Sunteți pe pagina 1din 153

C

E
C
Noutăți si abordări practice in documentare
C si controale în materie de prețuri de transfer
A
R
Lector: Nadia Oanea
2 Grant Thornton Romania, Partener
0
2
1
MOTTO

Transfer pricing is not an exact science, it’s an art.


Prețurile de transfer nu sunt o știință exactă, sunt o artă.

OECD – Transfer Pricing Guidelines

2
1. Ce sunt prețurile de
transfer și de ce sunt ele
importante? Prețurile de
transfer în contextul
proiectului BEPS al OCDE

3
Definiții
❑ preț de transfer - prețul la care se transferă bunurile corporale
sau necorporale ori se prestează servicii între persoane afiliate;

❑ preţ de piaţă - suma care ar fi plătită de un client independent


unui furnizor independent în acelaşi moment şi în acelaşi loc,
pentru acelaşi bun sau serviciu ori pentru unul similar, în condiţii
de concurenţă loială;

❑ principiul valorii de piaţă - atunci când condiţiile stabilite sau


impuse în relaţiile comerciale sau financiare între două persoane
afiliate diferă de acelea care ar fi existat între persoane
independente, orice profituri care în absenţa condiţiilor respective
ar fi fost realizate de una dintre persoane, dar nu au fost realizate
de aceasta din cauza condiţiilor respective, pot fi incluse în
profiturile acelei persoane şi impozitate corespunzător.

4
Resurse fundamentale
❑ Norvegia – 1915; UK – 1917; SUA – 1935;
❑ Prețurile de transfer în scop managerial;
❑ Principiul valorii de piață pentru stabilirea prețurilor de
transfer, în scop de stabilire a bazei impozabile în fiecare
jurisdicție în care grupul de firme operează;
❑ Art. 9 din Convenția Model a OECD și a Națiunilor Unite;
❑ Art. 7, 11, 12, 25 din Convenția Model a OECD și a
Națiunilor Unite;
❑ Ghidul OCDE privind Prețurile de Transfer pentru
Întreprinderi Multinaționale și pentru Administrații Fiscale
– ultima actualizare 2017;
❑ Manualul de prețuri de transfer al Națiunilor Unite.

5
Articolul 9 – Întreprinderi asociate
❑ Articolul 9 din convențiile pentru evitarea dublei impuneri
(bazate pe modelul OECD DTC) este articolul care permite
țărilor semnatare să ajusteze prețurile de transfer dacă
acestea nu respectă principiul valorii de piață.
❑În general, alineatul 1 autorizează o țară semnatară a unei
astfel de convenții să ajusteze profiturile fiscale ale unei
întreprinderi asociate (numite ”ajustare primară”)
❑ Alineatul 2 se referă la ajustări corespondente, deși acest
termen nu este utilizat în mod specific la alineatul 2
(Termenul este folosit în glosarul Ghidului OCDE privind
prețurile de transfer), adică țara parteneră la convenție
poate face o ajustare de sens contrar ajustării primare, astfel
încât respectivul profit să nu fie impozitat în 2 state diferite.
6
Articolul 9 – Întreprinderi asociate
❑ Convenția Model a Națiunilor Unite conține formulări care
reflectă Articolul 9 al Convenției Model OCDE, dar în anul
2001 a fost introdus un nou alineat, după cum urmează:

“3. Prevederile alineatului 2 nu se vor aplica în situațiile în


care procedurile judiciare, administrative sau de altă natură
au condus la o hotărâre definitivă potrivit căreia, prin acțiuni
care au dus la o ajustare a profiturilor în conformitate cu
alineatul 1, una dintre întreprinderile în cauză este
susceptibilă de sancțiuni cu privire la fraudă, neglijență gravă
sau neplată cu intenție” .

Convenția de arbitraj a UE – ”penalitate severă”

7
Părţi afiliate – exemplu (1)

Firma mamă

90% Participaţie directă


Participaţie
45% Subsidiara 1
indirectă
50%

Subsidiara 2

8
Părţi afiliate – exemplu (2)

Firma mamă

90%

36% 45%
Subsidiara 1

40% 50%

Subsidiara 2 Subsidiara 3

9
Părţi afiliate – exemplu (3)

Control – din punct de vedere faptic


Firma mamă și legal, administratorul / personalul
de conducere, are capacitatea de
decizie asupra activității persoanei
20 % juridice vizate, prin încheierea de
tranzacții cu alte persoane juridice
care sunt sub controlul aceluiași
administrator / personal de
conducere sau că persoana de
conducere din cadrul persoanei
juridice este acționar sau
Subsidiara administrator în cadrul persoanei
juridice vizate

10
Lanțul modern creator de valoare

FINANȚARE
ACTIVE SERVICII
NECORPORALE

ACTIVE CORPORALE Vânzare de produse /


prestarea de servcii
Sediu central CLIENT

PRODUCȚIE
R&D

11
Tranzacții între entități afiliate

❑ Livrare de produse;
❑ Servicii intra-grup (management, consultanță, financiare, de
prelucrare etc.);

❑ Împrumuturi intra-grup;
❑ Redevențe și alte tranzacții cu active necorporale;
❑ Acorduri de alocare de costuri;
❑ Contracte de cercetare-dezvoltare la nivel de grup.
12
De ce sunt prețurile de transfer importante?

Preţurile de transfer au impact asupra:

❑ Indicatorilor de evaluare a performanţei;


❑ Deciziilor investiţionale;
❑ Fluxurilor de trezorerie;
❑ Impozitului pe profit plătit;
❑ Taxelor vamale.
13
De ce sunt prețurile de transfer importante?
Țara A Țara B
(Producător) (Distribuitor)

Vânzări 80 100
Costul mărfurilor (50) (80)
vândute
Profit Brut 30 20
Alte costuri din (15) (18)
exploatare
Profit net din 15 2
exploatare 14
De ce sunt prețurile de transfer importante?
Țara A Țara B Țara B
(Producător) (Distribuitor) Ajustare

Vânzări 80 100 100


Costul mărfurilor (50) (80) -> aj. 5 (75)
vândute
Profit Brut 30 20 25
Alte costuri din (15) (18) (18)
exploatare
Profit net din 15 2 7
exploatare
Profit total înainte de ajustări: 17
Profitul total după ajustări: 22
15
Era BEPS și prețurile de transfer
❑ Prețurile de transfer pot fi folosite greșit de firmele
multinaționale (”MNE”) pentru a determina alocarea
profiturilor în dezacord cu activitatea economică care a generat
producerea lor.
❑ Activitatea OCDE în cadrul punctelor de acțiune 8 - 10 ale
Planului de Acțiune Base Erosion and Profit Shifting (”BEPS”) au
avut ca scop examinarea regulilor existente în domeniul
prețurilor de transfer, pentru a asigura că rezultatul procesului
de stabilire a prețurilor de transfer este în acord cu modul în
care se creează valoarea în cadrul grupurilor multinaționale.
❑ În plus, se urmărește asigurarea transparenței în ceea ce
privește alocarea profiturilor între țările în care acționează
MNE (prin raportarea ”country by country” - CbCR), precum și
asigurarea faptului că această alocare este consistentă cu
funcțiile îndeplinite, activele utilizate și riscurile asumate în
fiecare jurisdicție – punctul de acțiune 13 din proiectul BEPS.
16
Proiectul BEPS al OCDE și prețurile de transfer
❑ Octombrie 2015 – Rapoartele finale BEPS: Prețuri de transfer -
acțiunile 8-10 și 13;

❑ 7 iunie 2017: Ceremonia de semnare a Convenţiei


Multilaterale de Implementare a Măsurilor din planul BEPS
referitoare la Tratatele de Evitare a Dublei Impuneri
(„Convenția Multilaterală " sau „MLI");

❑ 10 iulie 2017: OCDE a emis ediția din 2017 a Ghidului OCDE -


Linii directoare privind prețurile de transfer pentru companiile
multinaționale și administrațiile fiscale („OECD TPG"), care
reflectă în principal modificările rezultate din rapoartele finale
ale proiectului BEPS;

❑ 18 decembrie 2017: A fost publicată ultima ediție a Convenției


Model a OCDE privind Impunerea Veniturilor și a Capitalurilor,
care include modificări semnificative dezvoltate în
conformitate rapoartele finale în proiectul BEPS.
17
E.U. și prețurile de transfer
❑ Forumul Reunit al UE pe Prețuri de Transfer (”EU Joint Transfer
Pricing Forum” sau ”JTPF”) – face recomandări pentru
contribuabili și autorități fiscale, în vederea creșterii
transparenței și obiectivității analizei de prețuri de transfer,
respectiv reducerea sarcinii fiscale și a dublei impuneri;
❑ 5 iunie 2017: Începând cu această dată, Statele Membre UE
aplică măsurile din Directiva UE 2016/881 de modificare a
Directivei 2011/16/UE în ceea ce privește schimbul automat
obligatoriu de informații în domeniul fiscal, care instituie
obligativitatea raportării pentru fiecare țară în parte în UE
(”DAC 4”):
❑ Grupurile de societăți cu venituri consolidate mai mari de
750 milioane euro la sfârșitul anului fiscal 2015 sau cel care
începe după 1 ianuarie 2015 au obligația de a depune
Raportul pentru fiecare țară în parte („CbCR") începând cu
anul fiscal 2016 sau cu cel care începe după 1 ianuarie 2016.
18
E.U. și prețurile de transfer
❑ 25 mai 2018: Directiva (UE) 2018/822 a Consiliului din 25 mai 2018
de modificare a Directivei 2011/16/UE în ceea ce privește schimbul
automat obligatoriu de informații în domeniul fiscal cu privire la
modalitățile transfrontaliere care fac obiectul raportării (”DAC
6”):
❑ orice persoană care proiectează, comercializează, organizează,
pune la dispoziție în vederea implementării sau gestionează
implementarea unei modalități transfrontaliere care face obiectul
raportăriii este intermediar. Un intermediar poate fi o persoană
fizică sau o societate (ex.: contabili, consilieri, avocați, bănci etc.)
Intermediarii, care vând acorduri fiscale transfrontaliere
raportabile clienților săi, trebuie să raporteze informațiile cu
privire la aranjamente către autoritățile fiscale din fiecare stat
membru.
❑ Tranzacții raportabile începând cu 1 iulie 2018; în România –
obligația de raportare a fost amânată până la începutul lui 2021.
19
Riscurile unei politici agresive de prețuri
de transfer

❑ Publicitate negativă, pierderea încrederii publicului, scăderea


vânzărilor

❑ Atenție sporită din partea autorităților fiscale, care doresc să


identifice cauza pierderilor sau a ratei efective de impozit pe
profit foarte redusă

❑ Respingerea aplicării prevederilor favorabile din tratatele de


evitare a dublei impuneri, dacă se dovedește că tranzacțiile
sunt artificiale – art. 11 Cod Fiscal.

