondée ou par suite de nouvelles informations ou d'un surcroît
d'expérience. Par définition, la révision d'une estimation ne concerne pas les périodes
antérieures et ne constitue pas une correction d'erreur. ».
IAS 08 : Méthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs.

(6)
Glossaire : Erreur fondamentale : erreurs découvertes pendant l’exercice en cours et qui sont
d’une telle importance que les états financiers d’un ou plusieurs exercices antérieurs ne
peuvent plus être considérés comme donnant une image fidèle de l’entité à la date de leur
publication.
Voir aussi, l’article n°138-4 précité.
Arrêté du 26 juillet 2008.

Paragraphe 05 : « Une erreur d'une période antérieure est une omission ou une inexactitude
des états financiers de l'entité portant sur une ou plusieurs périodes antérieures et qui résulte
de la non-utilisation ou de l'utilisation abusive d'informations fiables :
a) qui étaient disponibles lorsque la publication des états financiers de ces périodes a été
autorisée ; et
b) dont on pouvait raisonnablement s'attendre à ce qu'elles aient été obtenues et prises en
considération pour la préparation et la présentation de ces états financiers.
Parmi ces erreurs figurent les effets d'erreurs de calcul, d'erreurs dans l'application des
méthodes comptables, des négligences, des mauvaises interprétations des faits, et des
fraudes. ».
IAS 08 : Méthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs
(7)
Glossaire :
« Montant d’impôt sur les bénéfices payables (impôt différé passif) ou recouvrables (impôt
différé actif) au cours d’exercices futurs et provenant :
- du décalage temporaire entre la constatation comptable d’un produit ou d’une charge et sa
prise en compte dans le résultat fiscal d’un exercice ultérieur dans un avenir prévisible,
- des déficits fiscaux ou des crédits d’impôt reportables dans la mesure où leur imputation
sur des bénéfices fiscaux ou des impôts futurs est probable dans un avenir prévisible.
A la clôture de l’exercice, un actif ou un passif d’impôt différé est comptabilisé pour toutes les
différences temporelles dans la mesure où ces différences donneront probablement lieu
ultérieurement à une charge ou à un produit d’impôts dans un avenir prévisible. ».
Arrêté du 26 juillet 2008.