Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
CUPRINS
INTRODUCERE……………….…………………………………………………………. 4
CAPITOLUL I. ELEMENTE CONCEPTUALE PRIVIND POLITICA FISCALĂ
LA NIVELUL UE……………………………………………….………………………… 6
1.1. Arhitectura politicilor fiscale la nivelul Uniunii 6
Europene………………………..
1.2. Principiile care stau la baza impunerii…………….……………. 7
…………………
CAPITOLUL II ASPECTE TEORETICE ȘI PRACTICE PRIVIND
IMPOZITAREA VENITURILOR ÎN UE………….…………….……………………… 12
2.1. Politică fiscală în domeniul impozitării veniturilor în 12
România…………………...
2.1.1. Determinarea și plata impozitului pe venit………………….……………… 17
2.1.1. Impozitarea veniturilor realizate de nerezidenți în România…….…………. 28
2.2. Impozitarea veniturilor persoanelor fizice în UE. ……….…….…….. 30
……………
CAPITOLUL III REGLEMENTĂRI ACTUALE PRIVIND IMPOZITAREA
VENITURILOR ÎN UE………………….……….……….………………….…………… 35
3.1. Principii și reglementări privind impozitarea veniturilor în alte state din 35
UE...........
3.2. Impozitarea veniturilor realizate în context transfrontalier…….…. 48
………….……
3.1. Dubla impunere – efecte și modalități de evitare……….……….…. 49
………….……
CONCLUZII ȘI OPINII PERSONALE………………….……………………………… 53
BIBLIOGRAFIE………………….………………………………….…………………… 56
3
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
INTRODUCERE
4
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
5
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
CAPITOLUL I
ELEMENTE CONCEPTUALE PRIVIND POLITICA FISCALĂ LA NIVELUL UE
1
Iulian Văcărel, Gheorghe D. Bistriceanu, Florian Bercea, Gabriela Anghelache, Tatiana Moșteanu, Maria Bodnar,
Florin Georgescu, FiNANȚE PUBLICE, Edit. „Didactică și Pedagogică”, București, 2003, pagina 109.
6
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
acoperite din impozite) și tehnica fiscală (care constă în stabilirea și aplicarea modalităților de
așezare a impozitelor).
Concret, politica fiscală se stabilește în raport direct cu opțiunile statului în materie de
impozite și taxe, în sensul că ea trebuie să impună utilizarea conștientă a întregului ansamblu de
instrumente și procedee cu caracter fiscal pentru stabilirea nivelului, structurii și regimului
facilităților fiscale în procesul repartiției produsului social, astfel încât să se asigure realizarea
obiectivelor politice, economice și sociale.
În doctrină s-a subliniat faptul că politica fiscală este o componentă esențială a politicii
bugetare și că – într-o mare măsură – ea este chiar servanta politicii bugetare; această apreciere
poate fi numai în parte adevărată, întrucât – este bine cunoscut – creșterea impozitelor (necesară
finanțării oricărui buget public) se poate obține în moduri diferite: fie prin alegerea (selectarea)
impozitelor, fie prin maniera de repartizare a acestora - ca sarcină fiscală – pe umerii
contribuabililor, fie – în fine – îmbinând cele două metode.2
Urmărind atingerea mai multor scopuri, politica fiscală trebuie să se îmbine cu acțiuni și
activități de natură economică, socială militară, dar să le și imprime acestor sectoare viteza și/sau
ritmul de dezvoltare. Politica fiscală acționează de o manieră directă atât asupra diferitelor
ramuri economice, cât și asupra consumului.
În principiu, prin politica fiscală trebuie să se identifice sursele de venituri prin a căror
colectare să se pună la dispoziția statului sumele necesare acoperirii cheltuielilor publice. Cum în
perioada modernă ritmul creșterii cheltuielilor publice depășește posibilitățile de obținere a
resurselor bănești necesare exclusiv prin intermediul fiscalității, o parte a resurselor se asigură pe
seama împrumuturilor interne și/sau externe.
În prezent, la nivelul Uniunii Europene, nu există un sistem fiscal european integrat, ci o
joncțiune de sisteme fiscale naționale diferite. O atare diversitate a făcut ca sistemele fiscale
naționale să devină, uneori, generatoare de concurență fiscală. În contextul diferențelor între
regimurile de impozitare și nivelul cotelor de impunere, obiectivul principal al politicii fiscale în
cadrul UE, a fost acela de a evita distorsionarea concurenței pe piața unică europeană.
2
Maurice Laure, TRAITE DE POLITIQUE FISCALE, Edit. „Presses Universitaires de France – PUF”, Paris, 1956, p.5;
Dan Drosu Șaguna, TRATAT DE DREPT FINANCIAR ȘI FISCAL, Edit. „ All-Beck”, București, 2001, pp.602.
7
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Transpunerea în practică a politicii fiscale a statului înseamnă atingerea, într-o cât mai
mare măsură, a obiectivelor social-economice propuse, iar acest lucru, iar acest lucru se poate
obține printr-o dimensionare și așezare echilibrată a sarcinilor fiscale asupra contribuabililor și
prin perceperea, in modul cel mai corect posibil, a sumelor de bani reprezentând venituri
bugetare. Pentru aceasta sunt necesare anumite principii, care să impună legiuitorului, dar și
celor chemați să aplice legea, o conduita unică și neechivocă în demersul consacrat instituirii
tuturor formelor de prelevare către buget a unor sume de bani colectate de la diversele categorii
de contribuabili.
În cazul stabilirii impozitelor, ca procedee financiare de realizare a veniturilor bugetare,
este necesar a fi avute în vedere o serie de principii, unele dezvoltate ca atare în doctrină, iar
altele consacrate expres prin lege.
Principiile impunerii consacrate de doctrină și care trebuie avute în vedere de către
legiuitor, ori de câte ori instituie noi impozite vor fi prezentate în cele ce urmează.
Principiul impunerii echitabile pretinde asigurarea egalității în fața impozitului, dar și
asigurarea egalității prin impozit.
Egalitatea în fața impozitelor presupune ca impunerea să se facă în același mod pentru
toate persoanele fizice și juridice, indiferent de locul unde acesta domiciliază sau își au sediul,
astfel încât să nu existe deosebiri de tratament fiscal de la o zonă la alta a țării; totodată
impunerea trebuie să se facă în același mod pentru toți agenții economici, indiferent de forma
juridică sub care sunt organizați și funcționează aceștia. Prin urmare egalitatea în fața impozitului
presupune o neutralitate a impozitului.
Egalitatea prin impozit presupune diferențierea sarcinilor fiscale de la o persoana la alta,
în funcție de o serie de criterii economice și sociale, cum sunt: mărimea absolută a materiei
impozabile, situația personala a subiectului impozabil, natura și proveniența veniturilor, etc.
Principiul politicii financiare urmărește ca orice nou impozit introdus să aibă un
randament fiscal ridicat, să fie stabil și elastic.
Se consideră că un impozit are un randament fiscal ridicat atunci când acesta este
universal, însemnând că se plătește de către toate persoanele care posedă venituri din aceeași
sursă sau posedă același gen de avere, nu este susceptibil de evaziune fiscală sau fraudă și când
nu reclamă cheltuieli prea mari de percepere.
8
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Impozitul este considerat stabil atunci când nu este supus oscilațiilor determinate de
conjunctura economică. Aceasta înseamnă ca un impozit stabil se menține în anumite limite atât
în situația când producția și veniturile cresc, cât și atunci când în economie se înregistrează și o
criză care determină și o restrângere a materiei impozabile.
Totodată, impozitul este considerat elastic dacă el este capabil a se adapta nevoilor
bugetare, adică să poată fi majorat atunci când cheltuielile bugetare cresc, respectiv diminuat
atunci când nevoile bugetare se vor reduce.
Principiul politicii economice spune că statul folosește impozitele, în egală măsură, atât
ca mijloc de realizare a veniturilor bugetare, cât și pentru a exercita o anumită influență asupra
dezvoltării sau restrângerii activității unor ramuri economice pentru a stimula sporirea producției
sau consumului unor anumite bunuri, în vederea extinderii sau limitării relațiilor comerciale cu
alte state, etc.3.
În doctrina contemporană s-a propus și abordarea dintr-o altă perspectivă a principiilor
operante în domeniul fiscalității. Este vorba despre clasificarea și analizarea principiilor după
cum ele sunt recunoscute și consacrate legislativ sau la nivelul statelor4.
Având în vedere acest criteriu de departajare principiile fiscalității pot fi împărțite pe
două categorii: principii consacrate legal și principii promovate și impuse de doctrină și/sau de
jurisprudență.
