Contabilitate Lect.univ.dr.

Cătălina Gorgan

CURSURI 2 şi 3
Tema 2 Situaţiile financiare şi comunicarea informaţiilor contabile: Bilanţul (active, capitaluri
proprii şi datorii; ecuaţia fundamentală a contabilităţii; tipurile de modificări) şi Contul de
profit şi pierdere (cheltuieli, venituri şi rezultate); sisteme de organizare a contabilităţii;
principii contabile.

Situaţiile financiare întocmite şi publicate de entităţi au rolul de a prezenta o imagine asupra

activităţii întreprinderii la sfârşitul exerciţiului financiar contabil (în România acesta este echivalent cu
anul calendaristic). În conformitate cu prevederile ordinului OMFP nr. 3055/2009, întreprinderile care
depăşesc limitele a două dintre criteriile de mărime (total active: 3.650.000 euro, cifră de afaceri netă:
7.300.000 euro, număr mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50) întocmesc situaţii
financiare anuale care cuprind:
1) bilanţ,
2) cont de profit şi pierdere,
3) situaţia modificărilor capitalului propriu,
4) situaţia fluxurilor de trezorerie,
5) notele explicative la situaţiile financiare anuale.
În situaţia în care o întreprindere nu depăşeşte limitele a două dintre criteriile de mărime,
aceasta întocmeşte situaţii financiare anuale prescurtate formate din:
1) bilanţ prescurtat,
2) cont de profit şi pierdere,
3) note explicative la situaţiile financiare anuale prescurtate.
Opţional, ele pot întocmi situaţia modificărilor capitalului propriu şi/sau situaţia fluxurilor de
trezorerie (Art. 3, Alin. 1 şi 2, OMFP 3055/2009).
Entităţile care în exerciţiul financiar precedent au înregistrat cifra de afaceri netă sub
echivalentul în lei al sumei de 35.000 euro şi totalul activelor sub echivalentul în lei al sumei de
35.000 euro pot opta pentru sistemul simplificat de contabilitate, aprobat prin OMFP nr. 2239/2011.
În acest caz, entităţile întocmesc situaţii financiare anuale simplificate care cuprind: bilanţ
simplificat şi cont de profit şi pierdere simplificat (Art. 3, Alin. 1, OMFP 2239/2011).

Oferta de informaţie contabilă

Situaţia financiară Conţinut
Bilanţul (Situaţia poziţiei financiare) Prezintă în expresie bănească averea proprietarilor prin
intermediul structurilor de active, datorii şi capitaluri
proprii. Descrie poziţia financiară a întreprinderii.
Contul de profit şi pierdere (Situaţia Descrie performanţa financiară a întreprinderii prin
rezultatului global) intermediul elementelor de venituri şi cheltuieli.
Situaţia fluxurilor de trezorerie Descrie variaţia trezoreriei de la un an la altul prin fluxurile
de încasări şi plăţi aferente diferitelor categorii de activităţi
(de exploatare, de investiţii, de finanțare).
Situaţia modificărilor capitalului Descrie variaţiile în averea proprietarilor întreprinderii.
propriu
Notele explicative la situaţiile Completează şi oferă detalii despre celelalte situații
financiare anuale financiare. Informaţia din note poate fi contabilă, dar şi
extracontabilă. Ea poate să fie furnizată şi în limbajul
curent, nu doar cifric. În note se descriu detalii ale unor
posturi din celelalte situații financiare, politicile contabile,
tratamentele utilizate pentru măsurarea şi contabilizarea
elementelor prezentate în situaţiile financiare, explicaţiile
1
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

referitoare la incertitudini şi eventualităţi, etc.

2.1. Bilanţul şi poziţia financiară a întreprinderii

Bilanţul este situaţia financiară care oferă informaţii despre averea proprietarilor ca diferenţă
între active şi datorii. Reflectă poziţia financiară a întreprinderii la un moment dat, de regulă la
sfârşitul exerciţiului financiar.

2.1.1. Abordări privind bilanţul

1) Abordarea juridică (patrimonialistă)

Această abordare era centrată pe noţiunea de patrimoniu. Conform acesteia, bilanţul prezintă
situaţia patrimoniului la închiderea exerciţiului financiar. Patrimoniul este format din ansamblul
bunurilor, al drepturilor şi al obligaţiilor ce caracterizează situaţia unei entităţi la un moment dat.
Potrivit acestei abordări, echilibrul general al patrimoniului este asigurat de relaţia:
ACTIV = PASIV
Activul cuprinde:
- bunuri economice (o clădire, o maşină, un stoc de mărfuri ce urmează a fi vândut, un
stoc de materii prime ce va fi folosit pentru producţie etc.);
- drepturi (de a primi sume de bani pentru bunuri vândute sau servicii prestate, de a primi
servicii sau bunuri în schimbul unor sume plătite în avans etc.);
- valori (disponibilul în numerar sau în conturi bancare; titluri de valoare etc.).
Pasivul este format din totalitatea obligaţiilor întreprinderii care au fost angajate în scopul obţinerii
elementelor de activ menţionate mai sus. Există două categorii de obligaţii:
- faţă de terţi, numite datorii (reprezintă sursele externe de finanţare şi pot fi datorii către: salariaţi,
furnizori, stat sau instituţii de credit);
- faţă de proprietari, numite capitaluri proprii (reprezintă posibilităţile de finanţare internă: capitalul
atras la înfiinţarea întreprinderii sau profitul realizat şi reinvestit).

Bilanţ
ACTIV PASIV
Ceea ce posed: Ceea ce datorez:
I.Bunuri (drepturi de proprietate) I.Capitaluri proprii (obligaţii faţă de proprietari)
II.Creanţe (drepturi asupra II.Datorii (obligaţii faţă de terţi)
terţilor)
III. Valori

Astfel, ecuaţia fundamentală bilanţieră, devine:

ACTIV = DATORII + CAPITALURI PROPRII

2) Abordarea economică (de origine anglo-saxonă)

La nivel internaţional, în cadrul Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) şi
în multe din ţările lumii se fac din ce în ce mai mult simţite influenţele anglo-saxone. În viziunea
anglo-saxonă, judecăţile privind patrimoniul sunt excluse, noţiunea de patrimoniu nefiind utilizată.
Această accepţiune dă prioritate realităţii economice în detrimentul celei juridice (spre exemplu: în
anumite condiţii un utilaj poate fi considerat component al activului bilanţier al unei întreprinderi
chiar dacă aceasta nu are drept de proprietate asupra lui). Mai mult, analizând definiţiile elementelor
componente ale bilanţului (activele, datoriile şi capitalurile proprii) se constată că acestea exclud
acceptarea abordării de tip patrimonialist.
Ecuaţia de echilibru a bilanţului este următoarea:

2
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

ACTIV = CAPITALURI PROPRII + DATORII sau

ACTIV – DATORII = CAPITALURI PROPRII

Modelele consacrate ale bilanţului pe plan internaţional sunt:

-un model sub formă de tablou (schema orizontală), care are la bază ecuaţia ACTIV=CAPITALURI
PROPRII SI DATORII
ACTIV CAPITALURI PROPRII ŞI DATORII
Active Capitaluri proprii
Datorii
Total Total capitaluri proprii şi datorii
activ

-un model sub forma unei liste verticale (schema verticală), care are la bază ecuaţia ACTIV-
DATORII=CAPITALURI PROPRII

ACTIV
-DATORII
=CAPITALURI PROPRII

În România, a fost preluată abordarea internaţională privind bilanţul. Conform OMFP

3055/2009, bilanţul este documentul contabil de sinteză prin care se prezintă elementele de activ,
datorii şi capital propriu ale entităţii la sfârşitul exerciţiului financiar, precum şi în celelalte situaţii
prevăzute de lege.
Modelul bilanţului este unul tip listă si este inspirat dintr-un model oferit de Directiva a IV-a
europeană. În bilanţ elementele de activ şi datorii sunt grupate după natură şi lichiditate, respectiv
natură şi exigibilitate. Marile posturi bilanţiere sunt:

A.Active imobilizate
B.Active circulante
C.Cheltuieli în avans
D.Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioadă de până la un an
E.Active circulante nete, respectiv datorii curente nete
F.Total active minus datorii curente
G.Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an
H.Provizioane
I.Venituri în avans
J.Capital şi rezerve

Acest model de bilanţ are la bază ecuaţia:

ACTIV – DATORII = CAPITALURI PROPRII şi explică averea proprietarilor.

