Sunteți pe pagina 1din 57

Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

CUPRINS

INTRODUCERE……………….…………………………………………………………. 4
CAPITOLUL I. ELEMENTE CONCEPTUALE PRIVIND POLITICA FISCALĂ
LA NIVELUL UE……………………………………………….………………………… 6
1.1. Arhitectura politicilor fiscale la nivelul Uniunii 6
Europene………………………..
1.2. Principiile care stau la baza impunerii…………….……………. 7
…………………
CAPITOLUL II ASPECTE TEORETICE ȘI PRACTICE PRIVIND
IMPOZITAREA VENITURILOR ÎN UE………….…………….……………………… 12
2.1. Politică fiscală în domeniul impozitării veniturilor în 12
România…………………...
2.1.1. Determinarea și plata impozitului pe venit………………….……………… 17
2.1.1. Impozitarea veniturilor realizate de nerezidenți în România…….…………. 28
2.2. Impozitarea veniturilor persoanelor fizice în UE. ……….…….…….. 30
……………
CAPITOLUL III REGLEMENTĂRI ACTUALE PRIVIND IMPOZITAREA
VENITURILOR ÎN UE………………….……….……….………………….…………… 35
3.1. Principii și reglementări privind impozitarea veniturilor în alte state din 35
UE...........
3.2. Impozitarea veniturilor realizate în context transfrontalier…….…. 48
………….……
3.1. Dubla impunere – efecte și modalități de evitare……….……….…. 49
………….……
CONCLUZII ȘI OPINII PERSONALE………………….……………………………… 53
BIBLIOGRAFIE………………….………………………………….…………………… 56

3
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

INTRODUCERE

Pe fondul dezvoltării sistemului relațiilor internaționale, în general și al internaționalizării


piețelor, în special, studiul finanțelor s-a extins continuu, dobândind profunzime și substanță,
astfel încât – în prezent – finanțele internaționale reprezintă un domeniu deosebit de complex și
de mare actualitate.
Finanțele internaționale au o componentă esențială, numită fiscalitate, care se întinde pe
două planuri importante: unul de natură politic (politica fiscală, ca ansamblu de decizii prin care
se definesc și se determină prelevările obligatorii), iar cel de-al doilea – de origine juridic – este
reprezentat de ansamblul normelor juridice adoptate în scopul așezării și menținerii (într-un
cadru general corespunzător) a tuturor activităților privind colectarea – pe baze legale – a
sumelor percepute cu titlu de impozite, taxe, contribuții etc. de către colectivitățile publice
locale, entitățile statale și/sau organizații internaționale, care alcătuiește dreptul fiscal.
Actualitatea temei privind politica fiscală și impozitarea veniturilor constă în surprinderea
unor probleme și subiecte actuale privind politicile și sistemele fiscale din Uniunea Europeană,
printre care amintim necesitatea coordonării politicilor fiscale naționale cu politica monetară
unică a Băncii Centrale Europene, creșterea rolului politicii fiscale în cazul țărilor din Uniunea
Economica și Monetară Europeană odată cu pierderea autonomiei de politică monetară, nevoia
de consolidare fiscală la nivelul Uniunii Europene care are noi valențe în contextul crizei
globale. În general, politica fiscală este privită ca o componentă a suveranității naționale.
Particularitățile politicii fiscale la nivelul Uniunii Europene derivă din faptul că sistemele
fiscale ale statelor membre se deosebesc substanțial, în primul rând datorită diferențelor de
natură economică, socială, istorică, culturală și politică, dar și din punctul de vedere al modului
în care sunt definite și concepute sistemele naționale de impozitare.
Lucrarea intitulată „STUDIU PRIVIND IMPOZITAREA VENITURILOR ÎN UE”
este structurată pe trei capitole inclusiv introducere, concluzii, opinii personale și bibliografie.
Scopul acestei lucrări este acela de a înțelege conceptul de politică fiscală, de a analiza
elementele „cheie” privind impozitul pe venit atât în România cât și la nivelul Uniunii Europene,
dar și de a înțelege rolul cel mai important al impozitelor, acela de a se manifesta pe plan

4
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

financiar, deoarece acestea constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare


necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice.
Tema aleasă se referă la evoluția impozitelor în Europa, marcată de înlăturarea
deosebirilor dintre legislația fiscală națională ale statelor membre a Uniunii Europene, de
armonizarea legislațiilor naționale și de instituirea unor procedee cât mai asemănătoare
subordonate politicii fiscale.
În capitolul I, intitulat Elemente conceptuale privind politica fiscală la nivelul UE, au
fost sistematizate principalele elemente definitorii privind politica fiscală, în țări membre ale UE.
Tot în cadrul acestui capitol au fost prezentate principiile impunerii la nivelul Uniunii Europene,
dar și principiile care stau la baza impunerii în România.
În capitolul II – Aspecte teoretice și practice privind impozitarea veniturilor în
România și alte state membre ale UE – accentul a fost pus pe elementele teoretice care stau la
baza impozitării veniturilor atât în România câț și la nivelul Uniunii Europene. De asemenea, au
fost prezentate o serie de reglementări din codul fiscal în ceea ce privește impozitarea veniturilor
persoanelor fizice în România.
În capitolul al III-lea, intitulat Reglementări actuale privind impozitarea veniturilor în
UE, s-a realizat un studiu referitor la impozitarea veniturilor persoanelor fizice din alte state
membre ale Uniunii Europene. De asemenea în acest capitol a fost prezentată impozitarea
veniturilor în context transfrontalier precum și modalități de evitare a dublei impuneri.
Tema lucrării o constituie problematica complexă, în continuă transformare și
permanență dezbatere, privind impozitarea veniturilor și efectele acestei impozitări asupra
întregii economii. Pentru atingerea obiectivelor propuse, cercetarea efectuată presupune aplicarea
următoarelor metode: analiză și sinteză; comparația; metoda grafică.
Din activitatea de cercetare efectuată s-a evidențiat faptul că impozitarea este un element
central al activității depuse de UE în vederea construirii unei economii mai puternice, mai
competitive și mai echitabile, cu o dimensiune socială clară. Europa are nevoie de un sistem
fiscal care să corespundă pieței sale interne și să sprijine creșterea economică și competitivitatea,
să atragă investiții, să contribuie la crearea de locuri de muncă, să stimuleze inovarea și să
mențină modelul social european.

5
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

CAPITOLUL I
ELEMENTE CONCEPTUALE PRIVIND POLITICA FISCALĂ LA NIVELUL UE

1.1. Arhitectura politicilor fiscale la nivelul Uniunii Europene


Politica fiscală este opera puterii statale (politică fiscală națională) ori suprastatale
(politică fiscală regională sau mondială); ea reprezintă „arta” determinării și implementării
caracteristicilor generale ale impozitului, caracteristici care – în funcție de datele economice și
psihologice oferite de societate – trebuie să fie în măsură a conferi prelevărilor obligatorii,
vigoarea și în același timp suplețea (elasticitatea) necesare asigurării unei colectări
corespunzătoare a veniturilor publice destinate acoperiri nevoilor generale și comune la nivel
local sau pe o arie mai largă.
Parte integrantă a politicii economice a statului, politica fiscală cuprinde ansamblul
ideilor și strategiilor transpuse în reglementări legale consacrate asigurării modalităților celor
mai eficiente de stabilire și percepere a veniturilor bugetare. De aceea, politica fiscală se
interferează cu politicile sectoriale (industrie, comerț, agricultură etc.) cu politicile financiar-
monetare și cu cele sociale1. Politica fiscală este de natură a influența dezvoltarea economică, dar
structura statală și sistemul politic pe care se sprijină statul influențează, de asemenea, politica
fiscală. Politica fiscală își poate dovedi elasticitatea și eficacitatea mai cu seamă în țările cu
economie descentralizată și deschisă.
Ca și componenta a politicii financiare, politica fiscală trebuie abordată întotdeauna în
strânsă legătură cu politica bugetară, ambele fiind, în fapt, elaborate concomitent de către
autoritățile publice competente. Constatându-se creșterea de la un an la altul a nivelului
cheltuielilor publice, se caută și se identifică noi resurse de alimentare a fondurilor publice.
Îndeplinirea funcțiilor bugetare pretinde adoptarea unei politici fiscal-bugetare unitare, care
presupune abordarea de ansamblu a veniturilor și cheltuielilor bugetare.
Politica fiscală se află la granița dintre politica bugetară, (pe baza căreia se iau decizii
privind amploarea cheltuielilor publice și se stabilesc proporțiile în care acestea urmează să fie

1
Iulian Văcărel, Gheorghe D. Bistriceanu, Florian Bercea, Gabriela Anghelache, Tatiana Moșteanu, Maria Bodnar,
Florin Georgescu, FiNANȚE PUBLICE, Edit. „Didactică și Pedagogică”, București, 2003, pagina 109.

6
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

acoperite din impozite) și tehnica fiscală (care constă în stabilirea și aplicarea modalităților de
așezare a impozitelor).
Concret, politica fiscală se stabilește în raport direct cu opțiunile statului în materie de
impozite și taxe, în sensul că ea trebuie să impună utilizarea conștientă a întregului ansamblu de
instrumente și procedee cu caracter fiscal pentru stabilirea nivelului, structurii și regimului
facilităților fiscale în procesul repartiției produsului social, astfel încât să se asigure realizarea
obiectivelor politice, economice și sociale.
În doctrină s-a subliniat faptul că politica fiscală este o componentă esențială a politicii
bugetare și că – într-o mare măsură – ea este chiar servanta politicii bugetare; această apreciere
poate fi numai în parte adevărată, întrucât – este bine cunoscut – creșterea impozitelor (necesară
finanțării oricărui buget public) se poate obține în moduri diferite: fie prin alegerea (selectarea)
impozitelor, fie prin maniera de repartizare a acestora - ca sarcină fiscală – pe umerii
contribuabililor, fie – în fine – îmbinând cele două metode.2
Urmărind atingerea mai multor scopuri, politica fiscală trebuie să se îmbine cu acțiuni și
activități de natură economică, socială militară, dar să le și imprime acestor sectoare viteza și/sau
ritmul de dezvoltare. Politica fiscală acționează de o manieră directă atât asupra diferitelor
ramuri economice, cât și asupra consumului.
În principiu, prin politica fiscală trebuie să se identifice sursele de venituri prin a căror
colectare să se pună la dispoziția statului sumele necesare acoperirii cheltuielilor publice. Cum în
perioada modernă ritmul creșterii cheltuielilor publice depășește posibilitățile de obținere a
resurselor bănești necesare exclusiv prin intermediul fiscalității, o parte a resurselor se asigură pe
seama împrumuturilor interne și/sau externe.
În prezent, la nivelul Uniunii Europene, nu există un sistem fiscal european integrat, ci o
joncțiune de sisteme fiscale naționale diferite. O atare diversitate a făcut ca sistemele fiscale
naționale să devină, uneori, generatoare de concurență fiscală. În contextul diferențelor între
regimurile de impozitare și nivelul cotelor de impunere, obiectivul principal al politicii fiscale în
cadrul UE, a fost acela de a evita distorsionarea concurenței pe piața unică europeană.

1.2. Principiile care stau la baza impunerii

2
Maurice Laure, TRAITE DE POLITIQUE FISCALE, Edit. „Presses Universitaires de France – PUF”, Paris, 1956, p.5;
Dan Drosu Șaguna, TRATAT DE DREPT FINANCIAR ȘI FISCAL, Edit. „ All-Beck”, București, 2001, pp.602.

7
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Transpunerea în practică a politicii fiscale a statului înseamnă atingerea, într-o cât mai
mare măsură, a obiectivelor social-economice propuse, iar acest lucru, iar acest lucru se poate
obține printr-o dimensionare și așezare echilibrată a sarcinilor fiscale asupra contribuabililor și
prin perceperea, in modul cel mai corect posibil, a sumelor de bani reprezentând venituri
bugetare. Pentru aceasta sunt necesare anumite principii, care să impună legiuitorului, dar și
celor chemați să aplice legea, o conduita unică și neechivocă în demersul consacrat instituirii
tuturor formelor de prelevare către buget a unor sume de bani colectate de la diversele categorii
de contribuabili.
În cazul stabilirii impozitelor, ca procedee financiare de realizare a veniturilor bugetare,
este necesar a fi avute în vedere o serie de principii, unele dezvoltate ca atare în doctrină, iar
altele consacrate expres prin lege.
Principiile impunerii consacrate de doctrină și care trebuie avute în vedere de către
legiuitor, ori de câte ori instituie noi impozite vor fi prezentate în cele ce urmează.
Principiul impunerii echitabile pretinde asigurarea egalității în fața impozitului, dar și
asigurarea egalității prin impozit.
Egalitatea în fața impozitelor presupune ca impunerea să se facă în același mod pentru
toate persoanele fizice și juridice, indiferent de locul unde acesta domiciliază sau își au sediul,
astfel încât să nu existe deosebiri de tratament fiscal de la o zonă la alta a țării; totodată
impunerea trebuie să se facă în același mod pentru toți agenții economici, indiferent de forma
juridică sub care sunt organizați și funcționează aceștia. Prin urmare egalitatea în fața impozitului
presupune o neutralitate a impozitului.
Egalitatea prin impozit presupune diferențierea sarcinilor fiscale de la o persoana la alta,
în funcție de o serie de criterii economice și sociale, cum sunt: mărimea absolută a materiei
impozabile, situația personala a subiectului impozabil, natura și proveniența veniturilor, etc.
Principiul politicii financiare urmărește ca orice nou impozit introdus să aibă un
randament fiscal ridicat, să fie stabil și elastic.
Se consideră că un impozit are un randament fiscal ridicat atunci când acesta este
universal, însemnând că se plătește de către toate persoanele care posedă venituri din aceeași
sursă sau posedă același gen de avere, nu este susceptibil de evaziune fiscală sau fraudă și când
nu reclamă cheltuieli prea mari de percepere.

