Sunteți pe pagina 1din 17

Tema 5

Actele administrativ-fiscale. Stabilirea obligaţiilor fiscale prin titlul de creanţă fiscală

1. Actele administrativ fiscale. Caracterizare generală.

1. Legiuitorul defineşte actul administrativ fiscal ca fiind actul emis de organul fiscal în
exercitarea atribuţiilor de administrare a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor sociale,
pentru stabilirea unei situaţii individuale şi în scopul de a produce efecte juridice faţă de
cel căruia îi este adresat.1
Simpla lor denumire ne îndeamnă ca în analiza lor să avem în vedere şi una din cele mai
importante definiţii date în literatura de specialitate actului administrativ2. Astfel, acesta este
considerat manifestarea de voinţă făcută în exercitarea funcţiei executive a statului, în scopul de a
produce efecte juridice a căror realizare este garantată prin posibilitatea de a recurge la forţa de
constrângere a statului, în condiţiile prevăzute de normele juridice în vigoare.
Un alt aspect important de subliniat se referă la faptul că, potrivit voinţei legiuitorului, actul
administrativ fiscal emană de la organele fiscale, adică de la autorităţile publice chemate să
exercite puterea executivă în scopul constituirii, administrării şi controlului asupra resurselor
financiare ale statului şi ale unităţilor administrativ-teritoriale. Acest lucru nu este stabilit printr-o
supoziție a doctrinei, ci este instituit prin dispozițiile Codului de procedură fiscală. Faptul că actele
administrative fiscale sunt emise de către organele fiscale întăreşte dubla funcţie a acestora de acte
administrative şi fiscale, în acelaşi timp.
Adeseori, în literatura de specialitate s-a arătat faptul că dreptul finanţelor publice s-a desprins
din dreptul administrativ preluând componenta patrimonială a acestuia, ceea ce determină şi
diferenţa fundamentală ce apare între actele administrative (de administrare ori de execuţie) şi cele
administrative fiscale. Primele au, în principiu, caracter nepatrimonial, în timp ce celelalte,
dimpotrivă, au un pronunţat caracter patrimonial.
Din toate cele arătate se desprind o serie de trăsături ce caracterizează actele administrative
fiscale, şi anume:
a) sunt acte juridice;
b) sunt acte emise în regim de putere publică3;
c) au un pregnant conţinut patrimonial;
d) au un regim juridic derogatoriu în raport cu cel aplicabil actelor administrative care reprezintă
genul proxim (respectiv dreptul comun în materie).

2. Conținutul și motivarea actului administrativ fiscal. Actul administrativ fiscal se emite


în scris, pe suport hârtie sau în formă electronică şi trebuie comunicat contribuabilului/titularului
obligaţiei în termen de maxim 10 zile lucrătoare de la emiterea sa.
Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie cuprinde următoarele elemente:
a) denumirea organului fiscal emitent;
b) data la care a fost emis și data de la care își produce efectele;

1
Conform art. 1, pct. (1) din C.pr.fisc
2
T. Drăganu, Introducere în teoria şi practica statului de drept, Ed. Dacia, Cluj-Napoca, 1992, p. 139.
3
A. Fanu-Moca, Actul administrativ fiscal, în RDC nr. 11/2005, p. 142.
c) datele de identificare a contribuabilului/plătitorului și, dacă este cazul, datele de
identificare a persoanei împuternicite de contribuabil/plătitor;
d) obiectul actului administrativ fiscal;
e) motivele de fapt;
f) temeiul de drept;
g) numele și calitatea persoanelor împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii;
h) semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii, precum și ștampila
organului fiscal emitent;
i) posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestației și organul fiscal la care
se depune contestația;
j) mențiuni privind audierea contribuabilului/plătitorului.
Actul administrativ fiscal emis în formă electronică cuprinde toate elementele menționate
anterior, cu excepția semnăturilor, întrucât acesta se semnează cu semnătura electronică extinsă a
Ministerului Finanțelor Publice, bazată pe un certificat calificat, dacă este emis de un organ fiscal
al statului, sau cu semnătura electronică extinsă a autorității administrației publice locale din care
face parte organul fiscal local emitent, bazată pe un certificat calificat, dacă este emis de către un
organ fiscal local.
Actul administrativ fiscal emis în formă electronică și tipărit prin intermediul unui centru de
imprimare masivă este valabil și în cazul în care nu poartă semnătura persoanelor împuternicite
ale organului fiscal și ștampila organului emitent, dacă îndeplinește cerințele legale aplicabile în
materie.
Actul administrativ fiscal se consideră emis și înregistrat la organul fiscal, astfel:
a) la data semnării acestuia de către persoana împuternicită din cadrul organului fiscal, în
cazul actului administrativ fiscal emis pe suport hârtie;
b) la data generării actului, în cazul actului administrativ fiscal emis pe suport hârtie și tipărit
prin intermediul unui centru de imprimare masivă;
c) la data aplicării semnăturii electronice extinse, în cazul actului administrativ fiscal emis în
formă electronică.4

3. Actul administrativ fiscal produce efecte din momentul în care a fost comunicat
contribuabilului sau la o dată ulterioară menționată în actul administrativ comunicat. Dacă,
dimpotrivă, actul administrativ fiscal nu a fost comunicat, el nu este opozabil contribuabilului și,
în consecinţă, nu produce niciun efect juridic. Pentru acest motiv, efectuarea comunicării actului
administrativ fiscal este deosebit de importantă.5

