Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Gabriela 1
ANGHELACHE
Capitolul 1
Finanţele – concept,
disciplină de studiu
1
Dicţionarul explicativ al limbii române, Ediţia a II-a, Univers enciclopedic, Bucureşti, 1998, pag. 380
2
Dicţionarul enciclopedic român, Editura Politică, Bucureşti, 1964, vol. II, pag. 396
3
Iulian Văcărel şi colaboratorii – „Finanţele publice“, Editura Didactică şi Pedagogică R.A.,
Bucureşti, 1999, pag. 36
▪ M.R. Grandillat4: „Ştiinţa finanţelor expune legile în conformitate cu
care finanţele sunt percepute şi cheltuite cu spirit de economie“;
▪ Paul Leroy-Beaulieu defineşte ştiinţa finanţelor ca fiind 4 „ştiinţa
veniturilor publice şi utilizarea acestor venituri“;
▪ Giorgio Brosio arată că4 „termenul de finanţe publice de-
semnează ansamblul activităţii desfăşurate de sectorul public al econo-
miei, care comportă utilizarea resurselor economice şi care sunt cla-
sificate, în mod tradiţional, în două mari categorii: de cheltuieli şi de ve-
nituri“.
Enciclopedia Americană a activităţii bancare şi financiare 4 defineşte
finanţele în sens restrâns şi în sens larg. În sens restrâns „finanţele publice
trebuie să se refere la veniturile publice (impozitarea), la cheltuielile publice şi la
managementul datoriei publice“. În sens larg „finanţele trebuie să aibă în vedere
toate activităţile Guvernului generatoare de beneficii economice sau de costuri“,
iar Wiliam J. Shultz şi C. Lowell Harriss susţin că 4 „ştiinţa finanţelor publice se
ocupă cu studiul faptelor, principiilor, tehnicilor şi efectelor dobândirii şi cheltuirii
fondurilor de către organele guvernamentale şi administraţiei datoriei publice“.
Din cele de mai sus rezultă că, deşi există deosebiri de nuanţă în definirea
finanţelor, marea majoritate a economiştilor şi autorilor care s-au aplecat asupra
studierii ştiinţei finanţelor este unanimă în a aprecia că, înainte de toate, ele
reprezintă „relaţii sociale de natură economică ce se stabilesc în procesul formării
şi utilizării resurselor publice de care statul are nevoie pentru a-şi putea exercita
drepturile şi obligaţiile pe care le are faţă de naţiune“, dar ele nu se rezumă
numai la acest rol deosebit, ci au atribuţii tot atât de importante şi în ceea ce
priveşte intervenţia statului în economie. Deci, din acest punct de vedere, sarcina
principală a celor care se ocupă cu studiul acestei discipline este de a determina
şi stabili care sunt instrumentele, pârghiile şi mijloacele cele mai adecvate pe
care statul să le aibă la îndemână pentru a interveni pozitiv în viaţa economică şi
a influenţa favorabil relaţiile sociale din cadrul societăţii.
În acest scop, din aceeaşi sursă4, economistul italian Giorgio Brosio, la care
ne-am mai referit, consideră că „finanţele publice nu epuizează toate formele
intervenţiei publice a statului în economie“, în timp ce Enciclopedia Americană a
activităţii bancare şi financiare apreciază că, pe lângă rolul finanţelor publice la
„sporirea veniturilor şi la administrarea eficientă a fondurilor prin politicile fiscale
pe care le stabileşte, este necesară adaptarea acestora la planificarea
macroeconomică în asemenea domenii, cum ar fi măsurile antici- clice, creşterea
economică şi stabilitatea“.
4
Citatele autorilor străini sunt preluate din lucrarea „Finanţele publice – Iulian Văcărel şi
colaboratorii“, Editura Didactică şi Pedagogică R.A., Bucureşti, 1999, pag. 40-43
Rezultă, deci, că rolul finanţelor publice nu trebuie să fie numai acela de
procurare a resurselor financiare şi utilizarea lor eficientă prin instituţiile publice
specifice statului, ci şi acela care, prin politicile fiscale şi bugetare, să influenţeze
procesele economice, să corecteze evoluţia ciclică a crizelor economice, să
asigure o creştere economică şi o stabilitate economico-socială, în general.
După Gaston Jeze, expresia de „finanţe“ şi-ar avea originea din limba latină
de la cuvântul „finis“, folosit adesea în sensul de termen de plată: „finanţele
publice vizează banii publici şi, prin extindere, achiziţionarea, administrarea şi
utilizarea banilor publici“5.
Cu timpul, cuvântul „finanţe“ a căpătat un sens mai larg, incluzând în cadrul
acestora, pe lângă bugetul de stat şi bugetele locale, operaţiunile bancare şi de
bursă, relaţiile comerciale şi asigurările obligatorii şi facultative de bunuri şi
persoane.
Altfel spus, finanţele ar cuprinde toate sferele vieţii economice şi sociale a
căror relaţii pot fi cuantificate prin intermediul banilor.
Când abordăm problema „finanţelor, în general“, putem accepta includerea
în cadrul acestei noţiuni şi a creditului, a finanţelor private, a asigurărilor, iar când
ne referim la noţiunea de „finanţe publice“ trebuie să avem în vedere faptul că în
cadrul lor putem încadra numai acele raporturi, relaţii, care se nasc între stat, pe
de o parte, şi membrii săi, pe de altă parte, în calitate de contribuabili, dar şi de
beneficiari ai unor servicii publice şi semipublice, şi uneori de resurse băneşti, în
mod direct.
În acest sens, relaţiile care se statornicesc, în general, între stat şi membrii
săi sunt următoarele:
a) relaţii care exprimă transfer de resurse băneşti (bugetare) fără echivalent şi
cu titlu nerambursabil de la membrii societăţii către stat şi, invers, de la stat către
aceştia. Aceste relaţii formează finanţele publice clasice. În România, cel mai bine
acestea sunt exprimate prin intermediul bugetului de stat şi bugetelor locale;
b) relaţii care exprimă transfer de resurse băneşti sub forma contribuţiilor
obligatorii către instituţiile specializate ale statului şi apoi, invers, de la acestea
către cei care au participat la aceste contribuţii sub forma pensiilor şi a altor
ajutoare şi servicii sociale. Cel mai frecvent, în ţara noastră, aceste relaţii sunt
exprimate prin bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetul asigurărilor pentru
şomaj şi al unor fonduri speciale (de sănătate, spre exemplu);
c) relaţii care exprimă transfer de resurse băneşti prin mijloacele
extrabugetare către instituţiile publice centrale sau locale în schimbul unor
prestări de servicii (educaţie, ocrotirea sănătăţii, cultură etc.);
5
Iulian Văcărel şi colaboratorii – „Finanţele publice“, Editura Didactică şi Pedagogică R.A.,
Bucureşti, 1999, pag. 40
d) relaţii care exprimă constituirea de resurse băneşti prin împrumuturi
mijlocite de bănci sau de alte instituţii financiare specializate – acestea sunt relaţii
de credit în cadrul cărora menţionăm şi împrumuturile de stat la care apelează
statul pe plan intern sau extern pentru finanţarea şi refinanţarea deficitului
bugetar şi datoriei publice. Împrumuturile (de stat) în acest context au un dublu
caracter: în primul rând, ele reprezintă relaţii de credit, pentru că aceasta este
natura lor, iar în al doilea rând, ele se circumscriu finanţelor publice, întrucât prin
intermediul lor statul finanţează deficitul bugetar, deci cheltuieli publice, iar
“costul” acestor resurse este suportat apoi integral din fondurile publice (impozite
viitoare);
e) relaţii care exprimă transfer obligatoriu şi facultativ de resurse băneşti în
schimbul unor contraprestaţii viitoare care depind de producerea unui eveniment
aleatoriu dinspre asiguraţi către asiguratori şi eventual invers. Aceste relaţii
determină relaţii de asigurări de bunuri şi persoane;
f) relaţii din cadrul activităţilor proprii ale întreprinderilor producătoare de
bunuri şi servicii, în scopul realizării de profit şi maximizării acestuia.
Faţă de cele menţionate mai sus, finanţele publice sunt reprezentate de
relaţiile băneşti menţionate la literele „a“, „b“ şi „c“ şi parţial la cele de la litera „d“
(împrumuturile de stat), iar cele private de la literele „d“, „c“, „e“ şi „f“.
Potrivit celor enunţate mai sus, finanţele private circumscriu în rândul lor
relaţiile de credit, precum şi relaţiile create în cadrul asigurărilor obligatorii şi
facultative, deoarece activităţile desfăşurate de băncile comerciale, societăţile de
asigurări şi alte instituţii financiare specializate în această direcţie, bursele de
valori, societăţile de intermediere etc. au acelaşi scop final, realizarea şi
maximizarea profitului, în timp ce rolul finanţelor publice este acela de a satisface
interesele generale ale societăţii.
Rezultă, deci, că în cadrul finanţelor publice clasice se includ numai acele
relaţii care determină constituirea de resurse financiare la dispoziţia statului prin
constrângere şi fără o contraprestaţie imediată, în timp ce în cadrul finanţelor în
general se includ şi relaţiile de credit, cele de asigurări şi finanţele private.
Cum relaţiile generate de constituirea de resurse din mijloace
extrabugetare la dispoziţia unor anumite instituţii publice, în schimbul unor
servicii ale acestora, nu sunt realizate prin constrângere şi au drept scop un con-
traserviciu, deci nu sunt îndeplinite cele două condiţii de bază, „constrângerea“ şi
neefectuarea „unui contraserviciu imediat“, s-ar putea considera că aceste
transferuri de mijloace băneşti nu reprezintă finanţe publice. Reglementările
româneşti în materie însă (Legea finanţelor publice nr. 500/2002) încadrează şi
aceste resurse în cadrul finanţelor publice, condiţionat probabil de faptul că
acestea se constituie şi se utilizează prin intermediul Trezoreriei Statului şi
privesc întreţinerea şi funcţionarea instituţiilor publice.
În abordarea noţiunii de finanţe este necesar deci să facem distincţie între
finanţele publice, care sunt asociate cu statul, cu unităţile administrativ-
teritoriale şi alte instituţii de drept public şi au drept scop satisfacerea intereselor
generale ale membrilor societăţii, şi finanţele private, care sunt asociate cu
întreprinderile, băncile, societăţile de asigurări etc., iar resursele lor financiare
sunt destinate unor activităţi producătoare de bunuri şi servicii, în scopul obţinerii
de profit.
De aceea, între finanţele publice şi cele private există multe deosebiri,
printre care se numără:
a) Constituirea resurselor finanţelor publice se face în cea mai mare măsură
prin constrângere de la persoane juridice şi fizice, şi numai într-o anumită
măsură şi pe calea împrumuturilor, deci pe bază de relaţii contractuale.
Resursele necesare finanţelor private se realizează în primul rând pe
calea disponibilităţilor proprii ale subiecţilor economici respectivi şi numai
diferenţa de resurse până la necesar pe baze contractuale în condiţiile
cererii şi ofertei (creditul bancar).
b) Împotriva instituţiilor statului nu se pot lua măsuri de executare silită dacă
acestea nu-şi onorează prevederile aprobate prin bugete, pe câtă vreme
împotriva agenţilor economici şi a altor persoane juridice şi fizice, dacă
aceştia nu-şi achită obligaţiile către buget, sau nu-şi respectă angaja-
mentele contractuale, calea principală este aceea a executării silite.
c) Scopul constituirii resurselor publice este acela al satisfacerii nevoilor
generale ale societăţii, în timp ce acela al resurselor financiare private,
pe baza cărora funcţionează afacerile private, este obţinerea de profit
şi a maximizării acestuia în beneficiul unui grup restrâns de între-
prinzători sau a singurului întreprinzător în cauză.
d) Gestiunea fondurilor publice este supusă reglementărilor dreptului
public (Legi, Hotărâri ale Guvernului etc.), în timp ce gestiunea
finanţelor private este supusă dreptului comercial (contracte etc.).
e) La constituirea resurselor financiare publice participă toţi membrii
societăţii persoane juridice şi fizice (care au venituri impozabile sau
deţin averi), pe câtă vreme la constituirea fondurilor private participă un
număr restrâns de persoane şi în unele cazuri unul singur.
f) Prin politicile fiscale şi bugetare folosite de către stat cu prilejul
constituirii şi utilizării resurselor financiare publice, statul intervine în
viaţa economică şi socială, avantajând sau sancţionând financiar
anumiţi subiecţi din economie şi societate. În acelaşi timp, în cadrul
finanţelor private, în procesul de distribuire a câştigurilor iau parte
numai persoane care au participat la constituirea resurselor în mod
direct proporţional cu contribuţia fiecăruia la capitalul social.
În concluzie, din punct de vedere conceptual finanţele publice exprimă relaţii
sociale de natură economică care se nasc în procesul de constituire şi utilizare a
resurselor publice între stat, pe de o parte, şi membrii săi, pe de altă parte, în
vederea satisfacerii nevoilor de interes general a societăţii. În acest proces statul
joacă un rol activ în viaţa economică şi socială a ţării folosindu-se de metodele,
tehnicile şi instrumentele politicilor fiscale şi bugetare prin intermediul cărora caută
să atenueze efectele negative ale unor crize ciclice şi să influenţeze pozitiv
procesele economice şi sociale din societate.
Conţinutul şi funcţiile
finanţelor publice
7
Iulian Văcărel şi colaboratorii – „Finanţele publice“, pag. 66,72, Editura Didactică şi Pedagogică
R.A., Bucureşti, 1999
8
Ioan Talpoş – „Finanţele României”, Vol I, pag. 20., Editura Sedonia, Timişoara, 1995
Subscriem la faptul că funcţia de intervenţie a statului în economie se
manifestă realmente mai ales după criza economică din 1929-1933 şi la acest
atribut important al finanţelor publice s-au referit majoritatea autorilor menţionaţi
în primul capitol.
Mecanismul financiar
9
Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 115 publicată în Monitorul Oficial al României nr. 729/
07.10.2002, Memorandul Tehnic de Înţelegere III
contrapartidă create din încasările, din împrumuturile externe şi orice alte fonduri
noi create pe perioada derulării, în scopul realizării de operaţiuni de natură
fiscală“. Alte operaţiuni specificate în manualul pentru statistica finanţelor publice
al Fondului Monetar Internaţional*, vor fi încorporate în definiţia bugetului general
consolidat.
Din cele de mai sus rezultă că în bugetul general consolidat se includ toate
veniturile şi cheltuielile bugetare şi extrabugetare care se derulează prin intermediul
instituţiilor publice, sau al altor agenţii publice. Acesta, deşi nu este un buget de
sine-stătător în construcţie şi execuţie, se elaborează prin însumarea veniturilor şi
cheltuielilor din cadrul bugetelor enumerate, în funcţie de care se determină deficitul
bugetului consolidat şi după cuantumul căruia este „judecată“ activitatea financiară
a României de către organismele financiare internaţionale.
În contextul celor prezentate, componentele principale ale bugetului general
consolidat sunt următoarele:
Bugetul de stat. Este principalul instrument financiar al statului, prin
intermediul căruia se constituie şi se utilizează cele mai importante resurse
financiare publice ale ţării. Pentru ca acesta să poată deveni un document
operativ de lucru este necesar ca el să fie aprobat de către forul legislativ al ţării.
La procesul de elaborare şi execuţie a bugetului de stat participă un număr
însemnat de factori, instituţii centrale, ministere, în rândul cărora un rol important
îl are Ministerul Finanţelor Publice şi Guvernul, în ansamblul său, care, după
însuşirea acestuia, îl supune spre dezbatere Parlamentului.
De aceea, de modul în care autorităţile statului abilitate cu drepturi în
stabilirea politicilor fiscale şi bugetare construiesc bugetul de stat rezultă
orientarea pe care o va avea societatea în anul bugetar respectiv.
Prin bugetul de stat se constituie resursele financiare publice ale ţării
formate din impozite şi taxe, respectiv: impozitul pe profit, taxa pe valoarea
adăugată, accizele, taxele vamale, impozitul pe venit (activităţi independente,
salarii, cedarea folosinţei bunurilor, dividende, dobânzi etc.), vărsăminte din
profitul net ale regiilor autonome, vărsăminte ale instituţiilor publice centrale,
donaţii, încasări din rambursarea împrumuturilor acordate etc.
Aceste resurse au ca destinaţie finanţarea autorităţilor publice, apărarea
naţională, ordinea publică şi siguranţa naţională, educaţia (învăţământul superior
şi unele categorii de cheltuieli din cel gimnazial şi mediu), sănătatea, cultura,
religia, activităţile sportive şi de tineret, asistenţa socială, alocaţii, pensii,
ajutoare, cheltuielile pentru mediu şi ape, industrie, agricultură, silvicultură,
transporturi, comunicaţii, cercetarea ştiinţifică, transferuri, împrumuturi şi dobânzi
aferente datoriei publice şi unele transferuri către bugetele locale.
10
Legea nr.69/26.11.1991, legea administraţiei publice locale, completată şi modificată, republicată
prin Monitorul Oficial al României nr. 79/18.04.1996, Legea finanţelor publice locale nr. 189
publicată în Monitorul Oficial al României nr.404/22.10.1998, completată prin Ordonanţa Guvernului
nr. 61 publicată în Monitorul Oficial al României nr. 517/30.12.1998.
bunurilor statului, vărsămintele instituţiilor publice locale, veniturile cu destinaţii
speciale care se folosesc pentru acţiuni şi obiective strict precizate, mijloacele de
echilibrare primite de la bugetul de stat sub forma cotelor şi sumelor defalcate din
impozitul pe venit, taxa pe valoarea adăugată sau transferurile pentru finanţarea
unor obiective precis stabilite.