8
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Impozitul este considerat stabil atunci când nu este supus oscilațiilor determinate de
conjunctura economică. Aceasta înseamnă ca un impozit stabil se menține în anumite limite atât
în situația când producția și veniturile cresc, cât și atunci când în economie se înregistrează și o
criză care determină și o restrângere a materiei impozabile.
Totodată, impozitul este considerat elastic dacă el este capabil a se adapta nevoilor
bugetare, adică să poată fi majorat atunci când cheltuielile bugetare cresc, respectiv diminuat
atunci când nevoile bugetare se vor reduce.
Principiul politicii economice spune că statul folosește impozitele, în egală măsură, atât
ca mijloc de realizare a veniturilor bugetare, cât și pentru a exercita o anumită influență asupra
dezvoltării sau restrângerii activității unor ramuri economice pentru a stimula sporirea producției
sau consumului unor anumite bunuri, în vederea extinderii sau limitării relațiilor comerciale cu
alte state, etc.3.
În doctrina contemporană s-a propus și abordarea dintr-o altă perspectivă a principiilor
operante în domeniul fiscalității. Este vorba despre clasificarea și analizarea principiilor după
cum ele sunt recunoscute și consacrate legislativ sau la nivelul statelor4.
Având în vedere acest criteriu de departajare principiile fiscalității pot fi împărțite pe
două categorii: principii consacrate legal și principii promovate și impuse de doctrină și/sau de
jurisprudență.
Din prima categorie fac parte:
Principiul legalității impunerii, potrivit căruia organele fiscale trebuie să ia măsurile
necesare asigurării executării legii, putând însă să facă aprecieri cu privire la existența și
importanța actelor și faptelor care formează baza de impozitare sau cu referire la sumele care nu
constituie impozite propriu-zise;
Principiul legalității impunerii subliniază și caracterul de ordine publică al legislației
fiscale, iar recunoașterea acestui caracter atrage următoare consecințe: sunt interzise tranzacțiile
privind baza de impozitare, cotele de impozit, asieta etc.; este obligatorie respectarea întocmai a
regulilor de procedură fiscală; contribuabilul nu este obligat să plătească mai mult decât
datorează; numai autoritățile fiscale pot acorda termene de grație contribuabililor debitori și nu
instanțele judecătorești.

3
Dan Drosu Șaguna, Politică Fiscală, op. cit., pp. 16-20.
4
Radu Bufan, DREPT FISCAL AL AFACERILOR, Edit. „Brumar”, Timișoara, 2003, pag. 28-53.

9
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Principiul egalității în materie fiscală conform căruia, în măsura în care persoanele


fizice și persoanele juridice sunt egale în fața legii, acestea trebuie să-și și asume, in mod egal,
sarcina fiscală care le este pusă în fața în mod diferențiat, în raport cu criteriile, prestabilite prin
normele juridice fiscale, de așezare echitabilă a impozitelor;
Principiul liberului acces la justiție în materie fiscală este acela care conferă siguranța
și stabilitate raporturilor juridice din domeniu, asigurând atât dreptul contribuabilului de a
contesta actele sau măsurile îndeplinite/întreprinse de organele fiscale (atunci când le consideră
nelegale ori abuzive), dar și dreptul statului sau a colectivităților publice locale de a verifica prin
intermediul organelor de control modul în care sunt respectate și aplicate reglementările fiscale;
acest principiu pretinde și asigurarea caracterului contradictoriu al procedurii în materie fiscală.
Principiul neretroactivității legii fiscale pretinde asigurarea aplicării legii numai pentru
viitor. În România, acest principiu este consacrat, constituțional, dar în alte țări el se regăsește
numai în Codul civil. Acolo unde legea fiscală are aplicabilitate retroactivă se impune o dublă
limitare.
i) contribuabilii nu pot fi sancționați pentru fapte săvârșite înainte de intrarea în vigoare
a legii;
ii) este obligatorie respectarea drepturilor pe care contribuabili le-au dobândit prin
hotărâri având autoritate de lucru judecată.
În doctrină s-a subliniat și faptul că o lege retroactivă, de regulă, o lege interpretativă nu
poate avea efect decât cel mult asupra ultimei modificări aduse textului interpretat și nu actul
normativ în întregime.
Principiul anualității potrivit căruia legislația fiscală are aplicabilitate repetată, anuală, în
sensul că deși actele normative fiscale sunt în vigoare de la data adoptării lor și până când vor fi
abrogate prin fiecare lege bugetară anuală cu aplicare determinată în timp numai pe perioada
anului bugetar se stabilesc limitele și condițiile de aplicare a normelor fiscale unele menținându-
se ca în anul precedent, altele se modifică ori se suspendă temporar, cu scopul atingerii unui
dublu interes, asigurarea unui nivel corespunzător al veniturilor publice și menținerea unei
sarcini fiscale rezonabile, suportabile din punctul de vedere al contribuabililor.
Din cea de-a doua categorie fac parte: principiul strictei interpretări a normelor fiscale,
Principiul bunei-credințe și principiul ,,non bis in idem”.

10
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Principiul strictei interpretări a normelor fiscale, promovat de doctrina și jurisprudența


statelor europene, pretinde că atunci când textul legal este clar să nu i se caute o altă interpretare,
ci să se ia în considerare sensul său literal; numai dacă textul de lege nu este suficient de clar este
permisă căutarea pe calea unei interpretări stricte, însă a intenției legiuitorului, fie că aceasta este
favorabilă ori defavorabilă contribuabilului. Daca textul rămâne ambiguu și după încercările de a
se identifica (pe calea interpretării) intenția reală a legiuitorului, prevederea legală se va aplica în
sensul cel mai favorabil contribuabilului.
Principiul bunei-credințe, având o sferă de aplicabilitate extrem de largă, se impune –
prin regulile pe care le dezvoltă – și în materie fiscală. Buna-credință trebuie să stea la baza
întregului comportament al părților implicate în raporturile fiscale: organele fiscale trebuie să
acționeze cu bună-credință în interpretarea și aplicarea legislației fiscale, astfel încât să se
asigure tuturor contribuabililor tratamentul fiscal corespunzător; contribuabilii, la rândul lor, au
obligația de a acționa cu bună-credință, dând dovadă de loialitate și corectitudine în declararea
veniturilor și bunurilor impozabile, precum și cu ocazia îndeplinirii obligațiilor fiscale.
Principiul ,,non bis in idem”, care are o condiție specifică în materie fiscală; din motive
de echitate, în special, trebuie evitată modalitatea de impozitare care să afecteze de mai multe ori
aceeași materie impozabila (având ca titular un același contribuabil), într-o aceeași perioadă
impozabilă. Aplicarea regulilor acestui principiu se concretizează în încheierea convențiilor
pentru evitarea dublei impuneri.
În ceea ce ne privește, principiile legale ale impunerii – instituite recent prin adoptatul
Cod fiscal din Romania și denumite ,,Principiile fiscalității” – sunt următoarele:
 Neutralitatea măsurilor fiscale în raport cu diferitele categorii de investitori și capitaluri,
cu forma de proprietate, menită a asigura condiții egale tuturor investitorilor, precum și
capitalului român și/sau străin;
 Certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la
interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite
pentru fiecare plătitor, respectiv aceștia să poată urmări și înțelege sarcina fiscală care le
revine;
 Echitatea fiscală la nivelul persoanelor fizice, prin impunerea diferită a veniturilor, în
funcție de mărimea acestora;

11
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

 Eficienta impunerii prin asigurarea stabilității pe termen lung a prevederilor Codului


fiscal, astfel încât aceste prevederi să nu conducă la efecte retroactive defavorabile pentru
persoanele fizice și juridice, în raport cu impozitarea în vigoare la data adoptării de către
acestea a unor decizii investiționale majore.

CAPITOLUL II
ASPECTE TEORETICE ȘI PRACTICE PRIVIND IMPOZITAREA VENITURILOR ÎN UE

2.1. Politică fiscală în domeniul impozitării veniturilor în România

În practica fiscală se pot utiliza modalități diferite de așezare și calculare a impozitului pe


veniturile persoanelor fizice:
 impunerea separată a fiecărui venit provenit dintr-o anumită sursă, realizat de o persoană
fizică;
 impunerea globală a veniturilor persoanelor fizice.
Impunerea separată a veniturilor permite tratarea diferențiată a veniturilor în ceea ce
privește modul de individualizare și nivelul cotelor de impozit, deoarece cotele diferă în funcție
de natura veniturilor. Persoanele care realizează venituri din mai multe surse sunt avantajate,
deoarece nu sunt afectate de consecințele progresivității impozitului și sunt stimulate să lucreze
mai mult.
Identificarea și aprecierea globală a veniturilor obținute de către persoanele fizice, în
vederea impozitării lor, reprezintă o tendință evidentă în aproape toate sistemele fiscale ale
statelor contemporane. Se are în vedere, de fapt, trecerea treptată la un mod diferit de prelevare
către buget a unor venituri publice: cu timpul, din ce în ce mai multe venituri publice provin din
impozite indirecte, ceea ce înseamnă că ponderea acestora în raport cu impozitele indirecte este
tot mai mare. Concluzia la care au ajuns specialiștii este ca impozitarea indirecta este mai
echitabilă și mai puțin împovărătoare (ca sarcină fiscală pe umerii contribuabililor) decât
impozitarea directă5.

5
M.Ş. Minea, C.F. Costaş, Dreptul finanţelor publice, vol. II, op. cit., p. 136.

12
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Legiuitorul român intenționează să creeze un sistem de impozitare actual și flexibil


pentru veniturile persoanelor fizice. Impunerea globală presupune cumularea tuturor veniturilor
realizate de o persoană fizică, indiferent de sursa de proveniență și supunerea venitului cumulat
la un singur impozit. Impunerea globală a veniturilor asigură o echitate în suportarea impozitelor,
datorită aplicării cotelor progresive, implică o deducere personală de bază, una suplimentară și
ține seama de creditul fiscal extern.
Conform prevederilor exprese ale Codului fiscal român 6, Următoarele persoane datorează
plata impozitului conform prezentului titlu și sunt numite în continuare contribuabili:
a) persoanele fizice rezidente;
b) persoanele fizice nerezidente care desfășoară o activitate independentă prin intermediul
unui sediu permanent în România;
c) persoanele fizice nerezidente care desfășoară activități dependente în România;7
d) persoanele fizice nerezidente care obțin venituri .
În sfera de cuprindere a impozitului pe venit se încadrează următoarele8 venituri :
a) în cazul persoanelor fizice rezidente române, cu domiciliul în România, veniturile
obținute din orice sursă, atât din România, cât și din afara României;
b) în cazul persoanelor fizice rezidente, altele decât cele menționate anterior, numai
veniturile obținute din România, care sunt impuse la nivelul fiecărei surse din categoriile
de venituri impozabile;
c) în cazul persoanelor fizice nerezidente, care desfășoară activitate independentă prin
intermediul unui sediu permanent în România, venitul net atribuibil sediului permanent;
d) în cazul persoanelor fizice nerezidente, care desfășoară activitate dependentă în România,
venitul salarial net din activitatea respectivă;
e) în cazul persoanelor fizice nerezidente, care obțin venituri.
O atenție particulară oferă actuala reglementare care face referire persoanele fizice care
îndeplinesc condițiile de rezidență, identificate în partea generală a Codului fiscal, la definirea
termenilor comuni.

6
Art. 58, Codul fiscal.
7
Art. 129, Codul fiscal.
8
Art. 59, alin. (1), Codul fiscal.

13
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Persoana fizică rezidentă este orice persoană care satisface măcar una dintre următoarele
condiții9:
a) are domiciliul în România;
b) centrul intereselor vitale ale persoanei este amplasat în România;
c) este prezentă în România pentru o perioadă sau mai multe perioade care depășesc în total
183 de zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive, care se încheie în anul
calendaristic vizat;
d) este cetățean român care lucrează în străinătate, ca funcționar sau angajat al României
într-un stat străin;.
Persoanele fizice nerezidente care îndeplinesc condițiile de rezidență prevăzute la art. 7
pct. 28 lit. b) sau c) vor fi supuse impozitului pe venit pentru veniturile obținute din orice sursă,
atât din România, cât și din afara României, începând cu data de la care acestea devin rezidente
în România. Fac excepție persoanele fizice care dovedesc că sunt rezidenți ai unor state cu care
România are încheiate convenții de evitare a dublei impuneri, cărora le sunt aplicabile
prevederile convențiilor.
Persoana fizică nerezidentă care a îndeplinit pe perioada șederii în România condițiile de
rezidență potrivit10 va fi considerată rezidentă în România până la data la care persoana fizică
părăsește România. Această persoană are obligația completării și depunerii la autoritatea
competentă din România a Chestionarului pentru stabilirea rezidenței fiscale a persoanei fizice la
sosirea în România,11 cu 30 de zile înaintea plecării din România pentru o perioadă sau mai multe
perioade de ședere în străinătate care depășesc în total 183 de zile, pe parcursul oricărui interval
de 12 luni consecutive, și nu va mai face dovada schimbării rezidenței fiscale într-un alt stat.
Persoana fizică rezidentă română, cu domiciliul în România, care dovedește schimbarea
rezidenței într-un stat cu care România are încheiată convenție de evitare a dublei impuneri, este
obligată în continuare la plata impozitului pe veniturile obținute din orice sursă, atât din
România, cât și din afara României, până la data schimbării rezidenței. Această persoană are
obligația completării și depunerii la autoritatea competentă din România a Chestionarului pentru
stabilirea rezidenței fiscale a persoanei fizice la plecarea din România, cu 30 de zile înaintea

9
art. 7 pct. 28 C.fisc.