4. Comunicarea actului administrativ fiscal se face către contribuabilului căruia îi este


destinat. În situația contribuabilului fără domiciliu fiscal în România, care și-a desemnat
împuternicit, precum și în situația numirii unui curator fiscal, actul administrativ fiscal se
comunică împuternicitului sau curatorului, după caz.
Modalitățile de efectuare a comunicării actului administrative fiscal diferă în funcție de
suportul pe care a fost el emis, de hârtie sau electronic. Astfel, actul administrativ fiscal emis pe
suport hârtie poate fi comunicat fie prin poștă, fie prin remitere la domiciliul fiscal al
contribuabilului ori împuternicitului sau curatorului acestuia, fie prin remitere la sediul
4
Conform art. 46 din C.pr.fisc.
5
Conform art. 48 din C.pr.fisc.
organului fiscal, iar actul administrativ fiscal emis în formă electronică se comunică prin
mijloace electronice de transmitere la distanță.
Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie se comunică contribuabilului ori
împuternicitului sau curatorului acestora, la domiciliul fiscal, prin poștă, cu scrisoare
recomandată cu confirmare de primire.
În cazul în care comunicarea prin poștă nu a fost posibilă, aceasta se realizează prin
publicitate.
Comunicarea prin publicitate se efectuează prin afișarea unui anunț în care se menționează
că a fost emis actul administrativ fiscal pe numele contribuabilului, după cum urmează:
a) în cazul actelor administrative fiscale emise de organul fiscal al statului, prin afișarea
anunțului, concomitent, la sediul organului fiscal emitent și pe pagina de internet a A.N.A.F.;
b) în cazul actelor administrative fiscale emise de organul fiscal local prin afișarea anunțului,
concomitent, la sediul organului fiscal emitent și pe pagina de internet a autorității administrației
publice locale respective.
Anunțul se menține afișat cel puțin 60 de zile de la data publicării acestuia și conține
următoarele elemente:
a) numele și prenumele sau denumirea contribuabilului;
b) domiciliul fiscal al contribuabilului;
c) denumirea, numărul și data emiterii actului administrativ fiscal.
În cazul în care actul administrativ fiscal se comunică prin publicitate, acesta se consideră
comunicat în termen de 15 zile de la data afișării anunțului.
Prin excepție de la regula comunicării prin poștă, organul fiscal competent poate decide
comunicarea actului administrativ fiscal emis pe suport hârtie, prin remiterea, sub semnătură, la
domiciliul fiscal al contribuabilului ori împuternicitului sau curatorului acestuia, prin angajații
proprii ai organului fiscal.
Dacă în procedura comunicării actului administrativ fiscal prin remitere, destinatarul refuză
primirea actului sau nu este găsit la domiciliul fiscal, se afișează pe ușa acestuia o înștiințare. În
această situație, actul se consideră comunicat la data afișării înștiințării.
În situația în care contribuabilul ori împuternicitul sau curatorul acestuia nu este găsit la
domiciliul fiscal, contribuabilul ori împuternicitul sau curatorul acestuia este în drept să se
prezinte, în termen de maximum 15 zile de la data afișării înștiințării, la sediul organului fiscal
emitent pentru a i se comunica actul administrativ fiscal. În situația în care contribuabilul ori
împuternicitul sau curatorul acestuia nu se prezintă în acest termen, actul se consideră comunicat
la împlinirea acestui termen.
Înștiințarea menționată mai sus trebuie să cuprindă:
a) denumirea organului fiscal emitent;
b) numele și prenumele celui care a făcut afișarea și funcția acestuia;
c) numele, prenumele și domiciliul fiscal al celui înștiințat;
d) denumirea, numărul și data emiterii actului administrativ fiscal în legătură cu care se face
înștiințarea;
e) anul, luna, ziua și ora când afișarea a fost făcută;
f) mențiuni cu privire la data la care se consideră comunicat actul administrativ fiscal;
g) semnătura celui care a afișat înștiințarea.
De asemenea, actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie poate fi comunicat și prin
remiterea, sub semnătură, la sediul organului fiscal emitent ori de câte ori contribuabilul sau
împuternicitul ori curatorul acestora se prezintă la sediul organului fiscal și solicită acest lucru.
Ori de câte ori comunicarea se realizează prin publicitate sau prin afișare, organul fiscal
întocmește un proces-verbal. Procesul-verbal se întocmește și în situația în care contribuabilul ori
împuternicitul sau curatorul acestora primește actul administrativ fiscal, dar refuză să semneze
dovada de înmânare ori, din motive întemeiate, nu o poate semna.
Actul administrativ fiscal emis în formă electronică se comunică prin mijloace electronice
de transmitere la distanță ori de câte ori contribuabilul a optat pentru această modalitate de
emitere și de comunicare, iar acesta se consideră comunicat în termen de 15 zile de la data
transmiterii actului către contribuabil/plătitor ori împuternicitul sau curatorul acestora.
În cazul societăților aflate în procedura insolvenței sau în dizolvare, comunicarea actului
administrativ fiscal se face administratorului judiciar/lichidatorului judiciar la locul indicat de
acesta ori de câte ori se solicit, în scris, acest lucru.
În termen de cel mult 10 zile lucrătoare de la data emiterii actului administrativ fiscal,
organul fiscal trebuie să inițieze acțiunile pentru comunicarea actului.6

5. Nulitatea actului administrativ fiscal este o sancţiune ce se aplică actului, respectiv


organului emitent al acestuia, în oricare din următoarele situații:
a) dacă actul este emis cu încălcarea prevederilor legale privind competența;
b) dacă actul nu cuprinde unul dintre elementele acestuia referitoare la numele, prenumele și
calitatea persoanei împuternicite a organului fiscal, numele și prenumele ori denumirea
contribuabilului, a obiectului actului administrativ sau a semnăturii persoanei împuternicite a
organului fiscal (cu excepția actelor emise în formă electronica), precum și organul fiscal
emitent;
c) dacă actul este afectat de o gravă și evidentă eroare. Actul administrativ fiscal este afectat
de o gravă și evidentă eroare atunci când cauzele care au stat la baza emiterii acestuia sunt atât de
viciate încât, dacă acestea ar fi fost înlăturate anterior sau concomitent emiterii actului, ar fi
determinat neemiterea sa.
Nulitatea se poate constata de organul fiscal competent sau de organul de soluționare a
contestației, la cerere sau din oficiu. În situația în care nulitatea se constată de organul fiscal
competent, acesta emite o decizie ce se comunică contribuabilului.
Actele administrativ fiscale prin care sunt încălcate alte prevederi legale decât cele enunțate
mai sus, sunt anulabile.7
Referitor la conţinutul actelor administrative fiscale, se impun o serie de precizări
suplimentare, căci s-a creat și o jurisprudență în această materie. Astfel, Secţia de contencios
administrativ şi fiscal din cadrul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie s-a pronunțat cu privire la lipsa
și a altor elemente din conținutul actelor administrativ-fiscale8. Astfel, s-a arătat faptul că actul
administrativ fiscal, care nu cuprinde motivele de fapt şi de drept avute în vedere de organul fiscal
la luarea măsurilor faţă de contribuabili şi care nu indică nici posibilitatea de a fi contestat,
termenul de depunere a contestaţiei şi organul de soluţionare competent, este nelegal, întrucât este
emis cu încălcarea dispoziţiilor legale în materie.

6
Conform art. 47 din C.pr.fisc.
7
Conform art. 49 din C.pr.fisc.
8
Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, decizia nr. 2015 din 28 martie 2005.
6. Actul administrativ fiscal poate fi modificat sau desfiinţat în una din următoarele situaţii:
a) ca urmare a îndreptării erorilor materiale;
b) dacă se constată nulitatea actului administrativ fiscal;
c) dacă se dovedeşte că titularul dreptului de proprietate asupra bunului sau valorii supuse
impozitării este altă persoană decât cea indicată prin actul administrativ fiscal;
d) ca urmare a desfiinţării sau modificării deciziei de impunere sub rezerva verificării ulterioare;
e) în cazul în care intervine anularea sau îndreptarea actului de executare ori a titlului executoriu
contestat ca urmare a soluţionării de către instanţa competentă a contestaţiei la executarea
silită;
f) dacă se pronunţă de către un organ fiscal sau o instanţă judecătorească desfiinţarea totală sau
parţială a actului administrativ, ca urmare a unei contestaţii formulate de către contribuabil;
g) dacă s-au stabilit în mod eronat creanţe fiscale accesorii, indiferent dacă au fost sau nu
contestate de către contribuabil.

7. Dacă, însă, în conţinutul actului administrativ fiscal s-au strecurat erori materiale9, organul
fiscal poate proceda la îndreptarea acestora din oficiu, dar şi la cererea contribuabilului.
În cazul în care îndreptarea erorii materiale survine după comunicarea actului administrativ
fiscal, organul fiscal este obligat să comunice contribuabilului actul de îndreptare.
Iniţiativa îndreptării erorii materiale poate să aparţină, aşa cum am arătat mai sus, organului
fiscal, dar şi contribuabilului. Ele poate formula o cerere în acest sens. Dacă organul fiscal
apreciază ca întemeiată cererea, va emite un act de îndreptare a erorii materiale, pe care îl va
comunica contribuabilului. Dacă însă va aprecia cererea ca neîntemeiată, organul fiscal va emite în
acest sens o decizie, pe care, de asemenea, o va comunica contribuabilului.
Atât actul de îndreptare a erorii materiale, cât şi decizia de respingere a cererii cu acest obiect,
urmează regimul juridic al actului iniţial, ceea ce însemnează că ambele pot fi contestate în aceleaşi
condiţii, de către contribuabilul nemulţumit de soluţia primită.

