Revista Februarie 2014 Ceccar

Nr.
2 FEBRUARIE 2014
egislativ
Supliment L
plus
Evaluarea instrumentelor
financiare cu venit fix și
înregistrarea contabilă
a rezultatelor evaluării
Contabilitatea stocurilor.
Studii de caz
Leasingul. Abordări
teoretice și practice din Etică și profesionalism în producerea
perspectiva IFRS – IAS 17
„Contracte de leasing” informației financiar-contabile
Măsurarea performanței:
indicatori financiari versus
indicatori non-financiari
Evaluarea organizațiilor
Situațiile financiare anuale

ale societății comerciale
în contextul implementării
de fonduri europene
postaderare
Revista Revistã acreditatã CNCSIS – categoria C
CONTABILITATEA,
EXPERTIZA ªI AUDITUL AFACERILOR
ISSN 1454 – 9263 Comunicãri cãtre
profesioniºtii contabili
Editor: Corpul Experþilor Contabili ºi Contabililor
Autorizaþi din România (CECCAR) þ Editorul aºteaptã de la cititori articole,
Bucureºti, Intrarea Pielari nr. 1, sector 4, opinii ºi propuneri privind orice
cod poºtal 040296; OP 53, CP 199 problemã de contabilitate, fiscalitate,
Telefon: 021 330 88 69 / 70 / 71; Fax: 021 330 88 88 audit financiar, evaluare, pieþe de
ceccar@ceccaro.ro  www.ceccar.ro
capital, expertize contabile, divizãri,
Redactor-ºef: fuziuni, lichidãri ºi alte domenii
Paul Marinescu adiacente.
Colegiul de redacþie:
þ Rugãm autorii sã ne trimitã articolele
Prof. univ. dr. Marin Toma – Preºedinte CECCAR
pe adresa de e-mail a redacþiei.
Prof. univ. dr. Jacques Richard – Université Paris-Dauphine, Franþa
Prof. univ. dr. Alain Burlaud – CNAM INTEC Paris, Franþa þ Volumul ideal al unui articol este de
Prof. univ. dr. David Alexander – Universitatea Birmingham, UK aproximativ cinci/ºapte pagini.
Prof. univ. dr. Serghii Golov – Institutul Internaþional de
Management Kiev, Ucraina þ Autorii trebuie ca, alãturi de semnãturã,
Prof. univ. dr. Stefano Azzali – Universitatea din Parma, Italia la subsolul articolului sã îºi precizeze
Prof. univ. dr. Paolo Andrei – Universitatea din Parma, Italia adresa, numãrul de telefon, locul de
Prof. univ. dr. Niculae Feleagã – ASE Bucureºti muncã ºi calitatea, precum ºi codul
Prof. univ. dr. Mihai Ristea – ASE Bucureºti numeric personal.
Prof. univ. dr. Vasile Rãileanu – ASE Bucureºti
Prof. univ. dr. Emil Horomnea – Universitatea Al. I. Cuza Iaºi þ Editorul nu publicã articole nesemnate
Prof. univ. dr. Ioan Nistor – Universitatea Babeº-Bolyai Cluj-Napoca ºi nu returneazã materialele
Prof. univ. dr. Neculai Tabãrã – Universitatea Al. I. Cuza Iaºi nepublicate.
Prof. univ. dr. Tatiana Moºteanu – ASE Bucureºti
þ Opiniile exprimate în articolele
Prof. univ. dr. Dorel Mateº – Universitatea de Vest Timiºoara
publicate în revistã, ca ºi
Prof. univ. dr. Dalina Dumitrescu – ASEBUSS Bucureºti
responsabilitatea ºtiinþificã ºi juridicã
Ec. Daniela Vulcan – Director general CECCAR
privind conþinutul acestora aparþin în
Conf. univ. dr. ªtefan Bunea – ASE Bucureºti
exclusivitate autorilor.
Conf. univ. dr. Nadia Albu – ASE Bucureºti
Conf. univ. dr. Cãtãlin Nicolae Albu – ASE Bucureºti þ Menþionãm cã editorul nu este
Lect. univ. dr. Delia Cataramã – ASE Bucureºti rãspunzãtor pentru nicio pierdere
Lect. univ. dr. Maria Mãdãlina Gîrbinã – ASE Bucureºti cauzatã vreunei persoane fizice sau
Lect. univ. dr. Adriana Florina Popa – ASE Bucureºti juridice care acþioneazã sau se abþine
Lect. univ. dr. Adriana-Sofia Dumitrescu – ASE Bucureºti de la acþiuni ca urmare a consultãrii
Secretar general de redacþie: Valeria Marinescu articolelor apãrute în aceastã revistã.
Redacþia: Bucureºti, Intrarea Pielari nr. 1, sector 4 þ Toate drepturile acestei ediþii sunt
Telefon: 021 330 88 69 / 70 / 71; Fax: 021 330 88 88 rezervate CECCAR. Nu este permisã
edituraceccar@yahoo.com  www.ceccar.ro reproducerea integralã sau parþialã a
articolelor publicate în revista
Tipar: SC Global Production SRL
CONTABILITATEA, EXPERTIZA
Acest produs a fost realizat în unitatea protejatã ªI AUDITUL AFACERILOR fãrã
SC Global Production SRL, conform Legii nr. 448/2006. consimþãmântul scris al editorului.
Costul unui abonament la revista Contravaloarea abonamentelor se achitã fie direct la casieria
CONTABILITATEA, EXPERTIZA ªI AUDITUL CECCAR – sediul central, fie cu ordin de platã sau mandat poºtal,
AFACERILOR pentru anul 2014 este: în contul CECCAR: RO91 RZBR 0000 0600 0061 5384, Raiffeisen
Bank – Agenþia Brãtianu.
 anual ----------------------------------- 180 lei
Copia dupã documentul de platã împreunã cu numele dvs. ºi
 semestrial -------------------------------- 90 lei
adresa unde doriþi sã primiþi revista expediaþi-le prin fax, la
 trimestrial -------------------------------- 45 lei 021 330 88 88, sau prin e-mail, la adresa edituraceccar@yahoo.com.
PRACTICĂ FISCALITATE
CONTABILĂ
50 Impozitarea veniturilor
04 Evaluarea instrumentelor din convenţii civile în anul
financiare cu venit fix 2014 – Gheorghe Streşna,
şi înregistrarea contabilă Laurenţiu Stanciu, Cristian
a rezultatelor evaluării – Rapcencu
Daniel Manaţe, Marian
Emil Hălmăgean
SUMAR
09 Contabilitatea stocurilor. EXPERTIZĂ
Studii de caz (I) – Ioan CONTABILĂ
Moroşan Expertiza contabilă. Unele
55
modificări legislative din
STANDARDE domeniul expertizei contabile
INTERNAŢIONALE în anul 2013 – Florina Miclea,
Alexandru-Ioan Ţanea
18 Leasingul. Abordări teoretice
şi practice din perspectiva
IFRS – IAS 17 Contracte ETICĂ
de leasing – Vasile Cristian PROFESIONALĂ
Ioachim Miron
60 Etică şi profesionalism
în producerea informaţiei
ANALIZĂ financiar-contabile – Mihaela
FINANCIARĂ Bîldea
27 Măsurarea performanţei:
indicatori financiari versus
indicatori non-financiari – 65 LEGISLAŢIE
Ioan Nistor, Mirela-Oana COMENTATĂ
Pintea
68 BIBLIOTECA
EVALUARE DE SPECIALITATE
34 Evaluarea organizaţiilor –
Ronela-Manuela Lascu,
Sebastian-Iuliu Gyuricza
FONDURI
EUROPENE
41 Situaţiile financiare anuale
ale societăţii comerciale
în contextul implementării
de fonduri europene
postaderare – Nicolae Sorin
Borlea, Monica Violeta
Achim, Ludovica Breban
februarie 2014 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 1

ACCOUNTING TAXATION
CONTENTS PRACTICE
50 Income Tax on Legal
04 Measuring Fixed-Income Agreements for 2014 –
Financial Instruments Gheorghe Streşna, Laurenţiu
and Accounting for Stanciu, Cristian Rapcencu
the Related Outcome –
Emil Hălmăgean ACCOUNTING
09 Accounting for Inventories. EXPERTISE
Case Studies (I) – Ioan 55 Accounting Expertise. Several
Moroşan Legislative Amendments
in the Area of Accounting
INTERNATIONAL Expertise for 2013 – Florina
STANDARDS Miclea, Alexandru-Ioan Ţanea
18 Leases. IFRS-Based
Theoretical and Practical PROFESSIONAL
Approaches – IAS 17 ETHICS
Leases – Vasile Cristian
Ioachim Miron 60 Ethical and Professional
Approaches in Preparing
Financial and Accounting
FINANCIAL Information – Mihaela
ANALYSIS Bîldea
27 Performance Measurement:
Financial Indicators Versus
Non-Financial Indicators – 65 ANALYZED
Ioan Nistor, Mirela-Oana LEGISLATION
Pintea
68 SPECIALIZED
EVALUATION LIBRARY
34 Business Appraisal –
Ronela-Manuela Lascu,
EUROPEAN
FUNDS
41 The Annual Financial
Statements of a Trading
Company in the Context of
Implementing Post-Accession
European Funds – Nicolae
Sorin Borlea, Monica Violeta
Achim, Ludovica Breban
2 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2014

PRATIQUE FISCALITE
SOMMAIRE 04
COMPTABLE
L’évaluation des instruments
à revenu fixe et
50 L’impôt sur les revenus
associés aux conventions
civiles en 2014 – Gheorghe
la comptabilisation des Streşna, Laurenţiu Stanciu,
résultats de cette évaluation – Cristian Rapcencu
Emil Hălmăgean
09 La comptabilité des stocks. EXPERTISE
Etudes de cas (I) – Ioan COMPTABLE
Moroşan L’expertise comptable.
55
Plusieurs changements
NORMES législatifs dans le domaine
INTERNATIONALES de l’expertise comptable
en 2013 – Florina Miclea,
18 Les contrats de location.
Alexandru-Ioan Ţanea
Des approches théoriques
et pratiques basées sur
les IFRS – IAS 17 Contrats ETHIQUE
de location – Vasile Cristian
PROFESSIONNELLE
Ioachim Miron
60 Approche éthique
et professionnelle dans
ANALYSE l’élaboration de l’information
FINANCIERE financière et comptable –
27 L’évaluation de la performance: Mihaela Bîldea
les indices financiers contre les
indices non-financiers – Ioan
Nistor, Mirela-Oana Pintea 65 COMMENTAIRE
SUR LA LEGISLATION
EVALUATION
34 Evaluation de l’entreprise – 68 BIBLIOTHEQUE
Ronela-Manuela Lascu, DE SPECIALITE
FONDS
EUROPEENS
41 Les états financiers annuels
d’une société commerciale dans
le contexte de l’implémentation
des fonds européens
post-accession – Nicolae Sorin
Borlea, Monica Violeta Achim,
Ludovica Breban

Practică contabilă Evaluarea instrumentelor financiare
cu venit fix şi înregistrarea contabilă
Daniel MANAŢE, conf. univ. dr.
Universitatea „Aurel Vlaicu”, Arad
Marian Emil HĂLMĂGEAN, ec.
Arad
ABSTRACT
Measuring Fixed-Income Financial Instruments and Accounting for the Related Outcome
This paper brings into discussion the valuation of two types of fixed-income instruments:
sovereign bonds, listed at Bucharest Stock Exchange, and unlisted corporative bonds,
and, consecutively, the disclosure in the financial statements of the related measurement
outcome. The first type of instruments are recorded as current financial assets, intended
to be traded for profit within a year, and the second class of instruments are record-kept
as non-current financial assets, with an estimated holding period of over 1 year.
Key terms: market value, fair value, notations, market interest rate, maturity, coupon, yield at
term, level 1, 2 or 3 entries, marking-to-market, marking-to-model
Ü Introducere La baza estimării valorilor juste ale instrumen

telor financiare cu venit fix stau valorile de piaţă ale
Evaluarea, respectiv reevaluarea periodică a acestora. Standardele utilizate cel mai frecvent în
instrumentelor cu venit fix, denumite în limbajul fi operaţiunile de evaluare/reevaluare sunt:
nanciar şi instrumente de creanţă sau titluri de credit, l Standardele Internaţionale de Evaluare: IVS
reprezintă o provocare importantă atât pentru profe Cadrul general, IVS 103 Raportarea evaluării,
sia de evaluator de instrumente financiare, în ceea IVS 300 Evaluări pentru raportarea financiară şi
ce priveşte corecta reprezentare a valorii de piaţă a IVS 250 Instrumente financiare;
instrumentelor respective, cât şi pentru profesia de l Standardele Internaţionale de Raportare Fi
expert contabil, în legătură cu înregistrarea corectă nanciară: IFRS 13 Evaluarea la valoarea justă;
în contabilitate a rezultatelor reevaluării. l Standardele Internaţionale de Contabilitate:
Scopurile evaluării pot fi diverse, plecând de la IAS 32 Instrumente financiare: prezentare, IAS 39
evaluarea unei întreprinderi care deţine instrumente Instrumente financiare: recunoaştere şi evaluare etc.
financiare cu venit fix în vederea unei finalităţi le
gate de transferul de proprietate şi ajungând la ree
Ü Definiţii şi aspecte metodologice
valuarea periodică, uzual anuală, a activelor, odată
cu întocmirea situaţiilor financiare anuale, pentru Definiţia valorii juste, preluată din IVS Cadrul
corecta informare a investitorilor interesaţi, a auto general, ediţia IVS 2011, este: „Valoarea justă este
rităţilor sau a presei economice privind patrimoniul preţul estimat pentru transferul unui activ sau al unei
şi rezultatele firmei. datorii între părţi identificate, aflate în cunoştinţă
Alte scopuri se referă, dar fără a se limita la ce de cauză şi hotărâte, care reflectă interesele acelor
rinţele de solvabilitate bancară, procedurile interne părţi”. Pentru comparaţie, redăm şi definiţia din
de risc şi de conformare, determinarea valorii şi mă IFRS 13: „Valoarea justă este preţul încasat pentru
surarea performanţelor fondurilor de investiţii etc. vânzarea unui activ sau plătit pentru transferul unei

datorii într-o tranzacţie normală între participanţii Înţelegerea completă a acestor concepte şi defi
pe piaţă, la data evaluării”. niţii are o mare importanţă în procesul de evaluare,
Având în vedere că valoarea justă a instrumen în special dacă facem legătura şi cu metodologia de
telor financiare este de regulă valoarea de piaţă a evaluare cuprinsă în IFRS 13.
acestora, prezentăm în continuare şi definiţia valorii Ne referim la ierarhia valorii juste impusă de
de piaţă din IVS Cadrul general, ediţia IVS 2011: acest standard de raportare financiară, care acordă
„Valoarea de piaţă este suma estimată pentru care o cea mai mare însemnătate cotaţiilor neajustate, re
proprietate va fi schimbată, la data evaluării, între alizate pe pieţe active, la care entitatea deţinătoare
un cumpărător decis şi un vânzător hotărât, într-o are acces la data evaluării, pentru active sau datorii
tranzacţie cu preţ determinat obiectiv, după o acti identice. Acestea sunt denumite intrări de nivelul 1.
vitate de marketing corespunzătoare, în care părţile Intrările de nivelul 2 sunt intrări, altele decât
implicate au acţionat în cunoştinţă de cauză, prudent cotaţiile de nivelul 1, observabile direct sau indirect
şi fără constrângere”. pentru activ sau datorie. Acestea includ în primul
Un instrument financiar reprezintă, din punc rând cotaţiile pentru instrumente similare, dar nu iden
tul de vedere al IVS 250, „un contract care generează tice, realizate pe pieţe active sau care nu sunt active,
drepturi sau obligaţii între anumite părţi de a încasa precum şi alte intrări observabile direct, în afara co
sau plăti numerar sau altă contraprestaţie financiară taţiilor, cum ar fi ratele dobânzilor de piaţă, curbele
sau un instrument de capitaluri proprii”. de randament observabile pe piaţă la anumite inter
Orice entitate deţinătoare de instrumente finan vale, spread-urile de credit etc.
ciare este expusă riscului de piaţă, respectiv, în cazul Provocarea reală în evaluarea instrumentelor
titlurilor de creanţă, riscului de credit. financiare provine însă din situaţiile concrete, în care
Potrivit IFRS 7 Instrumente financiare: infor- nu sunt disponibile intrări de nivelul 1 sau 2. În aces
maţii de furnizat, riscul de piaţă este „riscul ca va te cazuri sunt folosite intrările de nivelul 3, neobser
loarea justă a fluxurilor viitoare de numerar ale unui vabile direct pentru un anumit instrument financiar,
instrument financiar să fluctueze ca urmare a modifi situaţie frecventă în special pe pieţele inactive, în
cării preţurilor de piaţă. Riscul de piaţă cuprinde trei care tranzacţiile fie lipsesc, fie sunt sporadice şi au
tipuri de risc: riscul valutar, riscul de rată a dobânzii volum şi grad de complexitate semnificative. Principi
şi alte riscuri de piaţă1. ul de bază în aceste cazuri este adoptarea unor intrări
În mod similar, IFRS 7 defineşte riscul de credit neobservabile care să poată însă să reflecte presu-
ca fiind „riscul ca una dintre părţile unui instrument punerile pe care participanţii pe piaţă le-ar face în
financiar să cauzeze o pierdere financiară celeilalte contextul estimării preţului instrumentului financiar,
părţi prin neplata unei obligaţii”. inclusiv cele legate de riscul asociat acestuia.
Studiul de caz 1
î Evaluarea unor titluri de stat listate la BVB şi înregistrarea în contabilitate a rezultatelor evaluării
În acest studiu de caz vom analiza un instrument cu venit fix deţinut de firma XYZ SA la 31 decembrie
2012, data evaluării, având caracteristicile următoare:
l 20 de obligaţiuni de stat emise de Ministerul Finanţelor Publice, având simbolul B1601A şi codul
ISIN RO1216DBN030, la categoria Titluri de stat a Bursei de Valori Bucureşti (BVB), în piaţa principală REGT;
l Valoarea emisiunii este de 1.500.000.000 lei, fiind emise 150.000 de bucăţi, cu valoarea nominală
(principal) de 10.000 lei, valuta de tranzacţionare fiind leul, la fel ca valuta de decontare;
l Data emisiunii a fost 9 aprilie 2012, data listării la BVB a fost 7 mai 2012, iar data maturităţii (sca
denţei) este 27 ianuarie 2016, dată la care investitorii vor încasa principalul;
l Obligaţiunile au un cupon (dobândă) de 5,75%, plătibil anual în cursul lunii ianuarie până la
maturitate, în total fiind 4 cupoane în valoare absolută de 575 lei/obligaţiune, care vor fi încasate de
investitori pentru fiecare obligaţiune deţinută.
Firma XYZ a achiziţionat titlurile de stat (obligaţiuni B1601A) la 15 iulie 2012, la o cotaţie de 98,12%2;
rezultă o valoare de achiziţie totală de 196.240 lei.
1
Diferite de riscul valutar sau de riscul de rată a dobânzii. De obicei, sunt factori specifici unui anumit instrument financiar sau
factori care afectează toate instrumentele financiare similare tranzacţionate pe o piaţă.
2
Reprezintă un preţ net mediu exprimat procentual faţă de principal. La o valoare nominală de 10.000 lei, o cotaţie de 98,12%
reprezintă un preţ de 9.812 lei/titlu.

Comisionul de brokeraj achitat a fost de 392,48 lei (0,2%).
Evaluarea obligaţiunilor B1601A la data de 31 decembrie 2012:
Obligaţiunile de stat B1601A sunt listate pe o piaţă de capital reglementată, BVB, beneficiind de cotaţii
zilnice pe piaţa principală REGT. Cotaţiile respective, denumite preţ net mediu (engl., average clean price),
exprimate în procente din principal, reprezintă pentru evaluare intrări de nivelul 1 (a se vedea precizările
referitoare la IFRS 13 de mai sus). Putem utiliza astfel marcarea la piaţă, respectiv evaluarea titlurilor la pre
ţul de cotare din data evaluării.
La data evaluării nu există o cotaţie pentru titlurile evaluate, astfel încât se preia cotaţia B1601A din
ultima zi de tranzacţionare din 2012 de la BVB (28 decembrie 2012), respectiv 98,05%.
Rezultă o valoare de piaţă unitară de 9.805 lei, care reprezintă valoarea de piaţă a unui titlu la data
evaluării. Valoarea de piaţă a întregului portofoliu de 20 de obligaţiuni de stat B1601A la 31 decembrie
2012 este de 196.100 lei.
Înregistrarea în contabilitate a achiziţiei obligaţiunilor B1601A, a comisionului de brokeraj şi a rezul
tatelor reevaluării:
a.1) Achiziţionarea titlurilor de stat la preţ de achiziţie:
508 = 5121 196.240,00 lei
„Alte investiţii pe termen „Conturi la bănci în lei”
scurt şi creanţe asimilate”
a.2) Înregistrarea comisionului de brokeraj:

627 = 5121 392,48 lei
„Cheltuieli cu serviciile „Conturi la bănci în lei”
bancare şi asimilate”
b) Înregistrarea la costuri a cheltuielilor aferente evaluării la sfârşitul exerciţiului financiar:

668 = 508 140,00 lei
„Alte cheltuieli financiare” „Alte investiţii pe termen
scurt şi creanţe asimilate”
Studiul de caz 2
î Evaluarea unor obligaţiuni corporative nelistate şi înregistrarea în contabilitate

În acest studiu de caz vom analiza un instrument cu venit fix deţinut de firma XYZ SA la 31 decembrie
2012, data evaluării, având caracteristicile următoare:
l 30 de obligaţiuni corporative emise de SC ABC SA, nelistate pe o piaţă organizată de capital, nega
rantate, neconvertibile în acţiuni, achiziţionate la 15 ianuarie 2012 cu un comision de intermediere total de
1.132,5 lei;
l Valoarea emisiunii este de 15.000.000 lei, fiind emise 1.000 de bucăţi, cu valoarea nominală (prin
cipal) de 15.000 lei, valuta de tranzacţionare fiind leul, la fel ca valuta de decontare;
l Preţul de vânzare unitar al obligaţiunilor către investitori la data emisiunii a fost de 15.500 lei, 500 lei
reprezentând prima de emisiune;
l Data emisiunii a fost 12 ianuarie 2012, perioada de subscriere a fost cuprinsă între 12 şi 31 ianuarie
2012, iar data maturităţii este 12 ianuarie 2022, dată la care se încasează principalul;
l Obligaţiunile au un cupon (dobândă) de 7%, plătibil anual în cursul lunii martie până la maturitate,
în total fiind 10 cupoane în valoare absolută de 1.050 lei/obligaţiune, care vor fi încasate de investitori
pentru fiecare obligaţiune deţinută.
Evaluarea obligaţiunilor ABC la data de 31 decembrie 2012:
Obligaţiunile corporative ABC nu sunt listate pe o piaţă de capital reglementată şi nu beneficiază de
cotaţii de preţ (intrări de nivelul 1), ceea ce nu permite marcarea la piaţă. Analizând obligaţiunile corporative
listate la BVB în cursul anului 2012, putem concluziona că nu există niciun titlu cotat similar cu titlurile
ABC evaluate, astfel încât nu sunt disponibile nici intrări de nivelul 2.

Rămâne astfel ca opţiune principală de evaluare marcarea la model, respectiv estimarea valorii de piaţă
a titlurilor pe baza unui model financiar de evaluare care va utiliza intrări de nivelul 3, neobservabile direct3.
În general, valoarea de piaţă a instrumentelor cu venit fix este influenţată de diverşi factori macroeco
nomici, dintre care menţionăm rata inflaţiei, rata medie a dobânzii pe piaţă practicate de instituţiile de credit
la depozitele la termen etc.
Cum fiecare tip de instrument de credit are caracteristicile sale, evaluatorul ar trebui să utilizeze datele
de piaţă relevante pentru clasa şi tipul de instrumente financiare din care face parte instrumentul evaluat.
Pentru a respecta principiul ca intrările neobservabile folosite să reflecte presupunerile pe care partici
panţii pe piaţă le-ar face în contextul estimării preţului instrumentului financiar, inclusiv cele legate de riscul
asociat acestuia, am identificat randamentul mediu din piaţă al obligaţiunilor similare ca dată principală din
piaţă care influenţează direct preţul obligaţiunilor analizate. La data achiziţiei obligaţiunilor, acest randament
era în jur de 6,5%, în timp ce la data evaluării acesta scăzuse la 6%.
Modelul financiar utilizat este cel uzual în evaluarea obligaţiunilor, şi anume un model de actualizare
a fluxurilor financiare periodice generate de titluri. Cum pentru obligaţiunile evaluate se plăteşte anual
cuponul, modelul va conţine fluxuri anuale, iar ratele utilizate sunt rate anuale. Ecuaţia de evaluare are zece
termeni, fiecare dintre aceştia fiind compus din cuponul anual generat de titlu (Ci), în cazul nostru 15.000 lei
x 7% = 1.050 lei. Ultimul termen, cel din anul 2022, anul maturităţii, conţine în plus şi principalul (P), care
se rambursează la scadenţă (ianuarie 2022), valoarea sa fiind de 1.050 lei + 15.000 lei = 16.050 lei. Rata
de actualizare a acestor fluxuri este chiar randamentul mediu din piaţă al obligaţiunilor similare (rm).
10
Ci P
Valoarea de piață a obligațiunii = S +
i =1
(1 + rm)i
(1 + rm)10
Rezultatele sunt prezentate în continuare în Tabelele 1 şi 2. Tabelul 1 se referă la evaluarea obligaţiunilor
la data evaluării, în timp ce Tabelul 2 prezintă evaluarea obligaţiunilor la data achiziţiei, demers care are
însă doar rolul de a ajuta la înţelegerea modului de stabilire a primei de emisiune.
l Valoarea nominală a obligaţiunii............................................................................. 15.000 lei
l Preţul obligaţiunii.................................................................................................... 15.500 lei
l Prima de emisiune................................................................................................... 500 lei
l Dobânda anuală...................................................................................................... 7%
l Numărul de obligaţiuni........................................................................................... 30
l Valoarea nominală a portofoliului........................................................................... 450.000 lei
l Valoarea de achiziţie a portofoliului........................................................................ 465.000 lei
l Total prime de emisiune.......................................................................................... 15.000 lei
- lei -
Tabelul 1 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021 2022
Fluxuri anuale generate de o
1.050 1.050 1.050 1.050 1.050 1.050 1.050 1.050 1.050 1.050
obligaţiune (cuponul anual)
Rambursarea principalului 15.000
Randamentul mediu anual
6%
al obligaţiunilor similare
Fluxuri anuale actualizate 990,57 934,50 881,60 831,70 784,62 740,21 698,31 658,78 621,49 8.962,24
Valoarea de piaţă a unei
16.104,01
obligaţiuni
Valoarea de piaţă
a portofoliului de 30 de 483.120,39
obligaţiuni la 31.12.2012
Tabelul 2 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021 2022
Fluxuri anuale generate de o
1.050 1.050 1.050 1.050 1.050 1.050 1.050 1.050 1.050 1.050
obligaţiune (cuponul anual)
Rambursarea principalului 15.000
Randamentul mediu anual
6,5%
al obligaţiunilor similare
Fluxuri anuale actualizate 985,92 925,74 869,24 816,19 766,37 719,60 675,68 634,44 595,72 8.550,25
Valoarea de piaţă a unei
15.539,16
obligaţiuni
Valoarea de piaţă
a portofoliului de 30 de 466.174,87
obligaţiuni la 15.01.2012
3
D. Matiş, D. Manaţe, I. Anghel (coordonatori) (2013), Evaluarea instrumentelor financiare, Editura Risoprint, Cluj-Napoca.

Observăm că la data achiziţiei obligaţiunilor valoarea de piaţă a acestora estimată pe baza datelor de
piaţă era de 15.539,16 lei, ceea ce explică mărimea primei de emisiune stabilită de emitent la 500 lei, preţul
de vânzare unitar fiind de 15.500 lei.
Înregistrarea în contabilitatea XYZ SA a achiziţiei obligaţiunilor corporative, a comisionului de interme

diere şi a rezultatelor reevaluării:
a.1) Achiziţionarea obligaţiunilor la preţ de achiziţie:
506 = 5121 465.000,0 lei
„Obligaţiuni” „Conturi la bănci în lei”

a.2) Înregistrarea comisionului de intermediere:
627 = 5121 1.132,5 lei
„Cheltuieli cu serviciile „Conturi la bănci în lei”
bancare şi asimilate”
b) Având în vedere că obligaţiunile sunt achiziţionate de pe o piaţă nereglementată, în contabilitatea

XYZ SA nu se înregistrează diferenţele din evaluare la venituri. Dacă rezultatul evaluării era nefavorabil
(valoarea de piaţă estimată a obligaţiunilor era mai mică decât valoarea contabilă), pierderile din reevaluare
trebuiau înregistrate ca ajustări din depreciere a obligaţiunilor.
Concluzii
În primul studiu de caz, instrumentul financiar evaluat fiind cotat la BVB şi fiind disponibile intrări de
nivelul 1, s-a putut folosi marcarea la piaţă. Valoarea de piaţă a portofoliului de 20 de titluri de stat la 31 de
cembrie 2012 s-a diminuat cu 140 lei ca urmare a uşoarei scăderi a cotaţiilor titlurilor la sfârşitul anului
comparativ cu data achiziţiei.
În al doilea studiu de caz, instrumentul financiar evaluat fiind necotat şi fiind disponibile doar intrări
de nivelul 3, s-a utilizat marcarea la model. Data principală extrasă din piaţă a fost randamentul mediu din
piaţă al obligaţiunilor similare. Valoarea de piaţă la 31 decembrie 2012 a portofoliului de 30 de obligaţiuni
corporative emise de SC ABC SA s-a apreciat cu 18.120,39 lei faţă de valoarea de achiziţie, ca urmare a
uşoarei scăderi a randamentului mediu din piaţă al obligaţiunilor similare faţă de dobânda oferită de titlurile
evaluate, fapt ce favorizează creşterea valorii de piaţă a obligaţiunilor ABC în perioada respectivă.
BIBLIOGRAFIE
1. Matiş, D., Manaţe, D., Anghel, I. (coordonatori) (2013), Evaluarea instrumentelor financiare, Editura
Risoprint, Cluj-Napoca.
2. IAS 32 Instrumente financiare: prezentare, IAS 39 Instrumente financiare: recunoaştere şi evaluare,
www.ifrs.org.
3. IFRS 7 Instrumente financiare: informaţii de furnizat, IFRS 13 Evaluarea la valoarea justă, www.ifrs.org.
4. Standardele Internaţionale de Evaluare 2011, www.ivsc.org.
5. www.bnr.ro
6. www.bvb.ro

Contabilitatea stocurilor.
Practică contabilă
Studii de caz
– partea I –
Ioan MOROŞAN, expert contabil

Suceava
ABSTRACT
Accounting for Inventories. Case Studies
This paper presents the way of accounting for economical operations related to raw
matters and materials, to products and work in progress, merchandise, packing, as well
as to the import and export of goods.
Key terms: accounting for inventories, perpetual inventory method, intermittent inventory
method
Materialul prezintă modul de reflectare în contabilitate a operaţiilor economice privind materiile

prime şi materialele, produsele şi producţia în curs de execuţie, mărfurile, ambalajele, precum şi importul
şi exportul de mărfuri.
1. Contabilitatea stocurilor de materii prime şi materiale

Studiul de caz 1
A. Metoda inventarului permanent

1. În baza contractului economic încheiat între furnizor şi cumpărător se recepţionează bunuri de con
sum conform notei de recepţie şi constatare de diferenţe şi facturii fiscale a furnizorului, în care se precizează
următoarele elemente:
l materii prime la preţ de cumpărare............................................................................ 2.200 lei;
cheltuieli de transport-aprovizionare facturate........................................................... 200 lei;

TVA 24% [(2.200 + 200) x 24%]................................................................................ 576 lei;
l materiale consumabile la preţ de cumpărare.............................................................. 1.000 lei;

TVA 24% [(1.000 + 100) x 24%]................................................................................ 264 lei;
l materiale de natura obiectelor de inventar la preţ de cumpărare................................ 4.000 lei;

TVA 24% [(4.000 + 440) x 24%]................................................................................ 1.066 lei;
Total cost de achiziţie (2.400 + 1.100 + 4.440).............................................................. 7.940 lei;
Total TVA (7.940 x 24%)................................................................................................ 1.906 lei;
Total factură (7.940 + 1.906).......................................................................................... 9.846 lei.