2.1.2. Definiţii privind elementele bilanţului: activele, datoriile şi capitalurile proprii

În viziunea internaţională, rolul bilanţului este acela de a oferi informaţii privind poziţia
financiară a entităţii economice. Aceasta este dată de:
- resursele economice pe care întreprinderea le controlează (mărimea şi structura activelor entităţii) şi
care sunt utile pentru anticiparea capacităţii întreprinderii de a genera fluxuri monetare în viitor;
- structura financiară a întreprinderii (reprezentată de raportul dintre capitaluri proprii şi datorii), care
este utilă pentru a anticipa nevoile viitoare de credite şi posibilitatea obţinerii acestor credite;
- lichiditatea întreprinderii (capacitatea acesteia de a-şi achita datoriile pe termen scurt) şi
3
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

solvabilitatea acesteia (capacitatea acesteia de a-şi achita datoriile pe termen lung);

- capacitatea entităţii de a face faţă schimbărilor mediului în care îşi desfăşoară activitatea (capacitatea
ei de a se adapta sau de a gestiona riscurile cu care se confruntă).
Elementele care definesc poziţia financiară a întreprinderii sunt: activele, datoriile şi
capitalurile proprii.
Un activ reprezintă o resursă economică controlată de către entitate:
-ca rezultat al unor evenimente trecute;
-de la care se aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru entitate;
Un activ este recunoscut în contabilitate şi prezentat în bilanţ atunci când este probabilă
realizarea unui beneficiu economic viitor de către entitate şi activul are un cost sau o valoare care
poate fi evaluat(ă) în mod credibil;
Resursa economică este reprezentată de bunuri utilizate pe termen lung (spre exemplu: o
clădire, un utilaj), bunuri utilizate pe termen scurt (spre exemplu: mărfuri, produse finite), creanţe
(drepturi de a primi de la terţi), titluri de valoare, lichidităţi.
Controlul reprezintă capacitatea întreprinderii de a avea acces la beneficiile economice
încorporate în resursă, dar şi capacitatea de a interzice altor întreprinderi accesul la aceste avantaje
(controlul provine în genral din drepturi legale). Resursele sunt controlate şi utilizate, nu deţinute de
întreprindere (nu neapărat întreprinderea trebuie să aibă un drept de proprietate asupra lor). Controlul
se obţine atunci când întreprinderea preia majoritatea avantajelor şi riscurilor aferente resursei.
Un eveniment trecut determină controlul resursei şi nu un eveniment viitor.
O resursă generează beneficii (avantajele) economice viitoare dacă este în măsură să
contribuie, direct sau indirect, la obţinerea în viitor a unor fluxuri de numerar (lichidităţi băneşti) către
entitate. Această contribuţie se reflectă fie sub forma creşterii intrărilor de numerar, fie sub forma
reducerii ieşirilor de numerar, de exemplu, prin reducerea costurilor de producţie.
Avantajele economice generate de un activ pot să apară în diferite moduri, spre exemplu, un
activ poate să fie: utilizat pentru producţia de bunuri sau prestarea de servicii; schimbat contra altor
active; utilizat pentru a achita o datorie; distribuit proprietarilor întreprinderii.
Exemplu:
Societatea X achiziţionează un utilaj de la un furnizor la un cost de achiziţie de 1.000 u.m.
pentru a-l utiliza în procesul de producţie.
- o resursă economică controlată de către entitate: utilajul;
- ca rezultat al unor evenimente trecute: rezultat al achiziţiei anterioare;
- de la care se aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru entitate: va fi utilizat pentru
producţia de bunuri sau prestarea de servicii;
- costul sau valoarea poate fi evalută credibil: costul este de 1.000 u.m.
O datorie reprezintă o obligaţie actuală a entităţii:
-ce decurge din evenimente trecute;
- prin decontarea căreia se aşteaptă să rezulte o ieşire de resurse care încorporează beneficii
economice.
O datorie este recunoscută în contabilitate şi prezentată în bilanţ atunci când este probabil că o
ieşire de resurse încorporând beneficii economice va rezulta din decontarea unei obligaţii prezente şi
când valoarea la care se va realiza această decontare poate fi evaluată în mod credibil.
O ieşire de resurse generatoare de beneficii (avantaje) economice poate să se realizeze prin: o
plată sub formă de lichidităţi; un transfer de bunuri sau servicii; o înlocuire a acestei obligaţii printr-o
altă obligaţie, conversia datoriei în capital etc.
Exemplu:
Societatea Y are o datorie faţă de un furnizor de energie electrică în valoare de 500 u.m.
- o obligaţie actuală a entităţii: datoria faţă de furnizorul de energie;
-ce decurge din evenimente trecute: decurge din oferirea energiei electrice de furnizor;
- prin decontarea căreia se aşteaptă să rezulte o ieşire de resurse care încorporează beneficii
economice: plata datoriei faţă de furnizor;
4
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

- decontarea poate fi evaluată credibil: valoarea datoriei este de 500 u.m.

Capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al proprietarilor în activele entităţii, după
deducerea tuturor datoriilor (spre exemplu, într-o eventuală lichidare, prioritar este creditorul).
Exemple: capital social, rezerve etc.
Exemplul 1
Societatea comercială Exemplu SA se constituie la data de 1.12.N prin emisiunea a 4.000 de
acţiuni cu o valoarea nominală de 10 u.m./acţiune. Aportul primit de la acţionari constă în: un teren în
valoare de 10.000 u.m., o clădire în valoare de 20.000 u.m. şi disponibilităţi în valoare de 10.000 u.m.
În cursul lunii decembrie au loc următoarele operaţii economico-financiare:
-la 10.12.N se primeşte un credit bancar pe termen lung de în valoare de 15.000 u.m.
-la 17.12.N se achiziţionează un utilaj cu plata imediată de 20.000 u.m.
-la 23.12.N se achiziţionează mărfuri în valoare de 5.000 u.m. cu plata ulterioară.
Să se analizeze influenţa acestor operaţii asupra bilanţului. Care este averea societăţii la
sfârşitul exerciţiului N?

2.1.3. Prezentarea elementelor bilanţiere

STRUCTURA ACTIVULUI
Conform OMFP 3055/2009, activele sunt clasificate în funcţie de lichiditatea lor, adică în
funcţie de capacitatea acestora de a se transforma în bani şi de intervalul de timp în care se estimează
realizarea acestei transformări, astfel:
A. Active imobilizate;
B. Active circulante;
C. Cheltuieli în avans.
A. ACTIVELE IMOBILIZATE cuprind acele active destinate utilizării pe o bază continuă, pe o
perioadă mai mare de un an, în scopul desfăşurării activităţilor entităţii. Activele imobilizate sunt
active generatoare de beneficii economice şi deţinute pe o perioadă mai mare de un an, care nu se
consumă la prima utilizare (de exemplu: o clădire, un mijloc de transport, un program informatic etc.).
Activele imobilizate cuprind trei grupe:
I. imobilizări necorporale;
II. imobilizări corporale;
III. imobilizări financiare.