8. Actul administrativ fiscal poate fi anulat, desființat sau modificat de către organul fiscal
competent.
Anularea ori desființarea poate fi totală sau parțială. Dacă ea este cu titlu definitiv,
potrivit legii, şi se referă la actele administrative fiscale prin care s-au stabilit creanțe fiscale
principale, acest fapt atrage anularea, desființarea sau modificarea, totală sau parțială, atât a
actelor administrative fiscale prin care s-au stabilit creanțe fiscale accesorii aferente creanțelor
fiscale principale individualizate în actele administrative fiscale anulate, desființate ori
modificate, cât și a actelor administrative fiscale subsecvente emise în baza actelor
administrative fiscale anulate, desființate sau modificate, chiar dacă actele administrative fiscale
prin care s-au stabilit creanțe fiscale accesorii sau actele administrative fiscale subsecvente au
rămas definitive în sistemul căilor administrative de atac sau judiciare ori nu au fost contestate.
În acest caz, organul fiscal emitent, din oficiu sau la cererea contribuabilului, emite un nou act
administrativ fiscal, prin care desființează sau modifică în mod corespunzător actele
administrative fiscale prin care s-au stabilit creanțe fiscale accesorii sau actele administrative
fiscale subsecvente. Toate aceste aspecte rămân valabile şi în cazul actelor administrative
fiscale anulabile (afectate de nulitate relativă), inclusiv cele transmise spre administrare

9
Potrivit art. 48 alin. (3) C. pr. fisc, prin erori materiale se înţelege orice greşeli de redactare, omisiuni sau
menţiuni greşite din actele administrative fiscale, altele decât acelea care atrag nulitatea actului ori care privesc fondul
actului administrativ fiscal.
organelor fiscale centrale, rămase definitive în sistemul căilor administrative de atac sau
judiciare. În acest caz, organul fiscal, din oficiu sau la cererea contribuabilului, este obligat să
emită decizie de anulare.10
Ori de câte ori se anulează un act administrativ fiscal, organul fiscal competent emite alt act
administrativ fiscal, dacă acest lucru este posibil în condițiile legii.
Emiterea unui alt act administrativ fiscal nu mai este posibilă în situații cum sunt:
a) s-a împlinit termenul de prescripție prevăzut de lege;
b) viciile care au condus la anularea actului administrativ fiscal privesc fondul actului.11

9. Organul fiscal poate îndrepta oricând erorile materiale din cuprinsul actului
administrativ fiscal, din oficiu sau la cererea contribuabilului/plătitorului.
Prin erori materiale se înțelege orice greșeli de redactare, omisiuni sau mențiuni greșite din
actele administrative fiscale, cu excepția acelora care atrag nulitatea actului administrativ fiscal,
potrivit legii, sau care privesc fondul actului administrativ fiscal.
În cazul în care, după comunicarea actului administrativ fiscal, organul fiscal constată, din
oficiu, că există erori materiale în cuprinsul său, acesta comunică contribuabilului un act de
îndreptare a erorii materiale.
În situația în care îndreptarea erorii materiale este solicitată de contribuabil, organul fiscal
procedează astfel:
a) dacă cererea de îndreptare a erorii materiale este întemeiată, emite și comunică
contribuabilului actul de îndreptare a erorii materiale;
b) dacă cererea de îndreptare a erorii materiale nu este întemeiată, respinge cererea printr-o
decizie ce se comunică contribuabilului/plătitorului.
Actul de îndreptare a erorii materiale și decizia de respingere a cererii de îndreptare a erorii
materiale urmează regimul juridic al actului inițial și pot fi contestate în condițiile legii în care
putea fi contestat actul inițial.12

10. Toate aspectele prezentate anterior, privitoare la actele administrativ fiscale, respectiv cele
referitoare la forma scrisă, comunicarea, opozabilitatea şi îndreptarea erorilor materiale sunt
aplicabile şi actelor de executare silită, dar şi altor categorii de acte emise de organele fiscale. 13
Considerăm superfluă o astfel de precizare, câtă vreme, potrivit definiţiei legale a actelor
administrative fiscale, acestea se emit cu ocazia stabilirii, modificării ori stingerii obligaţiilor
fiscale ale contribuabililor, deci şi cu ocazia executării silite.

11. Aşa cum am mai arătat şi cu alte ocazii, în procesul de administrare a creanţelor fiscale,
organele fiscale pot emite diverse categorii de acte administrativ fiscale. Unele dintre acestea
sunt acte curente, obişnuite, dar altele au un caracter special, iar emiterea lor implică parcurgerea
unei proceduri. Este cazul soluției fiscale individuale anticipate și a acordului de preț în
avans.
 Soluția fiscală individuală anticipată este actul administrativ emis de organul fiscal
central în vederea soluționării unei cereri a contribuabilului referitoare la reglementarea unor

10
Conform art. 50 din C.pr.fisc.
11
Conform art. 50 din C.pr.fisc.
12
Conform art. 53 din C.pr.fisc.
13
Conform art. 54 din C.pr.fisc
situații fiscale de fapt viitoare. Situația fiscală de fapt viitoare se apreciază în funcție de data
depunerii cererii.
Acordul de preț în avans este actul administrativ emis de organul fiscal central în vederea
soluționării unei cereri a contribuabilului, referitoare la stabilirea condițiilor și modalităților în
care urmează să fie determinate, pe parcursul unei perioade fixe, prețurile de transfer, în cazul
tranzacțiilor efectuate cu persoane afiliate, astfel cum sunt definite în Codul fiscal. Tranzacțiile
viitoare care fac obiectul acordului de preț în avans se apreciază în funcție de data depunerii
cererii. Contribuabilul va putea solicita un acord de preț în avans și pentru determinarea
rezultatului fiscal atribuibil unui sediu permanent.

2. Stabilirea creanţelor fiscale datorate bugetelor publice. Titlul de creanţă fiscală.


Noţiune, clasificare, categorii şi natură juridică

12. În cadrul şi în desfăşurarea procedurii fiscale, pentru realizarea practică a impozitelor şi


taxelor, datorită naturii lor obligaţionale, fiecare impozit, taxă sau contribuţie se individualizează
printr-un titlu de creanţă fiscală.
Titlul de creanţă fiscală a fost definit iniţial în literatura juridică de specialitate 14, pentru ca
ulterior să se realizeze acest lucru şi prin actele normative adoptate în această materie.
La ora actuală, legiuitorul reglementează titlul de creanţă fiscală, dar şi titlul de creanţă
bugetară. Titlu de creanţă fiscală este actul prin care, potrivit legii, se stabileşte şi se
individualizează creanţa fiscală,15 iar titlu de creanţă bugetară este actul prin care, potrivit
legii, se stabileşte şi se individualizează creanţa bugetară.16
Cu privire la definiţia titlului de creanţă, considerăm necesar a face următoarele precizări.
Astfel, titlul de creanţă nu trebuie să se limiteze doar la actele ce încorporează obligaţii faţă de
bugetul statului. În acest sens, subliniem faptul că tot titluri de creanţă sunt şi cele care
încorporează obligaţii faţă de bugetul local sau faţă de bugetul asigurărilor sociale de stat. Aşadar,
titlul de creanţă încorporează orice obligaţie pecuniară datorată oricăruia dintre bugetele publice ce
compun sistemul bugetar român.
Pe de altă parte, considerăm că titlul de creanţă nu se referă doar la obligaţiile fiscale (respectiv
impozite şi taxe), el putând să cuprindă şi alte categorii de obligaţii de natură pecuniară, pe care
diferite categorii de persoane fizice sau juridice le datorează bugetelor publice (cum ar fi, de
exemplu, amenzile sau alte venituri nefiscale). Pentru acest motiv, considerăm că vechea
terminologie utilizată de O.G. nr. 11/1996 (abrogată), de „titlu de creanţă bugetară”, era mai
corectă decât cea utilizată de legislaţia în vigoare (Codul de procedură fiscală), şi anume aceea de
„titlu de creanţă fiscală”.