% = 401 9.846 lei
301 „Furnizori” 2.400 lei
„Materii prime”
302 1.100 lei
„Materiale consumabile”
303 4.440 lei
„Materiale de natura
obiectelor de inventar”
4426 1.906 lei
„TVA deductibilă”
2. Dacă agentul economic cumpărător ţine evidenţa bunurilor la preţ prestabilit (standard), atunci în
contabilitate se reflectă distinct diferenţele de preţ între costul de achiziţie şi preţul prestabilit.
a) Presupunem următoarele preţuri de înregistrare (prestabilite) pentru bunurile aprovizionate la punc
tul 1, şi anume:
l la materii prime.......................................................................................................... 2.000 lei;
l la materiale consumabile........................................................................................... 900 lei;
l la materiale de natura obiectelor de inventar............................................................. 3.800 lei.
% = 401 9.846 lei

„Materii prime”
302 900 lei
303 3.800 lei
308 1.240 lei
„Diferenţe de preţ
la materii prime
şi materiale”
4426 1.906 lei
Notă:
În debitul contului 308 „Diferenţe de preţ la materii prime şi materiale” s-au înregistrat atât diferenţele
de preţ, cât şi cheltuielile de transport-aprovizionare facturate.
b) Presupunem următoarele preţuri prestabilite:
l la materii prime.......................................................................................................... 2.600 lei;
l la materiale consumabile........................................................................................... 1.200 lei;
l la materiale de natura obiectelor de inventar............................................................. 4.640 lei.
% = 401 9.846 lei

„Materii prime”
302 1.100 lei
303 4.440 lei
4426 1.906 lei

şi, concomitent, se înregistrează diferenţele de preţ în minus aferente materiilor prime, materialelor
consumabile şi materialelor de natura obiectelor de inventar aprovizionate:
% = 308 500 lei
301 „Diferenţe de preţ 200 lei
„Materii prime” la materii prime
302 şi materiale” 100 lei
303 200 lei
3. Se recepţionează şi se înregistrează estimativ valoarea bunurilor primite fără factură fiscală, după
cum urmează:
l materii prime la o valoare estimată............................................................................. 4.500 lei;
l materiale consumabile la o valoare estimată.............................................................. 1.800 lei;
l materiale de natura obiectelor de inventar la o valoare estimată................................ 5.000 lei;
l TVA aferentă valorii estimate (11.300 x 24%)............................................................ 2.712 lei.
Ulterior se primeşte factura fiscală, în care sunt precizate următoarele elemente:

l materii prime la cost de achiziţie................................................................................ 5.000 lei;
l materiale consumabile la cost de achiziţie................................................................. 1.900 lei;
l materiale de natura obiectelor de inventar la cost de achiziţie................................... 4.800 lei;
l TVA deductibilă înscrisă în factură (11.700 x 24%).................................................... 2.808 lei.
a) Recepţionarea bunurilor primite de la furnizor fără factură şi estimarea valorii de înregistrare:

% = 408 14.012 lei
301 „Furnizori – facturi nesosite” 4.500 lei
„Materii prime”
302 1.800 lei
303 5.000 lei
4428 2.712 lei
„TVA neexigibilă”
b) Înregistrări la primirea facturii:

% = 401 14.508 lei
301 „Furnizori” 500 lei
„Materii prime”
302 100 lei
303 200 lei
408 14.012 lei
„Furnizori – facturi nesosite”
4426 96 lei
şi, concomitent:
4426 = 4428 2.712 lei
„TVA deductibilă” „TVA neexigibilă”

4. Se evidenţiază materiile prime (3.600 lei), materialele consumabile (1.800 lei) şi materialele de na
tura obiectelor de inventar (1.180 lei) primite de la terţi:
a) Evidenţierea bunurilor primite la preţ de înregistrare:
% = 351 6.580 lei
301 „Materii şi materiale 3.600 lei
„Materii prime” aflate la terţi”
302 1.800 lei
303 1.180 lei
b) Înregistrarea facturii privind prelucrarea materiilor prime (200 lei) şi materialelor consumabile
(300 lei) şi repararea materialelor de natura obiectelor de inventar (200 lei), TVA 24%:
% = 401 868 lei
301 „Furnizori” 200 lei
„Materii prime”
302 300 lei
303 200 lei
4426 168 lei
5. Materiile prime (250 lei), materialele consumabile (150 lei) şi materialele de natura obiectelor de
inventar (300 lei) constatate plus cu ocazia inventarierii gestiunii activelor circulante conform listelor de
inventariere:
301 = 601 250 lei
„Materii prime” „Cheltuieli cu
materiile prime”
302 = 602 150 lei

„Materiale consumabile” „Cheltuieli cu
materialele consumabile”
303 = 603 300 lei

„Materiale de natura „Cheltuieli privind
obiectelor de inventar” materialele de natura
6. Materiile prime (2.000 lei), materialele consumabile (1.000 lei) şi materialele de natura obiectelor
de inventar (3.000 lei) primite ca aport în natură al asociaţilor la capitalul societăţii comerciale, la preţul de
înregistrare, conform procesului-verbal de predare-primire:
% = 456 6.000 lei
301 „Decontări cu 2.000 lei
„Materii prime” acţionarii/asociaţii
302 privind capitalul” 1.000 lei
303 3.000 lei

7. Valoarea materiilor prime (2.500 lei), materialelor consumabile (500 lei) şi materialelor de natura
obiectelor de inventar (2.000 lei) primite de unitate de la o subunitate (în contabilitatea unităţii) sau a celor
primite de o subunitate de la unitate (în contabilitatea subunităţii):
% = 481 5.000 lei
301 „Decontări între 2.500 lei
„Materii prime” unitate şi subunităţi”
302 500 lei
303 2.000 lei
8. Valoarea materiilor prime (2.000 lei), materialelor consumabile (1.000 lei) şi materialelor de natura
obiectelor de inventar (2.500 lei) primite de la o altă subunitate:
% = 482 5.500 lei
301 „Decontări între subunităţi” 2.000 lei
„Materii prime”
302 1.000 lei
303 2.500 lei
9. Valoarea la preţ de înregistrare a materiilor prime (2.800 lei), materialelor consumabile (2.400 lei) şi
materialelor de natura obiectelor de inventar (3.000 lei) primite cu titlu gratuit:
% = 7582 8.200 lei
301 „Venituri din donaţii 2.800 lei
„Materii prime” primite”
302 2.400 lei
303 3.000 lei
B. Metoda inventarului intermitent

În condiţiile utilizării inventarului intermitent, conturile de stocuri nu sunt afectate pe parcursul exer
ciţiului cu operaţiile de intrări şi ieşiri. La finele exerciţiului financiar, conturile de stocuri se rectifică astfel
încât să figureze în conturi valoarea stocurilor de la sfârşitul exerciţiului conform inventarierii.
În condiţiile inventarului intermitent se vor înregistra atât stocurile existente la începutul exerciţiului
financiar, cât şi intrările de materii prime şi materiale consumabile în cursul perioadei, direct în debitul
conturilor 601 „Cheltuieli cu materiile prime” şi 602 „Cheltuieli cu materialele consumabile”.
1. La deschiderea exerciţiului financiar se înregistrează stocurile de materii prime (3.200 lei) şi mate
riale consumabile (2.200 lei) existente:
601 = 301 3.200 lei
„Cheltuieli cu „Materii prime”
materiile prime”
602 = 302 2.200 lei

„Cheltuieli cu „Materiale consumabile”

2. În cursul exerciţiului financiar se evidenţiază stocurile de materii prime (1.800 lei) şi materiale con
sumabile (1.200 lei) achiziţionate, TVA 24%:
% = 401 3.720 lei
„Cheltuieli cu
materiile prime”
602 1.200 lei
„Cheltuieli cu
4426 720 lei
3. La finele exerciţiului financiar se stabilesc stocurile finale de materii prime (200 lei) şi materiale con
sumabile (100 lei) pe baza inventarierii şi apoi se determină ieşirile după formula:
E = Si + I – Sf,
în care:
E = cantităţi ieşite;
Si = stocuri iniţiale;
I = cantităţi intrate;
Sf = stocuri finale stabilite în urma inventarierii.
301 = 601 200 lei

„Materii prime” „Cheltuieli cu
materiile prime”
302 = 602 100 lei

„Materiale consumabile” „Cheltuieli cu
C. Căi de ieşire a stocurilor de materii prime, materiale consumabile şi materiale

de natura obiectelor de inventar
1. Cea mai importantă cale de ieşire a stocurilor de materii prime şi materiale consumabile o constituie
consumurile acestora în cadrul procesului de fabricaţie în baza bonurilor de consum sau a fişelor limită de
consum, astfel:
a) Evidenţierea consumului de materii prime (11.000 lei) şi materiale consumabile (2.000 lei) în cursul
lunii la preţ de înregistrare:
601 = 301 11.000 lei
materiile prime”
602 = 302 2.000 lei

b) Evidenţierea diferenţelor de preţ în plus aferente materiilor prime (1.100 lei) şi materialelor consuma
bile (200 lei) (costul de achiziţie > preţul prestabilit):
% = 308 1.300 lei
601 „Diferenţe de preţ 1.100 lei
„Cheltuieli cu la materii prime
materiile prime” şi materiale”
602 200 lei
„Cheltuieli cu

c) Evidenţierea diferenţelor de preţ în minus aferente materiilor prime (1.100 lei) şi materialelor consu
mabile (200 lei) (costul de achiziţie < preţul prestabilit):
308 = % 1.300 lei
„Diferenţe de preţ 601 1.100 lei
la materii prime „Cheltuieli cu
şi materiale” materiile prime”
602 200 lei
„Cheltuieli cu
2. a) Valoarea la preţ de înregistrare a materiilor prime (2.300 lei), materialelor consumabile (1.700 lei)
şi materialelor de natura obiectelor de inventar (3.400 lei) vândute ca atare:
371 = % 7.400 lei
„Mărfuri” 301 2.300 lei
„Materii prime”
302 1.700 lei
303 3.400 lei
b) Marja comerciantului este de 30% (7.400 x 30% = 2.220 lei):

371 = 378 2.220 lei
„Mărfuri” „Diferenţe de preţ
la mărfuri”
– Facturarea vânzării către beneficiari:

4111 = % 11.929 lei
„Clienţi” 707 9.620 lei
„Venituri din
vânzarea mărfurilor”
4427 2.309 lei
„TVA colectată”
c) Şi, concomitent, descărcarea gestiunii de mărfurile vândute la preţ de înregistrare:

607 = 371 7.400 lei
„Cheltuieli privind „Mărfuri”
mărfurile”
378 = 371 2.220 lei

„Diferenţe de preţ „Mărfuri”
la mărfuri”
3. Valoarea la preţ de înregistrare a materiilor prime (3.900 lei), materialelor consumabile (1.450 lei) şi
materialelor de natura obiectelor de inventar (4.000 lei) considerate pierderi din calamităţi:
671 = % 9.350 lei
„Cheltuieli privind 301 3.900 lei
calamităţile şi alte „Materii prime”
evenimente extraordinare” 302 1.450 lei
303 4.000 lei

4. Valoarea la preţ de înregistrare a materiilor prime (1.000 lei), materialelor consumabile (400 lei) şi
materialelor de natura obiectelor de inventar (1.100 lei) ieşite prin donaţie:
6582 = % 2.500 lei
„Donaţii acordate” 301 1.000 lei
„Materii prime”
302 400 lei
303 1.100 lei
– Pentru bunurile ieşite prin donaţie se înregistrează şi TVA colectată suportată de unitatea predă
toare (2.500 x 24% = 600 lei):
635 = 4427 600 lei
„Cheltuieli cu alte „TVA colectată”
impozite, taxe
şi vărsăminte asimilate”
5. Valoarea materiilor prime (2.400 lei), materialelor consumabile (2.000 lei) şi materialelor de natura
obiectelor de inventar (3.000 lei) constatate lipsă la inventar:
601 = 301 2.400 lei
materiile prime”
602 = 302 2.000 lei

603 = 303 3.000 lei

„Cheltuieli privind „Materiale de natura
materialele de natura obiectelor de inventar”
6. Valoarea la preţ de înregistrare a materiilor prime (1.200 lei), materialelor consumabile (1.000 lei)
şi materialelor de natura obiectelor de inventar (2.000 lei) trimise la terţi pentru prelucrare, în custodie sau
pentru reparare:
351 = % 4.200 lei
„Materii şi materiale 301 1.200 lei
aflate la terţi” „Materii prime”
302 1.000 lei
303 2.000 lei
7. Valoarea echipamentului de lucru distribuit personalului unităţii, cu suportarea a 50% de către uni
tate şi 50% de către personal, inclusiv TVA:
a) Valoarea echipamentului de lucru distribuit integral salariaţilor este de 3.800 lei:

% = 303 3.800 lei
471 „Materiale de natura 1.900 lei
„Cheltuieli obiectelor de inventar”
înregistrate în avans”
4282 1.900 lei
„Alte creanţe în legătură
cu personalul”
b) TVA suportată de salariaţi (1.900 x 24% = 456 lei):

4282 = 4428 456 lei
„Alte creanţe în legătură „TVA neexigibilă”
cu personalul”
c) Încasarea eşalonată de la salariaţi a cotei de 50% (1.900 + 456 = 2.356 lei):

5311 = 4282 2.356 lei
„Casa în lei” „Alte creanţe în legătură
cu personalul”
şi
4428 = 4427 456 lei
„TVA neexigibilă” „TVA colectată”
d) Includerea eşalonată la cheltuieli a cotei de 50% suportate de unitate:

603 = 471 1.900 lei
„Cheltuieli privind „Cheltuieli
materialele de natura înregistrate în avans”
Va urma...
BIBLIOGRAFIE
1. Moroşan, Ioan (2013), Contabilitate financiară şi de gestiune. Studii de caz şi sinteze de reglementări,
ediţia a II-a, Editura CECCAR, Bucureşti.
2. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 927/23.12.2003, cu modi
ficările şi completările ulterioare.
3. Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile
conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial nr. 766 bis/10.11.2009, cu modifi
cările şi completările ulterioare.

Standarde internationale Leasingul. Abordări teoretice
şi practice din perspectiva
IFRS – IAS 17 Contracte de leasing
,
Vasile Cristian Ioachim MIRON, ec. masterand

Universitatea „1 Decembrie 1918”, Alba Iulia
ABSTRACT
Leases. IFRS-Based Theoretical and Practical Approaches – IAS 17 Leases

This study aims at clarifying, first of all, the importance attached to leases as financing
source for an entity, or as an alternative to the classical financing resources, such as bank
loans. The first part of this paper presents the concept of leases, from the point of view of
its origin, as well as of its evolution on the leasing market in the last few years, at different
levels.
The second part of the study details on the main accounting approaches to leasing
operations at global level. This study makes the transition to the applied section by
presenting the main provisions set up by IAS 17 Leases regarding the definition and the
classification of leasing operations, as well as the criteria underlying the classification of
operations into two categories (finance or operating lease).
The final part is made up of an accounting monographic study of leasing operations
(both finance lease and operating lease, both for the lessor and for the lessee) that can be
applied at national level should the IFRS be completely implemented into the domestic
legislation, more specifically IAS 17.
Key terms: leasing, finance lease, operating lease, IFRS, IAS 17 Leases, financing
1. Scurt istoric privind operaţiunile tităţi (contabilitatea de gestiune, având ca rol prin
de leasing cipal oferirea de informaţii utilizatorilor interni) şi
producerea de informaţii destinate atât utilizatorilor
Majoritatea activităţilor economico-financiare interni, cât şi celor externi (obiectiv atins de conta
desfăşurate de-a lungul timpului la nivelul economiei bilitatea financiară).
privite în ansamblul său au ca scop definitoriu un Factorii de producţie clasici (munca, natura şi
deziderat demn de o competiţie economico-financia capitalul), folosiţi în activitatea economică încă din
ră constructivă, şi anume obţinerea unor câştiguri cele mai vechi timpuri, sunt mai bine puşi în valoare
(profit). Această competiţie, tot mai accentuată pe în zilele noastre de apariţia unui nou factor de pro
măsură ce economia de piaţă a suferit transformări ducţie, şi anume informaţia.
până la evoluţia la care aceasta a ajuns în prezent, Din sfera factorilor de producţie, capitalul, res
care se desfăşoară în principal pe două paliere (cel pectiv modul de procurare a acestuia, reprezintă o
al minimizării consumurilor de factori de producţie direcţie într-o continuă dezvoltare, iar leasingul, ca
şi cel al maximizării rezultatelor obţinute din uti mod de procurare a elementelor de capital, cunoaşte
lizarea factorilor de producţie), împreună cu dezvol o dezvoltare continuă. Termenul leasing îşi are ori
tarea tot mai amplă a sferei afacerilor, a condus la ginea la mijlocul secolului XX, când s-au realizat
apariţia unei ştiinţe (contabilitatea) care a ajuns să primele operaţiuni de acest fel.
aibă ca principale scopuri aplicative oferirea unei Leasingul ca tehnică de afaceri economice a
gestiuni corespunzătoare a patrimoniului unei en apărut pentru prima oară în Statele Unite ale Americii,

dintr-o nevoie stringentă de a soluţiona problema l obţinerea în folosinţă cu un minimum de ca
împrumutului de utilaje necesare pentru onorarea pital investit a unor echipamente moderne şi perfor
unor comenzi profitabile, chiar dacă nu existau banii mante măreşte eficienţa, atrage creşterea volumului
necesari pentru a le achiziţiona. Guvernul SUA spri afacerii şi al activităţii, aducând în final mai mult
jinea societăţile de leasing nou-apărute în vederea profit.
promovării la export a produselor. Domeniul operaţiunilor de leasing a înregistrat
În Europa, leasingul ia naştere mai târziu, cu în ultimii ani o evoluţie caracterizată de un relativ
deosebire în ţările occidentale – Franţa, Olanda, Bel grad de volatilitate, atât la nivel mondial, cât şi la
gia, Anglia etc. –, unde apar reglementări juridice nivel european şi naţional. Conform unui raport
specifice fiecărei ţări, iar termenul de leasing cunoaş publicat de Asociaţia Societăţilor Financiare – ALB
te diferite nuanţări, spre exemplu, în Franţa apărând România (a se vedea Figura 11), în care se prezin
sub denumirea de crédit-bail. tă evoluţia pieţei de leasing începând cu momentul
În anul 1972 se înfiinţează Federaţia Europea aderării României la Uniunea Europeană, se poate
constata că până la apariţia crizei economice (sfâr
nă a Asociaţiilor Societăţilor de Leasing, denumită
şitul anului 2007), piaţa operaţiunilor de leasing din
Leaseurope (engl., European Federation of Leasing
România era la un nivel foarte ridicat (aproximativ
Company Associations), care controlează circa 80%
3 miliarde euro), urmând un trend puternic descen
din industria leasingului european, ajungând să fi dent pe parcursul anului 2008 şi în prima jumătate
nanţeze, după opt ani, un sistem al tranzacţiilor de a anului 2009, an în care au fost înregistrate cele
82 miliarde ECU (Unităţi Economice Europene – mai scăzute valori (un volum total al tranzacţiilor de
engl., European Currency Units). aproximativ 0,5 miliarde euro). Începând din acest
Unul dintre principalele motive pentru care moment până la începutul anului 2012, piaţa opera
leasingul este o alternativă financiară atât de popu ţiunilor de leasing şi-a redus considerabil volatilita
lară în lume este acela care sintetizează câteva idei tea, înregistrând per total o creştere de 22% în 2010
esenţiale: faţă de 2009, urmată de o scădere de 2% în 2011 faţă
l nu proprietatea asupra mijloacelor fixe, ci uti de 2010. De remarcat este faptul că de la începutul
lizarea lor efectivă aduce profitul preconizat; perioadei analizate (anul 2007) sectorul leasingului
l a fi proprietarul unor echipamente vechi sau imobiliar a înregistrat constant scăderi, iar sectorul
depăşite moral nu foloseşte nimănui, neaducând unei leasingului de vehicule este singurul care a înregistrat
companii profitabilitatea aşteptată; creşteri constante după perioada crizei economice.
3.500.000
3.000.000
2.500.000
2.170.399
2.000.000
Mii euro
1.537.173
1.500.000
1.000.000
543.719 663.314
338.992 22% -2% 648.685
476.158 397.756 17%
500.000 95.407 17% 464.745
157.068 69% 184.220 -12%
109.320 161.678
0 177,54% -15% 81.338 -73% 22.262
H1 2007 H1 2008 H1 2009 H1 2010 H1 2011 H1 2012
TOTAL Vehicule Echipamente Imobiliar
Figura 1. Evoluţia pieţei de leasing din România în intervalul 2007-2011

Sursa: Asociaţia Societăţilor Financiare – ALB România.
1
http://www.alb-leasing.ro/Documents/statistici/2012/Romanian_Leasing_Market_H1_2012.pdf, accesat în mai 2013.

În ceea ce priveşte nivelul pieţei de leasing fie accesate din ce în ce mai des anumite surse de
din România în contextul fenomenului globalizării, finanţare moderne, care le oferă agenţilor economici
pornind de la un raport publicat de White Clarke o flexibilitate mai ridicată în ceea ce priveşte acce
Group2, organizaţie recunoscută la nivel mondial sarea lor şi condiţiile de utilizare, iar operaţiunile de
în sfera ofertelor de soluţii de finanţare, se remarcă leasing au înregistrat o creştere semnificativă.
un destul de avansat loc 33 (la nivelul anului 2011)
pe care ţara noastră îl ocupă în ierarhia mondială a 2. Abordări contabile cu privire
volumului operaţiunilor de leasing, înaintea unor la operaţiunile de leasing
ţări aparent mai dezvoltate din zona centrală şi de
sud-est a Europei, precum Ungaria şi Grecia. La nivel mondial există mai multe modalităţi
În ciuda acestui aspect, se poate afirma cu uşu de abordare a contabilităţii legate de leasing, însă
rinţă că există în continuare loc de creştere a volumu toate aceste modalităţi converg spre două direcţii
lui operaţiunilor de leasing la nivelul ţării noastre, principale: abordarea americană (în conformitate
dat fiind faptul că ponderea pe care o deţinem în cu Principiile Contabile General Acceptate – engl.,
totalul operaţiunilor de leasing la nivelul Europei Generally Accepted Accounting Principles) şi abor
este de doar 0,48%3. Topul ponderilor este dominat darea europeană (în conformitate cu Standardele
de ţări precum Germania (18,56%), Regatul Unit al Internaţionale de Raportare Financiară – engl., Inter-
Marii Britanii (14,86%), Franţa (12,05%) şi Italia national Financial Reporting Standards). În prezent,
(10,68%). în Statele Unite ale Americii există discuţii tot mai
În contextul actual al evenimentelor negative frecvente despre avantajele şi dezavantajele trecerii
din plan economic şi financiar, nevoia de finanţare de la GAAP la IFRS. Este admisă ideea că este mai
a agenţilor economici atinge o intensitate din ce în ce convenabil ca o singură ţară, în speţă SUA, să adopte
mai ridicată, în timp ce instituţiile bancare, principalii IFRS decât ca ţările care aplică în prezent IFRS, în
actori din categoria ofertanţilor de surse de finanţare, număr de aproximativ 120, să adopte reglementările
impun condiţii tot mai greu de îndeplinit pentru ac americane, avându-se în vedere preluarea treptată a
cesarea creditelor. Nevoia de lichidităţi a agenţilor prevederilor IFRS, chiar dacă la nivelul SUA se va
economici este din ce în ce mai ridicată, aceştia fiind păstra denumirea generică de GAAP, datorită nu
obligaţi să caute şi să analizeze surse de finanţare meroaselor trimiteri pe care legislaţia americană le
diversificate şi să le aleagă pe acelea care corespund face la GAAP4. De altfel, în luna septembrie 2002
cât mai exact nevoilor curente sau celor pe termen a fost semnat un document prin care s-au stabilit un
mediu şi lung. Totodată, sursele tradiţionale de finan calendar şi o metodă de convergenţă între cele două
ţare, precum creditele bancare, nu conduc decât la categorii de abordări contabile.
creşterea gradului de îndatorare a agenţilor economici, În sfera contabilităţii operaţiunilor de leasing
cu consecinţe negative asupra posibilităţii deducerii se remarcă o detaliere mai accentuată în GAAP faţă
anumitor tipuri de cheltuieli din profitul impozabil. de IFRS a obligaţiilor ce reies din contractele de
În aceste condiţii, din paleta cuprinzătoare a leasing, principalele aspecte semnificative şi diferen
surselor de finanţare încep să iasă în evidenţă şi să ţe între IFRS şi GAAP fiind prezentate în Tabelul 1:
Tabelul 1. Contabilizarea operaţiunilor de leasing – diferenţe între IFRS şi GAAP
GAAP IFRS
Se recunoaşte o operaţiune de leasing financiar dacă În mod similar cu prevederile GAAP. Leasingul
una dintre cele patru condiţii este îndeplinită; în caz financiar presupune transferul majorităţii drepturilor
contrar, se recunoaşte o operaţiune de leasing şi obligaţiilor care decurg din deţinerea activului.
operaţional. Condiţiile sunt următoarele:
– Perioada de leasing este mai mare de 75% din durata
de viaţă a activului;
2
http://www.whiteclarkegroup.com/_/uploads/news_files/GLOBAL_LEASING_REPORT_2012_public_copy.pdf, accesat în
mai 2013.
3
http://www.leaseurope.org/uploads/documents/stats/European%20Leasing%20Market%202011.pdf, accesat în mai 2013.
4
http://ifrsusa.wordpress.com/2012/09/23/will-ifrs-come-to-the-united-statesafter-the-election-we-may-find-out/, accesat în mai
2013.

GAAP IFRS
– Existenţa transferului dreptului de proprietate
la sfârşitul perioadei de leasing;
– Existenţa unei opţiuni de cumpărare la o valoare
reziduală (bargain price), la sfârşitul perioadei de leasing;
– Valoarea actualizată a plăţilor de leasing la o rată
de actualizare adecvată depăşeşte 90% din valoarea
de piaţă a activului.
Garanţiile aduse de o a treia parte nu sunt admise Garanţiile aduse de o a treia parte sunt obligatoriu
în calculul plăţilor minimale de leasing pentru a putea luate în calculul plăţilor minimale de leasing pentru
încadra leasingul în categoria leasingului financiar. încadrarea leasingului în categoria leasingului financiar.
Locatorii folosesc rate de actualizare implicite, în timp Ambii participanţi la contractul de leasing folosesc
ce locatarii folosesc rate marginale de actualizare rate de actualizare implicite în determinarea valorii
în calculul valorii actualizate a plăţilor minimale actualizate a plăţilor minimale de leasing (doar în cazul
de leasing. în care aceste rate nu se cunosc este permisă folosirea
unor rate marginale de actualizare).
Există reglementări specifice în diverse domenii Nu există prevederi diferite pe domenii ale leasingului.
ale contractelor de leasing, cum ar fi leasingul Reglementările sunt de ordin general.
imobiliar, leasingul auto etc.
În cazul operaţiunilor de vânzare şi leaseback, Rezultatele operaţiunilor de vânzare şi leaseback sunt
rezultatele generate de aceste operaţiuni sunt înregistrate ca rezultate curente în cazul în care
înregistrate ca rezultate amânate. se realizează evaluarea la valoarea justă.
Standardul Internaţional de Contabilitate care Acelaşi standard de contabilitate identifică două

tratează operaţiunile de leasing este IAS 17 Contrac categorii de leasing: leasing financiar (sau contract
te de leasing (sau Contracte de locaţie). Obiectivul de locaţie-finanţare) şi leasing operaţional (sau con
principal al acestui standard este de a prescrie, pen tract de locaţie simplă sau locaţie-exploatare).
tru locatari şi locatori, politicile contabile corespun În opinia unor autori5, importanţa acestei cla
zătoare şi informaţiile care trebuie prezentate cu sificări este dată de faptul că în cazul leasingului
privire la contractele de leasing. financiar, locatarul va trebui să recunoască în situa
Ceea ce trebuie precizat în legătură cu aplicabi ţiile sale financiare activul care face obiectul con
litatea acestui standard este faptul că el nu se aplică tractului de leasing (chiar dacă dreptul de proprie
în anumite situaţii, precum: tate asupra activului nu îi aparţine), iar în cazul
l contractele de leasing având ca obiect explo leasingului operaţional, plăţile efectuate în legătură
rarea sau exploatarea minereurilor, petrolului, gaze cu activul care face obiectul contractului de leasing
lor şi a altor resurse neregenerabile similare; vor conduce la o diminuare a performanţelor. Toto
l contractele de acordare a unor licenţe pentru dată, în cazul în care un contract de leasing este în
active precum: filme cinematografice, înregistrări cadrat greşit la locatar, indicatorii de analiză finan
video, piese de teatru, manuscrise, brevete şi drepturi ciară ai acestuia vor suferi denaturări (în special cei
de autor; legaţi de rezultatul financiar şi rezultatul din ex
l contractele de servicii care nu implică trans ploatare). Aceleaşi probleme pot apărea şi în cazul
ferul dreptului de utilizare a activelor între părţile încadrării greşite a contractelor de leasing de către
contractante. locatori.
Potrivit IAS 17, prin leasing în general se înţe Pot exista situaţii în care acelaşi contract de
lege un acord prin care locatorul îi cedează locataru leasing este încadrat diferit de către locator şi loca
lui, în schimbul unei plăţi sau serii de plăţi, dreptul tar. IAS 17 oferă ca exemplu în acest sens situaţia
de a utiliza un activ pentru o perioadă stabilită de în care locatorul beneficiază de o garantare a valorii
timp. reziduale oferită de un terţ neafiliat locatarului.
5
Maria Mădălina Gîrbină, Ştefan Bunea (2010), Sinteze, studii de caz şi teste grilă privind aplicarea IAS (revizuite) – IFRS,
vol. 2, ediţia a IV-a, Editura CECCAR, Bucureşti, pp. 6-7.

