Ajuste anual por inflación 2005
ARTÍCULOS
C.P.C. y E.F. Martha A. Valle Solís
Introducción
E
l Ajuste Anual por Inflación (AAI, en
adelante) es una de las manifestaciones de
la incorporación de los fenómenos
económicos en la Ley del Impuesto Sobre la Renta
(LISR, en adelante) y, particularmente, del
denominado “inflación”.
Se dice que la inflación es “el aumento
generalizado de los precios”, pero esto es relativo
ya que constantemente hay aumento en los
mismos. Para los economistas, la inflación es el
aumento progresivo, constante, generalizado, de
los precios teniendo como base el aumento anterior.
Cuando un aumento genera otro aumento ocurre
lo que se denomina «la espiral inflacionaria».
El concepto “inflación” es de difícil inter-
pretación, pero todo el mundo entiende este
fenómeno como un síntoma del estado de deterioro
de la economía de un país; de una mala política
económica y, en términos coloquiales, del
desbarajuste económico del país.
Hay una serie de causas que pueden provocar
presiones inflacionarias como: la depreciación en
el tipo de cambio, los aumentos en los precios de
los bienes y servicios administrados por el sector
público, el nivel del salario mínimo, las presiones
de demanda, los factores climáticos que inciden
positiva o negativamente en los precios de granos,
frutas y verduras, los precios externos, las varia-
ciones en los impuestos indirectos y las fluctuacio-
nes en los precios internacionales de las materias
primas como el petróleo.
En nuestro país es común encontrarnos con
efectos inflacionarios desequilibrantes para la eco-
nomía de muchos mexicanos; sin embargo, para
las empresas es aún un golpe más duro, en virtud
de que aparte del fenómeno inflacionario en el
costo del dinero, también tiene un costo fiscal nada
envidiable y no menos gravoso.
Las empresas tienen que recurrir al crédito y al
endeudamiento para la realización de sus
operaciones diarias en una competencia de libre
mercado. Esto implica que, por el endeudamiento
contraído, el empresario está obteniendo un
beneficio virtual, si lo vemos desde un punto de
vista de valores históricos. Sin embargo, Al observar
detalladamente este beneficio ya no resulta tan
virtual, puesto que el empresario obtuvo el
financiamiento a pesos históricos, los cuales, al
momento de pagar la deuda ya no tienen el mismo
poder adquisitivo, es decir, ya no se podrá comprar
la misma cantidad de bienes o servicios al
momento de pagar su deuda, mismos que se
podían comprar cuando el empresario obtuvo el
crédito. Así es como un empresario se beneficia
con los efectos inflacionarios que repercuten,
obviamente, con quienes le otorgaron el financia-
miento.
NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392 63
 Al incorporarse en la LISR el fenómeno de la inflación el
empresario tendrá, desde el punto de vista fiscal:
a) Una ganancia inflacionaria, cuando el empresario ob-
tenga financiamiento. Esta ganancia inflacionaria es
denominada por la LISR “Ajuste Anual por Inflación
Acumulable”, y se considera como un ingreso para efec-
tos del pago del Impuesto Sobre la Renta (ISR, en ade-
lante).
b) Una pérdida inflacionaria, cuando el empresario otorga
créditos a sus clientes u otros financiamientos, ya que
cuando recupere su dinero, éste habrá perdido poder
adquisitivo por efectos inflacionarios, sus clientes se
beneficiarán con el financiamiento otorgado por el
empresario. Esta pérdida es conocida en la LISR como
“Ajuste Anual por Inflación Deducible” y se considera
como una deducción autorizada para efectos del pago
del ISR.
Para concluir este punto diré que el efecto inflacionario
no es una ganancia o pérdida virtual, sino una ganancia o
perdida real por efectos inflacionarios que repercuten en el
poder adquisitivo del empresario.
Efectos inflacionarios en el valor de bienes y operaciones
Una de las reformas fiscales más importantes se presentó en
1987, año en el que el fisco reconoció los efectos de la inflación
en los bienes y operaciones, los cuales inciden en la
determinación de la base gravable. Ejemplos de este
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64 NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392
reconocimiento los tenemos en la
deducción de inversiones; en la
determinación de la ganancia en venta
de terrenos y de acciones; en la
aplicación de las pérdidas fiscales; en la
actualización de contribuciones y
accesorios y en el tratamiento que se le
da a los activos y pasivos monetarios.
Este último caso es lo que da lugar al
tema que nos ocupa y que es el AAI.
Factores de ajuste y actualización
Para medir el efecto inflacionario se
utilizará el INPC, el cual, de acuerdo con
el segundo párrafo del Artículo 20 del
Código Fiscal de la Federación (CFF), en
adelante será calculado por el Banco de
México y deberá publicarse en el Diario
Oficial de la Federación dentro de los
primeros diez días del mes siguiente al
que corresponda.
Para determinar las modificaciones
de los bienes y operaciones por efectos
de la inflación en el Impuesto Sobre la
Renta, el Artículo 7o. y la fracción III del
Artículo 46 de la LISR establecen la
utilización de factores de ajuste y
actualización en los términos siguientes:
 Factor de Ajuste Mensual (FAM)
INPC del mes de que se trate - 1
INPC del mes inmediato anterior
Este factor representa la inflación sufrida en un mes.

