Sunteți pe pagina 1din 11

Unitatea de învăţare U4.

Contabilitatea activelor fixe deținute de


instituțiile publice

Cuprins
U4.1. Introducere
U4.2. Competențele unității de învățare
U4.3. Contabilitatea activelor fixe necorporale
U4.4.Contabilitatea activelor fixe corporale
U4.4.1. Contabilitatea terenurilor şi amenajărilor la terenuri
U4.4.2. Contabilitatea activelor fixe corporale de natura mijloacelor fixe
U4.5. Rezumat

U4.1. Introducere
Activele fixe deținute de instuțiile publice fac parte din patrimoniul public și privat
al statului și al unităților administrativ teritoriale. Rolul activelor este deosebit de
important, întrucât ele servesc la realizarea sarcinilor și activităților specifice
instituțiilor publice. Finanțarea activelor se poate face din resurse bugetare, resurse
proprii ale instituțiilor, venituri cu destinație specială sau resurse din împrumuturi.
Evidența contabilă trebuie realizată în mod distinct pe surse de finanțare.

U4.2. Competențele unității de învățare


La sfârşitul acestei unităţi de învăţare studenţii vor fi capabili să:
 descrie structura activelor fixe corporale şi necorporale şi modalităţile de
intrare şi de ieşire a acestora din patrimoniul instituţiilor publice;
 înregistreze în contabilitate şi în documentele contabile în mod
corespunzător activele fixe, în funcție de modalitatea de intrare a acestora
în patrimoniul instituției;
 opereze în contabilitate scăderea din gestiune a activelor fixe în funcţie de
modalitatea de ieşire;
 realizeze inventarierea patrimoniului instituţiilor publice şi să înregistreze
în contabilitate rezultatele inventarierii, înainte de închiderea exerciţiului
financiar.
Cuvinte cheie: active fixe necorporale, active fixe corporale, debit,
credit, sold, regie proprie, achiziţie, amortizare.

Răspunsurile la testele de autoevaluare sunt trecute la sfârșitul acestora.


Durata medie de parcurgere a primei unităţi de învăţare este de 2 ore.

U4.3. Contabilitatea activelor fixe necorporale


Activele fixe necorporale se evidenţiază în contabilitate cu ajutorul conturilor din clasa 2,
grupa 20 “Active fixe necorporale”
203 Cheltuieli de dezvoltare
205 Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale şi alte drepturi şi valori asimilate
206 Înregistrări ale evenimentelor cultural sportive
208 Alte active fixe necorporale
233 Active fixe necorporale în curs
Conturile 203, 205 şi 208 sunt conturi de activ, se debitează cu valoarea activelor fixe
necorporale achiziţionate sau obţinute prin regie proprie, reprezentate de proiecte de
dezvoltare, concesiuni, brevete, licenţe, know-how-uri, programe informatice şi alte drepturi
şi valori asimilate achiziţionate de la terţi, obţinute în regie proprie, sau primate cu titlu
gratuit, şi se creditează cu activele fixe necorporale scăzute din evidenţă. Soldul conturilor
este debitor şi reflectă valoarea activelor fixe necorporale deţinute de instituţie la un moment
dat.
Contul 206 este cont de activ care se debitează cu valoarea evenimentelor cultural
sportive înregistrate ca intrări, prin creditul contului 100 şi se creditează la descărcarea din
gestiune a acestora, prin debitul aceluiaşi cont prin care s-a înregistrat intrarea. Această
structură a activelor fixe necorporale nu se amortizează.

Exemplul nr. 1
O instituţie publică realizează în cursul anului N un program de informatică pentru
care a efectuat cheltuieli în valoare de 20.000 lei, care constau din 5000lei materiale
consumabile, 5000lei servicii şi lucrări efectuate de terţi şi 10.000 lei salarii acordate
personalului. La finele anului, programul nu este terminat, acesta terminându-se în anul N+1.
În anul N+1, instituţia a mai consumat 10.000 lei ce au constat din salariile acordate
personalului.
 În anul N
602 = 302 5.000
628 = 401 5.000
Alte chelt cu serv executate de terti
641 = 421 10.000
233 = 721 20.000
 Înregistrări în anul N+1
Înregistrarea cheltuielilor
641 = 421 10.000
Preluarea cheltuielilor aferente anului curent
233 = 721 10.000
Închiderea contului de active fixe în curs la finalizarea investiţiei
208 = 233 30.000

U4.4. Contabilitatea activelor fixe corporale


În categoria activelor fixe corporale sunt incluse:
 Terenurile
 Construcţiile
 Instalaţiile tehnice şi maşinile
 Alte instalaţii, utilaje şi mobilier
 Tehnica de luptă
 Armament
 Mijloace de instrucţie
 Alte mijloace cu specific militar
 Avansuri
 Active fixe corporale în curs de execuţie.