De asemenea, bugetele locale mai pot beneficia de surse de finanţare sub
forma împrumuturilor pentru investiţii, împrumuturi temporare de la Trezoreria
Statului pentru acoperirea golurilor temporare de casă sau donaţii şi sponsorizări.
Cheltuielile care se finanţează din resursele financiare constituite la nivelul
bugetelor locale sunt cele pentru întreţinerea autorităţilor publice locale,
învăţământ (până la un anumit grad de instruire) şi sănătate (combaterea unor
anumite boli şi maladii), cultură, asistenţă socială, pensii, ajutoare şi indemnizaţii,
altele decât cele finanţate prin bugetul asigurărilor sociale de stat, sau bugetul de
stat, unele acţiuni şi activităţi din agricultură, transporturi, comunicaţii şi alte
acţiuni economice.
De asemenea, din bugetele locale se suportă cheltuielile aferente
dobânzilor pentru datoria publică locală, rambursării împrumuturilor propriu-zise,
precum şi unele cheltuieli cu destinaţie specială care au ca sursă de finanţare
fondurile speciale constituite în acest scop (drumuri publice, fondul de locuinţe,
de intervenţie etc.).
Bugetele fondurilor speciale se întocmesc şi se aprobă în fiecare an ca
anexe la bugetul de stat şi în fiecare caz veniturile constituite prin acestea nu pot
fi folosite decât pentru destinaţia aprobată. Formarea şi utilizarea acestor
mijloace comparativ cu cele constituite prin bugetul de stat reprezintă o abatere
de la regulile şi principiile fondurilor bugetare.
Categoriile de venituri şi cheltuieli care se constituiau şi utilizau prin intermediul
acestor bugete pe exemplul anului 2002 erau următoarele: Fondul de asigurări
sociale de sănătate, Fondul special pentru dezvoltarea sistemului energetic, Fondul
special al drumurilor publice şi Fondul special al asiguraţilor, iar prin bugetul anului
2003 a fost aprobat doar Fondul de asigurări sociale de sănătate.
Bugetele din mijloace extrabugetare ale instituţiilor publice centrale şi
locale sunt de mai mică importanţă în totalul fondurilor publice care se constituie
în România, dar procedeul în sine reprezintă o violare a regulilor şi principiilor
care s-au impus de-a lungul anilor în procesul de administrare a fondurilor
publice, deoarece aceste fonduri scapă controlului parlamentar privind formarea
şi utilizarea lor, întrucât competenţa de aprobare a acestora o are instituţia
publică ierarhic superioară şi nu Parlamentul ţării.
Bugetul asigurărilor pentru şomaj se elaborează, aprobă şi execută ca o
anexă la bugetul asigurărilor sociale şi are ca principală sursă contribuţiile pe
care le plătesc angajatorii şi angajaţii. Cheltuielile care se pot finanţa din aceste
resurse sunt cele pentru plata ajutorului de şomaj, ajutoare de integrare
profesională, plata absolvenţilor instituţiilor de învăţământ superior etc.
Bugetul de venituri şi cheltuieli al Trezoreriei Statului este consecinţa
activităţii Trezoreriei Statului de prestări-servicii pe care o exercită în executarea
componentelor bugetului general consolidat. Veniturile acestui buget sunt
constituite, în principal, din dobânzile încasate ca urmare a plasării disponibilităţilor
bugetului de stat pe piaţa de capital. Cheltuielile sunt formate mai ales din dobânzile
plătite pentru disponibilităţile instituţiilor publice şi ale altor subiecţi economici şi
persoane fizice constituite din mijloacele extrabugetare, pentru certificatele de
depozit, precum şi din taxe poştale, comisioane plătite, cheltuieli specifice activităţii
acestei instituţii (chirii, pază, mijloace de transport, consumabile etc.).
O altă categorie importantă de planuri financiare (bugete) este cea care
reflectă resursele financiare formate din împrumuturile de stat externe şi
interne contractate de stat în vederea realizării de acţiuni şi obiective de
importanţă naţională, finanţării şi refinanţării deficitului bugetar şi datoriei publice.
Politica financiară
Suma absolută a
prelevărilor obligatorii posibile
MN M’
P N’
P’
0 T1 A T2 B 100%
Cote de impozit
11
Iulian Văcărel şi colaboratorii – Finanţele Publice, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti,
1999, pag. 146
4.3. Obiectivele politicii financiare în domeniul
cheltuielilor publice
Politica promovată în domeniul cheltuielilor publice trebuie să stabilească
mărimea, destinaţia şi structura optimă a acestora şi să definească obiectivele
majore ce trebuie atinse în domeniile economic, social-cultural, al asistenţei
sociale, apărare, ordine publică, siguranţă naţională, administraţie şi să precizeze
căile, metodele şi instrumentele ce trebuie folosite pentru ca obiectivele
respective să fie realizate cu un efort financiar minim.
a) Dimensionarea cheltuielilor publice presupune stabilirea mărimii
absolute şi relative a acestora (ponderea lor în produsul intern brut), în raport cu
o serie de indicatori, printre care:
- anul precedent;
- cheltuielile dintr-un anumit domeniu (sănătate, învăţământ etc.) ce revin
pe un indicator de ordin general (locuitor, de exemplu) exprimate în lei
sau valută;
- cheltuielile ce revin pe un indicator specific, spre exemplu, cheltuielile ce
revin cu instruirea unui elev, student sau cheltuielile ce revin pe un pat
de spital, bolnav ambulatoriu etc.
Referitor la stabilirea cuantumului cheltuielilor publice important este ca
acestea să reflecte necesităţile strict legate de funcţionarea normală a instituţiilor
în cauză. Nivelul acestora trebuie să ţină cont în ultimă instanţă de cuantumul
resurselor financiare publice posibile care se pot colecta din economie în
condiţiile unei fiscalităţi normale, acceptabilă pentru majoritatea subiecţilor
productivi din economie.
b) În stabilirea destinaţiei cheltuielilor publice trebuie să se aleagă dome-
niile şi acţiunile strict necesar a fi finanţate în perioada anului bugetar respectiv.
Stabilirea priorităţilor este o decizie de prim ordin a puterii şi executivului unui
stat, întrucât de modul în care acestea sunt stabilite depinde în mare măsură
situaţia economică, financiară şi socială pe termen mediu şi lung a acelui stat.
Cu prilejul stabilirii destinaţiei cheltuielilor publice trebuie să se asigure
deci:
- realizarea obiectivelor de politică economică (introducerea progresului
tehnic şi ştiinţific, sprijinirea dezvoltării economice a tuturor zonelor ţării,
ocuparea forţei de muncă, încurajarea competitivităţii, restructu-rarea
etc.);
- realizarea obiectivelor de politică socială (educaţie, sănătate, cultură,
asistenţă socială etc.);
- asigurarea bunei funcţionări a instituţiilor responsabile cu ordinea publică,
apărarea ţării, siguranţa naţională;
- asigurarea unui raport just între cheltuielile pentru consum şi formarea
brută de capital;
- asigurarea unui raport corect între investiţiile productive şi cele
neproductive (sau indirect productive);
- între consumul individual şi cel social (realizat prin cheltuieli publice).
De aceea, cum resursele financiare sunt limitate, iar destinaţiile acestora
concurenţiale, este extrem de dificil ca în toate situaţiile să fie aleasă varianta
eficientă şi optimă.
c) În cuantificarea cheltuielilor publice pe destinaţii (beneficiari) trebuie să
se asigure stimularea acestora prin metode de finanţare şi gestionare, ori prin
alte instrumente specifice fiscalităţii şi practicii bugetare, printre care se pot
menţiona:
- autofinanţarea pe baza resurselor proprii, cu completarea acestora pe
seama alocaţiilor bugetare;
- autofinanţarea integrală din venituri proprii;
- apelarea numai în ultimă instanţă la finanţarea integrală de la buget cu
titlu definitiv şi nerambursabil.
12
Rodica Bălănescu, Florin Bălăşescu, Elena Moldovan – „Sisteme de impozite“, Editura
Economică, Bucureşti, 1994, pag. 25
Făcându-se referire la obiectivele de bază în fundamentarea politicii fiscale
în lucrarea citată, se menţiona un mare adevăr: „în timp ce economiile de piaţă
dezvoltate îşi pot permite o armonizare fină a mecanismului impozitelor şi
punerea acestora în concordanţă cu priorităţile politicii economice, noi suntem în
situaţia opusă, principalele motivaţii ale reformei impozitelor fiind: asigurarea
compatibilităţii sistemului de impozite cu mecanismul de piaţă (ceea ce suscită
eliminarea impozitelor şi taxelor specifice economiei centralizate); asigurarea prin
sistemul de impozite a liberei circulaţii a capitalurilor, produselor şi serviciilor;
asigurarea unui raport echilibrat între produsul intern brut şi sarcina fiscală, care
să favorizeze acumularea şi cererea agregată“13.
Faţă de aceste deziderate ale politicii fiscal-bugetare în acest domeniu au
fost înregistrate multe şi însemnate încercări şi s-au produs multe fluxuri şi
refluxuri în a se armoniza legislaţia românească din domeniul fiscal şi bugetar cu
cea a unei ţări în care economia şi finanţele funcţionează pe baza legilor unei
economii de piaţă dezvoltate. Reuşitele au alternat de multe ori cu însemnate
nereuşite, sistemul nostru fiscal-bugetar suferind din plin de multă incoerenţă şi
inconsecvenţă în domeniul legislaţiei, de politici şi experienţe mai puţin reuşite în
sfera înlesnirilor şi facilităţilor fiscale, mai ales a celor stabilite prin fostele Legi –
ale impozitului pe profit şi investiţiilor.
Aşadar, în cadrul procesului de reformă economico-socială a României, un
rol major şi de o importanţă deosebită îl au pârghiile financiar-fiscale. De modul
în care acestea reuşesc să răspundă, cu eficienţă şi promptitudine, comanda-
mentelor reformei privind restructurarea economiei pe baze şi criterii noi de
eficienţă, se poate aprecia dacă măsurile luate în domeniul finanţelor publice
sunt sau nu corecte. De îndeplinirea în bune condiţii a funcţiilor finanţelor publice,
de felul în care acestea reuşesc să asigure resursele şi să le administreze în
mod corect pentru dezvoltarea economico-socială depinde, în mare măsură,
succesul reformei la nivel naţional.
Începutul reformei în domeniul finanţelor publice este legat de apariţia
Legilor finanţelor şi contabilităţii care au determinat reorganizarea întregului
sistem al finanţelor publice, instituind pârghii, metode şi tehnici specifice
economiei de piaţă, cu ajutorul cărora statul să poată interveni şi influenţa pozitiv
dezvoltarea economico-socială.
Liberalizarea preţurilor, reducerea şi raţionalizarea subvenţiilor de
consum, renunţarea la controlul preţurilor de achiziţie ale produselor agricole
şi la limitarea cotelor de adaos comercial în prima etapă, şi apoi liberalizarea
13
Rodica Bălănescu, Florin Bălăşescu, Elena Moldovan – „Sisteme de impozite“, Editura
Economică, Bucureşti, 1994, pag. 25-26
acestora, au impulsionat funcţionarea pieţei libere. Alinierea preţurilor interne la
cele externe la o serie de produse a vizat stimularea economiei pentru creşterea
eficienţei şi pregătirea sectoarelor economice pentru export. Toate acestea au
creat probleme noi cu privire la metodele şi tehnicile fiscale care trebuia
adaptate, deoarece de funcţionarea lor corectă depindeau la nivel naţional
constituirea veniturilor bugetare.
Legea privind organizarea unităţilor economice de stat ca regii
autonome şi societăţi comerciale a restructurat fundamental sistemul de
organizare a fostelor întreprinderi şi organizaţii economice de stat, iar Legea
administraţiei publice locale cu modificările ulterioare şi Legea finanţelor
publice locale au dat competenţe sporite autorităţilor locale în ceea ce priveşte
aprobarea şi executarea bugetelor locale.
În ansamblu, prin măsurile întreprinse în domeniul financiar-fiscal, s-a urmărit
alinierea la practicile fiscale din ţările dezvoltate, concomitent cu crearea unui
sistem fiscal mai modern corespunzător cerinţelor economiei de piaţă, prin
introducerea taxei pe valoarea adăugată, îmbunătăţirea sistemului de impozitare a
profiturilor, salariilor şi veniturilor agricole, reconsiderarea impozitelor şi taxelor
locale şi accizelor.
Cu tot efortul autorităţilor după decembrie 1989, de a crea un sistem fiscal
modern şi eficient, acest lucru nu s-a reuşit pe deplin. Din păcate, până în
prezent, sistemul nostru fiscal a dat dovadă de multă inconsecvenţă şi incoerenţă,
manifestând multe slăbiciuni din punct de vedere al legislaţiei şi modului unitar de
aplicare a lui.
În aceeaşi direcţie, s-au petrecut greşeli care au afectat puternic veniturile
bugetare – ne referim, în primul rând, la legislaţia privind impunerea profitului
persoanelor juridice, prin care nu s-au corelat suficient de echitabil facilităţile
fiscale acordate întreprinzătorilor străini cu cele acordate întreprinzătorilor
autohtoni. Cu toate acestea, nu s-a realizat ce se preconiza, o infuzie de capital
străin în economie.
Totuşi, prin măsurile întreprinse după decembrie 1989 în domeniul
impozitelor şi taxelor, a fiscalităţii şi politicilor bugetare, în general, s-a realizat o
importantă opţiune pe calea restructurării sistemului fiscal, ceea ce a avut unele
efecte benefice asupra introducerii noilor tehnici privind stimularea sau descura-
jarea subiecţilor economici.
În domeniul cheltuielilor publice, acţiunile întreprinse au vizat limitarea
acestora în corelaţie cu veniturile, menţinerea deficitului bugetar în limite
controlabile, raportate la evoluţia produsului intern brut şi la serviciul datoriei
externe, dar nici în acest domeniu nu s-au obţinut pe deplin rezultatele scontate.
Astfel, au fost ani când deficitul bugetar a fost scăpat de sub control,
acoperit printr-o finanţare inflaţionistă (1992 = 300%) şi un raport nu întotdeauna
adecvat între cheltuielile curente (de consum) şi cele de capital.
Cu toate acestea, reţinem că în derularea procesului bugetar s-a realizat
o descentralizare a acestuia, prin faptul că fiecare buget se întocmeşte, aprobă
şi execută separat de autorităţi distincte, bugetul de stat încetând de a mai fi un
tot unitar, ca înainte de 1990.
În situaţia creată de după 1990, după ce bugetul de stat şi bugetul asigu-
rărilor sociale de stat sunt aprobate de către Parlament, răspunderea generală
pentru derularea procesului bugetar intră în competenţa Guvernului României,
care prin organele specializate – Ministerul Finanţelor Publice şi Ministerul Muncii şi
Solidarităţii Sociale şi alte instituţii centrale ale statului – asigură întocmirea şi
executarea lor. De asemenea, potrivit prevederilor Legii finanţelor publice locale,
bugetele locale se întocmesc, aprobă şi execută, în condiţii de autonomie, de
organismele specifice administraţiei publice locale, corelaţia acestora cu bugetul
de stat fiind asigurată prin intermediul mijloacelor de echilibrare şi a transferurilor
bugetare.
Odată cu descentralizarea procesului bugetar s-au produs schimbări
însemnate şi în clasificaţia bugetară a veniturilor şi cheltuielilor. În primul rând,
s-a avut în vedere ca veniturile să fie clasificate, în funcţie de natura şi
provenienţa lor, în venituri fiscale şi nefiscale, iar în cadrul acestora s-a adoptat o
structură care are la bază principii şi motivaţii similare celor folosite în ţările cu
economie de piaţă dezvoltată.
Evidenţierea cheltuielilor bugetare a suferit modificări atât în clasificarea
funcţională a acestora (părţi, capitole şi subcapitole), cât şi în clasificaţia econo-
mică (titluri, articole, alineate).
Modificările structurale şi de fond privind execuţia bugetară după 1990,
precum şi cele referitoare la fiscalitate au determinat atribuţii şi sarcini noi pentru
Ministerul Finanţelor Publice, Ministerul Muncii şi Solidarităţii Sociale şi adminis-
traţiile publice locale, prin lărgirea autonomiei, competenţelor şi răspunderilor
acestora, în probleme privind administrarea banului public.
Probleme deosebite a ridicat în faţa autorităţilor şi specialiştilor decizia
Parlamentului României de a aproba şi executa bugetul de stat cu deficit, ca
de altfel, în majoritatea ţărilor dezvoltate, a căror economii au la bază principiul
liberei concurenţe. Trebuia găsite soluţiile în privinţa acoperirii acestuia pe căi
neinflaţioniste, iar mărimea lui să fie corelată mai bine cu cea a produsului
intern brut. Până în anul 1993, inclusiv, finanţarea deficitului s-a asigurat
prin Banca Naţională a României prin suficiente căi inflaţioniste. Numai după
martie 1994, când Ministerul Finanţelor Publice a lansat pe piaţă titluri de
stat, a transferat practic finanţarea temporară a deficitului bugetar de la
Banca Naţională a României la una normală şi fără emisiune suplimentară de
monedă.