13. Vom expune în continuare trăsăturile titlului de creanţă fiscală în comparaţie cu cele ale
actelor administrative, fapt care îndreptăţeşte concluzia că titlul de creanţă fiscală, deşi este un act
financiar-fiscal, prezintă totuşi pregnante trăsături ce sunt specifice actului administrativ.

14
Titlul de creanţă a fost definit ca fiind „actul juridic care constată şi individualizează obligaţia pecuniară a
fiecărui subiect impozabil, taxabil sau alt debitor al bugetului statului şi care este întocmit conform normelor de
procedură fiscală” (I. Gliga, Dreptul finanţelor publice, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1992, p. 78). O altă
definiţie care emană din doctrina dreptului financiar public caracterizează titlul de creanţă fiscală drept „actul juridic
individual, cu caracter unilateral, prin care se constată şi se stabileşte obligaţia faţă de bugetul de stat a persoanei fizice
sau juridice” (D. Drosu Şaguna, Drept financiar şi fiscal, Ed. Oscar Print, Bucureşti 1994, p. 363).
15
Conform art. 1, pct. (37) din C.pr.fisc.
16
Conform art. 1, pct. (38) din C.pr.fisc.
A. Caracterul legal al titlului de creanţă fiscală este o primă trăsătură care rezultă din
obligativitatea emiterii lui pe baza şi în conformitate cu legile în vigoare. Având în vedere că
obligaţiile fiscale sunt instituite exclusiv prin acte normative, putem spune că titlul de creanţă
fiscală se emite în baza legii şi în scopul aplicării ei. El trebuie să îndeplinească o serie de condiţii
legale de formă şi de fond, pe de o parte, dar este şi elementul declanşator al procedurii fiscale, pe
de altă parte.
B. Caracterul declarativ al titlului de creanţă fiscală constă în aceea că atunci când se
procedează la emiterea sa, prin aceasta nu se constată drepturi şi obligaţii corelative, ci se declară
un drept care pre-exista faţă de momentul emiterii actului.17
Potrivit C.pr.fisc., dreptul de creanță fiscală și obligația fiscală corelativă se nasc în
momentul în care se constituie baza de impozitare care le generează sau în momentul la care
contribuabilul este îndreptățit, potrivit legii, să ceară restituirea. Aşadar, cu ocazia constituirii
bazei de impunere se naște dreptul organului fiscal de a stabili și a determina obligația fiscală
datorată, respectiv de a emite titlu de creanţă fiscală prin care se stabileşte şi se individualizează
obligaţia de plată, sau dreptul plătitorului de a solicita restituirea sumelor plătite şi nedatorate.
Din acest punct de vedere, trebuie să observăm că legiuitorul operează cu două concepte ce
au un conţinut diferit şi generează efecte juridice diferite. Se vorbeşte, pe de o parte, despre
naşterea creanţei fiscale care este legată de constituirea materiei impozabile, iar pe de altă parte,
despre stabilirea creanţei fiscale care constă în emiterea titlului de creanţă fiscală.
Dacă primul pas, şi anume naşterea creanţei fiscale are drept consecinţă naşterea dreptului
organului fiscal de a stabili creanţa respectivă, cel de al doilea pas, stabilirea creanţei fiscale prin
emiterea titlului de creanţă fiscală, are drept consecinţă (dacă actul a fost emis cu respectarea
condiţiilor de formă şi de fond privind forma scrisă şi comunicarea lui), naşterea obligaţiei de
plată.
Importanţa practică a calificării titlului de creanţă bugetară ca act declarativ este evidenţiată în
ipoteza în care contribuabilul nu-şi respectă obligaţia de a întocmi şi depune la organele fiscale, la
termenul stabilit, declaraţia de impunere18. Ulterior se constată, prin intermediul unui control
întreprins de organele abilitate sau prin declaraţia făcută cu întârziere, că acesta realizează un venit
impozabil sau deţine un bun impozabil sau taxabil şi, în consecinţă, se va emite titlul de creanţă
fiscală19.
În astfel de împrejurări, dacă titlul de creanţă bugetară ar fi calificat ca un act juridic constitutiv
de drepturi şi obligaţii, sumele datorate de contribuabil bugetului de stat ar urma să fie calculate din
momentul întocmirii acestui titlu de creanţă, deoarece din acest moment a luat naştere obligaţia sa
de plată faţă de oricare dintre bugetele publice.
Pe de altă parte, dacă titlul de creanţă ar avea caracter constitutiv de drepturi, pentru perioada
în care, în mod culpabil, nu a întocmit declaraţia de impunere, contribuabilul nu ar putea fi obligat
la plata impozitelor sau taxelor, deoarece nu are nici o obligaţie de ordin fiscal.
Calificând însă titlul de creanţă fiscală ca un act juridic declarativ de drepturi, efectele sale vor
avea caracter retroactiv, sumele reprezentând impozite sau taxe urmând a fi calculate şi pe perioada
anterioară emiterii titlului de creanţă bugetară din momentul în care contribuabilul a obţinut venitul
sau a dobândit bunul în legătură cu care există obligaţiile fiscale.

17
D. Petică Roman, op. cit., pp. 71-72; D. Drosu Şaguna, Drept financiar şi fiscal, Ed. Oscar Print, Bucureşti
1997, vol. II, p. 145; I. Condor, Drept fiscal şi financiar, Ed. Tribuna Economică, Bucureşti 1996, p. 449.
18
S. Iliescu, D. Drosu Şaguna, D. Coman Şova, op. cit., p. 90.
19
În paralel, va fi angajată şi răspunderea contravenţională sau chiar penală a contribuabilului pentru nedeclararea
în termen a veniturilor realizate sau a bunurilor deţinute, fapta sa reprezentând o formă de evaziune fiscală.
C. O altă particularitate a titlului de creanţă bugetară o reprezintă caracterul său executoriu20.
Cauzele care determină caracterul executoriu al titlului de creanţă sunt emiterea actului în
realizarea puterii de stat şi prezumţia de legalitate de care el beneficiază şi care are ca efect
producerea imediată a consecinţelor juridice ale titlului de creanţă, fără a mai fi necesară cercetarea
legalităţii acestuia, fiind posibilă executarea directă.
Titlul de creanţă fiscală este executoriu de drept, fără a mai fi necesară parcurgerea altor
proceduri pentru obţinerea unui titlu executoriu, prevederile sale putând fi aduse la îndeplinire fără
nicio investire specială. Raţiunea acestei particularităţi a creanţei fiscale constă în necesitatea
realizării veniturilor bugetare la termenele şi în cuantumul prevăzute de lege. Având în vedere
destinaţia taxelor şi impozitelor şi faptul că beneficiară a acestora este întreaga societate, fiind
vorba, prin urmare, de un interes public, legiuitorul a recunoscut caracterul executoriu de drept al
creanţei fiscale21.
Caracterul executoriu nu se confundă cu caracterul obligatoriu al actelor. Astfel, toate actele
juridice sunt obligatorii, iar în caz de nevoie, executarea se realizează prin forţa de constrângere a
statului. Caracterul executoriu subliniază doar că executarea prin această forţă a titlului de creanţă
se realizează în mod direct.
Titlul de creanţă fiscală devine titlu executoriu la data la care creanţa bugetară este scadentă
prin expirarea termenului de plată prevăzut de lege sau stabilit de organul competent, ori în alt
mod, prevăzut de lege22.
În măsura în care contribuabilii nu-şi execută la termenele stabilite obligaţia de a plăti sumele
cuvenite bugetului de stat, organele fiscale au dreptul de a trece direct la executarea silită a acestor
sume. Procedura executării silite urmează a fi declanşată din oficiu de către organele financiare
competente, nefiind necesară intervenţia altor organe ale statului care să avizeze executarea silită.
Organele fiscale au obligaţia ca în momentul în care constată neplata la scadenţă a sumelor
cuvenite bugetului de stat să procedeze la realizarea acestora pe calea executării silite, obligaţie
imperativă care, în cazul nerespectării sale, poate antrena răspunderea persoanelor din cadrul
acestor organe.
D. O altă trăsătură a titlului de creanţă fiscală, care este în măsură să ajute la identificarea
corectă a naturii sale juridice, este faptul că el poate fi atacat sau contestat pe cale
administrativă şi judecătorească, controlul legalităţii titlurilor de acest fel fiind rezervat, într+o
primă etapă, organelor financiare cu atribuţii în acest sens şi efectuându-se conform normelor de
procedură fiscală. Parcurgerea procedurilor legale în faţa organelor fiscale cu atribuţii
jurisdicţionale, deschide calea către contestarea titlurilor de creanţă fiscală în faţa instanţelor de
contencios fiscal. Aceste aspecte vor forma obiectul unei dezbateri detaliate într-un capitol viitor.