10
art. 7 pct. 28 lit. b) sau c), Cod fiscal
11
Art. 230 alin. 7 Cod fiscal

14
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

plecării din România pentru o perioadă sau mai multe perioade de ședere în străinătate care
depășesc în total 183 de zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive, și va face
dovada schimbării rezidenței fiscale într-un alt stat.
Rezidenții statelor cu care România are încheiate convenții de evitare a dublei impuneri
trebuie să își dovedească rezidența fiscală printr-un certificat de rezidență emis de către
autoritatea fiscală competentă din statul străin sau printr-un alt document eliberat de către o altă
autoritate decât cea fiscală, care are atribuții în domeniul certificării rezidenței conform
legislației interne a acelui stat. Acest certificat/document este valabil pentru anul/anii pentru care
este emis.
Persoana fizică rezidentă română, cu domiciliul în România, care dovedește schimbarea
rezidenței într-un stat cu care România nu are încheiată convenție de evitare a dublei impuneri
este obligată în continuare la plata impozitului pe veniturile obținute din orice sursă, atât din
România, cât și din afara României, pentru anul calendaristic în care are loc schimbarea
rezidenței, precum și în următorii 3 ani calendaristici. Această persoană are obligația completării
și depunerii la autoritatea competentă din România a Chestionarului pentru stabilirea rezidenței
fiscale a persoanei fizice la plecarea din România, cu 30 de zile înaintea plecării din România
pentru o perioadă sau mai multe perioade de ședere în străinătate care depășesc în total 183 de
zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive.
Codul fiscal prevede expres atât scutirile de la plata impozitului pe venit, cât și
categoriile de venituri care se supun impozitului pe venit și veniturile neimpozabile. Conform
prevederilor art. 60, sunt scutiți de la plata impozitului pe venit următorii contribuabili:
1. persoanele fizice cu handicap grav sau accentuat, pentru veniturile realizate din:
a) activități independente, realizate în mod individual și/sau într-o formă de asociere;
b) salarii și asimilate salariilor;
c) pensii;
d) activități agricole, silvicultură și piscicultură, realizate în mod individual și/sau într-o
formă de asociere fără personalitate juridică;
2. persoanele fizice, pentru veniturile realizate din venituri din salarii și asimilate salariilor,
ca urmare a desfășurării activității de creare de programe pentru calculator.
Categoriile de venituri ce se supun impozitului pe venit sunt:
a) venituri din activități independente;

15
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

b) venituri din salarii și asimilate salariilor;


c) venituri din cedarea folosinței bunurilor;
d) venituri din investiții;
e) venituri din pensii;
f) venituri din activități agricole, silvicultură și piscicultură;
g) venituri din premii și din jocuri de noroc;
h) venituri din transferul proprietăților imobiliare;
i) venituri din alte surse. 12
Următoarele venituri realizate de contribuabili nu sunt impozabile:
a) ajutoarele, indemnizațiile și alte forme de sprijin cu destinație specială, primite de la
bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele
locale și din alte fonduri publice sau colectate public, inclusiv cele din fonduri externe
nerambursabile, precum și cele de aceeași natură primite de la organizații
neguvernamentale, potrivit statutelor proprii, sau de la alte persoane;
b) indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă acordate, potrivit legii,
persoanelor fizice, altele decât cele care obțin venituri din salarii și asimilate salariilor;
c) indemnizațiile pentru: risc maternal, maternitate, creșterea copilului și îngrijirea copilului
bolnav, potrivit legii;
d) recompense acordate conform legii din fonduri publice;
e) veniturile realizate din valorificarea, prin centrele de colectare, a bunurilor mobile sub
forma deșeurilor care fac obiectul programelor naționale finanțate din bugetul de stat sau
din alte fonduri publice;
f) veniturile de orice fel, în bani sau în natură, primite la predarea deșeurilor din patrimoniul
personal;
g) sumele încasate din asigurări de orice fel reprezentând despăgubiri, sume asigurate,
precum și orice alte drepturi, cu excepția câștigurilor primite de la societățile de asigurări
ca urmare a contractului de asigurare încheiat între părți, cu ocazia tragerilor de
amortizare;
h) despăgubirile în bani sau în natură primite de către o persoană fizică ca urmare a unui
prejudiciu material suferit de aceasta, inclusiv despăgubirile reprezentând daunele
morale;
12
Art. 62 Codul fiscal

16
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Conform politicii cotei de impozitare unice adoptate de Statul român, cota de impozit a
fost de 16%, iar în contextul reformei fiscale actuale, cota de impunere pentru impozitul pe venit
este de 10%. Cota se aplică asupra venitului impozabil corespunzător fiecărei surse din fiecare
categorie pentru determinarea impozitului pe veniturile din activități independente, salarii și
venituri asimilate salariilor, cedarea folosinței bunurilor, investiții, pensii, activități agricole,
silvicultură și piscicultură, premii, alte surse. De la cota de impozit menționată fac excepție
anumite venituri. În cazul veniturilor a căror sursă nu a fost identificată se utilizează cota de 16%
aplicată la venitul brut și se plătește de către contribuabil persoană fizică, în baza deciziei de
impunere emisă de organul fiscal.
Perioada impozabilă este anul fiscal care corespunde anului calendaristic. Venitul
impozabil realizat pe o fracțiune de an se consideră venit anual impozabil. În cazul în care
intervine decesul contribuabilului în cursul anului, perioada impozabilă este în mod
corespunzător mai scurtă decât anul calendaristic.
Înainte de a aborda impozitarea veniturilor din activități independente, in acord cu
prevederile actualului Cod civil, Codul fiscal reglementează in detaliu
modalitatea de impunere a veniturilor realizate din operațiunea de fiducie. Transferul de la
constituitor la fiduciar al masei patrimoniale fiduciare nu generează venituri impozabile, în
înțelesul prezentului titlu, la momentul transferului, pentru părțile implicate, respectiv
constituitor și fiduciar, în cazul în care părțile respective sunt contribuabili potrivit prezentului
titlu.

2.1.1. Determinarea și plata impozitului pe venit

Identificarea veniturilor impozabile pentru persoanele fizice se realizează diferit funcție


de sursa venitului.
Determinarea veniturilor impozabile din activități independente
Conform definiției din art. 7 pct. 3 Cod fiscal, activitate independentă este orice activitate
desfășurată de către o persoană fizică în scopul obținerii de venituri, care îndeplinește cel puțin 4
dintre următoarele 7 criterii:
 persoana fizică dispune de libertatea de alegere a locului și a modului de desfășurare a
activității, precum și a programului de lucru;

17
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

 persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea pentru mai mulți clienți;
 riscurile inerente activității sunt asumate de către persoana fizică ce desfășoară
activitatea;
 activitatea se realizează prin utilizarea patrimoniului persoanei fizice care o desfășoară;
 activitatea se realizează de persoana fizică prin utilizarea capacității intelectuale și/sau a
prestației fizice a acesteia, în funcție de specificul activității;
 persoana fizică face parte dintr-un corp/ordin profesional cu rol de reprezentare,
reglementare și supraveghere a profesiei desfășurate, potrivit actelor normative speciale
care reglementează organizarea și exercitarea profesiei respective;
 persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea direct, cu personal angajat
sau prin colaborare cu terțe persoane în condițiile legii.
Veniturile din activități independente cuprind veniturile din activități de producție,
comerț, prestări de servicii, veniturile din profesii liberale și veniturile din drepturi de proprietate
intelectuală, realizate în mod individual și/sau într-o formă de asociere, inclusiv din activități
adiacente. Constituie venituri din profesii liberale veniturile obținute din prestarea de servicii cu
caracter profesional, potrivit actelor normative speciale care reglementează organizarea și
exercitarea profesiei respective precum si veniturile din valorificarea sub orice formă a
drepturilor de proprietate intelectuală, care provin din drepturi de autor și drepturi conexe
dreptului de autor, brevete de invenție, desene și modele, mărci și indicații geografice, topografii
pentru produse semiconductoare și altele asemenea.
Contrar opiniei des afirmate în doctrina de specialitate, dreptul fiscal nu transformă
persoanele fizice care au activități independente în subiecte de drept distincte. În fapt, nu
13
activitatea este impozitată, ca un subiect de drept distinct, ci întreprinzătorul care obține
venituri din această activitate . Exercitarea unei activități independente presupune desfășurarea
acesteia în mod obișnuit, pe cont propriu și urmărind un scop lucrativ. Existența unei activități
independente se delimitează pe baza următoarelor criterii: libera alegere a desfășurării activității,
riscul pe care și-l asumă întreprinzătorul, activitatea se desfășoară pentru mai mulți clienți,
activitatea se poate desfășura nu numai direct, ci și cu personalul angajat de întreprinzător.
Veniturile din activități de producție, comerț, prestări de servicii reflectă veniturile din
activități economice ale contribuabililor, precum și din practicarea unei meserii.

13
P. Serlooten, Droit fiscal des affaires, 2e edition, Dalloz, 2015, p. 53.

18
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Veniturile din profesii libere se referă la veniturile obținute din exercitarea profesiilor
medicale, de avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat,
consultant de plasament în valori mobiliare, arhitect sau alte profesii asemănătoare, desfășurate
în mod independent. Veniturile din profesii liberale se individualizează prin faptul că sunt
obținute din prestări de servicii cu caracter profesional, desfășurate în mod individual sau în
diverse forme de asociere în domeniul științific, artistic și educativ.
Veniturile din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală sub orice formă se
deosebesc prin faptul că sunt provenite din brevete de invenție, desene și modele, mostre, mărci
de fabrică și de comerț, procedee tehnice, know-how, din drepturi de autor și drepturi conexe
dreptului de autor.
Venitul net anual din activități independente se determină în sistem real, pe baza datelor
din contabilitate, ca diferență între venitul brut și cheltuielile deductibile efectuate în scopul
realizării de venituri.
Impozitarea veniturilor din activități independente se realizează astfel:
 10% aplicat asupra venitului net estimat a se realiza/realizat in cursul anului
determinat in sistem real pe baza datelor din contabilitate;
 10% aplicat asupra venitului brut obținut din contracte de activitate sportivă;
 10% norma de venit.
Determinarea veniturilor impozabile din salarii
Veniturile din salarii reprezintă toate veniturile în bani și/sau în natură obținute de o
persoană fizică rezidentă ori nerezidentă ce desfășoară o activitate în baza unui contract
individual de muncă, a unui raport de serviciu, act de detașare sau a unui statut special prevăzut
de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care
ele se acordă, inclusiv indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă acordate
persoanelor care obțin venituri din salarii și asimilate salariilor.
Avantaje impozabile (exemple):
 utilizarea de bunuri din patrimoniul afacerii în scop personal, inclusiv autoturisme de
serviciu;
 bunuri/servicii oferite gratuit sau la un preț inferior prețului pieței;
 împrumuturi nerambursabile, anularea creanțelor angajatorului;
 permise de călătorie, abonamente sau convorbiri telefonice, utilizate în scop personal;

19
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

 prime de asigurare suportate de angajator în favoarea angajaților la momentul plătii


primei (altele decât cele obligatorii);
 tichete cadou acordate potrivit legii;
 suma care depășește 2,5 x diurna acordată în instituțiile publice.
Venturi din salarii neimpozabile
a) ajutoare diverse, cadouri în măsura în care valoarea acestora cu fiecare ocazie nu
depășește 150 lei/persoană, precum si alte cheltuieli sociale realizate în favoarea
angajaților;
b) drepturile de hrană acordate de angajatori angajaților, în conformitate cu legislația în
vigoare;
c) cazarea și contravaloarea chiriei pentru locuințele puse la dispoziția persoanelor cu rol de
reprezentare a intereselor publice, a angajaților consulari și diplomatici care lucrează în
afara țării, în conformitate cu legislația în vigoare;
d) contravaloarea cheltuielilor de deplasare pentru transportul între localitatea în care
angajații își au reședința și localitatea unde se află locul de muncă al acestora, pentru
situațiile în care nu se asigură locuință sau nu se suportă contravaloarea chiriei, conform
legii;
e) sumele primite, potrivit dispozițiilor legale, pentru acoperirea cheltuielilor de mutare în
interesul serviciului;
f) costul abonamentelor telefonice și al convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele
telefonice, efectuate în vederea îndeplinirii sarcinilor de serviciu;
g) avantajele sub forma dreptului la stock options plan, la momentul acordării și la
momentul exercitării acestora;
h) primele de asigurare voluntară de sănătate conform Legii nr. 95/2006, republicată,
suportate de angajator pentru angajații proprii, în limita a 400 euro anual pentru fiecare
persoană;
Deducerea personală
Deducerea personală se acordă persoanelor fizice în funcție de venitul salarial lunar brut
al acestora. Se acordă deducere pentru persoanele aflate în întreținerea subiectului impozabil,
cum ar fi soția/soțul, copiii sau alți membri de familie, rudele contribuabilului sau ale

20
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

soțului/soției acestuia până la gradul al doilea inclusiv, ale cărei venituri, impozabile sau
neimpozabile nu depășesc 300 lei/lunar.
Art. 77 alin.2 din Codul fiscal prevede ca Deducerea personală se acordă pentru persoanele
fizice care au un venit lunar brut de până la 1.950 lei inclusiv, astfel:
a) pentru contribuabilii care nu au persoane în întreținere - 510 lei;
b) pentru contribuabilii care au o persoană în întreținere - 670 lei;
c) pentru contribuabilii care au două persoane în întreținere - 830 lei;
d) pentru contribuabilii care au trei persoane în întreținere - 990 lei;
e) pentru contribuabilii care au patru sau mai multe persoane în întreținere - 1310
lei.
Nu sunt considerate persoane aflate în întreținere persoanele fizice care dețin terenuri
agricole și silvice în suprafață de peste 10.000 m 2 în zonele colinare și de șes și de peste 20.000
m2 în zonele montane.
Impozitul pe veniturile din salarii se determină utilizând cota de 10% și este impozit
final, calculat și reținut de plătitorul venitului și virat Bugetului de stat până la data de 25 a lunii
următoare.
Contribuabilii pot dispune asupra destinației a 2% din impozitul anual, pentru
finanțarea de entități sau acordarea de burse private.
Determinarea veniturilor impozabile din cedarea folosinței bunurilor
Folosința, ca atribut al dreptului de proprietate, semnifică prerogativa recunoscută de lege
unei persoane de a utiliza un bun și de a se bucura de bunul respectiv potrivit destinației sale
obișnuite sau curente. Proprietarul, titular al dreptului său absolut și exclusiv asupra bunului
respectiv, poate decide să exercite singur dreptul de folosință sau să cedeze dreptul de folosința
unei alte persoane. Cesiunea poate fi cu titlu gratuit – și, în acest caz, nu sunt incidente normele
dreptului fiscal – sau cu titlu oneros – ipoteză reglementată prin normele de drept fiscal.
Veniturile din cedarea folosinței bunurilor sunt reprezentate de veniturile, în bani și/sau în
natură, provenind din cedarea folosinței bunurilor mobile și imobile, obținute de către proprietar,
uzufructuar sau alt deținător legal, altele decât veniturile din activități independente.
În cazul veniturilor obținute din arendarea bunurilor agricole din patrimoniul personal,
venitul brut se stabilește pe baza raportului juridic/contractului încheiat între părți și reprezintă
totalitatea sumelor în bani încasate și/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură primite.