Gestionarea resurselor publice, în condiţiile existenţei deficitului bugetar, a
determinat elaborarea unui concept nou cu privire la conturile statului, dintre care
unele erau definite astfel:
▪ Legea finanţelor publice din 1991 opera cu noţiunea „buget public
naţional“, acesta fiind format din bugetul „administraţiei centrale de stat“,
bugetele locale şi bugetul asigurărilor sociale de stat, iar prin modificările
ulterioare aduse Legii finanţelor publice, noţiunea de „buget al admi-
nistraţiei centrale“ este înlocuită cu noţiunea de „buget de stat“. De
asemenea, Legea finanţelor publice din anul 1996 precizează că
resursele financiare publice se constituie şi se gestionează printr-un
sistem unitar de bugete, în rândul cărora apare, pentru prima dată,
noţiunea de „buget al Trezoreriei Statului“, care prin dimensiunea
resurselor financiare pe care le administrează capătă, de la un an la
altul, o importanţă tot mai însemnată;
▪ Legea finanţelor publice din anul 200214 subliniază faptul că preve-
derile acestuia se aplică şi în domeniul elaborării, aprobării, executării
şi raportării:
- bugetelor instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din bugetul
de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat şi bugetelor fondurilor
speciale, după caz;
- bugetelor instituţiilor publice finanţate integral din venituri proprii;
- bugetului fondurilor provenite din credite externe contractate sau
garantate de stat şi a căror rambursare, dobândă şi alte costuri se
asigură din fonduri publice;
- bugetului fondurilor externe nerambursabile.
▪ În practică se foloseşte des noţiunea de „buget general consolidat“,
care cuprinde: bugetele din întregul nostru sistem bugetar, la care ne-am
referit în capitolul 4, precum şi poziţia „ajustării în concordanţă cu
metodologia Fondului Monetar Internaţional“15.
14
Legea finanţelor publice nr. 500 publicată în Monitorul Oficial al României nr. 597/13.08.2002
15
Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului 115/2002, pentru notificarea amendamentelor la
aranjamentul Stand-by dintre România şi Fondul Monetar Internaţional, Monitorul Oficial al
României în 729/07.10.2002
Naşterea acestor categorii economice a determinat sarcini şi atribuţii noi,
precum şi răspunderi sporite autorităţilor publice însărcinate cu administrarea
fondurilor publice.
Subscriem părerii potrivit căreia „pentru a obţine primele efecte pozitive şi
economice trebuie să fie promovată o politică ascendentă în favoarea pieţei, şi
nu una ciclică, deoarece conceperea şi implementarea pârghiilor economice,
crearea şi punerea în stare de funcţionare a instituţiilor şi organismelor specifice
pieţei sunt în strânsă dependenţă cu factorul timp, iar noi ne găsim în etapa de
«creaţie» şi nu de «perfecţionare» a unor creaţii funcţionale“16.
Aşadar, reuşita unei politici fiscal-bugetare este condiţionată de o
multitudine de factori interni, precum şi de impactul factorului internaţional asupra
unei economii aflată în tranziţie, care îşi creează mecanisme, instituţii, instru-
mente şi tehnici noi specifice pieţei libere.
16
Rodica Bălănescu şi colaboratorii – „Sistemul de impozite“, Editura Economică, Bucureşti, 1994,
pag. 28
Capitolul 5
Agregatul financiar-monetar
în economia de piaţă
MONEDA
c d PIAŢA f f b PIAŢA e
MONETARĂ
FINANCIARĂ
Persoane fizice
Străinătatea
Străinătatea
Utilizarea resurselor
Principalele direcţii de utilizare a resurselor financiare în cadrul finanţelor
private sunt:
1) Constituirea fondului de dezvoltare pentru finanţarea investiţiilor.
Din acesta se efectuează cheltuieli pentru:
- investiţiile prevăzute pentru exerciţiul financiar respectiv;
- rambursarea creditelor, plata comisioanelor şi a dobânzilor la acestea,
pentru creditele primite anterior în acelaşi scop.
2) Cheltuielile curente, determinate de plata facturilor pentru producţie,
care se reflectă în costurile acesteia constând din:
- contravaloarea materiilor prime, materiale, energie, combustibili etc.
- amortismente;
- cheltuieli salariale şi adiacente acestora;
- accesul la informaţie şi transparenţă etc.
a. Toate aceste cheltuieli reprezintă costuri de producţie şi ele se recupe-
rează odată cu vânzarea şi încasarea produselor sau serviciilor prestate, în acest
fel reconstituindu-se permanent resursele financiare, în condiţii de profitabilitate.
b. Pentru plata unor alte obligaţii ale întreprinderii, cum ar fi: plata taxei
pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, cheltuielilor de cercetare, cu
perfecţionarea personalului, comisioane plătite agenţilor economici legate de
activităţile de import-export, prelevări la fondul de rezervă, contribuţii şi prelevări
la fondurile publice speciale (impozite, taxe etc.), acoperirea pierderilor din anii
precedenţi, cheltuieli de protocol, reclamă, publicitate şi altele.
c. Datorii bancare care se pot referi la:
- rambursarea împrumuturilor pe termen scurt contractate de la bănci
pentru completarea resurselor proprii, în cazul activităţilor curente de
producţie;
- plata dobânzilor şi a comisioanelor pentru aceste credite.
3) Obligaţii fiscale.
Dintre acestea cele mai importante sunt:
- plata impozitului pe profit;
- a taxei pe valoarea adăugată;
- a taxelor vamale;
- diverse alte impozite şi taxe.
4) Obligaţiile financiare, din care cele mai importante constau în:
- răscumpărarea titlurilor de valoare, rambursarea împrumuturilor
contractate, cheltuieli determinate de modificarea structurii portofoliului
de valori mobiliare;
- plata dividendelor pentru acţiunile emise;
- plata dobânzilor aferente obligaţiunilor emise;
- acoperirea diferenţelor nefavorabile de curs valutar rezultate din
tranzacţiile cu valută şi din operaţiuni de import-export;
- acoperirea diferenţelor nefavorabile de cursuri bursiere urmare acestor
tranzacţii.
5) Donaţii şi sponsorizări legale.
Fluxurile financiare determinate de finanţele private sunt prezentate
schematic în schema nr. 5.3.
Formarea resurselor
financiare Utilizarea resurselor
(venituri)
financiare (cheltuieli)
Dezvoltare, modernizare,
retehnologizare
Resurse proprii *) - investiţii (amortizări, profit)
- rambursări credite
- capital social
- dobânzi
- majorări ale capitalului social
- comisioane
prin:
– emisiuni de titl. de Finanţele - cheltuieli (directe şi indirecte)
valoare (acţiuni) Producţie
– fonduri proprii private - rambursări de credite pentru
producţie, dobânzi şi comisioane
(din profit, rezerve)
Obligaţii fiscale
Resurse împrumutate - Finanţele societăţilor
- credite bancare
- comerciale, bancare - impozite directe
- impozite indirecte
- credite obligatare şi de asigurări - contribuţii obligatorii
- credite ipotecare - Finanţele Regiilor
- credite comerciale Autonome
- alte credite
- Finanţele altor Obligaţii financiare
agenţi economici
Resurse din plasamente (asociaţii etc.) - dividende plătite
- dobânzi plătite
financiare - Finanţele persoanelor - diferenţe nefavorabile de
- dividende încasate - fizice autorizate curs valutar şi bursier
- dobânzi încasate - răscumpărarea valorilor
- diferenţe favorabile de curs valutar mobiliare emise
şi bursier
- subvenţii bugetare
- prime de export, producţie Alte utilizări
- transferuri nerambursabile
- diferenţe de preţ etc. - donaţii acordate
- sponsorizări acordate etc.
Alte resurse
- donaţii Externe
- sponsorizări
- alt sprijin financiar - rambursarea împrumuturilor
plus dobânzile aferente
acestora şi alte cheltuieli
Resurse externe adiacente
Sistemul Financiar Finanţele Publice (venituri, resurse) Componentele bugetului general consolidat (cheltuieli)
Sistemul bancar
A
Bugetul de stat
Bugetele locale
Bugetul asigurărilor sociale de stat Bugetele fondurilor speciale
BANCA NAŢIONALĂ Instituţii publice
Bugetele din mijloacele extrabugetare Bugetul Trezoreriei Statului
banca de emisiune (banca centrală)
deschidere de credite bugetare
efectuarea de plăţi
transferuri bugetare acordate
A
mijloace de echilibrare
Agenţii economici Finanţele private refinanţare răscumpărarea titlurilor de stat şi a altor înscrisuri emise de stat
B
SISTEMUL BĂNCILOR COMERCIALE
păstrarea disponib. băneşti la bănci Agenţii economici
comisioane şi dobânzi plătite băncilor
cumpărarea de titluri de stat etc. subvenţii, transferuri bugetare
credite bugetare sub forma dif. de preţ, prime export, producţie
efectuarea de plăţi prin conturi
Instituţiile publice B
răscumpărarea titlurilor de stat de către agenţii economici
C
păstrarea disponibilităţilor din venituri proprii
plăţi de comisioane şi dobânzi pentru operaţii efectuate de băncile comerciale
Instituţiile publice
- Dobânzi
TREZORERIA încasate pentru mijloace extrabugetare, fonduri speciale etc. la disponibilităţile din co
STATULUI
Populaţia C
- disponibilităţi în cont
D
certificate de trezorerie cumpărate, de depozite
ALTE BĂNCI ŞI INSTITUŢII SPECIFICE:
instrumente de economisire
case de economii Populaţia
cumpărarea valutei
dobânzi şi comisioane plătite
case de schimb valutar
case de pensii etc. -
– dobânzi
D restituirea sumelor depuse
Resursele externe răscumpărarea înscrisurilor de stat
E
credite nerambursabile
dobânzi încasate, inclusiv de la organisme internaţionale şi regionale;
credite guvernamentale Cheltuieli externe
credite de la agenţii economici garantate de stat
Centralizarea ordinelor
de vânzare
1
Centralizarea ordinelor
Statul, inclusiv Administraţia Publică Locală de cumpărare
Stabilirea cursului de
echilibru între cerere şi ofertă
1 PIAŢA FINANCIARĂ pe fiecare categorie de valori
Agenţii economici mobiliare
Ordine de bursă Efectuarea tranzacţiilor cu
valori mobiliare
Instituţii bancare
Efectuarea viramentelor din
Societăţi de intermediere
conturile cumpărătorilor de
valori mobiliare în conturile
Instituţii financiare Pieţe reglementate vânzătorilor
Populaţia
Efectele executării ordinelor de bursă (generează fluxuri financiare)
3
a) vânzătorii de titluri
– încasează contravaloarea titlurilor vândute (corespunzător executării ordinelor de vânzare)
b) cumpărătorii de titluri
– efectuează plata titlurilor cumpărate
(conform ordinului de
cumpărare)
Tabelul nr. 6.1. Ponderea resurselor financiare publice în structura lor pe bugete
Nr. Denumirea bugetului prin care este constituit fondul Suma Ponderea în
crt. public respectiv (mld. lei) total (%)
TOTAL, din care: 618.908 100,0
1. Bugetul de stat – venituri proprii 332.169* 53,7
2. Bugetul asigurărilor sociale de stat – venituri 135.823 21,9
3. Bugetul fondurilor speciale – venituri 56.742 9,2
4. Bugetele mijloacelor extrabugetare, ale instituţiilor publice 8.013 ** 1,3
centrale
5. Bugetele asigurărilor pentru şomaj 18.702 3,0
6. Bugetul Trezoreriei Statului 4.146 0,7
7. Bugetul creditelor externe 35.476 ** 5,7
8. Bugetul fondurilor externe nerambursabile 27.837 ** 4,5
* Sunt incluse şi cotele şi sumele defalcate acordate bugetelor locale în sumă de 87.934
miliarde lei din impozitul pe venit şi TVA.
** Sumele au fost calculate de autori pe baza „Sintezei cheltuielilor bugetului de stat pe anul
2003“
Din cele de mai sus rezultă că fondurile publice constituite prin bugetul de
stat şi prin bugetul asigurărilor sociale de stat deţin împreună 75,6% din totalul
resurselor financiare publice preconizate pe exerciţiul bugetar 2003. Resurse
însemnate sunt prognozate pe anul financiar 2003 şi prin fondurile speciale
9,2%, care au ca destinaţie cheltuielile pentru sănătatea publică, iar din străi-
nătate pe calea creditelor rambursabile şi nerambursabile vor fi finanţate cheltu-
ielile publice în proporţie de 10,2%.
Ceea ce caracterizează în momentul de faţă economia tuturor ţărilor, faţă de
care România nu face excepţie, este faptul că necesarul de resurse financiare
publice este, de regulă, mai mare decât posibilităţile de procurare a acestora, context
în care trebuie găsită calea cea mai rezonabilă pentru soluţionarea acestui decalaj.
Posibilitatea acoperirii cererii de resurse mereu sporite depinde de o serie
de factori, printre care: „factorii economici, monetari, sociali, demografici, politici,
militari, financiari şi chiar de tradiţie“.17
Resursele financiare publice la care apelează statul, pentru a face faţă
plăţilor, se pot clasifica din punct de vedere economic, în:
a) impozite, taxe, contribuţii obligatorii şi alte vărsăminte care reprezintă
prelevări cu caracter definitiv – obligatoriu (venituri fiscale şi nefiscale);
b) resursele Trezoreriei formate din disponibilităţile şi împrumuturile pe
termen scurt, până la un an, pentru acoperirea deficitului curent al bugetului de
stat şi bugetelor asigurărilor sociale de stat, precum şi a golurilor temporare de
casă ale bugetelor locale;
c) varianta păgubitoare, pentru întreaga economie, emisiunea monetară
fără acoperire, în economia reală.
La acestea trebuie să mai adăugăm neapărat fondurile externe din
împrumuturile de stat pe termen mediu şi lung, fondurile externe nerambursabile,
precum şi împrumuturile de stat interne, pe termen mediu şi lung.
Din analiza structurii resurselor financiare publice din România, comparativ
şi cu alte ţări, aşa cum s-a mai subliniat, cea mai mare parte a acestora este
constituită din veniturile cu caracter fiscal, impozite şi taxe al căror nivel este
determinat de factorii menţionaţi mai înainte, dar şi de gradul fiscalităţii, în
general, şi eficienţa tehnicilor de colectare, în special.
De aceea, dat fiind un potenţial maxim posibil ce se poate colecta din
impozite şi taxe, sunt necesare metode şi tehnici adecvate care să permită o
mobilizare cât mai corespunzătoare a drepturilor statului din aceste resurse.
Metodele şi tehnicile folosite de aparatul fiscal diferă de la o ţară la alta, funcţie
de mulţi factori, printre care am menţiona logistica, nivelul de pregătire a
funcţionarilor publici şi, nu în ultimul rând, a gradului de înţelegere din partea
contribuabilului a acestei obligaţii „sacre“ pe care o are faţă de societate.
Resursele trezoreriei statului reprezintă disponibilităţi temporare ale acestei
instituţii speciale ale statului, formate în special din disponibilităţile corespon-
17
Iulian Văcărel şi colaboratorii – „Finanţele publice“, Editura Didactică şi Pedagogică R.A.,
Bucureşti, 1999, pag. 379
denţilor săi, persoane fizice, asociaţii profesionale, agenţi economici care au
relaţii economico-financiare cu instituţiile publice finanţate prin componentele
bugetului general consolidat.
Deşi prin Trezoreria Statului se derulează toate resursele financiare publice
ale statului, între acestea, pe de o parte, şi resursele financiare totale ale trezo-
reriei nu există o identitate precisă, deoarece resursele trezoreriei mai cuprind:
bugetul împrumuturilor de stat interne şi externe, precum şi disponibilităţile unor
agenţi economici, persoane fizice sau asociaţii profesionale care îşi au conturile
deschise la Trezoreria Statului.
Resursele Trezoreriei pot fi folosite pentru:
- acoperirea golurilor temporare de casă ale bugetelor din cadrul bugetului
general consolidat, determinate în principal de necorelarea ritmurilor de intrare a
resurselor publice, din impozite, taxe şi alte contribuţii, cu ritmul impus de
efectuare a cheltuielilor publice, care au o regularitate mai mare, decât cea a
resurselor;
- finanţarea şi refinanţarea deficitului bugetar şi a datoriei publice.
Dacă pentru acoperirea golurilor temporare de casă pe care le înregis-
trează unele bugete din cadrul sistemului bugetar, Trezoreria Statului foloseşte
cu predilecţie disponibilităţile corespondenţilor săi şi împrumuturile Băncii Centrale,
la finanţarea şi refinanţarea deficitului bugetar nu se pot utiliza numai împrumu-
turile de stat interne, ci, în ultimă instanţă, se apelează şi cele externe.
Emisiunea bănească fără acoperire reprezintă o altă posibilitate de sporire
a resurselor financiare publice în mod artificial şi pe această cale o posibilitate
neortodoxă de finanţare a deficitului bugetar. Această soluţie a autorităţilor repre-
zintă o cale nesănătoasă pentru economie, deoarece duce la creşterea inflaţiei,
devalorizarea monedei naţionale şi, implicit, la scăderea puterii de cumpărare a
acesteia prin creşterea preţurilor şi tarifelor, inclusiv a impozitelor indirecte
cuprinse în preţuri şi tarife, afectând în mod direct nivelul de trai al populaţiei,
motiv pentru care emisiunea bănească fără acoperire nu este acceptată.
Din punct de vedere al repetabilităţii, resursele publice pot fi clasificate în:
- resurse financiare ordinare – adică cele obişnuite, cunoscute, pe care
statul le-a instituit de mulţi ani, sub aceeaşi denumire sau alta, dar aceleaşi din
punct de vedere al conţinutului lor economic, în rândul cărora includem toate
veniturile fiscale, nefiscale şi din valorificarea capitalului;
- resurse publice extraordinare, în cadrul cărora se includ, în primul rând,
împrumuturile de stat interne şi externe, emisiunea bănească suplimentară, cu
sau fără o acoperire cu mărfuri, servicii, aur sau depozite bancare în valută,
precum şi ajutoare, donaţii şi rechiziţiile sau alte contribuţii obligatorii în bani
ale populaţiei, în cazuri de evenimente deosebite.