Din prima categorie fac parte:
Principiul legalității impunerii, potrivit căruia organele fiscale trebuie să ia măsurile
necesare asigurării executării legii, putând însă să facă aprecieri cu privire la existența și
importanța actelor și faptelor care formează baza de impozitare sau cu referire la sumele care nu
constituie impozite propriu-zise;
Principiul legalității impunerii subliniază și caracterul de ordine publică al legislației
fiscale, iar recunoașterea acestui caracter atrage următoare consecințe: sunt interzise tranzacțiile
privind baza de impozitare, cotele de impozit, asieta etc.; este obligatorie respectarea întocmai a
regulilor de procedură fiscală; contribuabilul nu este obligat să plătească mai mult decât
datorează; numai autoritățile fiscale pot acorda termene de grație contribuabililor debitori și nu
instanțele judecătorești.
3
Dan Drosu Șaguna, Politică Fiscală, op. cit., pp. 16-20.
4
Radu Bufan, DREPT FISCAL AL AFACERILOR, Edit. „Brumar”, Timișoara, 2003, pag. 28-53.
9
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
10
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
11
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
CAPITOLUL II
ASPECTE TEORETICE ȘI PRACTICE PRIVIND IMPOZITAREA VENITURILOR ÎN UE
5
M.Ş. Minea, C.F. Costaş, Dreptul finanţelor publice, vol. II, op. cit., p. 136.
12
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
6
Art. 58, Codul fiscal.
7
Art. 129, Codul fiscal.
8
Art. 59, alin. (1), Codul fiscal.
13
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Persoana fizică rezidentă este orice persoană care satisface măcar una dintre următoarele
condiții9:
a) are domiciliul în România;
b) centrul intereselor vitale ale persoanei este amplasat în România;
c) este prezentă în România pentru o perioadă sau mai multe perioade care depășesc în total
183 de zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive, care se încheie în anul
calendaristic vizat;
d) este cetățean român care lucrează în străinătate, ca funcționar sau angajat al României
într-un stat străin;.
Persoanele fizice nerezidente care îndeplinesc condițiile de rezidență prevăzute la art. 7
pct. 28 lit. b) sau c) vor fi supuse impozitului pe venit pentru veniturile obținute din orice sursă,
atât din România, cât și din afara României, începând cu data de la care acestea devin rezidente
în România. Fac excepție persoanele fizice care dovedesc că sunt rezidenți ai unor state cu care
România are încheiate convenții de evitare a dublei impuneri, cărora le sunt aplicabile
prevederile convențiilor.
Persoana fizică nerezidentă care a îndeplinit pe perioada șederii în România condițiile de
rezidență potrivit10 va fi considerată rezidentă în România până la data la care persoana fizică
părăsește România. Această persoană are obligația completării și depunerii la autoritatea
competentă din România a Chestionarului pentru stabilirea rezidenței fiscale a persoanei fizice la
sosirea în România,11 cu 30 de zile înaintea plecării din România pentru o perioadă sau mai multe
perioade de ședere în străinătate care depășesc în total 183 de zile, pe parcursul oricărui interval
de 12 luni consecutive, și nu va mai face dovada schimbării rezidenței fiscale într-un alt stat.
Persoana fizică rezidentă română, cu domiciliul în România, care dovedește schimbarea
rezidenței într-un stat cu care România are încheiată convenție de evitare a dublei impuneri, este
obligată în continuare la plata impozitului pe veniturile obținute din orice sursă, atât din
România, cât și din afara României, până la data schimbării rezidenței. Această persoană are
obligația completării și depunerii la autoritatea competentă din România a Chestionarului pentru
stabilirea rezidenței fiscale a persoanei fizice la plecarea din România, cu 30 de zile înaintea
9
art. 7 pct. 28 C.fisc.
10
art. 7 pct. 28 lit. b) sau c), Cod fiscal
11
Art. 230 alin. 7 Cod fiscal
14
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
plecării din România pentru o perioadă sau mai multe perioade de ședere în străinătate care
depășesc în total 183 de zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive, și va face
dovada schimbării rezidenței fiscale într-un alt stat.
Rezidenții statelor cu care România are încheiate convenții de evitare a dublei impuneri
trebuie să își dovedească rezidența fiscală printr-un certificat de rezidență emis de către
autoritatea fiscală competentă din statul străin sau printr-un alt document eliberat de către o altă
autoritate decât cea fiscală, care are atribuții în domeniul certificării rezidenței conform
legislației interne a acelui stat. Acest certificat/document este valabil pentru anul/anii pentru care
este emis.
Persoana fizică rezidentă română, cu domiciliul în România, care dovedește schimbarea
rezidenței într-un stat cu care România nu are încheiată convenție de evitare a dublei impuneri
este obligată în continuare la plata impozitului pe veniturile obținute din orice sursă, atât din
România, cât și din afara României, pentru anul calendaristic în care are loc schimbarea
rezidenței, precum și în următorii 3 ani calendaristici. Această persoană are obligația completării
și depunerii la autoritatea competentă din România a Chestionarului pentru stabilirea rezidenței
fiscale a persoanei fizice la plecarea din România, cu 30 de zile înaintea plecării din România
pentru o perioadă sau mai multe perioade de ședere în străinătate care depășesc în total 183 de
zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive.
Codul fiscal prevede expres atât scutirile de la plata impozitului pe venit, cât și
categoriile de venituri care se supun impozitului pe venit și veniturile neimpozabile. Conform
prevederilor art. 60, sunt scutiți de la plata impozitului pe venit următorii contribuabili:
1. persoanele fizice cu handicap grav sau accentuat, pentru veniturile realizate din:
a) activități independente, realizate în mod individual și/sau într-o formă de asociere;
b) salarii și asimilate salariilor;
c) pensii;
d) activități agricole, silvicultură și piscicultură, realizate în mod individual și/sau într-o
formă de asociere fără personalitate juridică;
2. persoanele fizice, pentru veniturile realizate din venituri din salarii și asimilate salariilor,
ca urmare a desfășurării activității de creare de programe pentru calculator.
Categoriile de venituri ce se supun impozitului pe venit sunt:
a) venituri din activități independente;
15
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
16
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Conform politicii cotei de impozitare unice adoptate de Statul român, cota de impozit a
fost de 16%, iar în contextul reformei fiscale actuale, cota de impunere pentru impozitul pe venit
este de 10%. Cota se aplică asupra venitului impozabil corespunzător fiecărei surse din fiecare
categorie pentru determinarea impozitului pe veniturile din activități independente, salarii și
venituri asimilate salariilor, cedarea folosinței bunurilor, investiții, pensii, activități agricole,
silvicultură și piscicultură, premii, alte surse. De la cota de impozit menționată fac excepție
anumite venituri. În cazul veniturilor a căror sursă nu a fost identificată se utilizează cota de 16%
aplicată la venitul brut și se plătește de către contribuabil persoană fizică, în baza deciziei de
impunere emisă de organul fiscal.
Perioada impozabilă este anul fiscal care corespunde anului calendaristic. Venitul
impozabil realizat pe o fracțiune de an se consideră venit anual impozabil. În cazul în care
intervine decesul contribuabilului în cursul anului, perioada impozabilă este în mod
corespunzător mai scurtă decât anul calendaristic.
Înainte de a aborda impozitarea veniturilor din activități independente, in acord cu
prevederile actualului Cod civil, Codul fiscal reglementează in detaliu
modalitatea de impunere a veniturilor realizate din operațiunea de fiducie. Transferul de la
constituitor la fiduciar al masei patrimoniale fiduciare nu generează venituri impozabile, în
înțelesul prezentului titlu, la momentul transferului, pentru părțile implicate, respectiv
constituitor și fiduciar, în cazul în care părțile respective sunt contribuabili potrivit prezentului
titlu.
17
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea pentru mai mulți clienți;
riscurile inerente activității sunt asumate de către persoana fizică ce desfășoară
activitatea;
activitatea se realizează prin utilizarea patrimoniului persoanei fizice care o desfășoară;
activitatea se realizează de persoana fizică prin utilizarea capacității intelectuale și/sau a
prestației fizice a acesteia, în funcție de specificul activității;
persoana fizică face parte dintr-un corp/ordin profesional cu rol de reprezentare,
reglementare și supraveghere a profesiei desfășurate, potrivit actelor normative speciale
care reglementează organizarea și exercitarea profesiei respective;
persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea direct, cu personal angajat
sau prin colaborare cu terțe persoane în condițiile legii.