2.1. Leasingul financiar nu transferă în mare măsură toate riscurile şi bene
IAS 17 defineşte leasingul financiar ca fiind ficiile aferente dreptului de proprietate (chiar dacă
operaţiunea de leasing care transferă în mare măsură sunt îndeplinite unele dintre condiţiile enumerate
toate riscurile şi beneficiile aferente dreptului de pro mai sus), contractul respectiv va fi încadrat în cate
prietate asupra unui activ (cu sau fără transferul drep goria leasingului operaţional. Astfel, putem deduce
tului de proprietate la finalul contractului de leasing), că aprecierea măsurii în care majoritatea riscurilor
iar leasingul operaţional ca fiind operaţiunea de şi beneficiilor aferente dreptului de proprietate sunt
leasing care nu intră în categoria leasingului finan sau nu transferate asupra locatarului este o chestiune
ciar. Aceste definiţii sunt preluate şi de legislaţia care ţine în cele din urmă de raţionamentul profe-
autohtonă. sional al profesionistului contabil.
În practică, un contract de leasing poate fi re Tot IAS 17 emite norme cu privire atât la recu
cunoscut ca leasing financiar dacă îndeplineşte cel noaşterea iniţială, cât şi la evaluarea ulterioară a active
puţin una dintre următoarele condiţii: lor care fac obiectul contractelor de leasing financiar,
l leasingul îi transferă locatarului titlul de pro
atât în cazul locatorilor, cât şi în cazul locatarilor.
prietate asupra bunului până la sfârşitul duratei con
tractului de leasing; 2.2. Leasingul operaţional
l locatarul are opţiunea de a cumpăra bunul Un contract de leasing va fi încadrat în catego
la un preţ estimat a fi suficient de mic în compara ria leasingului operaţional în cazul în care nu poate fi
ţie cu valoarea justă la data la care opţiunea devine încadrat în categoria leasingului financiar. Totodată,
exercitabilă, astfel încât, la începutul contractului trebuie făcută menţiunea că IAS 17 prevede ca, dacă
de leasing, există în mod rezonabil certitudinea că pe parcursul derulării unui contract de leasing loca
opţiunea va fi exercitată; torul şi locatarul convin să modifice anumite clauze
l durata contractului de leasing acoperă, în cea din contractul respectiv, iar aceste modificări ar con
mai mare parte, durata de viaţă economică a bunului, duce la schimbarea încadrării din leasing financiar în
chiar dacă titlul de proprietate nu este transferat; leasing operaţional, sau invers, contractul revizuit să
l valoarea totală a plăţilor minimale de leasing, fie considerat un contract nou pe întreaga sa durată.
mai puţin cheltuielile accesorii, este mai mare sau Un aspect foarte interesant în ceea ce priveşte
egală cu valoarea de intrare a bunului, reprezentată încadrarea unui contract de leasing într-o anumită
de valoarea la care a fost achiziţionat bunul de către categorie este în cazul terenurilor: o caracteristică a
finanţator, respectiv costul de achiziţie; acestora este că au în mod normal o durată de viaţă
l bunurile care constituie obiectul contractului economică nedeterminată şi, dacă nu se preconizea
de leasing sunt de natură specială, astfel încât numai ză că locatarului îi va fi transferat titlul de proprie
locatarul le poate utiliza fără modificări majore. tate până la sfârşitul duratei contractului de leasing,
Aspecte ce indică situaţii care, în mod indivi locatarului nu îi revin în mare măsură toate riscu
dual sau corelate, pot de asemenea să conducă la rile şi beneficiile aferente dreptului de proprietate,
clasificarea unui leasing drept leasing financiar sunt caz în care leasingul privind terenul va fi un leasing
următoarele: operaţional.
l dacă locatarul poate rezilia contractul de În orice situaţie, componentele teren şi clădiri
leasing, pierderile locatorului generate de rezilie ale unui contract de leasing sunt luate separat, fă-
rea contractului sunt suportate de locatar; cându-se pentru fiecare încadrarea în categoria co
l câştigurile sau pierderile generate de variaţia respunzătoare. Atunci când terenul are o durată de
valorii juste reziduale a activului care face obiectul viaţă economică nedeterminată, componenta teren
contractului de leasing cad în sarcina locatarului (de este în mod normal clasificată drept leasing operaţio
exemplu, sub forma unei reduceri a chiriei echiva nal, cu excepţia situaţiei în care se preconizează că
lente cu cea mai mare parte a încasărilor din vânzare titlul de proprietate îi va reveni locatarului la sfâr
la sfârşitul contractului de leasing); şitul contractului de leasing. Dacă plăţile de leasing
l locatarul are capacitatea de a continua leasin nu pot fi distribuite în mod fiabil între cele două
gul pentru o a doua perioadă, la o chirie substanţial componente, întregul leasing este clasificat drept
mai redusă decât chiria pieţei. leasing financiar, mai puţin atunci când este clar că
Chiar IAS 17 prevede că, dacă există situaţii ambele componente sunt leasinguri operaţionale, caz
care converg spre ideea că nu sunt suficiente indicii în care întregul leasing este clasificat drept leasing
care să conducă la convingerea clară că leasingul operaţional.

3. Studii de caz
Studiul de caz 1
O societate comercială încheie un contract de leasing financiar cu următoarele caracteristici:

l data semnării contractului: 01.01.N;
l durata contractului: 5 ani;
l obiectul contractului: un mijloc de transport;
l valoarea justă a mijlocului de transport: 13.549 lei;
l avansul plătit: 6.000 lei;
l sunt prevăzute 5 redevenţe anuale de 1.500 lei fiecare, achitate la data de 31.12 a fiecărui an;
l opţiunea de cumpărare se exercită la sfârşit pentru preţul de 1.000 lei;
l valoarea reziduală: 3.000 lei;
l durata de viaţă a mijlocului de transport: 8 ani.
Există în mod rezonabil certitudinea că locatarul va obţine dreptul de proprietate asupra mijlocului de
transport până la sfârşitul duratei contractului de leasing.
– Se calculează rata implicită a dobânzii din contractul de leasing plecând de la premisa că valoarea
justă este formată din valoarea avansului, valorile actualizate ale redevenţelor anuale, valoarea reziduală
actualizată, precum şi diferenţa actualizată dintre valoarea reziduală şi opţiunea de cumpărare:
n
r + Oc n + Vr – Ocn
Vj = Av + S
i=1 (1 + x) (1 + x)
i
(1 + x)
în care:
Vj = valoarea justă;
Av = avansul;
n = numărul redevenţei anuale;
r = valoarea redevenţei anuale;
x = rata implicită a dobânzii (care trebuie aflată);
Oc = opţiunea de cumpărare;
Vr = valoarea reziduală.
Astfel, înlocuind în formulă valorile cunoscute, vom obţine următoarea ecuaţie:
13.549 = 6.000 + 1.5001 + 1.5002 + ... + 1.5005 + 1.0005 + 3.000 – 1.000

(1 + x) (1 + x) (1 + x) (1 + x) (1 + x)5
În urma rezolvării ecuaţiei, vom obţine rata dobânzii x ca fiind de 10%.
– Se calculează valoarea actualizată a plăţilor minimale de leasing folosind formula:

n
r + Oc n
VAPML = Av + S
i =1
(1 + x) (1 + x)
i
în care:
VAPML = valoarea actualizată a plăţilor minimale de leasing.
Astfel, înlocuind în formulă valorile cunoscute, vom obţine:
VAPML = 6.000 + 1.500 + 1.500 + ... + 1.500 + 1.000 = 12.307 lei

(1 + 10%)1 (1 + 10%)2 (1 + 10%)5 (1 + 10%)5
Locatarul va recunoaşte bunul (şi, bineînţeles, şi datoria de plată) la valoarea minimă dintre valoarea
justă şi valoarea actualizată a plăţilor minimale de leasing: min (13.549 lei; 12.307 lei) = 12.307 lei.
– Împărţirea plăţilor minimale de leasing în capital rambursat şi dobânzi se realizează conform Tabe
lului 2:

Tabelul 2. Evidenţierea plăţilor de leasing
- lei -
Data Flux de numerar Dobândă Capital rambursat Sold rămas
01.01.N - - - 12.307
01.01.N 6.000 - 6.000 6.307
31.12.N 1.500 10% x 6.307 = 631 1.500 – 631 = 869 6.307 – 869 = 5.438
31.12.N+1 1.500 10% x 5.438 = 544 1.500 – 544 = 956 5.438 – 956 = 4.482
31.12.N+2 1.500 10% x 4.482 = 448 1.500 – 448 = 1.052 4.482 – 1.052 = 3.430
31.12.N+3 1.500 10% x 3.430 = 343 1.500 – 343 = 1.157 3.430 – 1.157 = 2.273
31.12.N+4 1.500 + 1.000 = 2.500 10% x 2.273 = 227 2.500 – 227 = 2.273 2.273 – 2.273 = 0
– Înregistrarea primirii mijlocului de transport (pentru a asigura un grad de comparabilitate între aceste
înregistrări şi cele realizate conform legislaţiei româneşti, vom folosi conturi prevăzute de legislaţia româ
nească. De asemenea, pentru a nu induce ideea că IAS 17 face recomandări cu privire la modul de con
tabilizare a TVA, vom efectua înregistrările contabile fără a evidenţia TVA. Această abordare o vom aplica
pentru toate înregistrările contabile aferente studiilor de caz în conformitate cu IAS 17):
2133 = 167 12.307 lei
„Mijloace de transport” „Alte împrumuturi
şi datorii asimilate”
– Înregistrarea în contabilitate a plăţii avansului:

167 = 5121 6.000 lei
„Alte împrumuturi „Conturi la bănci în lei”

– Înregistrarea în contabilitate a plăţilor minimale de leasing pentru primul an:
% = 5121 1.500 lei
167 „Conturi la bănci în lei” 869 lei
„Alte împrumuturi
666 631 lei
„Cheltuieli privind dobânzile”
– Calculul amortismentului anual:

Valoarea amortizabilă = Valoarea de intrare – Valoarea reziduală = 12.307 lei – 3.000 lei = 9.307 lei
Amortismentul anual = Valoarea amortizabilă/Durata de viaţă = 9.307 lei/8 ani = 1.163 lei/an
– Înregistrarea în contabilitate a amortismentului anual:

6811 = 2813 1.163 lei
„Cheltuieli de exploatare „Amortizarea instalaţiilor,
privind amortizarea mijloacelor de transport,
imobilizărilor” animalelor şi plantaţiilor”
Aceste operaţiuni legate de plăţile minimale de leasing anuale şi înregistrarea amortismentului anual,
precum şi plata la final a valorii reziduale se repetă după acelaşi algoritm în fiecare an de derulare a con
tractului de leasing.
În contabilitatea locatorului se vor recunoaşte următoarele operaţiuni:

– În momentul în care, în urma calculelor efectuate, locatorul va constata că valoarea actualizată a
plăţilor minimale de leasing este mai mică decât valoarea justă a mijlocului de transport, acesta va recunoaşte
o pierdere din depreciere cu valoarea diferenţei dintre cele două (13.549 lei – 12.307 lei = 1.242 lei):
6813 = 2913 1.242 lei
„Cheltuieli de exploatare „Ajustări pentru deprecierea
privind ajustările pentru instalaţiilor, mijloacelor
deprecierea imobilizărilor” de transport, animalelor
şi plantaţiilor”
– Predarea mijlocului de transport către locatar:

% = 2133 13.549 lei
2913 „Mijloace de transport” 1.242 lei
„Ajustări pentru deprecierea
instalaţiilor, mijloacelor
de transport, animalelor
şi plantaţiilor”
267 12.307 lei
„Creanţe imobilizate”
– Încasarea avansului:
5121 = 267 6.000 lei
„Conturi la bănci în lei” „Creanţe imobilizate”
– Înregistrarea în contabilitate a încasării plăţii minimale de leasing pentru primul an:

5121 = % 1.500 lei
„Conturi la bănci în lei” 267 869 lei
„Creanţe imobilizate”
766 631 lei
„Venituri din dobânzi”
Operaţiunile legate de încasarea anuală a plăţilor minimale de leasing, precum şi a valorii reziduale se
repetă după acelaşi algoritm în fiecare an de derulare a contractului de leasing. Locatorul nu înregistrează
amortizare.
Studiul de caz 2
O societate comercială este proprietara unei clădiri pe care o închiriază în regim de leasing operaţional,
pe o durată de 5 ani, unei alte societăţi. Contractul a fost semnat pe data de 01.04.N. Chiria este în valoare
de 4.800 lei pe lună. Locatorul suportă cheltuieli de căutare a locatarului în sumă de 1.800 lei pe care
decide să le înscrie în activ şi să le repartizeze pe întreaga durată a contractului. Costul de achiziţie al
clădirii a fost de 90.000 lei, iar durata de utilizare este de 50 ani. Plăţile minimale de leasing se fac la sfâr
şitul fiecărui an.
În contabilitatea locatarului se va recunoaşte doar operaţiunea legată de plata la sfârşitul fiecărui an a
redevenţei datorate (pentru primul an, suma de plată se obţine astfel: 9 luni x 4.800 lei/lună = 43.200 lei):
612 = 5121 43.200 lei
„Cheltuieli cu redevenţele, „Conturi la bănci în lei”
locaţiile de gestiune
şi chiriile”
În fiecare an al contractului de leasing, această operaţiune se înregistrează după acelaşi algoritm.

În contabilitatea locatorului se vor recunoaşte atât operaţiunea de încasare a plăţilor minimale de
leasing, cât şi operaţiunile legate de amortizarea clădirii şi de repartizare a cheltuielilor pe care locatorul
le-a suportat în vederea căutării locatarului, astfel:

– Încasarea redevenţei la sfârşitul primului an al contractului de leasing (9 luni x 4.800 lei/lună =
43.200 lei):
5121 = 706 43.200 lei
„Conturi la bănci în lei” „Venituri din redevenţe,
locaţii de gestiune
şi chirii”
– Înregistrarea cheltuielilor pe care locatorul le-a suportat în vederea căutării locatarului:

471 = 5121 1.800 lei
„Cheltuieli înregistrate „Conturi la bănci în lei”
în avans”
– Înregistrarea amortismentului anual, la sfârşitul primului an (90.000 lei/50 ani x 9 luni/12 luni =
1.350 lei):
6811 = 2812 1.350 lei
„Cheltuieli de exploatare „Amortizarea construcţiilor”
privind amortizarea
imobilizărilor”
– Recunoaşterea drept cheltuieli ale perioadei a cotei-părţi din cheltuielile înregistrate în avans
(1.800 lei/5 ani x 9 luni/12 luni = 270 lei):
612 = 471 270 lei
„Cheltuieli cu redevenţele, „Cheltuieli înregistrate
locaţiile de gestiune în avans”
şi chiriile”
4. Concluzii şi propuneri ţeni” în profesia contabilă, ca o monografie a ope

raţiunilor de leasing (financiar şi operaţional), în
Considerăm că demersul având ca scop scoate eventualitatea preluării integrale de legislaţia naţio
rea în evidenţă a principalelor avantaje oferite de fe nală a IFRS, respectiv a IAS 17. Direcţiile de cerce
nomenul leasing a fost dus la bun sfârşit, însă acest tare din această sferă nu trebuie însă să se oprească
lucru nu înseamnă că cercetările legate de contabili aici; profesia contabilă trebuie să aducă în lumină
tatea operaţiunilor de leasing nu trebuie să continue. noi tehnici şi tratamente contabile referitoare la ope
Prezentul articol (în special prin partea sa practică) raţiunile de leasing (şi nu numai), astfel încât infor
a oferit un set de consideraţii personale (şi posibil maţia contabilă ajunsă la utilizatori să răspundă cât
subiective) cu privire la ceea ce s-ar putea „încetă mai fidel cerinţelor acestora de informare.
BIBLIOGRAFIE
1. Achim, Moise Ioan, Hada, Teodor, Iuga, Iulia (2011), Politici actuale de finanţare a afacerilor, Editura
Aeternitas, Alba Iulia.
2. Gîrbină, Maria Mădălina, Bunea, Ştefan (2010), Sinteze, studii de caz şi teste grilă privind aplicarea
IAS (revizuite) – IFRS, vol. 2, ediţia a IV-a, Editura CECCAR, Bucureşti.
3. Răileanu, Vasile (coordonator), Vulpoi, Marcel, Pitulice, Cosmina (2004), Ghid pentru înţelegerea şi
aplicarea Standardelor Internaţionale de Contabilitate. IAS 17 Leasing, Editura CECCAR, Bucureşti.
4. Standardul Internaţional de Contabilitate 17 Contracte de leasing, www.ifrs.org.
5. http://ifrsusa.wordpress.com/
6. www.alb-leasing.ro
7. www.leaseurope.org
8. www.whiteclarkegroup.com

Măsurarea performanţei:
Analiză financiară
indicatori financiari versus indicatori
non-financiari
Ioan NISTOR, prof. univ. dr.
Mirela-Oana PINTEA, lect. univ. dr.
Universitatea „Babeş-Bolyai”, Cluj-Napoca
ABSTRACT
Performance Measurement: Financial Indicators Versus Non-Financial Indicators
The importance of performance measurement has long been recognized. Thirty years
ago, consultant Oliver Wight offered literature an often quoted adage: “You get what
you inspect, not what you expect” (Melnyk et al., 2004). Performance measurement is
necessary to assess how work is done in each department of an economic entity in order
to conduct its activities, since that measurement shows how the entity aims to deliver
value to its customers.
Key terms: performance, performance measurement, financial indicators, non-financial

indicators
1. Introducere Interesul pentru managementul şi măsurarea per

formanţei a crescut considerabil în ultimii 20 de ani
Fondatorul principiilor managementului, Peter (Taticchi, 2008). Numărul de publicaţii pe această
Drucker, considera că „puţine lucruri sunt importan temă a crescut în mod semnificativ în ultimii zece ani
te pentru performanţa unei entităţi economice aşa (de exemplu, Beamon, 1999; Lohman et al., 2004;
cum este măsurarea performanţei” (Drucker, 1954), Gunasekaran et al., 2004). Considerăm că acest lucru
ceea ce noi am putea spune că reprezintă în prezent se datorează, în principal, schimbărilor fundamentale
un punct vulnerabil al managementului. din mediul de afaceri. Mai mult decât atât, perfor
Există mai multe teorii referitoare la modul manţa nu este un subiect uşor de abordat. Este clară
în care a apărut conceptul măsurării performanţei. nevoia de a studia şi a regândi definiţia dată concep
Morgan (2004) consideră că măsurarea modernă a tului şi, în acest context, de a regândi modul de mă
performanţei a apărut în Veneţia, în secolul al XV-lea, surare a performanţei.
odată cu apariţia contabilităţii în partidă dublă. O altă Potrivit lui Atkinson et al. (1997), măsurarea per
părere este cea a autorilor Johnson şi Kaplan (1987), formanţei ar trebui să ajute entitatea economică să
care consideră că măsurarea performanţei a apărut în înţeleagă şi să evalueze valoarea primită de aceasta
perioada revoluţiei industriale. Oricare ar fi varianta de la furnizori şi angajaţi, valoarea oferită de aceas
corectă, putem afirma cu certitudine că managemen ta părţilor interesate, precum şi eficienţa proceselor
tul performanţei a apărut ca domeniu de cercetare derulate la nivelul entităţii economice şi a proprietă
dominant la începutul anilor ’50, când academicie ţilor strategice ale acesteia. Tocmai de aceea putem
nii şi practicienii au devenit interesaţi de nevoia de spune că măsurarea performanţei joacă un rol de
a măsura performanţa şi de consecinţele măsurării coordonare, de monitorizare şi de diagnostic al acti
(Argyris, 1952; Ridgway, 1956). vităţilor entităţii economice. Urmărirea performanţei

şi evaluarea acesteia trebuie să reprezinte o prioritate l indicatori orientaţi spre trecut (lagging indi-
pentru orice entitate economică, realizându-se în per cators);

manenţă la mai multe niveluri în cadrul entităţii. l indicatori orientaţi spre viitor (leading indi-
cators).
2. Indicatorii – instrumente Indicatorii orientaţi spre trecut sunt măsuri
ale măsurării performanţei ale performanţei ca o consecinţă a acţiunilor trecute.
Această categorie de indicatori reflectă rezultatele
Instrumentele consacrate pentru evaluarea per înregistrate la sfârşitul unei perioade de raportare;
formanţei sunt indicatorii. În literatura economică prin urmare, aceştia ilustrează componenta istori
găsim zeci de definiţii ale indicatorilor. Un indicator că a performanţei entităţilor economice. Indicatorii
este un „element sau un ansamblu de elemente de orientaţi spre viitor semnalează posibilitatea unor
informare, reprezentativ în raport cu o preocupare evenimente viitoare care reprezintă factori determi
sau cu un obiectiv, rezultat din măsurarea tangibilă nanţi ai indicatorilor orientaţi spre trecut (Kaplan şi
sau observarea unei stări, a unui fenomen sau a unei Norton, 1992). Prin urmare, îmbunătăţirea evoluţiei
realizări” (Boldeanu, 2008). indicatorilor orientaţi spre viitor va atrage după sine
Utilizarea la scară largă a indicatorilor de per îmbunătăţirea evoluţiei indicatorilor orientaţi spre
formanţă este determinată de cel puţin următoarele trecut.
caracteristici ale acestora: David Parmenter, în lucrarea sa Key Performance
l surprind performanţele din trecut, performan
Indicators. Developing, Implementing, and Using
ţele concurenţilor, precum şi cerinţele şi aşteptările Winning KPIs (2007), împarte măsurile performan
clienţilor entităţii economice şi pot semnala eveni ţei în:
mente viitoare care influenţează performanţa enti l indicatori-cheie de rezultat (KRIs – engl.,
tăţii economice (aici ne referim la ceea ce Kaplan şi Key Result Indicators), care măsoară rezultatele ob
Norton au numit „indicatori orientaţi spre viitor”); ţinute pe diferite laturi ale afacerii;
l oferă posibilitatea de a se stabili obiective l indicatori de performanţă (PIs – engl.,
de performanţă atât la nivelul unei entităţi econo Performance Indicators), care arată calea de urmat
mice, cât şi la nivelul diverselor structuri din cadrul într-o anumită perspectivă;
acesteia; l indicatori-cheie de performanţă (KPIs –
l sunt căi de interpretare şi de comparare a per engl., Key Performance Indicators), care indică ac
formanţelor entităţii economice. ţiunile de întreprins pentru a îmbunătăţi performanţa
Deoarece performanţa unei entităţi economi entităţii economice.
ce este influenţată de factori diverşi, considerăm că Autorul consideră că multe entităţi economice
indicatorii folosiţi pentru aprecierea performanţei operează cu măsuri greşite ale performanţei, multe
trebuie să acopere spectrul tuturor factorilor deter dintre acestea, în opinia sa, fiind numite incorect in
minanţi şi al influenţei acestora asupra performanţei dicatori-cheie de performanţă (KPIs). Potrivit aces
prin evidenţierea atât a aspectelor cuantificabile, cât tuia, indicatorii-cheie de rezultat sunt măsuri care
şi a celor necuantificabile. Astfel, indicatorii folosiţi de multe ori sunt confundate cu indicatorii-cheie de
pot fi de două tipuri: performanţă şi includ indicatori precum satisfacţia
l cantitativi – sub forma unor sume relative clienţilor, profitul net, profitabilitatea pe clase de
sau absolute (profit, venituri, cheltuieli, cifră de afa clienţi, satisfacţia angajaţilor, rentabilitatea capita
ceri, frecvenţă, rentabilitate etc.); lului investit. Însuşirea comună a acestor indicatori
l calitativi – indicatori privind gradul de satis este faptul că sunt rezultatul mai multor acţiuni şi
facţie şi motivare în muncă, indicatori de apreciere reuşesc să ofere o imagine clară cu privire la direcţia
a calităţii produselor şi serviciilor oferite, indicatori în care se îndreaptă respectiva entitate economică.
privind protecţia mediului, indicatori privind impli Conform lui Parmenter, indicatorii-cheie de rezultat
carea socială a entităţii economice etc. acoperă o perioadă mai lungă de timp decât indi
Potrivit lui Kaplan şi Norton (1992), indicatorii catorii-cheie de performanţă, care se calculează fie
de performanţă se împart în două mari categorii, şi zilnic, fie săptămânal. Indicatorii de performanţă,
anume: cei care se află între indicatorii-cheie de rezultat şi

indicatorii-cheie de performanţă, pot include, de oferit literaturii de specialitate o zicală des repetată:
exemplu, profitabilitatea aferentă primilor 10% din „Ai ceea ce (măsori) gestionezi, nu ceea ce te aştepţi”
tre clienţi, profitul net pe linii-cheie de producţie şi (Melnyk et al., 2004). Măsurarea performanţei este
procentajul de creştere a vânzărilor pe primii 10% necesară pentru a evalua modul în care munca se
dintre clienţi. prestează la nivelul fiecărui departament al unei
Performanţa, fiind un concept în continuă evo entităţi economice şi pentru a dirija activităţile, din
luţie, a determinat şi evoluţii ale instrumentelor de moment ce ceea ce se măsoară indică modul în care
măsurare a acesteia. Astfel, Gosselin (2006) a iden entitatea în cauză îşi propune să livreze valoare cli
tificat patru faze în evoluţia măsurării performanţei enţilor săi.
(conform lui Lamani, 2006, citat de Glăvan, 2009): În prezent, măsurile performanţei ar trebui să
þ Prima fază, 1900-1950: măsurarea perfor îndeplinească cel puţin următoarele cerinţe (Maskell,
manţei financiare. Entităţile economice apreciau 1992):
performanţa în perioada industrializării prin cuplul l să folosească în mod primordial tehnici non-
costuri/beneficii, iar indicatorul folosit frecvent era financiare;

randamentul capitalului investit. l să varieze de la un loc la altul, de la o regiune
þ A doua fază, 1950-1980: controlul centre- la alta;

l să se schimbe de-a lungul timpului, pe măsu
lor de responsabilitate. Creşterea mărimii entităţilor
economice a determinat gestiunea acestora pe cen ră ce şi nevoile entităţii se modifică;
l să urmărească îmbunătăţirea şi nu doar mo
tre de responsabilitate, ceea ce a generat necesitatea
controlului acestor centre prin aplicarea unui set de nitorizarea performanţei.
măsuri cu caracter financiar.
þ A treia fază, 1980-1990: ameliorarea calită 3. Indicatori financiari versus
ţii. Liberalizarea schimburilor şi competitivitatea indicatori non-financiari
crescută au determinat orientarea entităţilor econo În mod tradiţional, cadrul contabil a fost pilonul
mice spre o gestiune strategică ce are în centrul preo măsurării cantitative a performanţei, dar în ultimul
cupărilor clienţii entităţii şi calitatea produselor şi timp a fost aspru criticat ca fiind insuficient. Revi
serviciilor oferite acestora. zuirea critică a literaturii economice a scos la iveală
þ A patra fază, sfârşitul anilor ’90 – prezent: o serie de defecte în abordările tradiţionale pentru
gestiunea strategică a performanţei. În această fază, aprecierea performanţei entităţilor economice. Cri
pentru evaluarea performanţei sunt folosite două ticile majore aduse măsurilor financiare existente
categorii de indicatori: financiari şi non-financiari (indicatorilor financiari existenţi) pot fi rezumate la
(sociali şi de mediu), ţinându-se cont de necesitatea următoarele:
integrării la nivel microeconomic a cerinţelor dez þ Viziune pe termen scurt. Măsurile financia
voltării durabile. re folosite sunt istorice şi orientate pe termen scurt.
O problemă des abordată referitoare la măsura Acestea subliniază performanţe din trecutul recent
rea performanţei se referă la existenţa şi folosirea unui ca bază pentru a merge înainte. Ele sunt concentrate
număr foarte mare de măsuri. Unele entităţi econo pe termen scurt, din cauza practicilor din contabili
mice folosesc sute de măsuri care, de cele mai multe tate şi a celor de reglementare care impun raportarea
ori, nu sunt aliniate la strategia entităţii (Hofman, pe intervale de timp anuale. Mai mult decât atât, in
2006). Cercetările realizate de-a lungul timpului pe formaţiile oferite de acestea nu permit o bună reacţie
această temă (Eccles, 1991; Atkinson et al., 1997; din partea managerilor din cauza caracterului istoric
Chow et al., 1997; Epstein şi Manzoni, 1997; Kaplan al informaţiilor furnizate şi nu pot fi integrate în timp
şi Norton, 1996, 1997, 2001; Kutucuoğlu et al., 2001) util în procesul decizional.
au demonstrat necesitatea conectării indicatorilor de þ Sunt non-contemporane. Acestea sunt acu
performanţă la strategia unei entităţi economice şi zate că nu oferă interpretări ale situaţiilor de afaceri
la obiectivele stabilite de aceasta. Importanţa mă reale, actuale, prezentând un şir de operaţiuni zilnice
surării performanţei este de mult timp recunoscută. fără a aborda problemele emergente curente (Otley
Cu 30 de ani în urmă, consultantul Oliver Wight a şi Fakiolas, 1995).