21
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Prin excepție, contribuabilii pot opta pentru determinarea venitului net din cedarea
folosinței bunurilor în sistem real, pe baza datelor din contabilitate. Contribuabilii care obțin
venituri din cedarea folosinței bunurilor și nu determină venitul net din cedarea folosinței
bunurilor în sistem real, nu au obligații de completare a Registrului de evidență fiscală și de
conducere a evidenței contabile.
Cota de impunere a acestui tip de impozit este de:
 10% la venitul net stabilit ca diferență între venitul brut și cota forfetară de
cheltuieli de 40%;
 10% aplicat la norma anuală de venit.
Plăți anticipate ale impozitului pe venitul din cedarea folosinței bunurilor
 Plăți anticipate trimestriale, având drept scadențe data de 25 inclusiv a ultimei luni din
fiecare trimestru, în baza Decizie de impunere pentru plăți anticipate cu titlu de impozit.
Plățile anticipate aferente contractelor pentru care chiria este stabilită în lei reprezintă
impozit final. În acest caz nu mai există obligația depunerii declarației de venit.
 Pentru veniturile din arendă nu se datorează plăți anticipate; impozitul se calculează prin
reținere la sursă de către plătitorii de venit, prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului
net. Impozitul este final și se virează la Bugetul de stat până la data de inclusiv 25 a lunii
următoare celei în care a fost reținut.
 Impozitul datorat pentru veniturile impozitate pe bază de normă de venit se stabilește de
către organul fiscal competent și se plătește în două rate egale. Conform reglementarilor
în vigoare termenul este pe data de 25 iulie, respectiv 25 noiembrie.
 Pentru veniturile din cedarea folosinței bunurilor impozitate în sistem real, se efectuează
plăți anticipate cu titlu de impozit în două rate egale
Venituri din investiții
Veniturile din investiții sunt acele câștiguri bănești sau evaluabile în bani pe care o
persoană le dobândește ca urmare a plasării capitalului propriu excedentar. În scopul obținerii
unor venituri cât mai mari la bugetul de stat, dar și pentru a respecta principiul echității fiscale,
nici aceste venituri nu pot fi omise de la impozitarea venitului. Conform prevederilor exprese ale
Codului fiscal (art. 91) veniturile din investiții includ: venituri din dividende, venituri din
dobânzi, câștiguri din transferul titlurilor de valoare și orice alte operațiuni cu instrumente

22
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

financiare, inclusiv instrumente financiare derivate, câștiguri din transferul aurului financiar,
definit potrivit legii, venituri din lichidarea unei persoane juridice.
Pentru a stabili/ identifica venitul din investiții și a determina ulterior impozitul efectiv
datorat, trebuie să avem în vedere inclusiv câștigul/ pierderea din transferul titlurilor de valoare,
altele decât titlurile de participare la fondurile deschise de investiții și părțile sociale. Este vorba
despre diferența, pozitivă sau negativă, după caz, dintre prețul de prețul de vânzare și valoarea
lor fiscală, după caz, pe tipuri de titluri de valori, care include costurile aferente tranzacției și
costuri legate de transferul de proprietate aferente împrumutului de valori mobiliare, dovedite cu
documente justificative. Conform art. 94 alin. 2 C.fisc., în cazul tranzacțiilor cu acțiuni primite
de persoanele fizice cu titlu gratuit, în cadrul Programului de privatizare în masă,
câștigul/pierderea se determină ca diferență pozitivă/negativă realizată între prețul de vânzare și
valoarea fiscală, reprezentată de valoarea nominală a acestora. În cazul tranzacțiilor cu acțiuni
dobândite la preț preferențial sau gratuit, în cadrul sistemului stock options plan, câștigul se
determină ca diferență între prețul de vânzare și valoarea fiscală a acestora reprezentată de prețul
de achiziție preferențial care include costurile aferente tranzacției. Pentru cele dobândite cu titlu
gratuit valoarea fiscală este considerată egală cu zero.
În cazul transferului dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare, câștigul/pierderea
se determină ca diferență pozitivă/negativă între prețul de vânzare și valoarea fiscală,
reprezentată de prețul de cumpărare, definit în norme aprobate prin instrucțiuni comune emise de
președintele Autorității de Supraveghere Financiară și ministrul finanțelor publice.
Pentru vânzarea în lipsă a valorilor mobiliare, câștigul/pierderea obținut/obținută de către
contribuabilul care efectuează tranzacția de vânzare în lipsă se determină ca diferență
pozitivă/negativă între prețul de vânzare în lipsă al valorilor mobiliare împrumutate și valoarea
fiscală a valorilor mobiliare cu care se închide tranzacția de vânzare în lipsă, din care sunt
scăzute costurile aferente operațiunii de împrumut al valorilor mobiliare și cele aferente
tranzacțiilor.
În cazul executării garanțiilor aferente valorilor mobiliare împrumutate și nerestituite la scadență
câștigul/pierderea obținut/obținută de către contribuabilul creditor se determină ca diferență
pozitivă/negativă între valoarea garanției și valoarea fiscală a valorilor mobiliare care trebuiau
restituite.

23
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

În cazul împrumutului de valori mobiliare, câștigul obținut de persoana fizică în calitate


de creditor este reprezentat de comisionul aferent împrumutului, așa cum este prevăzut în
contractul de împrumut, se consideră câștig obținut din transferul titlurilor de valoare și se
impozitează în conformitate cu prevederile prezentului cod, în acest sens.
Venituri din pensii
Pensia reprezintă suma de bani pe care o primește o persoană fizică de la bugetul de stat
în considerația îndeplinirii unor condiții prevăzute de lege, cel mai adesea ca efect al cotizării la
fondul de pensie pe perioada vieții active. Impozitarea pensiei este un subiect relativ nou pentru
dreptul fiscal român, deși intens disputat, plecând de la ideea că dreptul la pensie este un drept
câștigat ca urmarea perceperii unei contribuții pe perioada vieții active și, ca atare, impozitarea
pensiei este o taxare dublă. Totodată, trebuie să avem în vedere faptul că, deși majoritatea
pensiilor plătite de la bugetul de stat sunt moderate ca și cuantum, există totuși persoane care
beneficiază de sume importante, pe care le încasează cu titlu de pensie. Această ipoteză din urmă
este avută în principal în vedere în momentul în care se pune problema calculării unui impozit
asupra sumelor încasate cu titlu de pensie.
Conform art. 99 C.fisc., veniturile din pensii reprezintă sume primite ca pensii de la
fondurile înființate din contribuțiile sociale obligatorii făcute către un sistem de asigurări sociale,
inclusiv cele din fonduri de pensii facultative și cele finanțate de la bugetul de stat, diferențe de
venituri din pensii, precum și sume reprezentând actualizarea acestora cu indicele de inflație.
Conform Codului fiscal se exclud de la impozitare (sunt venituri neimpozabile) veniturile din
pensii realizate de către persoanele fizice cu handicap grav sau accentuat.
Pentru stabilirea venitului impozabil lunar din pensii se iau în considerarea doar pensiile
al căror cuantum depășește suma de 2.000 lei lunar, plătitor de venitului din pensii având
obligația de a calcula lunar impozitul aferent acestui venit, de a-l reține şi de a-l vira la bugetul
de stat. Venitul impozabil lunar din pensii se stabilește prin deducerea din venitul din pensie a
contribuției individuale de asigurări sociale de sănătate datorată potrivit legii si a suma
neimpozabilă lunară de 2.000 lei, in aceasta ordine.
Conform politicii fiscale a Statului român, bazată pe cota unică, cota de impunere a
acestui tip de venit este de 10%. Din punct de vedere procedural, impozitul calculat se reține la
data efectuării plății pensiei și se virează la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii
următoare celei pentru care se face plata pensiei. Orice plătitor de venituri din pensii are obligația

24
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

de a calcula lunar impozitul aferent acestui venit, de a-l reține și de a-l plăti la bugetul de stat.
Atunci când titularul dreptului de a încasa pensie este multiplu, de exemplu pentru veniturile din
pensiile de urmaș, veniturile pentru fiecare titular vor fi individualizate în funcție de numărul lor,
iar impozitarea se va face în raport cu drepturile cuvenite fiecărei persoane în parte.
În cazul veniturilor din pensii și/sau al diferențelor de venituri din pensii stabilite pentru
perioade anterioare, conform legii, impozitul se calculează asupra venitului impozabil lunar și se
reține la data efectuării plății, în conformitate cu reglementările legale în vigoare la data plății, și
se plătește până la data de 25 a lunii următoare celei în care s-au plătit. Apreciem că această
reglementare are în vedere două ipoteze posibile: fie ipoteza emiterii cu întârziere a deciziei de
pensie, fie calcularea de către instituția plătitoare a pensiei a unui cuantum mai mare pentru o
pensie deja stabilită.
Venituri din activități agricole
În baza prevederilor art. 103 C.fisc., veniturile din activități agricole cuprind veniturile
obținute individual sau într-o formă de asociere, fără personalitate juridică, din:
 cultivarea produselor agricole vegetale;
 exploatarea plantațiilor viticole, pomicole, arbuștilor fructiferi și altele asemenea;
 creșterea și exploatarea animalelor, inclusiv din valorificarea produselor de origine
animală, în stare naturală.
Codul fiscal în vigoare include prevederi exprese și pentru veniturile din silvicultură și
piscicultură, care reprezintă veniturile obținute din recoltarea și valorificarea produselor specifice
fondului forestier național, respectiv a produselor lemnoase și nelemnoase, precum și cele
obținute din exploatarea amenajărilor piscicole. Determinarea veniturilor poate avea loc in sistem
real, in baza înregistrărilor din contabilitate, sau pe baza normelor de venit.
În situația calculării venitului net in sistem real, Codul fiscal stabilește ca nu sunt venituri
impozabile veniturile realizate de persoanele fizice/membrii asocierilor fără personalitate juridică
din valorificarea în stare naturală a:
a) produselor culese din flora sălbatică, exclusiv masa lemnoasă. În cazul masei lemnoase
sunt venituri neimpozabile numai veniturile realizate din exploatarea și valorificarea
acesteia în volum de maximum 20 mc/an din pădurile pe care contribuabilii le au în
proprietate;

25
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

b) produselor capturate din fauna sălbatică, cu excepția celor realizate din activitatea de
pescuit comercial supuse impunerii potrivit prevederilor cap. II - Venituri din activități
independente.
Art. 105 alin.2 stabilește plafoanele neimpozabile pentru veniturile agricole, cu
precizarea ca nu sunt venituri impozabile veniturile obținute din exploatarea pășunilor și
fânețelor naturale.
Venituri din premii și jocuri de noroc
Conform art. 108 C.fisc., în sfera veniturilor din premii se cuprind veniturile 14 din
concursuri, sumele primite ca urmare a participării la Loteria bonurilor fiscale, potrivit
prevederilor, precum și din promovarea produselor/serviciilor ca urmare a practicilor comerciale.
Nu sunt venituri impozabile materialele publicitare, pliantele, mostrele, punctele bonus acordate
cu scopul stimulării vânzărilor. Veniturile din jocuri de noroc cuprind toate sumele încasate,
bunurile și serviciile primite, ca urmare a participării la jocuri de noroc, indiferent de denumirea
venitului sau de forma în care se acordă, inclusiv cele de tip jack-pot, definite conform normelor
metodologice.
Calculul impozitului datorat pleacă de la determinarea venitul net, ca diferența dintre
venitul din premii și suma reprezentând venitul neimpozabil. Veniturile din premii se impun,
prin reținere la sursă, cu o cotă de 10% aplicată asupra venitului net realizat din fiecare premiu în
timp ce veniturile din jocuri de noroc se impun tot prin reținerea la sursă, dar cu o cotă variabila
de 1% pentru venituri pana la 66.750 Ron, 16% pentru venituri intre 66.750 si 445.000 lei, si o
cota de 25% pentru ceea ce depășește 445.000 lei. Remarcăm pe lângă cota diferențiată utilizată
pentru calculul impozitului datorat la această categorie specială de venituri, stabilirea plafonului
neimpozabil de 600 de lei, aplicabil pentru fiecare premiu și a plafonului de veniturile obținute
ca urmare a participării la jocurile de noroc caracteristice cazinourilor, cluburilor de poker, slot-
machine și lozuri sub valoarea sumei neimpozabile de 66.750 lei.
Din punct de vedere al normelor de procedură, obligația calculării, reținerii și virării
impozitului revine plătitorilor de venituri, persoanelor fizice și/sau juridice care organizează și
gestionează premiile respective sau jocurile de noroc. Venitul net se calculează la nivelul
câștigurilor realizate la același organizator sau plătitor. Impozitul calculat și reținut în momentul

14
Ordonanței Guvernului nr. 10/2015 pentru organizarea Loteriei bonurilor fiscale, aprobată cu modificări și
completări prin Legea nr. 166/2015

26
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

plății venitului este impozit final și se virează la bugetul de stat, până la data de 25 inclusiv a
lunii următoare celei în care a fost reținut.
Venituri din transferul proprietăților imobiliare personale
Situația veniturilor din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal este
pentru prima data direct adresata de Codul fiscal, stabilind expres ca, la transferul dreptului de
proprietate și al dezmembrămintelor acestuia, prin acte juridice între vii asupra construcțiilor de
orice fel și a terenurilor aferente acestora, precum și asupra terenurilor de orice fel fără
construcții, contribuabilii datorează un impozit care se calculează prin aplicarea cotei de 3%
asupra venitului impozabil. Venitul impozabil se stabilește prin deducerea din valoarea
tranzacției a sumei neimpozabile de 450.000 lei.
Impozitul astfel stabilit nu se datorează în următoarele cazuri:
a) la dobândirea dreptului de proprietate asupra terenurilor și construcțiilor de orice fel, prin
reconstituirea dreptului de proprietate în temeiul legilor speciale;
b) la dobândirea dreptului de proprietate cu titlul de donație între rude și afini până la gradul
al III-lea inclusiv, precum și între soți;
c) în cazul actelor de desființare cu efect retroactiv pentru actele de transfer al dreptului de
proprietate asupra proprietăților imobiliare;
d) constatarea în condițiile art. 13 din Legea cadastrului și a publicității imobiliare nr.
7/1996, republicată, cu modificările și completările ulterioare.
Pentru transmisiunea dreptului de proprietate și a dezmembrămintelor acestuia cu titlul de
moștenire nu se datorează acest impozit, dacă succesiunea este dezbătută și finalizată în termen
de 2 ani de la data decesului autorului succesiunii. În cazul nefinalizării procedurii succesorale în
termenul prevăzut mai sus, moștenitorii datorează un impozit de 1% calculat la valoarea masei
succesorale.
Impozitul datorat se calculează la valoarea declarată de părți în actul prin care se transferă
dreptul de proprietate sau dezmembrămintele sale. În cazul în care valoarea declarată este
inferioară valorii minime stabilite prin studiul de piață realizat de către camerele notarilor
publici, notarul public notifică organelor fiscale respectiva tranzacție. Camerele notarilor publici
actualizează cel puțin o dată pe an studiile de piață care trebuie să conțină informații privind
valorile minime consemnate pe piața imobiliară specifică în anul precedent și le comunică
direcțiilor generale regionale ale finanțelor publice din cadrul A.N.A.F.