Din punct de vedere al provenienţei, menţionăm:
- resurse publice interne;
- resurse publice externe provenite din împrumuturi contractate pe
piaţa externă de la bănci private, guverne, organisme financiare
internaţionale (Banca Mondială, Fondul Monetar Internaţional etc.), precum
şi ajutoare sub forma transferurilor externe nerambursabile.
Din punct de vedere al proprietăţii, acestea pot fi clasificate în:
- resurse publice originale, provenite din patrimoniul statului sau din
activitatea directă a întreprinderilor sale prin vărsămintele sub forma
impozitelor sau din profitul net, precum şi în mod indirect, prin vânzări de
bunuri publice sau închirieri, concesionări ale acestora, inclusiv emisiunea
bănească fără acoperire din economie.
- resurse publice derivate, care provin din activitatea privată a per-
soanelor juridice şi/sau fizice, inclusiv împrumuturile de stat.
După conţinutul lor economic
- venituri publice curente, care au ca sursă, izvor de provenienţă,
valoarea nou creată (produsul intern brut, venitul naţional);
- venituri publice din capital, care au ca izvor de provenienţă averea,
bogăţia naţiunii.
Principiul specializării bugetare impune ca resursele publice să fie
înscrise în bugetul căruia îi aparţin, pe surse de provenienţă şi după natura
lor.
Din necesităţi legislative şi în funcţie de modul de organizare a infor-
maţiilor contabile, veniturile şi cheltuielile sunt necesare să fie înscrise în
„buget“, după o „schemă unitară, într-o anumită ordine pe baza unor criterii
precis determinate“. Această „schemă unitară“ 18 care stabileşte o ordine unică
a veniturilor după proveni-enţa şi natura sursei, iar a cheltuielilor după criterii
precis stabilite, administrative, economice, funcţionale, financiare etc. poartă
denumirea de clasificaţie bugetară.
În consecinţă, clasificaţia bugetară trebuie să fie cât mai simplă, cât
mai clară şi concisă, pentru ca aceasta să fie uşor înţeleasă de factorii de
analiză şi decizie care participă sau supraveghează executarea
componentelor bugetului general consolidat.
18
Iulian Văcărel şi colaboratorii – „Finanţele publice“, Editura Didactică şi Pedagogică R.A.,
Bucureşti, 1999, pag. 352
Clasificaţia bugetară este mai complexă şi mai amplă atunci când e
vorba de bugetul de stat şi mai simplă şi redusă în cazul celorlalte bugete, al
asigurărilor sociale de stat, fondurilor speciale etc. Ierarhizând bugetele
după numărul subdiviziunilor clasificaţiei bugetare pe care le folosesc, cu
cele mai multe operează bugetul de stat, apoi bugetele locale, după care
urmează bugetul asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale.
Criteriile folosite în funcţie de care sunt clasificate veniturile au în
vedere, de exemplu, pentru bugetul de stat o clasificare a acestora în:
curente, venituri din capital, donaţii, sponsorizări şi încasări din rambursarea
împrumuturilor acordate. De asemenea, în cadrul veniturilor curente,
acestea sunt subdivizate în venituri fiscale şi venituri nefiscale. Veniturile
fiscale sunt clasificate în continuare pe categorii de impozite şi taxe, iar cele
nefiscale sub forma „vărsămintelor“ din profitul net al regiilor, al instituţiilor
publice etc.
Clasificarea veniturilor în fiscale şi nefiscale pe provenienţă, natură şi
categorii de impozite se face prin intermediul capitolelor şi subcapitolelor
care descriu, în ordine, toate impozitele şi taxele, precum şi alte vărsăminte
ce formează veniturile bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat
şi bugetelor locale. Subcapitolul în cazul veniturilor bugetului de stat şi
bugetelor locale reprezintă felul, natura impozitului sau taxei, spre exemplu,
impozit pe profit, taxa pe valoare adăugată etc., iar pentru a evidenţia
plătitorul, de la care provine acel impozit sau taxă, în continuarea cifrelor
care indică subdiviziunea clasificaţiei bugetare pentru acel venit, se
menţionează codul fiscal al plătitorului.
Prin clasificarea indicatorilor referitori la venituri privind finanţele
publice în general, de exemplu, se evidenţiază zece mari categorii de
venituri (curente, din capital, venituri cu destinaţie specială, prelevări din
bugetul de stat, sume primite de la alte bugete, subvenţii, donaţii şi
sponsorizări, încasări din rambursarea împrumuturilor acordate, împrumuturi
şi sume din fondul de redistribuire), comparativ cu patru mari categorii de
venituri prevăzute pentru bugetul de stat (curente, din capital, donaţii şi
sponsorizări şi încasări din rambursarea împrumuturilor acordate) sau cu
şapte categorii de venituri prevăzute pentru bugetele locale (curente, din
capital, venituri cu destinaţie specială, prelevări din bugetul de stat, subvenţii,
încasări din rambursarea împrumuturilor acordate şi împrumuturi).
Pentru toate veniturile componentelor bugetului general consolidat cla-
sificaţia bugetară este specifică fiecărui buget, în funcţie de sursa de provenienţă
şi natura acestora.
6.3. Fluxurile financiare determinate
de constituirea fondurilor publice în România
Fluxurile financiare care se statornicesc în economie, cu prilejul formării
fondurilor publice, sunt sintetizate de unii autori (Henry Sempé în lucrarea “Budget et
Trésor“, Paris 1989, pag. 40), potrivit schemei 6.1.
Flux de cheltuieli
Cumpărări
Impozite indirecte
şi subvenţii
Împrumuturi
Rambursări de
credite
Menaje (populaţie)
Subvenţii
întreprinderi
Schema nr. 6.3. Fluxurile financiare determinate de constituirea şi utilizarea veniturilor
bugetului de stat
Anual, odată cu aprobarea bugetului de stat de către Parlament, într-o anexă
separată a acestuia sunt nominalizate impozitele şi taxele care se constituie ca
venituri ale bugetului de stat, într-o alta impozitele şi taxele care formează
veniturile bugetelor locale, precum şi anexe distincte pe ministere şi organe
centrale privind veniturile din fondurile speciale. De regulă, atribuirea veniturilor din
impozite şi taxe pentru un buget sau altul se face după criterii care ţin de
teritorialitate, de importanţa acestora, din punct de vedere al mărimii lor, precum şi
de motivaţia de a cointeresa autorităţile în cauză în mobilizarea lor la buget.
Potrivit legislaţiei actuale din România, mobilizarea resurselor bugetare în
conturile Trezoreriei Statului se realizează în două moduri principale, şi anume:
▪ din iniţiativa contribuabililor – persoane juridice care răspund în faţa
legii de corecta calculare şi vărsare în termen a obligaţiilor pe care le
au către stat din impozite, taxe şi alte vărsăminte obligatorii.
Contribuabilii – persoane juridice, precum şi instituţiile publice sunt, de
asemenea, obligaţi să reţină impozitele de la angajaţi, persoane fizice
care au executat diverse lucrări sau prestări de servicii pe bază de
contract sau convenţie în favoarea lor şi să le verse la bugetul căruia i
se cuvin. De asemenea, agenţii economici şi instituţiile publice au
obligaţia ca pe baza documentelor de executare silită, transmise de
organele fiscale sau vamale, să reţină din veniturile personalului
angajat sumele datorate şi neachitate la termen şi să le verse bugetului
căruia îi aparţin;
▪ din iniţiativa persoanelor fizice şi asociaţiilor familiale care achită
statului impozitele şi taxele pe care le datorează, potrivit comunicărilor
organelor fiscale sau prin urmărire silită.
O altă clasificare a resurselor publice din punctul de vedere al colectării
acestora este cea care are în vedere tehnica folosită în atragerea acestora la
Trezorerie, şi anume:
▪ Prin plăţi fără numerar, astfel:
- din iniţiativa contribuabililor (agenţilor economici şi a instituţiilor publice)
care depun instrumentele de plată la Băncile Comerciale sau Trezorerii, unde îşi
au deschise conturile;
- din iniţiativa organelor fiscale sau vamale, în cazul întocmirii formelor
pentru executare silită, prin introducerea instrumentelor de încasare asupra
conturilor contribuabililor care nu şi-au achitat la termen obligaţiile către bugetul
statului şi bugetele locale.
▪ Prin plăţi în numerar direct la casieria Trezoreriei Statului sau la
unităţile Casei de Economii şi Consemnaţiuni prin agenţii fiscali,
casierii încasatori, remizieri sau chiar în mod direct, nemijlocit, de către
contribuabilii persoane fizice sau juridice. Această metodă de colectare
a fondurilor publice reprezintă pentru finanţele publice din România
unul din neajunsurile cele mai însemnate care determină cheltuieli
imense, multă muncă irosită şi care, din păcate, va dăinui poate încă
mulţi ani.
Capitolul 7
Impozitele şi taxele
19
Theodor Stolojan, Raluca Tatarcan „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
Braşov, 2002, pag. 238-239
Prin acest exemplu se observă foarte limpede că subiectul impozabil în
cauză a beneficiat de deducerea integrală a impozitului pe dividende plătit în
amonte plus de un credit fiscal de 40% din valoarea dividendului, prin care
metodă s-a evitat în foarte mare măsură o dublă impunere a aceluiaşi venit.
Rfp
Rf 100
P.I.B.
unde:
Rf = rata fiscalităţii
Rfp = resursele financiare publice de natură fiscală
P.I.B. = produsul intern brut
20
Theodor Stolojan, Raluca Tatarean „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
2002,
21
Bucureşti, pag. 183
Iulian Văcărel şi colaboratorii – „Finanţele publice“, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti,
1999, pag. 416-418
b) Impozitele indirecte se stabilesc pe baza actului de vânzare al
bunurilor, al efectuării unor prestări de servicii, a importului de bunuri şi produse,
şi în mai rare cazuri la exportul acestora.
Impozitele indirecte se pot clasifica şi ele, la rândul lor, după forma sub
care se manifestă, respectiv:
- taxe de consumaţii (taxa pe valoarea adăugată);
- taxe pentru monopolurile fiscale (accizele);
- taxe vamale;
- taxe judiciare, extrajudiciare şi notariale de timbru.
2. După obiectul (materia) impozabil(ă), impozitele pot fi clasificate în:
a) Impozite pe venit;
b) Impozite pe avere;
c) Impozite pe consum (cheltuieli).
3. În funcţie de scopul urmărit de autorităţi, impozitele pot fi clasificate în:
a) Impozite financiare;
b) Impozite de „ordine“.
După acest criteriu, impozitele financiare ar avea drept scop asigurarea
resurselor financiare publice de care statul are nevoie la un moment dat, iar
impozitele de „ordine“ pentru a stabili o anume conduită în ceea ce priveşte
folosirea (consumul) acelor categorii de bunuri care includ asemenea impozite şi
care se regăsesc, în final, în preţurile lor (este vorba despre produsele a căror
consum statul doreşte a le limita, ca, de exemplu: băuturile alcoolice, tutunul,
bunurile de lux etc.). În grupa acestor produse taxate cu impozite importante se
cuprind însă şi produse care nu sunt nocive, dăunătoare sau de lux, ci necesare
unei vieţi decente, cum sunt produsele de folosinţă îndelungată (autoturisme,
instalaţii de aer condiţionat, gaze naturale, ţiţei etc.), din care cauză concluzia
care se poate desprinde, fie şi numai în parte, este că aceste impozite de
„ordine“ au şi ele un pronunţat caracter financiar, statul colectând resurse
financiare importante pe seama lor.
4. Impozitele mai pot fi categorisite în funcţie de frecvenţa lor în
constituirea resurselor financiare publice:
a) Impozite permanente;
b) Impozite incidentale.
Ca impozite incidentale le-am putea exemplifica pe cele care sunt
extraordinare, percepute în caz de calamităţi naturale, conflicte militare, aposteori,
funcţie de averea acumulată pe nedrept în urma acestor evenimente deosebite.
5. De asemenea, impozitele mai pot fi clasificate, avându-se în vedere
structura administrativă a statului respectiv:
a) În cazul statelor de tip federal în:
- Impozite federale;
- Impozite ale statelor, provinciilor sau regiunilor;
- Impozite locale.
b) În cazul statelor unitare în:
- Impozite ale administraţiei centrale de stat
- Impozite ale administraţiei locale,
clasificare care se are în vedere şi în România pentru bugetul de stat şi
bugetele locale.
În următoarele două capitole se vor aborda problemele impozitelor şi
taxelor în funcţie de clasificarea după criteriul caracteristicilor acestora, astfel în
capitolul 9 „Impozitele directe“ şi în capitolul 10 „Impozitele indirecte“.
Capitolul 8
Impozitele directe
Tabelul nr. 8.1. Structura resurselor financiare publice pe bugete şi, în cadrul lor,
pe impozite directe şi indirecte, pe anul 1999
– în mld. lei –
Tabelul nr. 8.2. Structura resurselor financiare publice pe bugete şi, în cadrul lor,
pe impozite directe şi indirecte, pe anul 2002
– în mld. lei –
Bugetul Bugetul Ponderea
Bugetul
Nr. Denumirea Bugetul de asig. fondu-
asig. Total În total În
crt. indicatorilor stat soc. de rilor În imp. În imp.
pt. veni- venit.
stat speciale turi fiscale
directe indirecte
şomaj
1. Venituri totale 248.484* 109.572 51.163 18.733 427.952 100 - -
2. Venituri fiscale 238.000* 102.165 47.489 16.271 403.925 94,4 100 - -
3. Imp. directe 80.045** 102.165 47.489 16.271 245.970 57,5 60,9 100 -
4. din care, 42.320 32.401 28.876 2.216 105.813 24,7 26,2 43,1 -
imp. pe pers. fizice
5. Imp. indirecte 157.955*** - - - 157.955 36,9 39,1 100
6. din care, 103.366 - - - 103.366 24,2 25,6 65,4
TVA
* Se cuprinde şi 40.015 mld. lei cote şi sume defalcate din impozitul pe venit şi 32.261 mld. lei sume defalcate din TVA
** Se cuprinde şi 40.015 mld. lei cote şi sume defalcate din impozitul pe venit
*** Se cuprinde şi 32.261 mld. lei sume defalcate din TVA
22
Theodor Stolojan, Raluca Tatarcan „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
Braşov, 2002, pag. 219-220
Tabelul nr. 8.3. Structura resurselor financiare publice pe bugete şi, în cadrul lor,
pe impozite directe şi indirecte, prognozat pe anul 2003
- în mld. lei -
Bug. Ponderea
Bugetul Bugetul
Nr. Denumirea Bugetul asig.
fonduri asig. Total
crt. indicatorilor de stat sociale În
În imp. În imp.
speciale pt. În total venit.
de stat directe indirecte
şomaj fiscale
1. Venituri totale 332.169* 135.823 56.742 18.702 543.436 100 - - -
2. Venituri fiscale 314.503* 126.114 54.820 15.518 510.955 94,0 100 - -
3. Imp. directe 107.072** 126.114 54.820 15.518 303.524 55,8 59,4 100 -
4. din care,
imp. pe pers. fizice 59.154 34.485 27.391 2.908 123.938 22,8 24,3 40,8 -
5. Imp. indirecte 207.431*** - - - 207.431 38,2 40,6 100
6. din care,
TVA 124.572 - - - 124.572 22,9 24,4 60,1
* Se cuprinde şi 56.583 mld. lei cote şi sume defalcate din impozitul pe venit şi 31.351 mld. lei sume defalcate din TVA
** Se cuprinde şi 56.583 mld. lei cote şi sume defalcate din impozitul pe venit
*** Se cuprinde şi 31.351 mld. lei sume defalcate din TVA
23
Cifrele sunt preluate şi prelucrate pe baza conturilor generale privind evoluţia bugetelor până în
anul 1999, a Legii bugetare definitive pe anul 2002 şi a Legii bugetare pe anul 2003.
Impozitele de tip real au fost prezente în finanţele ţărilor până în primele
decenii ale secolului XX şi înglobau în sinea lor o serie de neajunsuri, printre care:
- nu se putea cuprinde, prin sistemul lor, întreaga materie impozabilă,
ceea ce ducea nemijlocit la practicarea evaziunii fiscale pe scară largă;
- sufereau de lipsa unor reglementări unitare referitoare la sistemul lor.
În cursul istoriei lor, impozitele de tip real s-au prezentat în principal sub
următoarele forme (mai însemnate), respectiv:
a) impozitul funciar;
b) impozitul pe clădiri;
c) impozitul pe activităţi industriale, comerciale şi profesii libere;
d) impozitul pe capitaluri băneşti.
În cazul determinării impozitelor de tip real se avea în vedere produsul
mediu brut estimat, metodă care în general îi dezavantaja pe micii producători
şi comercianţi şi îi avantaja pe marii întreprinzători care aveau condiţii mai bune,
respectiv, puteau ca, prin activităţile lor, să depăşească media veniturilor brute
după care se determina impozitul real.