14. Titlurile de creanţă fiscală pot fi clasificate după mai multe criterii:
A. După criteriul scopului urmărit, putem distinge:
1. titluri de creanţă explicite, întocmite exclusiv în acest scop;
20
Sub aspectul regimului juridic ce le guvernează realizarea, actele juridice se împart în acte pentru a căror
executare, atunci când ea nu se realizează de bună voie, cel în drept se adresează unui organ de stat (instanţa
judecătorească) pentru a obţine un titlu executoriu, susceptibil de realizare prin forţa de constrângere a statului, şi acte
juridice a căror executare, atunci când cel obligat să o facă, refuză, se realizează direct prin forţa de constrângere a
statului, fără o formalitate deosebită ele constituind titlul executoriu (I. Santai, Drept administrativ şi ştiinţa
administraţiei, vol. II, Sibiu, 1996, p. 44).
21
D. Drosu Şaguna 1997, op. cit., p. 145.
22
S. Zilberstein, V. Ciobanu, I. Băcanu, Drept procesual civil. Executarea silită, Ed. Lumina Lex, Bucureşti,
1998, vol. II, p. 274.
2. titluri de creanţă implicite, adică acte care implicit sunt şi titluri de creanţă fiscală, chiar dacă
au fost întocmite în alt scop23.
B. După criteriul relaţiei ce se poate stabili cu alte categorii de acte juridice, există:
1. titluri de creanţe fiscale principale;
2. titluri de creanţe fiscale complementare24.

15. Din cele arătate mai sus rezultă că există mai multe categorii de titluri de creanţe fiscale.
Codul de procedură fiscală le reglementează regimul juridic celor mai importante dintre ele, şi
anume decizia de impunere emisă de către organul fiscal şi declaraţia fiscală a contribuabilului. Ele
sunt întocmite cu scopul de a servi la stabilirea creanţelor fiscale, având valoare de titluri de
crenţă explicite.

16. Anumite categorii de venituri sunt individualizate prin titluri de creanţe cuprinse în acte
juridice care au alt conţinut principal. Deşi sunt întocmite cu alt scop, aceste acte juridice conţin şi
individualizarea obligaţiei de plată a unui impozit, taxe sau orice alte sume datorate vreunui buget
public, fiind astfel titluri de creanţe fiscale.
Între actele care sunt implicit titluri de creanţe fiscale se remarcă statele de plată a salariilor
impozabile, statele de plată a drepturilor băneşti de autor, chitanţele fiscale şi alte înscrisuri de
acest fel.
Statele de plată a salariilor, a drepturilor băneşti de autor etc. se întocmesc de către serviciile
financiar-contabile ale angajatorilor, cu scopul de a se preciza salariile, drepturile băneşti care se
cuvin şi se acordă salariaţilor, autorilor de lucrări ştiinţifice sau literare publicate, precum şi cu
scopul de a se dovedi plata salariilor şi a altor drepturi băneşti, cu semnătura fiecăruia dintre
salariaţi, autori etc. Totodată, întrucât salariile, drepturile băneşti de autor sunt impozabile, iar
pentru perceperea impozitelor pe aceste venituri este reglementată metoda stopajului la sursă, în
cuprinsul statelor de plată se înscrie şi impozitul aferent fiecărui salariu, drept de autor etc.
Datorită acestei individualizări a unor impozite, statele de plată sunt implicit şi titluri de
creanţe fiscale. Din cuprinsul lor se constată perceperea legală a unor impozite, iar în ipoteza
calculului greşit al impozitului se procedează la recuperarea sau instituirea, după caz, a diferenţelor
de impozit.25
Chitanţele fiscale şi alte documente de plată emise de către agenţi economici şi alte persoane
juridice, cuprinzând (pe lângă preţurile produselor vândute, tarifele serviciilor prestate etc.) taxa pe
valoarea adăugată percepută conform tarifului legal, sunt înscrisuri care, în primul rând, dovedesc
sumele de bani încasate de emitentul lor şi numai implicit sunt titluri de creanţe bugetare pentru
taxa specificată în cuprinsul lor. Unele chitanţe fiscale care însoţesc, de exemplu, declaraţii vamale,
sunt titluri de creanţe fiscale împreună cu documentele vamale pentru taxele vamale specificate în
cuprinsul lor.
Categoria actelor care implicit sunt titluri de creanţe bugetare mai cuprinde procesele-verbale
de constatare şi sancţionare a contravenţiilor, hotărârile instanţelor şi alte acte prin care, pe lângă
cuprinsul specific judiciar, se stabilesc amenzi şi alte sume de bani datorate diverselor bugete
publice.

23
D. Drosu Şaguna, Drept financiar şi fiscal, Ed. Oscar Print, Bucureşti, 1994, p. 365.
24
I Gliga, Drept financiar public, Ed. All, Bucureşti, 1994, p. 141.
25
I. Gliga, Drept financiar, Ed. Humanitas, Bucureşti 1998, p. 175.
17. Clasificarea titlurilor de creanţă în principale şi complementare are la bază raportul de
dependenţă al acestora, fiind guvernate de principiul accesorium sequitur principalis.
Titlurile de creanţe fiscale de felul deciziilor de impunere şi altele asemănătoare sunt titluri
principale de individualizare a unor creanţe de acest fel.
În comparaţie cu acestea, actele întocmite pentru a stabili dobânzi, penalităţi de întârziere ori
majorări de întâerziere, sau pentru stabilirea diferenţelor de impozite constatate cu prilejul
verificării conformităţii impunerii, sunt titluri de creanţe fiscale cu caracter complementar.26

18. Din punctul de vedere al persoanei emitente a actului de impunere, dreptul fiscal se
caracterizează prin prevederi legale specifice, conform cărora titlul de creanţă poate fi întocmit de
către:
 organele fiscale, în cadrul atribuţiilor ce le revin ca organe de impunere sau ca organe de
control fiscal;
 organele vamale;
 alte organe ale administraţiei publice;
 contribuabili persoane juridice;
 contribuabili persoane fizice;
 instanţele judecătoreşti şi alte organe cu atribuţii jurisdicţionale.