OBSERVAŢIE
Imobilizările necorporale şi imobilizările corporale (cu excepţia terenurilor) sunt supuse unui
proces de depreciere, de uzură fizică şi/sau morală, pe masura utilizării lor în activitatea enităţii. Acest
proces va fi reflectat în contabilitate prin înregistrarea de amortizări (depreciere de valoare
ireversibilă, justificată de uzură) şi/sau ajustări pentru deprecieri (depreciere de valoare reversibilă,
determinate de o valoare de piaţă inferioară celei contabile). Valoarea activelor imobilizate se
recuperează, în general, prin sistemul amortizărilor, pe toată perioada utilizării lor de către
întreprindere.
Valoarea ce va figura în bilanţ pentru active se va determina astfel:

Valoare netă contabilă = valoare de intrare – amortizare cumulată – ajustări pentru

depreciere

I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE (intangibile, imateriale) sunt active identificabile nemonetare

(pot fi separate de entitate şi vândute, transferate, închiriate sau schimbate), fără suport material şi
deţinute pentru: utilizarea în procesul de producţie, furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi

5
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

închiriate terţilor sau pentru scopuri administrative.

Cuprind atât mijloace imateriale, adică fără substanţă fizică, care au totuşi o valoare reală, cât
şi cheltuieli înscrise (capitalizabile) în bilanţ cu scopul recuperării lor pe mai multe exerciţii
financiare.
O imobilizare necorporală trebuie recunoscută în bilanţ dacă se estimează că va genera
beneficii economice pentru entitate (de exemplu: venituri din vânzarea produselor sau serviciilor,
economisiri de costuri) şi costul său poate fi evaluat în mod credibil.
În structura imobilizărilor necorporale sunt incluse:
1. Cheltuielile de constituire sunt cheltuieli ocazionate de înfiinţarea sau dezvoltarea unei entităţi
(taxe şi alte cheltuieli de înscriere şi înmatriculare, cheltuieli privind emisiunea şi vânzarea de acţiuni
şi obligaţiuni, cheltuieli de prospectare a pieţei şi de publicitate, precum şi alte cheltuieli de această
natură, legate de înfiinţarea şi extinderea activităţii entităţii). Cheltuielile de constituire nu aduc
întreprinderii, în viitor, lichidităţi băneşti.
Cheltuielile de constituire trebuie amortizate în cadrul unei perioade de maximum cinci ani.
2. Cheltuielile de dezvoltare sunt generate de aplicarea rezultatelor cercetării, dar şi a altor
cunoştinţe, într-un plan sau proiect ce vizează producţia de materiale, dispozitive, produse, procese,
sisteme sau servicii noi sau îmbunătăţite substanţial, înainte de începerea producţiei sau utilizării
comerciale, ca de exemplu :
 proiectarea, construcţia şi testarea producţiei intermediare sau folosirea intermediară a
prototipurilor şi modelelor;
 proiectarea uneltelor şi matriţelor care implică tehnologie nouă;
 proiectarea, construcţia şi operarea unei uzine pilot care nu este fezabilă din punct de vedere
economic pentru producţia pe scară largă;
 proiectarea, construcţia şi testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele,
sistemele sau serviciile noi sau îmbunătăţite.
Cheltuielile de dezvoltare vor figura în bilanţ atâta timp cât există certitudinea că, prin
angajarea lor, întreprinderea va obţine în viitor lichidităţi băneşti. Dacă această certitudine nu există,
atunci cheltuielile de dezvoltare vor fi trecute pe cheltuieli în contul de profit şi pierdere.
Cheltuielile de dezvoltare se amortizează pe perioada contractului sau pe durata de utilizare.
3. Concensiuni, brevete, licenţe, mărci, drepturi şi activele similare, cu excepţia celor create
intern de entitate
Acestea includ costurile efectuate pentru dobândirea drepturilor de exploatare a unui bun,
activitate sau serviciu în cazul concesiunilor, a unui brevet, a unei licenţe, a unei mărci şi a altor
drepturi similare.
Concesiunea se referă la contractul prin care o entitate cedează, contra plată, unei alte entităţi,
pe o perioadă determinată (de regulă destul de mare, de ordinul zecilor de ani), dreptul de exploatare a
unor bunuri sau de exercitare a unei activităţi. Concesiunea se amortizează pe o durată egală cu cea a
contractului de concesiune.
Exemple: primirea concesiunii pentru utilizarea unui teren pe o perioadă de 50 de ani;
primirea dreptului de a exploata o mină pe o perioadă de 90 de ani.
Brevetele reprezintă dreptul exclusiv de proprietate asupra unui bun, a unei tehnologii, ce se
constituie în invenţii sau inovaţii ale întreprinderii, precum şi dreptul de a interzice terţilor fabricarea,
comercializarea şi folosirea fără autorizaţie a produselor şi procedeelor ce constituie obiectul
brevetului. Cel care achiziţionează un brevet trebuie să plătească proprietarului o redevenţă
proporţională, de exemplu, cu cifra de afaceri sau cu beneficiul ce se obţin în urma exploatării
brevetului.
Brevetul poate să fie amortizat de întreprinderea care îl deţine pe perioada de exploatare
(respectiv a contractului încheiat).
Exemple: un brevet de invenţie pentru un lipici special utilizat în industia de încălţăminte care
va influenţa în mod favorabil calitatea produselor şi implicit încrederea clienţilor; un brevet de

6
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

invenţie pentru o instalaţie ce determină un consum mai mic de energie electrică, aducând astfel
avantaje viitoare prin prisma unor costuri mai mici.
Licenţele reprezintă dreptul întreprinderii de a fabrica sau utiliza rezultatul unui brevet. Fără a
ceda brevetul său, titularul acestuia poate să consimtă unui terţ dreptul de exploatare (titularul acordă
terţului, contra unei redevenţe, o licenţă de exploatare). Licenţele sunt amortizabile pe perioada de
exploatare.
Exemple: obţinerea unei licenţe de transport de persoane pe o anumită rută pentru o perioadă
de 3 ani, obţinerea dreptului de a fabrica şi vinde anumite produse.
Mărcile reprezintă un semn distinctiv atribuit unui bun sau serviciu, cu rolul de a le diferenţia
de produse similare ce aparţin altor întreprinderi şi care se regăsesc în preţul de vânzare al acestora
într-o proporţie relativ mare.
Mărcile generează avantaje economice viitoare prin preţul de vânzare mai mare care poate fi
practicat tocmai datorită faptului ca aceste produse sunt foarte cunoscute în rândul clienţilor.
Pentru perioada de exploatare a unei mărci, întreprinderea care achiziţionează o marcă plăteşte
o redevenţă. Mărcile care fac obiectul unei protecţii pe o durată nelimitată în timp nu pot să fie
amortizate.
Exemple: marca Nike, Adidas, Sony, Philips etc.
Drepturile şi valorile similare cuprind elemente ca procedeele industriale, modelele, schiţele,
know-how etc.
Brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi alte active similare se amortizează pe
durata prevăzută pentru utilizarea lor de către entitatea care le deţine.
4. Fondul comercial se înregistrează ca activ cu ocazia achiziţiei unei întreprinderi. El se determină
pe baza diferenţei dintre costul de achiziţie al întreprinderii şi activul net contabil. Activul net contabil
reprezintă valoarea contabilă a societăţii sau excedentul de active după acoperirea datoriilor. Valoarea
pe care cumpărătorul întreprinderii este dispus să o plătească în plus este atribuită unui ansamblu de
elemente care nu pot fi evaluate separat, dar care majorează valoarea întreprinderii: clientela, canalele
de distribuţie, vadul comercial, echipa managerială, calitatea relaţiilor cu clienţii, furnizorii, salariaţii,
băncile etc.
5. Avansurile şi alte imobilizări necorporale cuprind avansurile acordate furnizorilor de imobilizări
necorporale, programele informatice create de entitate sau achiziţionate de la terţi pentru necesităţile
proprii de utilizare, precum şi reţete, formule, modele, proiecte şi prototipuri. Programele informatice,
deşi se prezintă sub forma unui bun corporal (suport tehnic de natura discurilor, dischetelor), un atare
bun nu este decât un element accesoriu prestaţiei intelectuale necesare pentru elaborarea programelor.
Partea esenţială se referă tocmai la prestaţia intelectuală, de esenţă necorporală, protejată sub forma
unui drept de proprietate intelectuală.
Programele informatice, precum şi celelalte imobilizări necorporale înregistrate la elementul
"Alte imobilizări necorporale" se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către
entitatea care le deţine.
6. Imobilizări necorporale în curs de execuţie sunt imobilizări care nu au fost terminate la
închiderea exerciţiului financiar.