27
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Impozitul se distribuie astfel: o cotă de 50% se face venit la bugetul de stat si o cotă de
50% se face venit la bugetul unităților administrativ-teritoriale pe teritoriul cărora se află
bunurile imobile ce au făcut obiectul înstrăinării.
În cazul în care, după autentificarea actului sau întocmirea încheierii de finalizare în
procedura succesorală de către notarul public, se constată erori ori omisiuni în calcularea și
încasarea impozitului, notarul public va comunica organului fiscal competent această situație, cu
motivarea cauzelor care au determinat eroarea sau omisiunea; acesta va emite decizii de
impunere în vederea încasării impozitului. Răspunderea notarului public pentru neîncasarea sau
calcularea eronată a impozitului este angajată numai în cazul în care se dovedește că neîncasarea
integrală sau parțială este imputabilă notarului public care, cu intenție, nu și-a îndeplinit această
obligație.
Venituri din alte surse
În această categorie sunt incluse următoarele tipuri de venituri impozabile:
 primele de asigurări achitate de plătitor în beneficiul unei persoane care nu are o relație
de muncă cu plătitorul primei de asigurări;
 câștigurile de la societățile de asigurări în urma încheierii unui contract de asigurări între
părți, cu ocazia „tragerilor de amortizare”;
 veniturile acordate persoanelor fizice pensionari, foști salariați, sub forma diferențelor de
preț pentru anumite bunuri, servicii şi alte drepturi, conform clauzelor din contractul de
muncă sau în baza unor legi speciale;
 venitul realizat de persoane fizice sub formă de onorarii pentru servicii de arbitraj
comercial.
Se impozitează cu o cotă de 10% orice categorie de venituri constatate de organele
fiscale, a căror sursă nu a fost identificată.
Impozitul datorat pentru aceste venituri se calculează prin aplicarea cotei de 10% asupra
venitului brut. Impozitul astfel calculat reprezintă impozit final, se reține prin stopaj la sursă de
către plătitorul venitului și se virează Bugetului de stat până pe data de 25 a lunii următoare.

2.1.2. Impozitarea veniturilor realizate de nerezidenți in România

28
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Veniturile realizate de persoanele nerezidente din activități desfășurate în România sunt


impozabile în România în general cu o cotă de 10%, cu anumite excepții. Excepții apar și în
cazurile în care impozitul este eliminat sau redus conform prevederilor unei Convenții pentru
evitarea dublei impuneri. Veniturile realizate din România cuprind, printre altele, următoarele:
 venituri obținute din activități independente desfășurate în România;
 venituri obținute din activități dependente desfășurate în România;
 alte tipuri specifice de venituri realizate din România. Următoarele reprezintă venituri
impozabile obținute din România de nerezidenți:
 dividendele, dobânzile, redevențele sau comisioanele de la un rezident;
 dobânzile, redevențele sau comisioanele de la un nerezident care are un sediu permanent
în România, dacă dobânda / redevența / comisionul este o cheltuială a sediului
permanent;
 veniturile din activități sportive și de divertisment desfășurate în România;
 veniturile reprezentând remunerații primite de nerezidenți ce au calitatea de
administrator, fondator sau membru al Consiliului de Administrație al unei persoane
juridice române;
 veniturile din servicii prestate în România și în afara României, mai puțin transportul
internațional și prestările de servicii accesorii acestui transport;
 veniturile din profesii independente desfășurate în România;
 veniturile din pensii ce depășesc plafonul lunar (1.000 lei);
 veniturile din premii acordate la concursuri organizate în România; veniturile obținute la
jocurile de noroc practicate în România (acest tip de venit se supune impozitului pe venit,
prin reținere la sursă de către plătitorul de venit, prin aplicarea unei cote de 1% pentru
toate sumele încasate de la un organizator de jocuri de noroc. Fac excepție veniturile din
jocuri de noroc care nu sunt impozabile prin reținere la sursă (și anume: jocuri de noroc la
distanță [on-line], slot-machine, lozuri și festivaluri de poker);
 veniturile realizate de nerezidenți din lichidarea unei persoane juridice române;
 veniturile unui nerezident, care sunt atribuibile unui sediu permanent în România;

29
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

 veniturile unei persoane juridice străine, obținute din proprietăți imobiliare situate în
România, sau din transferul titlurilor de participare deținute într-o persoană juridică
română;
 veniturile unei persoane fizice nerezidente, obținute dintr-o activitate dependentă
desfășurată în România;
 veniturile unei persoane fizice nerezidente, obținute din transferul titlurilor de valoare
deținute la o persoană juridică română;
 veniturile obținute de nerezidenți dintr-o asociere constituită în România, inclusiv dintr-o
asociere a unei persoane fizice nerezidente cu o microîntreprindere;
 veniturile realizate din transferul masei patrimoniale de la fiduciar la beneficiarul
nerezident în cadrul operațiunii de fiducie.
Persoanele fizice nerezidente care realizează câștiguri de capital în România se supun
aceluiași tratament fiscal aplicabil pentru veniturile realizate de rezidenții români. În funcție de
detaliile tranzacției, obligația calculării, reținerii și virării impozitului pe venit pentru câștigurile
realizate din vânzarea de acțiuni poate reveni fie dobânditorului, fie beneficiarului venitului.
Persoanele nerezidente pot numi un reprezentant sau un agent fiscal român pentru îndeplinirea
acestor cerințe. Veniturile din tranzacții cu proprietăți imobiliare se impozitează în cotele
aplicabile și rezidenților. În cazul existenței unei Convenții de evitare a dublei impuneri între
România și statul de rezidență al persoanei fizice, beneficiarul nerezident poate să aplice
prevederile mai favorabile din respectiva convenție, dacă prezintă plătitorului de venit
certificatul de rezidență fiscală.

2.2. Impozitarea veniturilor persoanelor fizice în UE

În materie de legiferare, unele state europene preferă să acorde colectivităților regionale


sau locale puteri de legiferare reduse, cum cazul Germaniei care permite landurilor să legifereze
în domeniul fiscal atunci când:
 nu sunt reunite condițiile pentru o intervenție a statului federal;
 statul federal nu a legiferat într-un domeniu comun de reglementare;
 în materia impozitelor locale dacă legislatorul federal nu a stabilit reguli uniforme.

30
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

În timp alte state europene recunosc nivelelor inferioare de guvernământ o veritabilă


autonomie in materia legiferării fiscale. În acest sens Spania constituie un exemplu, deoarece aici
acordurile fiscale privind repartizarea acordurilor fiscale între Guvern și provincii au devenit o
practică curentă. În situația dată sunt expuse în cele ce urmează câteva dintre prerogativele
provinciilor: posibilitatea de institui impozite proprii (impozitul pe terenurile necultivate în
Andaluzia); posibilitatea instituirii oricăror impozite proprii, cu obligația de contribui cu o cotă
parte la bugetul federal (regim special recunoscut pentru Navarra și Țara Bascilor).
Referitor la ponderea veniturilor care revin comunităților regionale sau locale,
Danemarca și in general țările nordice acordă venituri însemnate ale acestora; în schimb Marea
Britanie, Grecia sau Italia sunt cu mult mai „zgârcite” atunci când vine vorba de direcționarea
veniturilor colectate spre colectivitățile locale.
În materia subiecților care datorează impozitul pe venit, se poate distinge între două
mari categorii de soluții:
 impozitarea nelimitată asupra „beneficiului mondial” (veniturile din țară și din
străinătate) pe care îl realizează un contribuabil; soluția se impune de regulă
pentru impozitarea veniturilor rezidenților;
 impozitarea limitată, numai asupra beneficiilor obținute de o persoană fizică într-
un anumit stat; soluția se impune în cazul contribuabililor care nu au statutul de
rezidenți.
Baza de impozitare se constituie din mai multe categorii de venituri: salarii și alte
venituri similare(indemnizațiile demnitarilor sau funcționarilor publici, soldele militarilor);
venituri din activități independente; venituri din exercitarea liberei profesii; venituri comerciale;
venituri din exercitarea unei profesii care nu are caracter comercial (beneficii necomerciale);
venituri funciare; venituri din exercitarea unei activități agricole sau forestiere; venituri din valori
mobiliare; venituri din capital (dividende, dobânzi, redevențe); câștiguri din cesiune cu titlu
oneros a unor bunuri sau drepturi de orice natură; venituri din drepturi de proprietate intelectuală,
etc.
Categoriile de venituri la nivelul cărora se face impozitarea se determină de către fiecare
legislator național și nu întotdeauna conținutul unei categorii de venituri dintr-un stat coincide cu
conținutul unei categorii denumite identic într-un alt stat european.

31
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Baza de impozitarea este însă adeseori diminuată, fie prin scutirea totală sau parțială a
anumitor categorii de venituri de la impozitare, fie prin deducerea din veniturile realizate a unor
categorii de cheltuieli. Cheltuielile deductibile sunt stabilite de regulă la nivelul fiecărei categorii
de venituri, dar se folosește și metoda unor cheltuieli cu deductibilitate generală, dublate de
anumite categorii de cheltuieli speciale o categorie determinată de venituri.
Pierderile fiscale realizate de contribuabili diminuează și ele baza de impozitare, de
regulă viitoarea baza de impozitarea(sistemul carry forward al pierderilor fiscale) și mai rar baza
de impozitare din anul precedent (sistemul carry back al pierderilor fiscale).
Cotele de impunere variază semnificativ de la un stat la altul, însă câteva elemente pot
fi sintetizate:
 majoritatea statelor membre scutesc de impozitare un minim de venituri realizat de
contribuabil;
 în general, se folosește sistemul progresiv de impozitare a veniturilor, cu un barem
crescător; mai puține state (Slovacia Letonia Estonia) apelează la o impozitare a
veniturilor prin intermediul unei cote unice;
 subsecvent, regula o reprezintă impozitarea globală a veniturilor;
 unele state preferă să înlocuiască deducerile din baza de impunere a unor cheltuieli cu
credite fiscale, deductibile din impozitul pe venit determinat.
O trăsătură a impozitării europene a veniturilor o reprezintă impozitarea la nivelul
cuplului. O serie de state europene instituie posibilitatea, uneori chiar obligativitatea
impunerii în comun a veniturilor soților sau chiar a persoanelor care coabitează în mod legal.
Sistemul apare ca unul echitabil, mai ales în condițiile în care diferențele dintre veniturile
celor doi soți sunt semnificative, permițând și luarea în considerare a sarcinilor familiale ale
celor doi soți.
Plata impozitului se face fie prin reținere la sursă (în cazul salariaților sau altor venituri
care au acest regim), fie prin două sau mai multe plăți anticipate efectuate în cursul anului
fiscal. Regularizarea se face într-un termen rezonabil după depunerea unei declarații fiscale
de către contribuabil, termen rezonabil pe care sunt ținuți să-l respecte atât contribuabili cât
și administrația fiscală.
Nivelul cotelor de impozitare a venitului personal variază în mod substanțial între statele
membre, de la minim 10% în România la peste 55% în Suedia, Portugalia și Danemarca. Ceea ce

32
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

le deosebește este nu numai nivelul, dar și modul de calcul la scara societății fiecărei țări, în
sensul că unele țări au adoptat cu peste 10 ani în urmă cota unică de impozitare, de 10-15%:
Bulgaria, R. Cehă, Lituania, Ungaria, în timp ce restul statelor membre aplică impozite
progresive funcție de nivelul veniturilor personale. În România, cota unică de impozit pe venitul
personal de 10% ceea ce o situează pe primul loc alături de celelalte state, comparativ cu anul
2017 unde cota de impunere era de 16% și era situată printre cele mai mici 5 nivele de impozit
din Uniunea Europeană, depășind doar impozitele unice din Ungaria, Lituania, R. Cehă și
Bulgaria.
Datele furnizate de Directoratul General pentru Taxe și Uniune Vamală în anul 2017
pentru statele membre care aplică impozite progresive se referă la nivelurile maximale
reglementate ale cotelor progresive de impozitare din fiecare țară (vezi Grafic 1), dar definiția
bazei de impozitare, a progresiei cotei, structura alocațiilor și a creditelor fiscale joacă un rol
principal în definirea sarcinii fiscale efective.
La nivelul mediu al UE-27, cota de impozitare pe venitul personal s-a situat la 39% în
anul 2017, ușor peste nivelul din 2016 (38,9%), sub influența creșterilor accentuate operate în
Grecia și Luxemburg, contrabalansate în cea mai mare parte de reducerile față de anul anterior
din Croația, Italia, Portugalia și Finlanda.

33
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Graficul 2.1 Cote maxime ale impozitului pe venitul personal (inclusiv suprataxe) în statele
membre ale UE-28, în anul 2017, %
Sursa: Reprezentare a autorului pe baza datelor European Commission (2017, b)

În graficul de mai sus se observă că în anul 2017 statul Bulgar percepe cea mai mica cotă
de impunere din Uniunea Europeană, urmată de R. Cehă, Lituania, Ungaria si pe locul 5
România. Zona de vârf privind impozitul pe venit o reprezintă Suedia cu cea mai mare cotă de
impunere de 57%, pe locul 2 situându-se Portugalia și Danemarca cu aceea cotă de impunere de
56%
În următorul tabel am sintetizat cotele maxime ale impozitului pe venit în vigoare care
sunt reglementate de fiecare stat în parte, în prezent.

34
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Tabel 1: Cotele maxime de impozitare in anul 2020 15


Austria 50% Letonia 23%
Belgia 50% Lituania 42%
Bulgaria 10% Luxemburg 40%
Croația 40% Malta 35%
Cipru 35% Polonia 32%
Republica 22% Portugalia 46.5%
Cehă
Danemarca 55.56% România 10%
Estonia 20% Slovacia 19%
Finlanda 56,05% - 62,05% Slovenia 50%
Franța 45% + 4% pentru venituri Spania 42%
peste 500.000 euro/an
Germania 45% Suedia 56.6%
Grecia 42% Țările de jos 51,75% (57,75%, inclusiv reducerea
fiscală dependentă de venituri pentru
veniturile cuprinse între 68 508 – 90 710 €
Irlanda 41% Ungaria 15%
Italia 45%

După cum se observă în tabelul1 Finlanda are cel mai ridicat nivel de impozitare din UE,
ajungându-se până la 62% în unele situații. Suedia de data aceasta se află pe locul II comparativ
cu anul 2017 ca reprezenta zona de vârf la nivel de UE. Pe ultimul loc se află România și
Ungaria cu o cotă egală de 10%. România a ajuns la acest nivel de la 1 ianuarie 2018 când și-a
schimbat cota de impozitare de la 16% cât era în anul 2017, fiind neschimbată de mai bine de 10
ani.