U4.4.1. Contabilitatea terenurilor şi amenajărilor la terenuri


Terenurile şi amenajările la terenuri sunt evidenţiate în contul 211, care ţine evidenţa
terenurilor agricole şi silvice, a celor fără construcţii, terenurilor cu zăcăminte, terenurilor cu
construcţii, terenurilor cu zăcăminte şi altele, şi a amenajărilor la terenuri care alcătuiesc
domeniul public şi privat al statului şi unităţilor administrative teritoriale aflate în
administrarea instituţiei sau date în concesiune, închiriere sau în folosinţă gratuită. Pentru
evidenţierea separată a terenurilor şi a amenajărilor la terenuri se utilizează contul sintetic de
gradul II – 2111 Terenuri şi 2112 Amenajări la terenuri.
Contul 211 este un cont de activ, care înregistrează în debit valoarea terenurilor şi
amenajărilor de terenuri achiziţionate (la cost de achiziţie), a celor primate cu titlu gratuit (la
valoarea justă) şi a amenajărilor efectuate în regie proprie (la cost de producţie), care
alcătuiesc domeniul public sau privat al statului şi al unităţilor administrative teritoriale. În
creditul contului se evidenţiază valoarea terenurilor şi a amenajărilor la terenuri scoase din
evidenţa patrimoniului, ca urmare a cedării acestora.
a) în funcţie de forma de proprietate, precum şi de modul de intrare în instituţie a
terenurilor, înregistrarea în contabilitate este:
1. pentru terenurile şi amenajările de terenuri aflate în patrimoniul public sau privat al
statului sau unităţilor administrativ teritoriale, care nu se amortizează, înregistrarea
intrării acestora în gestiunea instituţiei este:
211 = %
101, 102, 103, 104
2. în cazul în care terenurile sau amenajările la terenuri intră în patrimoniul instituţiei cu
titlu oneros, trebuie evidenţiată în contabilitate şi datoria faţă de furnizor şi în acest caz nu
se mai înregistrează constituirea fondurilor proprii, ci doar datoria faţă de furnizor:
211 = 404
3. pentru terenurile şi amenajările de terenuri primite cu titlu gratuit, valoarea acestora în
contabilitate este recunoscută la nivelul valorii juste, iar înregistrarea este:
211 = 779 Venituri din bunuri primite cu titlu gratuit
b) la ieşirea din patrimoniu a terenurilor şi amenajărilor la terenuri se fac înregistrările
specifice, în funcţie de forma de proprietate, precum şi dacă acestea au fost
amortizate sau nu:
1. astfel, pentru terenurile care au făcut parte din proprietatea publică sau privată a
statului sau a unităţilor administrativ teritoriale, ieşirea din patrimoniu se poate face
prin transfer sau prin vânzare, iar înregistrarea descărcării acestora din contabilitate
este:
101 = 211
102, 103, 104
2. pentru terenurile cu amenajări care se amortizează, descărcarea din gestiune ca urmare a
cedării se face astfel:
% = 211
281
691

U4.4.2. Contabilitatea activelor fixe corporale de natura mijloacelor fixe


Se ţine cu ajutorul conturilor de activ de gradul I – 212, 213,214 care înregistrează în debit
intrările de active fixe corporale de natura mijloacelor fixe provenite din achiziţionări, dotări,
transferuri, investiţii, preluări în contul creanţelor, dezmembrări, confecţionări în atelierele
proprii etc., iar în credit ieşirile de active fixe corporale prin scoaterea din funcţiune, transfer
sau alte căi prevăzute de legislaţie.
Înregistrarea în contabilitatea instituţiilor publice a intrărilor de active fixe corporale se
face diferit, în funcţie de modul de intrare al acestora, precum şi de faptul dacă sunt sau nu
amortizabile.
1. intrări de active fixe corporale care fac parte din domeniul public sau privat al statului
sau al unităţilor administrativ teritoriale (neamortizabile).
212, 213, 214 = 101, 102, 103, 104
2. intrări de active fixe cu titlu gratuit, prin donaţii, transfer sau alte forme
212 = 779 venituri din bunuri primite cu titlu gratuit
213, 214
Similar se înregistrează şi plusurile constatate la inventar la AFC
3.Intrări de AFC prin achiziţie de la furnizori
212 = 404
213, 2144