Impunerea activităţilor şi obiectelor avute în vedere în cazul impozitelor de tip
real se efectua pe baza unor informaţii şi indicatori care ţineau seama, în mică
măsură, de evaluarea corectă a materiei impozabile. Astfel, spre exemplu, pentru
stabilirea mărimii impozitului funciar (pe pământ) se foloseau drept criterii: numărul
plugurilor utilizate în vederea lucrării pământului, întinderea terenurilor cultivate şi
calitatea acestora, mărimea arenzii, preţul pământului etc. sau, în cazul impozitului
pe clădiri: numărul şi destinaţia camerelor, suprafaţa construită, numărul uşilor,
ferestrelor, al coşurilor de fum, mărimea curţii, chiria etc. Indicatori de aproximativ
aceeaşi „valoare“ se foloseau şi pentru impunerea meşteşugarilor, fabricanţilor,
comercianţilor şi a liber profesioniştilor, mărimea localităţii în care întreprinderea îşi
desfăşura activitatea, natura întreprinderii (atelier, fabrică, comerţ cu ridicata, comerţ
cu amănuntul etc.), mărimea capitalului, numărul muncitorilor, mărimea forţei motrice
folosite de întreprindere etc., iar impunerea persoanelor care se ocupau cu plasarea
capitalurilor băneşti se efectua în funcţie de volumul dobânzilor pe care creditorul le
încasa pentru capitalul dat, deşi nici unul din participanţii la acest act nu era interesat
să informeze corect organele fiscale despre situaţia reală.
Impozitele de tip real se mai practică şi astăzi în ţările slab dezvoltate,
unde, de exemplu, în cazul impozitului funciar se folosesc drept criterii de
impunere: suprafaţa de teren, numărul de animale, cantitatea de îngrăşăminte
folosite, materialele procurate pentru lucrările de irigaţii etc.; astfel, în majoritatea
situaţiilor, impunerea unor importante categorii de activităţi nu se face încă în
funcţie de puterea contributivă a contribuabilului, respectiv, venitul real al subiec-
tului impozabil, ci în funcţie de venitul mediu estimat.
Trecerea de la impozitele de tip real la impozitele de tip personal şi pe avere
s-a produs cu aproximaţie, în cea de-a doua jumătate a secolului al XIX-lea, în
ţările dezvoltate, iar în celelalte, în primele decenii ale secolului al XX-lea. Acest
lucru reprezenta o necesitate obiectivă în evoluţia finanţelor publice, în general,
şi a sistemelor de impozite, în special, datorită:
- creşterii cheltuielilor publice;
- cuprinderii în sistemul de impozitare şi a muncitorilor şi funcţionarilor care
realizau venituri din muncă;
- impozitelor indirecte, care erau tot mai apăsătoare pentru cei cu venituri mici;
- introducerii minimului neimpozabil;
- acordării unor înlesniri familiilor mai numeroase şi care se confruntau cu
diferite greutăţi.
24
Theodor Stolojan, Raluca Tatarcan „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
Braşov, 2002, pag. 232
Dobânzile se impun cu o cotă de impozit unică din suma acestora (în anul
fiscal 2003, aceasta este de 1%).
În cazul deţinătorilor de titluri de participare la fondurile deschise de
investiţii, dobânda care se impune este preţul de răscumpărare din care se scade
preţul de cumpărare.
Pentru veniturile sub forma de dobânzi, impozitul se calculează şi se reţine
de către plătitorii de astfel de venituri în momentul calculării acestora, după care
se virează bugetului de stat.
h) Veniturile impozabile în bani şi/sau în natură din premii obţinute de
sportivi, antrenori, tehnicieni de lot, precum şi cele acordate oamenilor de cultură,
ştiinţă şi artă, pe plan intern sau din concursuri internaţionale se calculează ca
diferenţă dintre veniturile totale şi o sumă neimpozabilă, care variază în funcţie de
inflaţie (în 2003 era de 6.800.000 lei), pe fiecare câştig realizat de la acelaşi
organizator sau plătitor într-o singură zi. Venitul astfel obţinut se impozitează cu o
cotă proporţională, prin stopaj la sursă (în anul fiscal 2003, aceasta era de 10%),
cu excepţiile prezentate la veniturile scutite.
i) Veniturile din jocurile de noroc cuprind:
- venituri din jocuri tip cazino;
- venituri din joc tip bingo, keno în săli de joc;
- pronosticuri (pariuri) sportive;
- jocuri-concurs cu câştiguri de orice fel, loterii, inclusiv premiile de orice
fel în bani sau în natură;
- venituri obţinute din organizarea de tombole.
Venitul impozabil este egal cu câştigurile brute din care se deduce un venit
neimpozabil, ca şi în cazul impunerii premiilor (6.800.000 lei în anul fiscal 2003)
de la acelaşi organizator, într-o singură zi.
Impozitul cuvenit în cazul jocurilor de noroc se determină prin aplicarea
unei cote proporţionale asupra venitului impozabil arătat la alineatul precedent (în
exerciţiul financiar 2003, este de 20%).
j) Impozitul pe veniturile sub formă de câştiguri din transferul dreptului
de proprietate asupra valorilor mobiliare sau asupra părţilor sociale se calculează
prin determinarea bazei de impozitare, asupra căreia se aplică cota de 1%.
Baza de impozitare, în cazul transferului valorilor mobiliare, reprezintă
diferenţa dintre preţul de vânzare şi preţul de cumpărare, diminuată cu comi-
sionul datorat intermediarilor, iar în cazul transferului părţilor sociale, câştigul îl
reprezintă diferenţa dintre preţul de vânzare şi valoarea nominală a acestora.
În cazul societăţilor listate obligaţia calculării şi vărsării la stat a impozitului
cade în sarcina intermediarilor, iar în cazul societăţilor închise şi al părţilor
sociale, această obligaţie revine dobânditorului.
Trebuie menţionat faptul că, în cazul în care din aceste tranzacţii rezultă
pierderi, acestea nu se compensează cu anumite câştiguri realizate din alte
operaţiuni de vânzare – cumpărare de valori mobiliare.
k) Veniturile obţinute sub forma câştigurilor din operaţiuni de vânzare-
cumpărare de valută la termen, pe bază de contract precum şi din orice alte
operaţiuni de acest gen reprezintă diferenţe de curs favorabile (rezultate din
aceste operaţiuni) şi se impun prin aplicarea unei cote de 1%, în momentul
evidenţierii operaţiunii în contul clientului. Şi în aceste cazuri pierderile înregis-
trate nu se compensează cu câştigul realizat din astfel de operaţiuni;
l) Veniturile realizate de persoanele fizice care nu au fost expres
menţionate mai sus (literele a – k) se supun impunerii cu o cotă de 10%.
Dintre veniturile care se pot include în această categorie menţionăm:
- remuneraţiile pentru munca prestată în interesul unităţilor aparţinând
direcţiei generale a penitenciarelor;
- indemnizaţiile studenţilor pentru participarea la şedinţele senatului
universitar;
- veniturile obţinute din valorificarea deşeurilor de metal, hârtie, sticlă şi
altele asemenea, care nu provin din gospodăria proprie;
- indemnizaţiile persoanelor care însoţesc elevii la concursuri şi alte
manifestări şcolare;
- indemnizaţiile acordate membrilor birourilor electorale (inclusiv statis-
ticienilor, informaticienilor etc., pentru executarea atribuţiilor privind
desfăşurarea alegerilor prezidenţiale, parlamentare şi locale).
Potrivit legislaţiei actuale din România, în procesul de globalizare a
veniturilor intră numai veniturile din activităţi independente, din salarii şi asimilate,
precum şi din cedarea folosinţei bunurilor.
Toate celelalte impozite pe veniturile menţionate la literele (e – l) rămân
impozite finale, definitive, la locul unde au fost realizate veniturile.
Procesul de globalizare a veniturilor are loc la începutul anului următor pentru
exerciţiul fiscal încheiat; cu această ocazie, pentru fiecare persoană fizică română cu
domiciliul în România, veniturile nete de natura celor arătate mai sus (deţinute atât
din România, cât şi din străinătate) se cumulează, scăzându-se apoi, în ordine,
pierderile fiscale reportate şi deducerile personale (o singură dată). Pierderea fiscală
anuală înregistrată din activităţi independente se poate compensa cu rezultatele
pozitive ale altor categorii de venituri cuprinse în venitul anual, altele decât cele
din
salarii şi asimilate. De asemenea, pierderile provenite din străinătate ale persoanelor
fizice române se pot compensa cu veniturile de aceeaşi natură, din străinătate, pe
fiecare ţară în parte, venituri înregistrate în cursul aceluiaşi an fiscal.
Referitor la impozitele directe datorate de persoanele fizice, Theodor
Stolojan25, analizând tendinţele şi preocupările care se manifestă în ţările Uniunii
Europene cu privire la impozitele personale, ajunge la următoarele concluzii,
aspecte cu care se va confrunta curând şi România, respectiv:
- „persoanele care desfăşoară activităţi într-un alt stat decât cel de reşedinţă
nu beneficiază de deducerile standard din baza de impunere care se acordă
naţionalilor sau «nu se exceptează de la impozitare contribuţiile persoanelor la
fondurile străine de pensii suplimentare, cum exceptează naţionalii»;
- se manifestă puternic fenomenul de «dublă impunere» pentru acelaşi venit, o
dată în statul în care se realizează venitul şi o dată în cel de reşedinţă, exemplul cel
mai elocvent în această privinţă reprezentându-l dobânzile, care o dată se impun în
statul în care se constituie depozitele şi apoi în statul de reşedinţă;
- odată cu fenomenul descris mai sus se manifestă cu pregnanţă reversul
medaliei «evaziune fiscală sporită», în domeniul dobânzilor şi dividendelor, când
nu funcţionează corespunzător sistemul informaţional între state, iar persoanele
care realizează astfel de venituri se abţin de a le declara;
- migraţia forţei de muncă de înaltă calificare («fuga creierelor»), din cauza
diferenţierilor mari între state, în privinţa cotelor marginale de impozite (limitele
superioare ale cotelor)“.
25
Theodor Stolojan, Raluca Tatarcan „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
Braşov, 2002, pag. 233-234
prin două cote, o cotă mai mare aplicată asupra profitului total impozabil şi
o cotă mai redusă asupra profitului distribuit (dividendului). Această metodă se
foloseşte de către România, precum şi de o serie de alte ţări: 26 Austria, Belgia,
Danemarca, Grecia, Luxemburg şi Suedia. Şi alte ţări (Franţa, Italia, Irlanda, Por-
tugalia, Spania şi Marea Britanie) aplică acelaşi sistem, dar cu acordarea unui
credit fiscal, cu ocazia globalizării veniturilor pentru impozitul plătit asupra
dividendului. Alte sisteme de impunere care pot fi folosite, menţionate şi în
lucrarea d-lui Acad. Iulian Văcărel şi colaboratorii27 pot fi:
▪ impunerea numai a profitului care rămâne la dispoziţia societăţii,
urmând ca partea din profit care se distribuie sub forma
dividendelor să nu mai fie impusă.
Această metodă încalcă însă unele principii privind etica şi echitatea fiscală
şi favorizează consumul neproductiv.
▪ impunerea, în primul rând, a dividendelor repartizate şi apoi a
profitului rămas la dispoziţia societăţii pentru dezvoltare.
În majoritatea ţărilor lumii, impunerea profiturilor înregistrate de societăţile
de capital se face pe baza declaraţiei persoanelor juridice în cauză, care se
fundamentează pe datele existente în contabilitatea financiară a societăţii.
Contabilitatea societăţii furnizează informaţiile necesare privind cuantumul
profitului contabil, care este apoi corectat cu veniturile neimpozabile (se scad) şi
cheltuielile nedeductibile (se adună), conducând astfel la determinarea profitului
impozabil. Veniturile neimpozabile sunt, de regulă, acelea care, cel puţin o dată, au
mai fost impozitate (impozitul pe dividende, în cazul acţiunilor deţinute de o societate
la o altă societate etc.) sau care sunt menţionate în mod expres de legea specială.
Cheltuielile nedeductibile sunt acele cheltuieli care nu sunt acceptate de
stat (fisc) ca fiind cheltuieli normale, ele fiind impozitate, întrucât se apreciază că,
dacă se respectau o serie de principii, reguli sau acte normative în vigoare,
contravaloarea lor era reflectată în mod direct în profit şi, implicit, în impozitul pe
care societatea în cauză îl datora statului.
Bineînţeles, în practica de specialitate există şi alte metode şi tehnici pentru
determinarea profitului impozabil decât cea prezentată mai sus; astfel, în
determinarea acestuia se poate porni de la patrimoniul existent la sfârşitul anului
de impunere, din care se deduce patrimoniul iniţial (de la începutul anului), iar
rezultatului obţinut i se pot aduce apoi o serie de corecţii, printre care cheltuielile
26
Theodor Stolojan, Raluca Tatarcan „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
Braşov,
27
2002, pag. 238
Iulian Văcărel şi colaboratorii – „Finanţele publice“, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti,
1999, pag. 127
neadmise la deducere (se adună), veniturile neimpozabile (se scad) prelevările la
fondul de rezervă care au depăşit prevederile legale (se adună) etc., obţinându-se în
acest fel profitul impozabil.
Referitor la cotele de impozit care se aplică profiturilor pentru stabilirea
impozitului pe societăţile de capital, acestea diferă de la o ţară la alta şi chiar de
la o etapă la alta a evoluţiei acelei ţări.
În multe ţări, acestea sunt diferenţiate în funcţie de o serie de criterii şi principii:
- ramura de activitate în care îşi desfăşoară activitatea societatea în cauză;
- bugetul căruia îi aparţin veniturile din impozitele respective (central, locale);
- sistemul cotelor de impozite adoptat (proporţionale, progresive, regresive).
În majoritatea ţărilor lumii, cotele privind determinarea impozitelor pe
beneficii sau pe profit sunt proporţionale, pentru a stimula mediile de afaceri în
desfăşurarea unei activităţi susţinute (pentru realizarea de profituri substanţiale),
acceptându-se ideea că acestea, chiar dacă sunt mari şi foarte mari, nu vor fi
amputate suplimentar prin sistemul cotelor progresive (pe tranşe de venit).
De asemenea, tot în vederea stimulării factorilor economici, fie pentru a-şi
orienta producţia spre export, fie pentru a o retehnologiza (prin investiţii) cotele
de impozit sunt mai scăzute pentru impunerea veniturilor realizate din activitatea
de export sau chiar zero, în cazul profiturilor folosite pentru retehnologizare etc.
Materialele de specialitate la care ne-am mai referit28 evidenţiază următoarea
situaţie: cotele de impozit pentru impunerea profiturilor companiilor diferă mult de la o
ţară la alta, în Uniunea Europeană; astfel, în anul 2001, acestea erau: Belgia
40,17%, Germania 39,35%, Grecia 37,5%, Luxemburg 37,45%, Franţa 36,43%,
comparativ cu alte ţări ale Uniunii Europene care au cote mult mai reduse – Irlanda
10,0%, Suedia 28,0% sau Finlanda 29,0% etc.; în SUA sunt trei cote: una de 34%
pentru profituri care depăşesc 75.000$ anual, 15% pentru profituri până la 50.000$ şi
o cotă intermediară de 25%, pentru câştiguri între 50.000-75.000$.
Comparativ cu situaţia prezentată mai sus, în România, impozitarea
profiturilor societăţilor comerciale a încercat să aibă o evoluţie şi o metamorfoză
în funcţie de mersul reformelor în economie, astfel:
▪ Prima încercare privind schimbarea metodelor şi tehnicilor privind
impozitarea profiturilor (faţă de metoda administrativă folosită până în
1990 privind determinarea fostelor vărsăminte din beneficii ale fostelor
întreprinderi şi organizaţii economice socialiste de stat) a avut loc prin
Legea 12 din 1991, prin care s-au instituit unele cote progresive
compuse, cu un minim neimpozabil.
28
Theodor Stolojan, Raluca Tatarcan „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
Braşov, 2002, pag. 230
▪ În anul 1992, cotele progresive au fost înlocuite cu două cote
proporţionale de 30% şi 45%, în funcţie de o anumită limită a profitului,
ca în anii următori, prin Legea investiţiilor, să se acorde o serie de
înlesniri şi facilităţi mai avantajoase întreprinzătorilor străini, comparativ
cu cei autohtoni: scutiri de impozite între 6 luni şi 5 ani, în funcţie de
domeniul în care îşi desfăşurau activitatea (industrie, construcţii,
agricultură, transport, comerţ sau turism).
▪ Ordonanţa de Guvern nr. 70/1994, cu completările şi modificările ulte-
rioare, schimbă cotele de impozit începând cu anul 1998, stabilind o cotă
generală de 25%, o cotă adiţională la aceasta de 25% pentru activitatea
barurilor de noapte, a cluburilor de noapte şi a cazinourilor, o cotă de 80%
pentru profitul Băncii Naţionale a României (cota se aplică după ce se
scad cheltuielile deductibile şi cele aferente fondului de rezervă, potrivit
legii); 5% în cazul majorării capitalului social din rezerve şi profit, cu
excepţia când această majorare se face din rezervele legale, precum şi
din diferenţe favorabile din reevaluarea patrimoniului; tot 5% este şi cota
pentru partea din profitul impozabil care provine din export. Apoi impozitul
pe profit se reduce cu 50% pentru profitul utilizat pentru retehnologizare.
Începând din 1995 s-a introdus o cotă proporţională de 38%, cu anumite
diferenţieri pentru activitatea din agricultură (de 25%), a Băncii Naţionale
Române (de 80%) şi o cotă adiţională de 22% pentru profiturile din jocurile de
noroc, baruri şi cluburi de noapte şi 16,2% pentru profiturile realizate de
persoanele juridice străine ce au sediul permanent în România, iar impozitul în
sume absolute aferent profitului impozabil obţinut din export se reducea cu 50%.
Legea 414/2002 stabileşte o cotă procentuală generală a impozitului pe profit
de 25%, faţă de care în cazul Băncii Naţionale a României cota de impozitare este
menţinută la 80%, aplicându-se asupra veniturilor rămase după scăderea
cheltuielilor deductibile şi a fondului de rezervă, potrivit legii; contribuabilii care
obţin venituri din activităţi desfăşurate pe bază de licenţă în zona liberă plătesc un
impozit pe profit de 5% până la data de 31 decembrie 2004. La aceste prevederi
de bază privind cotele de impozit pe profitul realizat de contribuabili, legea în
cauză stabileşte anumite facilităţi pentru veniturile realizate din export, respectiv o
cotă de 6% până la 31 decembrie 2002, şi una de 12,5% până la 31 decembrie
2003, plus alte avantaje, sub forma unui sprijin financiar prin bugetele locale.