Veniturile din activități independente cuprind veniturile din activități de producție,
comerț, prestări de servicii, veniturile din profesii liberale și veniturile din drepturi de proprietate
intelectuală, realizate în mod individual și/sau într-o formă de asociere, inclusiv din activități
adiacente. Constituie venituri din profesii liberale veniturile obținute din prestarea de servicii cu
caracter profesional, potrivit actelor normative speciale care reglementează organizarea și
exercitarea profesiei respective precum si veniturile din valorificarea sub orice formă a
drepturilor de proprietate intelectuală, care provin din drepturi de autor și drepturi conexe
dreptului de autor, brevete de invenție, desene și modele, mărci și indicații geografice, topografii
pentru produse semiconductoare și altele asemenea.
Contrar opiniei des afirmate în doctrina de specialitate, dreptul fiscal nu transformă
persoanele fizice care au activități independente în subiecte de drept distincte. În fapt, nu
13
activitatea este impozitată, ca un subiect de drept distinct, ci întreprinzătorul care obține
venituri din această activitate . Exercitarea unei activități independente presupune desfășurarea
acesteia în mod obișnuit, pe cont propriu și urmărind un scop lucrativ. Existența unei activități
independente se delimitează pe baza următoarelor criterii: libera alegere a desfășurării activității,
riscul pe care și-l asumă întreprinzătorul, activitatea se desfășoară pentru mai mulți clienți,
activitatea se poate desfășura nu numai direct, ci și cu personalul angajat de întreprinzător.
Veniturile din activități de producție, comerț, prestări de servicii reflectă veniturile din
activități economice ale contribuabililor, precum și din practicarea unei meserii.
13
P. Serlooten, Droit fiscal des affaires, 2e edition, Dalloz, 2015, p. 53.
18
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Veniturile din profesii libere se referă la veniturile obținute din exercitarea profesiilor
medicale, de avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat,
consultant de plasament în valori mobiliare, arhitect sau alte profesii asemănătoare, desfășurate
în mod independent. Veniturile din profesii liberale se individualizează prin faptul că sunt
obținute din prestări de servicii cu caracter profesional, desfășurate în mod individual sau în
diverse forme de asociere în domeniul științific, artistic și educativ.
Veniturile din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală sub orice formă se
deosebesc prin faptul că sunt provenite din brevete de invenție, desene și modele, mostre, mărci
de fabrică și de comerț, procedee tehnice, know-how, din drepturi de autor și drepturi conexe
dreptului de autor.
Venitul net anual din activități independente se determină în sistem real, pe baza datelor
din contabilitate, ca diferență între venitul brut și cheltuielile deductibile efectuate în scopul
realizării de venituri.
Impozitarea veniturilor din activități independente se realizează astfel:
10% aplicat asupra venitului net estimat a se realiza/realizat in cursul anului
determinat in sistem real pe baza datelor din contabilitate;
10% aplicat asupra venitului brut obținut din contracte de activitate sportivă;
10% norma de venit.
Determinarea veniturilor impozabile din salarii
Veniturile din salarii reprezintă toate veniturile în bani și/sau în natură obținute de o
persoană fizică rezidentă ori nerezidentă ce desfășoară o activitate în baza unui contract
individual de muncă, a unui raport de serviciu, act de detașare sau a unui statut special prevăzut
de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care
ele se acordă, inclusiv indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă acordate
persoanelor care obțin venituri din salarii și asimilate salariilor.
Avantaje impozabile (exemple):
utilizarea de bunuri din patrimoniul afacerii în scop personal, inclusiv autoturisme de
serviciu;
bunuri/servicii oferite gratuit sau la un preț inferior prețului pieței;
împrumuturi nerambursabile, anularea creanțelor angajatorului;
permise de călătorie, abonamente sau convorbiri telefonice, utilizate în scop personal;
19
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
20
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
soțului/soției acestuia până la gradul al doilea inclusiv, ale cărei venituri, impozabile sau
neimpozabile nu depășesc 300 lei/lunar.
Art. 77 alin.2 din Codul fiscal prevede ca Deducerea personală se acordă pentru persoanele
fizice care au un venit lunar brut de până la 1.950 lei inclusiv, astfel:
a) pentru contribuabilii care nu au persoane în întreținere - 510 lei;
b) pentru contribuabilii care au o persoană în întreținere - 670 lei;
c) pentru contribuabilii care au două persoane în întreținere - 830 lei;
d) pentru contribuabilii care au trei persoane în întreținere - 990 lei;
e) pentru contribuabilii care au patru sau mai multe persoane în întreținere - 1310
lei.
Nu sunt considerate persoane aflate în întreținere persoanele fizice care dețin terenuri
agricole și silvice în suprafață de peste 10.000 m 2 în zonele colinare și de șes și de peste 20.000
m2 în zonele montane.
Impozitul pe veniturile din salarii se determină utilizând cota de 10% și este impozit
final, calculat și reținut de plătitorul venitului și virat Bugetului de stat până la data de 25 a lunii
următoare.
Contribuabilii pot dispune asupra destinației a 2% din impozitul anual, pentru
finanțarea de entități sau acordarea de burse private.
Determinarea veniturilor impozabile din cedarea folosinței bunurilor
Folosința, ca atribut al dreptului de proprietate, semnifică prerogativa recunoscută de lege
unei persoane de a utiliza un bun și de a se bucura de bunul respectiv potrivit destinației sale
obișnuite sau curente. Proprietarul, titular al dreptului său absolut și exclusiv asupra bunului
respectiv, poate decide să exercite singur dreptul de folosință sau să cedeze dreptul de folosința
unei alte persoane. Cesiunea poate fi cu titlu gratuit – și, în acest caz, nu sunt incidente normele
dreptului fiscal – sau cu titlu oneros – ipoteză reglementată prin normele de drept fiscal.
Veniturile din cedarea folosinței bunurilor sunt reprezentate de veniturile, în bani și/sau în
natură, provenind din cedarea folosinței bunurilor mobile și imobile, obținute de către proprietar,
uzufructuar sau alt deținător legal, altele decât veniturile din activități independente.
În cazul veniturilor obținute din arendarea bunurilor agricole din patrimoniul personal,
venitul brut se stabilește pe baza raportului juridic/contractului încheiat între părți și reprezintă
totalitatea sumelor în bani încasate și/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură primite.
21
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Prin excepție, contribuabilii pot opta pentru determinarea venitului net din cedarea
folosinței bunurilor în sistem real, pe baza datelor din contabilitate. Contribuabilii care obțin
venituri din cedarea folosinței bunurilor și nu determină venitul net din cedarea folosinței
bunurilor în sistem real, nu au obligații de completare a Registrului de evidență fiscală și de
conducere a evidenței contabile.
Cota de impunere a acestui tip de impozit este de:
10% la venitul net stabilit ca diferență între venitul brut și cota forfetară de
cheltuieli de 40%;
10% aplicat la norma anuală de venit.
Plăți anticipate ale impozitului pe venitul din cedarea folosinței bunurilor
Plăți anticipate trimestriale, având drept scadențe data de 25 inclusiv a ultimei luni din
fiecare trimestru, în baza Decizie de impunere pentru plăți anticipate cu titlu de impozit.
Plățile anticipate aferente contractelor pentru care chiria este stabilită în lei reprezintă
impozit final. În acest caz nu mai există obligația depunerii declarației de venit.
Pentru veniturile din arendă nu se datorează plăți anticipate; impozitul se calculează prin
reținere la sursă de către plătitorii de venit, prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului
net. Impozitul este final și se virează la Bugetul de stat până la data de inclusiv 25 a lunii
următoare celei în care a fost reținut.
Impozitul datorat pentru veniturile impozitate pe bază de normă de venit se stabilește de
către organul fiscal competent și se plătește în două rate egale. Conform reglementarilor
în vigoare termenul este pe data de 25 iulie, respectiv 25 noiembrie.
Pentru veniturile din cedarea folosinței bunurilor impozitate în sistem real, se efectuează
plăți anticipate cu titlu de impozit în două rate egale
Venituri din investiții
Veniturile din investiții sunt acele câștiguri bănești sau evaluabile în bani pe care o
persoană le dobândește ca urmare a plasării capitalului propriu excedentar. În scopul obținerii
unor venituri cât mai mari la bugetul de stat, dar și pentru a respecta principiul echității fiscale,
nici aceste venituri nu pot fi omise de la impozitarea venitului. Conform prevederilor exprese ale
Codului fiscal (art. 91) veniturile din investiții includ: venituri din dividende, venituri din
dobânzi, câștiguri din transferul titlurilor de valoare și orice alte operațiuni cu instrumente
22
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
financiare, inclusiv instrumente financiare derivate, câștiguri din transferul aurului financiar,
definit potrivit legii, venituri din lichidarea unei persoane juridice.