15
Prelucrare proprie după (https://europa.eu/youreurope/citizens/work/taxes/income-taxes-
abroad/index_ro.htm)

35
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

CAPITOLUL III
REGLEMENTĂRI ACTUALE PRIVIND IMPOZITAREA VENITURILOR IN UE

3.1. Principii și reglementări privind impozitarea veniturilor în alte state din UE

La nivelul impozitării veniturilor, nu există in cadrul Uniunii Europene o armonizare


fiscală efectivă, așa cum este cazul la impozitele indirecte. În ceea ce privește beneficiarii
impozitelor pe venit colectat, adică nivelele de guvernământ care primesc efectiv aceste
venituri, soluțiile europene sunt diferite.
Austria
În Austria16 impozitul pe veniturile persoanelor fizice colectat se împarte între Guvernul
federal, landuri și autoritățile locale, în următoarea proporție: Guvernul federal – 71,891%;
Guvernele landurilor – 14,941%; autoritățile locale – 13,168%.acest impozit este datorat de
rezidenții austrieci, pentru veniturile din țară și din străinătate pe care aceștia le obțin.
Dimpotrivă, nerezidenții datorează impozit numai pentru beneficiile de origine austriacă.
Baza impozabilă este constituită din șapte categorii de distincte de venituri: venituri
agricole, venituri necomerciale, venituri industriale și comerciale, salarii și indemnizații, venituri
din investiții, venituri funciare și drepturi de autor, alte venituri. În principiu, baza impozabilă se
obține prin însumarea beneficiului contabil corespunzător celor șapte categorii de venit. Sunt
scutite de impozitare, de regulă, pensiile veteranilor de război, ajutoarele acordate pentru
promovarea artelor, a științei sau a cercetării, alocațiile familiale, compensațiile plătite victimelor
infracțiunilor violente etc.
Pentru primele trei categorii de venituri menționate, legiuitorul austriac a prevăzut
posibilitatea unor deduceri: 20% din investițiile în materia formării profesionale a angajaților,
35% pentru investițiile cercetare-dezvoltare, o cotă-parte din contribuțiile voluntare la fondurile
de pensii, sumele plătite consultanților fiscali, contribuțiile în favoare cultelor religioase,
achiziționarea unor noi acțiuni. De asemenea, diminuează venitul impozabil și anumite cheltuieli
excepționale, cum ar fi: cheltuielile medicale, reparațiile necesare în urma survenirii unei
calamități, cheltuieli de înmormântare, anumite cheltuieli cu educația copiilor trimiși să studieze
în străinătate, cheltuieli de înmormântarea.
16
A se vedea INVENTORY OF TAXES IN THE EUROPEAN UNION – AUSTRIA op.cit., pg.3 și urm; LES IMPÔTS EUROPE,
2016, op., cit., pg. 23 și urm.

36
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Pierderile fiscale diminuează de asemenea baza de impozitare, cu condiția ca ele să fie


de natură comercială. Reportarea pierderilor fiscale pentru viitor este posibilă fără limită de timp,
cu condiția ca acestea să nu depășească, într-un an fiscal, 75% din venitul impozabil.
Cotele de impunere valabile pentru veniturile realizate în 2017 și impozitate în anul
2018, erau următoarele:17

Cota medie de Cota marginală de


Venitul anual în € Impozitul pe venit în €
impozitare în % impozitare în %

< 11.000 0 0 0

> 11.000 până la 18.000 (venit – 11.000) x 25% 0 - 9,72 25

(venit – 18.000) x 35% +


> 18.000 până la 31.000 9,72 - 20,32 35
1750

(venit – 31.000) x 42% +


> 31.000 până la 60.000 20,32 – 30,80 42
6.300

(venit – 60.000) x 48% +


> 60.000 până la 90.000 30,80 – 36,53 48
18.480

(venit – 90.000) x 50% +


> 90.000 până la 1 milion 36,53 - 48,79 50
32.880

> 1 milion (limitat 2016 (venit – 1.000.000) x 55%


> 48,79 55
până în 2020) + 487.880

Calcularea simplificată a impozitului


x
Venit anual minus Sumă fixă = Impozit (înainte de facilități fiscale)
Procent
până la 11.000 x 0% -0 =0
>11.000 până la 18.000 x 25% - 2.750,- = impozit
> 18.000 până la 31.000 x 35% - 4.550,- = impozit
> 31.000 până la 60.000 x 42% - 6.720,- = impozit
> 60.000 până la 90.000 x 48% - 10.320,- = impozit
> 90.000 până la 1 milion x 50% - 12.120,- = impozit
> 1 milion x 55% - 62.120,- = impozit

17
Accesat în data de 06.05.2020 https://europa.eu/youreurope/citizens/work/taxes/income-taxes-
abroad/austria/index_en.htm

37
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Având în vedere datele sistematizate în tabelele anterioare, se pot considera următoarele


exemple:
Venit anual 15.798 € x 25% = 3.949,50 - 42.750,- € = 19.199,50 €
Venit anual € 45.672,- x 42% = 19.182,24 - € 6.720,- = € 12.462,24
Venitul sub 11.000 EUR este scutit de impozitul pe venit. Se aplică cote de impozitare
progresive venituri peste 11.000 EUR. Veniturile peste 90.000 EUR sunt impozitate în proporție
de 50%. O parte din venituri în valoare de peste 1.000.000 EUR vor fi impozitate la 55% -
această rată este limitată până în 2020.18
Deduceri
Dacă nu se specifică altfel, deducerile sunt sume anuale care reduc valoarea impozitului
stabilit conform baremului de impozitare a venitului.

Deducere pentru întreținător unic/ părinte singur Suma în €

pentru un copil € 494

pentru doi copii € 669

pentru fiecare copil în plus, suplimentar € 220

Limita veniturilor suplimentare (pe an) în cazul deducerii pentru întreținător unic pentru
cel puțin un copil este de 6000 €.

Deducere pentru cheltuieli cu transportul (pentru angajații activi) € 400

Deducerea pentru cheltuielile cu transportul (VAB) € 690,-


A crescut începând cu 2016 la € 690,-
Dacă există solicitare pentru paușal de navetă și venitul anual nu depășește € 12.200,-.
VAB-ul crescut se micșorează între veniturile de la € 12.200,- şi € 13.000,- uniform
compensat la € 400,-

Deducere pentru pensionari € 400

Deducerea acordată pentru pensionari se reduce la zero în mod egal, treptat, pentru
veniturile din pensii cuprinse între 17.000 € și 25.000 €.

18
   https://www.advantageaustria.org/zentral/business-guide-oesterreich/investieren-in-oesterreich/standort-
oesterreich/ABA_Deloitte_Tax_Aspects_Austria_2018_EN.pdf, p.16, accesat în data de 25.04.2020

38
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Începând cu 2011, deducerea acordată pentru pensionari a crescut la 764 € dacă pensia pe
an este de maxim 25.000 € (prag valabil începând cu 2013; maxim 19.930 € pentru 2012 şi
maxim 13.100 € pentru 2011), căsătoria/parteneriatul există de mai mult de șase luni, partenerii
(soții) nu sunt separați în mod permanent, partenerul (soțul) obține un venit de până la 2.200 € pe
an și nu se aplică dreptul la deducerea acordată pentru întreținător unic.
Începând cu 2013, deducerea mărită acordată pentru pensionari este redusă la zero în mod
egal, treptat, pentru veniturile din pensii între 19.930 € și 25.000 €.
Deducere pentru întreținere - lunar
La plățile de întreținere pentru copii care nu se află în întreținerea proprie, în cazul în care
copilul are reședință permanentă în țară, într-un stat membru al Uniunii Europene, o țară din
Spațiul Economic European sau în Elveția.
 pentru primul copil € 29.20;
 pentru al doilea copil € 43.80;
 pentru fiecare copil în plus € 58.40.
Reducere acordată pentru copiii aflați în întreținere - anual
Pentru copiii, pentru care se acordă alocație familială, inclusiv deducere pentru o
perioadă mai lungă de șase luni, într-un an calendaristic sau pentru care se acordă deducere
pentru întreținere și în cazul în care copilul are reședința permanentă în țară, într-un stat membru
al Uniunii Europene, o țară din Spațiul Economic European sau în Elveția. Aceasta reduce
venitul impozabil și trebuie aplicată în baza impunerii.
 pentru fiecare copil, la solicitarea de către un plătitor de impozit € 440;
 pentru fiecare copil, în cazul în care această reducere este solicitată de doi plătitori de
impozit pentru același copil, câte € 300.
În graficul care urmează se observă cum, după o perioadă de 5 ani, nivelul cotei de impozit
pe venitul personal austriac crește de la 50% la 55%, aducând venituri impresionante la bugetul
de stat.

39
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Graficul 3.1. Evoluția cotei de impozit pe venit (2010-2018)

Belgia
Impozitul pe venit19, pentru totalitatea veniturilor din Regat și din străinătate este datorat
de persoanele fizice rezidente, adică acele persoane care au domiciliu în Belgia sau care și-au
plasat averea în această țară. Nerezidenții sunt impozitați numai pentru veniturile obținute din
Belgia.
Determinarea venitului net impozabil se face la nivelul fiecăreia dintre cele patru
categorii de venituri prevăzute de legislația fiscală belgiană: veniturile de natură imobiliară,
veniturile de natură mobiliară, veniturile profesionale și veniturile diverse, din diferite prestații
ocazionale, rente, jocuri de noroc, premii, etc..
În materia veniturilor de natură imobiliară, se face distincția între imobilele situate în
Belgia si imobilele situate în străinătate:
 Pentru imobilele situate în Belgia, venitul net anual se apreciază în funcție de venitul
cadastral și de destinația imobilului respectiv. Venitul cadastral este venitul net pe care
legea l-a prezumat a fi realizat la un moment dat, indexat cu un anumit coeficient.
Destinația imobilului permite determinarea venitului net de natură imobiliară:
 Imobilul nu este închiriat, venitul net este venitul cadastral; pentru aceasta situație, în
care proprietarul imobilului locuiește în acesta, legea fiscală acordă o deducere de 4017
€, majorată cu 325 € pentru soț/soție sau copii aflați în întreținere;

19
https://www.belgium.be/en/taxes/income_tax, accesat in data de 08.05.2020

40
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

 Imobilul este închiriat sau constituie reședința secundară a proprietarului: venitul net
este venitul cadastral majorat cu 40%;
 Imobilul este folosit de proprietar pentru propria afacere sau activitate profesională: nu
se datorează impozit.
 Imobilul este închiriat unei alte persoane pentru a exercita o activitate profesională:
venitul net este reprezentat de chirie, care nu poate fi mai mică decât venitul net cadastral
indexat, din care se scad anumite cote de cheltuieli forfetare – 10% terenuri si 40% pentru
clădiri.
 Pentru imobilele situate în străinătate, venitul net este reprezentat de valoarea netă
locativă dacă imobilul nu este închiriat, respectiv de venitul net, daca imobilul este
închiriat.
În materia veniturilor de natură imobiliară, sunt luate în calcul dividendele, dobânzile
și alte venituri similare. Nu sunt însă incluși în baza de impozitare primii 1500 € obținuți de
fiecare familie din depozitele curente (conturi de economii)20.
În rândul veniturilor profesionale se includ salariile și indemnizațiile, remunerațiile
directorilor și administratorilor, profitul din activități agricole, industriale sau comerciale,
veniturile din exercitarea unei profesii liberale, indemnizațiile de șomaj, invaliditate, boală,
pensiile21.
Schematic, veniturile profesionale se determină după o procedură care cuprinde 6 etape:
 deducerea din totalul veniturilor din acest tip a contribuțiilor sociale obligatorii;
 luarea în calcul a cheltuielilor deductibile, au acest caracter, de exemplu, cheltuielile
profesionale, primele de asigurare, impozitele și taxele plătite care nu au legătură cu
venitul impozabil.
În principiu, pentru determinarea venitului net se utilizează sistemul real (contabilitatea în
partidă simplă). Totuși în anumite cazuri, dacă nu s-a optat pentru sistemul real, cheltuielile pe
care le poate deduce contribuabilul sunt stabilite pe baze forfetare.
 evidențierea „cheltuielilor economice”: anumite investiții, cheltuielile făcute cu angajarea
de personal în domeniul cercetării științifice;

20
LES IMPÔTS EN EUROPE – 2016, op. cit., pg.34, INVENTORY OF TAXES IN THE EUROPEAN UNION – BELGIUM, op.
cit., pg. 9-12.
21
https://europa.eu/youreurope/citizens/work/taxes/income-taxes-abroad/belgium/index_en.htm; accesat in
data de 10.05.2020

41
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

 deducerea pierderilor fiscale: pierderile fiscale pot fi deduse din beneficiile viitoare, fără
limită de timp:
 deducerea a „cotei de asistență sau a cotei maritale.
Cotele de impunere valabile pentru venitul impozabil din anul 2017 sunt următoarele:22

Venit anual Rată


Sub 11.070 € Sub 11.070 €
Între 11.070 – 12.720 € Între 11.070 – 12.720 €
Între 12.720 – 21.190 € Între 12.720 – 21.190 €
Între 21.190 – 38.830 € Între 21.190 – 38.830 €
Peste 38.830 € Peste 38.830 €

Danemarca
Pentru a putea determina impozitul pe venit perceput în Danemarca, este nevoie să
determinăm mai întâi categoriile de contribuabili. Vom porni de la distincția clasică între
rezidenți și nerezidenți:
a) rezidenții datorează un dublu impozit pentru veniturile pe care le realizează: un
impozit pe venit statal, stabilit pe baza unui barem progresiv, și un impozit pe venit local, în cota
fixă stabilită de fiecare municipalitate în parte.
b) nerezidenții datorează impozit pe venit doar pentru veniturile de origine daneză:
venituri primite de la un sediu permanent din Danemarca, venituri din deținerea unui imobil în
Danemarca, salarii și indemnizații primite pentru munca desfășurata în această țară,
remunerațiile membrilor unui consiliu de administrație, etc.
Baza de impozitare este compusă din trei mari categorii de venituri:
a) veniturile personale, cuprinzând salariile, indemnizațiile, pensiile, venituri din
activități independente și comerciale;
b) veniturile din capital;
c) dividendele si plus-valorile provenind din cesiunea unor titluri de participare.
Fiecare contribuabil poate beneficia de o deducere personala anuala de 36.800 coroane
daneze.
Cotele de impunere sunt stabilite după cum urmează, în funcție de categoria de venit:

22
Idem

42
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

a) veniturile personale: cota variază intre 38% pentru veniturile mai mici de 216.800
DKK si 59% pentru veniturile mai mari de 304.800 DKK;
b) pentru veniturile din capital, cotele de impunere sunt identice;
c) pentru dividendele si veniturile realizate din vânzarea titlurilor de participare la
societăți daneze, cota de impozitare este de 28%, daca aceste venituri nu depășesc anual 42.400
DKK. Pentru veniturile care excedează acest prag, se percepe un impozit suplimentar de 15%.
Ratele impozitului pe venit în 2017 
Danemarca are un sistem complex de impozit pe venit personal care include:
 o contribuție pe piața muncii de 8% din întregul venit
 o deducție înainte de plata unei taxe: indemnizație personală de 45 000 DKK (sub 18 800
DKK) pentru impozite municipale, contribuții la sănătate de 2% și impozit pe partea
inferioară de 10,08%
 cea mai mare categorie de impozite de 15% la venitul peste 479 600 DKK
 taxa municipală - plătită la tarife forfetare , care variază în funcție de locul în care
locuiți (impozitul municipal: 24,913%)
 taxa bisericească: 0,69%
 contribuții la asigurările sociale.
În total, nici o persoană nu trebuie să plătească mai mult de 51,95% din impozitele
naționale și municipale combinate.