þ Sunt non-integrate. Măsurile financiare þ Performanţa trebuie măsurată printr-un an
continuă să eşueze din cauza incapacităţii lor de a samblu de indicatori pentru a surprinde caracterul
integra stiluri de management, leadership şi dogmele multidimensional al acesteia, iar măsurile nu trebuie
comportamentului organizaţional care joacă un rol să se limiteze la cunoaşterea unui rezultat.
important în a determina o entitate economică să þ Ţinând cont de faptul că în prezent avem
devină competitivă şi să răspundă cerinţelor părţilor de-a face cu o abordare globală a performanţei, nu
interesate. putem să ne limităm doar la evaluarea performan
þ Relaţiile cu părţile interesate. Aceste mă ţei financiare, ci trebuie dezvoltaţi indicatori care
suri ale performanţei nu reuşesc să abordeze impor să surprindă toate dimensiunile performanţei, iar în
tanţa şi contribuţiile tuturor partenerilor sociali cu contextul prezentei lucrări ne referim, cu precădere,
care entitatea economică interacţionează. la dimensiunea de mediu şi la dimensiunea socială
þ Gestionarea individuală a datelor. Aceasta ale performanţei.
se realizează de către un profesionist contabil, aspect þ Date fiind dezavantajele indicatorilor finan
care determină un alt inconvenient, şi anume tentaţia ciari, se impune selectarea acelora care pot pune în
manipulării cifrelor. evidenţă într-o măsură mai mare oportunităţile de
þ Caracterul incomplet al performanţei finan îmbunătăţire a performanţei (cum ar fi ROI, CFROI,
ciare. Acest aspect este relevat de faptul că „siste EVA).
mul actual de informare al contabilităţii manageriale, Toate acestea sunt foarte bine surprinse de Bir
constrâns de procedurile şi duratele de raportare a chard, care afirma că „rezultatele contabile de ieri nu
situaţiilor financiare, este prea lent, prea complex şi spun nimic despre factorii care au determinat în mod
prea denaturant pentru a le fi de ajutor manageri efectiv creşterea cotei de piaţă sau a profitului – fac
lor în planificarea şi luarea deciziilor” (Johnson şi tori precum serviciul furnizat clienţilor, eficacitatea
Kaplan, 1999, citaţi de Albu şi Albu, 2003). departamentului de cercetare-dezvoltare, calitatea
þ Calcule complexe. Măsurile financiare sunt produselor, dezvoltarea profesională a angajaţilor”
rezultatul unor calcule complexe, motiv pentru care (Birchard, 1995).
informaţiile oferite de acestea sunt mai greu de în Totuşi, măsurile financiare nu au doar limite,
ţeles de către manageri. respectiv dezavantaje. La nivelul unei entităţi econo
Critica majoră adusă abordării tradiţionale o mice, acestea îndeplinesc cel puţin trei funcţii (Pintea,
putem transpune în întrebarea „Cum poate entitatea 2011):
economică să meargă înainte dacă mereu priveş 1. Măsurile financiare ale performanţei sunt in
te spre trecut?”. Astfel că sunt aduse următoarele strumente ale managementului financiar. Prin această
comentarii abordării contabile: funcţie se urmăreşte legătura dintre finanţe (capital)
þ Nu există un set definit de indicatori finan şi managementul financiar şi ea se referă cu precă
ciari despre care să se poată afirma că măsoară per dere la utilizarea resurselor financiare pentru a sus
formanţa unei entităţi economice. Mai degrabă poate ţine obiectivele majore ale entităţii economice.
fi conceput un set de măsuri pentru a evalua diferite 2. Obţinerea performanţei financiare este unul
aspecte ale performanţei financiare din perspective dintre obiectivele majore ale oricărei entităţi econo
diferite (Otley, 2002). mice. Astfel, se impune folosirea unui număr mare
þ Dacă sarcina este pur şi simplu de a se fur de indicatori financiari, cum ar fi profitul, valoarea
niza măsuri, atunci obiectivul este mascat. Meyer economică adăugată, rentabilitatea financiară etc.,
(2002) identifică în cazul unei entităţi studiate o serie tocmai pentru a evidenţia atingerea acestui obiectiv.
de măsuri la nivel de top management, care cuprind 3. Măsurile financiare ale performanţei pot fi
17 măsuri financiare, 17 măsuri legate de clienţi, folosite atât pentru motivarea salariaţilor, cât şi pen
19 măsuri legate de procesele interne, 35 de măsuri tru controlul îndeplinirii obiectivelor stabilite la ni
referitoare la învăţare şi dezvoltare şi 26 de măsuri velul unei entităţi economice.
legate de resursele umane. Acest lucru susţine afir Măsurile contabile ale performanţei au fost
maţia conform căreia „măsurăm tot ceea ce se mişcă, baza abordării cantitative a performanţei entităţilor
dar nimic din ceea ce contează”. (Neely şi Austin, economice. Totuşi, în ultimele două decenii, s-a acor
2002). dat o mare atenţie dezvoltării şi folosirii măsurilor

non-financiare, care pot fi utilizate atât pentru a mo torii financiari, care îndrumă managerii pe termen
tiva angajaţii şi entitatea în ansamblu, cât şi pentru scurt (sunt indicatori orientaţi spre trecut). De exem
a raporta performanţele entităţilor economice (Pintea, plu, creşterea satisfacţiei clienţilor îi determină pe
2011). manageri să fie concentraţi pe aspectele de desfacere
În mod tradiţional, evaluarea performanţei a fost a produselor şi serviciilor oferite şi spre creşterea
orientată către aspectele financiare, utilizând măsuri calităţii produselor, ceea ce determină achiziţii repe
specifice, cum ar fi profitul, ratele de rentabilitate şi tate din partea clienţilor satisfăcuţi, iar aceasta îmbu
altele, care sunt calculate pe baza datelor din conta nătăţeşte profitabilitatea pe termen lung a entităţii
bilitatea financiară, astfel înregistrând rezultatele pe (Hemmer, 1996). Un alt exemplu pe care îl putem
care le-a obţinut o entitate economică în trecut, dar da este acela că prin publicitatea diverselor acţiuni
care nu pot spune cum va evolua în viitor respectiva sociale şi ecologice pe care o entitate economică le
entitate. În trecut, aceste măsuri financiare au fost întreprinde aceasta poate să îşi atragă clienţi noi, în
suficiente, dar în prezent, ţinând cont de cerinţele şi special din rândul celor care apreciază produsele
aşteptările partenerilor sociali şi de evoluţiile ma „verzi”. Mai mult decât atât, se poate constata astfel
croeconomice, acestea sunt depăşite. şi o îmbunătăţire a imaginii entităţii economice (in
Mulţi autori consideră esenţiale cuantificarea dicator nemonetar), dar şi a dimensiunii cifrei de
şi raportarea indicatorilor non-financiari deoarece afaceri (indicator monetar), care poate determina
aceşti indicatori oferă o apreciere mai fiabilă a per creşterea profitului (indicator monetar). Observăm
formanţelor reale ale entităţilor economice (perfor faptul că indiferent de natura indicatorilor non-finan
manţe ce vizează evoluţia pe termen lung) decât cei ciari (calitativi sau cantitativi), efectul lor poate să
financiari (care sunt criterii de apreciere a perfor fie regăsit în dimensiunea altor indicatori financiari.
manţelor pe termen scurt) (Diaconu et al., 2003). Ceea ce trebuie să fie clar este faptul că trebuie
Indicatorii non-financiari sunt definiţi de Poin să fim conştienţi că avem nevoie de toate măsurile
celot şi Wegmann (2004) prin contrast cu indicatorii existente ale performanţei, însă în special trebuie să
financiari, astfel că, în opinia acestor autori, indi avem în vedere faptul că măsurile operaţionale re
catorii non-financiari sunt aceia care nu exprimă în flectă potenţialul de reuşită pe termen lung al unei
mod direct obiectivul financiar al entităţii econo entităţi economice. Acestea sunt orientate spre viitor,
mice, aşa cum o fac indicatorii financiari. Mai mult comparativ cu măsurile financiare, care sunt orien
decât atât, indicatorii non-financiari pot fi indicatori tate spre trecut. Considerăm că măsurile performanţei
calitativi şi cantitativi, potrivit autorilor citaţi, expri reprezintă un cadru de referinţă care condiţionează
maţi atât în valori nemonetare (gradul de poluare, acţiunile individuale şi procesul de luare a deciziilor
emisiile, numărul de proiecte sociale derulate într-un la nivelul managementului entităţii. Totuşi, aceste
măsuri trebuie să fie orientate spre evaluarea procese
an, numărul de clienţi noi atraşi etc.), cât şi în valori
lor care au loc în cadrul entităţii, şi nu spre evaluarea
monetare (cheltuielile cu programele sociale, chel
indivizilor. Aspectele considerate relevante pentru
tuielile pentru pregătirea profesională a angajaţilor,
o entitate economică pot fi apreciate, după caz, atât
cheltuielile cu iniţiativele pentru reducerea emisiilor
de indicatorii financiari, cât şi de cei non-financiari.
de gaze etc.).
Limita majoră a indicatorilor non-financiari
4. Concluzii
este aceea că nu pot permite aprecierea în termeni
matematici, în valori, a procesului de creare de valoa Indicatorii reprezintă instrumentul cu ajutorul
re la nivelul unei entităţi economice. Avantajul prin căruia se poate evalua performanţa unei entităţi eco
cipal este acela că oferă o imagine complexă asupra nomice. Analiştii financiari leagă o valoare econo
performanţei entităţii economice, fiind aşa-numiţii mică de alta prin intermediul indicatorilor, în acest
indicatori orientaţi spre viitor, iar îmbunătăţirea fel aceştia realizând diverse combinaţii între valorile
acestora atrage după sine îmbunătăţirea indicatorilor economice care le oferă informaţii despre activităţile
financiari. Astfel, aceştia le oferă managerilor moti unei entităţi economice şi performanţa acesteia. Mai
vaţia de a fi orientaţi pe termen lung (Ittner şi Larcker, mult decât atât, putem afirma cu convingere faptul
1998; Banker et al., 2000), spre deosebire de indica că indicatorii nu trebuie percepuţi ca fiind criterii

absolute pentru evaluarea unei entităţi, ci aceştia tre le dau managerilor posibilitatea de a lua deciziile
buie interpretaţi în funcţie de contextul economic corecte la momentul oportun (Gunasekaran et al.,
(global, naţional, local) în care respectiva entitate îşi 2004).
desfăşoară activitatea şi de sectorul de activitate. Pentru aprecierea pertinentă a performanţei
Managerii folosesc indicatorii de performanţă entităţilor economice se impune ca evaluarea per
pentru a gestiona şi orienta activitatea entităţii eco formanţei să se realizeze cu ajutorul unui sistem
nomice, ţinând cont de condiţiile oferite de piaţa în multidimensional echilibrat, care să includă atât in
care operează, iar în prezent aceştia trebuie să aibă dicatori financiari, cât şi indicatori non-financiari
în vedere şi cerinţele impuse de dezvoltarea durabi cu scopul diminuării limitelor celor două categorii
lă. Informaţiile oferite de indicatorii de performanţă de indicatori.
BIBLIOGRAFIE
1. Albu, N., Albu, C. (2003), Instrumente de management al performanţei, vol. I – Contabilitate de gestiune,
Editura Economică, Bucureşti.
2. Albu, N., Albu, C. (2003), Instrumente de management al performanţei, vol. II – Control de gestiune,
Editura Economică, Bucureşti.
3. Argyris, C. (1952), The Impact of Budgets on People, Controllership Foundation, New York.
4. Atkinson, A.A., Waterhouse, J.H., Wells, R.B. (1997), A Stakeholder Approach to Strategic Performance
Measurement, Sloan Management Review, vol. 38, nr. 3, pp. 25-37.
5. Banker, R.D., Lee, S.-Y., Potter, G. (1996), A Field Study of the Impact of a Performance-Based
Incentive Plan, Journal of Accounting and Economics, vol. 21, nr. 2, pp. 195-226.
6. Beamon, B.M. (1999), Measuring Supply Chain Performance, International Journal of Operations &
Production Management, vol. 19, nr. 3, pp. 275-292.
7. Birchard, B. (1995), Making it Count, CFO: The Magazine for Senior Financial Executives, vol. 11,
nr. 10, pp. 42-51.
8. Boldeanu, D.M. (2008), Sistem informatic pentru analiza performanţelor economico-financiare la
nivel macroeconomic, teză de doctorat, ASE Bucureşti.
9. Chow, C.W., Haddad, K.M., Williamson, J.E. (1997), Applying the Balanced Scorecard to Small
Companies, Management Accounting, vol. 79, nr. 2, pp. 21-27.
10. Drucker, P.F. (1954), The Practice of Management, Harper & Row, New York.
11. Eccles, R.G., Pyburn, P.J. (1992), Creating a Comprehensive System to Measure Performance,
Management Accounting, vol. 74, nr. 4, pp. 41-44.
12. Epstein, M.J., Manzoni, J.-F. (1997), The Balanced Scorecard and Tableau de Bord: Translating Strategy
into Action, Management Accounting, vol. 79, nr. 2, pp. 28-36.
13. Glăvan, E.M. (2009), Controlul de gestiune privind performanţa întreprinderii, teză de doctorat, ASE
Bucureşti.
14. Gosselin, M. (2006), Le contrôle de gestion stratégique, Alpha Tech.
15. Gunasekaran, A. (2001), Benchmarking Tools and Practices for Twenty-first Century Competitiveness,
Benchmarking: An International Journal, vol. 8, nr. 2, pp. 86-87.
16. Gunasekaran, A., Patel, C., McGaughey, R.E. (2004), A Framework for Supply Chain Performance
Measurement, International Journal of Production Economics, vol. 87, nr. 3, pp. 333-347.
17. Hemmer, T. (1996), On the Design and Choice of “Modern” Management Accounting Measures,
Journal of Management Accounting Research, vol. 8, pp. 87-116.
18. Hofman, D. (2006), Getting to World-Class Supply Chain Measurement, Supply Chain Management
Review, vol. 10, nr. 7, pp. 18-24.

19. Ittner, C.D., Larcker, D.F. (1998), Are Nonfinancial Measures Leading Indicators of Financial Perfor
mance? An Analysis of Customer Satisfaction, Journal of Accounting Research, vol. 36, pp. 1-35.
20. Kaplan, R.S., Norton, D.P. (1992), The Balanced Scorecard – Measures that Drive Performance,
Harvard Business Review, vol. 70, nr. 1, pp. 71-79.
21. Kaplan, R.S., Norton, D.P. (1996), The Balanced Scorecard: Translating Strategy into Action, Harvard
Business Review Press, Boston.
22. Kaplan, R.S., Norton, D.P. (2001), Transforming the Balanced Scorecard from Performance Measure
ment to Strategic Management: Part I, Accounting Horizons, vol. 15, nr. 1, pp. 87-104.
^
23. Kutucuoglu, K.Y., Hamali, J., Irani, Z., Sharp, J.M. (2001), A Framework for Managing Maintenance
Using Performance Measurement Systems, International Journal of Operations & Production
Management, vol. 21, nr. 1/2, pp. 173-195.
24. Maskell, B.H. (1992), Performance Measurement for World Class Manufacturing, Corporate Controller
(COP), vol. 4, nr. 3, pp. 44-48.
25. Meyer, M.W. (2005), Can Performance Studies Create Actionable Knowledge if We Can’t Measure
the Performance of the Firm?, Journal of Management Inquiry, vol. 14, nr. 3, pp. 287-291.
26. Morgan, C. (2004), Structure, Speed and Salience: Performance Measurement in the Supply Chain,
Business Process Management Journal, vol. 10, nr. 5, pp. 522-536.
27. Neely, A., Adams, C., Kennerley, M. (2002), The Performance Prism: The Scorecard for Measuring
and Managing Business Success: The Scorecard for Measuring and Managing Stakeholder Relationships,
Prentice-Hall/Financial Times, Harlow.
28. Otley, D. (2002), Measuring Performance: The Accounting Perspective, în Neely, A. (editor), Business
Performance Measurement: Theory and Practice, Cambridge University Press, Cambridge, pp. 3-21.
29. Otley, D., Fakiolas, A. (2000), Reliance on Accounting Performance Measures: Dead End or New
Beginning?, Accounting, Organizations and Society, vol. 25, nr. 4-5, pp. 497-510.
30. Ridgway, V.F. (1956), Dysfunctional Consequences of Performance Measurements, Administrative
Science Quarterly, vol. 1, nr. 2, pp. 240-247.
31. Taticchi, P., Tonelli, F., Cagnazzo, L. (2010), Performance Measurement and Management: A Literature
Review and a Research Agenda, Measuring Business Excellence, vol. 14, nr. 1, pp. 4-18, Emerald
Group Publishing Limited.
Abonamente pentru anul 2014

Pentru anul 2014, puteţi face abonamente la revista CONTABILITATEA, EXPERTIZA ŞI AUDITUL AFACERILOR
la următoarele preţuri:
v abonament anual . .............................................................................................................................................. 180 lei
v abonament semestrial......................................................................................................................................... 90 lei
v abonament trimestrial......................................................................................................................................... 45 lei
Contravaloarea abonamentelor se achită fie direct la casieria CECCAR – sediul central, fie cu ordin de
plată sau mandat poştal, în contul CECCAR: RO91 RZBR 0000 0600 0061 5384, Raiffeisen Bank – Agenţia
Brătianu.
Copia după documentul de plată împreună cu numele dumneavoastră şi adresa unde doriţi să primiţi
revista expediaţi-le pe adresa Editurii CECCAR, prin fax sau prin e-mail.
Numere diverse din revistele din 2012 şi 2013 se pot procura de la casieria CECCAR – sediul central, la
preţul de 15 lei/exemplar.

Evaluare Evaluarea organizaţiilor
Ronela-Manuela LASCU, dr. ec.
Sebastian-Iuliu GYURICZA, dr. ec.
Arad
ABSTRACT
Business Appraisal
In the current market economy, a series of economic, social and political processes and
phenomena generate significant changes in the net asset value and the economic and
financial situation of organizations requiring their regular assessment and reassessment.
In this sense, we have underlying concepts and methods used to determine the market
value and patrimony of enterprises.
Key terms: enterprises, appraisal, methods, procedures, standards
1. Bazele metodologice specifice: abordarea pe bază de active (patrimonia

ale evaluării organizaţiilor lă), pe bază de venit, prin comparaţie de piaţă. Me
todele sunt de esenţă contabilă (activul net) sau fi
î Conceptul de organizaţie
nanciară (metodele bazate pe venituri, cash flow,
Organizaţia este constituită din două sau mai bursiere).
multe persoane care desfăşoară activităţi comune în
vederea realizării unuia sau mai multor obiective. Abordarea patrimonială se bazează pe costul
Aşadar, înfiinţarea unei organizaţii îşi are logica în de înlocuire a activelor ce compun organizaţia.
realizarea unor obiective. În acest scop, organizaţia Abordarea pe bază de venit presupune o esti
îşi desfăşoară activitatea pe baza unui plan, folosind mare a valorii organizaţiei prin determinarea valorii
resurse umane, financiare, materiale şi informaţio actualizate şi însumate a veniturilor previzionate pe
nale, şi este administrată de o echipă managerială. o anumită perioadă. Veniturile folosite în cadrul me
Toate aceste forme organizatorice dispun de un todelor care aparţin acestei abordări sunt dividende
patrimoniu alcătuit din active corporale şi necorpo le, profitul, goodwill-ul, cash flow-ul etc.
rale (obligaţiuni, acţiuni etc.) a căror valoare suferă
Abordarea prin comparaţie se aplică atunci
modificări în timp.
când este posibilă asigurarea unei baze de compa
î Conceptul de evaluare a organizaţiilor raţie acceptabile între mai multe organizaţii care au
Evaluarea este un proces de estimare sau deter fost tranzacţionate.
minare a valorii organizaţiei printr-o analiză detalia În cazul evaluării prin comparaţie de piaţă, in
tă, în care se utilizează abordări, metode şi proceduri formaţiile pentru găsirea organizaţiilor cu care se va
de evaluare. opera se culeg din tranzacţiile anterioare cu unităţi
În practica evaluării se folosesc trei moduri de similare celei care se evaluează, de pe pieţele de va
abordare, cărora le corespund metode şi proceduri lori mobiliare etc.

Metodele de evaluare utilizate în abordări re unui bun în raport cu cererea; dorinţa de a vinde şi de
prezintă modalităţi specifice de estimare a valorii, a cumpăra manifestată pe piaţa bunului (vânzător −
cum sunt metodele patrimoniale, metodele bazate cumpărător); puterea de cumpărare a celor interesaţi
pe rentabilitate, metodele bursiere etc. Metodele fo să îşi însuşească bunul.
losite de evaluator depind de modul de abordare a þ Valoarea este observabilă numai în cazul
evaluării, tipul şi mărimea organizaţiei, scopul eva bunurilor care îmbracă forma de marfă. Deoarece
luării etc.
valoarea bunurilor se evidenţiază numai pe piaţă, în
Procedurile de evaluare reprezintă actele, mo procesul de vânzare-cumpărare, rezultă că nu orice
dalităţile sau tehnicile de realizare a etapelor care produs al muncii omeneşti are valoare, ci numai ace
trebuie parcurse în cadrul metodelor de evaluare. lea care sunt mărfuri, adică sunt destinate vânză
În ceea ce priveşte primatul în contribuţia pe rii-cumpărării pe o piaţă a cărei funcţionare se află
care o au diverse elemente la formarea valorii, există sub incidenţa legii cererii şi ofertei.
două concepţii:
î Conceptele şi principiile
l o concepţie statică, de esenţă contabilă, po
metodologice ale evaluării
trivit căreia valoarea unei organizaţii este dată de
valoarea netă corectată a activelor ce o compun, aşa Principalele concepte utilizate în evaluare sunt
cum a fost înregistrată în documentele contabile, din proprietatea, preţul, costul, piaţa şi valoarea.
care se scad datoriile; Proprietatea reprezintă puterea sau prerogati
l o concepţie dinamică, de esenţă financiară, va recunoscută titularului de Constituţie şi de regle
conform căreia organizaţia este o investiţie şi, ca mentările legale în domeniu de a poseda, folosi şi
urmare, valoarea acesteia este determinată de efec dispune de bunul care face obiectul dreptului în li
tele (profit, dividende, cash flow, goodwill) care vor mite legale.
fi realizate într-o perioadă de timp şi actualizate la Preţul este un indicator general al valorii bu
momentul evaluării. nurilor tranzacţionate, reprezentând suma de bani
Practica evaluării a demonstrat că valoarea unei cerută, oferită sau plătită pentru bunuri sau servicii
organizaţii este asigurată atât de activele componen de către un anumit vânzător, respectiv cumpărător,
te, cât şi de randamentul cu care sunt folosite.
în anumite condiţii.
î Caracteristicile specifice Costul este fie preţul plătit pentru bunuri sau
ale valorii organizaţiilor servicii, fie suma necesară pentru a crea sau produce
În elaborarea studiilor de evaluare a organi bunurile sau serviciile respective.
zaţiilor, specialistul se bazează pe teoria valorii, a Piaţa organizaţiilor este locul în care se vând
cărei esenţă poate fi redată prin următoarele par şi se cumpără obiecte ale proprietăţii, se manifestă
ticularităţi: raportul dintre cerere şi ofertă şi în care acţionează
þ Organizaţia nu are o valoare intrinsecă. Va mecanismele de formare a preţurilor.
loarea se manifestă în cadrul unui raport, al unei Valoarea este un concept economic care se re
relaţii care se stabileşte între subiect şi obiect. Exis
feră la relaţia monetară dintre o persoană sau un grup
tenţa acestui raport se bazează pe un interes de na
de persoane şi bunul pe care aceasta sau acestea
tură materială (obiectiv) sau ideală (subiectiv). Co
doresc să îl deţină în proprietate.
respunzător acestei teorii, imaginea produsului, în
cazul unei analize, este reprezentată de caracteristi î Standardele internaţionale
cile acestuia. şi naţionale folosite în evaluarea
þ Valoarea este rezultatul interacţiunii mai organizaţiilor
multor factori. Aceştia sunt: utilitatea, care exprimă În schemele următoare se prezintă structura
capacitatea bunului de a satisface o nevoie indivi standardelor internaţionale de evaluare şi de prac
duală sau socială; raritatea, respectiv nivelul ofertei tică în evaluare:

Figura 1. Formatul Standardelor Internaţionale de Evaluare (IVS)
Figura 2. Formatul Standardelor Internaţionale de Practică în Evaluare (GN)
î Necesitatea evaluării organizaţiilor situaţie, proprietarul trebuie să fixeze un preţ de por

Principalele procese specifice economiei de pia nire, care se poate stabili numai printr-un studiu de
evaluare;
ţă, şi mai cu seamă perioadei de tranziţie, care fac
b) divizarea şi fuziunea organizaţiilor;
necesară reevaluarea organizaţiilor sunt: c) creşterea capitalului prin investiţii sau aport
a) schimbarea proprietăţii asupra organizaţiei, în natură;
în totalitate, sau asupra unor părţi componente, prin d) cotarea la bursă;
procesul de vânzare-cumpărare. Într-o asemenea e) contractarea unui credit bancar.

2. Etapele studiului de evaluare modelul matricelor de evaluare a factorilor interni şi
a organizaţiilor externi, modelul criteriilor de evaluare.
î Etapa pregătitoare î Analiza perspectivelor

Încheierea contractului de evaluare. În baza de dezvoltare a organizaţiei
comenzii lansate de organizaţia interesată, se prezin Conducerea organizaţiei îi oferă echipei de eva
tă la licitaţie ofertanţi care pot fi persoane fizice sau luare şi informaţii cu privire la evoluţia previzională
societăţi specializate. Principiile pe care se bazează a patrimoniului şi a principalilor indicatori economi
forma şi condiţiile încheierii contractului de evaluare co-financiari pentru următorii cinci ani, informaţii
sunt prezentate în SEV 3.04. care vor fi utilizate în etapa a treia, la calculul valorii
Informarea pentru cunoaşterea preliminară a organizaţiei prin metodele alese.
organizaţiei. Aceasta are ca obiect cunoaşterea ca
drului organizatoric, a specificului activităţii, a com 3. Procesul de evaluare a organizaţiilor
petenţei profesionale a echipei manageriale şi a sa
lariaţilor. Evaluarea unei organizaţii presupune, în primul
Tot în această etapă se pun la dispoziţia echipei rând, determinarea valorii patrimoniului acesteia,
de evaluatori informaţiile şi documentele convenite format din mai multe elemente denumite active.
la încheierea contractului de evaluare şi prevăzute în Pornind de la această concepţie, standardele de
anexele acestuia, dintre care nu trebuie să lipsească evaluare a întreprinderii (SEV 5) clasifică metodele
bilanţul, balanţele lunare, contul de profit şi pierdere de evaluare în trei categorii (corespunzător celor trei
şi inventarul activelor fixe. tipuri de abordare a evaluării prezentate anterior),
astfel: metode de evaluare pe bază de active, pe bază
î Diagnosticarea organizaţiei de venit, prin comparaţie.
Orice investitor este interesat să cunoască ris În prima grupă sunt incluse metoda activului
curile afacerii în care îşi plasează capitalul şi nivelul net corectat (ANC) şi metoda activului net de lichi
de profitabilitate al acesteia. De aceea, studiul de eva dare (ANL). Din categoria metodelor de evaluare
luare trebuie să conţină atât o prezentare generală a bazate pe venituri fac parte metodele de evaluare
organizaţiei, cât şi informaţii în legătură cu situaţia prin dividende, prin profit, prin goodwill, prin cash
prezentă şi evoluţia în următorii trei-cinci ani a sec flow. În grupa metodelor de evaluare prin comparaţie
torului din care face parte agentul economic şi locul se includ metoda de evaluare prin comparaţie a orga
pe care îl ocupă în cadrul acestuia. nizaţiilor cotate la bursă şi metoda de evaluare prin
Această analiză se realizează pe baza informaţi comparaţie a organizaţiilor necotate la bursă. Aceasta
ilor obţinute din interiorul organizaţiei şi din mediul din urmă vizează evaluarea organizaţiilor necotate
în care aceasta activează. Pentru a realiza însă un la bursă prin comparaţii cu altele cotate la bursă şi
studiu cu un grad corespunzător de credibilitate este se bazează pe faptul că tranzacţiile realizate cu or
necesar, aşa cum se prevede şi în SEV 5 din 2001, ganizaţii similare oferă date de comparaţie pentru
ca evaluatorul să verifice în prealabil corectitudinea stabilirea valorii organizaţiei care trebuie evaluată.
informaţiilor.
î Abordarea pe bază de active
î Sinteza diagnosticului general Abordarea pe bază de active permite stabilirea
de evaluare valorii organizaţiei sau a unei acţiuni prin metode
Aceasta este o prezentare coerentă, ordonată care folosesc valoarea de piaţă a activelor organi
după o anumită logică, a informaţiilor obţinute prin zaţiei, din care se scad datoriile. În acest scop, sunt
diagnosticarea funcţiilor organizaţiei şi constituie in preluate valorile nete ale activelor din bilanţul orga
strumentul pe care se sprijină evaluarea propriu-zisă nizaţiei care sunt apoi corectate la preţul zilei şi prin
după metodele alese. scăderea datoriei totale se determină activul net co
rectat (ANC).
î Determinarea potenţialului
de viabilitate economică î Abordarea pe bază de venit
şi managerială al organizaţiei Adepţii acestei abordări consideră că valoarea
Aceasta se realizează cu ajutorul metodelor eco organizaţiei nu este determinată doar de patrimoniul
nometrice, dintre care menţionăm: modelul Altman, acesteia, ci, mai cu seamă, de capacitatea de a realiza

profit, dividende şi, eventual, supraprofit (goodwill). diferenţiate − denumite şi goodwill sau fond comer
În această concepţie, valoarea organizaţiei cores cial − sau proprietate intelectuală.
punde valorii actuale a fluxului reproductibil pe care Proprietatea intelectuală reprezintă o clasă spe
cumpărătorul îl va obţine într-o perioadă determinată cială a activelor necorporale deoarece este protejată
de timp. prin lege pentru a nu fi folosită de persoane neauto
rizate. În această categorie se includ mărcile de fa
î Abordarea prin comparaţii brică şi de produse, drepturile de autor, brevetele de
de piaţă invenţie şi secretele comerciale.
Pentru acest mod de abordare, în practica eva
luării sunt folosite metodele bursiere a căror esenţă î Evaluarea mărcilor
este comparabilă cu a celor utilizate în abordarea pe Importanţa mărcii în activitatea economică. În
bază de venit. cadrul activelor necorporale, mărcile, ca formă de
proprietate intelectuală, au o importanţă deosebită
4. Evaluarea proprietăţii intelectuale prin imaginea pe care şi-o creează organizaţia pe
piaţă pentru calitatea produselor şi serviciilor oferite.
În conformitate cu Standardul Internaţional de Marcă sau brand? Unii autori (G.V. Smith,
Practică în Evaluare GN 4 Evaluarea activelor ne R.L. Parr, C. Pettis) susţin ideea că trebuie remarcată
corporale, activele necorporale pot fi clasificate ca diferenţa dintre marcă (văzută ca un simbol comer
derivând din drepturi, relaţii, active necorporale ne cial) şi brand (reprezentând un cumul de active).
BRAND
Figura 3. Componentele brandului
Regimul juridic al transmisibilităţii mărcii. Măr fizice sau juridice dreptul de a utiliza marca la pro
cile pot face obiectul unor tranzacţii comerciale între dusele pe care le fabrică sau le comercializează.
persoane, firme sau alte entităţi economice. Forma
3. Contractul de franciză (franchise)
uzuală de transmitere a unui drept de posesie şi de
Contractul de franciză este acordul prin care
utilizare a mărcii este contractul. Deosebim trei ti
puri de contracte: un producător sau ofertant de servicii (francizorul)
îi dă dreptul unui alt producător sau comerciant (be
1. Contractul de cesiune neficiarul) să utilizeze marca de comerţ, producţie
Evaluarea efectelor economice ale contracte sau servicii în schimbul unei sume de bani totale sau
lor de cesiune/vânzare a mărcii asupra activităţii or periodice (redevenţă).
ganizaţiilor este importantă în următoarele situaţii:
achiziţia sau vânzarea unei afaceri ori a unei mărci, î Evaluarea invenţiilor
fuziuni, preluări, privatizări. În conformitate cu art. 7 din Legea nr. 64/1991
2. Contractul de licenţă privind brevetele de invenţie, republicată, cu mo
Prin intermediul unui contract de licenţă de mar dificările şi completările ulterioare, o invenţie este
că, titularul unei mărci îi transmite unei persoane brevetabilă dacă îndeplineşte trei condiţii esenţiale:

l este nouă; În evaluare se foloseşte metoda costurilor de
l rezultă dintr-o activitate inventivă; realizare sau evaluarea dimensională a programe
l este susceptibilă de aplicare industrială. lor de calculator (software) − metoda LOC sau
Principalele abordări utilizate la evaluarea bre KLOC − care are la bază determinarea costurilor de
vetelor sunt: realizare şi a efectelor de tip produs software/unitate
a) abordarea prin comparaţii de piaţă ale breve de timp, pornind de la calculul numărului liniilor de
telor; cod (LOC − Lines of Code − sau KLOC − Kilo Lines
b) abordarea prin capitalizarea veniturilor din of Code) cuantificat în mii de linii de cod scrise. În
brevete; analiză se au în vedere, de asemenea, următorii fac
c) abordarea bazată pe costuri. tori: viteza de execuţie, dimensiunea memoriei alo
cate şi numărul de defecte raportat într-un anumit
interval de timp (de exemplu, un an), pagini docu
5. Evaluarea sistemelor informatice mentate, numărul de programatori care au lucrat la
şi de telecomunicaţii dezvoltarea produsului software, exprimat eventual
î Sistemele informatice în programatori pe lună sau programatori pe an.
Faţă de alte domenii, tehnologiile informaţio Cu ajutorul acestor date se determină:
nale prezintă o particularitate de care trebuie să se KLOC
Productivitatea =
ţină seama în activitatea de evaluare, şi anume aceea Programatori pe lună
a unei rate a înnoirii foarte ridicate şi, în consecinţă, Număr de erori
a unei uzuri morale accelerate. Cele două componen Calitatea =
KLOC
te de bază ale sistemului informatic − componenta
fizică, denumită în limbajul de specialitate hardware, Pagini de documentaţie
Documentaţia =
şi componenta virtuală (programul), denumită soft KLOC
ware − au rata înnoirii de aproximativ şase luni, în 6. Evaluarea proprietăţilor imobiliare
unele cazuri chiar mai mică.
î Proprietatea imobiliară
î Sistemele de telecomunicaţii Proprietatea imobiliară fizică este reprezentată
Un sistem tehnico-economic telematic este al de teren şi tot ceea ce este fixat de el, pe el şi în el
cătuit în principal din: în mod natural şi care se constituie în elemente din
l construcţiile speciale pentru telecomunicaţii; categoria regnului mineral şi vegetal, precum şi de
l sistemul telematic hardware; tot ceea ce este fixat pe el şi în mod artificial din
l sistemul telematic software; categoria construcţiilor realizate de om.
l reţeaua (sistemul) de emitori-receptori-an Proprietatea reală sau proprietatea imobiliară
tene; reală cuprinde toate interesele, beneficiile şi drepturile
l reţeaua de sateliţi. aferente deţinerii unei proprietăţi fizice imobiliare.
Figura 4. Tipologia proprietăţilor imobiliare