II. IMOBILIZĂRI CORPORALE

Imobilizările corporale (numite active fixe sau active tangibile) se prezintă sub forma
unor bunuri cu conţinut material (corporal).
Imobilizările corporale reprezintă active care:
a) sunt deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau prestarea de servicii,
pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; şi
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.
Potrivit legislaţiei din ţara noastră, sunt considerate mijloace fixe obiectul singular sau
complexul de obiecte ce se utilizează ca atare şi îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii:
7
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

- are o valoare mai mare decât limita stabilită prin lege (2.500 lei);
- are o durată normală de utilizare mai mare de un an.
Imobilizărilor corporale cuprind: terenuri şi construcţii; instalaţii tehnice şi maşini; alte
instalaţii, utilaje şi mobilier; avansuri acordate furnizorilor de imobilizări corporale şi imobilizări
corporale în curs de execuţie
1.Terenuri şi construcţii
Terenurile se referă la terenurile propriu-zise, dar şi la amenajările de terenuri
(amenajări şi racordarea lor la sisteme de alimentare cu energie, împrejmuirile, lucrările de
acces).
Terenurile nu se pot deprecia ireversibil şi, ca atare, nu pot fi amortizate. O eventuală
depreciere temporară este înregistrată prin sistemul ajustărilor pentru depreciere. În schimb,
investiţiile legate de amenajarea terenurilor sunt supuse amortizării. De asemenea, terenurile de
natura zăcămintelor sunt supuse şi ele amortizării.
Terenurile şi clădirile sunt active separabile şi sunt contabilizate separat, chiar atunci când sunt
achiziţionate împreună. O creştere a valorii terenului pe care se află o clădire nu afectează
determinarea valorii amortizabile a clădirii.
Construcţiile sunt reprezentate de clădiri achiziţionate de la terţi sau din producţie
proprie, care se supun amortizării, deoarece ele au durată de utilizare limitată.
2. Instalaţii tehnice şi maşini sunt reprezentate de: echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi
instalaţii de lucru); aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare; mijloace de transport;
animale şi plantaţii.
3. Alte instalaţii, utilaje şi mobilier includ active nenominalizate în grupele sus menţionate,
cum ar fi: mobilier (un dulap, un birou), aparatură birotică (o imprimantă, un calculator),
echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale.
4. Avansurile şi imobilizările corporale în curs de execuţie includ sumele de bani achitate în
avans în contul activelor corporale şi imobilizările în curs de execuţie (care nu au fost terminate
până la închiderea exerciţiului financiar) pentru nevoile proprii efectuate de întreprindere.
În categoria imobilizărilor corporale pot figura şi bunuri dobândite printr-un contract de
leasing financiar, chiar dacă întreprinderea nu are proprietatea juridică a acestora.

III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE (numite şi investiţii financiare pe termen lung) reprezintă

investiţii pe termen lung, sub formă de titluri de participare şi împrumuturi acordate altor societăţi
(creanţe imobilizate), în scopul obţinerii de venituri financiare sub forma dividendelor sau
dobânzilor.
1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate reprezintă drepturi sub formă de acţiuni în capitalul altor
societăţi (numite filiale), care asigură întreprinderii deţinătoare, în primul rând, exercitarea unui
control exclusiv, dar şi realizarea unui venit financiar (pentru controlul exclusiv trebuie să se
deţină, în principiu, peste 50% din drepturile de vot ale societăţii controlate).

2. Împrumuturi acordate entităţilor afiliate reprezintă creanţe imobilizate generate de

împrumuturile acordate pe termen lung de societăţile mamă filialelor sale, precum şi dobânda de
încasat aferentă acestor împrumuturi.
3. Interese de participare reprezintă drepturile sub f o r m ă d e acţiuni în capitalul altor
întreprinderi (numite întreprinderi asociate), care asigură întreprinderii deţinătoare exercitarea
unei influenţe semnificative în gestiunea întreprinderii emitente de titluri (procentajul de control
trebuie să fie mai mare de 20% din drepturile de vot).
4. Împrumuturi acordate entităţilor de care compania este legată în virtutea intereselor de
participare sunt creanţe imobilizate legate de împrumuturile acordate pe termen lung
întreprinderilor asociate şi întreprinderilor în care se deţine cel puţin 20% din drepturile de vot.
De asemenea, sunt incluse şi dobânzile aferente acestor împrumuturi, care trebuie încasate de
întreprinderea controlantă.
8
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

5. Alte investiţii deţinute ca imobilizări cuprind titluri deţinute pe termen lung care nu au fost
cuprinse în categoriile de mai sus (titluri deţinute pentru un procent al drepturilor de vot mai mic
de 20%, alte titluri imobilizate). Deţinerea altor titluri imobilizate nu este considerată utilă pentru
activitatea întreprinderii şi este mai degrabă suportată decât voită. Întreprinderea deţinătoare nu
are nici intenţia, nici posibilitatea să le revândă. Cu alte cuvinte, ele nu rezultă dintr-o decizie de
investiţie, ci dintr-o obligaţie, fie legală, fie de altă natură, care se impune conducătorilor
întreprinderii.
6. Alte împrumuturi (acordate) sunt creanţe imobilizate care cuprind împrumuturi acordate pe
termen lung altor întreprinderi (în care nu se deţin titluri de participare), împrumuturi acordate
societăţilor în care se deţine sub 20% din drepturile de vot, dobânda care urmează să fie încasată
aferentă acestor împrumuturi, precum şi alte creanţe imobilizate (acestea includ depozitele,
garanţiile şi cauţiunile depuse de întreprindere la terţi şi constau în sume de bani sau titluri
vărsate de aceasta în vederea garantării bunei execuţii a unor obligaţii).

B. ACTIVE CIRCULANTE sunt acele bunuri şi valori economice destinate achiziţiei, consumului
intern sau vânzării către terţi. Aceste elemente nu au vocaţia să rămână durabil în întreprindere, cu
excepţia acelora legate de particularităţile ei (ciclu lung de fabricaţie). Participă, în general, la un
singur circuit economic, modificându-şi permanent forma. Astfel, în faza de aprovizionare activele
circulante sub formă de bani se transformă în stocuri de materii prime şi materiale consumabile,
acestea se consumă, rezultând stocuri de produse (produse finite, semifabricate, produse reziduale,
produse în curs de execuţie), iar în faza de desfacere produsele finite sunt vândute clienţilor fie pe
credit (situaţie în care apare o creanţă faţă de aceştia), fie cu încasarea imediată a unei sume de bani.
Un activ se clasifică ca activ circulant atunci când:
a) se aşteaptă să fie realizat sau este deţinut cu intenţia de a fi vândut sau consumat în cursul normal al
ciclului de exploatare al entităţii;
b) este deţinut, în principal, în scopul tranzacţionării;
c) se aşteaptă a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanţului; sau
d) este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricţionată.
Toate celelalte active reprezintă active imobilizate.
Ciclul de exploatare al unei entităţi reprezintă perioada de timp dintre achiziţionarea activelor
care sunt destinate procesării şi finalizarea acestora în numerar sau echivalente de numerar.
Echivalentele de numerar (trezorerie) reprezintă investiţiile financiare pe termen scurt, extrem
de lichide, care sunt uşor convertibile în numerar şi sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare
a valorii.
În categoria activelor circulante se cuprind:
I. stocuri;
II. creanţe;
III. investiţii pe termen scurt;
IV. casa şi conturi la bănci.