Pentru a stabili/ identifica venitul din investiții și a determina ulterior impozitul efectiv
datorat, trebuie să avem în vedere inclusiv câștigul/ pierderea din transferul titlurilor de valoare,
altele decât titlurile de participare la fondurile deschise de investiții și părțile sociale. Este vorba
despre diferența, pozitivă sau negativă, după caz, dintre prețul de prețul de vânzare și valoarea
lor fiscală, după caz, pe tipuri de titluri de valori, care include costurile aferente tranzacției și
costuri legate de transferul de proprietate aferente împrumutului de valori mobiliare, dovedite cu
documente justificative. Conform art. 94 alin. 2 C.fisc., în cazul tranzacțiilor cu acțiuni primite
de persoanele fizice cu titlu gratuit, în cadrul Programului de privatizare în masă,
câștigul/pierderea se determină ca diferență pozitivă/negativă realizată între prețul de vânzare și
valoarea fiscală, reprezentată de valoarea nominală a acestora. În cazul tranzacțiilor cu acțiuni
dobândite la preț preferențial sau gratuit, în cadrul sistemului stock options plan, câștigul se
determină ca diferență între prețul de vânzare și valoarea fiscală a acestora reprezentată de prețul
de achiziție preferențial care include costurile aferente tranzacției. Pentru cele dobândite cu titlu
gratuit valoarea fiscală este considerată egală cu zero.
În cazul transferului dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare, câștigul/pierderea
se determină ca diferență pozitivă/negativă între prețul de vânzare și valoarea fiscală,
reprezentată de prețul de cumpărare, definit în norme aprobate prin instrucțiuni comune emise de
președintele Autorității de Supraveghere Financiară și ministrul finanțelor publice.
Pentru vânzarea în lipsă a valorilor mobiliare, câștigul/pierderea obținut/obținută de către
contribuabilul care efectuează tranzacția de vânzare în lipsă se determină ca diferență
pozitivă/negativă între prețul de vânzare în lipsă al valorilor mobiliare împrumutate și valoarea
fiscală a valorilor mobiliare cu care se închide tranzacția de vânzare în lipsă, din care sunt
scăzute costurile aferente operațiunii de împrumut al valorilor mobiliare și cele aferente
tranzacțiilor.
În cazul executării garanțiilor aferente valorilor mobiliare împrumutate și nerestituite la scadență
câștigul/pierderea obținut/obținută de către contribuabilul creditor se determină ca diferență
pozitivă/negativă între valoarea garanției și valoarea fiscală a valorilor mobiliare care trebuiau
restituite.
23
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
24
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
de a calcula lunar impozitul aferent acestui venit, de a-l reține și de a-l plăti la bugetul de stat.
Atunci când titularul dreptului de a încasa pensie este multiplu, de exemplu pentru veniturile din
pensiile de urmaș, veniturile pentru fiecare titular vor fi individualizate în funcție de numărul lor,
iar impozitarea se va face în raport cu drepturile cuvenite fiecărei persoane în parte.
În cazul veniturilor din pensii și/sau al diferențelor de venituri din pensii stabilite pentru
perioade anterioare, conform legii, impozitul se calculează asupra venitului impozabil lunar și se
reține la data efectuării plății, în conformitate cu reglementările legale în vigoare la data plății, și
se plătește până la data de 25 a lunii următoare celei în care s-au plătit. Apreciem că această
reglementare are în vedere două ipoteze posibile: fie ipoteza emiterii cu întârziere a deciziei de
pensie, fie calcularea de către instituția plătitoare a pensiei a unui cuantum mai mare pentru o
pensie deja stabilită.
Venituri din activități agricole
În baza prevederilor art. 103 C.fisc., veniturile din activități agricole cuprind veniturile
obținute individual sau într-o formă de asociere, fără personalitate juridică, din:
cultivarea produselor agricole vegetale;
exploatarea plantațiilor viticole, pomicole, arbuștilor fructiferi și altele asemenea;
creșterea și exploatarea animalelor, inclusiv din valorificarea produselor de origine
animală, în stare naturală.
Codul fiscal în vigoare include prevederi exprese și pentru veniturile din silvicultură și
piscicultură, care reprezintă veniturile obținute din recoltarea și valorificarea produselor specifice
fondului forestier național, respectiv a produselor lemnoase și nelemnoase, precum și cele
obținute din exploatarea amenajărilor piscicole. Determinarea veniturilor poate avea loc in sistem
real, in baza înregistrărilor din contabilitate, sau pe baza normelor de venit.
În situația calculării venitului net in sistem real, Codul fiscal stabilește ca nu sunt venituri
impozabile veniturile realizate de persoanele fizice/membrii asocierilor fără personalitate juridică
din valorificarea în stare naturală a:
a) produselor culese din flora sălbatică, exclusiv masa lemnoasă. În cazul masei lemnoase
sunt venituri neimpozabile numai veniturile realizate din exploatarea și valorificarea
acesteia în volum de maximum 20 mc/an din pădurile pe care contribuabilii le au în
proprietate;
25
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
b) produselor capturate din fauna sălbatică, cu excepția celor realizate din activitatea de
pescuit comercial supuse impunerii potrivit prevederilor cap. II - Venituri din activități
independente.
Art. 105 alin.2 stabilește plafoanele neimpozabile pentru veniturile agricole, cu
precizarea ca nu sunt venituri impozabile veniturile obținute din exploatarea pășunilor și
fânețelor naturale.
Venituri din premii și jocuri de noroc
Conform art. 108 C.fisc., în sfera veniturilor din premii se cuprind veniturile 14 din
concursuri, sumele primite ca urmare a participării la Loteria bonurilor fiscale, potrivit
prevederilor, precum și din promovarea produselor/serviciilor ca urmare a practicilor comerciale.
Nu sunt venituri impozabile materialele publicitare, pliantele, mostrele, punctele bonus acordate
cu scopul stimulării vânzărilor. Veniturile din jocuri de noroc cuprind toate sumele încasate,
bunurile și serviciile primite, ca urmare a participării la jocuri de noroc, indiferent de denumirea
venitului sau de forma în care se acordă, inclusiv cele de tip jack-pot, definite conform normelor
metodologice.
Calculul impozitului datorat pleacă de la determinarea venitul net, ca diferența dintre
venitul din premii și suma reprezentând venitul neimpozabil. Veniturile din premii se impun,
prin reținere la sursă, cu o cotă de 10% aplicată asupra venitului net realizat din fiecare premiu în
timp ce veniturile din jocuri de noroc se impun tot prin reținerea la sursă, dar cu o cotă variabila
de 1% pentru venituri pana la 66.750 Ron, 16% pentru venituri intre 66.750 si 445.000 lei, si o
cota de 25% pentru ceea ce depășește 445.000 lei. Remarcăm pe lângă cota diferențiată utilizată
pentru calculul impozitului datorat la această categorie specială de venituri, stabilirea plafonului
neimpozabil de 600 de lei, aplicabil pentru fiecare premiu și a plafonului de veniturile obținute
ca urmare a participării la jocurile de noroc caracteristice cazinourilor, cluburilor de poker, slot-
machine și lozuri sub valoarea sumei neimpozabile de 66.750 lei.
Din punct de vedere al normelor de procedură, obligația calculării, reținerii și virării
impozitului revine plătitorilor de venituri, persoanelor fizice și/sau juridice care organizează și
gestionează premiile respective sau jocurile de noroc. Venitul net se calculează la nivelul
câștigurilor realizate la același organizator sau plătitor. Impozitul calculat și reținut în momentul
14
Ordonanței Guvernului nr. 10/2015 pentru organizarea Loteriei bonurilor fiscale, aprobată cu modificări și
completări prin Legea nr. 166/2015
26
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
plății venitului este impozit final și se virează la bugetul de stat, până la data de 25 inclusiv a
lunii următoare celei în care a fost reținut.
Venituri din transferul proprietăților imobiliare personale
Situația veniturilor din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal este
pentru prima data direct adresata de Codul fiscal, stabilind expres ca, la transferul dreptului de
proprietate și al dezmembrămintelor acestuia, prin acte juridice între vii asupra construcțiilor de
orice fel și a terenurilor aferente acestora, precum și asupra terenurilor de orice fel fără
construcții, contribuabilii datorează un impozit care se calculează prin aplicarea cotei de 3%
asupra venitului impozabil. Venitul impozabil se stabilește prin deducerea din valoarea
tranzacției a sumei neimpozabile de 450.000 lei.
Impozitul astfel stabilit nu se datorează în următoarele cazuri:
a) la dobândirea dreptului de proprietate asupra terenurilor și construcțiilor de orice fel, prin
reconstituirea dreptului de proprietate în temeiul legilor speciale;
b) la dobândirea dreptului de proprietate cu titlul de donație între rude și afini până la gradul
al III-lea inclusiv, precum și între soți;
c) în cazul actelor de desființare cu efect retroactiv pentru actele de transfer al dreptului de
proprietate asupra proprietăților imobiliare;
d) constatarea în condițiile art. 13 din Legea cadastrului și a publicității imobiliare nr.