î Abordări şi metode în evaluarea complet şi factorul termenului de amortizare pentru
clădirilor perioada de previziune.
Principalele abordări în evaluare utilizate pe
piaţa imobiliară sunt: 8. Evaluarea terenurilor
l abordarea prin comparaţii de piaţă;
î Analiza tehnică a terenurilor
l abordările pe baza costurilor (de deviz, de
înlocuire, de reconstrucţie, de consolidare, de reabi În activitatea de evaluare a sistemelor tehni
litare); co-economice imobiliare este util să se facă deli
l abordările pe bază de venit, denumite şi abor
mitarea între construcţie (sistemul clădire) şi teren
dări cu ajutorul metodelor de randament (fluxul de (sistemul teren).
numerar − cash flow din chirii); La evaluarea unui teren sau a unui amplasa
l metoda bonitării (a coeficienţilor de corecţie)
ment se au în vedere următoarele elemente:
l caracteristicile fizice;
pentru construcţiile realizate înainte de 1990.
l valoarea economică dată de cea mai bună
utilizare;
7. Creditul ipotecar
l piaţa locală de terenuri;
Ipoteca este un document legal cu rolul de ga l perspectivele de dezvoltare locale şi regio
ranţie la solicitarea creditului pentru achiziţia sau nale;

dezvoltarea unei proprietăţi imobiliare. l impactul asupra mediului al viitoarelor con
Creditul ipotecar caracterizează un credit cu strucţii care vor fi amplasate pe terenul supus eva
rambursare treptată în rate periodice (care inclu luării;
de suma creditului şi dobânda ce pot fi variabile în l metodele adecvate de evaluare economică a
timp), având drept garanţie o proprietate (de obicei terenurilor.

imobiliară). î Metode de evaluare economică
Componentele creditului ipotecar sunt plata a terenurilor
periodică (lunară, trimestrială, semestrială, anuală),
Profesioniştii în evaluarea imobiliară au la dis
serviciul anual al datoriei şi rentabilitatea creditului.
poziţie o metodă generală şi şase metode specifice
Relaţia de calcul al serviciului anual al dato
de evaluare a terenurilor.
riei este dată de produsul între creditul principal şi
Metoda celei mai bune utilizări − ca metodă
constanta creditului. Constanta creditului rezultă
generală − poate fi folosită atât la evaluarea terenu
deci din raportul între serviciul anual al datoriei şi
rilor, cât şi la evaluarea clădirilor.
creditul principal.
Cele specifice sunt metodele comparaţiei direc
Valoarea actualizată la rata dobânzii a serviciu
te, proporţiei (alocării), extracţiei, parcelării, capita
lui datoriei pentru perioada rămasă este exprimată
lizării rentei de bază şi metoda reziduală.
de soldul rămas al creditului (SRCr). Se determină
ca raport între factorul valorii prezente pe termen În concluzie, evaluarea este un proces complex
rămas şi factorul valorii prezente pe termen întreg. care presupune selectarea şi susţinerea abordărilor,
Ratele procentuale de plată a creditului (Pcr) se metodelor şi procedurilor adecvate şi în care eva
stabilesc prin relaţia Pcr = 1 − SRCr sau ca raport luatorul trebuie să îşi utilizeze raţionamentul profe
între factorul fondului de amortizare pentru termenul sional la un nivel cât mai ridicat de obiectivitate.
BIBLIOGRAFIE
1. Dragotă, Victor (2013), Evaluarea acţiunilor societăţilor comerciale, Editura IROVAL, Bucureşti.
2. Stan, Sorin V. (2005), Bazele evaluării, Editura IROVAL, Bucureşti.
3. Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Evaluare (2011), Standardele Internaţionale de Evaluare
(IVS), www.ivsc.org.
4. Legea nr. 64/1991 privind brevetele de invenţie, republicată în Monitorul Oficial nr. 541/08.08.2007,
cu modificările şi completările ulterioare.

Situaţiile financiare anuale ale societăţii
Fonduri europene
comerciale în contextul implementării
de fonduri europene postaderare
Nicolae Sorin BORLEA, conf. univ. dr.
Universitatea de Vest „Vasile Goldiş”, Arad
Monica Violeta ACHIM, conf. univ. dr.
Universitatea „Babeş-Bolyai”, Cluj-Napoca
Ludovica BREBAN, dr. ec.
Filiala CECCAR Sălaj
ABSTRACT
The Annual Financial Statements of a Trading Company in the Context of Implementing

Post-Accession European Funds
Since the accession of Romania to the European Union, in 2007, we have had access, for
the first time, to post-accession funds, commonly known as structural funds. In order
to gain access to this type of funds, Romania had to develop more program-related
documentation, which was negotiated with, and approved by, the European Commission.
Each sector has witnessed the development of such programs under the generic name of
Sectoral operational programmes (such as the Sectoral Operational Program POSDRU, for
human resources development, POS CCE – Sectoral Operational Program Competitiveness,
etc.). The implementation of these major Sectoral programmes in Romania has led to the
development of many areas and resized the Romanian economy, having a direct influence
on the inclusion of small traders, the beneficiaries of this type of financing.
The sheer number of operators who have accessed this type of funds has resulted in
imposing limitations over the way in which they are implemented, including the ways in
which these funds are reflected in accounting and financial documents. Understanding
such information that is reflected in accounting documents will allow us not only to
analyse the case study that we intend to address, but also to draw our conclusions and to
issue recommendations on the positive or negative effects that have occurred during this
process of accessing European funds. For Romania, the next stage is a new programming
period, 2014-2020, and over this period, new Sectoral operational programmes are being
prepared. Currently, the new access conditions go from those relating to categories of
eligible beneficiaries (those who can apply for such funds) to the amounts that can be
accessed or the type of activities required in order for Romania to be able to meet the
requirements of economic and social development.
Extrapolating the results of this case study, whether deemed necessary or not and whether
put into practice or not, shall provide information about its impact on a trader’s implemen
tation of EU funds in financial accounting.
Key terms: post-accession funds, financial statements, strategic framework, financing

application, POSDRU
Ü Analiza situaţiei economice urma evaluările ex-post (evaluarea de după imple

pentru noua perioadă de programare mentare) pentru acestea, precum şi evaluările ex-ante
2014-2020 în contextul regionalizării (evaluarea de dinaintea implementării) pentru noile
În această perioadă, actualele programe opera programe operaţionale pentru perioada 2014-2020.
ţionale se află în implementare. De asemenea, vor Aceste evaluări sunt obligatorii în conformitate cu

Regulamentul (CE) nr. 1.083/2006 de stabilire a 1. Ocuparea forţei de muncă:
anumitor dispoziţii generale privind Fondul Euro – o rată de ocupare a forţei de muncă de 75%
pean de Dezvoltare Regională, Fondul Social Euro în rândul populaţiei cu vârsta cuprinsă între 20 şi
pean şi Fondul de coeziune şi de abrogare a Regula 64 ani.
mentului (CE) nr. 1.260/1999. 2. Cercetare şi dezvoltare:
Viitoarele programe operaţionale care se vor – alocarea a 3% din PIB-ul UE pentru cerce
elabora se vor face luând în considerare noile docu tare şi dezvoltare.
mente de programare şi strategie existente la nivelul 3. Schimbările climatice şi utilizarea durabilă
Uniunii Europene, cum ar fi strategia Europa 2020, a energiei:
despre care José Manuel Barroso, preşedintele Co – reducerea cu 20% a emisiilor de gaze cu efect
misiei Europene, spunea: „Europa 2020 reprezintă de seră (sau chiar cu 30%, în condiţii favorabile) faţă
strategia UE de creştere economică pentru următorii de nivelurile înregistrate în 1990;
zece ani. Într-o lume aflată în permanentă schimbare, – creşterea ponderii surselor de energie rege
UE doreşte să devină o economie inteligentă, dura nerabile până la 20%;
bilă şi favorabilă incluziunii. Aceste trei priorităţi – creşterea cu 20% a eficienţei energetice.
se sprijină reciproc şi sunt în măsură să ajute UE şi 4. Educaţie:
statele membre să obţină un nivel ridicat de ocupare – reducerea sub 10% a ratei de abandon şcolar
a forţei de muncă, de productivitate şi de coeziune timpuriu;
socială. În practică, Uniunea a stabilit cinci obiective – creşterea la peste 40% a ponderii absolvenţi
lor de studii superioare în rândul populaţiei în vârstă
majore − privind ocuparea forţei de muncă, inova
de 30-34 ani.
rea, educaţia, incluziunea socială şi mediul/energia −
5. Lupta împotriva sărăciei şi a excluziunii so-
care urmează să fie îndeplinite până în 2020. Statele
ciale:
membre au adoptat propriile lor obiective naţionale
– reducerea cu cel puţin 20 de milioane a nu
în aceste domenii. Diverse acţiuni la nivel european
mărului persoanelor care suferă sau riscă să sufere
şi naţional vin în sprijinul strategiei”1.
de pe urma sărăciei şi a excluziunii sociale.
În această perioadă se elaborează noua regio
Am precizat aceste obiective deoarece România
nalizare a României şi apoi se va propune adoptarea
va trebui să se alinieze la ele şi să răspundă şi ea prin
prin Constituţie a acesteia. Principalul argument al documentele pe care le va elabora şi apoi prin mă
necesităţii acesteia este că existenţa regiunilor de surile la nivel legislativ pe care le va implementa.
dezvoltare va permite o absorbţie mai bună a fondu În ceea ce priveşte contextul economic, acesta
rilor europene. În momentul actual există şapte pro nu cunoaşte modificări foarte mari faţă de perioada
grame operaţionale şi tot atâtea autorităţi de mana precedentă, lucru cauzat de criza economică, ce nu a
gement, ministrul fondurilor europene spunând că fost anticipată în perioada de programare 2005-2006
„pentru viitoarea perioadă de programare 2014-2020 a actualelor programe operaţionale. Aceste aspec
vor exista doar două autorităţi de management pen te reies destul de evident şi din obiectivele majo
tru şase programe operaţionale. Astfel, Ministerul re propuse prin strategia Europa 2020 de Uniunea
Fondurilor Europene va fi Autoritatea de Manage Europeană.
ment pentru infrastructură, resurse umane, competi România a continuat să aibă o rată de ocupare
tivitate şi asistenţă tehnică, iar Ministerul Dezvoltării a forţei de muncă mică; astfel, conform unui comu
va fi Autoritatea de Management pentru programul nicat din 22 martie 2013 al INS (Institutul Naţional
regional şi capacitate administrativă, iar odată cu de Statistică), rata de ocupare a populaţiei în vârstă
înfiinţarea regiunilor şi funcţionarea lor, aceste func de muncă (15-64 ani) în trimestrul IV din 2012 a
ţii vor fi transferate către Agenţiile pentru Dezvoltare fost de 59,3%, iar la nivel european, de 63,6%, în
Regională”. contextul în care prin strategia Europa 2020 aceasta
În ceea ce priveşte contextul în care se vor ela se doreşte a fi de 75%.
bora noile programe se va ţine seama de obiectivele În ceea ce priveşte absorbţia fondurilor euro
strategiei Europa 2020, care ar fi: pene de către România până în prezent, prezentăm
1
http://ec.europa.eu/europe2020/index_ro.htm

câteva considerente de ordin personal cu privire la îmbunătăţiri reale în ceea ce priveşte gradul de ab
cauzele interne şi externe ale capacităţii reduse şi ale sorbţie a fondurilor europene.
procentelor mici de absorbţie realizate.
Referindu-ne la cauzele externe, cea cu efectul Ü Alocări financiare în cadrul
cel mai puternic a fost criza bancară financiară de axelor prioritare şi al domeniilor
clanşată la nivel mondial, care s-a transformat apoi de intervenţie majore
în una economică. În ceea ce priveşte cauzele inter
ne, unele ţin de efectele pe care criza economică le-a În momentul în care un stat membru elaborează
determinat şi care s-au simţit şi s-au propagat rapid programele operaţionale (PO) se discută şi se dezba
pe plan intern, iar altele ţin de contextul efectiv de te şi alocarea financiară pentru fiecare dintre acestea.
implementare a fondurilor cu care şi alte ţări aflate Astfel, în conformitate cu art. 18 alin. (1) din Re
la prima perioadă de programare s-au confruntat şi gulamentul (CE) nr. 1.083/2006, „resursele dispo
care vizează mecanismul fondurilor şi sistemul de nibile în vederea angajării de fonduri (...) se ridică
rambursare. Merită să precizăm aici diferenţa majoră la 308.041.000.000 euro pentru perioada 2007-2013,
între aceste fonduri de preaderare şi postaderare (şi în conformitate cu distribuirea anuală prezentată în
mai ales că sunt multe discuţii interne şi mediatice anexa I”.
despre câţi bani pierde România pe zi): dacă în cazul Pentru alocarea financiară, statele membre tre
fondurilor de preaderare prefinanţarea primită de un buie să aibă sisteme de management şi control func
beneficiar la începutul demarării proiectului era de ţionale care să ofere garanţii că programele ope
80-85%, în cazul fondurilor de postaderare prefinan raţionale pot fi implementate în bune condiţii. De
ţarea la startul demarării proiectului era de doar 15, asemenea, trebuie să se respecte art. 15 Adiţionalitate
maximum 40% (pentru o singură axă de incluziune alin. (1) din Regulamentul (CE) nr. 1.083/2006: „Con
socială din POSDRU). Alte cauze interne au fost tribuţia fondurilor structurale nu se substituie chel
lipsa unui cadru legislativ viabil, a parteneriatului tuielilor structurale publice sau asimilabile dintr-un
public-privat şi faptul că nu a fost pregătit la timp stat membru”. Cu alte cuvinte, nu este permis ca un
un pachet legislativ coerent de implementare a fon tip de cheltuială publică şi obligatorie pentru un stat
durilor (într-un limbaj mai colocvial, am schimbat membru care vizează o politică internă să nu mai fie
prea mult regulile în timpul jocului − adică al im finanţată şi să fie înlocuită cu accesul la fonduri eu
plementării programelor/proiectelor). ropene (de exemplu, cu referire directă la politica
O altă cauză ţine efectiv de experienţa şi ex de ocupare, nu este permis ca statul membru să sub
pertiza autorităţilor care au gestionat programele finanţeze bugetul Agenţiei Naţionale pentru Ocu
operaţionale, şi anume autorităţile de management. parea Forţei de Muncă).
O ultimă cauză identificată vizează modul în care În conformitate cu principiul adiţionalităţii, Co
statele membre şi-au instruit beneficiarii şi perso misia, în cooperare cu statele membre, va verifica
nalul care a deservit aceste operaţiuni − angajaţii adiţionalitatea ex-post în data de 31 decembrie 2016
organismelor intermediare/autorităţilor de mana pentru obiectivul de convergenţă. Statul membru îi
gement etc.). Poticnelile cu privire la acest aspect va transmite Comisiei informaţiile cerute pentru a
al implementării directe de către beneficiari au fost permite verificarea, în conformitate cu nivelul chel
cauzate de faptul că în perioada de preaderare nu tuielilor publice, a cheltuielilor echivalente structu
am avut aceleaşi alocări financiare pentru instruirea rale determinate ex-ante. După caz, pot fi folosite
potenţialilor beneficiari ca alte state (Ungaria, Cehia, metode de estimare statistică. Comisia va publica
Polonia), nu am ştiut să explicăm destul de bine dife rezultatele obţinute de statul membru la verificarea
renţa dintre cele două tipuri de fonduri, preaderare şi adiţionalităţii, indicând metodologia şi sursele in
postaderare, şi nu am prezentat suficient de explicit formaţiilor, după concluzia fiecăreia dintre cele trei
mecanismul deloc uşor al acestor tipuri de accesări. etape de verificare.
Ca o concluzie finală pentru această primă pe Prezentăm mai jos planul financiar al POSDRU,
rioadă de programare de care România a beneficiat: indicând, pentru întreaga perioadă de programare,
a însemnat multe lecţii de bună practică însuşite care alocarea financiară totală din fiecare fond în cadrul
vor asigura o foarte bună expertiză pentru perioa PO, contribuţia naţională şi rata de rambursare pe
da care urmează şi avem convingerea că vor exista fiecare axă prioritară.

Numărul de referinţă al Programului Operaţional (numărul CCI): 2007R0051P0001
Axele prioritare pe surse de finanţare, în euro
Finanţare Finanţare
Finanţare Contribuţie Total Rata de
Axa naţională naţională Alte surse
comunitară naţională finanţare cofinanţare
prioritară publică privată de finanţare
(a) (b) = (c) + (d) (e) = (a) + (b) (f) = (a)/(e)
(c) (d)
Axa 1 797.803.989 193.984.825 193.984.825 - 991.788.814 80,44 10.257.476
Axa 2 911.775.778 79.621.406 79.621.406 - 991.397.184 91,97 62.063.435
Axa 3 450.189.271 69.467.140 69.467.140 - 519.656.411 86,63 59.228.611
Axa 4 176.656.289 58.885.430 58.885.430 - 235.541.719 75,00 -
Axa 5 476.402.823 66.953.221 66.953.221 - 543.356.044 87,68 15.454.661
Axa 6 540.608.927 103.399.059 103.399.059 - 644.007.986 83,94 17.114.269
Axa 7 122.707.919 40.902.637 40.902.637 - 163.610.556 75,00 -
Total 3.476.144.996 613.213.718 613.213.718 - 4.089.358.714 85,00 164.118.452
După cum se poate observa, alocarea este mai Nord-Vest, schema de finanţare − măsuri active de
mult decât generoasă. Pentru a face câteva referiri ocupare/alocare financiară − era de 800.000 euro,
faţă de alocările perioadei de preaderare, amintim în timp ce în prezent, pe POSDRU, pentru întreaga
că, de exemplu, pentru Programul PHARE de Coe regiune există proiecte unde un singur contract de
ziune economică şi socială pentru întreaga Regiune finanţare este de aproximativ 5 milioane de euro.
î Studiu de caz privind implementarea unui proiect POSDRU din Fondul Social European
în cadrul unei entităţi economice
Pentru exemplificare, prezentăm în continuare un studiu de caz privind parcursul unui aplicant (în
cazul nostru, al unei societăţi comerciale) pentru obţinerea unei finanţări din fonduri structurale – POSDRU.
Entitatea economică, ce acţionează ca furnizor de formare profesională pe piaţa muncii, a depus o cerere
de finanţare în anul 2010 pentru o propunere de proiecte în cadrul Domeniului Major de Intervenţie (DMI)
Dezvoltarea şi implementarea măsurilor active de ocupare a forţei de muncă în Regiunea Nord-Vest.
În ceea ce priveşte proiectul la care facem referire, acesta se intitulează O şansă pentru viitorul tău.
Proiectul a fost implementat în parteneriat cu două agenţii judeţene pentru ocuparea forţei de muncă din
Regiunea Nord-Vest şi o instituţie care aparţine administraţiei publice locale.
Prezentăm mai jos cele mai importante părţi ale cererii de finanţare:
þ Obiectivul general al proiectului îl reprezintă îmbunătăţirea capacităţii de ocupare şi facilitarea acce
sului pe piaţa forţei de muncă al şomerilor, al persoanelor în căutarea unui loc de muncă şi al persoanelor
inactive, aplicând un sistem integrat de măsuri vizând îmbunătăţirea aptitudinilor şi dobândirea de compe
tenţe noi în ocupaţii din sfera serviciilor, pentru a răspunde cât mai bine nevoilor în evoluţie de pe piaţa
muncii, în vederea creşterii gradului de ocupare a forţei de muncă din judeţele Cluj şi Sălaj.
þ Obiectivul specific 1 îl constituie aplicarea unui model inovativ de sprijin al grupului-ţintă prin fur
nizarea unui pachet format dintr-un curs de specializare şi unul de perfecţionare selectate dintr-un set întreg
de cursuri puse la dispoziţie, după ce i-a fost aplicată, în prealabil, fiecărei persoane procedura de consiliere
vocaţională, prin care s-a identificat domeniul ocupaţional compatibil fiecăreia.
þ Obiectivul specific 2 îl constituie creşterea ratei de ocupare a forţei de muncă prin furnizarea de
către solicitant de servicii de asistenţă permanentă în planificarea carierei şi căutarea unui loc de muncă,
informare privind piaţa muncii, servicii de mediere a locurilor de muncă, orientare/consiliere profesională
privind cariera de-a lungul întregii perioade de formare a cursantului. Toate aceste obiective au ca efect pe
termen lung o dezvoltare profesională complexă a celor 400 persoane, care vor dobândi un pachet complet
de competenţe şi abilităţi, folosindu-le în viitoarele etape ale carierei lor profesionale. Creşterea încrederii
în sine şi dobândirea tuturor competenţelor de căutare a unui loc de muncă vor fi alte efecte benefice pe
termen lung pentru persoanele din grupul-ţintă. Proiectul contribuie la atingerea obiectivului general al
POSDRU 2007-2013, respectiv a obiectivelor specifice ale Axei Prioritare 5 şi Domeniului Major de Inter
venţie 5.1, prin implementarea de acţiuni integrate, interconectate la nivelul celor două judeţe, care au ca
scop facilitarea accesului persoanelor aflate în căutarea unui loc de muncă, al celor inactive şi al şomerilor

(şomeri tineri, şomeri de lungă durată, şomeri peste 45 ani) la o ocupaţie adecvată pregătirii lor, dar în
acelaşi timp şi sporirea menţinerii locurilor de muncă dobândite pe o perioadă îndelungată.
Rezultatele pe care proiectul îşi propune să le atingă: 50 şomeri de lungă durată consiliaţi, 110 şomeri
consiliaţi, 50 şomeri tineri consiliaţi, 50 şomeri peste 45 ani consiliaţi, 110 persoane în căutarea unui loc de
muncă consiliate, 50 persoane inactive consiliate, corespunzătoare indicatorului de output Numărul per
soanelor care au beneficiat de consiliere/orientare, 50 persoane instruite în setul format din Manager de
proiect şi Competenţe informatice, 25 persoane instruite în setul format din Manager vânzări şi Muncă
orientată spre client, 50 persoane instruite în setul format din Asistent manager şi Competenţe informatice,
50 persoane instruite în setul format din Expert achiziţii publice şi Lucrul în echipă, 25 persoane instruite în
setul format din Inspector securitatea şi sănătatea muncii şi Organizarea locului de muncă, 50 persoane
instruite în setul format din Expert accesare fonduri structurale şi de coeziune europene şi Comunicare,
25 persoane instruite în setul format din Broker asigurări şi Comunicare, 50 persoane instruite în setul format
din Lucrător social şi Comunicare, 25 persoane instruite în setul format din Lucrător comercial şi Muncă
orientată spre client, 50 persoane instruite doar în Comunicare. Toate acestea sunt corespunzătoare indica
torului de output Numărul participanţilor la instruire, 350 persoane formate (specializare + perfecţionare),
R12 – 50 persoane formate (doar perfecţionare), 14 sesiuni de programe de specializare derulate, 16 sesiuni
de programe de perfecţionare derulate, 750 certificate recunoscute naţional şi european (CNFPA), 6 dosare
de acreditare CNFPA (expert achiziţii publice, expert accesare fonduri structurale şi de coeziune europene,
asistent manager, broker asigurări, lucrător social şi competenţe informatice), 3 dosare de acreditare CNFPA
ca centru de evaluare de competenţe (inspector resurse umane, manager de proiect, lucrător comercial),
50 persoane evaluate în diverse competenţe profesionale, 400 persoane consiliate profesional în planificarea
carierei şi căutarea unui loc de muncă, R2 – 400 persoane instruite în modalităţi şi tehnici de căutare a unui
loc de muncă, corespunzătoare indicatorului de output Numărul persoanelor care au beneficiat de consi
liere/orientare – acces pe piaţa muncii, o pagină web actualizată permanent a proiectului, 21 persoane –
şomeri tineri vor fi angajate până la sfârşitul perioadei de implementare, corespunzătoare indicatorului de
rezultat Numărul participanţilor la instruire care şi-au găsit un loc de muncă în termen de 6 luni. Rezultatele
anticipate prezentate sunt astfel corelate şi cu indicatori de output (Numărul şomerilor de lungă durată
participanţi la programe integrate: 50; Numărul şomerilor de lungă durată participanţi la programe integrate,
din care femei: 26; Numărul persoanelor care au beneficiat de consiliere/orientare – acces pe piaţa muncii:
420; Numărul participanţilor la instruire – acces pe piaţa muncii: 400) şi indicatori de rezultat (Ponderea
şomerilor de lungă durată care au participat la programe integrate certificaţi: 100%, din care femei: 100%;
Ponderea şomerilor care în termen de 6 luni după participarea la programe integrate şi-au găsit un loc de
muncă: 5%; Numărul participanţilor la instruire care şi-au găsit un loc de muncă în termen de 6 luni: 21;
Numărul participanţilor la instruire certificaţi, şomeri de lungă durată: 50; Numărul participanţilor FSE
femei: 221; Numărul participanţilor FSE cu vârsta cuprinsă între 15 şi 24 ani: 50).
Durata de implementare a proiectului a fost de 24 luni.
Bugetul cererii de finanţare se prezintă astfel:
- lei -
1 Resurse umane 1.293.800,00
2 Participanţi 70.000,00
3 Alte tipuri de costuri 454.195,25
3.1 Din care FEDR 123.696,80
4 Rezerva de contingenţă, maximum 5% 0,00
5 Total costuri directe (1 + 2 + 3 + 4) 1.817.995,25
6 Total cheltuieli generale de administraţie 127.800,00
7 Valoarea eligibilă a proiectului (5 + 6) 1.945.795,25
8 Din care activităţi transnaţionale 0,00
9 Din care activităţi externalizate 148.424,45
10 Contribuţia solicitantului 201.600,00
11 Asistenţa financiară nerambursabilă a solicitantului (7 – 10) 1.744.195,25
12 Valoarea neeligibilă a proiectului 175.750,80
13 Valoarea totală a proiectului (7 + 12) 2.121.546,05

După depunerea cererii de finanţare, aceasta a fost evaluată în conformitate cu procedura şi metodo
logia de evaluare şi proiectul a fost propus spre contractare. Contractul de finanţare s-a încheiat între bene
ficiarul proiectului şi Autoritatea de Management sau Organismul Intermediar.
Reflectarea în contabilitate a contractului de finanţare, precum şi a derulării întregii activităţi a benefi
ciarului conform bugetului cererii de finanţare se realizează conform următoarelor înregistrări:
1. Recunoaşterea creanţei la semnarea contractului:

4452 = % 1.945.795,25 lei
475 1.744.195,25 lei
472 201.600,00 lei
2. Înregistrarea finanţării primite:
5121 = 4452 1.744.195,25 lei
3. Virarea finanţării proprii:
581 = 5121 201.600,00 lei
4. Acordarea de avansuri furnizorilor pentru livrări de bunuri, executări de lucrări sau prestări de servicii (acordate
din fonduri proprii):
% = 401 2.536,13 lei
409 (232, 234) 2.045,26 lei
4426 490,86 lei
– Decontarea avansului (acordat din fonduri proprii):
401 = 5121 2.536,13 lei
5. Înregistrarea avansurilor pentru imobilizările achiziţionate:
% = 404 90.974,18 lei
232 73.366,28 lei
4426 17.607,90 lei
6. Plata furnizorului:
404 = 5121 90.974,18 lei
7. Compensarea avansului:
% = 232 73.366,28 lei
214 67.761,00 lei
213 5.605,28 lei
8. Plata furnizorului:
404 = 5121 90.974,18 lei
9. Achiziţia de imobilizări corporale:
% = 404.Denumire furnizor 90.974,18 lei
214 67.761,00 lei
213 5.605,28 lei
4426 17.607,90 lei
10. Achiziţia de stocuri:
% = 401.Denumire furnizor 1.057,41 lei
3021 852,75 lei
4426 204,66 lei
11. Înregistrarea cheltuielilor în avans:
% = 401.Denumire furnizor 329,24 lei
471 265,52 lei
4426 63,72 lei
12. Înregistrarea cheltuielilor diverse:
% = 401.Denumire furnizor 744,00 lei
658 600,00 lei
4426 144,00 lei