Factor de ajuste para un periodo mayor de un mes

INPC del mes más reciente del periodo - 1
INPC del mes más antiguo del periodo
Este factor representa la inflación sufrida en un periodo.

Factor de actualización
INPC del mes más reciente del periodo
INPC del mes más antiguo del periodo
La aplicación de este factor nos permite conocer el valor presente de un bien o de una operación.

Factor de ajuste anual

INPC del último mes de ejercicio de que se trate - 1
INPC del último mes del ejercicio inmediato anterior
Este factor representa la inflación sufrida en un año.

Estos factores de ajuste y actualización se calcularán hasta el diezmilésimo, sin aproximaciones,

de acuerdo al Artículo 9 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (RLISR, en adelante).

Efectos inflacionarios de los activos y pasivos tarde en liquidar el adeudo, el deudor, a sus
monetarios (AAI) acreedores.

Para el reconocimiento a los efectos fiscales que la Determinación del AAI

inflación produce en los activos y pasivos
monetarios (créditos o deudas según la LISR,
respectivamente), el Artículo 46 de la LISR
establece que las Personas Morales de su Título II,
determinarán al cierre de cada ejercicio, el AAI.
Como antes lo señalé, el efecto inflacionario
representa el cambio de valor que sufre la moneda
ante los aumentos generales de precios y costos por
el transcurso del tiempo. Así, el efecto inflacionario
de los créditos otorgados a terceras personas trata
de medir el nivel de pérdida del poder adquisitivo
de la moneda durante el tiempo en que tarde —el
acreedor— en recuperar el valor de dicho crédito
de su deudor, mientras que el efecto inflacionario
de las deudas adquiridas de terceras personas trata
de medir el rendimiento del poder de compra de
la moneda durante el transcurso del tiempo que
Es el Artículo 46 de la LISR el que contiene el pro-
cedimiento para la determinación numérica del
AAI. El procedimiento es muy sencillo, como lo
constataremos mediante el siguiente texto del Ar-
tículo en comento:
Las Personas Morales determinarán, al cierre de cada
ejercicio, el ajuste anual por inflación, como sigue:
I. Determinarán el saldo promedio anual de sus
deudas y el saldo promedio anual de sus créditos.
El saldo promedio anual de los créditos o deu-
das será la suma de los saldos al último día de
cada uno de los meses del ejercicio, dividida entre
el número de meses del ejercicio. No se inclui-
rán en el saldo del último día de cada mes los
intereses que se devenguen en el mes.

NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392 65

II. Cuando el saldo promedio anual de las deudas
sea mayor que el saldo promedio anual de los
créditos, la diferencia se multiplicará por el fac-
tor de ajuste anual y el resultado será el ajuste
anual por inflación acumulable.
Cuando el saldo promedio anual de los créditos
sea mayor que el saldo promedio anual de las
deudas, la diferencia se multiplicará por el fac-
tor de ajuste anual y el resultado será el ajuste
anual por inflación deducible.
III. El factor de ajuste anual será el que se obtenga
de restar la unidad al cociente que se obtenga de
dividir el Índice Nacional de Precios al Consu-
midor del último mes del ejercicio de que se tra-
te entre el citado índice del último mes del ejer-
cicio inmediato anterior.
Cuando el ejercicio sea menor de 12 meses, el factor
de ajuste anual será el que se obtenga de restar la
unidad al cociente que se obtenga de dividir el
Índice Nacional de Precios al Consumidor del
último mes del ejercicio de que se trate entre el
citado índice del mes inmediato anterior al del
primer mes del ejercicio de que se trate.
Los créditos y las deudas, en moneda extranjera, se
valuarán a la paridad existente al primer día del mes.
Sirva el siguiente ejemplo para demostrar la sencillez
del procedimiento para determinar el AAI.

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pág. 12/N.C.F. 391
¿Es pequeño contribuyente y tiene dudas?