I. STOCURILE sunt active circulante:

a) deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii (mărfuri, produse finite);
b) în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfăşurării normale a activităţii (producţia în
curs de execuţie); sau
c) sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile care urmează să fie folosite în procesul de
producţie sau pentru prestarea de servicii.
În categoria stocurilor intră şi activele cu ciclu lung de fabricaţie, destinate vânzării (de
exemplu, ansambluri sau complexuri de locuinţe etc. realizate de entităţile ce au ca activitate
principală obţinerea şi vânzarea de locuinţe). Dacă construcţiile sunt realizate în scopul exploatării pe
termen lung, de către entitatea care le-a realizat, ele reprezintă imobilizări.
1. Materii prime şi materiale consumabile
9
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

Materiile prime sunt acele stocuri provenite prin achiziţie de la furnizori şi sunt destinate
consumului productiv. Ele sunt consumate de la prima utilizare şi se regăsesc în produsul finit integral
sau parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformată.
Exemple: laptele, cacao, zahăr la o fabrică de ciocolată; făina, sarea, apa la o fabrică de pâine;
tabla, motorul şi alte piese la o fabrică de maşini; cărămida, betonul, cimentul etc. la o firmă de
construcţii.
Materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese
de schimb, seminţe, materiale de plantat, furaje) participă sau ajută la desfăşurarea procesului de
producţie sau, în general, de exploatare, fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit.
Exemple: hârtia de scris, pixurile la o firmă de contabilitate; pungile de hârtie sau din plastic
la o fabrică de pâine.
Materialele de natura obiectelor de inventar reprezintă bunuri care nu îndeplinesc
cumulativ cele două condiţii (de valoare şi de durată) pentru a fi imobilizări corporale, precum şi
bunurile asimilate acestora (echipamentul de protecţie, echipamentul de lucru, îmbrăcămintea
specială, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, aparatele de măsură şi control, matriţele folosite
la executarea anumitor produse).
Exemple: un scaun, un calculator, un birou, o imprimantă etc. dacă au un cost de achiziţie mai
mic decât limita prevăzută.
Materii şi materiale aflate la terţi reprezintă diverse bunuri de natura stocurilor aflate în
proprietatea întreprinderii, dar care fizic se găsesc în custodie, prelucrare, consignaţie la terţi.
2. Producţia în curs de execuţie reprezintă producţia care nu a parcurs toate fazele (stadiile) de
prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse probelor şi recepţiei
tehnice sau necompletate în întregime. Se includ, de asemenea, lucrările şi serviciile în curs de
execuţie.
3. Produse finite şi mărfuri
Semifabricatele sunt produse al căror proces tehnologic a fost terminat într-o f a z ă d e
fabricaţie şi care trec, în continuare, în procesul tehnologic al altor faze de fabricaţie sau se
livrează terţilor.
Exemple: motorul unui mijloc de transport la o fabrică de maşini; scândura la o fabrică de
mobilă.
Produsele finite sunt produsele care au parcurs toate fazele de fabricaţie prevăzute de
procesul tehnologic al întreprinderii, fiind depozitate în vederea vânzării c ă t r e terţi.
Exemple: pâinea obţinută într-o panificaţie; mijloacele de transport obţinute la o fabrică de
maşini; apartamentele realizate de o firmă de construcţii.
Produsele reziduale sunt produsele rezultate din procesul de fabricaţie: rebuturi, materiale
recuperabile, deşeuri.
Animalele includ animale şi p ă s ă r i născute sau cele tinere de orice fel (viţei, miei,
purcei, mânji şi altele), crescute şi folosite pentru reproducţie, animale şi p ă s ă r i la î n g r ă ş a t
pentru a fi valorificate, colonii de albine, precum şi animale pentru producţia de lână, lapte şi
blană. Sunt excluse animalele de muncă, care sunt active imobilizate.
Mărfurile sunt acele bunuri care au fost cumpărate de întreprindere în vederea revânzării.
Ambalajele sunt bunuri utilizate în scopul protecţiei pe timpul transportului sau depozitării
diverselor active. Sunt achiziţionate sau fabricate, destinate produselor vândute şi care în mod
temporar pot fi păstrate de terţi, cu obligaţia restituirii în condiţiile prevăzute în contracte.
Exemple: lăzile şi sticlele la o fabrică de băuturi răcoritoare; cutii frigorifice la o fermă.

Produse aflate la terţi; Animale aflate la terţi; Mărfuri aflatete la terţi; Ambalaje
aflate la terţi
4. Avansurile pentru c u m p ă r ă r i de stocuri (furnizori-debitori pentru cumpărări de stocuri)
reprezintă sume de bani plătite cu anticipaţie furnizorilor în contul aprovizionării cu bunuri. Deşi
reprezintă creanţe, aceste avansuri figurează în bilanţ la stocuri.
10
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

II. CREANŢELE reprezintă dreptul întreprinderii de a primi de la un terţ:

- un echivalent valoric în schimbul bunurilor, lucrărilor sau serviciilor vândute acestora;
- un bun sau serviciu pentru sumele de bani avansate acestora.
Persoanele fizice şi juridice care au beneficiat de o valoare avansată urmând să dea
echivalentul corespunzător sunt denumite generic debitori.
Se vor prezenta distinct creanţele cu termen de încasare sub un an de cele peste un an.
1. Creanţele comerciale cuprind clienţi, clienţi incerţi sau în litigiu, efecte de primit de la clienţi,
clienţi-facturi de întocmit, furnizori-debitori pentru prestări de servicii şi executări de lucrări.
Clienţii includ creanţele rezultate din bunurile vândute, lucrările executate, serviciile
prestate, a căror contravaloare urmează în mod cert să se încaseze ulterior.
Clienţii incerţi sau în litigiu reprezintă creanţele faţă de clienţii rău platnici sau dubioşi.
Înregistrarea lor în contabilitate este generată de neîncasarea la termen a creanţelor aferente,
datorită dificultăţilor cu care aceştia se confruntă pe linie de solvabilitate.
Clienţi-facturi de întocmit se referă la creanţele generate de livrările către terţi, pentru
care nu s-au întocmit facturi. Creanţele în cauză au însă o valoare bine determinată.
Furnizorii-debitori pentru prestări de servicii şi executări de lucrări reprezintă
avansurile acordate acestor furnizori, iar serviciul sau lucrarea nu a fost încă executat.
Efectele de primit de la clienţi sunt creanţele obţinute în urma primirii unor efecte de
comerţ (cambie, bilet la ordin) de la clienţi. Efectele de comerţ sunt titlurile negociabile care atestă
existenţa unei creanţe în cadrul relaţiilor comerciale, ce va fi încasată pe termen scurt, de obicei
p â n ă l a 90 de zile.
Întreprinderea furnizor are o creanţă faţă de client. La momentul încasării acestei creanţe
clientul nu dispune de lichidităţi băneşti. Cu acordul furnizorului său, clientul emite o hârtie de
valoare (efect de comerţ) prin care se angajează ca, la o dată ulterioară (scadenţă), să achite
contravaloarea acesteia. Întreprinderea va primi efectul de comerţ menţinându-şi creanţa până la
scadenţă, când îl va prezenta clientului spre încasare.
2. Sumele de încasat de la societăţile afiliate sunt generate de relaţiile de decontare între
societatea-mamă (o întreprindere care are una sau mai multe filiale) şi filialele ei (întreprinderi
controlate de societatea-mamă): sumele virate filialelor, valoarea imobilizărilor şi stocurilor
livrate filialelor, divindele de încasat, dobânzile aferente împrumuturilor acordate pe termen scurt.
3. Sume de încasat de la entităţile de care compania este legată în virtutea intereselor de
participare reprezintă creanţele generate de relaţiile de decontare ale întreprinderii cu
întreprinderile asociate (asupra cărora se exercită o influenţă semnificativă).
4. Alte creanţe se împart:
- creanţe salariale (avansurile acordate personalului şi alte creanţe în legătura cu acesta);
- creanţe fiscale (sumele de încasat de la organismele de asigurări sociale şi şomaj; creanţele
reprezentate de sume vărsate în plus faţă de cele datorate efectiv bugetului pentru impozitul pe
profit şi TVA; subvenţiile datorate de bugetul statului; alte creanţe generate de sumele virate în
plus bugetului de stat, referitoare la alte impozite şi taxe);
- alte creanţe (creanţele faţă de debitorii din reclamaţii, pagube materiale;creanţe născute de
vânzarea pe credit a unor imobilizări corporale si necorporale - debitori diverşi; dobânzi de
încasat, aferente conturilor curente la bănci).
5. Creanţele privind capitalul subscris şi nevărsat sunt reprezentate de creanţele generate de
relaţiile întreprinderii cu acţionarii (asociaţii) s ă i , referitoare la subscrierile de capital social
efectuate şi nedepuse.

