Notiuni generale despre

impozite

11.1. Conţinutul impozitelor şi trăsăturile acestora

- in definirea impozitelor trebuie să se pornească de la raţiunile ce stau la baza

existenţei lor şi de la funcţiile pe care le au de îndeplinit.
- Raţiunea de a fi a impozitelor este de ordin financiar.
- prima şi cea mai însemnată funcţie a impozitelor a fost şi continuă să rămână
funcţia lor de mobilizare de venituri pentru stat, aceasta fiind şi funcţia lor
tradiţională.
- cu timpul, la baza impozitelor sunt aşezate raţiuni noi, de ordin economic şi
social, astfel că impozitele dobândesc şi funcţii noi.
- Impozitele sunt activizate ca pârghii fiscale, statul utilizându-le, prin
diferenţierea tratamentului fiscal, în raport cu anumite interese economice şi sociale,
pentru stimularea activităţilor dezirabile sau pentru inhibarea celor nedorite, pentru
redistribuirea unei părţi importante din produsul intern brut pe criterii sociale.
- impozitele = obligaţii pecuniare pretinse, în temeiul legii, de către autoritatea
publică, de la persoane fizice şi juridice, în raport cu capacitatea contributivă a acestora,
preluate la bugetul statului în mod obligatoriu, cu titlu definitiv şi fără contraprestaţie
imediată şi folosite ca instrumente de influenţare a comportamentului plătitorilor, astfel
încât interesele acestora să fie armonizate cu interesul public.
Trăsături :
- impozitul este o contribuţie pecuniară, forma bănească devenind tipică;
- impozitul este o contribuţie obligatorie, plata acestuia către stat fiind o sarcină
impusă tuturor persoanelor fizice şi juridice care realizează venituri sau deţin un
anumit gen de avere pentru care, potrivit legii, datorează impozit;
- impozitul este o prelevare cu titlu definitiv şi gratuit, în sensul că sumele achitate
de contribuabili nu au un echivalent direct şi imediat în folosul plătitorilor de
impozite. Totuşi, impozitele sunt destinate pentru acoperirea unor cheltuieli ce
urmează a se efectua în beneficiul tuturor membrilor societăţii, dar contraserviciul
nu este imediat şi nu este obligatoriu;
- impozitul este datorat la buget în conformitate cu dispoziţiile legale; dreptul de a
institui impozite aparţine statului, drept exercitat prin intermediul puterii
legislative (Parlament) şi, uneori, prin intermediul organelor locale ale puterii de
stat.

11.2. Clasificarea impozitelor

1. După principalele trăsături de fond şi de formă impozitele se împart în:

a) impozite directe;
b) impozite indirecte.
a) Impozitele directe se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice şi/sau
juridice, în funcţie de veniturile şi/sau averea acestora, pe baza cotelor de impozit
prevăzute de lege. Ele se încasează direct de la contribuabili la anumite termene
dinainte stabilite.
În funcţie de criteriile care stau la baza aşezării lor, impozitele directe se pot
grupa în impozite reale şi impozite personale.

1
 • Impozitele reale se caracterizează prin aceea că se stabilesc în legătură cu
anumite obiecte materiale (de exemplu pământul, clădirile, fabricile, magazinele etc.),
făcându-se abstracţie de situaţia personală a subiectului impozabil.
- sunt denumite şi impozite obiective sau pe produs, deoarece se aşează asupra
produsului brut al obiectului impozabil, fără a se ţine cont de situaţia subiectului
impozabil [exemple: impozitul funciar, impozitul pe clădiri, impozitul pe activităţi
industriale, comerciale şi profesii liberale, impozit pe capitalul mobiliar sau bănesc].
• Impozitele personale ţin cont, în primul rând, de situaţia personală a subiectului
impozabil, motiv pentru care se mai numesc şi impozite subiective.
- in raport cu materia impozabilă vizată, impozitele personale îmbracă forma :
o impozitelor pe venit (care pot fi impozite pe venitul persoanelor fizice – impozitul
pe venituri din salarii, impozitul pe venituri din cedarea folosinţei bunurilor, impozitul pe
venituri din dividende şi dobânzi, impozitul pe venituri din pensii ce depăşesc un anumit
plafon, sau impozite pe venitul persoanelor juridice – impozitul pe profit)
o contribuţii privind securitatea socială (plătite de angajatori sau plătite de angajaţi)
o impozite pe avere (impozite asupra averii propriu – zise, impozite pe circulaţia
averii şi impozite pe sporul de avere).
b) Impozitele indirecte nu se stabilesc direct şi nominal asupra subiectului
impozabil, ci se aşează asupra vânzării unor bunuri (de consum sau de lux) şi al prestării
unor servicii (de transport, hoteliere, spectacole etc.), al importului ori exportului etc.,
ceea ce înseamnă că ele vizează cheltuielile, respectiv cheltuirea unor venituri. În cazul
impozitelor indirecte, chiar prin lege se atribuie calitatea de subiect al impozitului altei
persoane fizice sau juridice decât suportatorul acestuia
După forma pe care o îmbracă, impozitele indirecte pot fi grupate astfel:
- taxe de consumaţie (taxa pe valoarea adăugată, accize);
- venituri de la monopolurile fiscale;
- taxe vamale;
- taxe de timbru şi de înregistrare.
2. După obiectul impunerii, impozitele pot fi clasificate în:
a) impozite pe venit (profit);
b) impozite pe avere (patrimoniu net sau capital);
c) impozite pe consum (pe cheltuieli).
3. După scopul urmărit la introducerea lor, impozitele se grupează în:
a) impozite financiare;
b) impozite de ordine.
a) Impozitele financiare sunt instituite în vederea realizării de venituri pentru
acoperirea nevoilor statului. În această categorie se includ impozitele pe venit, taxele de
consumaţie etc.
b) Impozitele de ordine sunt introduse mai ales pentru limitarea unei acţiuni
sau în vederea atingerii unui scop care nu are caracter fiscal. Astfel, prin instituirea unor
taxe ridicate la vânzarea băuturilor alcoolice şi a tutunului se urmăreşte limitarea
consumului acestora având în vedere efectul lor nociv asupra sănătăţii persoanelor care
le consumă.
4. După frecvenţa cu care se încasează la buget, impozitele pot fi:
a) permanente, care se încasează periodic;
b) incidentale sau întâmplătoare, care se instituie şi se încasează o
singură dată (de exemplu, impozitul pe averea sau pe profiturile excepţionale
de război).
5. După aria de cuprindere a materiei impozabile, deosebim:
a) impozite analitice;
b) impozite sintetice.