66 NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392

 Ajuste Anual por Inflación

Mes Saldos finales de Saldos finales de

los Créditos las Deudas
Enero $ 890,600.00 $ 745,800.00
Febrero 827,508.00 239,490.00
Marzo 476,490.00 1,500,000.00
Abril 428,734.00 1,500,000.00
Mayo 1,287,389.00 1,250,000.00
Junio 343,578.00 1,250,000.00
Julio 199,200.00 1,000,000.00
Agosto 756,309.00 1,000,000.00
Septiembre 435,685.00 750,000.00
Octubre 200,380.00 1,000,000.00
Noviembre 376,900.00 500,000.00
Diciembre 267,900.00 200,000.00
(=) suma 6,490,673.00 10,935,290.00
(/) Meses del ejercicio (regular) 12.00 12.00
(=) Promedios 540,889.42 911,274.17

Promedio anual de créditos 540,889.42

Promedio anual de deudas 911,274.17
Diferencia (promedio de deudas mayor) 370,384.75

(x) Factor de ajuste anual diciembre-2005 118.0000 *

diciembre-2004 112.5500
*Estimado 0.0484

(=) Ajuste Anual por Inflación Acumulable 17,935.11

Promedio anual de créditos mayor que promedio anual de deudas.

=
Ajuste Anual por Inflación Deducible

Promedio anual de deudas mayor que promedio anual de créditos.

=
Ajuste Anual por Inflación Acumulable

Concepto de créditos y deudas

Así como señalé y demostré la sencillez del procedimiento para la determinación numérica del AAI,
ahora enfatizo sobre la complejidad del correcto entendimiento de los conceptos señalados en la LISR
como créditos y como deudas, los periodos en que éstos deben considerarse para el cálculo de dicho
ajuste.

NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392 67

 Los conceptos de créditos y deudas han sido
motivo de diversos puntos de controversia; los tex-
tos de la LISR en esta materia no han sido muy
afortunados, lo cual ha provocado que nuestros
tribunales hayan analizado y concluido sobre al-
gunos de estos conceptos que pudieran incluirse o
excluirse del cálculo del AAI (antes componente
inflacionario). Sugiero que estos antecedentes se
tengan presentes cuando se presente la disyunti-
va de incluir o no cierta partida por no haber una
disposición fiscal clara y contundente dentro de la
LISR, pero que también los mismos sean tomados
como una referencia y no como verdad absoluta,
ya que en la materia fiscal es difícil llegar a una
conclusión de esta naturaleza, y más aún por la
falta de claridad de las disposiciones fiscales al res-
pecto. Al final de este artículo, el amable lector en-
contrará las tesis a que hago referencia.
El acto jurídico de un crédito se perfecciona
cuando un acreedor tiene el derecho de exigir una
determinada cantidad de dinero que un deudor
se obliga a pagar.
Como podemos fácilmente deducir, en el
concepto de crédito podemos distinguir dos
extremos: el del acreedor y el del deudor.

Para el deudor, Para el acreedor,

es una deuda Crédito es un crédito

Esta acepción se ha adoptado por la LISR para considerarlo como uno de los elementos fundamentales
para calcular el AAI. En este sentido, para tales efectos se definen y relacionan los concepto de crédito
y deuda en los Artículos 47 y 48 de la LISR.

Créditos
Artículo 47 de la LISR

Primer párrafo. El derecho que tiene una persona acreedora a recibir de otra deudora una cantidad en
numerario, entre otros:

¾ Derechos de crédito adquiridos por empresas de factoraje financiero.

¾ Inversiones en acciones de sociedades de inversión en instrumentos de deuda.
¾ Inversiones en operaciones financieras derivadas de capital, en las cuales una parte se entregue en
recursos líquidos.

Segundo párrafo. No se considerarán créditos:

Fracción I.

¾ Los que sean a cargo de Personas Físicas y que no provengan de sus actividades empresariales,
cuando sean a la vista, a plazo menor de un mes o, siendo mayor, se cobren antes del mes.

Esta es una de las redacciones más confusas relacionadas con el tema que nos ocupa, ya que ha
originado diversas interpretaciones. El legislador después de aclarar «que sean a cargo de Personas
Físicas y no provengan de sus actividades empresariales», inmediatamente dispone: «cuando sean a la
vista, a plazo menor de un mes o a plazo mayor si se cobran antes del mes; se considerará que son a
plazo mayor de un mes, si el cobro se efectúa después de 30 días naturales contados a partir de aquél en