III. INVESTIŢIILE PE TERMEN SCURT (numite şi titluri de plasament) reprezintă titluri de

valoare achiziţionate în vederea realizării unui câştig pe termen scurt din diferenţele favorabile de
curs bursier.
1. Acţiuni deţinute la societăţile afiliate reprezintă acţiuni deţinute pe termen scurt la filiale.
11
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

2. Alte investiţii pe termen scurt sunt reprezentate de acţiuni cotate şi necotate, obligaţiuni emise
şi răscumpărate, obligaţiuni cotate şi necotate achiziţionate de întreprindere în vederea obţinerii de
venituri financiare într-un termen scurt, dobânzile de încasat aferente obligaţiunilor.
Notă: sunt considerate investiţii financiare pe termen scurt şi împrumuturile acordate altor
întreprinderi care au scadenţa în anul următor.

IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI sunt reprezentate de valorile care îmbracă efectiv forma
de bani, fiind separate disponibilităţile în devize de cele în lei.
Cecurile de încasat reprezintă documente primite de întreprindere de la debitorii săi,
urmând a fi încasate dintr-un cont la bancă.
Conturile la bănci se r e f e r ă l a disponibilităţi în lei şi devize şi sume în curs de
decontare. Disponibilităţile sau depozitele aflate în conturile bancare pot funcţiona în mod curent
sau la termen.
Casa reprezintă disponibilităţile b ă n e ş t i aflate în casieria întreprinderii în lei şi în
devize.
Alte valori în casa: timbre fiscale şi poştale, bilete de tratament şi odihnă, tichete şi bilete
de c ă l ă t o r i e , tichete de masă.
Acreditivele sunt conturi deschise de întreprindere la bănci şi reprezintă sume rezervate în
vederea achitării unor obligaţii f a ţ ă d e anumiţi furnizori de bunuri şi servicii pe măsura
îndeplinirii condiţiilor aferente acreditivelor (primirea documentelor justificative care atestă
efectuarea livrării, lucrării, serviciului.
Avansurile de trezorerie reprezintă sumele virate prin sistemul de carduri sau sume în
numerar, puse la dispoziţia personalului sau a terţilor, persoane juridice sau fizice, în vederea
efectuării unor p l ă ţ i în numele întreprinderii.
C. CHELTUIELILE ÎN AVANS sunt acele plăţi efectuate în perioada curentă, dar care vor
afecta rezultatul perioadelor următoare. Din această categorie fac chiriile plătite în anul curent
pentru anul/anii următor/i; abonamentele plătite pentru perioadele următoare; asigurările, care de
regulă se plătesc pentru trimestrele sau semestrele următoare.

Exemplul 2
În luna decembrie exerciţiul N s-a plătit suma de 15.000 um, reprezentând chiria aferentă
unui depozit. Din cei 15.000, suma de 5.000 reprezintă chiria aferentă lunii decembrie, iar restul,
chiria plătită anticipat pe lunile ianuarie şi februarie ale anului N+1. Se presupune că veniturile
lunii decembrie au fost de 10.000 um.
Să se aprecieze impactul acestei tranzacţii asupra bilanţului.

STRUCTURA DATORIILOR ŞI A CAPITALURILOR PROPRII:

D, G. DATORII CERTE
Datoriile sunt obligaţii faţă de terţi pentru care întreprinderea se angajează să acorde
acestora un echivalent valoric sau o contraprestaţie. Persoana fizică sau juridică faţă de care
întreprinderea are o datorie se numeşte creditor.
Datoriile sunt clasificate în funcţie de scadenţa lor: datoriile ce trebuie plătite în mai puţin
de un an (D) şi datoriile e vor fi plătite într-o perioadă mai mare de un an (G).
1. Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni, numite şi împrumuturi obligatare, sunt
împrumuturi pe termen lung, emise de societăţi private sau publice. Aceste împrumuturi sunt
divizate în părţi egale, numite obligaţiuni, rambursabile la o scadenţă determinată şi generatoare
de dobânzi, de obicei anuale. Titlurile sunt vândute creditorilor care au subscris împrumutul,
12
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

terţi numiţi şi obligatari. Deosebirea faţă de un credit bancar constă în aceea că întreprinderea nu
este datoare unui singur creditor (banca), ci unei mase de creditori, reprezentată de cumpărătorii
de obligaţiuni (denumiţi obligatari). La acest post bilanţier se includ şi datoriile privind
dobânzile aferente împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni, care trebuie plătite.
2. Sume datorate instituţiilor de credit includ creditele pe termen lung şi creditele pe termen
scurt (credite de trezorerie) primite de la b ă n c i ş i alte instituţii, precum şi dobânzile datorate
aferente acestor credite.
3. Datorii comerciale:
Avansuri încasate în contul comenzilor (clienţi-creditori) reprezintă sumele încasate de la
clienţi înainte de efectuarea livrărilor de bunuri, executărilor de lucrări şi prestărilor de servicii, în
numele acestora.
Furnizori sunt datorii angajate în urma desfăşurării de către întreprindere a activităţilor
comerciale cu furnizorii săi. Acest post cuprinde:
-datoriile faţă de furnizorii de materii prime, materiale consumabile, mărfuri, servicii (furnizori);
-datoriile faţă de furnizorii a căror facturi sunt nesosite, dar a căror valoare este suficient de bine
cunoscută (furnizori-facturi nesosite).
Efecte de plătit cuprind efectele de plată privind datoriile aferente activităţii de
exploatare şi achiziţiei de imobilizări. Acest tip de datorie apare atunci când entitatea a stins o
datorie către furnizori printr-un efect de comerţ (cambie, bilet la ordin). În acest mod, furnizorul
poate să-şi încaseze creanţa înainte de scadenţa stabilită, pe baza efectului comercial respectiv,
însă celui care a emis acest document banii îi vor fi retraşi la scadenţa normală.
4. Sume datorate entităţilor afiliate sunt generate de:
-împrumuturile primite de filiale de la societăţile mamă, precum şi dobânzile aferente;
-tranzacţiile efectuate între societăţile din cadrul grupului;
-vărsămintele de efectuat privind acţinile deţinute la entităţile afiliate.
5. Sume datorate entităţilor de care compania este legată în virtutea intereselor de
participare sunt determinate de împrumuturile primite de întreprinderile asociate de la
societatea care exercită o influenţă semnificativă, de tranzacţiile efectuate între aceste societăţi,
dobânzile aferente datorate, vărsămintele de efectuat privind interesele de participare.
6. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind asigurările sociale cuprinde mai
multe categorii de datorii:
- datoriile salariale (remuneraţii şi alte drepturi datorate, ajutoare materiale datorate, participarea
salariaţilor la profit, drepturi de personal neridicate în termen);
- datorii faţă de organismele de asigurări şi protecţie socială (cotizaţiile sociale ale întreprinderii
şi ale salariaţilor);
- datorii faţă de bugetul de stat şi alte organisme publice (generate de impozitul pe profit, TVA
de plătit, impozitul pe salarii, alte impozite şi taxe datorate, credite de la trezoreria statului,
credite externe guvernamentale);
- alte împrumuturi şi datorii asimilate (obligaţiile generate de un contract de leasing financiar),
precum şi dobânzile datorate aferente;
- datorii faţă de asociaţi şi acţionari (sumele depuse de asociaţi/acţionari, ca aporturi sau lăsate
de aceştia la dispoziţia societăţii, inclusiv dobânzile aferente datorate; sumele datorate
asociaţilor pentru retragerile de capital, dividendele datorate asociaţilor);
- alte datorii (datorii faţă de creditori diverşi).