2
 a) Impozitul analitic este un impozit aşezat asupra elementelor unui patrimoniu
sau asupra unei operaţii izolate, respectiv asupra unei singure categorii de venit
denumită cedulă.
b) Impozitul sintetic este aşezat asupra unui ansamblu de operaţiuni sau de
venituri şi constă în impunerea acestui ansamblu de operaţiuni sau de venituri o singură
dată.
Impozitul analitic este cel mai adesea aşezat în cote proporţionale, pe când
impozitul sintetic este stabilit, de regulă, în cote progresive. Impozitele sintetice sunt
cele mai neutre din punct de vedere economic şi au un randament fiscal mai bun decât
impozitele analitice.
6. După instituţia care le administrează, în statele de tip federal întâlnim:
impozite federale, impozite ale statelor (provinciilor) membre ale federaţiei şi impozite
locale, iar în statele de tip unitar deosebim: impozite ale administraţiei centrale de stat
şi impozite ale colectivităţilor locale.
Impozitele mai pot fi grupate şi după alte criterii astfel:
- după modul de aşezare (impozite specifice şi impozite ad-valorem);
- după tipul cotelor de impunere utilizate (impozite proporţionale, impozite
progresive, impozite degresive);
- după modul de stabilire a sarcinii fiscale (impozite de repartiţie şi impozite de
cotitate) etc.

11.3. Elementele tehnice ale impunerii

Elementele tehnice ale impozitului, întâlnite în teoria şi practica financiară sunt:

subiectul, suportatorul, materia impozabilă, sursa impunerii, unitatea de impunere, cota
impozitului, asieta, termenul de plată, facilităţile acordate şi altele.
a) Subiectul impozitului, adeseori denumit plătitor sau contribuabil, este
persoana fizică sau juridică obligată prin lege la plata acestuia. De obicei, subiectul
impozitului este, sau ar trebui să fie, şi cel ce suportă plata finală a impozitului.
Uneori însă, suportatorulul (destinatarul) impozitului este o altă persoană
decât subiectul. Este posibilă această situaţie deoarece, prin diverse căi şi mijloace, într-
o măsură mai mică sau mai mare, unele impozite plătite de persoane fizice sau juridice
pot fi transpuse în sarcina altor persoane. Avem de-a face cu ceea ce se numeşte
incidenţa indirectă a impozitului. Are loc deci transmiterea sarcinii fiscale, ajungându-se
astfel la fenomenul de repercusiune fiscală.
b) Materia impozabilă, numită adeseori şi obiectul impozabil, este
reprezentată de veniturile realizate de contribuabil, de averea pe care o deţine sau,
uneori, şi de cheltuieli.
- În cazul impozitelor directe, venitul şi averea apar în calitatea de obiect al
impunerii. ex: în cazul impozitului pe salarii obiectul impozitului îl constituie salariul şi
alte drepturi de personal, la impozitul pe profit – profitul obţinut de agenţii economici
- În cazul impozitelor indirecte, obiectul impunerii îl constituie produsul care face
obiectul vânzării, serviciul prestat sau lucrarea executată, bunul importat sau exportat
etc.
c) Sursa impozitului arată din ce anume se plăteşte impozitul: din venit
sau din avere. Veniturile, ca sursă a impozitului, pot îmbrăca mai multe forme: salariu,
profit, dividende etc. În cazul impozitului pe venit, sursa impozitului coincide în toate
cazurile cu obiectul impunerii. Averea poate să apară fie sub formă de capital (în cazul
acţiunilor emise de societăţile de capital), fie sub formă de bunuri (mobile şi imobile). La
impozitele pe avere, de regulă, sursa nu coincide cu obiectul impunerii deoarece
impozitul se plăteşte din venitul realizat de pe urma averii respective şi numai în situaţii
excepţionale se întâmplă ca impozitul să fie plătit din avere.
3
 d) Unitatea de impunere reprezintă unitatea de măsură în care se
exprimă dimensiunea materiei impozabile în vederea cuantificării. De exemplu, la
impozitul pe venit unitatea de impunere este unitatea monetară, la impozitul pe clădiri
metrul pătrat de suprafaţă utilă, la impozitul funciar hectarul etc.
e) Cota de impunere (cota impozitului) este reprezentată de impozitul
aferent unei unităţi de impunere. Cota de impunere poate fi :
- fixă: când impozitul aferent unităţii de impunere apare ca o mărime invariabilă,
exprimată în mărimi absolute
- procentuală, exprimată în mărimi relative; după felul în care sunt stabilite,
raportul dintre ele şi materia impozabilă, pot fi proporţionale, progresive şi
degresive.
La impunerea în cote proporţionale, cota este constantă, iar impozitul creşte
proporţional cu creşterea materiei impozabile. Impunerea proporţională este adeseori
criticată pentru că se menţine aceeaşi presiune fiscală asupra tuturor contribuabililor,
neţinându-se cont de puterea lor contributivă.
La impunerea în cote progresive, impozitul creşte mai rapid decât materia
impozabilă. Cotele cresc într-un ritm uniform sau variabil, dar mai repede decât materia
impozabilă.Poate fi :
- impunere în cote progresive simple (globale), materia impozabilă este
secţionată pe clase în raport cu mărimea ei, cotele cresc pe fiecare clasă următoare, iar
impozitul se stabileşte prin aplicarea cotei corespunzătoare clasei de încadrare a
venitului asupra întregului venit realizat. Sunt dezavantajaţi cei care se află în imediata
apropiere a clasei anterioare, deoarece întregul venit este impozitat cu cota aferentă
clasei de încadrare.
- impunere în cote progresive compuse (pe tranşe), materia impozabilă este
împărţită pe tranşe, pentru fiecare tranşă este fixată o anumită cotă (cotele cresc
desigur de la o tranşă la alta), iar impozitul total, aferent venitului realizat se stabileşte
prin însumarea impozitelor parţiale calculate pentru fiecare tranşă de venit.
Progresivitatea compusă este astfel mai echitabilă decât cea pe clase, ea menţinându-se
continuă, limitându-se la nivelul maxim al cotei pentru ultima tranşă. În acest caz, toţi
contribuabilii, indiferent de mărimea venitului realizat, vor suporta pentru aceeaşi tranşă
de venit acelaşi impozit.
La impunerea în cote degresive, cota de impozitare se reduce pe măsură ce ea
atinge nivele mai puţin importante ale materiei impozabile. Impozitul degresiv apare
astfel ca un impozit progresiv privit invers, adică în loc să se pornească de la micii
contribuabili şi cota să crescă pe măsura creşterii materiei impozabile, se porneşte de la
marii contribuabili şi cota se reduce pe măsură ce ea atinge contribuabili mai puţin
înstăriţi. Impunerea degresivă prezintă un dublu avantaj: pe de o parte ea scoate în
evidenţă faptul că există o limită superioară a cotei (cea de plecare) ce nu va putea fi
nicidecum depăşită; pe de altă parte ea are un avantaj de ordin psihologic, putându-se
constata înlesnirile acordate micilor contribuabili şi nu suprataxarea marilor
contribuabili, ce iese în evidenţă în cazul progresivităţii.
f) Asieta (modul de aşezare a impozitului) reflectă totalitatea operaţiunilor
întreprinse de organele fiscale pentru identificarea şi evaluarea materiei impozabile şi
pentru determinarea sumei impozitului datorat statului.
g) termenele la care trebuie să se facă plata şi ele, de regulă, sunt diferite în
raport cu mărimea impozitului şi periodicitatea realizării veniturilor. Sunt impozite care
se încasează zilnic, altele se încasează la intervale regulate de timp (semidecadal,
decadal, chenzinal, lunar, trimestrial, semestrial, anual).

11.4. Principiile impunerii

4
11.4.1. Principiul echităţii fiscale

Principiul echităţii fiscale este cu predilecţie unul etic şi presupune existenţa