20
2. Aplicarea principiului valorii
de piață

21
Modalitatea de aplicare a principiului valorii de
piață (ALP) conform Ghidului OCDE 2017

Scopul discuției:

1 Delimitarea tranzacțiilor

2 Cadrul conceptual privind analiza de risc

3 Aspecte practice privind analiza funcțională

22
Exemplu – dezvoltare de software pentru
vanzare de publicitate online

Firma mama
(Irlanda)
Dezvoltator soft (Romania) Contract R&D?
• A finantat dezvoltarea software-ului si a inregistrat
cheltuieli cu serviciile prestate de firma din
Romania
• A dezvoltat softul Imprumut / dobanzi? • Considera ca este detinatorul juridic si economic al
• Considera ca este softului
proprietarul economic si • Considera ca ar trebui sa incaseze redevente de la
juridic al softului firma din Polonia
Redevență ?
• Considera ca ar trebui sa Redevență ?
plateasca dobanzi Irlandei
pentru finantare Vanzator (intermediar) de publicitate on-
line; detine website-ul
(Polonia)

Contracte/
Colectare de venituri: commisioane
intermediere publicitate online Clienții
23
Substanța tranzacțiilor
❑ Identificare:
❑ Activități semnificative din punct de vedere economic
❑ Responsabilități
❑ Active utilizare sau cu care se contribuie
❑ Riscuri asumate de entități în cadrul desfășurării tranzacțiilor.
❑ Mapare:
❑ Valoarea adăugată generată la nivelul grupului
❑ Interdependențele funcțiilor desfășurate de către societățile afiliate din
cadrul grupului
❑ Contribuția pe care o aduce fiecare parte afiliată la valoarea creată la
nivelul întregului grup.
❑ Implicații:
❑ Delimitarea tranzacțiilor efective
❑ Posibilitatea de a fi contestată structura respectivă din cauza faptului că
funcțiile relevante au fost extrenalizate.
24
Delimitarea tranzacțiilor din perspectiva
prețurilor de transfer
❑ Principiul valorii de piață (”ALP”) => analiză de comparabilitate
❑ Delimitarea cu exactitate a tranzacțiilor

Condițiile și Condițiile și
circumstanțele circumstanțele
economice relevante economice relevante
ale tranzacțiilor ale tranzacțiilor
controlate, delimitate comparabile dintre
cu exactitate persoane independente

25
5 factori de comparabilitate

Analiza 3 Circumstanțe 5
1
funcțională economice

Termenii Caracteristicile Stratergia


contractuali bunurilor/serviciilor comercială
2 4

Factorii determinanți ai analizei de comparabilitate


pentru tranzacțiile supuse analizei

26
Analiza riscurilor: control asupra riscului,
capacitatea financiară de a suporta riscul
❑ Risc = efectul de incertitudine asupra obiectivelor de business
❑ Riscul este inerent în desfășurarea unei activități economice.

❑ Conform Ghidului OCDE revizuit, din 2017, riscurile asumate


contractual de o parte contractuală care nu cuprind și:
❑ Control asupra riscurilor,
❑ Capacitatea financiară de a-și asuma riscurile,
❑ Vor fi alocate părții contractuale care exercită acest control și
care deține capacitatea financiară de a-și asuma aceste riscuri.

27
Control asupra riscului

Controlul asuora riscurilor

Capacitatea de a lua decizii Capacitatea de a lua


de a prelua, de a înceta sau decizii pentru răspunde,
de a refuza o oportunitate și sub ce modalitate,
care incorporează un anumit riscului încorporat într-o
Lorem
risc, împreună cu oportunitate, împreună
desfășurarea efectivă a cu desfășurarea efectivă
funcției de decizie a funcției de decizie

28
Capacitatea de a desfășura funcții de luare a
deciziilor și efectiv realizarea lor
❑ Înțelegerea riscului:
❑ Competență și experiență în aria riscului
❑ Acces la informații relevante
❑ Capacitatea de a:
❑ Determina obiectivele de colectare și analiză a informațiilor
❑ Angaja o terță parte care să colecteze informațiile relevante și
să efectueze analiza
❑ Evalua dacă informațiile relevante au fost colectate și analiza
a fost efectuată în mod adecvat, și
❑ Decide modificarea sau terminarea contractului cu prestatorul
respectiv, dacă este cazul.

29
Managementul riscului
Managementul riscului înseamnă:
1. Capacitatea de a lua decizii de a prelua, de a înceta sau de a refuza
o oportunitate care incorporează un anumit risc, împreună cu
desfășurarea efectivă a funcției de decizie

2. Capacitatea de a lua decizii pentru răspunde, și sub ce modalitate,


riscului încorporat într-o oportunitate, împreună cu desfășurarea
efectivă a funcției de decizie

3. Capacitatea de a lua măsuri pentru a diminua


Lorem
riscul, reprezentând
capacitatea de a lua măsuri privind diminuarea efectelor negative ale
manifestării riscului, împreună cu realizarea efectivă a funcției de
diminuare a riscului.

30
Diminuarea riscului

❑ Măsuri luate de la care se așteaptă să aibă un impact


asupra materializării riscului.

❑ Măsuri care să reducă:


❑ Incertitudinea
❑ Consecințele, în cazul în care se materializează partea
negativă a riscului.

❑ Activitățile desfășurate zilnic cu scopul de a diminua riscul


pot fi externalizate.

31
Capacitatea financiară de asumare a riscului
❑ Capacitatea financiară de asumare a riscului poate fi definită drept
acces la finanțare:
❑ Capacitatea de asumare a riscului sau eliminarea riscului
❑ Capacitatea de a plăti pentru funcțiile de diminuare a riscurilor
❑ Capacitatea de a suporta consecințele riscului dacă partea negativă
a riscului se materializează.

❑ Accesul la finanțare de către partea afiliată care își asumă riscul va


ține cont de:
❑ Activele disponibile
❑ Opțiunile disponibile în mod real de a accesa lichidități
suplimentare.

32
Finanțare - Remunerația în funcție de riscul asumat

Risk-Free
“Dumb Cash”
Return or less

Risk-Adjusted
“Smart Cash”
Return

Developer
DEMPE
Return

33
Cadrul conceptual pentru analiza riscului în 6 pași

1. Riscurile semnificative din punct de


vedere economic

2. Alocarea riscurilor contractuale

3. Analiza funcțională în relație cu riscul (i.e. Cum


manageriază grupul riscul)
6 etape de
analiză 4. În urma etapelor 1–3: asumarea contractuală a
riscului este în concordanță cu comportamentul
actual al părților

5. Alocarea riscului

6. Determinarea prețului tranzacției, prin


compensarea în mod adecvat a funcțiilor privind
managemtul riscului

34
Lanțul modern creator de valoare

FINANȚARE
ACTIVE SERVICII
NECORPORALE

ACTIVE CORPORALE Vânzare de produse /


prestarea de servcii
Sediu central CLIENT

PRODUCȚIE
R&D

35
Profilele funcționale ale entităților din Grup –
lanț valoric modern

Risc

Răsplată

Simplu Complex / Antreprenorial


Remunerație

36 36
Profiluri funcționale –
Model de afaceri: Producător

Producător cu
funcții și riscuri
depline
Nivelul Remunerației

Producător
licențiat

Producător pe
bază de
contract

Producător de
tip lohn

Funcții, riscuri și active

37 37
Profiluri funcționale –
Model de afaceri: Distribuitori

Distribuitor cu
funcții și riscuri
depline
Nivelul Remunerației

Distribuitor licențiat

Distribuitor cu
funcții și riscuri
limitate

Agent de vânzări
/ comisionar

Servicii suport
vânzări

Funcții, riscuri și active

38 38
Analiza riscului și remunerarea finanțării

❑Există situații în care o entitate, membră a unui grup de


firme, care deține capital și finanțează grupul, dar
desfășoară foarte puține activități.
❑ Partea afiliată care finanțează grupul, dar care:
i. nu desfășoară nicio funcție aferentă activității de
finanțare, - remunerație minimă (”risk free return” –
e.g. dobânda la depozite)
ii. își asumă riscurile legate de finanțare, dar nu și riscurile
aferente activității finanțate – o remunerație care
încorporează aceste riscuri financiare (”risk-adjusted
return”).