7/1996, republicată, cu modificările și completările ulterioare.
Pentru transmisiunea dreptului de proprietate și a dezmembrămintelor acestuia cu titlul de
moștenire nu se datorează acest impozit, dacă succesiunea este dezbătută și finalizată în termen
de 2 ani de la data decesului autorului succesiunii. În cazul nefinalizării procedurii succesorale în
termenul prevăzut mai sus, moștenitorii datorează un impozit de 1% calculat la valoarea masei
succesorale.
Impozitul datorat se calculează la valoarea declarată de părți în actul prin care se transferă
dreptul de proprietate sau dezmembrămintele sale. În cazul în care valoarea declarată este
inferioară valorii minime stabilite prin studiul de piață realizat de către camerele notarilor
publici, notarul public notifică organelor fiscale respectiva tranzacție. Camerele notarilor publici
actualizează cel puțin o dată pe an studiile de piață care trebuie să conțină informații privind
valorile minime consemnate pe piața imobiliară specifică în anul precedent și le comunică
direcțiilor generale regionale ale finanțelor publice din cadrul A.N.A.F.
27
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Impozitul se distribuie astfel: o cotă de 50% se face venit la bugetul de stat si o cotă de
50% se face venit la bugetul unităților administrativ-teritoriale pe teritoriul cărora se află
bunurile imobile ce au făcut obiectul înstrăinării.
În cazul în care, după autentificarea actului sau întocmirea încheierii de finalizare în
procedura succesorală de către notarul public, se constată erori ori omisiuni în calcularea și
încasarea impozitului, notarul public va comunica organului fiscal competent această situație, cu
motivarea cauzelor care au determinat eroarea sau omisiunea; acesta va emite decizii de
impunere în vederea încasării impozitului. Răspunderea notarului public pentru neîncasarea sau
calcularea eronată a impozitului este angajată numai în cazul în care se dovedește că neîncasarea
integrală sau parțială este imputabilă notarului public care, cu intenție, nu și-a îndeplinit această
obligație.
Venituri din alte surse
În această categorie sunt incluse următoarele tipuri de venituri impozabile:
primele de asigurări achitate de plătitor în beneficiul unei persoane care nu are o relație
de muncă cu plătitorul primei de asigurări;
câștigurile de la societățile de asigurări în urma încheierii unui contract de asigurări între
părți, cu ocazia „tragerilor de amortizare”;
veniturile acordate persoanelor fizice pensionari, foști salariați, sub forma diferențelor de
preț pentru anumite bunuri, servicii şi alte drepturi, conform clauzelor din contractul de
muncă sau în baza unor legi speciale;
venitul realizat de persoane fizice sub formă de onorarii pentru servicii de arbitraj
comercial.
Se impozitează cu o cotă de 10% orice categorie de venituri constatate de organele
fiscale, a căror sursă nu a fost identificată.
Impozitul datorat pentru aceste venituri se calculează prin aplicarea cotei de 10% asupra
venitului brut. Impozitul astfel calculat reprezintă impozit final, se reține prin stopaj la sursă de
către plătitorul venitului și se virează Bugetului de stat până pe data de 25 a lunii următoare.
28
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
29
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
veniturile unei persoane juridice străine, obținute din proprietăți imobiliare situate în
România, sau din transferul titlurilor de participare deținute într-o persoană juridică
română;
veniturile unei persoane fizice nerezidente, obținute dintr-o activitate dependentă
desfășurată în România;
veniturile unei persoane fizice nerezidente, obținute din transferul titlurilor de valoare
deținute la o persoană juridică română;
veniturile obținute de nerezidenți dintr-o asociere constituită în România, inclusiv dintr-o
asociere a unei persoane fizice nerezidente cu o microîntreprindere;
veniturile realizate din transferul masei patrimoniale de la fiduciar la beneficiarul
nerezident în cadrul operațiunii de fiducie.
Persoanele fizice nerezidente care realizează câștiguri de capital în România se supun
aceluiași tratament fiscal aplicabil pentru veniturile realizate de rezidenții români. În funcție de
detaliile tranzacției, obligația calculării, reținerii și virării impozitului pe venit pentru câștigurile
realizate din vânzarea de acțiuni poate reveni fie dobânditorului, fie beneficiarului venitului.
Persoanele nerezidente pot numi un reprezentant sau un agent fiscal român pentru îndeplinirea
acestor cerințe. Veniturile din tranzacții cu proprietăți imobiliare se impozitează în cotele
aplicabile și rezidenților. În cazul existenței unei Convenții de evitare a dublei impuneri între
România și statul de rezidență al persoanei fizice, beneficiarul nerezident poate să aplice
prevederile mai favorabile din respectiva convenție, dacă prezintă plătitorului de venit
certificatul de rezidență fiscală.
30
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
31
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Baza de impozitarea este însă adeseori diminuată, fie prin scutirea totală sau parțială a
anumitor categorii de venituri de la impozitare, fie prin deducerea din veniturile realizate a unor
categorii de cheltuieli. Cheltuielile deductibile sunt stabilite de regulă la nivelul fiecărei categorii
de venituri, dar se folosește și metoda unor cheltuieli cu deductibilitate generală, dublate de
anumite categorii de cheltuieli speciale o categorie determinată de venituri.
Pierderile fiscale realizate de contribuabili diminuează și ele baza de impozitare, de
regulă viitoarea baza de impozitarea(sistemul carry forward al pierderilor fiscale) și mai rar baza
de impozitare din anul precedent (sistemul carry back al pierderilor fiscale).
Cotele de impunere variază semnificativ de la un stat la altul, însă câteva elemente pot
fi sintetizate:
majoritatea statelor membre scutesc de impozitare un minim de venituri realizat de
contribuabil;
în general, se folosește sistemul progresiv de impozitare a veniturilor, cu un barem
crescător; mai puține state (Slovacia Letonia Estonia) apelează la o impozitare a
veniturilor prin intermediul unei cote unice;
subsecvent, regula o reprezintă impozitarea globală a veniturilor;
unele state preferă să înlocuiască deducerile din baza de impunere a unor cheltuieli cu
credite fiscale, deductibile din impozitul pe venit determinat.
O trăsătură a impozitării europene a veniturilor o reprezintă impozitarea la nivelul
cuplului. O serie de state europene instituie posibilitatea, uneori chiar obligativitatea
impunerii în comun a veniturilor soților sau chiar a persoanelor care coabitează în mod legal.
Sistemul apare ca unul echitabil, mai ales în condițiile în care diferențele dintre veniturile
celor doi soți sunt semnificative, permițând și luarea în considerare a sarcinilor familiale ale
celor doi soți.
Plata impozitului se face fie prin reținere la sursă (în cazul salariaților sau altor venituri
care au acest regim), fie prin două sau mai multe plăți anticipate efectuate în cursul anului
fiscal. Regularizarea se face într-un termen rezonabil după depunerea unei declarații fiscale
de către contribuabil, termen rezonabil pe care sunt ținuți să-l respecte atât contribuabili cât
și administrația fiscală.
Nivelul cotelor de impozitare a venitului personal variază în mod substanțial între statele
membre, de la minim 10% în România la peste 55% în Suedia, Portugalia și Danemarca. Ceea ce
32
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
le deosebește este nu numai nivelul, dar și modul de calcul la scara societății fiecărei țări, în
sensul că unele țări au adoptat cu peste 10 ani în urmă cota unică de impozitare, de 10-15%:
Bulgaria, R. Cehă, Lituania, Ungaria, în timp ce restul statelor membre aplică impozite
progresive funcție de nivelul veniturilor personale. În România, cota unică de impozit pe venitul
personal de 10% ceea ce o situează pe primul loc alături de celelalte state, comparativ cu anul
2017 unde cota de impunere era de 16% și era situată printre cele mai mici 5 nivele de impozit
din Uniunea Europeană, depășind doar impozitele unice din Ungaria, Lituania, R. Cehă și
Bulgaria.
Datele furnizate de Directoratul General pentru Taxe și Uniune Vamală în anul 2017
pentru statele membre care aplică impozite progresive se referă la nivelurile maximale
reglementate ale cotelor progresive de impozitare din fiecare țară (vezi Grafic 1), dar definiția
bazei de impozitare, a progresiei cotei, structura alocațiilor și a creditelor fiscale joacă un rol
principal în definirea sarcinii fiscale efective.
La nivelul mediu al UE-27, cota de impozitare pe venitul personal s-a situat la 39% în
anul 2017, ușor peste nivelul din 2016 (38,9%), sub influența creșterilor accentuate operate în
Grecia și Luxemburg, contrabalansate în cea mai mare parte de reducerile față de anul anterior
din Croația, Italia, Portugalia și Finlanda.