68 NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392

que se concertó el crédito». El cuestionamiento en
esta disposición es si la referencia de los plazos es
únicamente para las cuentas por cobrar a las
Personas Físicas, o inclusive a las cuentas a cargo
de Personas Morales.
Un criterio aislado de salas regionales aclara que
la excepción sólo opera cuando se trate de créditos:
a) A cargo de Personas Físicas y no provengan
de sus actividades empresariales.
b) Que sean a la vista, a plazo menor de un mes
o a plazo mayor si se cobran antes del mes.
Componente inflacionario de los créditos.-
Para su cálculo habrán de considerarse las
cuentas y documentos por cobrar a cargo de
las Personas Morales y que provengan de
actividades empresariales. De conformidad
con el Artículo 7-B, fracciones lll y IV, inciso
b), punto 1, de la Ley del Impuesto Sobre la
Renta, vigente en el año de 1993, las Personas
Físicas que realizan actividades empre-
sariales y las Personas Morales determinarán
por cada uno de los meses del ejercicio, los
intereses y la ganancia o pérdida infla-
cionario, acumulable o deducible, utilizando
para ello el componente inflacionario de los
créditos o deudas, sin embargo, para el
cálculo de los mismos, de acuerdo al
procedimiento establecido en el propio
dispositivo legal en estudio, no habrán de
considerarse como créditos, las cuentas y
documentos por cobrar a cargo de Personas
Físicas que no provengan de sus actividades
empresariales, cuando sean a la vista, a plazo
menor de un mes o a plazo mayor si se
cobran antes del mes, considerando que son
a plazo mayor de un mes, si el cobro se
efectúa después de los treinta días naturales
contados a partir de aquel en que se concertó
el crédito, de donde se tiene que si se trata
de cuentas y documentos por cobrar a cargo
de Personas Morales, y que provengan de sus
actividades empresariales, aun y cuando
sean a plazo menor de un mes habrán de
tomarse en consideración para la
determinación del componente inflacionario
de los créditos, en virtud de que para que
opere la excepción deben de cumplir con dos
requisitos, como lo son: a). - Que sean a cargo
de Personas Físicas y no provengan de sus
actividades empresariales y, b).- Que sean a
la vista, a plazo menor de un mes o a plazo
mayor si se cobran antes del mes.
Juicio No. 567/96. Sentencia del 15 de abril
de 1997, aprobada por unanimidad de votos.
- Magistrada Instructora: Lucelia M.
Villanueva Olvera. Secretario: Lic. Ricardo
Moreno Millanes.
Fracción II. Los que sean a cargo de:
¾ Socios, accionistas, asociante o asociados de
A. en P. que sean Personas Físicas, salvo los
créditos otorgados por las uniones de crédito
a cargo de sus socios o accionistas que operen
únicamente con éstos.
¾ Socios, accionistas, asociante o asociados de
A. en P. que sean sociedades residentes en el
extranjero, salvo que sean clientes y que el
crédito esté denominado en moneda
extranjera.
¾ Fideicomitentes o fideicomisarios en fidei-
comisos empresariales a cargo de Personas
Físicas o residentes en el extranjero, salvo que
en este último caso sean clientes y los créditos
estén denominados en moneda extranjera.
Respecto a esta fracción resulta interesante la
siguiente tesis jurisprudencial en la que la Suprema
Corte declara una violación al principio de equidad
tributaria:
NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392 69
Renta, Impuesto Sobre la. El inciso a) de la
fracción IV del Artículo 72-B de la Ley
relativa, que permite incluir en el
componente inflacionario de los créditos
aquellos denominados en moneda extranjera,
únicamente cuando sean necesarios para
realizar la importación o exportación de
bienes o servicios, viola el principio de
equidad tributaria (legislación vigente en
1989). Conforme a la jurisprudencia de esta
Suprema Corte de Justicia de la Nación, el
principio de equidad tributaria radica,
medularmente, en la igualdad ante la misma
Ley tributaria de todos los sujetos pasivos de
un mismo tributo, los que, en tales condiciones,
deben recibir un tratamiento idéntico en lo
concerniente a hipótesis de causación,
acumulación de ingresos gravables,
deducciones permitidas, plazos de pago,
etcétera; lo que implica, en otras palabras, que
a iguales supuestos de hecho se apliquen
análogas consecuencias jurídicas. De ahí que
al disponer el inciso a) de la fracción IV del
Artículo 7º.-B de la Ley del Impuesto Sobre la
Renta, que para efectos del cálculo del
componente inflacionario de los créditos, se
podrán considerar los denominados en
moneda extranjera, únicamente cuando sean
necesarios para realizar la importación o
exportación de bienes o servicios, se otorgan
consecuencias jurídicas diversas a iguales
presupuestos de hecho, provocando que el
procedimiento para la determinación de la base
gravable sea distinto para las sociedades
mercantiles que se ubican en una misma
hipótesis legal, pues no obstante tener un
crédito en moneda extranjera, si éste no
respalda importaciones o exportaciones de
bienes o servicios, no será posible considerar el
componente inflacionario de dichos créditos,
dando lugar a un trato desigual a los iguales,
distinción carente de una justificación objetiva
y razonable que supere un juicio de equilibrio
en sede constitucional, por lo que el citado
precepto vulnera el principio de equidad
70 NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392
tributaria contenido en la fracción IV del
Artículo 31 constitucional.
Amparo en revisión 321/92. Pyosa, S.A. de
C.V. 4 de junio de 1996. Mayoría de ocho
votos; unanimidad en relación con el criterio
contenido en esta tesis. Ponente: Genaro
David Góngora Pimentel. Secretario:
Constancio Carrasco Daza.
El Tribunal Pleno, en su sesión privada celebrada