39
3. Metodele de calculare a
prețurilor de transfer

40
Prezentare generală

1
Concluzia Analizei funcționale (FA)

Metode tradiționale:
2
❑ Metoda Comparării Prețurilor (CUP)
❑ Metoda Preţului de Revânzare
❑ Metoda Cost Plus

Metode tranzacționale (de ultim resort):


3
❑ Metoda marjei nete de tranzacţionare (TNMM)
❑ Metoda împărțirii profitului

4
Începând cu 2014, Ghidul OCDE nu mai distinge metodele pe
cele 2 categorii. Selectarea celei mai potrivite metode
41 41
Prezentare generală a metodelor TP

Metode tradiționale Metode tranzacționale

Cost
CUP RPM TNMM Profit Split
Plus

Marja Indicator
Interne cunoscută Direct Contribuție
de profit

Externe Titlul legal Indirect Profit rezidual

Alta

42
Metoda comparării prețurilor (‘CUP’)
Se compară lucruri comparabile (”compare like with like”)

External CUP Internal CUP


(Comparaţie (Comparaţie
externă) internă)
Entitate
Entitate afiliată Entitate afiliată
neafiliată

Entitate Entitate
Entitate afiliată Entitate afiliată
neafiliată neafiliată

43
Metoda comparării prețurilor

Comparaţie externă

Firma-mamă din Germania Filiala din România

Firmă independentă din Firmă independentă din


Germania România

Comparaţie internă

Filiala din România


Firma-mamă din
Germania Firmă independentă din
România

44
Metoda comparării prețurilor (‘CUP’)
Se compară lucruri comparabile (”compare like with like”)

❑ Principalii factori de comparabilitate care trebuie luați în


considerare atunci când se decide dacă metoda CUP este
aplicabilă sau poate fi aplicată (după ajustare) sunt
următorii:
❑ Profil funcțional;
❑ Caracteristicile bunurilor / serviciilor;
❑ Condiții economice;
❑ Termeni și condiții contractuale;
❑ Strategii de afaceri ale părților.
45
Metoda comparării prețurilor (‘CUP’)
Se compară lucruri comparabile (”compare like with like”)

❑ Mărfuri comune (comodities): “produse pentru care un preț


cotat este utilizat de părți independente din industrie pentru
a stabili prețurile în tranzacții necontrolate”;

❑ Un factor relevant în determinarea adecvării utilizării


prețurilor cotate este măsura în care un astfel de preț este
utilizat pe scară largă și de rutină în industrie pentru a
negocia prețurile între terți.

46
Prezentare generală a metodelor TP

Metode tradiționale Metode tranzacționale

Comparării Cost Împărțirii


RPM TNMM
prețurilor Plus profitului

Marjă Indicator
Interne Direct Contribuție
cunoscută profit

Externe Titlu legal Indirect Profit rezidual

47
Metoda prețului de revânzare (‘RPM’)

Bunuri Bunuri

Producător Distribuitor
Terț
afiliat afiliat
? Preț cunoscut

T.P. = 600 R = 1,000

Venituri 1,000
Costul bunurilor (600)
vândute (Preț de
transfer)
Marja brută 400

48
Metoda prețului de revânzare
Producător Distribuitor
independent independent Client final
din Germania din România

Vânzări 200
Costul bunurilor vândute (120)
Profit brut 80
= 80/200 = 40%

Producător Distribuitor
din afiliat din Client final
Germania România
Preţ de transfer Preţ de revânzare – preţul pieţei 100
= Preţ de revânzare x (1-40%) Costul bunurilor vândute (60)
= 100 x 60% Marja brută 40
= 60

49
Metoda prețului de revânzare (‘RPM’)

❑ Potrivit pentru entitățile de vânzare și marketing.


❑ Metoda poate fi folosită când avem un producător cu
funcții și riscuri depline, care deține active necorporale și
care vinde produse către o entitate afiliată, care mai
departe vinde produsele către un terț.
❑ Pentru a determina dacă RPM este cea mai potrivită
metodă, trebuie luați în considerare cei cinci factori de
comparabilitate.

50 50
Prezentare generală a metodelor TP

Metode tradiționale Metode tranzacționale

Comparării Cost Împărțirii


RPM TNMM
prețurilor Plus profitului

Marjă Indicator
Interne Direct Contribuție
cunoscută profit

Externe Titlu legal Indirect Profit Rezidual

51
Metoda cost-plus (‘CPM’)
The cherry on top

Costuri Costuri Marja Preț


directe indirecte de profit convenit

❑ Servicii cu valoare adăugată scăzută / servicii de rutină;


❑ Produse semifabricate;
❑ Entitate mai puțin complexă;
❑ Producător în sistem lohn / servicii de asistență.

52
Metoda cost-plus
Producător Distribuitor
independent din independent din
Germania România
Vânzări 220
Costul bunurilor vândute (160)
Profit brut 60
Marja = Profit brut / Costuri cu materialele
= 60 / 160
= 37.5%

Producător din Distribuitor afiliat din


Germania România
Costul bunurilor vândute 220
Preţul de transfer = Costuri cu materiale le x 1,375
= 220 x 1,375
= 302.5
53
Metoda cost-plus (‘CPM’)
The cherry on top

❑ Costul este important (costuri directe cu forța de muncă,


costuri cu materiale și cheltuielile generale ale fabricii /
spațiilor utilizate pentru producerea mărfurilor - costuri
directe și indirecte).
❑ În conformitate cu Ghidul OCDE, metoda Cost-Plus este
utilă în cazul produselor semifabricate sau în cazul
serviciilor, care nu constituie și care sunt doar parte a
produsului finit sau a serviciului;
❑ Utilizat, de asemenea, pentru producția pe bază de
comandă, producție în sistem lohn sau servicii intra-grup.

54 54
Metoda cost-plus (‘CPM’)
The cherry on top

❑ Costurilor ar trebui să li se aplice o marjă de profit?


❑ Costurile de la terți pot fi refacturate fără aplicarea unei
marje de profit deoarece adăugarea unei marje ar indica
faptul că prestatorul ar fi adus o contribuție în plus,
valoarea adaugată.

55 55
Prezentare generală a metodelor TP

Metode tradiționale Metode tranzacționale

Comparării Cost Împărțirii


RPM TNMM
prețurilor Plus profitului

Marjă Indicator
Interne Direct Contribuție
cunoscută profit

Externe Titlu legal Indirect Profit Rezidual

56
Transactional Net Margin Method (‘TNMM’)
Ap-PLI-ng ratios

❑ Metoda unilaterală poate fi aplicabilă în cazurile în care


una dintre părți aduce toate contribuțiile unice implicate
în tranzacția controlată, în timp ce cealaltă parte nu
aduce nicio contribuție unică;
❑ Este puțin probabil să fie fiabilă dacă fiecare parte aduce
la o tranzacție contribuții valoroase, unice;
❑ Partea testată ar trebui să fie cea mai puțin complexă.

57 57
Metoda marjei nete de tranzacţionare (‘TNMM’)

❑ TNMM examinează profitul net raportat la o bază


adecvată (de ex.: costuri, vânzări, active).
❑ Funcționează într-o manieră similară cu Metoda Cost -
Plus și Metoda Prețului de Revânzare.
❑ Față de metodele care examinează marja brută, TNMM
ia în considerare marja netă din exploatare (i.e. la baza
de cost se adaugă și alte costuri operaționale în plus față
de costuri directe și indirecte).

58 58
Metoda marjei nete de tranzacţionare (‘TNMM’)

Folosită pentru a determina marja de profit netă în raport cu o bază


adecvată.

Indicator de profitabilitate (‘PLI’) Calcul


Marja operațională Profitul operațional ∕ Vânzări
Rentabilitatea capitalului angajat Profitul operațional ∕ Capital angajat
Rentabilitatea activelor Profitul operațional ∕ Active de exploatare
Rentabilitatea costurilor totale Profitul operațional ∕ Costuri totale

59 59
Marja brută
£
Venituri X
Costul bunurilor (X)
Marja brută
vândute
Profit brut X
Cheltuieli logistice (X)
Cheltuieli de (X)
marketing
Cheltuieli de (X)
administrare
Profit operațional X
Alte cheltuieli (X)
Profit înainte de X
impozitare
60
Marja netă
£
Venituri X
Costul bunurilor (X)
Marja netă
vândute
Profit brut X
Cheltuieli logistice (X)
Cheltuieli de (X)
marketing
Cheltuieli de (X)
administrare
Profit operațional X
Alte cheltuieli (X)
Profit înainte de X
impozitare
61
Metoda marjei nete

Distribuitor independent Distribuitor afiliat


Profit net/Cifra de afaceri = 3 % Profit net/Cifra de afaceri = 3 %

Vânzări 900 Vânzări 1000


Costul bunurilor vândute (523) Costul bunurilor vândute (700)
Profit brut 377 Profit brut 300
Alte cheltuieli operaţionale (350) Alte cheltuieli operaționale (270)
Profit net 27 Profit net 30
Profit net / Cifra de afaceri 3% Profit net / Cifra de afaceri 3%

62
Prezentare generală a metodelor TP

Metode
Metode tradiționale
tranzacționale

Cost
CUP RPM TNMM Profit Split
Plus

Marjă Indicator
Interne Direct Contribuție
cunoscută profit

Externe Titlu legal Indirect Profit Rezidual

63
Metoda împărțirii profitului

Principalele elemente
creatoare de valoare
Parte Pierdere
Parte ❑ Proprietate
Profit /
intelectuală(‘IP’)
afiliată afiliată ❑ Marcă
❑ Know-how

❑ Contribuția celor două entități este puternic integrată;


❑ Nu există recomandări pentru cheile de alocare, dar o
analiză adecvată poate fi realizată;
❑ Metoda este folosită în cazul companiilor prestatoare de
servicii financiare si industrii complexe.
64
Metoda împărțirii profitului (PSM) și Metoda
împărțirii profitului rezidual (RPSM)
❑ Ambele sunt potrivite pentru activități extrem de integrate.
❑ Utilizate pentru a determina atât valoarea cât și partea de contribuție la
profit în cazul intangibilelor.
❑ Ambele sunt utile acolo unde nu există studii de benchmark
disponibile.
❑ Metoda împărțirii profitului rezidual este cea mai utilă atunci când
vizează operațiunile de non-rutină.
❑ Ambele au nevoie de un nivel ridicat de verificare și analiză de
sensibilitate.
❑ Ambele necesită date de înaltă calitate de la afiliații grupului.
❑ Împărțirea profiturilor ar trebui să se facă pe baza contribuțiilor relative
la crearea acestor profituri și ar trebui să reflecte aceste contribuții.