33
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Graficul 2.1 Cote maxime ale impozitului pe venitul personal (inclusiv suprataxe) în statele
membre ale UE-28, în anul 2017, %
Sursa: Reprezentare a autorului pe baza datelor European Commission (2017, b)
În graficul de mai sus se observă că în anul 2017 statul Bulgar percepe cea mai mica cotă
de impunere din Uniunea Europeană, urmată de R. Cehă, Lituania, Ungaria si pe locul 5
România. Zona de vârf privind impozitul pe venit o reprezintă Suedia cu cea mai mare cotă de
impunere de 57%, pe locul 2 situându-se Portugalia și Danemarca cu aceea cotă de impunere de
56%
În următorul tabel am sintetizat cotele maxime ale impozitului pe venit în vigoare care
sunt reglementate de fiecare stat în parte, în prezent.
34
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
După cum se observă în tabelul1 Finlanda are cel mai ridicat nivel de impozitare din UE,
ajungându-se până la 62% în unele situații. Suedia de data aceasta se află pe locul II comparativ
cu anul 2017 ca reprezenta zona de vârf la nivel de UE. Pe ultimul loc se află România și
Ungaria cu o cotă egală de 10%. România a ajuns la acest nivel de la 1 ianuarie 2018 când și-a
schimbat cota de impozitare de la 16% cât era în anul 2017, fiind neschimbată de mai bine de 10
ani.
15
Prelucrare proprie după (https://europa.eu/youreurope/citizens/work/taxes/income-taxes-
abroad/index_ro.htm)
35
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
CAPITOLUL III
REGLEMENTĂRI ACTUALE PRIVIND IMPOZITAREA VENITURILOR IN UE
36
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
< 11.000 0 0 0
17
Accesat în data de 06.05.2020 https://europa.eu/youreurope/citizens/work/taxes/income-taxes-
abroad/austria/index_en.htm
37
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Limita veniturilor suplimentare (pe an) în cazul deducerii pentru întreținător unic pentru
cel puțin un copil este de 6000 €.
Deducerea acordată pentru pensionari se reduce la zero în mod egal, treptat, pentru
veniturile din pensii cuprinse între 17.000 € și 25.000 €.
18
https://www.advantageaustria.org/zentral/business-guide-oesterreich/investieren-in-oesterreich/standort-
oesterreich/ABA_Deloitte_Tax_Aspects_Austria_2018_EN.pdf, p.16, accesat în data de 25.04.2020
38
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Începând cu 2011, deducerea acordată pentru pensionari a crescut la 764 € dacă pensia pe
an este de maxim 25.000 € (prag valabil începând cu 2013; maxim 19.930 € pentru 2012 şi
maxim 13.100 € pentru 2011), căsătoria/parteneriatul există de mai mult de șase luni, partenerii
(soții) nu sunt separați în mod permanent, partenerul (soțul) obține un venit de până la 2.200 € pe
an și nu se aplică dreptul la deducerea acordată pentru întreținător unic.
Începând cu 2013, deducerea mărită acordată pentru pensionari este redusă la zero în mod
egal, treptat, pentru veniturile din pensii între 19.930 € și 25.000 €.
Deducere pentru întreținere - lunar
La plățile de întreținere pentru copii care nu se află în întreținerea proprie, în cazul în care
copilul are reședință permanentă în țară, într-un stat membru al Uniunii Europene, o țară din
Spațiul Economic European sau în Elveția.
pentru primul copil € 29.20;
pentru al doilea copil € 43.80;
pentru fiecare copil în plus € 58.40.
Reducere acordată pentru copiii aflați în întreținere - anual
Pentru copiii, pentru care se acordă alocație familială, inclusiv deducere pentru o
perioadă mai lungă de șase luni, într-un an calendaristic sau pentru care se acordă deducere
pentru întreținere și în cazul în care copilul are reședința permanentă în țară, într-un stat membru
al Uniunii Europene, o țară din Spațiul Economic European sau în Elveția. Aceasta reduce
venitul impozabil și trebuie aplicată în baza impunerii.
pentru fiecare copil, la solicitarea de către un plătitor de impozit € 440;
pentru fiecare copil, în cazul în care această reducere este solicitată de doi plătitori de
impozit pentru același copil, câte € 300.
În graficul care urmează se observă cum, după o perioadă de 5 ani, nivelul cotei de impozit
pe venitul personal austriac crește de la 50% la 55%, aducând venituri impresionante la bugetul
de stat.
39
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Belgia
Impozitul pe venit19, pentru totalitatea veniturilor din Regat și din străinătate este datorat
de persoanele fizice rezidente, adică acele persoane care au domiciliu în Belgia sau care și-au
plasat averea în această țară. Nerezidenții sunt impozitați numai pentru veniturile obținute din
Belgia.
Determinarea venitului net impozabil se face la nivelul fiecăreia dintre cele patru
categorii de venituri prevăzute de legislația fiscală belgiană: veniturile de natură imobiliară,
veniturile de natură mobiliară, veniturile profesionale și veniturile diverse, din diferite prestații
ocazionale, rente, jocuri de noroc, premii, etc..
În materia veniturilor de natură imobiliară, se face distincția între imobilele situate în
Belgia si imobilele situate în străinătate:
Pentru imobilele situate în Belgia, venitul net anual se apreciază în funcție de venitul
cadastral și de destinația imobilului respectiv. Venitul cadastral este venitul net pe care
legea l-a prezumat a fi realizat la un moment dat, indexat cu un anumit coeficient.
Destinația imobilului permite determinarea venitului net de natură imobiliară:
Imobilul nu este închiriat, venitul net este venitul cadastral; pentru aceasta situație, în
care proprietarul imobilului locuiește în acesta, legea fiscală acordă o deducere de 4017
€, majorată cu 325 € pentru soț/soție sau copii aflați în întreținere;
19
https://www.belgium.be/en/taxes/income_tax, accesat in data de 08.05.2020
40
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Imobilul este închiriat sau constituie reședința secundară a proprietarului: venitul net
este venitul cadastral majorat cu 40%;
Imobilul este folosit de proprietar pentru propria afacere sau activitate profesională: nu
se datorează impozit.
Imobilul este închiriat unei alte persoane pentru a exercita o activitate profesională:
venitul net este reprezentat de chirie, care nu poate fi mai mică decât venitul net cadastral
indexat, din care se scad anumite cote de cheltuieli forfetare – 10% terenuri si 40% pentru
clădiri.
Pentru imobilele situate în străinătate, venitul net este reprezentat de valoarea netă
locativă dacă imobilul nu este închiriat, respectiv de venitul net, daca imobilul este
închiriat.
În materia veniturilor de natură imobiliară, sunt luate în calcul dividendele, dobânzile
și alte venituri similare. Nu sunt însă incluși în baza de impozitare primii 1500 € obținuți de
fiecare familie din depozitele curente (conturi de economii)20.
În rândul veniturilor profesionale se includ salariile și indemnizațiile, remunerațiile
directorilor și administratorilor, profitul din activități agricole, industriale sau comerciale,
veniturile din exercitarea unei profesii liberale, indemnizațiile de șomaj, invaliditate, boală,
pensiile21.
Schematic, veniturile profesionale se determină după o procedură care cuprinde 6 etape:
deducerea din totalul veniturilor din acest tip a contribuțiilor sociale obligatorii;
luarea în calcul a cheltuielilor deductibile, au acest caracter, de exemplu, cheltuielile
profesionale, primele de asigurare, impozitele și taxele plătite care nu au legătură cu
venitul impozabil.
În principiu, pentru determinarea venitului net se utilizează sistemul real (contabilitatea în
partidă simplă). Totuși în anumite cazuri, dacă nu s-a optat pentru sistemul real, cheltuielile pe
care le poate deduce contribuabilul sunt stabilite pe baze forfetare.
evidențierea „cheltuielilor economice”: anumite investiții, cheltuielile făcute cu angajarea
de personal în domeniul cercetării științifice;
20
LES IMPÔTS EN EUROPE – 2016, op. cit., pg.34, INVENTORY OF TAXES IN THE EUROPEAN UNION – BELGIUM, op.
cit., pg. 9-12.
21
https://europa.eu/youreurope/citizens/work/taxes/income-taxes-abroad/belgium/index_en.htm; accesat in
data de 10.05.2020
41
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
deducerea pierderilor fiscale: pierderile fiscale pot fi deduse din beneficiile viitoare, fără
limită de timp:
deducerea a „cotei de asistență sau a cotei maritale.