dreptăţii sau justiţiei sociale în materie de impunere.
Egalitatea în faţa impozitelor:
- în aparenţă echitabilă, în realitate nu asigură dreptatea în materie fiscală.
- presupune un tratament fiscal neutru, nediscriminator.
- nu se ţine seama de mărimea veniturilor, de natura şi provenienţa lor, de situaţia
generală a contribuabilului
Egalitatea prin impozite.
- înseamnă un tratament fiscal diferenţiat, ţinând seama de puterea contributivă a
plătitorului.
- se ţine seama de mărimea veniturilor, de faptul că acestea provin din muncă sau din
activităţi speculative, de numărul de persoane aflate în întreţinerea contribuabilului etc.
Echitatea
- poate fi privită şi din alte puncte de vedere şi adesea se vorbeşte despre aşa- zisa
echitate orizontală şi, respectiv, verticală.
- in primul caz, pentru ca impozitul să fie echitabil, trebuie să fie comparabilă mărimea
lui pentru venituri de aceeaşi mărime, dar realizate din surse diferite.
- in cel de-al doilea caz se compară sarcina fiscală pentru contribuabili ce realizează din
aceeaşi sursă venituri de mărimi diferite.
- echitate matematică sau aparentă şi cu o echitate reală sau efectivă.
Pentru ca impunerea să fie echitabilă, câteva condiţii trebuie să fie respectate:
1) să existe un minim neimpozabil, adică o anumită parte din venit să fie scutită la
plata impozitului. Minimul neimpozabil se pretează la impozitele directe şi în
principal la cele pe veniturile persoanelor fizice. Este vorba de asigurarea
posibilităţii ca acestea să ducă un trai decent. Există şi situaţia când, din alte
motive, se practică minimul neimpozabil, cum ar fi factorii economici; de
exemplu, profitul până la un anumit nivel să fie scutit de impozit. Există două
posibilităţi ca minimul să opereze: fie se scade minimul neimpozabil din venit, fie
din impozitul calculat se reduc anumite sume;
2) impunerea să fie universală sau generală, adică toţi cei care realizează venituri
sau deţin avere să intre sub incidenţa impozitului;
3) impozitul datorat de o anumită persoană sau grup să fie comparabil cu cel realizat
de altă persoană sau grup care realizează aceleaşi venituri sau deţin aceeaşi
avere, adică să nu existe privilegii fiscale;
4) să se ţină seama la stabilirea impozitului de puterea contributivă a plătitorului.
Din acest punct de vedere însă opiniile sunt împărţite şi în consecinţă şi criteriile
după care ar trebui să se stabilească mărimea impozitului datorat sunt diferite.
Cei care promovează teoria echivalenţei în domeniul fiscal apreciază că impozitul
trebuie stabilit în raport cu mărimea avantajelor oferite de stat plătitorilor,
respectiv a costului serviciilor publice pe care statul le realizează folosind
impozitul. Cei care susţin teoria sacrificiului fac abstracţie de aceste avantaje şi
costuri şi aşează la baza impozitării criteriul capacităţii de plată.
- asigurarea echităţii fiscale depinde şi de felul cotelor folosite.
- gradul de echitate e diferit la impunerea prin cote proporţionale, progresive sau
degresive.
- se apreciază că cea mai echitabilă este progresivitatea şi mai ales cu cote progresive
în tranşe.

5
11.4.2. Principiile de politică financiară

În domeniul impunerii trebuie să se ţină seama nu numai de asigurarea echităţii,

ci şi de principiile de politică financiară, care au la bază cerinţe de ordin tehnic
şi raţiuni practice. Ele se referă la: randamentul fiscal al impozitelor, stabilitatea şi
elasticitatea acestora, numărul şi tipul impozitelor folosite.
A. Randamentul fiscal al impozitelor
Pentru ca un impozit să aibă un randament fiscal ridicat trebuie respectate câteva
cerinţe:
a) impunerea să fie universală, adică sub incidenţa impozitului trebuie să intre toţi
cei care deţin materie impozabilă şi toţi cei care realizează un anumit venit şi să
fie supusă impunerii întreaga materie impozabilă, privilegiile fiscale să fie
lichidate, facilităţile să fie restrânse la minimul necesar. Aceasta presupune ca
legea de impunere să fie astfel elaborată încât să se evite din start evaziunea
fiscală;
b) cheltuielile de aşezare şi de percepere a impozitelor să fie cât mai mici.
Randamentul fiscal diferă de la un impozit la altul. Aceste diferenţe apar din
multiple cauze:
1) metodele de evaluare a materiei impozabile folosite au un grad diferit de
exactitate, unele ducând la subevaluare, altele, dimpotrivă, la supraevalua-rea
acesteia;
2) impunerea separată a veniturilor asigură, de regulă, un randament fiscal mai
scăzut decât impunerea globală asupra veniturilor cumulate;
3) folosirea unor cote progresive aduce un randament fiscal mai ridicat decât
plicarea cotelor proporţionale sau degresive;
4) acordarea de facilităţi fiscale reduce randamentul fiscal, iar suprataxarea îl
sporeşte, deşi, de regulă, ceea ce se pierde printr-un nivel mai scăzut al cotelor se
poate compensa printr-un interes sporit pentru creşterea materiei impozabile.
B. Stabilitatea şi elasticitatea impozitelor
În politica fiscală trebuie să se asigure o oarecare stabilitate, dar mai ales
elasticitate şi flexibilitate.
Un impozit este stabil dacă randamentul său fiscal nu se modifică în funcţie de
evoluţiile conjuncturale din economie, adică volumul său nu creşte în faza de
prosperitate şi nu scade în faza de recesiune. Impozitele asupra averii sunt, de exemplu,
mai stabile decât cele asupra veniturilor sau asupra cheltuielilor.
Un impozit este elastic atunci când mărimea lui se poate modifica în funcţie de
evoluţia cheltuielilor bugetare, crescând sau reducându-se în funcţie de nevoile statului.
Elasticitatea poate fi legală sau economică. Un impozit este elastic din punct de
vedere legal atunci când modificarea cotei sale duce la modificarea volumului
încasărilor. Un impozit este elastic în raport cu conjunctura din economie atunci când
încasările cresc în faza de prosperitate şi se reduc în faza de recesiune.