65 65
Metoda împărțirii profitului (PSM) – analiza
contribuției

❑ PSM încearcă să elimine efectul condițiilor speciale realizate sau


impuse într-o tranzacție controlată asupra profiturilor,
determinând diviziunea profiturilor pe care întreprinderile
independente s-ar fi așteptat să le realizeze în urma tranzacției.
❑ PSM identifică mai întâi profiturile care trebuie împărțite
(„profiturile combinate”).
❑ Referirile la „profituri”, ar trebui luate ca fiind aplicate în mod
egal pierderilor.
❑ Profiturile agregate sunt alocate între părțile asociate pe baza
valorii relative a funcțiilor îndeplinite și a riscului suportat de
întreprinderile asociate angajate în tranzacțiile controlate.
66 66
Metoda împărțirii profitului rezidual (RPSM)
Abordare în doi pași:
❑ Mai întâi - alocarea profiturilor pentru a da o compensație de bază
pentru contribuțiile de rutină.
❑ Metoda marjei nete de tranzacționare este adesea folosită pentru
a aloca profiturile pentru funcțiile de rutină; nu se ține cont de
intangibile de valoare.
❑ Apoi profitul rezidual este împărțit - aceasta privește funcțiile cu
risc ridicat.
❑ Metoda împărțirii profitului rezidual este aplicată, în mod normal,
acolo unde ambele părți au intangibile valoroase.
❑ Metoda împărțirii profitului rezidual devine tot mai populară după
tendințele recente de restructurare a marilor grupuri
multinaționale.
67 67
Selectarea celei mai potrivite metode
❑ Selectarea celei mai potrivite metode în funcție de
circumstanțele cazului ar trebui să țină seama de:
❑ punctele forte și punctele slabe ale diverșilor indicatori
posibili.
❑ Un indicator considerat adecvat având în vedere natura
tranzacției controlate, determinat în special printr-o analiză
funcțională.
❑ disponibilitatea informațiilor fiabile (în special pentru
comparabile necontrolate) necesare aplicării metodei marjei
nete tranzacționale pe baza indicatorului respectiv; și
❑ gradul de comparabilitate.
❑ Fără ierarhizare a metodelor, dar preferințe clare exprimate în
Orientările OCDE.
68 68
Selectarea celei mai potrivite metode

❑ Punctul de pornire este o înțelegere a tranzacției controlate,


bazată pe analiza funcțională:
❑ Identifică și ajută utilizatorii să înțeleagă tranzacțiile dintre
companii.
❑ Identifică caracteristicile relevante în vederea identificării
comparabilelor potrivite.
❑ Determină ajustările necesare la comparabile.
❑ Verifică fiabilitatea relativă a metodei selectate.
❑Importanța aplicării metodei selectate în mod constant de la
an la an.

69
Exemple de profiluri funcționale și legătura cu
metodologiile de stabilire a prețurilor de transfer

Profilul Descriere Metoda de Prețuri de


funcțional Transfer utilizată
Antreprenor de Aceasta este entitatea care Metoda împărțirii
grup / proprietar conține factorii de decizie, care își profitului rezidual
de intangibile asumă riscurile pentru investiții după recompensarea
(de exemplu, cercetare, noi piețe celorlalte entități din
și inovație). lanțul creator de
Antreprenorul poate lua mai valoare pentru
multe forme. De exemplu, poate funcțiile lor.
fi producător, cercetător de grup
sau proiectant pentru produsele
grupului

70 70
Exemple de profiluri funcționale și legătura cu
metodologiile de stabilire a prețurilor de transfer
Profilul Descriere Metoda de
funcțional Prețuri de
Transfer utilizată
Producător pe Un producător pe bază de contract Metoda
bază de contract produce bunuri la comandași utilizând comparării
tehnologia grupului (de obicei prin referire prețurilor /
la un contract). Metoda Cost Plus
Riscurile sale sunt limitate, în primul rând / Metoda marjei
la eficiența și capacitatea sa de a păstra nete de
contractul de fabricație de grup. tranzacționare
În forma sa de risc cea mai limitată va fi un
producător în sistem lohn, pentru entitatea
beneficiară (”principalul”) care păstrează
dreptului de proprietate asupra tuturor
materialelor și asupra produselor finite.
71 71
Exemple de profiluri funcționale și legătura cu
metodologiile de stabilire a prețurilor de transfer
Profilul funcțional Descriere Metoda de Prețuri de
Transfer utilizată
Prestator de servicii Un prestator de servicii Metoda comparării
prestează servicii altor prețurilor / Metoda
companii din grup, de obicei, Cost Plus / Metoda
prin referire la un contract. marjei nete de
Riscurile sale sunt limitate în tranzacționare
primul rând la eficiența și
capacitatea sa de a presta
servicii contractate la costuri
bugetate.

72 72
Exemple de profiluri funcționale și legătura cu
metodologiile de stabilire a prețurilor de transfer

Profilul funcțional Descriere Metoda de Prețuri


de Transfer utilizată
Distribuitor Un distribuitor de grup Comparării
distribuie mărfurile furnizate prețurilor / Metoda
de producătorul grupului sau Prețului de
de principalul care a Revânzare / Metoda
achiziționat bunurile de la marjei nete de
producător. Profilul său de risc tranzacționare
poate varia în funcție de
structura operațiunii.

73 73
4. Analiza de comparabilitate și
studiile de benchmark

74
Procesul de 9 pași privind analiza de
comparabilitate conform OECD TPG
❑ Pasul 1: Determinarea anilor ce trebuie acoperiți;
❑ Pasul 2: Analiză pe scară largă a circumstanțelor
contribuabilului;
❑ Pasul 3: Revizuirea tranzacției controlate și alegerea părții
Riscuri
testate;
❑ Pasul 4: Revizuirea tranzacțiilor comparabile interne, dacă Funcții Active
există;
❑ Pasul 5: Identificarea și evaluarea comparabilelor externe
disponibile, dacă există; Căutări de companii comparabile
/ acorduri cu privire la
❑ Pasul 6: Selectarea celei mai potrivite metode de prețuri de
transfer și (în funcție de metodă) determinarea indicatorilor
financiari relevanți;
❑ Pasul 7: Identificarea potențialelor comparabile; Produse Piețe

❑ Pasul 8: Efectuarea ajustărilor de comparabilitate, după caz; Independență


❑ Pasul 9: Interpretarea și utilizarea datelor colectate, pentru a
ajunge la prețul de piață.
❑ Nu este un proces linear.
❑ Poate fi necesară repetarea pașilor de la 5 la 7.

75
Revizuirea tranzacției controlate și alegerea
părții testate
❑ Partea testată trebuie identificată când se utilizează o
metodă care examinează doar una din părțile la
tranzacție (ex.: C+, RPM or TNMM);
❑Partea testată trebuie să fie cea mai puțin complexă
parte, pentru care există datele cele mai fiabile.
❑ Alegerea părții testate poate fi determinată de dorința
autorității fiscale de a testa profitabilitatea
contribuabilului din jurisdicția sa.
❑ Selecția părții testate conduce la selectarea
indicatorului financiar care va fi testat, dacă se alege o
metodă de profit tranzacțional, analiza de
comparabilitate și determinarea ajustărilor de
comparabilitate, dacă sunt necesare.

76 76
Analiza anuală / multianuală

❑ Datele pe mai mulți ani pot oferi probe cu


privire la prețul unui produs în prezent.

❑ Datele pe mai mulți ani pot fi un ghid


folositor cu privire la ciclul de viață al unui
produs sau al unei afaceri.

❑ Folosind date pe mai mulți ani nu înseamnă


folosirea unor medii.

❑ Datele pe mai mulți ani ar trebui să fie utilizat


numai pentru industrii stabile în care se pot
stabili tendințe.