Graficul 3.2. Evoluția cotei totale de impozitare pe venit în Danemarca

43
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Evoluția cotei de impozit pe venit este reprezentată de o curbă ascendentă, conform


perioadei analizate în graficul anterior. Începând cu anul 2010 unde cota totală de impozitare era
undeva la 55.4% din venitul total, aceasta urcă progresiv, ajungând în 2018 la 55.8%, rămasă
neschimbată din anul 2015.
Franța
Pentru determinarea subiecților rezidenți impozabili, legislația fiscală franceză
întrebuințează trei criterii alternative:
- criteriul de ordin personal: reședința permanentă în Franța;
- criteriul de ordin profesional: exercitarea în Franța a unei activități profesionale
(salariată sau nu), care nu reprezintă o activitate accesorie;
- criteriul de ordin economic: situarea în Hexagon a centrului de interes economic.
În principiu, rezidenții datorează impozit pentru toate veniturile lor (din țară si din
străinătate), în timp ce nerezidenții datorează impozit doar pentru beneficiile de sursă franceză.
Baza de impozitare cuprinde nouă categorii de venituri: indemnizații, salarii, pensii și
rente viagere; beneficii agricole; beneficii industriale și comerciale; venituri necomerciale;
venituri din capitaluri de natură mobiliară; venituri funciare; remunerațiile administratorilor
societăților comerciale; câștiguri profesionale; câștiguri obținute de particulari.
Determinarea venitului impozabil se face la nivelul fiecărei categorii de venit, urmând
reguli proprii.
În Franța, rata impozitului este progresivă. Acest lucru înseamnă că este calculat prin
paranteze de venit cu o creștere a cotei de impozitare, în funcție de nivelul de venit pe care
contribuabilul îl primește. Vorbim apoi de o scară. În 2018 ratele  (pentru veniturile primite în
2017) sunt după cum urmează:

Scară Cota de impozitare


Între 0 și 9.807 € 0%
Între 9.808 și 27.086 € 14%
Între 27.087 și 72.617 € 30%
Între 72.618 EUR și 153.783 € 41%
Peste 153.783 € 45%

44
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

În funcție de situația familiei, contribuabilul poate beneficia de „acțiuni fiscale”


suplimentare. Aceste acțiuni cresc în funcție de numărul persoanelor dependente din gospodărie
și vă permit să plătiți mai puțin impozit:

Ponderea cotierului familial în funcție de situație


Divorțat sau
Numărul de copii dependenți Singur Văduv Căsătorit
separat
X 1 1 2 1
1 1.5 2.5 2.5 2
2 2 3 3 2.5
3 3 4 4 3.5

Se apreciază că pentru lucrătorii independenți și cei care desfășoară activități


independente, a fost instituită o rată de impozit specifică pentru activitățile lor. Aceștia trebuie să
își declare veniturile în fiecare an și sunt impozitați la aceleași rate ca toate celelalte venituri.
În unele situații, contribuabilii pot experimenta impozite reduse pe venit. Printre
cheltuielile deductibile ale se numără:
 cheltuieli suportate pentru colectarea veniturilor (reducerea standard sau sistemul
real)
 pensie alimentară (plătită!)
 cazare pentru copii cu vârsta maximă sau ascendenți
 plăți într-un plan de economii pentru pensii (Perp)
Evident, pentru a fi deductibile, aceste taxe trebuie declarate. Acesta este și cazul
anumitor sisteme de scutire de taxe, cum ar fi legea Pinel.
Italia
Sunt considerate rezidente și impozitate pentru venitul din orice sursă (internă sau
externă) persoanele fizice care în cea mai mare parte a anului fiscal sunt înscrise în registrul de
stare civilă italian sau care au pe teritoriul italian domiciliul sau reședința (în condițiile în care
acestea sunt
determinate de Codul civil italian).

45
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Pentru nerezidenți, legea fiscală include în baza de impunere anumite categorii de


venituri: veniturile obținute din deținerea unor terenuri/imobile pe teritoriul italian; distribuțiile
de profit provenite de la un contribuabil italian sau de la o societate care are un sediu permanent
în Peninsula; veniturile de natură salarială acordate pentru o activitate desfășurată în acest stat
etc.
Categoriile de venituri pentru care se datorează impozit în Italia sunt în principal
următoarele, fiecare cu propriile ei reguli de determinare a venitului impozabil: venituri funciare;
venituri din capital (dobânzi, dividende); venituri de natura salariala; venituri din exercitarea
unei activități independente; venituri din exercitarea unei activități industriale sau comerciale;
venituri provenind din depunerea unor titluri de participare la societățile de persoane; venituri
diverse.
Baza de impunere este diminuată cu anumite categorii de cheltuieli deductibile.
Cotele de impunere reglementate de lege oscilează intre 23% pentru venituri mai mici de
15.000 € si 43% pentru venituri mai mari de 70.001€.
Alături de impozitul pe venit datorat statului, contribuabilii mai datorează un impozit
regional pe venit (cuprins între 0,9 și 1,4%) se un impozit comunal pe venit (al cărui cuantum
nu poate să excedeze un total de 0,5% într-un interval de trei ani).

Graficul 3.3. Evoluția cotei maximale a impozitului pe venit în Italia

În acest grafic se observă că, în ultima decadă, cota de impunere privind impozitul pe
venit a rămas constantă, nesuferind modificări comparativ cu celelalte state. În anul 2017 situația
impozitării veniturilor arata astfel:

46
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Cote de impozit pe venit pentru 2017 ( declarație 2018)

Venit anual Rată

până la 15.000 de
euro 23%

15.001 - 28.000 euro 27%

28.001 - 55.000 euro 38%

55.001 - 75.000 euro 41%

peste 75.001 euro 43%

Portugalia
Pentru determinarea impozitului pe venit datorat statului portughez, este nevoie mai întâi
de determinarea contribuabililor. Sub acest aspect, sunt considerate rezidente persoanele fizice
care:
- rămân în Portugalia mai mult de 183 de zile m decursul unui an fiscal;
- chiar dacă nu rămân în Portugalia această perioada de timp, dețin o
locuință („reședință obișnuită") pe teritoriul lusitan.
Nerezidenții datorează impozit pentru următoarele categorii de venituri: salarii pentru o
activitate desfășurată în Portugalia; anumite categorii de venituri realizate prin intermediul unui
sediu permanent (venituri din exercitarea unei profesii liberale, venituri din drepturi de
proprietate intelectuală, dobânzi și dividende); câștigurile din deținerea unor bunuri aflate pe
teritoriul portughez.
Baza de impunere este constituită din șase categorii de venituri: venituri salariale;
venituri din exercitarea unei activități independente sau a unei activități comerciale; venituri din
capital; venituri funciare; venituri provenind din plus-valori și din îmbogățirea nejustificată;
pensii.

47
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Regulile de determinare a veniturilor impozabile diferă în funcție de categoriile de


venituri luate în considerare.
Cotele de impunere variază intre 14,5% pentru venituri mai mici de 7.091 €/an și 48%
pentru venituri mai mari de 80.640 €.
Impozitul pe venit este progresiv: cu cât un contribuabil câștigă mai mult, cu atât rata
acestuia este mai mare.
Cote de impozit pe venit pentru anul 2018 (retur 2019)

calitat
e Venit anual impozabil Rată

1 până la 7 091 EUR 14,5%

2 7 091 € - 10 700 € 23%

3 10 700 € - 20 261 € 28,5%

20 261 EUR - 25 000


4 EUR 35%

5 25 000 EUR - 36 856 € 37%

6 36 856 € - 80 640 € 45%

7 mai mult de 80 640 € 48%

Se ține cont de orice:


 indemnizații fiscale
 deduceri la care aveți dreptul pentru anumite tipuri de cheltuieli.
Soții sunt impozitați împreună, recurgându-se la aplicarea baremului de impunere asupra
a jumătate din veniturile globale, operațiune determinată de dublarea impozitului astfel stabilit,
sumă ce reprezintă impozitul final.

48
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Graficul 3.4. Evoluția cotei de impozitul pe venit în Portugalia

Deducem din graficul prezentat anterior că nivelul acestei cote de impozitare se modifică
progresiv la începutul perioadei analizate, însă începând cu anul 2013 aceasta rămâne
neschimbată până în prezent.

3.2. Impozitarea veniturilor realizate in context transfrontalier

Problemele generate de frauda fiscală și de evaziunea fiscală la nivel transfrontalier sau


agravat considerabil, devenind un subiect de preocupare major în Uniune și la nivel mondial.
Veniturile neraportate și neimpozitate reduc considerabil veniturile fiscale naționale. Prin
urmare, este nevoie de sporirea eficienței și a eficacității colectării impozitelor. Mai mult decât
atât, problemele generate de evaziunea fiscală la nivel transfrontalier, de planificarea fiscală
agresivă și de concurența fiscală dăunătoare s-au agravat considerabil. În general, acestea
împiedică statele membre să aplice politici fiscale favorabile creșterii. Schimbul automat de
informații constituie un instrument important în această privință, și ar trebui promovat cu
fermitate ca viitor standard la nivel european și internațional în materie de transparență și de
schimb de informații în domeniul fiscal.
Este probabil ca cetățenii UE care cumpără, investesc sau muncesc sau se deplasează
frecvent peste granițe să fie nevoiți să plătească impozite și să facă declarații fiscale în două sau
mai multe țări. Acesta este adesea cazul pentru:
 Persoanele care trăiesc într-o țară și lucrează în alta (navetiști transfrontalieri sau lucrători
de frontieră);

49
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

 Muncitori detașați în străinătate;


 Pensionari în străinătate.
 În cazul în care un cetățean UE suferă un tratament fiscal discriminatoriu, există măsuri
de remediere în conformitate cu legislația UE. În cazul altor probleme fiscale transfrontaliere,
cum ar fi dubla impozitare și costurile de dublă conformitate, nu există remedii obligatorii. Cu
toate acestea, Comisia Europeană consideră că cetățenii UE care își exercită dreptul de a se
deplasa liber în interiorul UE nu ar trebui penalizați atunci când se confruntă cu aceste probleme
și lucrează în moduri diferite pentru a încerca să rezolve aceste probleme - a se vedea
pagina. Deși Comisia are puterea de a face propuneri legislative pentru a rezolva problemele
fiscale transfrontaliere, propunerile vor deveni legi numai dacă statele membre ale UE sunt de
acord cu unanimitatea lor. 
Aplicarea de către țările UE a regulilor de impozitare în paralel nu este în sine contrară
dreptului UE, chiar dacă acest lucru duce la dubla impozitare. Cu toate acestea, țările UE trebuie
să ofere „tratament egal” tuturor cetățenilor UE în materie fiscală. Cu alte cuvinte, drepturile
fiscale ale țărilor UE nu ar trebui să intre în conflict cu legislația UE, de exemplu, prin
discriminarea pe baza naționalității sau prin introducerea unor restricții nejustificate la
exercitarea libertăților tratatului UE.  
„Libertățile” fundamentale ale Tratatului constau în libera circulație a persoanelor,
bunurilor și capitalului și libertatea de a furniza servicii. O restricție „nejustificată” este o
condiție sau o interdicție impusă de legislația fiscală a țării UE, care nu poate fi justificată de
considerente serioase de interes public, cum ar fi prevenirea fraudei fiscale sau menținerea unui
sistem fiscal constant. 

3.3. Dubla impunere – efecte și modalități de evitare

În condițiile lumii moderne, sfera de activități a unor persoane fizice și/sau juridice
depășește – de multe ori – granițele unei țări; astfel, persoanele fizice, liber-profesioniștii, diferite
firme individuale sau societăți comerciale realizează venituri sau dețin în proprietate diverse
bunuri și pe teritoriul altor state. Datorită acestui fapt se ridică problema stabilirii autorității
publice competente a proceda la impunerea veniturilor și averii realizate, respectiv deținute de
persoanele fizice și/sau juridice ale unui stat de pe teritoriul altui stat.

50
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Cum instituirea impozitelor este dreptul suveran al fiecărui stat, s-ar putea ajunge la
situația în care un anumit venit sau avere să facă obiectul impunerii atât în statul de origine al
debitorului, cât și în cel pe teritoriul căruia s-a realizat venitul ori se află bunurile impozabile.
Aceasta ar însemna, practic, realizarea unei duble impuneri asupra aceleiași materii impozabile,
aparținând aceluiași subiect de drept și pentru o aceeași perioadă de timp. Pentru a se evita o
astfel de impozitare excesivă s-a recurs la încheierea unor convenții – de regulă, bilaterale – între
statele interesate, prin care este delimitată și recunoscută, de comun acord (pentru fiecare
categorie de venit sau de avere), competența statelor relativ la stabilirea și perceperea
impozitelor.
În practica internațională, pentru evitarea dublei impuneri s-au consacrat anumite
principii, pe baza cărora – prin convențiile încheiate – se stabilesc metodele de așezare și
percepere a impozitelor.
Astfel, potrivit principiului nediscriminării fiscale, statele semnatare ale convenției
pentru evitarea dublei impuneri se angajează să nu aplice față de rezidenții celuilalt stat
contractant, în materie de impozitare, dispoziții normative mai împovărătoare decât cele
aplicabile propriilor lor contribuabili, aflați în aceeași situație.
Conform principiului impunerii, statul de origine calculează impozitul pornind de la
suma totală a veniturilor subiectului impozabil, inclusiv asupra celor care provin din statul de
reședință și care, potrivit convenției sunt impozabile în acest din urmă stat; din impozitul care
este astfel stabilit se deduce apoi suma care a fost plătită în celălalt stat, diferența reprezentând
obligația de plată a contribuabilului față de statul al cărui resortisant este;
În temeiul principiului scutirii de impozit, statul de reședință impune numai acele
venituri care, potrivit convenției, sunt obținute si impozabile în acel stat, scutind de impunere
veniturile realizate și impozabile în statul de origine al plătitorului.
Reprezentând una dintre problemele clasice ale dreptului fiscal internațional, dubla
impozitare a constituit obiectul a numeroase studii de specialitate. Așa fiind, nici Comunitatea
Europeană nu putea ignora această problemă și – drept urmare - prin art. 293 din Tratatul
constitutiv s-a prevăzut, ca modalitate de evitare a unei impozitări excesive, încheierea de
acorduri interstatale bilaterale care să asigure eliminarea dublei impozitări în interiorul spațiului
comunitar.

51
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Convențiile pentru evitarea dublei impuneri privesc – în principal- impozitul pe venit.