C. Numărul impozitelor folosite

- 2 opţiuni : unicitatea sau pluralitatea impozitelor.
- sistemul fiscal = ansamblul impozitelor aplicate la un moment dat, într-o ţară anume.
- in toate ţările se folosesc mai multe impozite şi nu unul singur şi, cel puţin
deocamdată, nimeni nu-şi poate permite să renunţe complet la impozite.
- sistemul fiscal nu se poate construi şi nici modifica în mod arbitrar. Impozitele
funcţionează într-un cadru sociologic dat, cu anumite tradiţii istorice, cu structuri
politice, administrative şi economice specifice şi într-un anumit mediu internaţional.
D. Tipul impozitelor folosite

6
 a) opţiunea socială în materie fiscală presupune alegerea între impozitele de tip
real, aşezate asupra principalelor forme ale avuţiei (făcându-se abstracţie de situaţia
personală a plătitorilor) şi impozitele personale sau subiective, asupra veniturilor şi
averii (la care se ţine seama de capacitatea contributivă a plătitorilor);
b) opţiunea economică în domeniul fiscal presupune alegerea între impozitele
asupra veniturilor (adesea aspru criticate), asupra capitalului (soluţie larg împărtăşită în
zilele noastre) sau asupra cheltuielilor (soluţie ce asigură un randament ridicat al
impozitelor, dar este cea mai inechitabilă).
c) opţiunea juridică, aici alegându-se între impozitele directe (la care plătitorul
este, cel puţin în intenţia legiuitorului, şi suportatorul impozitului) şi impozitele indirecte
(la care destinatarul impozitului este altul decât cel care este obligat de lege să-l verse
la buget).
Obiectul impozitului îl reprezintă de fapt întotdeauna avuţia, însă aceasta nu are
întotdeauna aceeaşi natură economică. Preluarea la buget a unei părţi din materia
impozabilă deţinută de contribuabil se poate face în momente diferite:
- fie atunci când contribuabilul intră în posesia materiei impozabile, fiscul atacând
astfel bogăţia la sursă, acesta fiind impozitul asupra veniturilor;
- fie pe măsură ce acesta se transformă în patrimoniu consolidat al contribuabilului,
aici intervenind impozitul asupra capitalului;
- fie în momentul în care iese din patrimoniul contribuabilului prin efectuarea unor
cheltuieli, aici intervenind impozitul asupra consumului.

11.4.3. Principiile economice şi social – politice ale impunerii

Din raţiuni economice tratamentul fiscal este diferenţiat, impozitul fiind

activizat ca o pârghie fiscală pentru stimularea activităţilor dorite de către stat sau
pentru descurajarea celor indezirabile.
Activizarea impozitului ca pârghie fiscală a declanşat o permanentă dispută între
adepţii neutralităţii impozitelor şi adepţii intervenţionismului fiscal. Dintr-o astfel de
confruntare a rezultat o concepţie mai suplă şi mai elastică privind dubla natură a
impozitului: instrumentul financiar pentru procurarea veniturilor necesare statului
(raţiuni financiare) şi pârghie fiscală a intervenţiei statului în economie (raţiuni
economice).
Atunci când tratamentul fiscal a început să fie diferenţiat şi în funcţie de criterii de
ordin social (starea civilă a contribuabilului, vârsta şi starea de sănătate, numărul
persoanelor în întreţinerea sa) s-a trecut la personalizarea impozitelor, aşezându-se la
baza impunerii şi principii social – politice.
Depinzând de capacitatea contributivă a fiecăruia, impozitele devin mai
echitabile, iar personalizarea lor a devenit o trăsătură definitorie a fiscalităţii moderne

11.5. Aşezarea şi perceperea impozitului

- subiectul impozitului, adică se precizează cine sunt contribuabilii (persoane fizice

şi/sau juridice obligate prin lege să plătească impozitul).
- Asieta sau modul de aşezare a impozitului reflectă totalitatea operaţiunilor
întreprinse de organele fiscale pentru identificarea şi evaluarea materiei
impozabile şi pentru determinarea sumei impozitului datorat statului.
După calcularea impozitului se pune problema încasării lui.