el tres de noviembre en curso, aprobó, con el
número CLVI/1997, la tesis aislada que
antecede; y determinó que la votación es idónea
para integrar tesis jurisprudencial. México,
Distrito Federal, a tres de noviembre de mil
novecientos noventa y siete.
Fracción III. Los que sean a cargo de:
¾ Funcionarios y empleados.
¾ Préstamos a terceros de capitales tomados en
préstamo.
Fracción IV.
¾ Pagos provisionales de impuestos.
¾ Estímulos fiscales.
Fracción V. Los derivados de:
¾ Enajenaciones a plazos, si se optó por
acumular el ingreso al cobro.
¾ Cualquier crédito derivado de cualquier
ingreso cuya acumulación esté condicionada
a su percepción efectiva.
Fracción VI.
¾ Acciones.
¾ Certificados de participación no amortizables.
¾ Certificados de depósito de bienes.
¾ Títulos de crédito que representen la
propiedad de bienes.
 ¾ Títulos valor cuyos rendimientos no se
consideren interés en los términos del
Artículo 9o. de la LISR.
Fracción VII.
¾ El efectivo en caja.
Periodo por el que deben considerarse los
créditos para efectos fiscales
a) Regla general. El tercer párrafo del Artículo
47 de la LISR señala que los créditos que
deriven de ingresos acumulables se
considerarán para efectos del AAI mientras
se encuentre vigente la exigibilidad del
derecho de crédito a favor del acreedor,
desde el momento en que se acumulen los
ingreso y hasta la fecha en que se cobren los
citados créditos o se cancelen por incobrables.
En este último caso, se cancelará la parte del
ajuste anual por inflación que le corresponda
a dicho crédito, en los términos que
establezca el Reglamento de esta Ley,
siempre que se trate de créditos que se
hubiesen considerado para dicho ajuste.
b) Regla específica. El cuarto párrafo del
Artículo 47 contiene una regla particular
para el periodo en que deben considerarse
créditos los saldos a favor de contribuciones;
dicho periodo es a partir del día siguiente a
aquél en el que se presente la declaración
correspondiente y hasta la fecha en la que se
compensen, se acrediten o se reciba su
devolución, según se trate.
Deudas
Artículo 48 de la LISR
Primer párrafo. Se considerará deuda, cualquier
obligación en numerario pendiente de cum-
plimiento; entre otras, las derivadas de:
¾ Contratos de arrendamiento financiero.
¾ Inversiones en operaciones financieras
derivadas de capital en las cuales por una
parte entregue recursos líquidos.
¾ Aportaciones para futuros aumentos de
capital.
¾ Contribuciones causadas desde el último día
del periodo al que correspondan y hasta el
día en el que deban pagarse.
El Boletín C-1 1 de los Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados señala que los conceptos
que generalmente incluye el capital contable son
el capital contribuido que se integra por el capital
social y las aportaciones para futuros aumentos
de capital; asimismo, dispone que los anticipos
para futuros aumentos de capital se presentarán
en un renglón por separado dentro del capital con-
tribuido, siempre y cuando exista resolución en
asamblea de socios o accionistas de que se aplica-
rán para aumentos de capital social en el futuro,
pues de lo contrario estas cantidades deberán for-
mar parte del pasivo a cargo de la entidad.
El Licenciado y C.P. Enrique Calvo Nicolau
menciona en su libro Tratado del Impuesto Sobre la
Renta, que: “. . . si la relación jurídica mediante la
cual la sociedad recibe una aportación de sus ac-
cionistas le origina la obligación de reintegrarla en
una fecha determinada o determinable se estará
en presencia de una deuda. Este criterio, se confir-
ma con lo que concluyó el Tribunal Fiscal de la
Federación en la tesis que más adelante se men-
ciona, el cual, incluso, ha sido respaldado por las
autoridades fiscales, al manifestar que estas apor-
taciones no pueden considerarse como créditos.
Al respecto, cabría preguntarse si en el caso de
una sociedad que reciba una aportación sobre la
que exista un acuerdo de la Asamblea de Socios,
para que se capitalice en el futuro, podría no con-
siderarse como deuda, no obstante, que la dispo-
sición fiscal señala expresamente que las
multicitadas aportaciones deben considerarse
deudas.”
NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392 71
 Anticipos para futuros aumentos de
capital.- No pueden considerarse como
cuentas por cobrar, para efectos de deter-
minar el componente inflacionario con-
forme a lo dispuesto por el Artículo 7-B,
de la Ley del Impuesto Sobre la Renta
vigente en 1989. Los anticipos entregados
por Empresas Controladoras a Empresas
Controladas para futuras adquisiciones de
acciones de empresas controladas, cuando
estas últimas decidan aumentar su capital
social, no constituye un crédito en los
términos que lo dispone el Artículo 7-B, de
la Ley del Impuesto Sobre la Renta vigente
en 1989, y por lo consiguiente no puede
considerarse para efectos del cálculo del
componente inflacionario que establece la
fracción lll, del propio dispositivo, en razón
de que no actualiza una cuenta por cobrar,
entendida ésta en un derecho de crédito en
los términos que lo considera la fracción IV,
del dispositivo invocado y los anticipos
erogados, sólo reportan en el ejercicio de que
se trata, una futura adquisición de acciones,
al actualizarse un posible aumento de capital
social en el evento de que ello ocurra,
mediante la asamblea extraordinaria de
accionistas que celebre la sociedad
controlada, conforme al Artículo 182
fracción lll, de la Ley General de Sociedades
Mercantiles.
Recurso de Apelación No. IOO(A)-ll-300/
96/16712/94. -Resuelto por la Segunda
Sección de la Sala Superior del Tribunal Fiscal
de la Federación, en sesión del 11 de
noviembre de 1997, por unanimidad de 5
votos. - Magistrado Ponente: Francisco Valdés