De asemenea, în cazul contribuabililor care desfăşoară activităţi de natura
barurilor de noapte, a cluburilor de noapte, a discotecilor şi a cazinourilor,
impozitul pe profitul aferent acestora nu poate fi mai mic de 5% din veniturile
realizate din aceste activităţi. În caz contrar, contribuabilul este obligat la plata
unui impozit de 5% aplicat asupra acestor venituri realizate.
În cazul impozitului pe profit, subiecţii sunt:
a) persoanele juridice române, pentru profitul impozabil obţinut din orice
sursă atât din România, cât şi din străinătate;
b) persoanele juridice străine care desfăşoară activităţi printr-un sediu
permanent în România, pentru profitul impozabil aferent acelui sediu
permanent;
c) persoanele juridice sau fizice nerezidente, care desfăşoară activităţi în
România împreună cu o persoană juridică română, într-o asociere sau
într-o altă entitate ce nu dă naştere unei persoane juridice, pentru
profitul realizat în România;
d) persoanele juridice române şi persoanele fizice rezidente, pentru
veniturile realizate atât în România, cât şi în străinătate, din asocieri
care nu dau naştere unei persoane juridice.
e) persoanele juridice străine, care obţin venituri din sau în legătură cu
proprietăţi imobiliare situate în România, din exploatări de resurse
naturale localizate în România şi din înstrăinarea unui drept de
proprietate deţinut de o persoană juridică română.
De la plata impozitului pe profit sunt exceptate o serie de instituţii şi asociaţii,
printre care: Trezoreria Statului; instituţiile publice, pentru fondurile publice derulate,
inclusiv pentru cele din venituri extrabugetare; organizaţiile de nevăzători, de invalizi
şi de alte persoane cu handicap; fundaţiile române; cooperativele care funcţionează
ca unităţi protejate ale persoanelor cu handicap; cultele religioase; instituţiile de
învăţământ acreditate; asociaţiile de proprietari constituite ca persoane juridice şi
asociaţiile de locatari, potrivit Legii locuinţei nr. 114/1996 etc.
Şi persoanele juridice române fără scop patrimonial sunt exceptate de la
plata impozitului pe profit pentru unele categorii de venituri, printre care:
cotizaţiile membrilor; contribuţiile băneşti sau în natură; taxele de înregistrare;
donaţiile şi sponsorizările; dobânzile şi dividendele obţinute din plasarea
disponibilităţilor; veniturile pentru care se datorează impozit pe spectacole;
resursele bugetare primite; alte venituri întâmplătoare sau excepţionale, rezultate
din activitatea acestor persoane juridice. Pentru veniturile realizate din activităţi
economice, persoanele juridice în cauză sunt scutite, de asemenea, până la
nivelul echivalentului în lei a 10.000 euro (într-un an fiscal), dar nu mai mult de
10% din veniturile totale neimpozabile prevăzute mai sus.
Profitul impozabil se calculează ca diferenţă dintre veniturile realizate din
orice sursă şi cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora (dintr-un an fiscal),
din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile nedeductibile.
Sunt considerate venituri neimpozabile următoarele:
a) dividendele primite de către o persoană juridică română de la o altă
persoană juridică română;
b) plusul de valoare la titlurile de participare, înregistrat ca urmare a
încorporării rezervelor, a beneficiilor sau primelor de emisiune ori prin
compensarea unor creanţe la societatea la care se deţin participaţiile;
c) veniturile rezultate din anularea datoriilor care au fost considerate
cheltuieli nedeductibile, precum şi din anularea provizioanelor pentru
care nu s-a acordat deducere sau a veniturilor realizate din recupe-
rarea unor cheltuieli nedeductibile;
d) alte venituri neimpozabile prevăzute expres de acte normative spe-
ciale.
Sunt considerate cheltuieli deductibile numai acelea care sunt aferente
veniturilor impozabile.
Cheltuielile nedeductibile, în concepţia ultimelor reglementări româneşti,
sunt: cheltuielile cu impozitul pe profit datorat; amenzile, confiscările, majorările şi
penalităţile pentru întârziere, datorate către autorităţile străine, altele decât cele
prevăzute în contractele comerciale; indemnizaţia de deplasare, acordată
salariaţilor pentru deplasări în ţară sau în străinătate şi care depăşeşte de 2,5 ori
nivelul legal pentru instituţiile publice; cheltuielile înregistrate în contabilitate fără
documente justificative; cheltuielile înregistrate de societăţile agricole (Legea nr.
39/1991) pentru dreptul de folosinţă a terenului agricol adus de membrii asociaţi,
peste cota de distribuţie din producţia realizată pentru folosinţa acestuia (prevă-
zută în contractul de asociere); cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile;
cheltuielile reprezentând tichete de masă acordate salariaţilor peste limita
dispoziţiilor legii anuale a bugetului de stat; cheltuielile de protocol care depăşesc
limita de 2% aplicată asupra diferenţei rezultate dintre totalul veniturilor şi cel al
cheltuielilor, inclusiv accizele, mai puţin cheltuielile cu impozitul pe profit şi
cheltuielile de protocol înregistrate în cursul anului etc.
La calculul profitului impozabil sunt deductibile numai următoarele sume, în
ceea ce priveşte constituirea sau majorarea rezervelor şi a provizioanelor:
a) rezerva, în limita a 5% din profitul contabil, până ce acesta va atinge a
cincea parte din capitalul social subscris şi vărsat;
b) în cazul băncilor şi cooperativelor de credit autorizate, provizioanele
obligatorii, constituite potrivit normelor Băncii Naţionale a României,
precum şi fondurile de garantare;
c) rezervele tehnice calculate de societăţile de asigurare şi reasigurare
(Legea nr. 32/2000).
Rămânem la părerea că reglementările româneşti în domeniul impozitului pe
profit, deşi au dorit să ţină pasul cu schimbările produse în actul de reformă din
economie şi să se alinieze la practicile moderne din acest domeniu, nu au reuşit pe
deplin acest lucru, întrucât conţin încă multe incoerenţe şi inconsecvenţe.
29
Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului României nr. 147 pentru reglementarea unor probleme
financiare şi pentru modificarea unor acte normative (publicată în Monitorul Oficial al României
nr. 821 din 31.11.2002).
30
Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 147/31.10.2002 publicată în Monitorul Oficial al României
nr. 821/13.11.2002
Comparativ cu contribuţiile obligatorii pentru pensii, sănătate şi şomaj în
vigoare de la 01.01.2003, în România, nivelul acestora în unele ţări ale UE31
arătau astfel:
Franţa
Felul contribuţiei Angajator Angajaţi Baza de calcul
Sănătate 12,8% 0,75% Salariul
Pensii 1,6% - Salariul
+ 8,2% 6,55% Salariul *
Şomaj 5,33% 3,01% Salariul *
+ 5,46% 3,60% Salariul *
Alocaţii familiale 5,4% - Salariul
Alocaţii pentru văduve 0,10% - Salariul
Ajutor pentru locuinţe 0,4% - Salariul
* cota de contribuţie creşte în funcţie de condiţiile de muncă, grele şi foarte grele
31
Theodor Stolojan, Raluca Tatarcan „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
Braşov, 2002, pag. 247-248. Datele se referă la anul 2001.
În aceste condiţii, fondurile publice constituite din aceste contribuţii, în
România, la nivelul anului 2003 (tabelul 8.3.) însumează 211.267 mld. lei şi, după
un calcul sumar, reprezintă 15,09% din produsul intern brut comparativ cu o
pondere de 15,1% în produsul intern brut a aceloraşi contribuţii în ţările Uniunii
Europene, pe anul 199732.
Referitor la contribuţiile care se percep în România pentru pensii, sănătate
şi şomaj, comparativ cu situaţia existentă în ţările Uniunii Europene 32, precum şi
în ceea ce priveşte politicile fiscale practicate, se impun câteva observaţii, şi
anume:
- totalul contribuţiilor (sănătate, pensii, şomaj) ca şi cote procentuale asupra
salariilor în România, cu valabilitate de la 01.01.2003, sunt de 35,5% (7%+24,5%
+3,5%+0,5%) datorate de angajatori şi de 17% (9,5+6,5+1), suportate de angajaţi
pentru condiţiile de muncă normale, în timp ce în Franţa, pentru aceleaşi condiţii
de muncă, sunt 19,73% pentru angajatori şi 3,76% pentru angajaţi, în Germania
20,46%, atât pentru angajatori, cât şi pentru angajaţi, iar în Danemarca numai de
9% pentru angajaţi.
Din acest punct de vedere, România se situează pe primul loc cu 52,5%,
urmând în ordine descrescătoare, referindu-ne la ţările luate în analiză,
Germania cu 40,80%, Franţa 29,39% şi Danemarca cu 9%33.
În ceea ce priveşte bugetele asigurărilor sociale, ţările membre ale UE
aplică o serie de politici, printre care:
- unele ţări din cadrul Uniunii Europene (11 la număr) exceptează de la
impozitare contribuţiile la fondurile private de pensii, veniturile din capital de la
aceste fonduri, precum şi pensiile;
- Danemarca, Italia şi Suedia exceptează de la impozitare contribuţiile la
fondurile de pensii şi impozitează câştigurile din capital;
- Germania şi Luxemburg exceptează de la impozitare veniturile din capital
şi pensiile şi impozitează contribuţiile33.
Ţinând seama de faptul că, în România, se practică deocamdată numai
sistemul public de pensii (comparativ cu ţările Uniunii Europene, care în majoritatea
lor au adoptat şi sistemele de pensii bazat pe fondurile de pensii private şi sistemul
pensiilor bazat pe fondurile pentru pensii suplimentare cu participare benevolă), se
pot aprecia ca fiind dificile armonizările pe care România le va avea de efectuat în
demersul său de integrare în Uniunea Europeană.
32
Theodor Stolojan, Raluca Tatarcan „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
Braşov,
33
2002, pag. 254, 255, 246
Theodor Stolojan, Raluca Tatarcan „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
Braşov, 2002, pag. 254-255
Capitolul 9
34
Theodor Stolojan, Raluca Tatarcan „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
Braşov, 2002, pag. 198-199
preţuri (tarife) majorate, şi nu a statului, care de fapt a ordonat sporirea
impozitelor ce a dus la scumpirea acestora; cumpărătorul (beneficiarul)
nu ştie cât din preţul plătit pentru produs (serviciu) revine agentului şi
cât ajunge în tezaurul public“35.
Prin urmare, din punctul de vedere al eticii fiscale, acest sistem de impozite
este nedrept, deoarece perceperea lui nu ţine deloc seama de puterea
contributivă a consumatorului, a celor cu venituri mici şi foarte mici, aceştia fiind
obligaţi să opteze fie pentru a-şi irosi ultimele venituri pentru întreţinerea lor şi a
familiei, fie a renunţa, în mare măsură, la un consum de produse şi servicii minim
care ar fi strict necesar unei existenţe normale şi decente.
În aceeaşi lucrare citată, Acad. Iulian Văcărel 35 referitor la inechitatea
acestor impozite, mai arăta: „Aşadar, impozitele asupra consumului nu ţin seama
de principiile echităţii fiscale, împovărând contribuabilii cu capacitate redusă de
plată şi favorizând pe cei aflaţi la polul opus.“
Inechitatea fiscală a impozitelor indirecte este amplificată şi de faptul că, pe
lângă aspectul negativ menţionat anterior, de nu ţin seama nici de persoanele
aflate în întreţinerea persoanei care realizează veniturile în familie, aşa cum se
procedează în cazul impozitelor directe (cel pe venit, de exemplu).
Din această cauză ele au un pronunţat caracter regresiv asupra veniturilor
populaţiei, cu implicaţii prin propagare pe termen mediu şi lung asupra economiei
în general, datorită micşorării puterii de cumpărare şi deci a reducerii prezente şi
viitoare a cererilor de bunuri şi servicii.
Cu alte cuvinte, impozitele indirecte, deşi nu afectează direct câştigurile
nominale ale consumatorului, se repercutează negativ asupra puterii de cumpărare
a acestora, prin constrângerea de ordin economic la care aceştia sunt supuşi.
Această constrângere economică nu este altceva decât consecinţa constrângerii
politice pe care o declanşează statul, prin legile pe care le emite.
Un alt neajuns însemnat al impozitelor indirecte este şi acela potrivit căruia,
în perioadele de criză, când consumul scade pe toate planurile, direct
proporţional cu acest fenomen scad şi resursele financiare publice, într-un
moment nepotrivit, când economia ar avea mai mare nevoie de ele pentru a
majora cheltuielile publice în vederea relansării consumului.
Cu toate neajunsurile acestui impozit, multe state, mai ales cele slab
dezvoltate economic sau în curs de tranziţie (cum este şi ţara noastră), fac apel
în mod frecvent şi într-o mare măsură la constituirea resurselor financiare publice
prin intermediul impozitelor indirecte, deoarece:
35
Iulian Văcărel – „Spre o nouă filosofie în materie de resurse financiare publice“, Revista
Economistul nr. 60/30 martie 1998
- nu necesită un aparat fiscal numeros şi foarte instruit sau o logistică
specială;
- sunt mai uşor de colectat prin intermediul agenţilor economici, acolo unde
se înregistrează valoarea adăugată;
- cheltuielile cu colectarea lor sunt minime;
- au o ritmicitate relativ bună în colectare, ceea ce nu creează probleme
Trezoreriei publice, cum se întâmplă cu alte venituri neritmice (impozitele directe)
care provoacă goluri temporare de casă.
Impozitele indirecte pot îmbrăca următoarele forme:
1. Taxele de consumaţie;
2. Taxele vamale;
3. Monopolurile fiscale;
4. Alte taxe.
Aceste taxe se stabilesc asupra anumitor produse, din care unele sunt
necesare unei vieţi normale şi decente, cum ar fi produsele petroliere, autotu-
rismele, cuptoarele cu microunde, aparatele pentru aer condiţionat, dar şi asupra
unora mai puţin necesare, dar pe care le folosesc un număr însemnat din
membrii societăţii, respectiv: băuturile alcoolice, produsele din tutun, cafeaua,
parfumurile, aparatele video, confecţiile de blănuri, articolele din cristal etc.
De aceea, pe lângă motivaţia autorităţilor statului de a stabili accize pentru
protecţia mediului, pentru limitarea consumului unor produse dăunătoare sănătăţii
sau al celor de lux, nevoia de bani reprezintă şi ea un factor hotărâtor în decizia
statului de a impozita aceste categorii de bunuri.
Influenţa accizelor asupra preţurilor, ca de altfel a tuturor impozitelor
indirecte, este aceea de a acţiona în sensul majorării lor, sarcina fiscală cuprinsă
în acestea căzând în ultimă instanţă asupra consumatorului final, cu toate că
impozitele sunt datorate de producătorii sau importatorii unor asemenea produse.
Majoritatea ţărilor lumii stabilesc accize asupra unor bunuri care au o cerere
neelastică, cum sunt vinul, cidrul, berea, apele minerale etc. (în Franţa), tutunul,
cafeaua, zahărul, ceaiul, uleiurile minerale etc. (în Germania), berea, vinul, spirtul,
cidrul, tutunul, uleiurile minerale etc. (în Marea Britanie), produse din tutun, alcool,
zahărul etc. (în Indonezia), produsele petroliere, tutunul, uleiurile vegetale, produsele
industriei chimice, produsele textile şi din iută etc. (în India), hidrocarburi (în
Turcia),
spirtul, produsele petroliere, băuturile nealcoolice şi cimentul (în Thailanda) etc.“36
Faţă de produsele supuse accizelor în diverse ţări, aşa cum s-a arătat mai
sus, în România accizele se percep asupra alcoolului brut, alcoolului etilic rafinat,
băuturilor alcoolice spirtoase obţinute pe bază de alcool etilic rafinat din distilate
de cereale, băuturilor alcoolice naturale, vinuri şi produse pe bază de vin, bere,
produse din tutun, produse petroliere (benzină, motorină, combustibili tip M. şi tip
P., uleiuri pentru motoare), cafea, confecţii din blănuri naturale, articole de cristal,
bijuterii din aur şi/sau platină, autoturisme şi autoturisme de teren (pe benzină şi
motorină), parfumuri, ape de colonie şi de toaletă, aparate video de înregistrare
sau reprodus, cuptoare cu microunde, aparate pentru aer condiţionat, arme de
vânătoare şi arme de uz individual etc.
Baza de impozitare a accizelor o formează în general preţurile, asupra
cărora se aplică o cotă procentuală de impozit, sau cantităţile exprimate în unităţi
naturale asupra cărora se aplică sume fixe de accize exprimate de obicei în euro
pe unitate, potrivit ultimelor reglementări româneşti.
Produsele şi bunurile pentru care s-au datorat accizele şi chiar metodologia
de calcul al acestora în ţara noastră au suferit numeroase modificări. Astfel, la
instituirea lor în 1993, prin Legea nr. 42/1993, accizele erau determinate în
principal pe baza unor cote procentuale asupra preţului producătorului sau în
vamă. Sistemul ad-valorem a cauzat însă multe fenomene de evaziune fiscală
prin subevaluarea bazei de impozitare, dar mai ales prin sustragerea de la
impozitare a produselor respective.