19. În privinţa naturii juridice a titlului de creanţă fiscală, în literatura juridică de


specialitate s-au conturat, în timp, două mari opinii.
Într-o primă opinie, aparţinând doctrinei de drept financiar public, se susţine că titlul de creanţă
fiscală, ca act de impunere, are natura juridică a unui act unilateral de drept financiar public, fiind
întocmit, în temeiul reglementărilor financiar-fiscale, pentru stabilirea şi încasarea unui impozit,
unei taxe sau altui venit public, datorat de către diverşi contribuabili, persoane juridice sau fizice27.
Într-o a doua opinie, aparţinând cu precădere doctrinei administrative a dreptului, s-a susţinut
că titlul de creanţă este un act administrativ, arătându-se că în determinarea naturii juridice a titlului
de creanţă fiscală nu se poate neglija legătura strânsă dintre dreptul financiar public şi dreptul
administrativ, iar pe de altă parte, natura juridică trebuie stabilită ţinând cont de toate trăsăturile
titlului de creanţă şi nu doar de subiectul de la care emană.
În acest sens, s-a arătat ca dreptul financiar public cuprinde ansamblul normelor care
reglementează formarea, repartizarea şi întrebuinţarea fondurilor băneşti destinate trebuinţelor
publice. Cum organele financiare sunt o categorie a administraţiei publice, rezultă că organizarea,
funcţionarea şi atribuţiile lor sunt reglementate de dreptul administrativ, deşi conţinutul activităţii
lor executive vizează, în principal, un domeniu strict delimitat, cel al finanţelor publice28.
O caracteristică a titlului de creanţă ar putea fi, în opinia unor autori, unilateralitatea acestuia.
Caracterul unilateral reprezintă acea calitate a actului juridic conform căreia el este emis fără
participarea sau consimţământul subiectelor de drept cărora le este destinat sau cu privire la care

26
I. Gliga, Drept financiar, Ed. Argonaut, Cluj-Napoca 1996, p. 130.
27
Autorul argumentează arătând faptul că titlul de creanţă fiscală nu poate diferi în raport de organele sau
persoanele care îl întocmesc şi, ca atare, este de părere că ne aflăm în prezenţa unui act juridic de drept fiscal şi nu a
unui act administrativ, tot astfel cum, mutatis mutandis, decizia de imputare este considerată ca fiind un act de drept al
muncii şi nu de drept administrativ (I. Condor, Drept fiscal şi financiar, Ed. Tribuna Economică, Bucureşti, 1996, p.
450).
28
I. Santai, Drept administrativ şi ştiinţa administraţiei, vol. I, Sibiu, 1995, p. 8.
generează drepturi sau obligaţii. Unilateralitatea trebuie înţeleasă în sensul de voinţă juridică
unilaterală29.
Se pune problema dacă această trăsătură subzistă în cazul în care actul este emis cu
participarea unui organ financiar şi a unui organ nestatal, respectiv persoană juridică sau fizică,
având în vedere că cea mai mare parte a creanţelor fiscale se stabilesc pe baza declaraţiilor fiscale
sau a declaraţiilor vamale întocmite de contribuabili persoane fizice sau juridice.
Observăm că şi Codul de procedură fiscală este foarte clar în această privinţă, legiuitorul
stabilind, pe de o parte, că declaraţia fiscală este asimilată cu o decizie de impunere sub rezerva
unei verificări ulterioare30, iar pe de altă parte, că titlul de creanţă fiscală este actul întocmit de
organele competente sau de persoanele îndreptăţite, potrivit legii31.
În concluzie, se constată că titlul de creanţă fiscală nu prezintă caracterul juridic de act
unilateral.
Având în vedere legătura dintre dreptul administrativ şi dreptul finanţelor publice şi ţinând
cont de faptul că titlul de creanţă fiscală se bucură de o mare parte din caracteristicile actelor de
drept administrativ, opinăm că titlul de creanţă fiscală are natura juridică:
 a unui act administrativ în privinţa formei, deoarece manifestarea unilaterală de voinţă are
loc în cadrul activităţii executive, de organizare a executării legii şi de executare în concret a
acesteia, provenind de la persoane calificate, în sensul de organe ale statului specializate în
activitatea financiară sau de alte persoane împuternicite potrivit legii;
 a unui act de drept al finanţelor publice, chiar de drept fiscal, în privinţa conţinutului.
Calificarea dată, deci, titlului de creanţă fiscală ca având o natură juridică mixtă de act
administrativ fiscal, este încă o dovadă a legăturii dintre dreptul finanţelor publice şi dreptul
administrativ.

3. Decizia de impunere şi declaraţia fiscală - principalele categorii de titluri de creanţă


fiscală

20. Potrivit C.pr.fisc., stabilirea creanțelor fiscale reprezintă activitatea de determinare a


materiei impozabile, de calculare a bazei de impozitare și a creanțelor fiscale.
Creanțele fiscale se stabilesc prin:
a) prin declarație de impunere;
b) prin decizie de impunere emisă de organul fiscal.
Aceste acte se vor emite și în cazurile în care creanțele fiscale sunt scutite la plată conform
reglementărilor legale, precum și în cazul unei rambursări de taxă pe valoarea adăugată.32

21. Din punct de vedere procedural, stabilirea creanțelor fiscale se face sub rezerva
verificării ulterioare. Este vorba despre verificarea cuantumului creanțelor fiscale, care se
stabilește sub rezerva verificării ulterioare în toate cazurile, cu excepția celui în care stabilirea a
avut loc ca urmare a unei inspecții fiscale sau a unei verificări a situației fiscale personale.
Decizia de impunere sub rezerva verificării ulterioare poate fi desființată sau modificată.
Inițiativa poate să aparţină organului fiscal ori se poate face la solicitarea contribuabilului, pe
baza constatărilor organului fiscal competent.
29
A. Iorgovan, Tratat de drept administrativ, Ed. Nemira, Bucureşti, 1996, vol. I, p. 279.
30
Conform art. 94 şi art. 95, alin. (4) şi (5) din C. pr. fisc.
31
Conform art. 110 alin. (3) din C. pr. fisc.
32
Conform art. 93 din C.pr.fisc.
Rezerva verificării ulterioare se anulează numai la împlinirea termenului de prescripție a
dreptului de a stabili creanțe fiscale sau ca urmare a inspecției fiscale ori a verificării situației
fiscale personale. În situația în care contribuabilul corectează declarațiile de impunere, se
redeschide rezerva verificării ulterioare astfel:
a) pentru elementele bazei de impozitare ce fac obiectul corecției, în cazul în care rezerva
verificării ulterioare s-a anulat ca urmare a inspecției fiscale ori a verificării situației fiscale
personale;
b) pentru toate elementele bazei de impozitare, în cazul în care rezerva verificării ulterioare s-a
anulat ca urmare a împlinirii termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații
fiscale.33