Eliminarea dublei impuneri – în materia impozitelor indirecte – este asigurată, în relațiile fiscale
internaționale, prin cunoscutul sistem al ,,compensării la frontieră”, care constă în neîncasarea
drepturilor de export concomitent cu aplicarea – asupra produselor importate – a unor impozite
echivalente cu cele care se plătesc în mod obișnuit pentru produsele indigene similare.
România aplică în prezent convenții pentru evitarea dublei impuneri în relațiile cu mai toate
statele europene, precum si cu SUA, Canada, Japonia, Egipt etc. Impozitele române care cad sub
incidența convențiilor încheiate privesc, în principal: impozitul pe venitul din salarii, opere literare,
artistice și științifice, din expertize și din alte surse; impozitul pe veniturile din activități agricole
etc.
În măsura în care România are încheiate convenții de evitare a dublei impuneri cu statele
ai căror resortisanți obțin venituri în țara noastră, potrivit dispozițiilor legale, în materie, sunt
aplicabile prevederile acelor convenții. Reglementările convențiilor de evitare a dublei impuneri
prevalează față de prevederile din legislația internă.
Dacă România nu are încheiate convenții de evitare a dublei impuneri cu statele ai căror
resortisanți obțin venituri în țara noastră se aplică legislația română, respectiv aceste venituri se
impun în România, conform prevederilor Codului fiscal.
Pentru aplicarea prevederilor convențiilor de evitare a dublei impuneri pe teritoriul
statului român beneficiarul venitului va prezenta organelor fiscale din România certificatul de
rezidență fiscală, în original, eliberat de organul fiscal din țara de rezidență, prin care să se ateste
că este rezident al statului respectiv și că îi sunt aplicabile prevederile convenției de evitare a
dublei impuneri.
Venitul este considerat ca fiind obținut din România, potrivit reglementărilor privind
impunerea veniturilor persoanelor fizice dacă locul de proveniență a veniturilor persoanei fizice
sau al exercitării activității ori locul de unde aceasta obține venit se află pe teritoriul României,
indiferent dacă este plătit în România sau din/în străinătate.
Metode de evitare a dublei impuneri juridice internaționale
 scutirea totală: în țara de rezidență, nu va fi impozitat venitul realizat în străinătate;
 scutirea progresivă: în țara de rezidență, va fi impozitat numai venitul realizat aici dar cu
o cota mai mare determinată prin însumarea veniturilor din țară și din străinătate;

52
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

 creditarea ordinară: în țara de rezidență, din impozitul datorat pentru venitul total (realizat
atât în țară, cât și în străinătate) se scade impozitul pentru venitul din străinătate calculat
conform grilei de impozitare din țara de rezidență. Acest impozit ce se scade se numește
credit fiscal.
 creditarea totală: în țara de rezidență, din impozitul datorat pentru venitul realizat atât in
țară, cât și în străinătate, se va scade creditul fiscal, care este minimul dintre impozitul
plătit în țara de origine și impozitele calculate în țara de rezidență pentru venitul realizat
în țara de origine.
Pentru evitarea propriu - zisă a dublei impuneri internaționale se folosesc, în practica
fiscală internațională două metode:
1. Metoda scutirii (exonerării) - conform căreia statul de rezidență al beneficiarului
unui anumit venit nu impozitează veniturile care, potrivit prevederilor convențiilor fiscale, sunt
impuse în celălalt stat (statul de sursă sau cel în care se află averea impozabilă, un sediu
permanent sau o bază fixă). Această metodă poate fi aplicată sub două forme:
a) scutirea (exonerarea) totală - la care statul de rezidență al beneficiarului venitului, la
determinarea venitului impozabil al unui rezident al său, nu va lua în considerare venitul
impozabil al acestuia în statul de sursă și nici venitul aferent unui sediu permanent ori unei baze
fixe din celălalt stat contractant; astfel, se va lua în calcul numai restul venitului impozabil.
b) scutirea (exonerarea) progresivă - care impune ca venitul impozabil în celălalt stat
(statul de sursă sau cel în care se află sediul permanent ori baza fixă) să nu se impună în statul de
rezidență al beneficiarului acelui venit; în schimb, acest din urmă stat își rezervă dreptul de a lua
în considerare acest venit atunci când determină impozitul aferent restului de venit; în același
mod se procedează și în cazul impozitării averii.
2. Metoda creditării (imputării) - conform căreia statul de rezidență calculează
impozitul datorat de un rezident al său pe baza volumului total al veniturilor acestui subiect
impozabil. Aceasta presupune că în venitul impozabil, statul de rezidență va include atât venitul
impozabil în statul de sursă cât și venitul impozabil în statul în care se află sediul permanent sau
baza fixă. El nu va lua în calcul, evident, veniturile (averea) care nu sunt impozabile decât în
celălalt stat contractant. Creditarea cunoaște și ea două forme:

53
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

a) creditarea totală - la care statul de rezidență deduce din impozitul aferent totalului
veniturilor (averii) impozabile ale contribuabilului suma totală a impozitului plătit de acesta în
celălalt stat contractant;
b) creditarea ordinară - la care statul de rezidență deduce, cu titlu de impozit plătit în
celălalt stat contractant, o sumă care poate să fie egală sau mai mică decât cea efectiv plătită
statului de sursă.

54
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

CONCLUZII ȘI OPINII PERSONALE

Într-o economie globală în care forța de muncă și mișcarea capitalului depășesc granițele
naționale, politicile fiscale adoptate de fiecare stat au devenit din ce în ce mai importante în
încercările de atragere a resurselor financiare internaționale. În ultimii ani, țările emergente au
încercat să atragă investiții străine prin reducerea nivelului de taxare, în timp ce statele dezvoltate
impun un nivel ridicat al fiscalității, cu scopul protejării economiei naționale.
Deși există multe persoane care susțin ca într-o societate modernă și decentă este bine ca
cei bogați să plătească mai mult și chiar s-au vehiculat ipoteze potrivit cărora cota impozit de
40% aplicata salariilor mari, până la introducerea cotei unice de impozitare, ar fi foarte mică și că
ar trebui ca nivelul impozitelor să ajungă până la 80% pentru cei cu venituri mari, se pare că un
impozit la acest nivel nu va rezolva în nici un fel problema. Încercând să extragă prea mulți bani
de la contribuabili prin avalanșa greoaie a treptelor de impozitare, ministerul de finanțe îi
stimulează să găsească alte căi pentru a-și masca veniturile. Or, exact cei înstăriți și cu venituri
mari au mijloacele și expertiză pentru a o face (prin firme, investiții, asigurări), iar statul aleargă
zadarnic după ei, pentru ca vor fi totdeauna cu un pas mai inventive; acest fapt arata că, cu cât un
sistem de impozitare este mai complicat și progresiv, cu atât el va apăsa mai tare, paradoxal, pe
cei cu venituri mici. Cu cât el include mai multe excepții, deduceri, regimuri speciale, etc, cu atât
el poate fi exploatat mai ușor de cei înstăriți, care au avantajul resurselor materiale, de cunoaștere
și o puternică motivație pentru a o face. Așa se explică de ce o impozitare mai simplă, ușoară și
neutră a dus în Rusia la sporirea spectaculoasa a încasărilor la bugetul de stat.
În fapt, situația economiei românești trebuie văzută în corelație atât cu fenomenul
evaziunii fiscale interne, cât și din perspectiva concurenței între țările Europei de Est în privința
atragerii capitalului străin. În acest context, inițiativa guvernului de introducere a cotei unice
reprezintă o decizie pozitivă, întrucât taxele și impozitele au scăzut în regiune sub nivelul din
Romania si trebuiau luate măsuri pentru menținerea competitivității și atragerea investitorilor pe
piața româneasca. Într-o Uniune Europeana cu protecție socială ridicată, dar și taxe pe măsură,
vor intra anul acesta mai multe țări care au redus radical fiscalitatea. Stabilitatea conferită de
iminența aderării, taxele mici și forța de munca mai ieftină decât în Vest funcționează deja ca un
magnet.

55
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

Totuși, această decizie nu reprezintă decât un paliativ pentru o situație cu potențial


exploziv: sectorul privat, în care lucrează aproximativ 10% din populația țării, plătește impozite
și contribuții pentru susținerea existenței sectorului public (regiile autonome și societățile cu
capital de stat). Aceasta afirmație se bazează pe cifrele prezentate în urma aplicării pachetului de
legi anticorupție: majoritatea arieratelor sunt concentrate în societățile cu capital de stat, unele
dintre ele primind și subvenții substanțiale.
Discrepanța dintre venituri a scăzut, media rămânând aceeași. Românii “statistici" adică
cei care sunt angajați cu contract individual de muncă nu primesc foarte mult la salariu, dar sunt
mai mulți. Dezamăgire mare printre cei care se așteptau să se bucure de banii pe care statul nu-i
mai ia. Acolo unde s-au produs, măririle salariale au fost compensate, aproape prompt, prin alte
taxe si impozite. O compensare de bun augur. Experiența a cincisprezece ani le-a dovedit și
românilor că banii în plus aruncați fără discriminare nu înseamnă o putere de cumpărare mai
mare, ci au ajutat doar la crearea unei nații de „milionari de carton". Cota unică rezolvă, în
schimb, principala problemă a pieței muncii din România.
Contractele legale înseamnă o povară pe care, de multe ori, angajatorul nu o acceptă.
Drept pentru care, fie plătește „la negru", fie ezită să facă reglajele necesare între productivitate
și salarii. După principiul „ca să-ți dau o sută de mii în plus, trebuie să mai dau două la stat". Ei
bine, aici s-au văzut cel mai bine efectele introducerii cotei unice. Salariile mici au crescut mai
mult decât cele mari, deși, în cazul primelor, influența cotei unice a fost nesemnificativă.
Decalajul dintre creșterile salariale și dinamica vânzărilor de bunuri și servicii către
populație argumentează faptul că o bună parte din creșterea salarială s-a regăsit în
economisire De asemenea, o buna parte din banii in plus cu care vor rămâne salariați, în
urma micșorării impozitului pe salariu, se vor duce pe consum. Cum producția nu crește
peste noapte, acești bani vor determina o creștere a importurilor, dar și a prețurilor, astfel că ținta
de inflație propusă de BNR ar putea fi atinsă mult mai greu.
Cota unică nu este nici ”pomană” și nici un mod prin care statul să lase banii să umble pe
piață, fără acoperire, cu singurul scop de a alimenta inflația sau prin care să golească bugetul
până la momentul în care să nu mai poată plăti salariile. Cota unică nu face parte din categoria
metodelor miraculoase care, în ultimii cincisprezece ani, i-au ademenit pe contribuabilii români
cu venituri din nimic.

56
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

De fapt, cota unică nu este nici măcar unică. La cât de mici sunt salariile în Romania
comparative cu cele din Uniunea Europeană, cota unica are aproape același efect ca o cotă
progresivă cu praguri rezonabile. Practic, contribuabilii sunt impozitați cu pragul minim de 10%.
Mai mult, există chiar și o deducere, adică un prag până la care nu se plătește nici un impozit.
Cota unică înseamnă o abordare mai realistă a impunerii, însă efectele se produc doar cu ajutorul
verbului „a face" și nu cu ajutorul verbului „a avea".
Dorință oamenilor de-a munci este dată de alte considerații iar impozitul, în condițiile în
care nu are un nivel absurd de mare, nu diminuează această preocupare cotidiană. Pe altă parte,
impozitele pe venit pot avea consecințe mult mai grave dacă sunt privite în legătura lor cu
economisirea și consumul. Ar trebui acordată o mai mare distincție între veniturile „efective” și
cele ”economisite”. Oricum, impozitul pe venit rămâne o foarte importantă pârghie fiscală,
întrucât implicațiile sale sunt numeroase.

57
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

BIBLIOGRAFIE

1. Alain Couret, Herve L Nabasque - „Droit financier”, Edition Dalloz, Paris, 2008
2. Auerbach, A.J., Gorodnichenko, Y. (2010), Measuring the output responses to fiscal policy,
NBER Working Paper 16311
3. Biriș, G., Despre fiscalitate și competitivitate, Editura Universul Juridic, Bucuresti, 2012
4. Boiciuc, I. The effects of fiscal policy shocks in Romania. A SVAR Approach, Procedia
Economics and Finance Volume 32, pp. 1131-1139, 2015
5. Braşoveanu, I.V. Analize ale politicii fiscale în România şi în statele membre ale UE,
Bucureşti, 2009
6. Disle Emmanuel , Saraf Jacques – Droit fiscal. Manuel et aplications, Edition Dunod, Paris,
2008
7. Herovanu Lucia-Valentina – Fondul de comerț, Editura Universul Juridic, București, 2011
8. Jean-Michel do Carmo Silva, Laurent Grosclaude – Gestion juridique, fiscale et sociale.
Manuel et applications, 2008/2009,Dunod, Paris, 2008
9. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, ultima actualizare : Legea nr. 358 din 31 decembrie
2015
10. Minea Mircea Stefan si Costas, Cosmin Flavius – „Dreptul finantelor publice”, volumul I + II
„Drept fiscal”, Editura Wolters Kluwer, Bucuresti, 2008
11. Mirdala, R. (), Effects of fiscal policy shocks in the European transition economies, online
12. Popa Constantin – Drept financiar și fiscal – curs universitar, Editura Lumina Lex,
București, 2008
13. Postolache Rada– Drept financiar, Editura C.H.Beck, București, 2009
14. Stiglitz, J., Walsh, C.E. (2005), Economie, Editura Economică
15. Șaguna Dan Drosu , Tofan Mihaela – Drept financiar și fiscal european, Editura C.H. Beck,
București, 2010
16. Șaguna Drosu D., Radu I.D., Drept fiscal. Fiscalitate. Obligații fiscale. Declarații fiscale,
Curs universitar, Ediția a V-a, Editura C.H. Beck, 2020

58
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020

17. Șova Dan – Drept fiscal, Editura C.H. Beck, București, 2011
18. Teodorescu, M., Preda L.E., Istudor, I.I., Mocanu, F., Fiscalitatea în România, Editura Pro
Universitaria, București, 2017
19. Tofan Mihaela - Argument for Ruling a Unique European Tax, in Journal of Modern
Accounting and Auditing, David Publishing House, 2011, USA
20. Tofan Mihaela – Drept fiscal, Colectia MASTER, Editura CH Beck, 2016, Bucuresti
21. Tofan Mihaela, Obligatiile fiscale ale firmei, Editura C.H. BECK, Bucuresti, 2012
22. Văcărel, I., şi colectiv (2008), Finante Publice, ediţia a VI-a, Editura Didactică şi Pedagogică,
Bucureşti
23. https://mpra.ub.uni-muenchen.de/19481/1/MPRA_paper_19481
24. https://europa.eu/youreurope/citizens/work/taxes/income-taxes-abroad/belgium/index_en.htm
25. https://www.belgium.be/en/taxes/income_tax
26. https://www.advantageaustria.org/zentral/business-guide-oesterreich/investieren-in-
oesterreich/standort-oesterreich/ABA_Deloitte_Tax_Aspects_Austria_2018_EN.pdf
27. https://europa.eu/youreurope/citizens/work/taxes/income-taxes-abroad/index_ro.htm

59