11.5.1. Stabilirea obiectului impozabil

7
 Această operaţie are drept scop constatarea şi evaluarea materiei
impozabile.
Constatarea existenţei materiei impozabile se efectuează, de regulă,
concomitent cu identificarea plătitorului şi urmăreşte supunerea la impunere a tuturor
elementelor componente ale acesteia.
Evaluarea materiei impozabile presupune determinarea dimensiunii acesteia.
Acest lucru se poate realiza prin două metode:
- metoda evaluării indirecte;
- metoda evaluării directe.
1. Evaluarea indirectă a materiei impozabile se poate realiza prin trei variante şi
anume:
a) evaluarea pe baza unor indicii sau semne exterioare;
b) evaluarea forfetară;
c) evaluarea administrativă.
a) Evaluarea pe baza indiciilor sau semnelor exterioare presupune alegerea
unor indicii sau semne exterioare materiei impozabile care trebuie să fie relevante
pentru ca, pe baza lor, să se poată aprecia adevăratul volum al materiei impozabile.
Exemplu : - în cazul impozitului funciar se foloseau drept indicii: cantitatea de sămânţă
sau de îngrăşăminte folosită, numărul plugurilor sau al animalelor de muncă, mărimea
arenzii sau preţul pământului.
- in cazul impozitului asupra clădirilor indiciile erau: numărul încăperilor, cel al
uşilor, ferestrelor sau al coşurilor de fum, mărimea curţii exterioare etc.
b) Evaluarea forfetară nu-şi propune să stabilească cu exactitate nivelul
materiei impozabile, ci se mulţumeşte cu o valoare medie a acesteia. Se pleacă de la
ideea că abaterile, care apar la unii contribuabili sau datorită conjuncturii prin
subevaluarea sau supraevaluarea materiei impozabile, se vor compensa, astfel că
evaluarea medie este foarte aproape de realitate.
c) Evaluarea administrativă constă în aceea că organele fiscale, pe baza
evidenţei (datelor) pe care le deţin, stabilesc valoarea materiei impozabile. Dacă
subiectul impozitului nu este de acord cu evaluarea făcută de organul fiscal, el poate să
o conteste, dar trebuie să aducă argumente care să facă dovada afirmaţiilor sale.
Deşi evaluarea indirectă se bazează, în principal, pe prezumţii, cea directă se
bazează pe probe, iar probele sunt declaraţiile fiscale, date fie de către contribuabilul
însuţi, fie de către o terţă persoană.
2. Evaluarea directă a materiei impozabile se poate realiza deci prin două variante:
a) evaluarea pe baza declaraţiei unei terţe persoane;
b) evaluarea pe baza declaraţiei contribuabilului.
a) Evaluarea pe baza declaraţiei unei terţe persoane se utilizează în situaţia
în care o terţă persoană are cunoştinţă despre mărimea obiectului impozabil, fiind
obligată, prin lege, să prezinte organului fiscal o declaraţie scrisă în acest sens.
Exemplu : - agenţii economici declară salariile pe care le plătesc angajaţilor lor, chiriaşii
declară chiria plătită proprietarului etc.
- această modalitate de evaluare prezintă avantajul că elimină, în cea mai mare
parte, posibilitatea sustragerii de la impunere a unei părţi din materia impozabilă,
deoarece terţa persoană care declară materia impozabilă nu are interesul să ascundă
adevărul.
- aplicabilitatea acestei evaluări este însă limitată, neputând fi practic folosită
decât în cazul unor anumite venituri.
b) Evaluarea pe baza declaraţiei contribuabilului se realizează cu
participarea directă a subiectului impozitului. În vederea impunerii, subiectul impozitului
este obligat să ţină o anumită evidenţă, să întocmească bilanţ fiscal şi să prezinte o

8
declaraţie cu privire la venitul şi averea sa, pe baza căreia organele fiscale evaluează
materia impozabilă.
- Evaluarea realizată în acest mod are o aplicabilitate mai largă decât evaluarea
pe baza declaraţiei unei terţe persoane, dar prezintă dezavantajul că face posibilă
sustragerea de la impunere a unei părţi însemnate din materia impozabilă.
- Această sustragere se poate realiza prin întocmirea unor declaraţii nesincere şi
prin imposibilitatea de a controla, în totalitate, justeţea datelor înscrise în declaraţie.

11.5.2. Stabilirea sumei impozitului

- după stabilirea şi evaluarea materiei impozabile se trece la lichidarea impozitului.

- lichidarea impozitului înseamnă calculul sumei datorate de către fiecare
contribuabil, adică stabilirea debitului său fiscal.
- in funcţie de modalitatea de stabilirea a cuantumului impozitului
datorat, impozitele pot fi de repartiţie sau de cotitate.
- in cazul impozitului de repartiţie, legiuitorul stabileşte mai întâi volumul total
al impozitului la nivelul întregii ţări. Acesta se determină pornind de la contingentul
impozitului, stabilit de lege la nivel naţional, repartizat apoi pe zone ale ţării şi pe unităţi
administrativ – teritoriale.
- in cazul impozitului de cotitate, cota este stabilită de către legiuitor prin legea
de instituire a impozitului, astfel că impozitul se va stabili de data aceasta de jos în sus,
mai întâi la nivelul fiecărui contribuabil, iar apoi, prin însumare, la nivelul unităţilor
administrativ – teritoriale şi la nivel naţional.