13. Înregistrarea salariilor:
641 = 421 1.293.800,00 lei
14. Înregistrarea reţinerilor salariale:
421 = % 386.328,68 lei
4312 135.849,00 lei
4314 71.159,00 lei
4372 6.469,00 lei
444 172.851,68 lei
15. Înregistrarea taxelor aferente salariilor:
a) CAS:
6451 = 4311 265.229,00 lei
b) CASS:
6453 = 4313 67.277,60 lei
c) FS:
6452 = 4371 6.469,00 lei
d) Fondul de garantare:
6458.1 = 4381.1 3.234,50 lei
e) FNUASS:
6458.2 = 4381.2 10.997,30 lei
f) Fondul de risc şi accidente:
635.1 = 447.1 1.876,10 lei
16. Plata furnizorilor:
401.Denumire furnizor = 5121 3.593,54 lei
17. Plata salariilor:
421 = 5121 907.471,32 lei
18. Plata taxelor aferente salariilor:
% = 5121 741.412,18 lei
4312 135.849,00 lei
4314 71.159,00 lei
4372 6.469,00 lei
444 172.851,68 lei
4311 265.229,00 lei
4313 67.277,60 lei
4371 6.469,00 lei
4381.1 3.234,50 lei
4381.2 10.997,30 lei
447.1 1.876,10 lei
19. Înregistrarea cheltuielilor cu amortizarea:
681 = 28x 155.072,13 lei
20. Transformarea cheltuielilor în avans în cheltuieli ale perioadei curente:
6021 = 471 265,52 lei
21. Înregistrarea veniturilor aferente proiectului (de exemplu, dobânzi, diferenţe de curs valutar):
5121 = % 5.362,26 lei
766 3.388,21 lei
765 1.974,05 lei
22. Finanţarea virată la venituri pe parcursul duratei de viaţă a imobilizărilor:
475 = 7584 155.072,13 lei

23. Finanţarea virată la venituri pentru cheltuielile în avans:
472 = 741 201.600,00 lei
24. Încasarea rambursării fondurilor de la Autoritatea de Management:
% = 445 1.945.795,25 lei
5121 1.744.195,25 lei
462 201.600,00 lei
25. Recunoaşterea veniturilor din subvenţii:
472 = 741 201.600,00 lei
Pe toată perioada derulării proiectului, la finele (întreprinderi, ONG-uri, cercetători, studenţi, muni
fiecărui exerciţiu financiar, precum şi în rapoartele cipalităţi şi alţii) să urmeze norme şi proceduri mai
semestriale, sumele aferente cererii de finanţare se clare şi mai simple.
vor reflecta în situaţiile financiare anuale, respectiv Ce aduce nou acest regulament?
în bilanţ şi în contul de profit şi pierdere. Astfel că 1. Îmbunătăţiri specifice care permit o concen
sumele nerambursabile primite înregistrate în contul trare mai mare asupra rezultatelor:
475 „Subvenţii pentru investiţii” se vor reflecta în l eliminarea obligaţiei de a deschide conturi
bilanţ la rândul 17, respectiv sumele aparţinând be bancare separate;
neficiarului şi partenerilor reprezentând contribuţii l accelerarea plăţilor către beneficiari (30, 60
proprii reflectate în contul 472 „Venituri înregistrate sau 90 de zile, în funcţie de complexitatea rezulta
în avans” vor fi preluate în bilanţ la rândul 19, res telor);
pectiv 20, după caz. În formularul 20 al situaţiilor fi l proceduri mai simple (utilizând sume forfe
nanciare anuale, respectiv Contul de profit şi pierde tare şi rate fixe) pentru sumele mai mici;
re, pe măsura derulării activităţii proiectului sumele l mai puţine formalităţi administrative.
nerambursabile se vor reflecta la rândul 06 „Venituri 2. Responsabilitate sporită:
din subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri l noile norme sporesc responsabilitatea state
nete”. Din punctul de vedere al achiziţiilor, acestea lor membre, în special în politica regională;
sunt reflectate la poziţiile corespunzătoare fiecărui l autorităţile naţionale vor trebui să semneze
tip de element patrimonial din bilanţ şi din contul de şi să transmită declaraţiile anuale care să ateste că
profit şi pierdere. În notele explicative trebuie pre fondurile UE au fost utilizate în mod corespunzător.
cizate tipurile de proiecte care sunt în derulare sau 3. Consolidarea controlului:
încheiate în cursul exerciţiului financiar prin scurte l în cazul în care apar nereguli, vor fi declan
sinteze privind atât indicatorii economico-financiari, şate mecanisme de corecţii financiare, iar Comisia va
cât şi detalierea rezultatelor obţinute. De asemenea, publica decizii de impunere a unor penalităţi pentru
întreaga activitate a derulării proiectelor cu finanţare utilizarea necorespunzătoare a fondurilor.
nerambursabilă UE face obiectul raportului de audit 4. Flexibilitate:
întocmit de auditorul financiar independent. l diferite instrumente financiare (împrumuturi,
participaţii la capital sau garanţii) vor fi utilizate în

Ü Concluzii vederea multiplicării impactului financiar al fondu
rilor UE;
Regulamentul (UE, Euratom) nr. 966/2012 pri l crearea de noi posibilităţi pentru parteneriate
vind normele financiare aplicabile bugetului gene între sectorul public şi cel privat.
ral al Uniunii şi de abrogare a Regulamentului (CE, 5. Punerea în comun a resurselor:
Euratom) nr. 1.605/2002 este principalul document l UE va putea crea fonduri fiduciare la nive
care conţine normele financiare ale UE. Acesta sta lul Uniunii, punându-şi propriile resurse în comun
bileşte principiile bugetului UE şi reglementează cu cele ale statelor membre şi ale altor donatori, în
modul în care sunt cheltuite fondurile acesteia. Re vederea unei coordonări şi furnizări mai eficiente a
gulamentul adoptat, care a intrat în vigoare la 1 ia ajutorului extern, precum şi pentru a-şi spori vizi
nuarie 2013, le permite beneficiarilor de fonduri UE bilitatea.

BIBLIOGRAFIE
1. Borlea, S.N., Achim, M.V., Breban, L. (2011), Contabilitatea financiară conformă cu directivele
europene, Editura Risoprint, Cluj-Napoca.
2. CECCAR – Institutul Naţional de Dezvoltare Profesională Continuă (2011), Ghid privind accesarea,
contabilitatea, fiscalitatea, auditul şi managementul proiectelor cu finanţare europeană, Editura CECCAR,
Bucureşti.
3. Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile
conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial nr. 766 bis/10.11.2009, cu modifi
cările şi completările ulterioare.
4. Regulamentul (CE) nr. 1.083/2006 al Consiliului de stabilire a anumitor dispoziţii generale privind Fondul
European de Dezvoltare Regională, Fondul Social European şi Fondul de coeziune şi de abrogare a
Regulamentului (CE) nr. 1.260/1999, publicat în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 210/31.07.2006.
5. Regulamentul (UE, Euratom) nr. 966/2012 al Parlamentului European şi al Consiliului privind normele
financiare aplicabile bugetului general al Uniunii şi de abrogare a Regulamentului (CE, Euratom)
nr. 1.605/2002 al Consiliului, publicat în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 298/26.10.2012.
6. www.ec.europa.eu
7. www.fonduri-structurale.ro
8. www.fseromania.ro
9. www.info-europa.ro
Manualul de Norme
Internaþionale
de Contabilitate
pentru Sectorul
Public 2013
este disponibil acum
ºi în limba ROMÂNÃ !
CECCAR le oferã
GRATUIT primilor
500 de cumpãrãtori
ai ediþiei tipãrite
versiunea electronicã
pe suport CD !

Fiscalitate Impozitarea veniturilor din convenţii
civile în anul 2014
Gheorghe STREŞNA, ec. masterand
ASE Bucureşti
Laurenţiu STANCIU, ec.
ACCA
Cristian RAPCENCU, lect. univ. dr.
ASE Bucureşti
ABSTRACT
Income Tax on Legal Agreements for 2014

Legal agreements have been and still are a “solution” for many entities, although this
solution is quite a risky one. Some consider it as an alternative to work contracts; however
one should be cautious when deciding on employing it as the operating activities can
be reclassified by the fiscal authority and the taxpayer can find itself in the position of
incurring all the related social contributions, together with the related interests and delay
penalties.
This article provides you with several illustrations of income tax deduction, while taking
into account the possible application of a 10 per cent or 16 per cent rate, as well as the
social contributions that should be deducted and disclosed in the statement submitted to
the fiscal authority.
Key terms: legal agreement, income tax, dependant activity, social contributions
1. Noţiuni de bază de venit (spaţii cu înzestrare corespunzătoare, echi

pament special de lucru sau de protecţie, unelte de
Conform prevederilor din Codul civil, conven muncă etc.) şi să contribuie cu prestaţia fizică sau
ţiile civile pot fi încheiate pentru efectuarea unor cu capacitatea intelectuală;
activităţi care au caracter întâmplător sau ocazional c) plătitorul de venit să suporte în interesul
şi care exclud subordonarea prestatorului faţă de desfăşurării activităţii cheltuielile de deplasare ale
plătitorul venitului. beneficiarului de venit, cum ar fi indemnizaţia de
Pentru a se presta o activitate în baza unei con delegare-detaşare în ţară şi în străinătate, precum şi
venţii civile este necesar să nu se respecte niciunul
alte cheltuieli de această natură;
dintre criteriile stabilite pentru ca o activitate să fie
d) plătitorul de venit să suporte indemnizaţia
considerată activitate dependentă de la art. 7 pct. 2.1
de concediu de odihnă şi indemnizaţia pentru inca
din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu mo
pacitate temporară de muncă, în contul beneficiaru
dificările şi completările ulterioare, respectiv:
lui de venit.
a) beneficiarul de venit să se afle într-o relaţie
de subordonare faţă de plătitorul de venit şi să res- Normele metodologice de aplicare a Codului
pecte condiţiile de muncă impuse de acesta, cum ar fiscal stabilesc în cazul activităţilor independente o
fi: atribuţiile care îi revin şi modul de îndeplinire a serie de criterii preponderente:
acestora, locul desfăşurării activităţii, programul de l libera alegere a desfăşurării activităţii;
lucru; l libera alegere a programului de lucru şi a lo
b) în prestarea activităţii, beneficiarul de venit cului de desfăşurare a activităţii;

să folosească exclusiv baza materială a plătitorului l riscul pe care şi-l asumă întreprinzătorul;

l activitatea se desfăşoară pentru mai mulţi bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii
clienţi; următoare celei în care a fost plătit venitul.
l activitatea se poate desfăşura nu numai di
Atenţie! Pentru veniturile din activităţi care au
rect, ci şi cu personal angajat de întreprinzător. la bază contracte/convenţii civile obţinute de con
Atenţie! Pentru a aplica în mod corect preve tribuabilii care desfăşoară activităţi economice în
derile fiscale este necesar ca înainte de începerea mod independent sau exercită profesii libere şi sunt
colaborării cele două părţi să verifice dacă activitatea înregistraţi fiscal potrivit legislaţiei în vigoare nu
care urmează a fi desfăşurată îndeplineşte cel puţin se reţin impozitul şi contribuţiile la sursă de către
o condiţie dintre cele aferente activităţilor depen plătitorii de venituri, acestea fiind în sarcina benefi
dente. În cazul în care activitatea este considerată a ciarului veniturilor.
fi dependentă, părţile sunt obligate să încheie un
contract individual de muncă. În cazul unei in 3. Contribuţiile sociale
specţii, organele fiscale pot încadra activitatea în
categoria activităţilor dependente, iar drept conse Conform art. 29621 din Codul fiscal, se includ
cinţă se vor recalcula impozitul pe venit (veniturile în categoria de contribuabili la sistemul public de
pensii şi la cel de asigurări sociale de sănătate per
din salarii realizate în afara funcţiei de bază) şi con
soanele care realizează venituri, în regim de reţinere
tribuţiile sociale obligatorii datorate de angajat şi
la sursă a impozitului, din activităţi de natura celor
angajator.
prevăzute la art. 52 alin. (1) din Codul fiscal.
În anul 2014, pentru veniturile realizate în baza Baza de calcul al contribuţiilor sociale este ve
convenţiilor civile de prestări de servicii se datorea nitul brut stabilit prin contractul încheiat între părţi.
ză următoarele: Baza lunară de calcul al contribuţiei de asigu
l impozitul pe venit; rări sociale de sănătate (CASS) nu poate fi mai mică
l contribuţia individuală la sistemul asigură decât un salariu de bază minim brut pe ţară (850 lei
rilor sociale (CAS); de la 1 ianuarie 2014), dacă acest venit este singu
l contribuţia individuală la sistemul asigură rul asupra căruia se calculează contribuţia, iar baza
rilor sociale de sănătate (CASS). lunară de calcul al contribuţiei de asigurări sociale
(CAS) nu poate fi mai mare decât echivalentul a
2. Impozitul pe venit de cinci ori câştigul salarial mediu brut prevăzut în
Legea bugetului asigurărilor sociale de stat (pentru
Veniturile din activităţi desfăşurate în baza con anul 2014, echivalentul a 5 x 2.298 lei = 11.490 lei).
tractelor/convenţiilor civile sunt incluse în categoria Conform art. 29626 din Codul fiscal, contribu
veniturilor din activităţi independente şi sunt cuprin abilii cu regim de reţinere la sursă a impozitului pe
se în sfera impozitului pe venit, conform art. 52 şi venit datorează contribuţia individuală de asigurări
521 din Codul fiscal. sociale (CAS – 10,5% şi CASS – 5,5%).
Contribuabilul (cel care obţine venituri din con
venţii civile) poate opta pentru una dintre cele două 4. Excepţii de la plata
variante privind impozitarea venitului obţinut: contribuţiilor sociale
l o cotă de impunere de 10% la venitul brut,
din care se deduc contribuţiile sociale obligatorii; În cazul veniturilor obţinute în baza contrac
l o cotă de impunere de 16% la venitul brut. telor/convenţiilor civile, sunt exceptate de la plata
Opţiunea de impunere a venitului brut cu 10% contribuţiei de asigurări sociale persoanele care re
alizează următoarele venituri:
sau cu 16% se exprimă în scris în momentul înche
l venituri din salarii sau asimilate salariilor
ierii fiecărui raport juridic/contract şi este aplicabilă
şi orice alte venituri din desfăşurarea unei activităţi
veniturilor realizate ca urmare a activităţii desfăşu
dependente;
rate pe baza acestuia.
l venituri din pensii;
Conform art. 52 alin. (1) din Codul fiscal, plă
l venituri sub forma indemnizaţiilor de şomaj.
titorii persoane juridice sau alte entităţi care au obli
gaţia de a conduce evidenţă contabilă trebuie să Pentru sintetizarea informaţiilor redate mai sus,
calculeze, să reţină şi să vireze impozitul prin reţi vom prezenta în continuare un tabel cu privire la
nere la sursă, reprezentând plăţi anticipate, din ve impozitul pe venit şi contribuţiile sociale care se
niturile plătite. Impozitul astfel reţinut se virează la datorează în fiecare caz.

Cota de 10% Cota de 16%
Baza impozabilă
Salariat Nu este salariat Salariat Nu este salariat
Impozit pe venit Venit brut – Contribuţii Venit brut – Contribuţii Venit brut Venit brut
CAS (10,5%) Nu se datorează Venit brut Nu se datorează Venit brut
CASS (5,5%) Venit brut Venit brut Venit brut Venit brut
Exemplul 1
O persoană fizică obţine venituri din prestări de servicii în baza unui contract încheiat în temeiul Co
dului civil cu o persoană juridică română, în valoare de 5.000 lei. Persoana fizică nu prezintă la data plăţii
venitului o adeverinţă prin care să dovedească faptul că este salariată.
Vom prezenta în continuare cele două scenarii:
a) Beneficiarul optează pentru cota de impozitare de 16%;
b) Beneficiarul optează pentru cota de impozitare de 10%.
a) Beneficiarul optează pentru cota de impozitare de 16%

Bază impozabilă pentru contribuţii = 5.000 lei
CAS = 10,5% x 5.000 lei = 525 lei
CASS = 5,5% x 5.000 lei = 275 lei
Bază impozabilă pentru impozitul pe venit = 5.000 lei (venitul brut)
Impozit pe venit = 16% x 5.000 lei = 800 lei
Rest de plată = 5.000 lei – 275 lei – 525 lei – 800 lei = 3.400 lei
Înregistrările contabile efectuate de plătitorul de venit sunt:
621 = 462 5.000 lei
„Cheltuieli cu colaboratorii” „Creditori diverşi”
462 = % 1.600 lei

„Creditori diverşi” 4312 525 lei
„Contribuţia personalului
la asigurările sociale”
4314 275 lei
„Contribuţia angajaţilor
pentru asigurările sociale
de sănătate”
446 800 lei
„Alte impozite, taxe

462 = 5121 3.400 lei
„Creditori diverşi” „Conturi la bănci în lei”
Pe baza datelor raportate de plătitorul de venit în formularele 112 „Declaraţia privind obligaţiile de plată
a contribuţiilor sociale, impozitului pe venit şi evidenţa nominală a persoanelor asigurate” şi 205 „Decla
raţie informativă privind impozitul reţinut la sursă şi câştigurile/pierderile realizate, pe beneficiari de venit”,
organul fiscal va calcula venitul net anual şi impozitul aferent (regularizare):
l Venit brut = 5.000 lei
l Cheltuieli deductibile (contribuţii) = 525 lei + 275 lei = 800 lei
l Venit net = 4.200 lei
l Impozit pe venit final = 16% x 4.200 lei = 672 lei
Organul fiscal îl va înştiinţa pe beneficiarul venitului cu privire la faptul că suma reţinută iniţial de plă
titorul de venit (800 lei) este mai mare decât impozitul final (672 lei), iar beneficiarul poate recupera diferenţa
prin depunerea unei cereri de restituire de impozit, conform Codului de procedură fiscală.

b) Beneficiarul optează pentru cota de impozitare de 10%
CASS = 5,5% x 5.000 lei = 275 lei
CAS = 10,5% x 5.000 lei = 525 lei
Bază impozabilă pentru impozitul pe venit = 5.000 lei – 275 lei – 525 lei = 4.200 lei
Rest de plată = 5.000 lei – 275 lei – 525 lei – 420 lei = 3.780 lei
Persoana juridică (plătitorul de venit) are obligaţia să reţină la sursă impozitul pe venit, CAS şi CASS,
să le raporteze în formularul 112 şi să le achite la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii urmă
toare celei în care a efectuat plata venitului.
De asemenea, plătitorul de venit are obligaţia să includă această operaţiune în formularul 205, pe care
trebuie să îl depună până la sfârşitul lunii februarie a anului următor.
Contribuabilul persoană fizică (beneficiarul venitului) are obligaţia de a depune până la data de 25 mai
inclusiv a anului următor formularul 200 „Declaraţie privind veniturile realizate din România”, având urmă
toarele date:
l Cheltuieli deductibile = 275 lei + 525 lei = 800 lei
Ulterior, organul fiscal va emite formularul 250 „Decizie de impunere anuală pentru veniturile realizate
din România de persoanele fizice”, din care va rezulta că beneficiarul venitului are de achitat o diferenţă de
impozit de 252 lei (672 lei – 420 lei), sumă care trebuie plătită în termen de cel mult 60 de zile de la data
comunicării deciziei.
Exemplul 2
O persoană fizică obţine venituri din prestări de servicii în valoare de 2.000 lei, în baza unei convenţii
civile încheiate cu o persoană juridică română. Persoana fizică prezintă la data plăţii venitului o adeverinţă
de salariat.
Vom prezenta în continuare cele două scenarii:
a) Beneficiarul optează pentru cota de impozitare de 16%;
b) Beneficiarul optează pentru cota de impozitare de 10%.
Având în vedere că persoana fizică obţine venituri din salarii, persoana juridică va reţine la sursă doar
impozitul pe venit şi contribuţia individuală la sistemul asigurărilor sociale de sănătate (CASS).
a) Beneficiarul optează pentru cota de impozitare de 16%

CASS = 5,5% x 2.000 lei = 110 lei
Bază impozabilă pentru impozitul pe venit = 2.000 lei
Rest de plată = 2.000 lei – 110 lei – 320 lei = 1.570 lei
Înregistrările contabile efectuate de plătitorul de venit sunt:
621 = 462 2.000 lei
„Cheltuieli cu colaboratorii” „Creditori diverşi”
462 = % 430 lei

„Creditori diverşi” 4314 110 lei
„Contribuţia angajaţilor
pentru asigurările sociale
de sănătate”
446 320 lei
„Alte impozite, taxe

462 = 5121 1.570 lei
„Creditori diverşi” „Conturi la bănci în lei”
Plătitorul de venit are obligaţia raportării acestui venit în formularele 112 şi 205. Pe baza datelor ra
portate, organul fiscal va calcula venitul net anual şi va face regularizarea impozitului pe venit:
l Cheltuieli deductibile = 110 lei
l Impozit pe venit final = 16% x 1.890 = 303 lei
Organul fiscal îl va înştiinţa pe beneficiarul venitului cu privire la faptul că suma reţinută iniţial de plă
titorul de venit (320 lei) este mai mare decât impozitul final stabilit (303 lei), iar acesta va putea recupera
diferenţa de 17 lei prin depunerea unei cereri de restituire de impozit, respectând prevederile Codului de
procedură fiscală.
b) Beneficiarul optează pentru cota de impozitare de 10%

CASS = 5,5% x 2.000 lei = 110 lei
Bază impozabilă pentru impozitul pe venit = 2.000 lei – 110 lei = 1.890 lei
Rest de plată = 2.000 lei – 110 lei – 189 lei = 1.701 lei
Persoana juridică (plătitorul de venit) are obligaţia să reţină la sursă impozitul pe venit şi CASS, să le
raporteze în formularul 112 şi să achite la bugetul de stat sumele aferente până la data de 25 inclusiv a lunii
următoare celei în care a efectuat plata venitului.
De asemenea, plătitorul de venit are obligaţia să includă această operaţiune în formularul 205, pe care
trebuie să îl depună la organul fiscal până la sfârşitul lunii februarie a anului următor.
Contribuabilul persoană fizică (beneficiarul venitului) are obligaţia de a depune până la data de 25 mai
inclusiv a anului următor formularul 200, având următoarele date:
l Cheltuieli deductibile = 110 lei
Ulterior, organul fiscal va emite formularul 250, din care va rezulta că beneficiarul venitului are de
achitat o diferenţă de impozit de 114 lei (303 lei – 189 lei), sumă care trebuie plătită în termen de cel mult
60 de zile de la data comunicării deciziei.
Din cele prezentate mai sus putem trage ur convenţie civilă, caracterul independent al unei ac
mătoarea concluzie: în practică trebuie să aveţi o tivităţi fiind uneori greu de demonstrat în faţa orga
deosebită atenţie atunci când doriţi să încheiaţi o nului fiscal.
BIBLIOGRAFIE
1. Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii
nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 112/06.02.2004, cu modificările
şi completările ulterioare.
2. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 927/23.12.2003, cu mo
dificările şi completările ulterioare.

Expertiza contabilă. Unele modificări
Expertiză contabilă
legislative din domeniul expertizei
contabile în anul 2013
Florina MICLEA, ec. masterand
Alexandru-Ioan ŢANEA, ec. masterand
ABSTRACT
Accounting Expertise. Several Legislative Amendments in the Area of Accounting

Expertise for 2013
Following the conditions on the Romanian economic market, trading companies must
call, more and more, upon the services provided by expert accountants in the view of
settling economic and financial litigations or in order to accurately determine the situation
of their patrimony at a particular moment in time. Expert accountants must provide
high-quality services to these companies, taking into consideration their guiding code of
ethics and professional conduct. The activity of expert accountants implies the understanding
of the legislation in force, with all its permanent amendments.
Key terms: accounting expertise, updates, legislation, expert accountants
Ü Introducere re, evaluare, lămurire sau dovedire, pe baza cercetării

ştiinţifice de specialitate, a adevărului obiectiv cu
Domeniul expertizei contabile este într-o per
privire la o anumită faptă, împrejurare, problemă,
manentă modificare, iar de-a lungul timpului a su
situaţie, cauză sau litigiu”2.
ferit numeroase schimbări. Practicianul profesiei de
În prezent putem spune că expertiza contabilă
expert contabil sau de contabil autorizat trebuie să
fie flexibil şi în permanenţă informat cu privire la este una dintre problemele intens dezbătute din punct
toate schimbările care au loc, pentru a putea excela de vedere economic atât în România, cât şi în lume,
în acest domeniu. Situaţia economică instabilă în care fiind destul de dificil de a ţine pasul cu toate schim
se află ţara noastră a accentuat tot mai mult nevoia bările produse la nivel naţional şi internaţional. În
implicării experţilor contabili în soluţionarea diferi vederea practicării meseriilor de expert contabil şi
telor litigii apărute între persoane juridice sau între de contabil autorizat, este esenţială consultarea tutu
persoane fizice şi persoane juridice. ror lucrărilor de specialitate, a normelor şi principiilor
Termenul expertiză îşi are originea în limba contabile şi a tuturor aspectelor ce ţin de doctrina şi
latină şi provine din cuvântul expertus, care se tra deontologia contabilă.
duce prin priceput. Expertiza este deci lucrarea unei În funcţie de destinaţia lor, expertizele pot fi3:
persoane pricepute, experimentate şi specializate1. l judiciare, respectiv cele cerute de organele
Economistul Mircea Boulescu defineşte expertiza de cercetare sau de judecată pentru lămurirea unor
ca fiind „un mijloc de probă, de constatare, confirma aspecte din cauzele cercetate ori judecate; sau
1
S. Briciu (coordonator), N. Todea, V. Luha, O. Sicoe, A. Socol, C. Teiuşan (2003), Controlul şi expertiza – instrumente de
apărare a patrimoniului şi de respectare a legalităţii, Editura Risoprint, Cluj-Napoca, p. 442.
2
M. Boulescu, M. Ghiţă (1996), Control financiar şi expertiză contabilă, Editura Eficient, Bucureşti.
3
S. Briciu (coordonator), N. Todea, V. Luha, O. Sicoe, A. Socol, C. Teiuşan, op. cit., p. 444.

l extrajudiciare, respectiv cele solicitate de gorii profesionale4: secţiunea experţilor contabili şi
persoane fizice sau juridice interesate în anumite secţiunea contabililor autorizaţi.
fapte, împrejurări, probleme, situaţii. Titulatura de expert contabil se dobândeşte în
Expertiza contabilă judiciară este considera urma unui examen de admitere, care constă în probe
tă a fi un mijloc de probă în justiţie, cercetându-se la şapte discipline: contabilitate, fiscalitate, drept,
fapte sau împrejurări de natură economico-financiară audit, evaluarea economică şi financiară a întreprin
indicate de organele judiciare în vederea rezolvării derilor, doctrina şi deontologia profesiei contabile
litigiilor dintre persoane juridice sau dintre persoane şi expertiză contabilă, a efectuării unui stagiu de
fizice şi persoane juridice. Scopul expertizei contabi trei ani şi a susţinerii unui examen de aptitudini la
le judiciare este acela de a ajuta organele competente terminarea stagiului. Expertul contabil poate să îşi
şi instanţele de judecată să soluţioneze în cel mai desfăşoare activitatea atât individual, cât şi în cadrul
corect mod posibil litigiile apărute, aducând dovezi unor societăţi comerciale cu activitate specifică.
ferme şi o fundamentare temeinică a expertizei con Societăţile care au ca obiect de activitate expertiza
tabile judiciare. contabilă trebuie să îndeplinească condiţia ca majo
Expertiza contabilă extrajudiciară se realizează ritatea acţionarilor sau asociaţilor să fie experţi con
la cererea beneficiarilor care nu sunt organe judiciare. tabili şi, de asemenea, aceştia să deţină majoritatea
Beneficiarii pot fi persoane juridice care au diverse acţiunilor sau a părţilor sociale.
motive pentru a cere o expertiză contabilă: fie doresc Pentru a câştiga încrederea şi respectul comu
să verifice anumite aspecte financiare, fie au litigii, nităţii de afaceri, profesioniştii contabili trebuie să
fie vor să îşi dea seama dacă se află într-un litigiu. acţioneze doar în baza unor principii, reguli şi stan
Putem caracteriza expertiza contabilă ca fiind darde etice profesionale stricte: integritate, obiectivi
o activitate specializată în domeniul contabilităţii tate, independenţă, păstrarea secretului profesional,
care este bazată pe informaţii contabile, şi anume pe competenţă profesională, comportare deontologică.
documente justificative şi registre contabile. Adesea În cazul încălcării regulilor, a legislaţiei în vigoare şi
se face confuzie între expertiza contabilă şi contro a acestor principii de etică, experţii contabili riscă să
lul financiar contabil şi de aceea este important de primească avertisment, mustrare sau chiar suspenda
ştiut care este diferenţa dintre cele două activităţi. rea dreptului de a-şi exercita meseria pe o perioadă
Controlul financiar contabil este exercitat de organe de la trei la 12 luni, până la interzicerea dreptului
interne sau externe cu atribuţii în acest sens, cu o de a profesa, în funcţie de gravitatea faptei comise.
calificare corespunzătoare, pe când expertiza conta Ţinând cont de natura obiectivelor expertizei
bilă poate fi efectuată doar de specialişti cu calificare contabile, aceasta se clasifică în5:
superioară, experienţă solidă şi, nu în ultimul rând, l expertiză contabilă civilă dispusă sau solici
valori morale puternice. Datorită faptului că experti tată în cauze civile;
za contabilă constituie mijloc de probă, aceasta este l expertiză contabilă penală dispusă sau soli
şi mai costisitoare decât controlul financiar contabil, citată în cauze penale;

cu aproape 50% mai mult, dar se practică ocazional. l expertiză contabilă comercială dispusă sau
solicitată în cauze comerciale;
În România este considerat a fi expert contabil
l expertiză contabilă fiscală dispusă sau soli
cel care a obţinut această calitate în baza Ordonanţei
citată în cauze fiscale;
Guvernului nr. 65/1994 privind organizarea activi
l alte categorii de expertize contabile dispuse
tăţii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi,
sau solicitate în cauze diverse care necesită analize
republicată, cu modificările şi completările ulterioa
de natură contabilă.
re, şi care are competenţa profesională de a organiza
şi conduce contabilitatea, de a supraveghea gestiunea Ü Noutăţi şi modificări privind
societăţilor comerciale, de a întocmi situaţiile finan
activitatea de expertiză contabilă
ciare şi de a efectua expertize contabile. Cel care
doreşte să îşi însuşească meseria de expert contabil
în anul 2013
sau de contabil autorizat trebuie să fie membru al I. Ordonanţa Guvernului nr. 8/2013 pentru
Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autori modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 pri-
zaţi din România. CECCAR este organizat pe cate vind Codul fiscal şi reglementarea unor măsuri
4
Şt. Crăciun (2002), Controlul şi auditul financiar. Expertiza contabilă, Editura Economică, Bucureşti, p. 324.
5
S. Briciu (coordonator), N. Todea, V. Luha, O. Sicoe, A. Socol, C. Teiuşan, op. cit., p. 447.