77 77
Abordări posibile în analiza de comparabilitate

Se pot efectua studii benchmarking Baze de date: Bureau van Dijk


pe baza a două abordări diferite : (Moody’s Analytics Company), TP
❑ În faza de stabilire a prețului; Catalyst Database.
sau
Căutare după regiuni:
❑ În faza de testare a prețului.
Se folosesc diferite baze de date ❑ Romania;
valabile pentru diferite studii de
benchmarking: ❑ UE (ex. 28 de state);
❑ NCP sau NRPM (e.g. TP ❑ Pan-Europa; și
Catalyst, Amadeus, Orbis);
❑ La nivel mondial.
❑ Licențe (e.g. Royalty Range);
❑ Dobânzi (ex: baza de data Diferențiem pe funcții:
interactivă a Băncii Naționale a ❑ Producția;
României, Deal Scan,
Bloomberg etc.); ❑ Distribuția; și
❑ Tarife orare (e.g. rapoarte ❑ Serviciile.
publice). 78 78
Platforma TP Catalyst pentru baza de date
Amadeus
TP Catalyst este instrument de analiză fiscală
bazat pe date și procese. Simplifică analiza
prețurilor de transfer. Dezvoltat împreună cu
specialiști în TP, TP Catalyst eficientizează
procesele, elimină pașii redundanți și reduce
manipularea datelor. Folosind TP Catalyst,
puteți identifica comparabile, deriva studiul de
benchmark potrivit principiului valorii de piață,
aplica ajustări și produce documentația de
prețuri de transfer. Puteți face, de asemenea,
analize ale principiului valorii de piață pentru
tranzacții cu bunuri tangibile și servicii intra-
grup etc.
https://tpcatalyst.bvdep.com/

79 79
Strategia de căutare
Screening-ul cantitativ
O strategie de căutare pentru a găsi
companii potențial comparabile și
utilizează de obicei următorii indicatori :
❑ Codul standard al industriei (NACE-
Potential comparable population selection

Codes); Criterion
1.All companies in the scope of analysis
Step result
3,207,846
2.World region/Country/Region in country: European Union [28], Romania 2,496,365

❑ Aria geografică; 3.NACE Rev. 2 primary codes: 4663 - Wholesale of mining, construction and civil
engineering machinery, 7712 - Renting and leasing of trucks, 7732 - Renting and
14,955

leasing of construction and civil engineering machinery and equipment, 7739 -


❑ Independența; Renting and leasing of other machinery, equipment and tangible goods nec

4.Status: Active 2,729,964


❑ Existența subsidiarelor; 5.BvD Independence indicator: A+, A, A-
6.Consolidation code: U1 (companies with unconsolidated accounts only)
106,728
3,039,787

❑ Cuvinte cheie pentru activități 7.Cos owning at least one subs.: owned between 25.00% and 100.00% or with an 623,517
unknown %
8.Operating revenue (Turnover): All companies with a known value, 2017, 2016, 2,248,107
suplimentare (Includeri sau excluderi); 2015, for at least 1 of the 3 selected periods
9.Operating P/L (EBIT): All companies with a known value, 2017, 2016, 2015, for 2,263,571
at least 1 of the 3 selected periods
❑ Perioade acoperite; 10.Operating P/L (EBIT) (th EUR): 2017, 2016, 2015, min=0, for at least 1 of the 3
selected periods
1,938,573

❑ Prag de cifra de afaceri și eliminare Boolean search : 1 And 2 And 3 And 4 And 5 And 6 And Not 7 And 8 And 9 And 10
TOTAL 97
firme cu pierderi persistente; Note: access to European companies - Very Large, Large and Medium, with unconsolidated accounts sourced
from local registry filings preferred

❑ Informații financiare disponibile.


Screening calitativ
❑ Prezența oficiala a unui website;
80 80
❑ Evaluarea website-ului.
Motive de respingere (societățile care desfășoară
următoarele activități au fost excluse)
❑ Societățile care au activități comerciale
fără conexiune cu activitatea părții noastre
testate;
❑ Societăți cu pierderi sau cu mai multe
funcții;
❑ Societăți care care nu oferă suficiente
informații privind descrierea activității
pentru a putea confirma comparabilitatea
activității; și
❑ Societăți care fac parte dintr-un grup, ceea
ce înseamnă că nu pot fi tratate ca fiind
independente, și firme a căror
independență nu a putut fi confirmată.

Analiza de benchmark rezultă într-un set final de firme independente


comparabile, bazate pe comparabilitatea societăților în ceea ce
privește funcții îndeplinite, riscuri asumate și active utilizate.
81 81
Indicatori de profitabilitate (PLI)

Exemple:
❑ Activitate de producție / servicii
❑ NCP = Profit operațional / cheltuieli operaționale

❑ Activitate de distribuție
❑ NRPM = Profitul operațional / veniturile operaționale

Două sau mai multe activități diferite => segregarea cont de profit și
pierdere

82 82
Interval de comparare (funcția quartiles)

Conform legislației românești în vigoare,


principiul valorii de piață este calculat astfel:
❑ intervalul trebuie împărțit în 4
cuartile;
❑ rezultate extreme (ex.: maxim &
minim) sunt excluse;
❑ intervalul intercuartilic conține gama
de prețuri / marje obținute de
companii independente comparabile
angajate în activități similare.

83 83
Frecvența revizuirii analizei de comparabilitate

❑ Problema comună în practică este


reprezentată de cât de des este necesar
a fi făcută o actualizare al analizei de
comparabilitate.
❑ Căutările pot fi efectuate o dată la trei
ani (numai dacă condițiile de operare REVIEW
rămân neschimbate).
❑ Datele financiare ale firmelor
independente comparabile selectate la
analiza ar trebui actualizate în fiecare an
(actualizarea datelor financiare, dar nu
studiu de comparabilitate de la zero).
84 84
Analiza de comparabilitate pentru plățile de redevențe

❑ Societatea B este o societate română


care plătește o taxă de licențiere către
Secrete comerciale Societatea A din Germania, sub un
“Contract de licențiere” pentru
Societatea A
(Licențiator)
Company B
(Titularul licenței)
utilizarea secretelor comerciale.

Secretele comerciale includ pot include:


❑Rețete
❑informațiile despre comportamentul clienților și preferințele din anii anteriori,
❑ informații despre clienți care pot îmbunătăți potențialul de cumpărare și / sau alte
secrete, în funcție de circumstanțele fiecărei cauze în parte.
❑ Titularul de licență plătește o taxă de X% din valoarea vânzărilor către clienții dintr-o
anumită arie geografică (e.g. România) pentru care au fost folosite secretele comerciale.
❑ Secretele comerciale supuse licențierii fac / nu fac obiectul unei clauze de
exclusivitate.

85 85
Baza de date Royalty Range - Selecție cantitativă

❑ Tip de solicitare: “Acord de licențiere”;


❑ Background: Specificarea activităților companiei;
❑ Tipul de contract: acord de licențiere;
❑ Codul standard al industriei (NACE-Codes);
❑ Cuvinte cheie: secrete comerciale;
❑ Baza de calcul: taxa de licență plătită este un
procent din vânzări;
❑ Regiunea: România, Uniunea Europeană, pan-
european, internațional;
❑ Drepturi exclusive: drept exclusiv / neexclusiv;
❑ Obiectul muncii: licență încrucișată a secretelor
comerciale (ex: lista de clienți);
❑ Servicii de suport: incluse / excluse.

86 86
Selecție calitativă (posibile motive de
respingere)
❑ Beneficiarii / furnizorii sunt entități
non-profit, persoane fizice (ex: scopul
companiei nu este obținerea de profit)
sau
❑ Beneficiarul și furnizorul fac parte din
același grup;
❑ Numele entității furnizoare este
confidențial și nu poate fi identificat;
❑ Obiect diferit al contractului;
❑ Dreptul de a utiliza licența este
exclusiv / neexclusiv – diferit de
contractul analizat;
❑ Dreptul de a sub licenția;
❑ Diferențe în baza de calcul. 87 87
5. Dosarul prețurilor de transfer

88
Reglementări și ghiduri actuale privind
documentarea prețurilor de transfer

❑ Liniile directoare privind preţurile de transfer emise de Organizaţia pentru


Cooperare şi Dezvoltare Economică (Ghidul OCDE);
❑ Codul de conduită privind documentaţia preţurilor de transfer (JOUE nr.
C176/1 din 28 iulie 2006);
❑ Ordinul nr. 442/2016 al Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare
Fiscală privind cuantumul tranzacţiilor, termenele pentru întocmire, conţinutul
şi condiţiile de solicitare a dosarului preţurilor de transfer şi procedura de
ajustare/estimare a preţurilor de transfer (Ordinul 442/2016).

89
Când trebuie întocmit dosarul prețurilor de
transfer?

❑ Ordinului nr. 442/2016


Contribuabili mari – dosar anual, dacă se depășesc anumite praguri valorice
❑ Nivelul valoric al pragului de semnificaţie pentru contribuabilii/plătitorii
anterior menţionaţi, în funcţie de tipul tranzacţiei desfăşurate, este:
❑ 200.000 euro, în cazul dobânzilor încasate/plătite pentru serviciile
financiare;
❑ 250.000 euro, în cazul tranzacţiilor privind prestările de servicii
primite/prestate;
❑ 350.000 euro, în cazul tranzacţiilor privind achiziţii/vânzări de bunuri
corporale sau necorporale.

90
Când trebuie întocmit dosarul prețurilor de
transfer?
❑Ordinului nr. 442/2016
În cazul solicitării în cadrul unei inspecții fiscale, dacă se depășesc anumite
praguri valorice
Nivelul valoric al pragului de semnificaţie pentru contribuabilii/plătitorii din
categoria marilor contribuabili, care nu se încadrează în criteriile stabilite
conform prevederilor alin. (1), precum şi pentru contribuabilii/plătitorii din
categoriile contribuabililor mici şi mijlocii, în funcţie de tipul tranzacţiei
desfăşurate, este:
❑ 50.000 euro, în cazul dobânzilor încasate/plătite pentru serviciile
financiare;
❑ 50.000 euro, în cazul tranzacţiilor privind prestările de servicii
primite/prestate;
❑ 100.000 euro, în cazul tranzacţiilor privind, achiziţii/vânzări de bunuri
corporale sau necorporale.
91
Care este conținutul dosarului prețurilor de
transfer?