Intrări de active fixe corporale prin investiţii


Finanţarea investiţiilor din credite bugetare (subvenţii de la buget)
În cazul investiţiilor finanţate din credite bugetare reflectarea în contabilitate se face
parcurgând următoarele etape:
- deschiderea finanţării investiţiilor se face cu ajutorul contului în afara bilanţului 8062
Credite deschise pentru cheltuieli proprii, în care este evidenţiată distinct suma ce
urmează a se aloca instituţiei ca subvenţie pentru finanţarea investiţiilor în anul în curs
- cu ajutorul contului 770, ordonatorii principali, secundari şi terţiari finanţaţi din
bugetul central, BL, BASS ţin evidenţa plăţilor efectuate pentru realizarea investiţiilor.
Finanţarea investiţiilor din venituri extrabugetare
Pentru reflectarea în contabilitate a investiţiilor finanţate din venituri proprii, în loc de
contul de finanţări se utilizează contul 560 Disponibil al instituţiilor finanţate din venituri
proprii. În acest caz plata lucrărilor de investiţii este efectuată direct din contul de disponibil.
Finanţarea investiţiilor din alocaţii bugetare cu destinaţie specială
Reflectarea în contabilitate presupune utilizarea conturilor 773 Venituri din alocaţii
bugetare cu destinaţie specială care va reflecta veniturile provenite de la buget pentru
efectuarea investiţiilor, iar plata se face utilizând contul de disponibil 551 Disponibil din
alocaţii bugetare cu destinaţie specială.
La instituţiile publice contabilizarea lucrărilor de investiţii de active fixe corporale se
realizează cu ajutorul contului 231 Active fixe corporale în curs care ţine evidenţa
cheltuielilor efectuate de instituţie pentru realizarea obiectivelor de investiţii. Acest cont este
de activ şi înregistrează în debit, pe parcursul executării lucrării de investiţii, totalitatea
cheltuielilor care au concurat la realizarea ei, iar în credit, la finele executării lucrării, contul
se închide prin debitul contului de active fixe corporale.
Indiferent de modul de finanţare a investiţiilor, acestea se înregistrează în contabilitate
astfel:
I. în cazul în care investiţia este realizată de o întreprindere specializată, etapele
înregistrării în contabilitate ale acesteia sunt:
- înregistrarea cheltuielilor cu investiţia, în momentul când instituţia primeşte factura cu
devizul parţial de lucrări:
231 = 404
- la finele executării şi punerea în funcţiune a activului fix
212 = 231
213, 214

II. în cazul în care investiţia este realizată în regie proprie, în conturile de cheltuieli după
natură se colectează toate consumurile efectuate pentru investiţie. De asemenea, în paralel
se va organiza contabilitatea de gestiune unde se va face calculaţia costului investiţiei,
astfel încât, la finele fiecărei perioade să se poată înregistra valoarea investiţiei în curs.

Exemplul nr. 2
O instituţie publică realizează o construcţie în regie proprie, pentru care face următoarele
cheltuieli în cursul anului N:
- consumuri de materii prime 200.000 lei
- manoperă 400.000lei
- lucrări şi servicii achiziţionate de la terţi 600.000 lei
La finele anului, investiţia nu este terminată, urmând a se finaliza în cursul anului N+1. în
anul N+1, instituţia mai face următoarele cheltuieli:
- consumuri de materii prime 300.000 lei
- consum de materiale auxiliare 100.000lei
- manoperă 600.000lei
- lucrări şi servicii provenite de la terţi 100.000lei
a) anul N
- înregistrarea consumurilor
601 = 301 200.000
641 = 421 400.000
628 = 401 600.000
- preluarea la finele anului a costurilor în contul de active fixe în curs:
231 = 722 1.200.000
b) înregistrarea operaţiilor în cursul anului N+1
- înregistrarea consumurilor
601 = 301 300.000
602 = 302 100.000
641 = 421 600.000
628 = 404 100.000
- finalizarea şi recepţia lucrării
212 = % 2.300.000
231 1.200.000
722 1.100.000
În funcţie de modul de finanţare a investiţiilor, plata datoriilor către furnizori se va face:
- în cazul investiţiilor finanţate din credite bugetare:
404 = 770 - în cazul în care lucrarea este efectuată de un
antreprenor