Lizárraga.- Secretario: Lic. Juan Carlos
Gómez Velázquez. (Tesis aprobada en sesión
de 24 de febrero de 1998).
Segundo párrafo. También son deudas, los pa-
sivos y las reservas del activo, pasivo o capital,
que sean o hayan sido deducibles. Para estos efec-
72 NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392
tos, se considera que las reservas se crean o
incrementan mensualmente y en la proporción que
representan los ingresos del mes del total de in-
gresos en el ejercicio.
Otro ejemplo de la dificultad que presenta la
correcta interpretación de los textos legales del
tema que nos ocupa, es este segundo párrafo del
Artículo 48 de la LISR. A falta de definiciones en
la LISR, a continuación mencionamos algunos
conceptos contables que podrían sustentar qué tipo
de reservas podrían incluirse como deudas para el
cálculo del AAI.
De acuerdo con el Boletín C-9 de Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptados, el pasivo
comprende obligaciones presentes provenientes de
operaciones o transacciones pasadas, tales como:
la adquisición de mercancías o servicios, pérdidas
o gastos en que se ha incurrido, o por la obtención
de préstamos para el financiamiento de los bienes
que constituyen el activo.
Para efectos de reglas de valuación, los pasivos
provenientes de obligaciones contractuales o
impositivas, comúnmente denominados pasivos
acumulados (reservas), representan, por lo general,
cargos a los resultados de operación por servicios
o beneficios devengados a la fecha del balance, o
por impuestos aplicables al periodo terminado en
esa fecha. En aquellas situaciones en que no sea
posible determinar con exactitud el importe del
pasivo deberán registrarse estimaciones, lo más
certeras posibles, de estos pasivos. En esta situación
pueden encontrarse los pasivos por gratificaciones,
vacaciones, salarios, cuotas patronales del Seguro
Social, garantías, incentivos, etcétera.
Por otra parte, existen contingencias y compro-
misos cuyo concepto es: «La condición, situación
o conjunto de circunstancias que involucran un
cierto grado de incertidumbre que puede resultar,
a través de la consumación de un hecho futuro,
en la adquisición o la pérdida de un activo o en el
origen o cancelación de un pasivo, y que general-
mente trae como consecuencia una utilidad o una
pérdida». Por lo que, de acuerdo a los principios
de periodo contable y realización, las empresas las
reconocen en el ejercicio en que los ingresos las
originan. Como ejemplos de estas contingencias
podemos mencionar en forma enunciativa pero no
limitativa, las siguientes:
a) lrrecuperabilidad de cuentas por cobrar.
b) Obsolescencia y lento movimiento de
inventarios.
c) Garantías de servicio de productos.
d) Costo probable asignable a cada ejercicio de
planes de pensiones, jubilaciones, indem-
nizaciones por separación, primas de
antigüedad y otras prestaciones diferidas que
se conceden al personal, sujetas al cumpli-
miento de una condición futura.
De un análisis lógico y congruente entre las
disposiciones contenidas en la Ley y los principios
contables que, desde mi punto de vista, no pueden
divorciarse por el hecho de que en dichas disposiciones
se incluyen conceptos eminentemente contables, mis
conclusiones al respecto son las siguientes:
1º. Conforme al segundo párrafo del Artículo
48 de la LISR, se consideran deudas, entre
otras, las reservas de activo, pasivo o
capital; sin embargo, si se consideran las
reglas fiscales aplicables al nacimiento de
una deuda, este concepto surge cuando en
la operación de que se trate se expide el
comprobante que ampare el precio o la
contraprestación pactada, se envíe o
entregue materialmente el bien, o cuando
se preste el servicio; situaciones que no son
compatibles con la creación de reservas, ya
que, precisamente, cuando se generan esos
supuestos se desvirtúa la figura de la
reserva y surge una deuda real y definida.
Debido a esta situación, sería cuestionable
su inclusión como deuda para efectos
fiscales porque ni siquiera existe en los
términos del Artículo 18 de la Ley.
2º. De acuerdo a lo anterior, cualquier reserva
que una empresa registre en su contabilidad
que no cumpla con estos supuestos, no
tendría que incorporarse como deuda para
el cálculo del AAI; sin embargo, aun cuando
lo anterior podría interpretarse, también
cabe señalar que debido a la incongruencia
que se presentaría bajo dicha interpretación,
sería factible aislar a las reservas de las reglas
a que se refiere el Artículo 16 de la LISR y
considerar para su creación y cancelación
la regla contenida en el segundo párrafo del
Artículo 48 de la LISR, el cual señala en
forma específica que las reservas se crean o
incrementan mensualmente, y en la
proporción que representen los ingresos del
mes del total de ingresos en el ejercicio.
3º. La razón que se desprende de los comen-
tarios anteriores para la inclusión de las
reservas como parte del cálculo del AAI es
que en diversos supuestos se permite la
deducción de algunas reservas, tal como es
el caso de las reservas de gratificaciones y
pensiones o de las correspondientes al
sistema financiero.
Tercer párrafo. En ningún caso se consideran
deudas las originadas por partidas no deducibles,
en los términos de las fracciones I, VIII y IX del
Artículo 32 de esta Ley.
¾ ISR propio o a cargo de terceros.
¾ Contribuciones subsidiadas a terceros.
¾ Impuesto al Activo.
¾ Las provisiones de pasivo con cargo a
compras o gastos del ejercicio, excepto
gratificaciones anuales a los trabajadores.
¾ Reservas creadas para indemnizar al personal
o para pagos de antigüedad, cuando no sean
deducibles.
NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392 73
 Momento en que se contraen las deudas para efectos fiscales