3.1. Decizia de impunere

22. Decizia de impunere se emite de organul fiscal competent. Organul fiscal emite decizie
de impunere ori de câte ori acesta stabilește sau modifică baza de impozitare ca urmare a unei
verificări documentare, a unei inspecții fiscale ori a unei verificări a situației fiscale personale,
efectuate în condițiile legii. De asemenea, decizia de impunere se emite, dacă este necesar, și în
cazul în care nu s-a emis decizie referitoare la baza de impozitare.
Declarația de impunere întocmită prin completarea unui formular pus la dispoziţie de către
organul fiscal şi în conţinutul căreia contribuabilul a calculat şi cuantumul obligaţiei fiscale este
asimilată cu o decizie de impunere, sub rezerva unei verificări ulterioare, și produce efectele
juridice ale înștiințării de plată de la data depunerii acesteia. În situația în care legea nu prevede
obligația de calculare a impozitului, declarația de impunere depusă la organul fiscal este
asimilată unei decizii referitoare la baza de impozitare.
Decizia de impunere și decizia referitoare la obligațiile de plată accesorii constituie și
înștiințări de plată, de la data comunicării acestora, în condițiile în care se stabilesc sume de
plată.34

23. Organul fiscal poate renunța la stabilirea creanței fiscale și nu emite decizie de
impunere ori de câte ori constată încetarea persoanei juridice sau decesul persoanei fizice și nu
există succesori.
De asemenea, organul fiscal al statului va renunța la stabilirea creanței fiscale și nu va emite
decizie de impunere în situația în care creanța fiscală principală este mai mică de 20 de lei. În
situația în care decizia are ca obiect mai multe tipuri de creanțe fiscale principale, plafonul se
aplică totalului acestor creanțe.
În cazul creanțelor fiscale administrate de organul fiscal local, prin hotărâre, autoritățile
deliberative pot stabili şi ele un plafon al creanțelor fiscale la care pot renunța, dar care nu poate
depăși limita maximă de 20 de lei stabilită de lege pentru creanţele fiscale cuvenite statului.35

24. Forma și conținutul deciziei de impunere. Decizia de impunere trebuie să cuprindă, pe


lângă elementele prevăzute de lege pentru actele administrativ fiscale, și tipul creanței fiscale,
baza de impozitare, precum și cuantumul acesteia, pentru fiecare perioadă impozabilă.36

33
Conform art. 94 din C.pr.fisc.
34
Conform art. 95 din C.pr.fisc.
35
Conform art. 96 din C.pr.fisc.
36
Conform art. 97 din C.pr.fisc.
25. Sunt asimilate deciziilor de impunere și următoarele acte administrative fiscale:
a) deciziile privind soluționarea cererilor de rambursare de taxă pe valoarea adăugată și
deciziile privind soluționarea cererilor de restituiri de creanțe fiscale;
b) deciziile referitoare la bazele de impozitare;
c) deciziile referitoare la obligațiile fiscale accesorii;
d) deciziile privind nemodificarea bazei de impozitare.37

26. Bazele de impozitare se stabilesc separat, prin decizie referitoare la bazele de


impozitare, în următoarele situații:
a) când venitul impozabil este realizat de mai multe persoane. Decizia cuprinde și repartizarea
venitului impozabil pe fiecare persoană care a participat la realizarea venitului;
b) când sursa venitului impozabil se află pe raza altui organ fiscal decât cel competent teritorial.
În acest caz, competența de a stabili baza de impozitare o deține organul fiscal pe raza căruia
se află sursa venitului.
Dacă venitul impozabil este realizat de mai multe persoane, atunci acestea pot să-și
numească un împuternicit comun în relația cu organul fiscal.38

27. Decizii privind stabilirea unor creanțe bugetare. Creanțele bugetare reprezentând
prejudicii/plăți nelegale din fonduri publice ce trebuie recuperate potrivit legii se stabilesc prin
decizie, de către autoritățile competente, în măsura în care legea specială nu prevede altfel.
Această decizia are valoare de titlu de creanță bugetară și capătăt prin aceasta regimul juridic
consacrat prin dispoziţiile C.pr.fisc. Aşadar, ea poate fi şi contestată, iar competenţa de
soluţionare a contestaţiei revine autorităţii emitente.39

3.2. Declarația fiscală

28. Declaraţia fiscală este actul întocmit de contribuabil/plătitor, în condiţiile şi situaţiile


prevăzute de lege, reprezentând declaraţia de impunere şi declaraţia informativă.40

29. Declaraţie de impunere este actul întocmit de contribuabil/plătitor care se referă la:
a) impozitele, taxele şi contribuţiile sociale datorate, în cazul în care, potrivit legii, obligaţia
calculării acestora revine contribuabilului/plătitorului.
b) impozitele, taxele şi contribuţiile sociale colectate, în cazul în care plătitorul are obligaţia
de a calcula, de a reţine şi de a plăti sau, după caz, de a colecta şi de a plăti impozitele, taxele şi
contribuţiile sociale;
c) bunurile şi veniturile impozabile, precum şi alte elemente ale bazei de impozitare, dacă
legea prevede declararea acestora.41

30. Declaraţie informativă este actul întocmit de contribuabil/plătitor referitor la orice


informaţii în legătură cu impozitele, taxele şi contribuţiile sociale, bunurile şi veniturile

37
Conform art. 98 din C.pr.fisc.
38
Conform art. 99 din C.pr.fisc.
39
Conform art. 100 din C.pr.fisc.
40
Conform art. 1, pct. (17) din C.pr.fisc.
41
Conform art. 1, pct. (18) din C.pr.fisc.
impozabile, dacă legea prevede declararea acestora, altele decât cele ce se comunică prin
declaraţia fiscală.42

31. Obligația depunerii declarației fiscale revine categoriilor de persoane indicate prin
Codul fiscal sau prin alte legi speciale, la termenele stabilite de acestea. În cazul în care legea nu
prevede termenul de depunere a declarației fiscale, acest termen se stabilește astfel:
a) prin ordin al ministrului finanțelor publice, în cazul declarațiilor fiscale ce se depun la
organul fiscal central;
b) prin ordin al ministrului dezvoltării regionale și administrației publice, cu avizul
Ministerului Finanțelor Publice, în cazul declarațiilor fiscale ce se depun la organul fiscal local.
Obligația de a depune declarația fiscală se menține și în cazurile în care:
a) a fost efectuată plata obligației fiscale;
b) obligația fiscală respectivă este scutită la plată, conform reglementărilor legale;
c) pentru obligația fiscală nu rezultă, în perioada de raportare, sume de plată, dar există
obligația declarativă, conform legii;
d) veniturile sunt obținute în România de contribuabili nerezidenți și care potrivit
convențiilor de evitare a dublei impuneri nu sunt impozabile în România.
În caz de inactivitate temporară sau în cazul obligațiilor de declarare a unor venituri care,
potrivit legii, sunt scutite la plata impozitului pe venit, organul fiscal central poate aproba, la
cererea contribuabilului/plătitorului, alte termene sau condiții de depunere a declarațiilor fiscale,
în funcție de necesitățile administrării obligațiilor fiscale. Asupra termenelor și condițiilor decide
organul fiscal central potrivit competențelor aprobate prin ordin al președintelui A.N.A.F.
Contribuabilul care are sedii secundare înregistrate fiscal ca plătitoare de salarii și venituri
asimilate salariilor are obligația de a declara, în numele sediilor secundare, impozitul pe venitul
din salarii datorat de acestea, potrivit legii.
În cazul contribuabililor nerezidenți care desfășoară activități pe teritoriul României prin mai
multe sedii permanente, obligația de declarare se îndeplinește prin sediul permanent desemnat
potrivit prevederilor din Codul fiscal.43