H. PROVIZIOANE – DATORII INCERTE: reprezintă datorii ale întreprinderii care se constituie,

de regulă, la sfârşitul exerciţiului financiar. Diferenţa dintre acestea şi celelalte datorii ale
întreprinderii constă în faptul că provizioanele au o mărime şi scadenţă incerte. Provizioanele se
constituie pe seama cheltuielilor şi sunt destinate finanţării unor riscuri probabile şi a unor cheltuieli
care pot să apară în perioadele următoare.
Un provizion va fi recunoscut numai în momentul în care:
13
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

- o entitate are o obligaţie curentă generată de un eveniment anterior;

- este probabil ca o ieşire de resurse să fie necesară pentru a onora obligaţia respectivă; şi
- poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligaţiei.
Dacă aceste condiţii nu sunt îndeplinite, nu va fi recunoscut un provizion.
Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt: litigii, despăgubiri, daune şi alte datorii
incerte; cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli privind
garanţia acordată clienţilor; acţiunile de restructurare; pensii şi obligaţii similare; impozite etc

Exemplul 3
S.C. X S.A. care are ca obiect de activitate producţia şi comercializarea unor produse însoţite
de un certificat de garanţie pe o perioadă de un an. Pe baza statisticilor anilor anteriori, se constată că
în medie 2% din produsele vândute şi aflate în garanţie se defectează şi că remedierile acestor
defecţiuni au costat, în medie 100.000 de lei.
Analizaţi necesitatea constituirii unui provizion la 31.12.N.
Rezolvare
Trebuie luat în calcul faptul că în N+1 întreprinderea va fi expusă riscului ca o parte din
produsele vândute şi aflate în perioada de garanţie să înregistreze defecţiuni ce trebuie remediate.
Remedierea va genera datorii ce vor trebui plătite (plata furnizorilor de materiale, plata salariaţilor,
etc.). Deci, la sfârşitul exerciţiului N se ştie că în exerciţiul următor (N+1) o parte din produsele
vândute se vor defecta. Ce nu se cunoaşte este momentul când se vor produce acele defecţiuni (cu alte
cuvinte momentul când vor apărea datoriile ce trebuie plătite) şi valoarea efectivă a acestora.
A neglija la sfârşitul exerciţiului N existenţa acestor datorii, doar pentru că încă nu se ştie
valoarea lor efectivă, va avea ca efect subevaluarea ratei îndatorării şi, deci, oferirea unei imagini mai
optimiste acţionarilor în ceea ce priveşte îndatorarea întreprinderii.
Din analiza situaţiei de mai sus deducem că sunt îndeplinite toate condiţiile pentru a
recunoaşte un provizion:
- entitatea are o obligaţie curentă generată de un eveniment anterior - o obligaţie curentă asumată prin
contractul de garanţie, obligaţie ce este generată de un eveniment trecut (vânzarea produselor);
- este probabil ca o ieşire de resurse care încorporează beneficii economice să fie necesară pentru a
onora obligaţia respectivă - stingerea datoriei va genera ieşiri de resurse, plata reparaţiilor;
- poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligaţiei - respectiv contravaloarea daunei 100.000
um.
Corect este ca la sfârşitul exerciţiului N să fie recunoscută în bilanţ datoria cu remedierea
produselor ce se vor defecta în N+1 la o valoare determinată, iar în contul de profit şi pierdere o
cheltuială la aceeaşi valoare estimată-cea mai bună estimare posibilă.

I. VENITURI ÎN AVANS sunt acele încasări efectuate în perioada curentă, dar care vor afecta
rezultatul perioadelor următoare. Din această categorie fac parte chiriile, abonamentele, primele de
asigurare, dobânzile încasate anticipat. Sunt asimilate veniturilor în avans şi subvenţiile pentru
investiţii. Acestea sunt sume de bani primite cu titlu gratuit în scopul finanţării totale sau parţiale a
unor investiţii.
J. CAPITAL ŞI REZERVE (capitaluri proprii)
Capitalurile proprii reprezintă sursele de finanţare utilizate de o întreprindere, de o manieră
permanentă, durabilă. Ele sunt asigurate de proprietari (acţionari sau asociaţi) sau sunt generate intern
(profitul).
I. Capitalul social este sursa generată iniţial de aporturile în natură şi în bani ale proprietarilor. Este
un indicator care prezintă în expresie bănească valoarea bunurilor şi/sau sumelor de bani puse la
dispoziţia întreprinderii de către proprietarii săi. Se calculează ca produs între numărul de
acţiuni/părţi sociale şi valoarea nominală a unei acţiuni/parte socială. În contabilitate capitalul social
se evaluează întotdeauna la valoare nominală indiferent de valoarea lui reală. Capitalul se
diferenţiază în capitalul subscris nevărsat şi capitalul subscris vărsat.
14
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

- capitalul subscris nevărsat reprezintă capitalul pe care proprietarii s-au angajat s ă - l p u n ă l a

dispoziţia întreprinderii.
- capitalul subscris vărsat reprezintă partea din capitalul subscris care a fost, fizic, depusă de c ă t r e
proprietari la dispoziţia întreprinderii.
II. Primele de capital apar cu ocazia majorării capitalului social prin noi aporturi sau prin fuziune.

Exemplul 4
Pentru majorarea capitalului social, o societate comercială pe acţiuni emite 1.000 de acţiuni în
numerar la o valoare nominală de 20 lei/acţiune şi un preţ de emisiune de 25 lei/acţiune.
Să se determine valoarea primei de emisiune.

Pe lângă primele de emisiune care apar cu ocazia majorării capitalului social prin aport în
numerar, primele legate de capital mai cuprind primele de aport şi primele de fuziune. Destinaţia
primelor legate de capital poate fi: majorarea capitalului social, constituirea unor rezerve, acoperirea
unor pierderi.
III. Rezerve din reevaluare sunt plusuri sau minusuri de valoare constatate cu ocazia reevaluării
imobilizărilor corporale şi financiare.