¾ Cuando se cobre o sea exigible total o parcialmente

⇒ En adquisición de bienes o servicios
⇒ En obtención del uso o goce
temporal de bienes
el precio o la contraprestación pactada, aún
cuando provenga de anticipos.
¾ En arrendamiento financiero cuando sean
exigibles las contraprestaciones.
¾ Cuando se tome posesión del bien o cuando se
reciba el ingreso.
¾ Cuando se reconozca de la existencia del
comprobante que ampare el precio o la
contraprestación pactada.

⇒ En capitales tomados en préstamo ¾ Cuando se reciba parcial o totalmente el capital.

Créditos o deudas en moneda extranjera deudas, en los términos establecidos en el Artículo

Otro aspecto a considerar en el cálculo del
componente inflacionario es el de valuar los
créditos o deudas en moneda extranjera al tipo de
cambio del primer día del mes.
71 del RLISR.
Para precisar qué se entiende como cancelación
de una operación que dio lugar a un crédito o a una
deuda, el Artículo 72 enuncia los siguientes casos:

Cancelación del ajuste anual por inflación a) La devolución total o parcial de bienes.

En los casos en que se llegaran a cancelar b) El descuento o la bonificación que se otorgue.

operaciones que dieron lugar a créditos o deudas
que se hubiesen considerado para el ajuste anual c) La nulidad o rescisión de los contratos.
por inflación, los Artículos 47 y 48 de la LISR, en
sus penúltimo y último párrafo, respectivamente, El procedimiento para realizar la cancelación del
establecen la obligación de cancelar la parte de ajuste anual por inflación —señalado en el
dicho ajuste que resultara improcedente relativo a Artículo 71 del RLISR— es el siguiente:
la cancelación de los mencionados créditos o

I. Si la cancelación de la operación que dio lugar en el que se acumuló el ingreso o se concertó

a un crédito o a una deuda ocurre antes del
cuarto mes del ejercicio siguiente a aquél en el
que se concertó la operación de que se trate, los
contribuyentes restarán del saldo promedio
anual de los créditos o de las deudas del ejercicio
la deuda que se cancela, según corresponda,
el saldo promedio del crédito o de la deuda
del periodo en el que se consideró como
crédito o como deuda conforme a lo
dispuesto en los Artículos 47 y 48 de la Ley.

E F M A M J J A S O N D E F M A

Operación Cierre ejercicio Cancelación

Saldo promedio anual de los créditos o de las deudas.
(-)
Saldo promedio del crédito o de la deuda de a marzo a marzo

74 NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392

 II. Si la cancelación de la operación que dio lugar a un crédito o a una deuda ocurre a partir del
cuarto mes del ejercicio siguiente a aquel en el que se acumuló el ingreso o se contrajo la deuda
que se cancela, los contribuyentes estarán a lo siguiente:

a) Restarán el promedio de los saldos que el crédito que se cancela haya tenido al final de cada
uno de los meses que abarque el periodo comprendido desde la fecha en la que se acumuló el
ingreso del cual proviene el crédito que se cancela hasta el mes en el que se cancela la operación
respectiva, del saldo promedio anual de los créditos del ejercicio en el cual se cancele la
operación.