Cotele de impunere valabile pentru venitul impozabil din anul 2017 sunt următoarele:22
Danemarca
Pentru a putea determina impozitul pe venit perceput în Danemarca, este nevoie să
determinăm mai întâi categoriile de contribuabili. Vom porni de la distincția clasică între
rezidenți și nerezidenți:
a) rezidenții datorează un dublu impozit pentru veniturile pe care le realizează: un
impozit pe venit statal, stabilit pe baza unui barem progresiv, și un impozit pe venit local, în cota
fixă stabilită de fiecare municipalitate în parte.
b) nerezidenții datorează impozit pe venit doar pentru veniturile de origine daneză:
venituri primite de la un sediu permanent din Danemarca, venituri din deținerea unui imobil în
Danemarca, salarii și indemnizații primite pentru munca desfășurata în această țară,
remunerațiile membrilor unui consiliu de administrație, etc.
Baza de impozitare este compusă din trei mari categorii de venituri:
a) veniturile personale, cuprinzând salariile, indemnizațiile, pensiile, venituri din
activități independente și comerciale;
b) veniturile din capital;
c) dividendele si plus-valorile provenind din cesiunea unor titluri de participare.
Fiecare contribuabil poate beneficia de o deducere personala anuala de 36.800 coroane
daneze.
Cotele de impunere sunt stabilite după cum urmează, în funcție de categoria de venit:
22
Idem
42
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
a) veniturile personale: cota variază intre 38% pentru veniturile mai mici de 216.800
DKK si 59% pentru veniturile mai mari de 304.800 DKK;
b) pentru veniturile din capital, cotele de impunere sunt identice;
c) pentru dividendele si veniturile realizate din vânzarea titlurilor de participare la
societăți daneze, cota de impozitare este de 28%, daca aceste venituri nu depășesc anual 42.400
DKK. Pentru veniturile care excedează acest prag, se percepe un impozit suplimentar de 15%.
Ratele impozitului pe venit în 2017
Danemarca are un sistem complex de impozit pe venit personal care include:
o contribuție pe piața muncii de 8% din întregul venit
o deducție înainte de plata unei taxe: indemnizație personală de 45 000 DKK (sub 18 800
DKK) pentru impozite municipale, contribuții la sănătate de 2% și impozit pe partea
inferioară de 10,08%
cea mai mare categorie de impozite de 15% la venitul peste 479 600 DKK
taxa municipală - plătită la tarife forfetare , care variază în funcție de locul în care
locuiți (impozitul municipal: 24,913%)
taxa bisericească: 0,69%
contribuții la asigurările sociale.
În total, nici o persoană nu trebuie să plătească mai mult de 51,95% din impozitele
naționale și municipale combinate.
43
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
44
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
45
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
În acest grafic se observă că, în ultima decadă, cota de impunere privind impozitul pe
venit a rămas constantă, nesuferind modificări comparativ cu celelalte state. În anul 2017 situația
impozitării veniturilor arata astfel:
46
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
până la 15.000 de
euro 23%
Portugalia
Pentru determinarea impozitului pe venit datorat statului portughez, este nevoie mai întâi
de determinarea contribuabililor. Sub acest aspect, sunt considerate rezidente persoanele fizice
care:
- rămân în Portugalia mai mult de 183 de zile m decursul unui an fiscal;
- chiar dacă nu rămân în Portugalia această perioada de timp, dețin o
locuință („reședință obișnuită") pe teritoriul lusitan.
Nerezidenții datorează impozit pentru următoarele categorii de venituri: salarii pentru o
activitate desfășurată în Portugalia; anumite categorii de venituri realizate prin intermediul unui
sediu permanent (venituri din exercitarea unei profesii liberale, venituri din drepturi de
proprietate intelectuală, dobânzi și dividende); câștigurile din deținerea unor bunuri aflate pe
teritoriul portughez.
Baza de impunere este constituită din șase categorii de venituri: venituri salariale;
venituri din exercitarea unei activități independente sau a unei activități comerciale; venituri din
capital; venituri funciare; venituri provenind din plus-valori și din îmbogățirea nejustificată;
pensii.
47
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
calitat
e Venit anual impozabil Rată
48
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Deducem din graficul prezentat anterior că nivelul acestei cote de impozitare se modifică
progresiv la începutul perioadei analizate, însă începând cu anul 2013 aceasta rămâne
neschimbată până în prezent.
49
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
În condițiile lumii moderne, sfera de activități a unor persoane fizice și/sau juridice
depășește – de multe ori – granițele unei țări; astfel, persoanele fizice, liber-profesioniștii, diferite
firme individuale sau societăți comerciale realizează venituri sau dețin în proprietate diverse
bunuri și pe teritoriul altor state. Datorită acestui fapt se ridică problema stabilirii autorității
publice competente a proceda la impunerea veniturilor și averii realizate, respectiv deținute de
persoanele fizice și/sau juridice ale unui stat de pe teritoriul altui stat.
50
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Cum instituirea impozitelor este dreptul suveran al fiecărui stat, s-ar putea ajunge la
situația în care un anumit venit sau avere să facă obiectul impunerii atât în statul de origine al
debitorului, cât și în cel pe teritoriul căruia s-a realizat venitul ori se află bunurile impozabile.
Aceasta ar însemna, practic, realizarea unei duble impuneri asupra aceleiași materii impozabile,
aparținând aceluiași subiect de drept și pentru o aceeași perioadă de timp. Pentru a se evita o
astfel de impozitare excesivă s-a recurs la încheierea unor convenții – de regulă, bilaterale – între
statele interesate, prin care este delimitată și recunoscută, de comun acord (pentru fiecare
categorie de venit sau de avere), competența statelor relativ la stabilirea și perceperea
impozitelor.
În practica internațională, pentru evitarea dublei impuneri s-au consacrat anumite
principii, pe baza cărora – prin convențiile încheiate – se stabilesc metodele de așezare și
percepere a impozitelor.
Astfel, potrivit principiului nediscriminării fiscale, statele semnatare ale convenției
pentru evitarea dublei impuneri se angajează să nu aplice față de rezidenții celuilalt stat
contractant, în materie de impozitare, dispoziții normative mai împovărătoare decât cele
aplicabile propriilor lor contribuabili, aflați în aceeași situație.
Conform principiului impunerii, statul de origine calculează impozitul pornind de la
suma totală a veniturilor subiectului impozabil, inclusiv asupra celor care provin din statul de
reședință și care, potrivit convenției sunt impozabile în acest din urmă stat; din impozitul care
este astfel stabilit se deduce apoi suma care a fost plătită în celălalt stat, diferența reprezentând
obligația de plată a contribuabilului față de statul al cărui resortisant este;
În temeiul principiului scutirii de impozit, statul de reședință impune numai acele
venituri care, potrivit convenției, sunt obținute si impozabile în acel stat, scutind de impunere
veniturile realizate și impozabile în statul de origine al plătitorului.
Reprezentând una dintre problemele clasice ale dreptului fiscal internațional, dubla
impozitare a constituit obiectul a numeroase studii de specialitate. Așa fiind, nici Comunitatea
Europeană nu putea ignora această problemă și – drept urmare - prin art. 293 din Tratatul
constitutiv s-a prevăzut, ca modalitate de evitare a unei impozitări excesive, încheierea de
acorduri interstatale bilaterale care să asigure eliminarea dublei impozitări în interiorul spațiului
comunitar.
51
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
52
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
creditarea ordinară: în țara de rezidență, din impozitul datorat pentru venitul total (realizat
atât în țară, cât și în străinătate) se scade impozitul pentru venitul din străinătate calculat
conform grilei de impozitare din țara de rezidență. Acest impozit ce se scade se numește
credit fiscal.
creditarea totală: în țara de rezidență, din impozitul datorat pentru venitul realizat atât in
țară, cât și în străinătate, se va scade creditul fiscal, care este minimul dintre impozitul
plătit în țara de origine și impozitele calculate în țara de rezidență pentru venitul realizat
în țara de origine.
Pentru evitarea propriu - zisă a dublei impuneri internaționale se folosesc, în practica
fiscală internațională două metode:
1. Metoda scutirii (exonerării) - conform căreia statul de rezidență al beneficiarului
unui anumit venit nu impozitează veniturile care, potrivit prevederilor convențiilor fiscale, sunt
impuse în celălalt stat (statul de sursă sau cel în care se află averea impozabilă, un sediu
permanent sau o bază fixă). Această metodă poate fi aplicată sub două forme:
a) scutirea (exonerarea) totală - la care statul de rezidență al beneficiarului venitului, la
determinarea venitului impozabil al unui rezident al său, nu va lua în considerare venitul
impozabil al acestuia în statul de sursă și nici venitul aferent unui sediu permanent ori unei baze
fixe din celălalt stat contractant; astfel, se va lua în calcul numai restul venitului impozabil.
b) scutirea (exonerarea) progresivă - care impune ca venitul impozabil în celălalt stat
(statul de sursă sau cel în care se află sediul permanent ori baza fixă) să nu se impună în statul de
rezidență al beneficiarului acelui venit; în schimb, acest din urmă stat își rezervă dreptul de a lua
în considerare acest venit atunci când determină impozitul aferent restului de venit; în același
mod se procedează și în cazul impozitării averii.