32. Forma și conținutul declarației fiscale sunt stabilite de către organul fiscal, întrucât se
întocmește prin completarea unui formular pus la dispoziție gratuit de către acesta. În conţinutul
ei, contribuabilul trebuie să calculeze cuantumul obligației fiscale, dacă acest lucru este prevăzut
de lege. El are obligaţia de a completa declarația fiscală înscriind corect, complet și cu bună-
credință informațiile prevăzute de formular, corespunzătoare situației sale fiscale. Declarația
fiscală se semnează de către contribuabil sau, după caz, de către reprezentantul legal ori
împuternicitul acestuia.
Obligația de semnare a declarației fiscale se consideră a fi îndeplinită și în următoarele
situații:
a) în cazul transmiterii declarației fiscale prin sistemul electronic de plăți;
b) în cazul transmiterii declarației fiscale prin sisteme electronice de transmitere la distanță.
De asemenea, declarația fiscală trebuie să fie însoțită de documentația cerută de prevederile
legale.44

42
Conform art. 1, pct. (19) din C.pr.fisc.
43
Conform art. 101 din C.pr.fisc.
44
Conform art. 102 din C.pr.fisc.
33. Depunerea declarației fiscale se face la registratura organului fiscal competent sau se
comunică prin poștă, cu confirmare de primire, ori prin mijloace electronice sau prin sisteme
electronice de transmitere la distanță. În cazul creanțelor fiscale administrate de organul fiscal
central, procedura privind transmiterea declarației fiscale prin mijloace electronice sau prin
sisteme electronice de transmitere la distanță, precum și declarațiile fiscale care se transmit
obligatoriu prin asemenea mijloace sau sisteme se stabilește prin ordin al președintelui A.N.A.F.
Organele fiscale locale în colaborare cu organele fiscale ale statului sunt obligate să acorde
asistență în vederea completării și/sau depunerii declarației unice privind impunerea veniturilor
persoanelor fizice pentru contribuabilii care au domiciliul fiscal în localitatea în care își are
sediul organul fiscal local și nu există o unitate teritorială a A.N.A.F. Declarația astfel completată
se transmite organului fiscal central competent în administrarea contribuabilului, prin mijloace
electronice de transmitere la distanță, fie de contribuabil, fie de organul fiscal local.
Declarația fiscală poate fi redactată de organul fiscal sub formă de proces-verbal, dacă din
motive independente de voința contribuabilului acesta este în imposibilitatea de a scrie.

34. Data depunerii declarației fiscale este data înregistrării acesteia la organul fiscal sau
data depunerii la poștă, după caz. În situația în care declarația fiscală se depune prin mijloace
electronice de transmitere la distanță, data depunerii declarației este data înregistrării acesteia pe
pagina de internet a organului fiscal, astfel cum rezultă din mesajul electronic de confirmare
transmis ca urmare a primirii declarației.
Data depunerii declarației fiscale prin mijloace electronice de transmitere la distanță este
data înregistrării acesteia pe portal, astfel cum rezultă din mesajul electronic transmis de sistemul
de tranzacționare a informațiilor, cu condiția validării conținutului declarației. În cazul în care
declarația nu este validată, data depunerii declarației este data validării astfel cum rezultă din
mesajul electronic.
Prin excepție de la această regulă, în situația în care declarația fiscală a fost depusă până la
termenul legal, iar din mesajul electronic transmis de sistemul de tranzacționare a informațiilor
rezultă că aceasta nu a fost validată ca urmare a detectării unor erori în completarea declarației,
data depunerii declarației este data din mesajul transmis inițial în cazul în care contribuabilul
depune o declarație validă până în ultima zi a lunii în care se împlinește termenul legal de
depunere.
În cazul creanțelor administrate de organul fiscal central sau de organul fiscal local,
declarația fiscală depusă și înregistrată la un organ fiscal necompetent este considerată a fi
depusă la data înregistrării acesteia la organul fiscal necompetent. În acest caz, organul fiscal
necompetent are obligaţia de a transmite declarația fiscală la organul fiscal competent în termen
de 5 zile lucrătoare de la data înregistrării declarației. În cazul în care la momentul depunerii
declarației fiscale la registratura organului fiscal acesta sesizează că declarația fiscală nu îi este
adresată nu o înregistrează și îi recomandă contribuabilului depunerea la organul fiscal
competent.45

35. Certificarea declarației fiscale depuse la organul fiscal central se poate realiza atunci
când contribuabilul optează pentru certificarea declarației fiscale, inclusiv a declarației fiscale
rectificative, anterior depunerii acestora la organul fiscal central, de către un consultant fiscal
care a dobândit această calitate potrivit reglementărilor legale cu privire la organizarea și

45
Conform art. 103 din C.pr.fisc.
exercitarea activității de consultanță fiscală și care este înscris ca membru activ în Registrul
consultanților fiscali și al societăților de consultanță fiscală.
Certificarea declarației fiscale se realizează cu sau fără rezerve, potrivit normelor de
certificare aprobate, în condițiile legii, de Camera Consultanților Fiscali, cu avizul Ministerului
Finanțelor Publice. Documentele care se încheie ca urmare a certificării trebuie să cuprindă
obligatoriu explicații cu privire la cuantumul și natura creanței fiscale declarate, precum și, după
caz, cauzele care au generat rectificarea, iar în cazul unei certificări cu rezerve, motivația
acesteia.
Certificarea declarației fiscale de către un consultant fiscal care nu este înscris ca membru
activ în Registrul consultanților fiscali și al societăților de consultanță fiscală sau de către o
persoană care nu are calitatea de consultant fiscal are ca efect lipsa certificării.
Organul fiscal central notifică contribuabilul, în cazul în care constată că a fost depusă o
declarație fiscală certificată de un consultant fiscal care nu este înscris ca membru activ în
Registrul consultanților fiscali și al societăților de consultanță fiscală sau de către o persoană care
nu are calitatea de consultant fiscal, potrivit legii. În cazul în care certificarea nu se depune în
termen de 30 de zile de la notificare, efectul juridic constă tot în lipsa certificării.
Certificarea declarației fiscale de către un consultant fiscal reprezintă un criteriu de evaluare
în analiza de risc efectuată de organul fiscal central în scopul selectării contribuabililor pentru
inspecția fiscală.46

36. Corectarea declarației fiscale poate fi făcută de către contribuabil pe toată perioada
termenului de prescripție a dreptului de a stabili creanțe fiscale. De asemenea, declarația
informativă poate fi corectată de către contribuabil indiferent de perioada la care se referă.
Declarațiile pot fi corectate prin depunerea unei declarații rectificative.
În schimb, declarația de impunere nu poate fi depusă și nu poate fi corectată după anularea
rezervei verificării ulterioare. Prin excepție de la această regulă, declarația de impunere poate fi
depusă sau corectată după anularea rezervei verificării ulterioare în următoarele situații:
a) în situația în care corecția se datorează îndeplinirii sau neîndeplinirii unei condiții
prevăzute de lege care impune corectarea bazei de impozitare și/sau a creanței fiscale aferente;
b) în situația în care prin hotărâri judecătorești definitive s-au stabilit în sarcina plătitorului
obligații de plată reprezentând venituri sau diferențe de venituri către beneficiarii acestora care
generează obligații fiscale aferente unor perioade pentru care s-a anulat rezerva verificării
ulterioare.
În aceste situații, contribuabilul trebuie să menționeze în declarația de impunere depusă sau
rectificată, temeiul legal pentru depunerea ori corectarea bazei de impozitare și/sau a creanței
fiscale aferente.
În situația în care, în timpul inspecției fiscale contribuabilul depune sau corectează declarația
de impunere aferentă perioadelor și creanțelor fiscale ce fac obiectul inspecției fiscale, aceasta nu
va fi luată în considerare de organul fiscal.47

46
Conform art. 104 din C.pr.fisc.
47
Conform art. 105 din C.pr.fisc.