❑ Documentație standardizată şi parțial centralizată privind prețurile de


transfer
❑ Uniformizare şi centralizare;
❑ Reducerea dificultăților administrative cauzate de multitudinea cerințelor
privind documentația prețurilor de transfer.

92
Care este conținutul dosarului prețurilor de
transfer?

Dosarul principal (“Master file”): un set de documente standard pentru toate


societăţile din grup, care includ:

❑ Descrierea generală a activităţilor şi a strategiei de afaceri;


❑ Structura organizaţională, legală şi operaţională a grupului;
❑ Identificarea societăţilor afiliate din UE implicate în tranzacţii cu părţi
affiliate;
❑ Descrierea generală a tranzacţiilor cu părţi afiliate;
❑ Descrierea generală a funcţiilor, riscurilor şi a activelor;
❑ Politica privind preţurile de transfer la nivelul grupului;
❑ Lista acordurilor de preţ în avans.

93
Care este conținutul dosarului prețurilor de
transfer?

Documentația specifică țării respective (“Country file”):


❑ Descrierea detaliată a activităţilor şi a strategiei de afaceri;
❑ Informații privind tranzacţiile cu părţi afiliate;
❑ Analiza funcţională;
❑ Argumentarea metodei selectate privind calculul preţurilor de transfer;
❑ Informaţii privind date comparabile interne sau externe;
❑ Descrierea implementării şi aplicării politicii privind preţurile de
transfer.

94
Noul standard de documentare a prețurilor de
transfer propus de OCDE

3 nivele de documentare:
❑ Master file – informație standardizată relevantă la nivelului grupului
(MNE)
❑ Country file – aspecte specifice tranzacțiilor din țara respectivă
❑ Country by country report – informații privind modul de alocare a
profiturilor Grupului și nivelul taxelor plătite, precum și indicii privind
distribuirea geografică a activităților desfășurate în cadrul Grupului.

❑ Poziție consistență a Grupului privind prețurile de transfer în fața


autorităților fiscale din toate jurisdicțiile în care activează Grupul;
❑ Informații pentru autoritățile fiscale pentru identificarea
situațiilor fiscale care necesită auditare (alocare a profiturilor
neconsistentă cu principiul prețului de piață).
❑ Asigurarea unei culturi orientate spre conformare fiscal.
95
Noul standard de documentare a prețurilor de
transfer propus de OCDE

❑ Documentație contemporană:
❑ Dosarul de țară ar trebui finalizat înainte de depunerea
declarației anuale de impozit pe profit;
❑ Master file – revizuit și actualizat la data depunerii
declarației de impozit pe profit la nivelul firmei mamă;
❑ Data depunerii “CbC” report poate fi amânată după
depunerea declarațiilor anuale și a situațiilor financiare,
pentru a permite furnizarea de informații complete.

❑ Raportul CbCR– de depus la autoritățile din țara firmei


mamă, care va face schimb de informații cu autoritățile
fiscale din celelalte state în care grupul activează.
96
Pentru ce tranzacții trebuie întocmit dosarul prețurilor
de transfer?

❑ Factură cu factură sau pe tipuri de tranzacții?


❑ Prag de materialitate? Bunuri / servicii?
❑ Tranzacții între firme românești ale aceluiași grup de firme?

97
Care sunt etapele necesare în pregătirea dosarului
prețurilor de transfer?

În vederea realizării dosarului de prețuri de transfer trebuie parcurse patru


mari etape, după cum urmează:

❑ întocmirea secțiunilor descriptive ale dosarului de prețuri de transfer –


care vor conține informații generale referitoare la grup și la societatea din
România (e.g. informații financiare, principalii clienți și concurenți, strategia
de afaceri, structura juridică etc.);

❑descrierea tranzacțiilor desfășurate între societate și persoanele sale


afiliate – care presupune identificarea tuturor tipurilor de tranzacții care se
desfășoară între contribuabil și părțile sale afiliate (inclusiv a valorii
acestora), analizarea contextului economic în care aceste tranzacții s-au
desfășurat, analizarea termenilor contractuali stabiliți intre părți etc.;

98
Care sunt etapele necesare în pregătirea dosarului
prețurilor de transfer?

❑ analiza funcțională – etapă care are ca obiectiv conturarea profilului


funcțional și de risc al societăţii pentru care se întocmește dosarul prețurilor
de transfer, respectiv identificarea funcțiilor pe care aceasta le îndeplinește, a
riscurilor pe care și le asumă și a activelor pe care le utilizează ca parte a
activității sale operaționale.

❑ analiza de comparabilitate – aceasta este partea specifică a unui dosar de


prețuri de transfer care presupune analiza metodologiei utilizate pentru
determinarea prețului de transfer în cadrul fiecărei categorii de tranzacții cu
persoane afiliate, selectarea celei mai potrivite metode de stabilire a
prețurilor în conformitate cu specificul fiecărei tranzacții și aplicarea acestei
metode în scopul testării conformității prețurilor aplicate în cadrul tranzacției
respective cu principiul valorii de piață. Această etapă poate presupune și
întocmirea de studii de comparabilitate / benchmarking, prin utilizarea unor
baze de date specializate (e.g. Amadeus etc.)

99
Calculul preturilor de transfer
❑ Metoda selectată
❑ Dacă nu se foloseşte metoda comparării preţurilor – de argumentat!
❑ Dacă nu se folosesc alte metode tradiţionale – de argumentat!
❑ Studiul de comparabilitate
❑ Baze de date (AMADEUS, ORBIS)
❑ În urma studiului de comparabilitate rezultă un interval de comparare.
❑ Marja de comparare este împărţită în 4 segmente:
❑ segmentul minim
❑ segmentul inferior
❑ mediana
❑ segmentul superior
❑ segmentul maxim
❑ Segmentele minim şi maxim sunt rezultatele extreme - nu se iau în considerare;
❑ Indicatorii selectaţi pentru societatea noastră sunt comparaţi cu indicatorii
situaţi între segmentul inferior şi segmentul superior din marja de comparare
100
Documentarea prețurilor de transfer la nivel de grup și la nivel
local
❑Care este strategia privind documentarea prețurilor de transfer la nivel de grup?
❑Tendința: un furnizor unic pentru toate jurisdicțiile, cu o abordare integrată și
coordonată
❑Abordarea documentării (documentarea tranzacție cu tranzacție versus analiza
profitabilității de ansamblu a entității) depinde de legislația și practica din fiecare țară
❑Este necesară incorporarea concluziilor rapoartelor BEPS în documentație:
delimitarea tranzacțiilor efectuate, identificarea corectă a deținătorilor de intangibile
etc.
❑Cum utilizăm analiza de comparabilitate din documentația pregătită la nivel de grup?
❑Atenție la diferențele între jurisdicții: companii comparabile locale versus regionale
sau globale, praguri de independență – i.e. 25% deținere, control
❑OECD TPG, 3.35, 1.112, 1.113: efectuarea de analize pe arii geografice mai extinse
decât țara subsidiarei este o practică, atunci când nu există suficiente comparabile
locale sau când mai multe subsidiare au același profil funcțional (pentru a reduce
costul documentării). Piețele țărilor incluse trebuie să fie relativ omogene.
Comparabilitatea trebuie probată prin referire la specificul fiecărei subsidiare.

101
6. Controalele de prețuri de transfer

102
Probleme practice în timpul controalelor cu privire la
prețurile de transfer în România
❑ Prezentarea detaliată a analizei funcţionale şi a analizei de
comparabilitate:
❑lipsa prezumțiilor critice care au stat la baza stabilirii politicii de prețuri de
transfer
❑descrierea termenilor contractuali ai tranzacţiei/tranzacţiilor acolo unde nu sunt
încheiate contracte intra-grup
❑prezentarea strategiei de afaceri, a circumstanțelor economice speciale ale
tranzacției, în contextul prețurilor de transfer și al rezultatelor financiare ale
firmei din România
❑justificarea pierderilor sau a profitabilității scăzute
❑Respingerea deductibilității serviciilor de management & dobânzilor la finanțare
intra-grup.
❑la analiza de comparabilitate bazată pe comparabile externe, probarea lipsei
afilierii prin control
❑lipsa motivelor pentru care s-a recurs la o analiză multianuală sau la o analiză
anuală a datelor comparabile
❑Segmentarea contului de profit și pierdere
❑ Comunicarea pe parcursul inspecției fiscale / informarea contribuabilului
103
Norme Cod Fiscal – ajustare prețuri de transfer

❑ Ajustarea/Estimarea preţurilor de transfer, pentru a reflecta


principiul valorii de piaţă în cadrul tranzacţiilor derulate între
persoane al produselor, mărfurilor sau serviciilor furnizate în
cadrul tranzacţiei, va fi efectuată de organele de inspecţie fiscală
la nivelul tendinţei centrale a pieţei.

❑ Tendinţa centrală a pieţei va fi considerată valoarea mediană a


intervalului de comparare a indicatorilor financiari ai
societăţilor/tranzacţiilor comparabile identificate sau în situaţia în
care nu se găsesc suficiente societăţi/tranzacţii comparabile,
pentru a putea stabili un interval de comparabilitate, se vor
identifica cel mult trei societăţi sau tranzacţii comparabile şi se va
utiliza media aritmetică a indicatorilor financiari ai acestora sau a
tranzacţiilor identificate.