financiar-fiscale. Conform acestei ordonanţe, înce (vi) preşedintele Corpului sau un reprezentant
pând cu 1 februarie 2013, persoanele care realizea al Corpului, desemnat de Consiliul superior al Cor
ză venituri din activitatea de expertiză contabilă şi pului;
tehnică, judiciară şi extrajudiciară plătesc6: (vii) preşedintele Camerei de Comerţ şi Indus
l contribuţia individuală de asigurări sociale trie a României sau un reprezentant desemnat de
(CAS) de 10,5%; acesta.
l contribuţia individuală de asigurări sociale (5) Cu excepţia reprezentantului Camerei şi a
de sănătate (CASS) de 5,5%; reprezentantului Corpului, toţi membrii Consiliului
l impozit pe veniturile din activitatea de ex superior trebuie să fie nepracticieni”.
pertiză contabilă şi tehnică, judiciară şi extrajudici v La art. I pct. 11, alin. (4) al art. 73 va avea ur
ară de 16%. mătorul cuprins: „(4) Comisia de disciplină este
II. Legea nr. 149/2013 privind aprobarea Ordo compusă din cinci membri cu pregătire juridică sau
nanţei Guvernului nr. 23/2012 pentru modificarea economică, astfel:
şi completarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernu (i) un reprezentant desemnat de Ministerul Jus
lui nr. 90/2008 privind auditul statutar al situaţiilor tiţiei;
financiare anuale şi al situaţiilor financiare anuale (ii) un reprezentant desemnat de Ministerul Fi
consolidate şi a Ordonanţei Guvernului nr. 65/1994 nanţelor Publice;
privind organizarea activităţii de expertiză conta (iii) un reprezentant desemnat de Autoritatea
bilă şi a contabililor autorizaţi şi pentru modificarea de Supraveghere Financiară;
altor acte normative7. Precizăm că acest act norma (iv) un reprezentant al Camerei, desemnat de
tiv a intrat în vigoare începând cu data de 12 mai Consiliul Camerei;
2013 şi nu a adus schimbări majore, ci doar delimitări (v) un reprezentant al Corpului, desemnat de
clare. Astfel, s-a aprobat OG nr. 23/2012, cu urmă Consiliul superior al Corpului”.
v La art. I pct. 16, alin. (5) al art. 811 va avea
toarele modificări:
v La art. I pct. 4, partea introductivă a art. 27
următorul cuprins: „(5) Comisia de disciplină a or
va avea următorul cuprins: „Camera, cu avizul Con ganismului de supraveghere în interes public inves
siliului pentru Supravegherea în Interes Public a Pro tighează abaterile disciplinare săvârşite de membrii
fesiei Contabile, emite o hotărâre care să prevadă că organelor de conducere ale Corpului, ale filialelor
onorariile negociate pentru auditurile statutare: (...)”. acestuia, precum şi de membrii Comisiei superioare
v La art. I pct. 9, alin. (1), (4) şi (5) ale art. 68
de disciplină a Corpului şi aplică, dacă este cazul,
vor avea următorul cuprins: „(1) Membrii Consiliu sancţiunile prevăzute la art. 17 alin. (1) din Ordo
lui superior al Consiliului sunt reprezentanţii desem nanţa Guvernului nr. 65/1994 privind organizarea
naţi de următoarele instituţii: Ministerul Finanţelor activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor au
Publice, Banca Naţională a României, Autoritatea de torizaţi, republicată, cu modificările şi completările
Supraveghere Financiară, Ministerul Justiţiei, Came ulterioare. Deciziile Comisiei de disciplină se pu
ra de Comerţ şi Industrie a României, precum şi de blică pe site-ul Corpului”.
v La art. III pct. 3, art. 7 va avea următorul cu
Cameră şi Corp. (...)
(4) Consiliul superior este format din şapte mem prins: „Art. 7. – Persoanele fizice şi juridice care au
bri şi are următoarea componenţă: calitatea de expert contabil pot efectua activităţile de
(i) un reprezentant al Ministerului Finanţelor audit financiar, consultanţă fiscală şi evaluare numai
Publice, desemnat de ministrul finanţelor publice; după dobândirea, în condiţiile legii, a calităţii de au
(ii) un reprezentant al Ministerului Justiţiei, ditor financiar, consultant fiscal sau evaluator autori
desemnat de ministrul justiţiei; zat, după caz, şi înscrierea ca membri în organizaţiile
(iii) un reprezentant al Băncii Naţionale a Ro care coordonează profesiile liberale respective”.
mâniei, desemnat de guvernator; III. Hotărârea Guvernului nr. 225/2013 pen-
(iv) un reprezentant al Autorităţii de Suprave tru modificarea şi completarea Normelor metodo-
ghere Financiară, desemnat de preşedintele acesteia; logice de calcul al contribuţiei de asigurare pentru
(v) preşedintele Camerei sau un reprezentant al accidente de muncă şi boli profesionale, aprobate
Camerei, desemnat de Consiliul Camerei; prin Hotărârea Guvernului nr. 144/2008. Potrivit
6
http://legestart.ro/noutati-privind-impozitarea-activitatii-de-expertiza-contabila-si-tehnica-judiciara-si-extrajudiciara/
7
www.lege5.ro

prevederilor acestei hotărâri, Normele metodologice buabilului care nu reface, cu intenţie sau din culpă,
de calcul al contribuţiei de asigurare pentru acci documentele de evidenţă contabilă distruse, în ter
dente de muncă şi boli profesionale se modifică şi menul înscris în documentele de control.”;
completează după cum urmează: – „Art. 4. – Constituie infracţiune şi se pedep
v La art. 1, lit. e) se modifică şi va avea urmă seşte cu închisoare de la un an la 6 ani refuzul ne
torul cuprins: „e) perioada de referinţă pentru sta justificat al unei persoane de a prezenta organelor
bilirea contribuţiei de asigurare pentru accidente de competente documentele legale şi bunurile din patri
muncă şi boli profesionale, datorată de angajator bu moniu, în scopul împiedicării verificărilor financiare,
getului asigurărilor sociale de stat, este 2009-2011”. fiscale sau vamale, în termen de cel mult 15 zile de
v La art. 1, după lit. e) se introduce o nouă li la somaţie.”;
teră, lit. f), cu următorul cuprins: „f) cazurile asigu – „Art. 5. – Constituie infracţiune şi se pedep
rate pentru care se calculează indicii de frecvenţă seşte cu închisoare de la un an la 6 ani împiedicarea,
care stau la baza claselor de risc sunt accidentele sub orice formă, a organelor competente de a intra,
de muncă sau bolile profesionale definite şi decla în condiţiile prevăzute de lege, în sedii, incinte ori pe
rate în conformitate cu prevederile Legii securităţii terenuri, cu scopul efectuării verificărilor financiare,
şi sănătăţii în muncă nr. 319/2006, cu modificările fiscale sau vamale.”;
ulterioare”. – „Art. 6. – Constituie infracţiune şi se pedep
v La art. 3, alin. (1) se modifică şi va avea urmă seşte cu închisoare de la un an la 6 ani reţinerea şi
torul cuprins: „Art. 3. – (1) Clasele de risc se determi nevărsarea, cu intenţie, în cel mult 30 de zile de la
nă pe baza a patru indici de frecvenţă, care reprezintă: scadenţă, a sumelor reprezentând impozite sau con
a) I1 – numărul de cazuri asigurate care au fost tribuţii cu reţinere la sursă”.
declarate accident de muncă, raportat la 1.000 de v La art. 9, alin. (2) şi (3) se modifică şi vor
salariaţi; avea următorul cuprins:
b) I2 – numărul cazurilor asigurate cărora li s-a – „(2) Dacă prin faptele prevăzute la alin. (1)
declarat accident de muncă soldat cu invaliditate s-a produs un prejudiciu mai mare de 100.000 de
şi/sau deces, raportat la 1.000 de salariaţi; euro, în echivalentul monedei naţionale, limita mi
c) I3 – numărul cazurilor asigurate de boli pro nimă a pedepsei prevăzute de lege şi limita maximă
fesionale, raportat la 1.000 de salariaţi; a acesteia se majorează cu 5 ani.”;
d) I4 – numărul mediu anual al salariaţilor care – „(3) Dacă prin faptele prevăzute la alin. (1)
lucrează în condiţii de muncă speciale şi deosebite, s-a produs un prejudiciu mai mare de 500.000 de
raportat la 1.000 de salariaţi”. euro, în echivalentul monedei naţionale, limita mi
nimă a pedepsei prevăzute de lege şi limita maximă
IV. Legea nr. 72/2013 privind măsurile pentru
a acesteia se majorează cu 7 ani”.
combaterea întârzierii în executarea obligaţiilor
Faptele prevăzute la art. 9 alin. (1) din Legea
de plată a unor sume de bani rezultând din con-
nr. 241/2005, cu modificările ulterioare, sunt urmă
tracte încheiate între profesionişti şi între aceştia
toarele:
şi autorităţi contractante8. Această lege a intrat în
l ascunderea bunului ori a sursei impozabile
vigoare din data de 5 aprilie 2013 şi a fost adoptată
sau taxabile;
în vederea transpunerii Directivei 2011/7/UE a Par
l omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţie
lamentului European şi a Consiliului din 16 februa
rii, în actele contabile ori în alte documente legale,
rie 2011 privind combaterea întârzierii în efectuarea
a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor
plăţilor în tranzacţiile comerciale.
realizate;
V. Legea nr. 50/2013 privind modificarea Le l evidenţierea, în actele contabile sau în alte
gii nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază
evaziunii fiscale9. Prin acest act normativ s-au adus operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni
următoarele modificări Legii nr. 241/2005: fictive;
v Art. 3, 4, 5 şi 6 se modifică şi vor avea ur l alterarea, distrugerea sau ascunderea de acte
mătorul cuprins: contabile, memorii ale aparatelor de taxat ori de mar
– „Art. 3. – Constituie infracţiune şi se pedep cat electronice fiscale sau de alte mijloace de stocare
seşte cu închisoare de la 6 luni la 5 ani fapta contri a datelor;
8
www.lege5.ro
9
www.anaf.ro

l executarea de evidenţe contabile duble, fo şi simplu pentru a-şi verifica situaţia financiară sau
losindu-se înscrisuri sau alte mijloace de stocare a modul de organizare şi desfăşurare a contabilităţii.
datelor; Din cauza conflictelor juridice, al căror număr
l sustragerea de la efectuarea verificărilor fi a crescut semnificativ în ultima perioadă ca rezul
nanciare, fiscale sau vamale, prin nedeclararea, de tat al condiţiilor instabile ale economiei româneşti,
clararea fictivă ori declararea inexactă cu privire la societăţile comerciale apelează tot mai mult la ser
sediile principale sau secundare ale persoanelor ve viciile experţilor contabili privind activitatea finan
rificate; ciar-contabilă.
l substituirea, degradarea sau înstrăinarea de Ca urmare a modificărilor continue suferite de
către debitor ori de către terţe persoane a bunurilor legislaţia în vigoare, experţii contabili trebuie să fie
sechestrate în conformitate cu prevederile Codu cât mai informaţi în vederea furnizării unor servicii
lui de procedură fiscală şi ale Codului de procedură de calitate. Încălcarea codului de etică şi conduită pro
penală. fesională al experţilor contabili poate duce până la
sancţionarea acestora prin suspendarea dreptului de
Ü Concluzii şi propuneri exercitare a profesiei pe o anumită perioadă de timp.
Expertiza are o sferă de cuprindere largă, fiind Ar fi ideal pentru experţii contabili ca aceştia
utilizată în diverse domenii, însă una dintre cele mai să practice această meserie încadrându-se în normele
discutate şi solicitate la ora actuală este expertiza legale şi ale codului de etică şi conduită profesională,
contabilă efectuată de experţii contabili la cererea deoarece, începând cu anul 2013, a fost modificată
societăţilor comerciale sau a instanţelor de judecată legea privind prevenirea şi combaterea evaziunii fis
în legătură cu soluţionarea diverselor litigii sau pur cale, iar sancţiunile au fost mărite.
BIBLIOGRAFIE
1. Boulescu, M., Ghiţă, M. (1996), Control financiar şi expertiză contabilă, Editura Eficient, Bucureşti.
2. Briciu, S. (coordonator), Todea, N., Luha, V., Sicoe, O., Socol, A., Teiuşan, C. (2003), Controlul şi
expertiza – instrumente de apărare a patrimoniului şi de respectare a legalităţii, Editura Risoprint,
Cluj-Napoca.
3. Crăciun, Şt. (2002), Controlul şi auditul financiar. Expertiza contabilă, Editura Economică, Bucureşti.
4. Hotărârea Guvernului nr. 225/2013 pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice de
calcul al contribuţiei de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale, aprobate prin
Hotărârea Guvernului nr. 144/2008, publicată în Monitorul Oficial nr. 275/16.05.2013.
5. Legea nr. 50/2013 privind modificarea Legii nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii
fiscale, publicată în Monitorul Oficial nr. 146/19.03.2013.
6. Legea nr. 72/2013 privind măsurile pentru combaterea întârzierii în executarea obligaţiilor de plată a
unor sume de bani rezultând din contracte încheiate între profesionişti şi între aceştia şi autorităţi
contractante, publicată în Monitorul Oficial nr. 182/02.04.2013, cu modificările ulterioare.
7. Legea nr. 149/2013 privind aprobarea Ordonanţei Guvernului nr. 23/2012 pentru modificarea şi
completarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 90/2008 privind auditul statutar al situaţiilor
financiare anuale şi al situaţiilor financiare anuale consolidate şi a Ordonanţei Guvernului nr. 65/1994
privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi şi pentru modificarea
altor acte normative, publicată în Monitorul Oficial nr. 257/09.05.2013.
8. Ordonanţa Guvernului nr. 65/1994 privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor
autorizaţi, republicată în Monitorul Oficial nr. 13/08.01.2008, cu modificările şi completările ulterioare.
9. Ordonanţa Guvernului nr. 8/2013 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul
fiscal şi reglementarea unor măsuri financiar-fiscale, publicată în Monitorul Oficial nr. 54/23.01.2013,
cu modificările şi completările ulterioare.
10. http://legestart.ro/noutati-privind-impozitarea-activitatii-de-expertiza-contabila-si-tehnica-judiciara-
si-extrajudiciara/
11. www.anaf.ro
12. www.lege5.ro

Etică profesională Etică şi profesionalism în producerea
informaţiei financiar-contabile
Mihaela BÎLDEA, ec. masterand
ABSTRACT
Ethical and Professional Approaches in Preparing Financial and Accounting Information

Accounting ethics represents, foremostly, an area of applied ethics, a study of moral values
and of the decisions taken as accountants; it is an instance of professional ethics. Professional
accountants are defined as individuals working in practices/firms operating in areas such
as: industry, trading, public sector, education, members of a professional body member
of IFAC, in Romania this body being CECCAR.
In order to protect the collective well-being of the public at large and of the institutions
they provide for, it was necessary to adopt and implement a Code of Ethics. Accountancy
bodies have been the ones responsible for enacting the Code of Ethics, by creating an
Ethics Committee that oversees the compliance with this Code and takes action in any
infringement situation. This is how the IFAC Code of Ethics for Professional Accountants
was born, whether it applies to professionals in business or in other economical areas.
This Code sets up the conduct standards for professional accountants and provides for
the fundamental principles that must be observed.
The accounting profession distinguishes itself from other professions by taking on the
responsibility towards public interest. Hence, professional accountants worldwide must
provide high-quality public interest services and, for this purpose, the cooperation between
professional accountants and their clients or employers, as well as the cooperation
amongst professionals must comply with certain professional conduct principles that
should attach the necessary authority to the related services and should prevent the
provision of false financial and accounting information to consumers (users), which can
negatively affect their decisions.
Key terms: accounting ethics, professional accountants, accounting code of ethics
Cunoscută şi cu denumirea de filosofie morală, Etica în contabilitate este în primul rând un do
etica este o ramură a filosofiei care încearcă să răs meniu de etică aplicată, un studiu al valorilor morale
pundă întrebărilor despre moralitate şi analizează şi al hotărârilor care se aplică în contabilitate, este un
concepte cum ar fi binele şi răul, virtutea şi viciul, exemplu de etică profesională. Etica în contabilitate
justiţia etc. a fost introdusă pentru prima dată de Luca Pacioli,
Etica aplicată este formată dintr-un mănunchi părintele contabilităţii, iar mai târziu a fost extin
de discipline care încearcă să analizeze filosofic ca să pe grupe de guvern, organizaţii profesionale şi
zuri, situaţii, dileme relevante pentru lumea reală. companii independente. Etica este predată în cadrul
Printre aceste discipline se numără etica tehnologiei cursurilor de contabilitate la instituţii de învăţământ
informaţiei, etica bunăstării animalelor, etica în afa superior, precum şi de companii de training conta
ceri, bioetica, etica medicală, etica mediului, etica bililor şi auditorilor.
cercetării ştiinţifice, etica în politicile publice, etica Luca Pacioli a scris despre etica în contabilitate
relaţiilor internaţionale, etica mijloacelor de infor în prima sa carte, Summa de arithmetica, geometria,
mare, etica în contabilitate. proportioni et proportionalita, publicată în anul 1494.

Standardele de etică de atunci au fost dezvoltate prin Codul etic naţional al profesioniştilor contabili
intermediul grupelor de guvern, organizaţiilor pro din România stabileşte normele de conduită şi for
fesionale şi companiilor independente. Aceste gru mulează principiile care trebuie respectate în vederea
puri diferite au îndrumat contabilii să urmeze mai realizării obiectivelor comune. Contabilii din ţara
multe coduri de etică pentru îndeplinirea sarcinilor noastră acţionează în cadrul diferitelor entităţi şi ra
lor într-un mediu de lucru profesionist. muri ale economiei naţionale, ca liber-profesionişti
Profesioniştii contabili sunt definiţi ca fiind per sau ca angajaţi, dar respectând scopul de bază al
soane care lucrează în cabinete/societăţi în domenii codului. Necesitatea de a asigura apărarea indepen
ca: industrie, comerţ, sectorul public, învăţământ şi denţei şi onoarei CECCAR impune deţinerea unor
care sunt membri ai unui organism afiliat al IFAC1, calităţi esenţiale, cum sunt:
în România acest organism fiind CECCAR. l ştiinţă, competenţă, conştiinţă;
l independenţă de spirit, dezinteres material;

Pentru a proteja binele colectiv al publicului şi
l moralitate, demnitate.
al instituţiilor deservite a fost necesară adoptarea şi
implementarea unui cod etic. Responsabilitatea pro Contabilii au un rol important în societate. In
mulgării codului etic a căzut în sarcina organismelor vestitorii, patronii, creditorii, alte sectoare ale comu
de contabilitate, prin înfiinţarea unui comitet de etică nităţii financiare, chiar şi guvernul contează pe aceş
ce monitorizează respectarea acestui cod şi ia măsuri tia pentru o contabilitate financiară corectă, pentru
în caz de încălcare a lui. Aşa s-a stabilit Codul etic un management financiar eficient şi pentru sfaturi
al profesioniştilor contabili elaborat de IFAC, indi competente cu referire la aspecte legate de impozite
şi de afaceri.
ferent dacă profesioniştii contabili sunt angajaţi în
Profesia contabilă se distinge de alte profesii
practică sau în alte sectoare economice. Prin inter
prin asumarea unei responsabilităţi faţă de interesul
mediul acestuia se stabilesc standardele de conduită
public. Astfel, profesioniştii contabili din întreaga
a profesioniştilor contabili şi se declară principiile
lume trebuie să furnizeze servicii de calitate înaltă în
fundamentale care trebuie respectate. Codul etic al
interes public şi pentru aceasta relaţiile dintre profe
profesioniştilor contabili este recunoscut la nivel in
sioniştii contabili şi clienţii sau angajatorii lor, dar şi
ternaţional, iar principiile generale ale acestuia pot fi
relaţiile dintre profesioniştii contabili trebuie să res
adoptate de toate organismele internaţionale membre
pecte unele principii de comportament profesional
ale IFAC, obligate să îşi adapteze codul naţional menite să dea serviciilor oferite autoritatea necesară
conform standardelor internaţionale. şi să prevină pătrunderea către consumatori (utiliza
Codul de etică profesională al IFAC consideră tori) a unor informaţii financiar-contabile eronate,
că obiectivitatea contabililor vizează o respectare care pot influenţa negativ deciziile acestora. Stabi
a unor standarde înalte de profesionalism pentru lirea de principii etice şi monitorizarea însuşirii şi
atingerea de performanţe ridicate. Existenţa aces respectării acestora de către profesioniştii contabili
tor obiective implică îndeplinirea a patru condiţii constituie una dintre atribuţiile de bază ale organis
legate de: mului profesional. Pentru aceasta, organismului pro
a) credibilitate (cerere la nivelul societăţii pen fesional îi trebuie capacitatea şi resursele necesare
tru obţinerea unor informaţii credibile); pentru instituirea unui sistem de investigare şi de
b) profesionalism (cerere exprimată de clienţi, sancţiuni pentru cazurile de nerespectare a standar
angajaţi şi alte părţi interesate în domeniul contabi delor profesionale şi etice.
lităţii); Un profesionist contabil trebuie să respecte ur
c) calitatea serviciilor (necesitatea de a furniza mătoarele principii fundamentale:
o asigurare cu privire la faptul că serviciile prestate (a) Integritate – să fie drept şi onest în toate re
sunt îndeplinite la standarde înalte de performanţă); laţiile profesionale şi de afaceri şi să nu se asocieze
d) încredere (utilizatorii serviciilor contabile cu raportările sau evidenţele despre care apreciază
trebuie să aibă încredere că există un cadru de con că pot conţine informaţii false, eronate, care induc
duită etică profesională). în eroare, omit sau ascund informaţii.
1
M. Toma, J. Potdevin (2008), Elemente de doctrină şi deontologie a profesiei contabile, Editura CECCAR, Bucureşti.

(b) Obiectivitate – să fie imparţial şi să nu permi acţiune care poate discredita această profesie, or
tă ca prejudecăţile, confuziile, conflictele de interese ganismul profesional sau vreun membru. Acesta nu
sau influenţele nedorite să intervină în raţionamen trebuie să furnizeze informaţii eronate despre pro
tele profesionale sau de afaceri. Profesionistul con fesia contabilă.
tabil nu trebuie să se găsească în situaţii de conflict (f) Respect faţă de normele tehnice şi profesi-
de interese sau de incompatibilitate ori în altă situ onale – să îşi îndeplinească sarcinile profesionale
aţie care ar determina un terţ să îi pună la îndoială în conformitate cu normele tehnice şi profesiona
cinstea şi corectitudinea. Profesioniştii contabili nu le relevante. Profesioniştii contabili au datoria de a
trebuie să îşi compromită profesia din cauza unor executa cu grijă şi abilitate instrucţiunile clientului
erori, conflicte de interese sau din cauza influenţei sau patronului, în măsura în care sunt compatibile
altor persoane. Aceştia au obligaţia de a se asigu cu cerinţele de integritate, obiectivitate şi, în cazul
ra că personalul angajat şi-a însuşit acest principiu. liber-profesioniştilor contabili, cu independenţa.2
De asemenea, nu trebuie să primească sau să ofere Independenţa reprezintă un ansamblu de mij
cadouri ori invitaţii, care pot influenţa şi dăuna ra loace prin care expertul contabil demonstrează pu
ţionamentului lor. blicului că îşi poate exercita misiunea (serviciul pro
Ca măsuri de protecţie împotriva ameninţărilor fesional) într-o manieră obiectivă şi corectă.
la adresa obiectivităţii în oferirea serviciilor profesio Un profesionist contabil trebuie să fie onest,
nale amintim retragerea din misiune şi procedurile loial, să nu exagereze calitatea serviciilor oferite şi
de supraveghere. să nu facă referiri compromiţătoare la activitatea
(c) Competenţă profesională şi prudenţă – are altor profesionişti.
o datorie permanentă de a-şi menţine cunoştinţele „Comportamentul etic merge dincolo de res
şi aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru pectarea legilor, regulilor şi reglementărilor; este un
a se asigura că un client sau un angajator primeşte angajament de a face ceea ce este bine şi numai ceea
servicii profesionale competente, bazate pe ultimele ce este permis. De altfel, într-o accepţiune, să-i spu
evoluţii din practică, legislaţie şi tehnică. Un profe nem, populară, a fi etic însemnează să faci ceea ce
sionist contabil trebuie să acţioneze cu prudenţă şi trebuie să faci, numai ceea ce trebuie să faci, pentru
în conformitate cu standardele tehnice şi profesio că trebuie să faci şi nu pentru că te obligă cineva,
nale aplicabile în furnizarea de servicii profesionale. scrie undeva sau te vede cineva. (...) Un compor
Acest principiu presupune două cerinţe importante: tament etic implică neapărat echitate şi curtoazie
obţinerea şi menţinerea competenţei. faţă de alţii, dar în acelaşi timp presupune restricţii
(d) Confidenţialitate – să respecte confidenţiali asupra propriei noastre libertăţi.”3
tatea informaţiilor dobândite ca urmare a unei relaţii Un studiu realizat pe tema eticii în afaceri a
profesionale sau de afaceri şi să nu divulge astfel de scos în evidenţă cei mai importanţi factori pentru
informaţii unei terţe părţi fără o autorizaţie specifică, bunul mers al unei organizaţii competente în materie
exceptând cazul în care există un drept sau o obliga de etică. Printre aceştia se numără atenţia acordată
ţie legală sau profesională de a dezvălui aceste date. de managementul companiei eticii şi valorilor şi im
Informaţiile confidenţiale obţinute în cadrul unei re plicit rezultatelor acestora, consecvenţa între vorbe
laţii profesionale sau de afaceri nu trebuie utilizate şi fapte, tratamentul echitabil al tuturor persoanelor
în avantajul personal al profesionistului contabil sau din companie, transparenţa în comunicările furnizate
al unor terţe părţi. Profesionistul contabil trebuie să şi recompensarea angajaţilor mai mult decât pedep
se asigure că personalul din subordinea sa respec sirea acestora pentru comportament neetic.
tă acest principiu, iar obligaţia de confidenţialitate
continuă şi după încheierea relaţiei dintre acesta şi î Exemplu de încălcare a eticii
client sau angajator. în profesia contabilă
(e) Comportament profesional – să se confor Numeroasele cazuri de încălcare a eticii în con
meze legilor şi normelor relevante şi să evite orice tabilitate cuprind atât acele situaţii care au ca scop
2
CECCAR (2011), Codul etic naţional al profesioniştilor contabili, ediţia a V-a, Editura CECCAR, Bucureşti.
3
M. Toma, J. Potdevin, op. cit.

principal raportarea financiară frauduloasă, cât şi p lu, un astfel de caz întâlnit în practică de încălca
situaţiile de delapidare în care au fost implicaţi profe re a eticii în contabilitate de către un profesionist
sionişti contabili. Prezentăm în continuare, ca exem contabil.
Un contabil-şef care lucra la o companie din domeniul auto a sustras sume importante de bani din
cadrul acesteia, mascând în contabilitate aceste delapidări de bani cu ajutorul unor articole contabile. Con
tabilul-şef putea să aibă acces la bani numai atunci când trebuia să o înlocuiască pe casieră, când aceasta
era în concediu de odihnă sau era învoită. Mecanismul de prejudiciere a companiei prin care contabilul-şef
a reuşit să sustragă sume importante de bani din cadrul acesteia cuprindea două faze:
þ Prima fază este cea în care contabilul-şef încasa de la client contravaloarea mărfurilor sau serviciilor
achiziţionate de acesta. Pentru exemplificare vom considera că respectivul contabil-şef a încasat de la un
client suma de 5.000 lei. Pentru a realiza delapidarea banilor, contabilul-şef emitea pentru client chitanţă
cu suma corectă, de 5.000 lei, dar pe cel de-al doilea şi al treilea exemplar, care rămân în companie pentru
a fi contabilizate, înscria o sumă mai mică (vom considera că a înscris suma de 3.000 lei), diferenţa, de
2.000 lei, reprezentând suma sustrasă de acesta.
þ A doua fază este cea în care contabilul-şef ascundea în contabilitate această sustragere de bani cu
ajutorul unor articole contabile, pe care le prezentăm mai jos:
a) Se înregistrează încasarea prin casierie numai a sumei de 3.000 lei de la client:

5311 = 4111 3.000 lei
„Casa în lei” „Clienţi”
b) Se înregistrează transferul sumei de 2.000 lei (reprezentând suma achitată de client, dar sustrasă de
contabilul-şef) din contul 4111 „Clienţi” în contul 461 „Debitori diverşi”, pentru a se ascunde urmele şi a fi
mai dificil de depistat această însuşire frauduloasă de bani:
461 = 4111 2.000 lei
„Debitori diverşi” „Clienţi”
c) Se înregistrează transferul sumei de 2.000 lei din contul 461 „Debitori diverşi” în contul 891 „Bilanţ
de deschidere”:
891 = 461 2.000 lei
„Bilanţ de deschidere” „Debitori diverşi”
Prin intermediul acestui ultim articol contabil s-a realizat scoaterea din evidenţa patrimonială a sumei
sustrase şi înregistrarea acesteia în evidenţa extrapatrimonială. Suma delapidată nu va apărea astfel înscrisă
în situaţiile financiare, pierzându-se cu uşurinţă urma acestor operaţiuni de la un exerciţiu financiar la altul.
Mai trebuie precizat că, având funcţie de conducere, contabilului-şef i-a fost uşor să „gestioneze” sumele
din contul 891 „Bilanţ de deschidere”, datorită faptului că nimeni nu mai avea acces la acest cont contabil.
Cum a fost descoperită delapidarea?
Din cauza numărului mare de astfel de operaţiuni, contabilul-şef a omis să înregistreze în evidenţa
contabilă pentru un client cele două înregistrări contabile prin care transfera suma sustrasă din evidenţa pa
trimonială în evidenţa extrapatrimonială. Această eroare a fost descoperită atunci când clientul respectiv
(în cazul căruia au fost omise cele două înregistrări contabile „de reglare”) a fost contactat de către casieră
deoarece apărea în evidenţa contabilă a companiei cu o creanţă neîncasată. În momentul în care casiera i-a
solicitat clientului să achite datoria către companie, acesta a afirmat că nu are nicio datorie şi că poate
dovedi cu chitanţa. Astfel, prin compararea sumei de pe chitanţa clientului cu cea de pe chitanţa aflată în
arhiva companiei s-a demonstrat că este vorba de o delapidare efectuată de contabilul-şef.

