Când datorează persoanele fizice TVA pentru vânzările de bunuri imobile?

Nu rare sunt situațiile întâlnite în practică, în care persoanele fizice sunt supuse
controlului ANAF cu privire la TVA potențial datorat pentru două sau mai multe tranzacții
imobiliare făcute de respectivul contribuabil pe parcursul unui an.

Astfel, când ANAF observă că o persoană fizică a realizat în decursul unui an mai mult de două
vânzari de bunuri imobile, iar valoarea acestora depășește pragul TVA prevăzut de Codul Fiscal de
300.000 lei, obișnuiește, nu de puține ori, să emită decizii de impunere, să calculeze retroactiv și
penalități și să emită titluri executorii.

Organul fiscal se sesizează din oficiu și inițiază control fiscal, fără a realiza în prealabil o verificare
sumară asupra categoriilor de tranzacții realizate de către persoana fizică sau, după caz, cu privire
la categoria în care se încadrează imobilele livrate.

Ca atare, revine în sarcina persoanei care tranzacționează obligația sau, mai degrabă, dreptul de a
cunoaște situațiile în care devine obligată din punct de vedere legal să se înscrie în scopuri de TVA,
dacă a realizat vânzări de imobile.

În primul rând, persoanele fizice nu datorează TVA atunci când bunurile imobile
tranzacționate sunt folosite/deținute în scopuri personale și nu pentru desfășurarea de
activităţi economice, cum sunt, spre exemplu, construcțiile și terenul aferent utilizate în scop de
locuință, casele de vacanță, bunurile moștenite sau dobândite ca urmare a reconstituirii dreptului
de proprietate, dar și orice ale bunuri utilizate în scopuri pur personale.

În al doilea rând, potrivit Codului Fiscal, sunt scutite de TVA livrările de construcţii/părţile de
construcţii şi terenurile pe care sunt construite acestea, precum şi oricare alte terenuri, cu excepția
terenurilor noi, părților de construcţii noi și terenurile construibile care nu intră în sfera scutirii de
la plata TVA.

Față de situațiile anterior expuse, putem distinge următoarele situații, în care persoana fizică are
obligația de a se înscrie în scopuri de TVA atunci când realizează livrări de bunuri imobile:

1. Realizează cel puțin două livrări de bunuri imobile pe an, achiziționate în scopul
vânzării și nu pentru folosul personal, iar cel puțin unul dintre imobile este o
construcție/parte de construcție nouă sau un teren construibil, iar valorile cumulate ale
tranzacțiilor depășesc plafonul TVA.

În acest caz, se consideră că operațiunile au caracter de continuitate și nu ocazional (ar fi avut

caracter ocazional dacă se realiza o singură livrare pe parcursul unui an), ceea ce presupune că
persoana fizică realizează activități economice din livrarea bunurilor imobile.

Exemplu practic: X înstrăinează în anul 2019 un teren neconstruibil și un apartament nou, pe

care le-a achiziționat în anul 2017, respectiv 2018, cu scopul de a le revinde.

Întrucât a realizat mai mult de o tranzacție pe an, iar imobilele nu au fost achiziționate/folosite în
scopuri personale, se consideră că acestea acestea au caracter de continuitate. Deși pentru terenul
neconstruibil, X era scutit de la plata TVA, valoarea acestei tranzacții se va lua în calcul, împreună
cu cea aferentă apartamentului nou, pentru a stabili dacă a fost sau nu depășit pragul TVA.
Întrucât valoarea celor două tranzacții depășește 300.000 lei, X este obligat să se înregistreze în
scopuri TVA.

2. Livrează un teren construibil sau o altă construcţie/parte dintr-o construcție nouă,

după ce și-a manifestat intenția de a construi un imobil nou, în vederea înstrăinării, iar
valoarea tranzacției depăşeşte plafonul TVA, adică 300.000 de lei.

În acest caz, activitatea economică a persoanei fizice se consideră a fi începută la momentul la

care au fost angajate costuri pentru investiția respectivă.

Intenția persoanei fizice de a construi noul imobil se va determina în funcție de elemente obiective.
Normele de punere în aplicare ale Codului Fiscal conferă drept exemplu angajarea de costuri şi/sau
realizarea de investiţii pregătitoare.