104
7. Evitarea dublei impuneri în cazul
ajustărilor de prețuri de transfer

105
Considerații strategice pentru gestionarea
riscurilor de stabilire a prețurilor de transfer
❑ Structurarea tranzacțiilor cu persoanele afiliate astfel încât să
reflecte în mod corect alocarea profiturilor acolo unde este creată
valoarea de-a lungul lanțului valoric al Grupului;
❑ Setarea politicilor de prețuri de transfer astfel încât să fie
rezonabile din punct de vedere comercial și ușor de susținut în fața
autorităților fiscal;
❑ Obținerea unui APA (acord de preț în avans) prin care autoritățile
fiscale confirmă politica de prețuri de transfer a societății, ca o
soluție de gestionare a riscurilor de prețuri de transfer în cazul
tranzacțiilor cu risc ridicat;
❑ Implementarea politicii de prețuri de transfer planificate, prin
formularea acesteia în modul cel mai accesibil, comunicarea către
entitățile Grupului și desfășurarea de sesiuni de instruire pentru
personalul firmelor multinaționale responsabil cu implementarea;

106 106
Considerații strategice pentru gestionarea
riscurilor de stabilire a prețurilor de transfer
❑ Pregătirea în avans a dosarului prețurilor de transfer, în conformitate cu
cerințele legislației domestice, care să creeze o primă impresie favorabilă
în ceea ce privește politica de prețuri de transfer a societății;
❑ Furnizarea de informații exacte și relevante pe parcursul controalelor
fiscale privind prețurile de transfer desfășurate de autoritățile fiscale din
România, axate pe clarificarea cât mai rapidă a punctelor de vedere
divergente;
❑ În cazul în care un litigiu nu poate fi evitat, contribuabilul ar trebui să aibă
în sprijinul său o echipă de specialiști în domeniul litigiilor fiscale,
consultanți fiscali și membri ai departamentului fiscal și contabil al
societății;
❑ Obiectivul principal ce trebuie avut în vedere este evitarea dublei
impuneri care rezultă din ajustarea prețurilor de transfer. Acest obiectiv
poate fi atins prin aplicarea pentru MAP (procedura amiabilă) în baza
tratatelor de evitare a dublei impuneri sau în temeiul Convenției de
Arbitraj a Uniunii Europene;

107 107
Evitarea dublei impuneri
❑ Contestație administrativă – Codul de Procedură Fiscală
❑ Litigiu în instanță?
❑ Procedura amiabilă
❑ Art. 9 și 25 din tratatele privind evitarea dublei impuneri (”DTA”):
ajustarea corespondentă
❑ Art. 25 din DTA poate fi invocat atunci când acțiunile întreprinse de unul
sau de ambele state contractante asupra unei persoane acoperite de
tratat au ca rezultat o impunere care nu este conformă cu prevederile
convenției (între care și ajustările de prețuri de transfer efectuate
conform art. 9 din DTA)
❑ Convenția de arbitraj a UE (Convenția 90 / 436 / CEE privind eliminarea
dublei impuneri în legătură cu ajustarea profiturilor întreprinderilor asociate
din 23 iulie 1990)
❑ Convenția se aplică atunci când, în scopul taxării, profiturile incluse în
profiturile impozabile ale unui Stat Contractant sunt, de asemenea,
incluse în profiturile unui alt Stat Contractant, ca urmare a unei ajustări în
baza principiului valorii de piață: ajustarea prețurilor de transfer sau
ajustarea profiturilor atribuite unui sediu permanent.
108 108
Selectarea procedurii juridice
❑ Solicitarea aplicării MAP în conformitate cu articolul 25 din Acordurile de
evitare a dublei impuneri dintre România și țara de rezidență a părții afiliate
❑ Arbitrajul nu este inclus în DTA încheiate de România;
❑ În consecință, dacă cele două state nu ajung la o înțelegere, cazul de dublă
impunere poate rămâne nerezolvat.
❑ Convenția de Arbitraj a UE
❑ Dacă autoritățile fiscale din cele 2 state nu ajung la o înțelegere în 2 ani de
data primei prezentări a cazului în atenția uneia dintre ele, trebuie să se
seteze o comisie consultativă care va determina modul de eliminare a dublei
impuneri;
❑ Comisia consultativă va livra opinia sa în 6 luni de când cazul a fost supus
atenției sale;
❑ Autoritățile competente din cele 2 state au la dispoziție alte 6 luni să ajungă
la un consens pentru eliminarea dublei impuneri (fie prin adoptarea soluției
comisiei consultative sau a unei alte soluții agreate de comun acord);
❑ Statele contractante pot respinge aplicarea Convenției dacă persoana care
solicită aplicarea Convenției a fost subiectul unei penalități severe („serious
penalty”), așa cum este definită de fiecare stat în parte.
109 109
Romania – semnatară a Convenției de Arbitraj a UE
❑ România a aderat la Convenția de Arbitraj a UE la 1 iulie 2008.
❑ Declarația României în ceea ce privește definiția penalității severe:
❑ Termenul de ”serious penalty” include comiterea oricărui act
infracțional prevăzut de legea privind evaziunea fiscală sau de legislația
contabilă sau de dreptul societăților comerciale sau de legislația fiscală.
Acesta include, de asemenea, sancțiuni administrative în ceea ce privește:
❑ refuzul de a depune declarațiile fiscale sau declarațiile informative la
cererea organelor fiscale;
❑ refuzul de a furniza documentele și înregistrările solicitate de
autoritățile de inspecție fiscală;
❑ nedepunerea documentelor financiare periodice și a rapoartelor
contabile sau depunerea acestor documente sau rapoarte, dar
incluzând date incorecte;
❑ acțiunile incluse în cazierul fiscal, în conformitate cu legislația în
vigoare.

110 110
Procedura de solicitare MAP
❑ Când se depune cererea:
❑ Puteți aplica în termen de 3 ani de la prima notificare a acțiunii care are ca rezultat
impozitarea care nu este conformă cu prevederile Convenției;
❑ Comentariile OCDE la art. 25 din Convenția Model.
❑ Unde se depune cererea:
❑ În conformitate cu Manualul privind Procedurile Amiabile Eficace al OCDE ("MEMAP"), în
cazul unei ajustări a prețurilor de transfer se recomandă aplicarea în ambele țări (cea a
ajustării primare și cea în care se solicită ajustarea corespondentă).
❑ Ce puteți solicita: În conformitate cu MEMAP, un contribuabil care este supus unui impozit
suplimentar din cauza unei ajustări a prețului de transfer poate solicita ca:
❑ autoritatea competentă a primei țări (care a impus ajustarea primară) să reducă sau să
retragă ajustarea și / sau
❑ autoritatea competentă a celei de-a doua țări să permită o ajustare corespondentă a
veniturilor părții afiliate cu care s-a desfășurat tranzacția ajustată, pentru a preveni dubla
impunere economică.
❑ Ce se depune: Documentația solicitată de fiecare țară – inclusă în profilul de țară MAP publicat
pe site-ul web al OCDE
❑OECD MEMAP;
❑Codul de Conduită Revizuit al UE pentru implementarea eficientă a Convenției de eliminare
a dublei impuneri în legătură cu ajustarea profiturilor întreprinderilor asociate.
111 111
Interacțiunea MAP cu acțiunea în instanță
❑Convenția de arbitraj a Uniunii Europene
❑Art. 6 din Convenție: posibilitatea contribuabilului de a solicita aplicarea procedurii amiabile din
Convenție, indiferent de remediile oferite de legislația domestică pentru soluționarea cazului.
❑Art. 7 (4) din Convenție: acolo unde legislația domestică a unui stat contractant nu permite
autorității competente să deroge de la deciziile instanțelor de judecată, procedura de arbitraj a
Convenției nu se aplică, cu excepția situației în care perioada pentru apel a expirat fără ca societatea
să fi făcut apel sau contribuabilul și-a retras apelul înainte ca decizia să fie livrată (idem și în pct. 35
din Comentariile OCDE la art. 25 din Convenția Model)
❑Comentarii la articolul 25 din Convenția-model a OCDE
❑25. Perioada de 3 ani în care se poate iniția procedura amiabilă continuă să curgă pe parcursul
oricărei proceduri domestice (contestație, litigiu) pe care contribuabilul o poate accesa pentru a
contesta ajustarea impusă. Acest lucru poate crea dificultăți și chiar poate obliga contribuabilul să
aleagă între remediile din legislația domestică și MAP.
❑34. Dacă un litigiu este în curs, dar contribuabilul aplică pentru MAP, autoritatea competentă nu ar
trebui să aștepte soluția finală, ci ar trebui să se pronunțe asupra acceptabilității cererii și dacă ar fi
posibil să ajungă singură la o soluție acceptabilă sau ar trebui să prezinte cazul autorității din celălalt
stat.
❑35. Dacă s-a ajuns deja la o soluție definitivă în căile de atac din legislația domestică, contribuabilul
ar putea totuși să dorească să aplice pentru MAP, iar acceptarea cererii depinde de modul în care
legislația națională obligă sau nu autoritatea fiscală să țină cont de soluția instanței. Chiar dacă
decizia definitivă a instanțelor naționale este obligatorie pentru autoritatea fiscală, aceasta poate
să prezinte, totuși, cazul, autorității fiscale din celălalt stat și să îi ceară acesteia să ia măsuri pentru
evitarea dublei impuneri.
112 112
Interacțiunea MAP cu acțiunea în instanță -
România
❑ http://www.oecd.org/tax/dispute/Romania-Dispute-Resolution-Profile.pdf

❑ Li se permite contribuabililor să solicite asistență MAP în cazurile în care


contribuabilul a căutat soluționarea problemei în litigiu prin intermediul
căilor de atac judiciare și administrative prevăzute de legea națională a
jurisdicției dvs.?
❑ Da: Trebuie subliniat faptul că România este o jurisdicție în care
hotărârile judecătorești sunt obligatorii și executorii pentru
administrația fiscală.