Cum se putea descoperi delapidarea mult mai repede?
Ulterior, în urma verificărilor, s-a descoperit că aceste operaţiuni au fost efectuate într-o perioadă de
aproximativ trei ani, iar contul 891 „Bilanţ de deschidere” avea un sold contabil cu o valoare considerabilă
(sold care reflecta valoarea prejudiciului pentru compania respectivă).
În finalul acestui exemplu putem afirma că existau cel puţin trei căi prin care această delapidare ar fi
fost descoperită mult mai repede, şi anume dacă:
l exista un departament de control intern în cadrul companiei;
l erau efectuate controale externe (audit financiar);
l s-ar fi realizat de către managerul companiei o comparaţie între volumul încasărilor şi volumul măr
furilor vândute şi al serviciilor prestate.
î Concluzii valori, acestea fiind prezentate într-o manieră seg

mentată. Etica în contabilitate este importantă atât
Profesia contabilă are un rol important în soci
pentru profesionistul contabil, cât şi pentru cei care
etate. Acţionarii, investitorii, creditorii, angajatorii,
se bazează pe serviciile acestuia. Astfel, cei care fo
guvernul etc. se bazează pe profesioniştii contabili
losesc serviciile profesioniştilor contabili, mai ales
pentru realizarea contabilităţii financiare, elabora
factorii de decizie, se aşteaptă ca situaţiile financiare
rea raportărilor economico-financiare, consultanţă
să fie extrem de competente, obiective şi să inspire
în materie fiscală, management financiar eficient
încredere. Profesionistul contabil modern trebuie să
etc. Comportamentul şi atitudinea profesioniştilor evolueze în acelaşi timp cu dezvoltarea legislaţiei
contabili în furnizarea acestor servicii au impact asu în vigoare, a mediului de afaceri şi a noilor tehnici
pra bunăstării economice a entităţilor în care aceştia de management. Datorită faptului că foarte mulţi
activează, a comunităţii, precum şi a ţării. oameni se bazează pe deciziile avizate şi pe hotă
Profesionistul contabil este acea persoană care rârile luate de profesioniştii contabili, menţinerea
nu doar raportează, ci poate şi influenţa deciziile unui nivel ridicat de obiectivitate şi integritate este
conducerii companiei, astfel că modul în care aces esenţială în domeniul contabilităţii.
ta îşi desfăşoară activitatea este extrem de important. În încheiere putem spune că încălcarea eticii
Prin urmare, în ultimul deceniu, interesul privind în domeniul contabilităţii va avea întotdeauna re
etica în contabilitate a înregistrat o creştere. Cu toate percusiuni atât asupra utilizatorilor serviciilor de
acestea, în ciuda interesului crescut, persistă unele contabilitate, cât şi asupra profesiei contabile prin
deficienţe importante cu privire la reguli, principii, scăderea credibilităţii acesteia în rândul publicului.
BIBLIOGRAFIE
1. Nica, P., Agheorghiesei, D. (2009), Conflicte şi etică în managementul resurselor umane.

2. Smith, L.M. (2008), Luca Pacioli: The Father of Accounting.
3. Toma, M., Potdevin, J. (2008), Elemente de doctrină şi deontologie a profesiei contabile, Editura
CECCAR, Bucureşti.
4. CECCAR (2011), Codul etic naţional al profesioniştilor contabili, ediţia a V-a, Editura CECCAR,
Bucureşti.
5. Ordonanţa Guvernului nr. 65/1994 privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a conta
bililor autorizaţi, republicată în Monitorul Oficial nr. 13/08.01.2008, cu modificările şi completările
ulterioare.
6. www.jstor.org

Legislatie
Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 3.883 din
24 decembrie 2013 privind modificarea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală nr. 52/2012 pentru aprobarea modelului şi conţinutului unor for
mulare prevăzute la titlul III din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicat în
Monitorul Oficial nr. 2/06.01.2014
, comentată
Acest ordin aduce modificări modelului şi conţinutului următoarelor formulare:
l 200 „Declaraţie privind veniturile realizate din România”;
l 201 „Declaraţie privind veniturile realizate din străinătate”;
l 204 „Declaraţie anuală de venit pentru asocierile fără personalitate juridică şi entităţi
supuse regimului transparenţei fiscale”;

l 205 „Declaraţie informativă privind impozitul reţinut la sursă şi câştigurile/pierderile
realizate, pe beneficiari de venit”.

Prevederile sale se aplică începând cu facturile emise/primite în ultima perioadă fiscală
de raportare din anul 2013, pentru care există obligaţia de declarare de către fiecare operator
înregistrat în scopuri de TVA.
Sursa: Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 2.067 din 24 decembrie 2013 pentru
modificarea şi completarea unor reglementări contabile, publicat în Monitorul Oficial
nr. 6/07.01.2014
Prin acest act normativ se aduc modificări de interes:

þ Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile
conforme cu directivele europene, cu privire la tratamentul contabil al certificatelor verzi şi al operaţiunilor
privind conectarea utilizatorilor la reţelele de utilităţi.
Conform OMFP nr. 2.067/2013, în Planul de conturi general se introduc cinci conturi noi:
l 1491 „Pierderi rezultate din reorganizări şi care sunt determinate de anularea titlurilor deţinute” (A);
l 1495 „Alte pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii” (A);
l 266 „Certificate verzi amânate” (A);
l 507 „Certificate verzi acordate” (A); şi
l 6455 „Contribuţia unităţii la asigurările de viaţă” (A).
þ Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.286/2012 pentru aprobarea Reglementărilor contabile
conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale căror
valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată, în ceea ce priveşte societăţile ale
căror valori mobiliare au fost admise la tranzacţionare în cursul exerciţiului financiar 2013.
Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 3.884 din 24 decembrie
2013 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului (097) „Notificare privind aplicarea/înce
tarea aplicării sistemului TVA la încasare”, publicat în Monitorul Oficial nr. 10/08.01.2014
Ordinul preşedintelui ANAF nr. 3.884/2013 a fost emis ca urmare a modificărilor aduse de Ordonanţa
de urgenţă a Guvernului nr. 111/2013 pentru reglementarea unor măsuri fiscale şi pentru modificarea
unor acte normative, care stabileşte că sistemul TVA la încasare devine opţional începând cu data de
1 ianuarie 2014. Astfel se modifică formularul de notificare prin care persoanele impozabile înştiinţează
organul fiscal cu privire la aplicarea sistemului TVA la încasare sau cu privire la încetarea utilizării acestui
sistem.

2013 privind condiţiile de delegare a competenţei altui organ de inspecţie fiscală pentru efectuarea
unei acţiuni de inspecţie fiscală, publicat în Monitorul Oficial nr. 14/09.01.2014
Ordinul preşedintelui ANAF nr. 3.816/2013 aduce modificări şi completări prin definirea acţiunii de
inspecţie fiscală ca incluzând: controlul inopinat, controlul încrucişat, cercetarea la faţa locului sau inspecţia
fiscală. Totodată, se modifică şi condiţiile de delegare a competenţei altui organ de inspecţie fiscală pentru
efectuarea unei acţiuni de inspecţie fiscală.
Sursa: Legea nr. 4 din 8 ianuarie 2014 pentru completarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 44/2008
privind desfăşurarea activităţilor economice de către persoanele fizice autorizate, întreprinderile indi
viduale şi întreprinderile familiale, publicată în Monitorul Oficial nr. 15/10.01.2014
Legea nr. 4/2014 aduce completări Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 44/2008 privind desfăşurarea
activităţilor economice de către persoanele fizice autorizate, întreprinderile individuale şi întreprinderile fami
liale prin introducerea în lista de termeni şi expresii de la art. 2 a unei noi litere, lit. i1), care defineşte termenul
soţia/soţul titularului întreprinderii individuale/persoanei fizice autorizate. Aceste persoane sunt definite
drept acelea care, fără a fi înregistrate în registrul comerţului şi autorizate să funcţioneze ca titulari ai între
prinderii individuale/persoanei fizice autorizate sau fără a fi salariate, participă în mod obişnuit la activitatea
întreprinderii individuale/persoanei fizice autorizate, îndeplinind fie aceleaşi sarcini, fie sarcini complementare.
Soţia/soţul titularului întreprinderii individuale/persoanei fizice autorizate se poate asigura în sistemul
public de pensii pe bază de contract de asigurare socială, în sistemul asigurărilor pentru şomaj, prin în
cheierea unui contract de asigurare de şomaj, precum şi în sistemul asigurărilor de sănătate, în condiţiile
prevăzute de lege. Persoanele fizice autorizate şi titularii întreprinderilor individuale vor avea obligaţia de a
menţiona în registrul comerţului participarea în mod obişnuit a soţiei/soţului la activitatea desfăşurată pe
baza declaraţiei pe propria răspundere şi a certificatului de căsătorie. Încetarea activităţii soţiei/soţului va
trebui menţionată în registrul comerţului în termen de 15 zile, pe baza declaraţiei pe propria răspundere a
titularului întreprinderii individuale/persoanei fizice autorizate.
Sursa: Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 35 din 14 ianuarie 2014 privind modificarea Ordinului
ministrului finanţelor publice nr. 262/2007 pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a con
tribuabililor, publicat în Monitorul Oficial nr. 36/16.01.2014
Ca urmare a modificărilor aduse Codului fiscal începând cu data de 1 ianuarie 2014, în categoria obliga
ţiilor fiscale de declarare care se înscriu în vectorul fiscal prin formularul fiscal 010 „Declaraţie de înregistrare
fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane juridice, asocieri şi alte entităţi fără personalitate juridică” se
includ două noi rubrici referitoare la impozitul pe construcţii şi taxa de autorizare/taxa de licenţă din dome
niul jocurilor de noroc.
Formularul 030 „Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane fizice stră
ine” este, de asemenea, modificat şi sunt emise noi instrucţiuni de completare prin intermediul acestui
ordin. Mai multe detalii se pot găsi pe site-ul ANAF, www.anaf.ro.
2013 pentru modificarea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 877/2013
privind aprobarea Procedurii de înregistrare fiscală a contribuabililor nerezidenţi care desfăşoară acti
vitate în România prin unul sau mai multe sedii permanente, precum şi a modelului şi conţinutului
formularului 013 „Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru contribuabilii nere
zidenţi care desfăşoară activitate în România prin unul sau mai multe sedii permanente”, publicat în
Monitorul Oficial nr. 41/17.01.2014
Prin acest act normativ se aduc modificări formularului 013 „Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie
de menţiuni pentru contribuabilii nerezidenţi care desfăşoară activitate în România prin unul sau mai multe
sedii permanente”. Mai multe detalii se pot găsi pe site-ul ANAF.

Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 3.853 din 20 decembrie 2013
privind modificarea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.994/2012
pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului (012) „Notificare privind modificarea sistemului
anual/trimestrial de declarare şi plată a impozitului pe profit”, publicat în Monitorul Oficial nr. 41/17.01.2014
Prin intermediul Ordinului preşedintelui ANAF nr. 3.853/2013 se aduc modificări instrucţiunilor de
completare a formularului 012 „Notificare privind modificarea sistemului anual/trimestrial de declarare şi
plată a impozitului pe profit”. Mai multe detalii se pot găsi pe site-ul ANAF.
Sursa: Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 24 din 13 ianuarie 2014 pentru aprobarea Normelor
privind stabilirea procedurii şi a condiţiilor de autorizare a antrepozitului de taxă pe valoarea adăugată,
prevăzut la art. 144 alin. (1) lit. a) pct. 8 liniuţa a doua din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal,
precum şi pentru instituirea Comisiei pentru autorizarea antrepozitelor de taxă pe valoarea adăugată şi
a regulamentului de organizare şi funcţionare a acesteia, publicat în Monitorul Oficial nr. 47/21.01.2014
În OMFP nr. 24/2014 sunt specificate Normele privind stabilirea procedurii şi a condiţiilor de autorizare
a antrepozitului de taxă pe valoarea adăugată, prevăzut în Codul fiscal la art. 144 alin. (1). Totodată, este
stabilită componenţa Comisiei pentru autorizarea antrepozitelor de TVA şi este aprobat Regulamentul de
organizare şi funcţionare a acesteia.
Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 59 din 20 ianuarie 2014
privind modificarea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 3/2010
pentru aprobarea Procedurii de primire a cererilor de rambursare a TVA achitate de către persoanele
impozabile stabilite în România pentru importuri şi achiziţii de bunuri/servicii efectuate în alt stat
membru al Uniunii Europene, publicat în Monitorul Oficial nr. 68/28.01.2014
În urma modificărilor aduse Codului fiscal de Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 102/2013 pentru
modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi reglementarea unor măsuri finan
ciar-fiscale, începând cu data de 1 ianuarie 2014 s-a eliminat obligativitatea justificării achitării taxei aferente
importurilor şi achiziţiilor de bunuri/servicii efectuate în alt stat membru de către o persoană impozabilă
stabilită în România.
Prin Ordinul preşedintelui ANAF nr. 59/2014 au fost modificate procedura de rambursare a TVA, pre
cum şi formularele 318 „Cerere de rambursare a taxei pe valoarea adăugată pentru persoanele impozabile
stabilite în România, depusă potrivit art. 1472 alin. (2) din Codul fiscal” şi 319 „Declaraţie de ajustare a pro
ratei, potrivit dispoziţiilor art. 1472 alin. (2) din Codul fiscal şi ale pct. 491 alin. (8) din normele metodologice”.
Sursa: Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 79 din 21 ianuarie 2014 privind principalele aspecte
legate de întocmirea şi depunerea situaţiilor financiare anuale şi a raportărilor contabile anuale ale
operatorilor economici la unităţile teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice, publicat în Monitorul
Oficial nr. 70/29.01.2014
Prin OMFP nr. 79/2014 se aprobă reglementările legate de depunerea situaţiilor financiare şi a raportări
lor contabile pentru anul financiar 2013. Astfel, persoanele juridice nerezidente care îşi desfăşoară activitatea
în România prin mai multe sedii permanente au obligaţia să întocmească situaţii financiare şi raportări con
tabile anuale prin intermediul sediului permanent desemnat să îndeplinească obligaţiile fiscale ale acestora.
Termenul de depunere a situaţiilor financiare şi a raportărilor contabile anuale în acest caz este de 150 de
zile de la încheierea exerciţiului financiar, respectiv de la încheierea anului calendaristic pentru raportările
contabile.
Florin DOBRE, asist. univ. dr.

Biroul Fiscalitate CECCAR

Biblioteca de specialitate Lucrãri publicate de Editura CECCAR
1. Maria Berheci – Valorificarea raportãrilor financiare. Sinteze contabile: teorie, analize,
studii de caz, 2010 – 30 lei
2. Dorina Budugan, Iuliana Georgescu, Ioan Berheci, Leontina Beþianu – Contabilitate de

gestiune, 2007 – 45 lei
3. Ion Florea, Ionela-Corina Chersan, Radu Florea – Controlul economic, financiar ºi gestionar,
ediþia a II-a, revizuitã ºi adãugitã, 2011 – 30 lei
4. Maria Mãdãlina Gîrbinã, ªtefan Bunea – Sinteze, studii de caz ºi teste grilã privind aplicarea
IAS (revizuite) – IFRS, volumul 1, ediþia a IV-a, revizuitã, Colecþia Standarde Internaþionale
de Contabilitate, 2009 – 35 lei
IAS (revizuite) – IFRS, volumul 2, ediþia a IV-a, Colecþia Standarde Internaþionale de Conta
bilitate, 2010 – 35 lei
IAS (revizuite) – IFRS, volumul 3, Colecþia Standarde Internaþionale de Contabilitate,
2008 – 38 lei
7. Raluca Gina Guºe – Valoare, preþ, cost ºi evaluare în contabilitate, Colecþia Contabilitate,
2011 – 35 lei
8. Camelia Iuliana Lungu – Teorie ºi practici contabile privind întocmirea ºi prezentarea

situaþiilor financiare, 2007 – 15 lei
9. Cristian Marinescu – Principalele sancþiuni prevãzute în legislaþia financiar-fiscalã, 2010 – 20 lei
10. Ioan Moroºan – Contabilitate financiarã ºi de gestiune. Studii de caz ºi sinteze de reglementãri, ediþia a II-a,
revizuitã ºi actualizatã, Colecþia Contabilitate, 2013 – 50 lei
11. Silvia Petrescu – Analizã ºi diagnostic financiar-contabil. Ghid teoretico-aplicativ, ediþia a III-a, revizuitã
ºi actualizatã, 2010 – 35 lei
12. Cristian Rapcencu – Ghidul practic complet privind sistemul „TVA la încasare”, 2013 – 20 lei
13. Cristian Rapcencu – Contabilitatea ºi fiscalitatea imobilizãrilor corporale. De la A la Z. Speþe practice ºi

exemple rezolvate, 2012 – 25 lei
14. Mihai Ristea, Corina Graziella Dumitru – Libertate ºi conformitate în standardele ºi reglementãrile contabile,
Colecþia Contabilitate, 2012 – 50 lei
15. Alexandru Tamba – Contabilitatea instituþiilor de credit, a instituþiilor financiare nebancare ºi a Fondului
de garantare a depozitelor în sistemul bancar, Colecþia Contabilitate, 2010 – 18 lei
16. Marin Toma – Abecedarul financiar-contabil al întreprinzãtorului. Suport de curs, 2012 – 12 lei
17. Marin Toma – Iniþiere în auditul situaþiilor financiare ale unei entitãþi, ediþia a IV-a, revizuitã ºi adãugitã,
2012 – 35 lei
18. Marin Toma – Drumuri prin memoria profesiei contabile, 2011 – 45 lei
19. Marin Toma – Iniþiere în evaluarea întreprinderilor, ediþia a IV-a, revizuitã ºi adãugitã, 2011 – 35 lei
20. Marin Toma, Jacques Potdevin – Elemente de doctrinã ºi deontologie a profesiei contabile, Colecþia
Doctrinã – Deontologie, 2008 – 50 lei

21. CECCAR – Standardul profesional nr. 21: Misiunea de þinere a contabilitãþii, întocmirea ºi prezentarea
situaþiilor financiare. Ghid de aplicare, ediþia a IV-a, revizuitã ºi adãugitã, Colecþia Standarde Profesionale,
2011 – 25 lei
22. CECCAR – Standardul profesional nr. 22: Misiunea de examinare a contabilitãþii, întocmirea, semnarea
ºi prezentarea situaþiilor financiare. Ghid de aplicare, ediþia a IV-a, revizuitã ºi actualizatã, Colecþia
Standarde Profesionale, 2011 – 25 lei
23. CECCAR – Standardul profesional nr. 23: Activitatea de cenzor în societãþile comerciale, ediþia a III-a,
revizuitã ºi adãugitã, Colecþia Standarde Profesionale, 2008 – 20 lei
24. CECCAR – Standardul profesional nr. 24: Misiunile de audit financiar ºi Cadrul conceptual privind misiunile
standardizate ale expertului contabil, Colecþia Standarde Profesionale, 2007 – 23 lei
25. CECCAR – Standardul profesional nr. 34: Serviciile fiscale. Ghid de aplicare, Colecþia Standarde Profe
sionale, 2010 – 10 lei
26. CECCAR – Standardul profesional nr. 35: Expertizele contabile. Ghid de aplicare, ediþia a V-a, Colecþia
27. CECCAR – Standardul profesional nr. 36: Misiunile de audit intern realizate de experþii contabili. Ghid de
aplicare, Colecþia Standarde Profesionale, 2007 – 15 lei
28. CECCAR – Standardul profesional nr. 37: Misiunea de evaluare a întreprinderii. Ghid de aplicare, Colecþia
29. CECCAR – Standardul profesional nr. 39: Misiunea de consultanþã pentru crearea întreprinderilor, Colecþia
30. CECCAR – Standardul nr. 40: Controlul calitãþii ºi managementul relaþiilor cu clienþii unei firme membre
CECCAR ºi Ghid de aplicare, Colecþia Standarde de Calitate, 2011 – 25 lei
31. CECCAR – Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini pentru obţinerea calităţii de
expert contabil şi de contabil autorizat, Colecþia Ghidul Expertului Contabil, 2013 – 60 lei
32. CECCAR – Ghid pentru pregãtirea candidaþilor la examenul de acces la stagiul pentru obþinerea calitãþii
de expert contabil ºi de contabil autorizat, ediþia a II-a, revizuitã, Colecþia Ghidul Expertului Contabil,
2013 – 75 lei
33. CECCAR – Ghid de ţinere a contabilităţii şi de elaborare a situaţiilor financiare individuale în conformitate
cu IFRS-urile la societăţile comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă
reglementată, volumul I, Colecþia Ghiduri Profesionale, 2013 – 30 lei
34. CECCAR – Audit. Suport de curs pentru examenul de aptitudini în vederea obþinerii calitãþii de expert
contabil, Colecþia Pregãtirea Stagiarilor, ediþia a II-a, 2012 – 16 lei
35. CECCAR – Ghid de aplicare a reglementãrilor contabile naþionale în domeniul agriculturii, Colecþia Ghiduri
Profesionale, 2012 – 30 lei
36. CECCAR – Gestiunea unui cabinet de expertizã contabilã. Suport de curs standard pentru Programul
Naþional de Dezvoltare Profesionalã Continuã, Colecþia Dezvoltare Profesionalã Continuã, 2012 – 20 lei
37. CECCAR – Cartea auditului de calitate în domeniul serviciilor contabile, ediþia a IV-a, revizuitã ºi adãugitã,
Colecþia Calitatea Serviciilor Contabile, 2012 – 20 lei
38. CECCAR – Ghidul experþilor contabili ºi al contabililor autorizaþi în activitatea de prevenire ºi combatere
a spãlãrii banilor ºi a finanþãrii actelor de terorism, ediþia a IV-a, revizuitã ºi adãugitã, Colecþia Doctrinã –
Deontologie, 2012 – 20 lei

39. CECCAR – Ghid privind accesarea, contabilitatea, fiscalitatea, auditul ºi managementul proiectelor cu
finanþare europeanã, Colecþia Ghiduri Profesionale, 2011 – 30 lei
40. CECCAR – Codul etic naþional al profesioniºtilor contabili, ediþia a V-a, revizuitã ºi adãugitã, Colecþia
Doctrinã – Deontologie, 2011 – 25 lei
41. CECCAR – Ghid practic de aplicare a Reglementãrilor contabile conforme cu directivele europene aprobate
prin OMFP nr. 3.055/2009, 2010 – 75 lei
42. CECCAR – Contabilitate ºi control de gestiune. Suport de curs standard pentru cursurile desfãºurate în
cadrul Programului Naþional de Dezvoltare Profesionalã Continuã, Colecþia Dezvoltare Profesionalã
Continuã, 2010 – 20 lei
43. CECCAR – Managementul pieþelor de capital. Suport de curs standard pentru Programul Naþional de
Dezvoltare Profesionalã Continuã, Colecþia Dezvoltare Profesionalã Continuã, 2010 – 20 lei
44. CECCAR – Studiu comparativ între reglementãrile contabile din România (OMFP nr. 3.055/2009) ºi
Standardul Internaþional de Raportare Financiarã pentru Întreprinderi Mici ºi Mijlocii (IFRS pentru IMM),
Colecþia Studii Comparative, 2010 – 18 lei
45. CECCAR – Cartea expertului contabil ºi a contabilului autorizat. Culegere de acte normative ºi reglementãri
ale profesiei contabile elaborate de CECCAR în perioada 1994-2009, ediþia a V-a, revizuitã ºi adãugitã,
Colecþia Doctrinã – Deontologie, 2009 – 40 lei
46. CECCAR – Manualul de Norme Internaþionale de Contabilitate pentru Sectorul Public 2013, vol. I ºi II,
2014 – 120 lei
47. CECCAR – Standardele Internaþionale de Raportare Financiarã (IFRS). Norme oficiale emise la 1 ianuarie
2013. Cuprinde IFRS-urile care intrã în vigoare ulterior datei de 1 ianuarie 2013, dar nu cuprinde
IFRS-urile pe care acestea le înlocuiesc, Partea A ºi Partea B, 2013 – 200 lei
48. CECCAR – Ghidul de utilizare a ISA-urilor în auditarea întreprinderilor mici ºi mijlocii, ediþia 3, 2012 –
30 lei
49. CECCAR – Standardul Internaþional de Raportare Financiarã pentru Întreprinderi Mici ºi Mijlocii (IFRS
pentru IMM-uri) 2009; Bazã pentru concluzii la IFRS pentru IMM-uri; Situaþii financiare ilustrative. Lista
pentru prezentarea ºi descrierea informaþiilor privind IFRS pentru IMM-uri (trei broºuri), 2010 – 50 lei
În afara acestor titluri, CECCAR publicã revista lunarã

CONTABILITATEA, EXPERTIZA SI , AUDITUL AFACERILOR,
la care se pot face abonamente.
Pentru comenzi, adresati-vã
, la CECCAR, sediul central – Bucuresti, ,
telefon: 021 330 88 69 / 70 / 71, fax: 021 330 88 88,
e-mail: edituraceccar@yahoo.com, sau la filialele teritoriale ale Corpului.

CLUBUL TINERILOR EXPERŢI CONTABILI
„Fii activ, pregăteşte-ţi accesul la succes!”

Clubul Tinerilor Experţi Contabili din România a început ca un proiect de suflet şi a fost creat, la iniţiativa
directorului general al CECCAR, dna ec. Daniela Vulcan, sub egida Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor
Autorizaţi din România.
Evenimentul de lansare, care a avut loc la Bucureşti în data de 23 mai 2013, a reunit aproximativ 50 de
participanţi şi a fost construit pe platforma unei întâlniri informale, în care cei prezenţi au avut oportunitatea
de a se cunoaşte şi de a schimba idei cu vorbitorii invitaţi cu rolul de catalizatori ai discuţiilor.
Clubul îşi propune să fie un instrument de asistenţă şi informare dedicat promovării tinerilor profesionişti
contabili din România, având ca principal obiectiv participarea la dezvoltarea tinerilor absolvenţi pe parcursul
primilor ani de activitate profesională.
Niciun proiect al Clubului nu ar fi posibil fără susţinerea Fundaţiei Măreţie şi Talent, care, în contextul
obiectivelor sale de a sprijini tinerii şi afirmarea mai puternică a profesioniştilor din toate domeniile, se implică
activ şi contribuie la promovarea imaginii tinerilor experţi contabili pentru schimbarea percepţiei asupra
contabililor în mediul social şi economic din ţara noastră, unde este din ce în ce mai greu pentru membrii
noştri să se afirme şi să muncească,
în mare parte tocmai din lipsa unei
strategii care să îi ajute să îşi găsească
mai uşor un loc pe piaţa serviciilor.
În prezent, deservim interesele
a aproximativ 9.000 de experţi
contabili şi 4.000 de stagiari CECCAR
cu vârsta până în 40 de ani.
Sub deviza „Fii activ, pregăteşte-ţi
accesul la succes!”, strategia noastră de
dezvoltare urmăreşte 10 idei de bază:
v funcţionarea Clubului ca o interfaţă
între CECCAR şi membrii săi tineri;
v creşterea respectului pentru
profesia de expert contabil şi
inocularea unui sentiment de mândrie
pentru tinerii şi viitorii practicieni;
v oferirea de răspunsuri prompte la solicitările de informare primite prin e-mail/telefonic;
v dezvoltarea comunităţii de prieteni din mediul de socializare on-line (Facebook);
v actualizarea permanentă a site-ului Clubului cu informaţii şi noutăţi de interes;
v organizarea lunară de evenimente, atât în Capitală, cât şi la nivel teritorial;
v înfiinţarea a cât mai multe nuclee operaţionale în ţară, conduse de manageri de proiect regionali;
v comunicarea în permanenţă cu membrii prin intermediul mijloacelor de comunicare on-line şi nu numai şi
abordarea unei atitudini pozitive în enunţuri;
v transmiterea periodică a unor buletine de ştiri cu noutăţi de pe plan naţional şi internaţional;
v publicarea unor ghiduri, broşuri etc. cu idei pentru promovarea şi marketingul cabinetelor tinerilor
profesionişti.
Vrei să te înscrii şi tu? Contactează-ne! Tel.: 021 330 88 76

E-mail: club@ceccaro.ro
www.club.ceccar.ro
https://www.facebook.com/CTECR

Revista Februarie 2014 Ceccar

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Revista Februarie 2014 Ceccar

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Nr.

Situațiile financiare anuale

februarie 2014 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 1

2 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2014

februarie 2014 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 3

Ü Introducere La baza estimării valorilor juste ale instrumen­

4 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2014

februarie 2014 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 5

a.2) Înregistrarea comisionului de brokeraj:

b) Înregistrarea la costuri a cheltuielilor aferente evaluării la sfârşitul exerciţiului financiar:

î Evaluarea unor obligaţiuni corporative nelistate şi înregistrarea în contabilitate

6 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2014

februarie 2014 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 7

Înregistrarea în contabilitatea XYZ SA a achiziţiei obligaţiunilor corporative, a co­misio­nului de interme­

b) Având în vedere că obligaţiunile sunt achiziţionate de pe o piaţă nereglementată, în contabilitatea

8 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2014

Ioan MOROŞAN, expert contabil

Accounting for Inventories. Case Studies

Materialul prezintă modul de reflectare în contabilitate a operaţiilor economice privind materiile

1. Contabilitatea stocurilor de materii prime şi materiale

A. Metoda inventarului permanent

cheltuieli de transport-aprovizionare facturate........................................................... 200 lei;

cheltuieli de transport-aprovizionare facturate........................................................... 100 lei;

cheltuieli de transport-aprovizionare facturate........................................................... 440 lei;

februarie 2014 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 9

l la materiale consumabile........................................................................................... 900 lei;

l la materiale de natura obiectelor de inventar............................................................. 3.800 lei.

% = 401 9.846 lei

l la materiale consumabile........................................................................................... 1.200 lei;

l la materiale de natura obiectelor de inventar............................................................. 4.640 lei.

% = 401 9.846 lei

10 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2014

l materiale consumabile la o valoare estimată.............................................................. 1.800 lei;

l materiale de natura obiectelor de inventar la o valoare estimată................................ 5.000 lei;

l TVA aferentă valorii estimate (11.300 x 24%)............................................................ 2.712 lei.

Ulterior se primeşte factura fiscală, în care sunt precizate următoarele elemente:

a) Recepţionarea bunurilor primite de la furnizor fără factură şi estimarea valorii de înregistrare:

b) Înregistrări la primirea facturii:

februarie 2014 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 11

302 = 602 150 lei

303 = 603 300 lei

12 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2014

B. Metoda inventarului intermitent

602 = 302 2.200 lei

februarie 2014 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 13

301 = 601 200 lei

302 = 602 100 lei

C. Căi de ieşire a stocurilor de materii prime, materiale consumabile şi materiale

602 = 302 2.000 lei

14 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2014

b) Marja comerciantului este de 30% (7.400 x 30% = 2.220 lei):

– Facturarea vânzării către beneficiari:

c) Şi, concomitent, descărcarea gestiunii de mărfurile vândute la preţ de înregistrare:

378 = 371 2.220 lei

februarie 2014 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 15

602 = 302 2.000 lei

603 = 303 3.000 lei

16 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2014

b) TVA suportată de salariaţi (1.900 x 24% = 456 lei):

c) Încasarea eşalonată de la salariaţi a cotei de 50% (1.900 + 456 = 2.356 lei):

d) Includerea eşalonată la cheltuieli a cotei de 50% suportate de unitate:

februarie 2014 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 17

Vasile Cristian Ioachim MIRON, ec. masterand

Leases. IFRS-Based Theoretical and Practical Approaches – IAS 17 Leases

Ü Introducere La baza estimării valorilor juste ale instrumen

Înregistrarea în contabilitatea XYZ SA a achiziţiei obligaţiunilor corporative, a comisionului de interme

4. Concluzii şi propuneri ţeni” în profesia contabilă, ca o monografie a ope

1. Introducere Interesul pentru managementul şi măsurarea per

pentru orice entitate economică, realizându-se în per cators);

1. Bazele metodologice specifice: abordarea pe bază de active (patrimonia

î Necesitatea evaluării organizaţiilor situaţie, proprietarul trebuie să fixeze un preţ de por

Ü Analiza situaţiei economice urma evaluările ex-post (evaluarea de după imple