% = 770 - în cazul în care investiţia este realizată în regie proprie


401
404
581 (ptr plata salariilor)
- în cazul investiţiilor finanţate din venituri proprii
404 = 560 - în cazul în care lucrarea este efectuată de un
antreprenor
- în cazul investiţiilor finanţate din alocaţii bugetare cu destinaţie specială
551 = 771 - în momentul primirii alocaţiilor speciale de la buget
404 = 551 - în momentul efectuării plăţii către furnizori

Intrarea de active fixe corporale prin leasing financiar


a) intrarea mijloacelor fixe amortizabile la valoarea de intrare
212 = 167 - cu valoarea de intrare a bunului
213, 214
b) evidenţierea dobânzilor aferente (în limita prevederilor bugetului aprobat) se realizează
cu ajutorul contului 666, deoarece conform tratamentului de bază din standarde dobânzile
nu se includ în costul activului
666 = 1687 - cu dobânda aferentă contractului de leasing
Concomitent se înregistrează şi valoarea activului şi dobânda de leasing înscrisă în afara
bilanţului:
D 8039 - cu valoarea activului şi dobânda aferentă
Alte operaţiuni în afara bilanţului
c) obligaţia de plată lunară a instituţiei publice pentru ratele ce urmează a se plăti, pe baza
facturii emise de proprietar se reflectă în contabilitate astfel:
% = 404 – cu valoarea ratei de leasing
167
1687
4426
d) plata ratelor de leasing se înregistrează:
404 = 770 – pentru bunurile finanţate din veniturile bugetare
560 – pentru bunurile finanţate din alte venituri decât cele
Bugetare
Concomitent se va credita şi contul în afara bilanţului 8038 Alte valori în afara bilanţului, cu
cota parte din valoarea activului fix plătită pe bază de factură:
- cu rata de leasing achitată C: 8038

În cazul în care activele fixe corporale intrate prin leasing financiar nu se supun amortizării,
înregistrările în contabilitate sunt:
212 = 101 - cu valoarea de intrare a bunului
213, 214 102, 103, 104

b) înregistrarea datoriei şi a dobânzilor aferente:


% = 167 - cu datoria
682 - cu datoria aferentă ratei de leasing
666 - cu dobânda aferentă contractului de leasing
c) înregistrarea obligaţiei de plată a facturilor lunare
% = 404 - cu rata de leasing
167
4426
Intrarea de active fixe corporale prin închiriere
Activele fixe corporale luate cu chirie de către instituţiile publice nu se înregistrează în
patrimonial acestora, deoarece nu sunt primite cu titlu definitiv.
Acestea se înregistrează în conturile în afara bilanţului, în contul 8031 Active fixe
corporale luate cu chirie care se debitează cu valoarea activului primit cu chirie şi se
creditează cu valoarea respectivului activ restituit în momentul în care expiră contractul de
închiriere.
Pe tot parcursul existenţei contractului de închiriere, chiriaşul plăteşte proprietarului o
redevenţă (chirie), care reprezintă pentru acesta o cheltuială şi o datorie curentă sau o scădere
a disponibilităţilor băneşti
D 8031
612 = 770 (560)
Cheltuieli cu redevenţele,
locaţiile de gestiune şi chiriile

Ieşirea din patrimoniu a activelor fixe corporale


Activele fixe corporale ies din instituţiile publice pe mai multe căi:
 prin scoatere din funcţiune (casare)
 prin cedare (vânzare)
 prin transfer
 prin închiriere şi concesiune
 prin lipsuri descoperite la inventar.
1. prin casare
- pentru activele fixe neamortizabile
101 = 212, 213, 214
102, 103, 104
- pentru activele fixe amortizabile
281= 212, 213, 214 – cu valoarea activelor amortizate integral
% = 212, 213, 214
281 - cu valoarea amortizată
691 - cu valoarea neamortizată
Cheltuielile ocazionate cu dezmembrarea sau demolarea bunurilor de natura mijloacelor
fixe se reflectă în contabilitate în contul 628 Alte cheltuieli şi servicii executate de terţi
628 = 401
Materialele rezultate din casarea şi dezmembrarea bunurilor de natura mijloacelor fixe se
reflectă în contabilitate pe de o parte ca stocuri, şi pe de altă parte, ca venituri ale instituţiei:
% = 791 Venituri din valorificarea unor bunuri ale statului
302
303