2. Metoda creditării (imputării) - conform căreia statul de rezidență calculează
impozitul datorat de un rezident al său pe baza volumului total al veniturilor acestui subiect
impozabil. Aceasta presupune că în venitul impozabil, statul de rezidență va include atât venitul
impozabil în statul de sursă cât și venitul impozabil în statul în care se află sediul permanent sau
baza fixă. El nu va lua în calcul, evident, veniturile (averea) care nu sunt impozabile decât în
celălalt stat contractant. Creditarea cunoaște și ea două forme:
53
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
a) creditarea totală - la care statul de rezidență deduce din impozitul aferent totalului
veniturilor (averii) impozabile ale contribuabilului suma totală a impozitului plătit de acesta în
celălalt stat contractant;
b) creditarea ordinară - la care statul de rezidență deduce, cu titlu de impozit plătit în
celălalt stat contractant, o sumă care poate să fie egală sau mai mică decât cea efectiv plătită
statului de sursă.
54
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
Într-o economie globală în care forța de muncă și mișcarea capitalului depășesc granițele
naționale, politicile fiscale adoptate de fiecare stat au devenit din ce în ce mai importante în
încercările de atragere a resurselor financiare internaționale. În ultimii ani, țările emergente au
încercat să atragă investiții străine prin reducerea nivelului de taxare, în timp ce statele dezvoltate
impun un nivel ridicat al fiscalității, cu scopul protejării economiei naționale.
Deși există multe persoane care susțin ca într-o societate modernă și decentă este bine ca
cei bogați să plătească mai mult și chiar s-au vehiculat ipoteze potrivit cărora cota impozit de
40% aplicata salariilor mari, până la introducerea cotei unice de impozitare, ar fi foarte mică și că
ar trebui ca nivelul impozitelor să ajungă până la 80% pentru cei cu venituri mari, se pare că un
impozit la acest nivel nu va rezolva în nici un fel problema. Încercând să extragă prea mulți bani
de la contribuabili prin avalanșa greoaie a treptelor de impozitare, ministerul de finanțe îi
stimulează să găsească alte căi pentru a-și masca veniturile. Or, exact cei înstăriți și cu venituri
mari au mijloacele și expertiză pentru a o face (prin firme, investiții, asigurări), iar statul aleargă
zadarnic după ei, pentru ca vor fi totdeauna cu un pas mai inventive; acest fapt arata că, cu cât un
sistem de impozitare este mai complicat și progresiv, cu atât el va apăsa mai tare, paradoxal, pe
cei cu venituri mici. Cu cât el include mai multe excepții, deduceri, regimuri speciale, etc, cu atât
el poate fi exploatat mai ușor de cei înstăriți, care au avantajul resurselor materiale, de cunoaștere
și o puternică motivație pentru a o face. Așa se explică de ce o impozitare mai simplă, ușoară și
neutră a dus în Rusia la sporirea spectaculoasa a încasărilor la bugetul de stat.
În fapt, situația economiei românești trebuie văzută în corelație atât cu fenomenul
evaziunii fiscale interne, cât și din perspectiva concurenței între țările Europei de Est în privința
atragerii capitalului străin. În acest context, inițiativa guvernului de introducere a cotei unice
reprezintă o decizie pozitivă, întrucât taxele și impozitele au scăzut în regiune sub nivelul din
Romania si trebuiau luate măsuri pentru menținerea competitivității și atragerea investitorilor pe
piața româneasca. Într-o Uniune Europeana cu protecție socială ridicată, dar și taxe pe măsură,
vor intra anul acesta mai multe țări care au redus radical fiscalitatea. Stabilitatea conferită de
iminența aderării, taxele mici și forța de munca mai ieftină decât în Vest funcționează deja ca un
magnet.
55
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
56
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
De fapt, cota unică nu este nici măcar unică. La cât de mici sunt salariile în Romania
comparative cu cele din Uniunea Europeană, cota unica are aproape același efect ca o cotă
progresivă cu praguri rezonabile. Practic, contribuabilii sunt impozitați cu pragul minim de 10%.
Mai mult, există chiar și o deducere, adică un prag până la care nu se plătește nici un impozit.
Cota unică înseamnă o abordare mai realistă a impunerii, însă efectele se produc doar cu ajutorul
verbului „a face" și nu cu ajutorul verbului „a avea".
Dorință oamenilor de-a munci este dată de alte considerații iar impozitul, în condițiile în
care nu are un nivel absurd de mare, nu diminuează această preocupare cotidiană. Pe altă parte,
impozitele pe venit pot avea consecințe mult mai grave dacă sunt privite în legătura lor cu
economisirea și consumul. Ar trebui acordată o mai mare distincție între veniturile „efective” și
cele ”economisite”. Oricum, impozitul pe venit rămâne o foarte importantă pârghie fiscală,
întrucât implicațiile sale sunt numeroase.
57
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
BIBLIOGRAFIE
1. Alain Couret, Herve L Nabasque - „Droit financier”, Edition Dalloz, Paris, 2008
2. Auerbach, A.J., Gorodnichenko, Y. (2010), Measuring the output responses to fiscal policy,
NBER Working Paper 16311
3. Biriș, G., Despre fiscalitate și competitivitate, Editura Universul Juridic, Bucuresti, 2012
4. Boiciuc, I. The effects of fiscal policy shocks in Romania. A SVAR Approach, Procedia
Economics and Finance Volume 32, pp. 1131-1139, 2015
5. Braşoveanu, I.V. Analize ale politicii fiscale în România şi în statele membre ale UE,
Bucureşti, 2009
6. Disle Emmanuel , Saraf Jacques – Droit fiscal. Manuel et aplications, Edition Dunod, Paris,
2008
7. Herovanu Lucia-Valentina – Fondul de comerț, Editura Universul Juridic, București, 2011
8. Jean-Michel do Carmo Silva, Laurent Grosclaude – Gestion juridique, fiscale et sociale.
Manuel et applications, 2008/2009,Dunod, Paris, 2008
9. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, ultima actualizare : Legea nr. 358 din 31 decembrie
2015
10. Minea Mircea Stefan si Costas, Cosmin Flavius – „Dreptul finantelor publice”, volumul I + II
„Drept fiscal”, Editura Wolters Kluwer, Bucuresti, 2008
11. Mirdala, R. (), Effects of fiscal policy shocks in the European transition economies, online
12. Popa Constantin – Drept financiar și fiscal – curs universitar, Editura Lumina Lex,
București, 2008
13. Postolache Rada– Drept financiar, Editura C.H.Beck, București, 2009
14. Stiglitz, J., Walsh, C.E. (2005), Economie, Editura Economică
15. Șaguna Dan Drosu , Tofan Mihaela – Drept financiar și fiscal european, Editura C.H. Beck,
București, 2010
16. Șaguna Drosu D., Radu I.D., Drept fiscal. Fiscalitate. Obligații fiscale. Declarații fiscale,
Curs universitar, Ediția a V-a, Editura C.H. Beck, 2020
58
Studiu privind impozitarea veniturilor în UE | 2020
17. Șova Dan – Drept fiscal, Editura C.H. Beck, București, 2011
18. Teodorescu, M., Preda L.E., Istudor, I.I., Mocanu, F., Fiscalitatea în România, Editura Pro
Universitaria, București, 2017
19. Tofan Mihaela - Argument for Ruling a Unique European Tax, in Journal of Modern
Accounting and Auditing, David Publishing House, 2011, USA
20. Tofan Mihaela – Drept fiscal, Colectia MASTER, Editura CH Beck, 2016, Bucuresti
21. Tofan Mihaela, Obligatiile fiscale ale firmei, Editura C.H. BECK, Bucuresti, 2012
22. Văcărel, I., şi colectiv (2008), Finante Publice, ediţia a VI-a, Editura Didactică şi Pedagogică,
Bucureşti
23. https://mpra.ub.uni-muenchen.de/19481/1/MPRA_paper_19481
24. https://europa.eu/youreurope/citizens/work/taxes/income-taxes-abroad/belgium/index_en.htm
25. https://www.belgium.be/en/taxes/income_tax
26. https://www.advantageaustria.org/zentral/business-guide-oesterreich/investieren-in-
oesterreich/standort-oesterreich/ABA_Deloitte_Tax_Aspects_Austria_2018_EN.pdf
27. https://europa.eu/youreurope/citizens/work/taxes/income-taxes-abroad/index_ro.htm
59