11.5.3. Încasarea impozitelor

- in mod logic, după stabilirea cuantumului impozitului, organele fiscale aduc la

cunoştinţă plătitorului suma datorată cu titlu de impozit şi termenele de plată ale
acestuia, apoi trec la perceperea (încasarea) impozitului.
În practică s-au utilizat trei metode de percepere a impozitelor şi anume:
a) strângerea impozitelor de către unul din contribuabili din
însărcinarea comunităţii în care trăia şi vărsarea lor la tezaurul public;
b) încasarea impozitelor prin intermediul unor concesionari sau
arendaşi. Aceştia încasau impozitele de la contribuabili şi le vărsau statului. Această
metodă a dat naştere la foarte multe abuzuri fiscale, mai ales dacă ei făceau plata cu
anticipaţie şi apoi adunau impozitele de la contribuabili, colectând mult mai mult
decât vărsaseră;
c) perceperea impozitelor de către organele specializate ale statului.
Această metodă s-a generalizat în perioada epocii moderne şi se utilizează şi în
prezent.
În condiţiile existenţei unui aparat fiscal, perceperea impozitelor se realizează
pe trei căi, şi anume:
1) organele fiscale încasează impozitul direct de la contribuabil. Această
cale cunoaşte două variante:
- prima, când organul fiscal se deplasează la contribuabil pentru a cere plata
impozitului, caz în care spunem că impozitul este cherabil;
- a doua, când contribuabilul se deplasează din proprie iniţiativă la organul
fiscal pentru a-şi achita obligaţiile fiscale, caz în care spunem că impozitul
este portabil;
2) încasarea impozitului de către organele fiscale prin stopaj la sursă.

9
 - această cale constă în aceea că impozitul se calculează, se reţine şi se
varsă la bugetul statului de către o terţă persoană.
- astfel, societăţile comerciale, regiile autonome, instituţiile publice ş.a. sunt
obligate să calculeze şi să reţină impozitul pe salarii datorat de personalul angajat şi să-l
verse la buget; editurile sunt obligate să calculeze şi să reţină din drepturile de autor
impozitul pe venit pe care îl varsă statului; la fel procedează şi băncile şi alte instituţii
financiare la plata impozitului pe dobânzile cuvenite deţinătorilor de hârtii de valoare
sau titularilor de depozite de bani în cont;
3) perceperea impozitului prin aplicarea de timbre fiscale mobile
- se utilizează în cazul taxelor datorate statului pentru acţiunile în justiţie,
pentru actele, certificatele şi alte documente eliberate de notarii publici şi de alte organe
ale administraţiei de stat.
- aparatul fiscal trebuie să acţioneze astfel încât să dea dovadă de
transparenţă în toate măsurile întreprinse pentru identificarea şi evaluarea materiei
impozabile, determinarea şi perceperea impozitelor.
- eficienţa acestor măsuri poate fi atestată de o arie restrânsă de
manifestare a evaziunii fiscale şi de un grad cât mai mare de colectare (încasare) a
impozitelor.
Gradul de colectare (încasare) a impozitelor (Gci) poate fi determinat cu
ajutorul relaţiei:
Siî
Gci = ×100
Sipb
în care: Siî – suma impozitelor încasate;
Sipb – suma impozitelor prevăzute în bugetul aprobat (bugetul de stat, bugetul
asigurărilor sociale de stat, bugetele locale etc.).
- Acest indicator poate fi calculat separat pentru fiecare impozit, pe grupe de
impozite ori pe total impozite înscrise în buget.
- Cu cât gradul de colectare se apropie mai mult de 100% cu atât poate fi vorba
de o activitate de mai bună calitate a aparatului fiscal.

11.6. Criteriile impunerii. Dubla impunere juridică internaţională şi

tehnicile evitării ei

- Această problemă este legată de raporturile de schimb şi cooperare

internaţională, care fac, promovate fiind, ca persoanele fizice şi juridice dintr-o ţară să
realizeze venituri sau să deţină avere şi în alte ţări şi atunci apare firească întrebarea cui
datorează aceste persoane impozitul aferent acestei materii impozabile: ţării în care
realizează venituri sau se află averea, ţării unde persoana respectivă îşi are domiciliul
sau sediul, ţării al cărei cetăţean este etc
- s-au consacrat cel puţin trei criterii, prezente în legislaţia fiscală a unor ţări.
Unele ţări agrează principiul originii sau teritorialităţii, altele criteriul rezidenţei sau al
domiciliului fiscal, iar altele criteriul naţionalităţii.
Criteriul originii (sursei) veniturilor sau al teritorialităţii
- pretinde ca veniturile sau averea să fie supuse impozitării în ţara în care se
realizează aceste venituri sau se află averea, indiferent cine realizează veniturile sau a
cui este averea.
- În consecinţă, cealaltă ţară trebuie să scutească de impozit materia impozabilă
realizată de cetăţenii lor în străinătate.
Criteriul domiciliului sau rezidenţei
- pretinde ca fiecare plătitor să plătească impozitul către statul al cărui rezident
este, indiferent unde realizează veniturile sau are averea.