Valorificarea materialelor obţinute din dezmembrare presupune descărcarea din gestiune a


acestora, în cazul în care sunt cedate altor întreprinderi sau instituţii, sau înregistrarea
consumului propriu, în cazul în care sunt utilizate de instituţie pentru nevoi proprii. Şi într-un
caz şi în celălalt, reflectarea în contabilitate a valorificării acestora este:
% = %
602 302
603 303
La instituţiile publice, problema se pune cine va beneficia de pe urma veniturilor rezultate
din dezmembrarea sau demolarea bunurilor de natura mijloacelor fixe. Astfel, în situaţia în
care bunul casat a fost finanţat din veniturile proprii sau din alte venituri decât cele bugetare,
venitul din valorificarea bunurilor de natura stocurilor rezultate din valorificare se reflectă ca
venituri ale instituţiei, în contul 708 Venituri din activităţi diverse, iar dacă activele
dezmembrate sunt provenite din venituri bugetare, venitul se reflectă ca o datorie faţă de
buget prin contul 448 Alte datorii şi creanţe cu bugetul, respectiv contul sintetic de gradul II –
4481 Alte datorii faţă de buget
411 = 708 - pentru veniturile ce revin instituţiei
411 = 4481 - pentru sumele ce se constituie ca datorie faţă de buget
După încasarea de la clienţi a contravalorii acestora, se va proceda la efectuarea plăţii
datoriei către buget:
560 = 411
Disponibil din venituri proprii
550
Disponibil din fonduri speciale
512
Conturi curente la bănci
4481 = 560
550
512
Trebuie remarcat că la bugetul de stat se va vărsa diferenţa dintre veniturile încasate din
valorificarea bunurilor obţinute din dezmembrare cheltuielile efectuate cu această ocazie.

2. ieşiri de active fixe corporale prin transfer (cedare gratuită)


În instituţia care are în administrare bunul, operaţia de transfer se reflectă în contabilitatea
curentă ca o ieşire de active fixe, în cazul în care acestea sunt neamortizabile, astfel:
101 = 212, 213, 214
102, 103, 104
Iar în cazul celor amortizabile:
% = 213
281
691
Sau în cazul în care activul este amortizat complet
281 = 213
3. ieşiri ca urmare a minusurilor de active fixe corporale constate la inventariere
Minusurile sunt de două feluri:
- se pot datora calamităţilor naturale şi atunci acestea nu sunt imputabile
- pot fi lipsuri datorate culpei persoanelor angajate, care sunt imputabile.
Pentru lipsurile imputabile, valoarea mijloacelor fixe se impută persoanelor vinovate,
după care se varsă suma la buget sau în conturile pentru finanţarea investiţiilor, în cazul
investiţiilor ce se autofinanţează.
Scăderea din gestiune a activelor corporale neamortizabile:
101 = 213, 214
102, 103, 104
Iar în cazul activelor fixe amortizabile:
% = 213, 214
281
691
În cazul în care minusul de inventar se datorează culpei unei persoane, în contabilitatea
instituţiei publice trebuie constituită creanţa faţă de persoana respectivă şi, apoi, recuperată
creanţa. Dacă persoana este angajata instituţiei, creanţa se va reflecta în contul bifuncţional
428 Alte datorii şi creanţe în legătură cu personalul, iar dacă este o persoană din afara
instituţiei se va utiliza contul 461 Debitori diverşi. Bunurile constatate lipsă la inventar se
impută la valoarea de înlocuire, care de obicei este valoarea de piaţă a bunului la preţ de
vânzare cu amănuntul. Diferenţa între valoarea imputată şi valoarea contabilă se constituie ca
datorie către bugetul de stat.
4282 = % - cu valoarea de înlocuire
791 - valoarea contabilă
4481 - cu diferenţa de preţ
Alte datorii faţă de bugetul de stat
Pe măsură ce se încasează creanţa, se constituie şi se plăteşte datoria faţă de buget:
5311 = 4282 - cu preţul de vânzare imputat
4481 = 770 - cu datoria constituită

U4.5. Rezumat
Activele fixe se împart în active fixe necorporale și active fixe corporale. În general
activele fixe se supun procesului de amortizare dar sunt și situații, reglementate de lege,
când activele fixe deșinute de instituțiile publice nu se amortizează. Periodic activele fixe
corporale se reevaluează pentru a reflecta aprecierea sau deprecierea valorii acestora,
aducându-se astfel la valoarea justă. Intrarea și ieșirea activelor din patrimoniul
instituțiilor publice se realizează cu respectarea reglementărilor legale în acest domeniu.

S-ar putea să vă placă și