Exemplul 5
O societate comercială a achiziţionat un utilaj de la un furnizor la un cost de achiziţie de
10.000 um. La sfârşitul exerciţiului financiar este reevaluat utilajul la 15.000 um.
Să se determine valoarea rezervei din reevaluare.

IV. Rezervele sunt constituite din profit sau din alte surse. În raport cu modul de constituire şi
destinaţia pe care o capătă, rezervele se delimitează în:
1. Rezerve legale sunt constituite din profitul brut şi sunt destinate protejării capitalului social pentru
situaţia în care exerciţiul financiar se încheie cu pierderi, fiind obligatorii prin lege.
2. Rezerve statutare sau contractuale sunt constituite din profitul net pentru un scop declarat în
statutul de societate; devine obligatorii din momentul înscrierii lor în statut. Pot fi utilizate pentru
acoperirea financiară a pierderilor sau pentru a fi încorporate în capitalul social.
3. Alte rezerve pot fi constituite facultativ prin repartizarea profitului net sau din alte surse (prime de
capital, rezultat reportat). Sunt utilizate pentru acoperirea pierderilor sau pentru alte scopuri, potrivit
hotărârii AGA (creştere de capital social, acordarea de dividende).
V. Profitul sau pierderea reportat(ă) reprezintă partea din rezultatul exerciţiului financiar (profit) a
cărui utilizare a fost amânată de AGA. Acesta mai poate fi reprezentat de partea din rezultatul
exerciţiului financiar (pierderi) care nu a putut fi acoperită din resursele disponibile, fiind transferată
în exerciţiul următor.
VI. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar reprezintă profitul sau pierderea exerciţiului
financiar curent, determinat ca diferenţă între veniturile şi cheltuielile acestuia.
Notă: Acţiuni proprii sunt acţiuni ale întreprinderii răscumpărate temporar în vederea distribuirii
personalului întreprinderii sau terţilor, regularizării cursului bursier sau reducerii capitalului social.
Acestea sunt prezentate ca o corecţie a capitalurilor proprii.

Exemplul 6
La începutul exerciţiului N, întreprinderea X dă în folosinţă un utilaj achiziţionat în exerciţiul
anterior pe credit la un cost de achiziţie de 900 u.m. Pentru utilaj a fost estimată durata de utilizare de
3 ani şi metoda de amortizare liniară (utilizare identică în fiecare an). Întreprinderea deţine alte active
în valoare de 5.000 u.m. şi alte datorii şi capitaluri de 5.000 u.m.
Să se întocmească bilanţul la 31.12.N, 31.12.N+1 şi 31.12.N+2.
Exemplul 7

15
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

La 1.08.N, întreprinderea X a achiziţionat un stoc de mărfuri la un cost de achiziţie de 500

u.m. La 31.12.N valoarea de piaţă a mărfurilor este de 430 u.m.. Întreprinderea deţine alte active în
valoare de 3.000 u.m. şi alte datorii şi capitaluri de 3.000 u.m.
Care este valoarea la care vor fi prezentate mărfurile în bilanţ?

2.1.4. Formatul bilanţului conform OMFP 3055/2009

A. Active imobilizate
I. Imobilizări necorporale
II. Imobilizări corporale
III. Imobilizări financiare
B. Active circulante
I. Stocuri
II. Creanţe
III. Investiţii pe termen scurt
IV. Casa şi conturi la bănci
C. Cheltuieli în avans
D. Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioadă de până la un an
E. Active circulante nete/datorii curente nete (B+C-D-I.2.a)
F. Total active minus datorii curente (A+E)
G. Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an
H. Provizioane
I. Venituri în avans
1.Subvenţii pentru investiţii
2. Venituri înregistrate în avans
a) sume de reluat într-o perioadă de până la un an
b) sume de reluat într-o perioadă mai mare de un an
J. Capital şi rezerve (Capitaluri proprii)
I. Capital
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
V. Profitul sau pierderea reportat(ă)
VI. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar

OBSERVAŢII :
1. Activele sunt prezentate în bilanţ la valoarea netă contabilă.
Valoarea netă contabilă = Valoare de intrare - amortizarea cumulată - ajustări pentru
depreciere
2. Datoriile cu scadenţă cunoscută sunt împărţite în funcţie de scadenţă (posturile D şi G).
3. Cheltuielile în avans nu se împart în funcţie de perioada pentru care au fost angajate.
4. Provizioanele şi subvenţiile pentru investiţii nu se delimitează în funcţie de scadenţă.
5. În categoria datoriilor intră elementele din posturile bilanţiere: D, G, H şi I.
6. Indicatorul Active circulante nete/datorii curente nete (fond de rulment) reprezentintă suma
netă de lichidităţi de care dispune întreprinderea pentru a face faţă plăţilor imediate, în cursul
exerciţiului financiar, exprimând lichiditatea imediată.
7. Indicatorul Total active minus datorii curente reprezintă capitalurile permanente (sursele de
finanţare pe termen lung utilizate atât în finanţarea imobilizărilor, cât şi în finanţarea activelor pe
termen scurt).

Indicatorul poate fi determinat :

16
Contabilitate Lect.univ.dr. Cătălina Gorgan

a. Active imobilizate + Active circulante nete/datorii curente nete

b. Capitaluri proprii + Datorii sumele care trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an +
Provizioane + Venituri în avans (fără sumele de reluat într-o perioadă de până la un an)

Exemplul 8
Se dau următoarele elemente (în mii lei): creanţe faţă de clienţi 60, conturi curente la bănci 48,
capital social 500, datorii faţă de furnizori 70, cheltuieli de constituire 10, mărfuri 40, rezultat reportat
25, cheltuieli privind mărfurile 20, credite bancare pe termen lung 190 (din care credite în valoare de
50 vor fi rambursate anul viitor), rezultatul exerciţiului x, utilaje 400, licenţe 40, creditori diverşi 65,
impozit pe profit datorat 25, terenuri 380, obligaţiuni 50 (din care deţinute pe termen scurt 30),
rezerve legale 120, salarii datorate 15, casa 5, avansuri plătite furnizorilor de servicii 50, provizioane
pentru litigii 10, avansuri încasate de la clienţi 20, cheltuieli în avans 12.
Să se determine capitalurile proprii şi rezultatul exerciţiului.
Exemplul 9
Se cunosc următoarele informaţii la sfârşitul exerciţiului N pentru Societate comercială Mobex
S.A. (sumele sunt exprimate în mii u.m.): materii prime 140, programe informatice 50, amortizarea
programelor informatice 10, capital social (80.000 acţiuni cu o valoare nominală de 10 u.m./acţiune),
calculatoare 120, amortizarea calculatoarelor 20, mijloace de transport 340, amortizarea mijloacelor
de transport 40, rezerve legale 280, echipamente tehnologice 700, acţiuni deţinute la o altă societate
60 (din care acţiuni în valoare de 20 vor fi vândute anul viitor), rezultatul exerciţiului 100, avansuri
acordate salariaţilor 180, ajustări pentru deprecierea materiilor prime 10, împrumuturi din emisiunea
de obligaţiuni 100 (din care vor fi rambursate 30 anul viitor), amortizarea echipamentelor tehnologice
100, conturi curente la bănci 100, acreditive 10, avansuri acordate furnizorilor 50 (din care 20 pentru
stocuri), furnizori 135, dividende de plată 30, credite bancare pe termen lung 120 (din care cu
scadenţa sub un an 20), chirii încasate în avans 40 (din care 30 pentru exerciţiul viitor), clienţi 190
(din care 50 cu scadenţa peste un an), provizioane pentru litigii 10, subvenţii pentru investiţii 25,
prime de emisiune 130, abonamente plătite în avans 10 (din care 6 pentru exerciţiul următor).
Să întocmească bilanţul la 31.12.N conform OMF 3055/2009.

17