Exemplu practic: Persoana fizică X a demarat lucrările pentru construcția unui spațiu comercial
pe care va urma să îl vândă către Y. Imediat după manifestarea intenției de a construi spațiul
comercial, prin obținerea unui împrumut bancar în acest sens, vinde către Z un alt teren construibil
pe care îl avea în proprietate. Pentru tranzacția cu privire la terenul construibil, X urmează să
solicite înregistrarea în scopuri de TVA, dacă valoarea acestei tranzacții depășește plafonul impus
de Codul Fiscal în acest sens. Se poate considera că X a devenit persoană impozabilă încă de la
data la care a obținut împrumutul de la bancă, întrucât de la acea dată și-a început activitatea
economică prin angajarea de costuri în vederea edificării spațiului comercial.

3. În anul anterior a realizat mai mult de o livrare de bunuri scutite de la plata TVA, dar
în anul în curs livrează un bun imobil supus regimului TVA, iar cumulul tranzacțiilor
realizate în cei doi ani depășește plafonul pentru înregistrarea în scopuri TVA.

Este situația acelor persoane fizice care au devenit impozabile ca urmare a livrării mai multor
bunuri imobile în decursul unui an, dar care nu au fost nevoite să se înscrie în scopuri de TVA,
întrucât bunurile tranzacționate nu erau construcții/părți de construcții noi sau terenuri
construibile. Din acest motiv, chiar dacă în decursul anului următor, persoana respectivă
efectuează o singură livrare a unui imobil care nu este scutit de la plata TVA, această livrare nu va
mai avea caracter ocazional și ca atare este obligată să se înscrie în scopuri TVA, desigur, dacă
este depășit plafonul de scutire pentru tranzacțiile cumulate în cei doi ani.

Exemplu practic: X înstrăinează în anul 2019 trei apartamente care potrivit criteriilor stabilite de
Codul Fiscal nu reprezintă părți dintr-o construcție nouă. Ca atare, el nu ar trebui să se
înregistreze în scopuri TVA, întrucât acest tip de imobile sunt scutite de plata taxei. Însă, în anul
2020, X vinde către Y un spațiu comercial nou (imobil dobândit pentru vânzare și nu în scopuri
personale. În acest caz, dacă valoarea tranzacțiilor din 2019, împreună cu valoarea celei din 2020
depășesc plafonul pentru scutirea de la TVA de 300.000 lei, X va trebui să se înregistreze în
scopuri TVA, chiar dacă vânzarea spațiului comercial este singura tranzacție imobiliară a lui X din
anul 2020 și ea singură este sub plafon. Acest lucru se datorează faptului că în anul 2019 X a livrat
mai mult de un imobil, imobile dobândite în alte scopuri decât personale, ceea ce presupune că a
început o activitate cu caracter de continuitate, iar operațiunea sa din 2020 nu mai poate fi
considerată una cu caracter excepțional, pentru a fi scutită de la plata TVA.

Dobândirea/utilizarea imobilului în scopuri personale se va realiza de către organul

fiscal, de la caz la caz, pe baza dovezilor prezentate de persoana fizică în acest sens, cele mai
elocvente în acest sens fiind documente precum titlurile de proprietate, istoricul de rol fiscal al
persoanei fizice, extras de carte funciară etc.

În contextul exemplelor de mai sus, trebuie reținut faptul că livrările de construcții scutite de plata
TVA vor fi avute în vedere la determinarea caracterului de continuitate a activității economice a
persoanei fizice, dacă este cazul, precum și la calculul plafonului de scutire prevăzut de Codul
Fiscal, în cuantum de 300.000 lei.

De menționat în aceste cazuri este faptul că, potrivit unei recente modificări a Codului Fiscal și a
Codului de procedură Fiscală (Legea nr.296/2020 publicată în MOF
nr.1269/21.12.2020), transferul dreptului de proprietate de către o persoană impozabilă
către o instituție publică în scopul stingerii unei obligații fiscale restante nu este
considerată livrare de bunuri și astfel nu reprezintă o operațiune supusă TVA.

Este important ca persoanele fizice să fie precaute la aceste vânzări de imobile, minim două într-
un an, să verifice regimul acestor vânzări din perspectiva TVA, întrucât, pe lângă calcularea taxelor
datorate, pot fi datorate și penalități/dobânzi împovărătoare, care se calculează pentru fiecare zi
de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadenţă stabiliă de către organul
fiscal prin decizia de impunere şi până la data stingerii sumei datorate.

De Adriana Crai, Managing Partner,  Pop Briciu Crai Attorneys-at-Law  și Ioana Viorică, Senior
Associate, Pop Briciu Crai Attorneys-at-Law.