Pentru înlăturarea unora dintre aceste neajunsuri, printr-un act normativ al
Guvernului din 23 decembrie 199737, acciza s-a stabilit în ECU pe unitatea
impozabilă. Spre exemplu, în cazul alcoolului etilic alimentar unitatea de măsură
(unitatea impozabilă) era hl alcool pur (care reprezintă 100 litri alcool etilic
36
Iulian Văcărel şi colaboratorii – „Finanţele publice“, Editura Economică şi Pedagogică, Bucureşti,
1999, pag. 450
37
Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 82 din 23.12.1997, publicată în Monitorul Oficial al
României nr. 389/29.12.1997
alimentar cu concentraţia de 100% alcool în volum la temperatura de 20ºC
conţinut într-o cantitate dată de produsul alcoolic), iar în cazul celorlalte băuturi
alcoolice unitatea impozabilă era hl 1 grad alcoolic (reprezintă concentraţia
alcoolică exprimată în % de volum, respectiv 1%). La produsele din tutun baza
de impozitare o reprezenta 1000 de ţigarete sau kilogramul, iar acciza era
stabilită în ECU şi o cotă adiţională în procente, la ţigarete, de exemplu. În cazul
produselor de cafea, confecţiilor din blănuri, autoturismelor, parfumurilor, apei
minerale, articolelor de cristal, acciza era stabilită în procente care se aplicau
asupra unui preţ în ECU/ unitatea de măsură (tonă, kilogram, hectolitru).
Datorită inconvenientelor legate mai ales de transformările necesare – din
ECU în moneda naţională – prin Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 50/1998,
din 01.01.1999, accizele au fost stabilite în lei/U.M. pentru alcoolul pur, băuturile
alcoolice, la vinuri, bere şi produse din tutun, sume ce trebuia actualizate trimes-
trial în funcţie de inflaţie şi de cursul de schimb valutar pentru produsele în cauză.
De asemenea, pentru a limita în cât mai mare măsură fenomenul de
evaziune fiscală, s-a introdus obligaţia ca producătorii şi comercianţii de produse
să posede autorizaţii de funcţionare, calculul accizelor s-a redus la o singură
determinare (la agentul economic producător sau importator); în unele situaţii,
există şi o a doua determinare, cu drept de deducere (dacă, spre exemplu, cel
care produce alcoolul etilic alimentar îl şi prelucra sub forma diverselor băuturi
alcoolice).
Curând însă, începând din 1 octombrie 1999, Ministerul Finanţelor Publice
dispune revenirea la determinarea accizelor prin sume fixe, exprimate de acum
în echivalent EURO pe unitate de măsură38. Oricum, demersurile autorităţilor
româneşti în acest domeniu sunt numeroase (spre exemplu, Ordonanţa de
Urgenţă a Guvernului nr. 82/1997 a fost modificată, până la abrogarea ei pe
15.II.2000, de 9 ori) în ceea ce priveşte stabilirea unor reglementări cât mai clare
şi precise, dar mai ales cât mai adecvate, pentru a veni în ajutorul autorităţilor
fiscale în ceea ce priveşte combaterea cu mai multă fermitate a fenomenului de
evaziune fiscală.
Din aceleaşi considerente, pe 26 octombrie 2000, Guvernul român emite
Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 181 privind instituirea monopolului de stat
asupra comercializării alcoolului, potrivit căreia, alcoolul etilic rafinat şi tehnic
produs în ţară este preluat de stat, iar exportul şi importul se poate realiza numai
pe bază de autorizaţie eliberată în baza licenţelor de import-export pentru
produsele care suportă accize.
38
Ordonanţa de Urgenţă al Guvernului nr. 143/30.09.1999
Peste puţin timp însă, cu prilejul discutării de către Parlament a Ordonanţei
de Urgenţă a Guvernului nr. 158/27.12.2001, se modifică unele prevederi ale
acesteia şi, începând cu data de 01.08.2002, se revine la monopolul instituit prin
Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 181 din 26.10.2000 şi se reface
nomenclatura produselor supuse accizelor, cu precizări suplimentare referitoare
la uleiurile minerale, regimul carburanţilor specifici pentru aviaţie, precum şi la
noile accize specifice pe unităţi de măsură.
Cele mai recente acte normative cu aplicabilitate din anul 2002 (Ordonanţa
de Urgenţă a Guvernului nr. 158/2001 cu completările şi modificările ulterioare),
deşi nu schimbă principiile şi regulile privind regimul accizelor în România,
măresc numărul produselor şi modifică cuantumul acestora în euro pe unităţi de
măsură, în general prin majorarea lor.
Potrivit acestor reglementări, în România, accizele se datorează de către
producători şi importatori, pentru următoarele produse sau grupe de produse:
alcool etilic şi distilate de origine agricolă; vinuri; bere; băuturi fermentate, altele
decât berea şi vinul; produse intermediare; produse din tutun (ţigarete şi ţigări de
foi, tutun destinat fumatului); uleiuri minerale (benzine cu plumb, benzine fără
plumb, motorine, petrol turboreactor), alte uleiuri medii şi grele utilizate drept
combustibil pentru încălzit, gaze lichefiate, hidrocarburi ciclice (benzen, toluen,
xileni şi amestecuri de izomeri ai xileniului, uleiuri pentru motoare auto).
De asemenea, taxe speciale de consumaţie se calculează şi pentru alte
produse şi grupe de produse din import şi din ţară, respectiv: cafea verde; cafea
prăjită, inclusiv cafea cu înlocuitori; cafea solubilă, inclusiv amestecuri cu cafea
solubilă; confecţii din blănuri naturale (cu excepţia celor de iepure, oaie şi capră);
articole de cristal; bijuterii din aur şi/sau din platină, cu excepţia verighetelor;
autoturisme şi autoturisme de teren (inclusiv cele din import, rulate) pe benzină
sau cu motor Diesel, grupate pe capacităţi cilindrice şi pe grade de poluare;
produse de parfumerie; aparate video de înregistrat sau de reprodus, dublu
radiocasetofoane, aparate de luat imagini fixe şi camere video; cuptoare cu
microunde; aparate de condiţionat aer; arme de vânătoare şi arme de uz indi-
vidual, altele decât cele de uz militar sau de sport; iahturi şi bărci cu motor pentru
agrement.
Pentru alcool etilic, distilate de origine agricolă şi băuturi alcoolice
distilate, sumele datorate bugetului de stat drept accize se determină după
formula:
C KR
A Q,
100 100
în care,
A = cuantumul accizei
C = concentraţia alcoolică exprimată în procente de volum
K = acciza specifică
R = cursul de schimb
Q = cantitatea în litri
Acciza specifică, în cazul de faţă, este stabilită în echivalent euro/U.M.
Unitatea de măsură, în cazul produselor menţionate mai sus, este hl alcool pur,
care reprezintă 100 litri de alcool etilic rafinat cu concentraţia de 100% alcool în
volum, la temperatura de 20°C, conţinut într-o cantitate de produs alcoolic.
Potrivit reglementărilor româneşti, începând din iulie 2002, acciza specifică
pentru produsele luate în discuţie este de 100,4 euro/hl alcool pur.
Pentru vinuri, băuturi fermentate (altele decât berea şi vinul) şi produse
intermediare, accizele datorate bugetului de stat se determină după formula:
KR
AC Q,
100
în care,
A = cuantumul accizei
C = numărul de grade alcoolice conţinute
K = acciza unitară (în funcţie de natura produsului)
R = cursul de schimb
Q = cantitatea în litri
* Lege pentru aprobarea de urgenţă a Guvernului nr. 158/2001 privind regimul accizelor nr. 523/17
iulie 2002, publicată în Monitorul Oficial al României nr. 567/1 august 2002
Pentru uleiuri minerale, accizele datorate bugetului de stat sunt stabilite
în sumă fixă pe unitatea de măsură (care, de la 17 februarie, 1 mai sau 1 iulie
2003, sunt eşalonate în funcţie de modul în care vor evolua veniturile din accize).
Acciza echivalentă în euro/U.M. la câteva produse de uleiuri minerale este
următoarea:
De regulă, acest tip de taxe sunt aşezate pe cifra de afaceri a firmei şi pot
îmbrăca următoarele forme:
A) a impozitului cumulativ;
B) a impozitului unic.
A) Impozitul cumulativ obligă ca produsele supuse acestei taxe să fie
impozitate la toate verigile prin care acestea circulă până la consumul final. Prin
sistemul său de aplicare el se constituie într-un impozit la impozit datorită faptului
că, o dată calculat în amonte şi cuprins în preţ, asupra lui se mai calculează o
dată sau de mai multe ori impozit, în cadrul verigilor ulterioare prin care trece acel
produs, în aval. De aceea, acest impozit este denumit şi „impozit în cascadă“ sau
„impozit pe sistem bulgăre de zăpadă“, fiind practicat în trecut şi în România, sub
forma impozitului pe circulaţia mărfurilor.
B) Impozitul pe cifra de afaceri unic (monofazic) se percepe o singură
dată, fie în momentul vânzării produselor de către producător, caz în care acesta
se numeşte „taxă de producţie“, fie în sfera comerţului cu ridicata sau cu
amănuntul, când se numeşte „impozit pe circulaţie“. În prima situaţie, acest
impozit este mai uşor de administrat, deoarece sunt mai puţini plătitori şi are un
grad mai redus de cumul, eventual un anumit cumul se mai poate înregistra
numai la materiile prime care intră în componenţa produsului, pe câtă vreme
impozitul pe circulaţie scapă de sub efectul dublei impozitări.
De asemenea, din punctul de vedere al bazei de impozitare, impozitul pe
cifra de afaceri poate fi determinat la cifra de afaceri brută sau la cifra de afaceri
netă.
Prin cifra de afaceri brută înţelegem suma totală a încasărilor din
operaţiunile comerciale efectuate de un agent economic într-o anumită perioadă
de timp, sau după alţi specialişti: „suma globală obţinută în cursul unei perioade
date, din vânzarea de bunuri şi servicii prestate de un agent economic, şi
măsurată prin gradul lor de vânzare“39.
În contextul conceptului de impozite indirecte şi mai ales al taxei generale
pe vânzări, considerăm util să redăm pe scurt următoarele noţiuni, aşa cum au
fost evidenţiate prin lucrarea „Sisteme de impozite“40:
a) Valoarea adăugată este egală cu valoarea nou creată plus fondul de
amortizare, totul luat în calcul pe o anumită perioadă de timp: lună,
trimestru, an;
39
Rodica Bălănescu şi colaboratorii – „Sisteme de impozite“, Editura Economică, Bucureşti, 1994,
pag.
40
77
Rodica Bălănescu şi colaboratorii – „Sisteme de impozite“, Editura Economică, Bucureşti, 1994,
pag. 80-82
b) Valoarea nou realizată, care pentru un agent economic reprezintă
diferenţa dintre valoarea bunurilor şi serviciilor livrate şi valoarea
bunurilor şi serviciilor cumpărate pentru realizarea celor livrate;
c) Valoarea adăugată brută este compusă din: salarii şi cheltuieli
asimilate acestora (siguranţă socială, inclusiv cheltuieli pentru deplasări
etc.), plus impozitele şi taxele altele decât cele calculate asupra
profitului, plus profitul;
d) Valoarea adăugată netă nu este altceva decât profitul care se distri-
buie societăţii (statului) sub forma impozitului pe profit şi pe dividende,
iar proprietarilor (acţionarilor) sub forma dividendelor, diminuate cu
impozitul pe acestea, precum şi sub forma părţii din profit care
rămâne pentru dezvoltare.
În ţara noastră, o formă aparte a impozitului unic pe cifra de afaceri
(monofazic) o reprezintă noul impozit instituit potrivit Ordonanţei Guvernului
nr. 24 din 26 iulie 2001 privind impunerea microîntreprinderilor.
Impozitul respectiv ia locul impozitului pe profit asupra acestor categorii de
societăţi şi este asemănător în multe privinţe, după modul lui de calcul, cu „taxa
de producţie“, dacă societatea în cauză este o firmă producătoare de bunuri sau
servicii, sau cu „impozitul pe circulaţie“, dacă întreprinzătorul acţionează în
stadiul comercial.
De aceea, când acest impozit joacă rolul de „taxă de producţie“, el înregis-
trează şi un fenomen de cumul pentru materiile prime şi alte componente care
intră în structura noului produs; dacă se aplică însă asupra veniturilor unei
societăţi de prestări de servicii, fenomenul de cumul (impozit la impozit) este mai
redus.
Impozitul în cauză are ca bază de impozitare cifra de afaceri brută, caracte-
ristică ce îl deosebeşte de taxa pe valoarea adăugată, care are ca bază de
impozitare cifra de afaceri netă, respectiv valoarea nou creată plus amortizarea.
Baza asupra căreia se aplică impozitul nou creat este cifra de afaceri, fără
a se include TVA (dacă subiectul impozabil este plătitor de TVA) la care se aplică
cota de impozit de 1,5%, context în care baza mai are în structura sa preţurile
bunurilor şi serviciilor cumpărate, amortizările încorporate în noul produs (serviciu),
salariile şi cheltuielile asimilate acestora, impozitele (altele decât impozitul pe
profit), precum şi profitul.
O altă formă a taxei pe vânzări în România este impozitul la ţiţeiul şi la
gazele naturale din producţia internă, care se calculează prin aplicarea sumelor
stabilite în echivalent EURO pe unitate de măsură (tonă, în cazul ţiţeiului, şi
1.000m³, în cazul gazelor naturale).
Întrucât precede taxa pe valoarea adăugată, acest impozit majorează preţul
produselor respective; în fapt el este o parte din valoarea nou creată, preluată
integral de stat.
Dacă impozitul de 1,5% (calculat asupra cifrei de afaceri, în situaţia
microîntreprinderilor) nu precede taxa pe valoarea adăugată şi deci nu se
înregistrează fenomenul de cumul (impozit la impozit), în cazul taxei pe valoarea
adăugată calculată la ţiţeiul şi gazele naturale din producţia internă, fenomenul
de cumul se manifestă din plin, deoarece în baza de impozitare a taxei pe
valoarea adăugată, aşa cum s-a arătat, se include şi impozitul pe ţiţei şi gazele
naturale.
Din sfera impozitelor indirecte, ca impozit unic, cel mai reprezentativ
impozit în România (precum şi în alte state ale lumii) este taxa pe valoarea
adăugată. Acesta este un impozit care se aplică numai asupra diferenţei dintre
preţul de vânzare al bunurilor şi serviciilor şi preţul de cumpărare al bunurilor sau
al serviciilor care au intrat în componenţa bunurilor sau serviciilor vândute. Baza
de impozitare a taxei pe valoare adăugată este cifra de afaceri netă sau valoarea
adăugată, care are ca structură, aşa cum s-a mai arătat, valoarea nou creată
plus fondul de amortizare.
Taxa pe valoare adăugată (TVA) este un impozit pe cheltuială, care a
fost creat, în anul 1954, în Franţa de către M. Lauré şi care, datorită avantajelor
sale, a fost rapid adoptat de multe ţări. Ţările Uniunii Europene l-au introdus în
anul 1966, iar astăzi taxa pe valoarea adăugată se aplică în peste 70 de ţări din
lume.
Principalele caracteristici ale taxei pe valoarea adăugată sunt:
▪ este un impozit indirect pentru că, deşi se plăteşte de către agenţii
economici care produc sau desfac bunuri şi servicii, în final este
suportat de către cumpărători, de consumatorii finali ai produselor sau
serviciilor respective;
▪ este un impozit general, întrucât în principiu se aplică la toate
tranzacţiile privind bunurile şi serviciile;
▪ este un impozit neutru în raport cu numărul stadiilor prin care trece
produsul şi se aplică numai asupra valorii care se adaugă de la un
stadiu la altul al circuitului. Este neutru şi pentru că nu influenţează
consumatorul în a reduce consumul ca pe această bază apoi să
realizeze economii şi deci posibile investiţii, sau de a se decide asupra
consumului prezent fără posibilităţi ulterioare de investiţii. Deci, el este
neutru faţă de relaţia consum-economii şi, de asemenea, manifestă
neutralitate şi faţă de relaţia economii-investiţii.
▪ favorizează exporturile, produsele şi serviciile realizate în extern, fiind
scutite de plata T.V.A., cu dreptul de deducere a taxei pe valoarea
adăugată plătită în amonte, la materiile prime şi materialele necesare
fabricării acelui produs pentru export sau a TVA inclus în produsele
cumpărate de către exportatori pe care apoi le exportă.
▪ este un impozit unic cu plată fracţionată, corespunzătoare valorii
adăugate în fiecare stadiu pe care îl parcurge produsul.
▪ impozitul (taxa pe valoarea adăugată) permite fiecărui agent economic
să scadă din taxa pe valoarea adăugată colectată pe cea deductibilă,
aferentă operaţiunilor din stadiile anterioare care a precedat intervenţia
sa asupra produsului.
▪ cu toate că poartă denumirea de „taxă“, nu îndeplineşte cerinţele unei
taxe, ea reprezintă un veritabil impozit indirect;
▪ asigură o mai mare ritmicitate a veniturilor la buget prin aceea că;
accelerează decontările, devenind exigibilă înainte de încasarea măr-
furilor, furnizorul fiind obligat să urmărească mai îndeaproape încasa-
rea facturilor;
▪ are efecte restrictive asupra importurilor prin faptul că se datorează
asupra valorii produselor importate (valoare în vamă + taxă vamă +
accizele) la intrarea acestora în ţară (la vamă).
Ţinând seama de avantajele pe care le are acest impozit, el a făcut obiectul
celei de-a VI-a Directivă a Consiliului Uniunii Europene (nr. 77/388/CEE din 17
mai 1977), fiind introdus în prezent de toate statele membre ale Uniunii
Europene.