10
 - Persoana rezidentă din punct de vedere fiscal este aceea care prin lege are
calitatea de plătitor de impozit pentru statul respectiv.
Criteriul naţionalităţii
- pretinde ca toţi cei care au cetăţenia unui anume stat să plătească impozite
statului respectiv, indiferent unde îşi are domiciliul sau îşi are sediul, unde realizează
veniturile sau deţin averea.
Dubla impunere - acest fenomen apare întotdeauna când acelaşi venit sau
aceeaşi avere intră sub incidenţa impozitelor în două sau mai multe ţări.
- dacă interesele sunt contradictorii şi legislaţia este întocmită în consecinţă, dubla
impunere este un fenomen normal şi ea afectează relaţiile de schimb, plasamentele de
capital etc. între diferite ţări; ori acestea trebuie încurajate, stimulate, nu descurajate.
- soluţia rezolvării acestei probleme este prin negocieri bilaterale, care se încheie
prin semnarea unor convenţii pentru evitarea dublei impuneri

Stabilirea domiciliului fiscal.

• Pentru persoanele fizice în general este agreată ideea că ele sunt plătitoare de
impozit pentru ţările în care au locuinţa permanentă, indiferent dacă aceasta îi
aparţine sau este închiriată.
condiţia este ca ea să fie utilizată în mod obişnuit.
- dacă persoana dispune de o locuinţă permanentă în fiecare din cele două ţări, atunci
trebuie să se stabilească ţara în care se află centrul vital al intereselor sale, în funcţie de
interesele sale personale, familie, afaceri, locul de unde îşi administrează afacerile.
- dacă centrul vital de interese este greu de stabilit sau dacă persoana respectivă nu
dispune de o locuinţă permanentă în niciunul din cele două state, atunci ea se consideră
rezident fiscal al statului în care locuieşte în mod obişnuit.
- dacă locuieşte în mod obişnuit în ambele state sau în niciunul dintre ele, atunci este
rezident al statului al cărui cetăţean este.
- dacă persoana respectivă are dublă cetăţenie sau nu este cetăţean al niciunuia
dintre statele contractante, atunci domiciliul fiscal se stabileşte prin înţelegere între cele
două ţări.
• Pentru persoanelor juridice rezidenţa fiscală se stabileşte acolo unde firma îşi
are sediul său permanent.
- Prin sediu permanent se înţelege o instalaţie fixă de lucru (de afaceri) prin care o
întreprindere realizează în întregime sau în parte activitatea sa (clădiri, construcţii,
utilaje amplasate într-un loc precis şi cu un anumit grad de permanenţă).
- Deci noţiunea de sediu permanent se referă la: un sediu al conducerii, o sucursală,
un birou, o uzină, o fabrică, un atelier, o mină, un şantier de construcţii etc.
- Nu se consideră sedii stabile instalaţiile utilizate în exclusivitate pentru depozitarea,
expunerea sau livrarea de mărfuri, locurile fixe de afaceri folosite pentru cumpărări de
mărfuri, derularea unor activităţi pregătitoare sau auxiliare sau vânzarea mărfurilor
după încheierea târgului sau a expoziţiei în care au fost prezentate.
Procedee tehnice pentru evitarea dublei impuneri juridice
internaţionale şi anume: metoda scutirii sau exceptării de la impunere şi metoda
creditării fiscale.
Scutirea poate fi totală sau parţială.
- in cazul scutirii totale, venitul realizat de un rezident în străinătate nu este supus
impozitării în ţara de domiciliu dacă acesta face dovada că el a fost impozitat în
străinătate.

11
 - in cazul scutirii progresive, venitul realizat în străinătate se adaugă la veniturile
realizate în ţara de domiciliu, dar numai pentru stabilirea cotei de impozitare a venitului
global. După stabilirea acestei cote, ea se va aplica doar asupra veniturilor realizate în
ţara de domiciliu. Înseamnă că şi în acest caz veniturile realizate în străinătate sunt
scutite în ţara de rezidenţă, dar sunt impozitate mai aspru veniturile din ţara de
domiciliu.
Creditarea fiscală poate fi, la rândul ei, totală sau obişnuită.
- in ambele cazuri se stabileşte în statul de rezidenţă impozitul aferent
veniturilor cumulate.
- in cazul creditării totale, din acest impozit se scade impozitul aferent veniturilor
realizate în străinătate plătit în străinătate, indiferent de mărimea lui.
- in cazul creditării obişnuite, impozitul plătit statului străin pentru veniturile
realizate în străinătate de rezidentul unui alt stat se scade din impozitul total pretins de
statul de rezidenţă, însă numai în limita impozitului intern ce s-ar datora statului de
rezidenţă la un venit egal cu cel realizat în străinătate.
Din punctul de vedere al contribuabilului, cel mai avantajos procedeu este cel al
scutirii totale, iar cel mai puţin favorabil este procedeul creditării obişnuite.
Din punctul de vedere al statului de rezidenţă, cele mai consistente venituri
fiscale se obţin prin aplicarea procedeului creditării.

12