E F M A M J J A S O N D E F M A M

Acumulación del ingreso Cierre ejercicio Cancelación

Saldo promedio anual de los créditos del ejercicio en el cual se cancela la operación.
(-)
Promedio de los saldos del crédito de marzo a mayo.

c) Restarán el promedio de los saldos que la deuda que se cancela haya tenido al final de cada
uno de los meses que abarque el periodo comprendido desde la fecha en la que se contrajo la
deuda que se cancela hasta el mes en el que se cancela la operación respectiva, del saldo
promedio anual de las deudas del ejercicio en el cual se cancele la operación.

E F M A M J J A S O N D E F M A M

Contratación de la deuda Cierre ejercicio Cancelación

Saldo promedio anual de las deudas del ejercicio en el cual se cancela la operación.
(-)
Promedio de los saldos de la deuda de marzo a mayo.

Suma de los saldos al final de cada uno de los meses

Saldo promedio de los créditos que abarque el periodo durante el cual se
o deudas que se cancelan. (=) consideraron como crédito o deuda.
Número de meses que abarque dicho periodo.

Asimismo, cuando los créditos o deudas sean cancelados en los primeros tres meses del ejercicio si-
guiente a que se refiere el párrafo anterior, no se considerarán en el saldo promedio anual de los créditos
o de las deudas, según corresponda, del ejercicio en el que se cancele la operación de que se trate.

Cuando la totalidad de los créditos o deudas que se cancelan deriven de ingresos o deducciones
propias de la actividad del contribuyente y no excedan del 5% del total de ingresos acumulables o
deducciones autorizadas, según sea el caso, correspondientes al periodo comprendido desde el mes en
el que se concertó la operación de que se trate hasta aquél en el que se canceló, no será necesario
efectuar la cancelación del ajuste anual por inflación a que se refiere este Artículo.

NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 392 75

Las Personas Físicas y el AAI 2ª. El AAI lo determinan generalmente las Per-
sonas Morales, aunque las Personas Físicas
Es común escuchar la aseveración de que única- también pueden ubicarse en el supuesto de
mente las Personas Morales deberán calcular el tener que determinarlo.
AAI. Esta aseveración es falsa porque también las
Personas Físicas pueden encuadrar en el supuesto 3ª. El procedimiento para el cálculo numérico
en que deban calcularlo. Este supuesto lo estable- del AAI es muy sencillo; no así la correcta
ce el Artículo 168 de la LISR, cuando dispone: interpretación y aplicación de los textos de
la LISR que regulan los conceptos de crédi-
Tratándose de ganancia cambiaria y de los inte- to y deuda, elementos importantísimos en
reses a que se refiere este Capítulo, se estará a las la determinación de dicho ajuste.
siguientes reglas:
4ª. Sobra puntualizar sobre la necesidad de
.................................................................................... cualquier contribuyente que deba calcular
IV. Cuando provengan de depósitos efectuados el AAI, de poseer conocimientos jurídicos y
en el extranjero, o de créditos o préstamos contables relativos a este importante e inte-
otorgados a residentes en el extranjero, se- resante tema fiscal, ya que sin ellos no esta-
rán acumulables conforme se devenguen. rá en condiciones de determinarlo correcta-
..................................................................................... mente.

Tratándose de los intereses a que se refiere la frac- 5ª. Importantísimo resulta también entender
ción IV de este Artículo, se acumulará el interés no- cabalmente los periodos en los que los cré-
minal y se estará a lo dispuesto en el Artículo 46 de ditos y las deudas deben considerarse para
esta Ley; para los efectos del cálculo del ajuste efectos del AAI.
por inflación a que se refiere dicho precepto no se
considerarán las deudas. 6ª. Finalmente, el contribuyente deberá atender
y controlar cuidadosamente la cancelación
Recordemos que la aplicación de las disposicio- de cualquier operación que haya dado lugar
nes fiscales deberá ser armónica; no podemos lle- a créditos o deudas incluidos en la
gar a la conclusión de que únicamente las Perso- determinación del AAI, puesto que tendrá
nas Morales deberán determinar el AAI, de la sim- la obligación de cancelar la parte de dicho
ple lectura de la primera línea del Artículo 46 que ajuste que resultara improcedente relativo
a la letra dice: Las Personas Morales determina- a la cancelación de los mencionados créditos
rán, al cierre de cada ejercicio, el ajuste anual por o deudas.
.

inflación, como sigue:

Conclusiones

1ª. La determinación del AAI es una de las ta-

reas a realizar al cierre del ejercicio y que
arrojará un ingreso o una deducción auto-
rizada, dependiendo de cuál sea mayor en-
tre el monto de los activos y pasivos mone-
tarios del contribuyente.

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