Taxa pe valoare adăugată are însă şi unele neajunsuri, dintre care cel mai
important este regresivitatea ei, mai ales atunci când se aplică într-o cotă unică,
cum este şi cazul ţării noastre, asupra tuturor produselor şi serviciilor. În acest
context, toţi consumatorii sunt taxaţi uniform, indiferent de câştigurile sau situaţia
veniturilor pe membru de familie.
O variantă mai echitabilă ar fi poate practicarea impozitului în cote diferite:
unele mai mici, pentru bunurile de larg consum, altele mai ridicate, pentru cele de
lux şi dăunătoare sănătăţii (ţigări, alcool etc.) şi o cotă medie, rezonabilă, pentru
bunurile de folosinţă îndelungată.
Deşi T.V.A. este de regulă un impozit „unic“, ea prezintă şi aspecte de
cumul, impozit la impozit, în cazul produselor din import, spre exemplu, şi a celor
care conţin accize. Aceasta deoarece atât taxele de vamă, cât şi accizele intră în
baza de impozitare a T.V.A. De asemenea, neutralitatea ei este contradictorie în
anumite situaţii, în sensul că, mărind cheltuielile pentru consum prin preţ, reduce
şansa investiţiilor; în acelaşi timp, având o bază largă de impozitare, duce la
creşterea volumului veniturilor publice, cu efecte asupra reducerii dobânzilor în
economie, fenomen care influenţează apoi pozitiv investitorii.
Oricum, introducerea taxei pe valoare adăugată ca instrument fiscal în
colectarea veniturilor statului a restructurat din temelii întreaga gamă a
impozitelor indirecte, revoluţionând efectiv întregul sistem fiscal din lume.
Taxa pe valoarea adăugată este deci un impozit indirect, care se aplică în cote
procentuale, fie în fiecare stadiu pe care îl parcurge marfa de la producător la
consumator (asupra valorii adăugate), fie asupra întregului preţ de vânzare a mărfii,
determinându-se astfel cuantumul total al taxei pe valoarea adăugată, din care se
scade apoi (deduce) taxa achitată de subiectul economic în amonte pentru
aprovizionările şi serviciile de care a avut nevoie în vederea realizării produselor
(serviciilor) în ciclul său; această prevedere se aplică şi în ţara noastră.
Sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată: în ţara noastră, cuprinde:
a) Operaţiunile care îndeplinesc în mod cumulativ următoarele condiţii:
- constituie o livrare de bunuri, o prestare de servicii, efectuată cu
plată, sau o operaţiune asimilată acestora;
- sunt efectuate de persoane impozabile;
- rezultă din activităţi economice (desfăşurate de producător, comer-
ciant, prestator de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole,
profesiuni libere sau asimilate, exploatare de bunuri corporale sau
necorporale în vederea obţinerii de venituri).
b) Importul de bunuri de către orice persoană, indiferent de statutul său
juridic, direct sau prin intermediari, în regim vamal de import sau în regimuri
vamale suspensive.
Subiecţii taxei pe valoarea adăugată în România sunt:
▪ persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de taxă pe valoare
adăugată, pentru operaţiuni taxabile (peste un anumit plafon);
▪ titularii operaţiunilor de import de bunuri, efectuat direct, prin comisio-
nari sau terţe persoane juridice;
▪ persoanele fizice pentru bunurile introduse în ţară potrivit regulamen-
tului vamal aplicabil acestora;
▪ persoanele juridice sau fizice cu sediul în România, beneficiari de
prestaţii de servicii efectuate de prestatori cu sediul sau domiciliul în
străinătate.
Atât referitor la sfera de aplicare, cât şi în ceea ce priveşte plătitorii, legea
specială privind taxa pe valoarea adăugată prevede o serie de operaţiuni scutite,
precum şi exonerări de la plată.
Printre operaţiunile mai importante scutite, se numără: activităţile de
îngrijire medicală; spitalizare; staţii de salvare; prestările de servicii efectuate de
către tehnicienii dentari şi alte servicii efectuate de personalul specializat în
exercitarea profesiunilor medicale şi paramedicale; activitatea de învăţământ
autorizată; prestările de servicii şi livrările de bunuri legate de protecţia copiilor şi
a tinerilor, efectuate de instituţiile de interes public; servicii legate de practica
sportivă; servicii culturale; radio şi televiziune cu excepţia emisiunilor pentru
publicitate; cercetare-dezvoltare; producătorii agricoli individuali; operaţiunile
bancare; operaţiunile de investiţii financiare, de intermediere financiară, de valori
mobiliare şi instrumente financiare derivate; operaţiuni de asigurări şi reasigurări
etc.
Sunt, de asemenea, scutite de TVA:
- activităţile persoanelor impozabile cu venituri din operaţiuni taxabile
până la 1,7 mild. lei pentru anul 2003 şi 2 mild. lei pentru anul 2004;
- unele operaţiuni de import în regim de duty-free; bunurile introduse în
ţară de persoanele fizice în limita plafonului vamal; reparaţiile şi
transformările la nave şi aeronave etc.;
- operaţiunile de export sau altele similare printre care: exportul de
bunuri, transportul şi prestările legate direct de exportul acestora;
bunurile comercializate prin magazinele duty-free; transportul interna-
ţional de persoane în şi din străinătate; prestările de servicii efectuate
în aeroporturi aferente aeronavelor în trafic internaţional; prestările de
servicii efectuate în porturi aferente navelor de comerţ maritim şi pe
fluvii internaţionale etc.
Taxa pe valoarea adăugată se determină prin aplicarea cotei de impozit
asupra bazei de impozitare care, în contextul reglementărilor româneşti, poate fi
definită:
a) privitor la situaţia din interiorul ţării, aceasta este constituită din
preţurile de livrare, în cazul bunurilor, sau tarife, în cazul serviciilor;
preţurile de achiziţii, sau în lipsa acestora preţul de cost, determinat în
momentul livrării, precum şi din unele compensaţii acordate de lege,
cum ar fi: despăgubirile sau contravaloarea unor servicii efectuate
printr-un ordin emis de o autoritate publică;
b) pentru bunurile importate, baza de impozitare este constituită din
valoarea în vamă, la care se adaugă taxele vamale, comisionul vamal,
accizele şi alte taxe datorate potrivit legii.
Dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată reprezintă obligaţia
statului de a restitui plătitorilor taxa pe valoarea adăugată cuprinsă în preţul
facturilor prin care aceştia s-au aprovizionat cu bunuri sau au beneficiat de
servicii pentru a produce bunuri şi servicii de natura operaţiilor impozabile,
inclusiv pentru realizarea de investiţii în acest scop.
Taxa pe valoarea adăugată este deductibilă în momentul în care devine
exigibilă la furnizori şi/sau prestatori. Cu alte cuvinte, dreptul de deducere a T.V.A. se
exercită în funcţie de data facturii fiscale sau a altui document fiscal care reflectă
achiziţii de bunuri şi/sau servicii, precum şi, în unele cazuri, în situaţia livrărilor de
bunuri şi/sau servicii scutite de T.V.A., cum sunt cele destinate exportului sau altor
operaţiuni similare şi pentru transportul internaţional.
Cotele de impozit în majoritatea ţărilor lumii sunt diferenţiate; întâlnim
astfel cote mai mici pentru produse alimentare de larg consum, mai mari pentru
cele de lux şi dăunătoare sănătăţii (blănuri, obiecte de cristal, tutun, băuturi
alcoolice etc.) şi moderate, pentru restul bunurilor şi serviciilor. Astfel, cotele de
TVA valabile la 01.05.2001 în ţările Uniunii Europene sunt următoarele41:
41
Theodor Stolojan, Raluca Tatarcan, „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
Braşov, 2002, pag. 203
În România, cotele de impozite au evoluat destul de sinuos, de la 18% şi
cota „0“ la export în anul 1993, anul introducerii taxei pe valoarea adăugată, la
18% cotă standard, 9% pentru bunurile de strictă necesitate şi cota „0“ pentru
export în anul 1995, majorate apoi de la 18% la 22% şi de la 9% la 11% plus cota
„0“ pentru export, în anul 1998; începând cu 1999, s-a stabilit o cotă unică,
standard, de 22%, şi cota „0“ pentru export, până în anul 2000, când cota
standard a fost corectată la 19% şi cota „0“ pentru export valabilă până în anul
2001 când ultimele reglementări româneşti42 prevăd o cotă unică de 19%, asupra
operaţiunilor impozabile, cu excepţia celor scutite de taxa pe valoare adăugată,
din care unele cu drept de deducere (export etc.), iar altele fără acest drept.
Din cele menţionate mai sus, rezultă că România se situează printre ţările
cu cotele de TVA, în cadrul statelor Europei, cu posibile consecinţe negative pe
termen mediu şi lung asupra economiei. De altfel, prin bugetul de stat pe anul
2003, TVA deţine 60,1% din impozitele indirecte, 39,6% din 43 veniturile fiscale,
37,5% din totalul veniturilor bugetare şi cca. 8,9% din produsul intern brut, faţă de
media de 6,9% înregistrată în anul 1997 în ţările Uniunii Europene.44
9.2.Taxele vamale
42
Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 345/2002, publicată în Monitorul Oficial al României
nr.
43
371/01.06.2002
PIB estimat la 40 miliarde $ şi un curs leu/dolar de 35.000.
44
Theodor Stoloja, Raluca Tatarcan, „Integrare şi politică fiscală europeană“, Editura Infomarket,
Braşov, 2002, pag. 203
Taxele vamale acţionează deci ca taxe de consumaţie, incluzându-se în
preţul mărfurilor importate măsură prin care bunurile din exterior sunt fie aduse la
nivelul preţurilor bunurilor similare indigene, fie sunt scumpite peste nivelul
preţurilor autohtone, pentru a le face pe acestea mai puţin competitive.
În cadrul ţărilor Uniunii Europene, spre al căror standard tinde şi ţara noas-
tră, rolul taxelor vamale şi al sistemului vamal, în general, depăşeşte mult rolul
tradiţional, de stabilire şi colectare a taxelor vamale; altfel spus, prin intermediul
„sistemului“ trebuie să se realizeze acele politici vamale care să faciliteze dezvol-
tarea relaţiilor economice între statele membre în toate domeniile: comerţ, com-
petiţie loială, agricultură, tehnologie, mediu, protecţia socială etc.
Ca orice impozit, taxele vamale au şi un puternic rol financiar în constituirea
resurselor publice ale ţării; aşa, spre exemplu, în anul bugetar 1999 ele
reprezentau 7% din totalul acestora, scăzând în anul 2002 la 3,7%, respectiv la
2,6% prognozat pe anul 2003.
După modul lor de calcul taxele vamale pot fi clasificate în:
1. taxe vamale ad-valorem;
2. taxe vamale specifice;
3. taxe vamale mixte (compuse).
Taxele vamale ad-valorem se determină cu ajutorul unor cote proporţionale
care se aplică asupra valorii mărfurilor importate; cele specifice există sub forma
unor sume fixe pe unitatea de măsură (bucăţi, tone), iar cele mixte reprezintă o
combinaţie între cele două.
Modul de aplicare a taxelor vamale, nivelul lor exprimat prin procente, aplicat
asupra bazei de impozitare, sau stabilit în sume fixe, prin intermediul unităţilor de
impunere pe produse şi bunuri, precum şi politica vamală faţă de statele cu care ţara
în cauză are relaţii comerciale sunt consemnate în „tariful vamal“ al ţării respective.
De altfel, un sistem vamal presupune:
a) codul vamal, care reprezintă cadrul legal general valabil şi care trebuie
în fapt să promoveze şi să rezolve conflictul de interese care există între
libertatea comerţului, pe de-o parte, şi exercitarea unui control vamal corespun-
zător, pe de altă parte;
b) tariful vamal care cuprinde nivelul taxelor vamale, excepţiile de la aceste
taxe, precum şi unele restricţii;
c) nomenclatorul mărfurilor, care evidenţiază clasificarea mărfurilor, cu
menţionarea explicită a mărfurilor şi grupelor de mărfuri, instrument ce are o
importanţă majoră în întocmirea declaraţiilor vamale şi este folosit în negocierile
între state cu privire la regimul vamal.
După nivelul taxelor, acestea pot fi, de asemenea, clasificate în:
1. Taxe vamale în condiţiile clauzei naţiunii cea mai favorizată, care re-
prezintă un regim vamal avantajos pentru ţara căreia i se aplică; nivelul taxelor
aflate în această situaţie pot avea un regim:
a) consolidat;
b) neconsolidat.
a) Regimul consolidat presupune faptul că nivelul taxelor nu poate fi
schimbat fără acordul celorlalte state care fac parte din cadrul acelei
înţelegeri.
b) Regimul neconsolidat se referă la produsele sau bunurile care nu s-au
stipulat în înţelegerea încheiată între statele participante; în conse-
cinţă, taxele vamale pot fi modificate, cu condiţia ca acest lucru să
afecteze toate statele participante la acea înţelegere.
2. Taxe vamale autonome, practicate între ţările care nu-şi acordă clauza
naţiunii cea mai favorizată: au un nivel ridicat, situaţie în care de obicei mărfurile
nu pot pătrunde pe pieţele unor asemenea state.
3. Taxe vamale preferenţiale: se practică între ţările membre ale unor
uniuni vamale închise şi au un nivel mai redus, aproape simbolic sau egal cu
zero, fiind mai avantajoase chiar şi faţă de taxele vamale practicate în situaţia
clauzei naţiunii cea mai favorizată.
În România, sunt practicate numai taxele vamale de import care determină
prin cote proporţionale, aplicate la valoarea în vamă (baza de impozitare).
Valoarea în vamă reprezintă preţul de import (preţul extern transformat în lei la
cursul zilei), plus taxele legate de cheltuielile de transport, de asigurarea pe
timpul transportului, precum şi alte taxe speciale ocazionate de acel import.
Nivelul taxelor vamale variază în funcţie de politica vamală faţă de ţara din
care se importă sau faţă de bunul care face obiectul importului. De asemenea, se
aplică reduceri pentru bunurile provenite din ţări cu care ţara noastră practică un
regim preferenţial, pe baza unor înţelegeri separate.
Taxele vamale se calculează şi se încasează de către organele vamale, în
momentul îndeplinirii formalităţilor de vămuire, sub forma unor garanţii vamale,
urmând ca taxa definitivă să se stabilească la vama din interior (unde se face
practic vămuirea); în acest sens, garanţiile vamale depuse la vămile de frontieră
sunt transmise (virate) la vămile de interior în vederea stabilirii definitive a
cuantumului taxelor de vamă care pot diferi de garanţiile vamale încasate la
intrarea importului.
Principalele bunuri scutite de taxe vamale în România sunt:
▪ bunurile dobândite prin succesiuni testamentare, dovedite cu acte
oficiale;
▪ ajutoarele şi donaţiile cu caracter social, cultural, umanitar, sportiv,
didactic, primite de diferite instituţii, organizaţii, fără a fi folosite pentru
subvenţionarea campaniilor electorale sau a altor activităţi ce pot
constitui ameninţări la siguranţa naţională;
▪ materiale pentru probe, experimente, cercetare, mostrele fără valoare
comercială, materiale publicitare, de reclamă;
▪ bunuri străine care devin proprietatea statului român sau bunuri de
origine română, care se încadrează în plafoanele de intrare-ieşire
stabilite prin tarifele vamale.
Sunt scutite, de asemenea, de plata taxelor vamale unele bunuri ale
misiunilor diplomatice şi ale oficiilor consulare, pe bază de reciprocitate.
Facilităţi în materie de taxe vamale
Regimul vamal „drawback“ constă în restituirea totală sau parţială a
taxelor vamale de import percepute cu ocazia introducerii în ţară a unor mărfuri,
dacă acestea se reexportă în aceeaşi stare sau după ce au fost prelucrate.
Potrivit principiului „cumulului pan-european“ de origine a mărfurilor, ţările
Uniunii Europene, ţările membre ale Asociaţiei Europene a Liberului Schimb
(A.E.L.S.) şi ţările asociate la Uniunea Europeană, printre care se numără şi
România, au convenit să unifice regulile de origine aplicabile în comerţul dintre
ele. Una dintre aceste reguli impune ca toate ţările participante să renunţe de
bunăvoie la aplicarea bilaterală a principiului „drawback“, acesta urmând să
rămână valabil numai în relaţiile comerciale cu alte ţări.
În lume există zone libere, în care nu se percep taxe vamale, agenţii
economici care acţionează în aceste zone beneficiind şi de alte facilităţi fiscale
sau economice. Înfiinţarea acestor zone libere urmăreşte promovarea
schimburilor internaţionale, atragerea de capital străin, ocuparea forţei de muncă,
precum şi sporirea posibilităţilor de folosire a resurselor naturale naţionale. Astfel
de zone libere se creează în porturi, aeroporturi şi în anumite localităţi cu condiţii
speciale. Aici se desfăşoară, de obicei, activităţi de manipulare, depozitare,
sortare, ambalare, prelucrare, vânzare-cumpărare, transbordare, fără ca mărfurilor
să li se efectueze prelucrări suplimentare.
În România există zone libere la Sulina, Constanţa, Galaţi, Arad etc., cu
posibilitatea ca numărul lor să crească, pe viitor.
Şi la nivelul internaţional sunt încheiate acorduri pentru zone de comerţ
liber, de exemplu, NAFTA (între S.U.A., Canada şi Mexic), între ţările din America
Latină, care au drept scop facilitarea comerţului între statele membre; întrucât
fiecare stat membru are propriul său tarif vamal, trebuie respectate anumite
reguli, respectiv:
- regulile pentru definirea produselor care pot circula liber între statele
membre ale acelei zone (de obicei, regula originii);
- respectarea procedurilor vamale convenite la frontierele între statele
membre.