❑ Li se permite contribuabililor să solicite asistență MAP în cazurile în


care speța în litigiu a fost deja decisă prin intermediul căilor de atac
judiciare și administrative prevăzute de legea națională a jurisdicției
dvs.?
❑ Se va efectua o analiză de la caz la caz. Explicația de mai sus trebuie
luată în considerare.
113 113
8. Întrebări și răspunsuri: Prețurile de
transfer pentru tipuri particulare
de tranzacții

114
Prețurile de transfer pentru tipuri particulare de
tranzacții
❑ Serviciile intra-grup și prețurile de transfer; documentarea serviciilor cu
valoare adăugată redusă (LAVS);
❑ Prețurile de transfer pentru tranzacții cu intangibile; intangibile greu de
evaluat (HTVI);
❑ Prețurile de transfer pentru acorduri de alocare de costuri (CCA pentru
servicii furnizate centralizat și pentru dezvoltare în comun de intangibile);
❑ Prețurile de transfer privind restructurările de afaceri; remunerarea
restructurării în sine și remunerarea la preț de piață a tranzacțiilor post
restructurare; comportamentul efectiv al părților versus alocarea
contractuală a funcțiilor, riscurilor și activelor;
❑ Prețurile de transfer pentru tranzacții financiare: împrumut versus majorare
de capital; firme de reasigurare captive; cash pooling etc.;
❑ Atribuirea profiturilor sediilor permanente; taxarea economiei digitale;
❑ APA;
❑ Prețurile de transfer și impactul pandemiei de COVID-19.

115
Anexă – Servicii cu valoarea
adăugată scăzută

116
Servicii cu valoare adăugată redusă (”LAVS”)

❑Principalele modificari aduse prin Actiunea 10 se refera la serviciile intra-


grup: Introducerea unei definitii standard pentru „serviciile cu valoare
adaugata redusă" ca fiind servicii suport, auxiliare si nu parte din functiunile
principale ale societatilor multinationale, care nu necesita si nu creeaza
intangibile si nu implica riscuri semnificative.
❑Lista privind serviciile care se incadreaza in aceasta definitie cuprinde in
esenta serviciile de back-office (servicii de contabilitate si audit, servicii legate
de administrare de personal si training, IT, P&R, servicii juridice generice,
activitati generice administrative).
❑Nu sunt LAVS: Serviciile care constituie functiuni principale, cercetare &
dezvoltare, servicii privind productia, servicii legate de activitati de
aprovizionare cu materii prime, vanzari, marketing, distributie, tranzactii
financiare, extractia si explorarea, procesarea resurselor naturale, asigurari si
reasigurari.

117
Servicii cu valoare adăugată redusă (”LAVS”)

❑Principalele modificari aduse se refera la:


❑Un mecanism simplificat de a determina pretul de transfer pentru serviciile
cu valoare adaugata mica, care presupune :
❑un proces de identificare a costurilor asociate cu furnizarea acestui tip de
servicii
❑folosirea unor chei de alocare care sa reflecte necesitatea serviciului
❑testarea simplificata a prestarii serviciilor (o singura factura cu descrierea
serviciilor ar fi suficienta pentru a sustine costul, insa corespondenta si ale
documente doveditoare nu ar mai trebui analizate de autoritati), si
❑o marja standard de 5%, care nu va trebui justificata printr-un studiu de
benchmarking.

118
Anexă – Prețurile de transfer în
contextul COVID 19

119
Impactul pandemiei de COVID-19

Perturbări ale lanțurilor de aprovizionare

Contracția cererii

Impactul Restricții de cash-flow


pandemiei de
COVID-19
asupra Stimulente acordate de Guvern
economiei
Telemuncă (WFH)

Șomaj

Renegocieri / dispute comerciale

120 ©2021 Grant Thornton Romania.


Impactul pe zone geografice și pe industrii

• O analiză corectă de prețuri de


transfer pentru 2020 necesită o
delimitare cu exactitate a
tranzacțiilor controlate și:
• Dacă este cazul (restructurări de Descreștere în energie și
Impact sever în industria
afaceri), repoziționarea firmei în hotelieră, turism, industria imobiliare.
lanțul creator de valoare filmului, restaurante.

• Considerarea impactului COVID-19,


la nivelul regiunii, al industriei și al
firmei
• Alocarea costurilor suplimentare /
pierderilor cauzate de COVID-19 Creștere rapidă în industria Schimbare rapidă în
conform alocării riscurilor asumate medicală, comerț electronic, modelele de business pentru
industria jocurilor, servicii de retail, educație.(migrare către
între afiliați. videoconferințe. canalul on-line).

121 ©2021 Grant Thornton Romania.


Îndrumări emise de OECD privind implicațiile pandemiei
de COVID-19 asupra prețurilor de transfer

Companiile au înregistrat fluctuații mari ale profitabilității, atât creșteri, cât și descreșteri.
1 Condițiile economice unice generate de COVID-19 și răspunsurile guvernamentale la
pandemie au dus la provocări practice privind aplicarea principiului valorii de piață.

Pentru contribuabilii care aplică reguli privind prețurile de transfer pentru exercițiile
2 financiare afectate de pandemia COVID-19 și pentru administrațiile fiscale care vor evalua
modalitatea de aplicare a prețurilor, este necesar să se abordeze aspecte practice.

OECD TPG este destinat să ajute administrațiile fiscale și întreprinderile multinaționale să


3 găsească soluții reciproce satisfăcătoare pentru cazurile privind prețurile de transfer și ar trebui
să reprezinte în continuare baza unei analize de prețuri de transfer, inclusiv în circumstanțele
posibil unice, generate de pandemie.

18 Decembrie 2020: a fost publicată de către OCDE “Îndrumarea privind implicațiile


4 pandemiei COVID-19 asupra prețurilor de transfer”.

122 ©2021 Grant Thornton Romania.


Probleme specifice de prețuri de transfer în contextul
COVID-19

Analiza de
Pierderile și
comparabilitate Programe de APA existente sau
alocarea costurilor
pentru anul 2020 și asistență în curs de
specifice generate
pentru anii următori guvernamentală negociere
de COVID-19
afectați de pandemie

123 ©2021 Grant Thornton Romania.


Îndrumări suplimentare - analiza de comparabilitate

1. Ce surse de informații contemporane pot fi utilizate pentru a sprijini performanța unei analize
de comparabilitate aplicabile pentru anul 2020?
2. Pot fi utilizate datele financiare bugetate pentru a sprijini stabilirea prețurilor la nivelul pieței?
3. În ce circumstanțe diferențele temporale sunt cele mai evidente?
4. Care sunt abordările practice disponibile pentru a remedia deficiențele privind lipsa
informațiilor?
5. Pot fi utilizate date din alte crize pentru a sprijini setarea prețurilor?
6. Cum ar putea fi stabilită perioada (anii) pentru analiza de comparabilitate?
7. Ar fi adecvată utilizarea mecanismelor de ajustare a prețurilor?
8. Ce acțiuni pot fi luate pentru a se evalua setul de companii sau tranzacții comparabile
utilizate?
9. Pot fi utilizate comparabile care au înregistrat pierderi?

124 ©2021 Grant Thornton Romania.


Abordări practice în cazul lipsei informațiilor
contemporane pentru analiza de comparabilitate

Utilizarea unui Abordarea ”price Utilizarea a mai mult


raționament comercial testing” de o metodă de calcul
rezonabil – mecanisme de al prețurilor de transfer
de către contribuabili și ajustare a prețurilor de
administrațiile fiscale transfer din inițiativa
contribuabilului
Este posibil în
România?

125 ©2021 Grant Thornton Romania.


Abordări practice pentru a crește gradul de
comparabilitate în analiză

Creșterea sau Utilizarea datelor pe mai Includerea societăților cu Utilizarea datelor disponibile
îmbunătățirea criteriilor mulți ani pierderi în analiza de din perioada pandemiei
de căutare comparabilitate
• Datele aferente • Evoluția volumelor de
• Relaxarea criteriilor de tranzacțiilor sau • Nu există reguli specifice vânzări
comparabilitate, dacă companiilor comparabile în Ghidul OCDE care să • Modificări în gradul de
este cazul. independente din alte permită sau să excludă
utilizare a capacității
perioade de timp (e.g. societățile cu pierderi din
crize precedente, media analiza de • Costuri suplimentare
profitabilității din anii comparabilitate. • Asistența guvernamentală
precedenți) pot să nu • Societăți independente cu • Situații financiare
furnizeze un punct de un grad ridicat de intermediare
referință suficient de fiabil comparabilitate nu trebuie
pentru perioada curentă • Informații macroeconomice
respinse doar pentru că
fără a lua în considerare au pierderi. • Datele bugete / prognozate,
impactul specific al
comparativ cu rezultatele
pandemiei.
obținute

126 ©2021 Grant Thornton Romania.


Pierderi și modalitatea de alocare a costurilor specifice
COVID-19
Pot entitățile cu un profil
1 funcțional limitat să suporte Cum ar trebui luate în
pierderi? 4 considerare costurile
excepționale generate de
COVID-19 într-o analiză de
comparabilitate?
În ce circumstanțe contractele
2 pot fi modificate pentru a
aborda consecințele COVID- Cum poate afecta forța majoră
19? 5 alocarea pierderilor cauzate de
pandemia de COVID-19?

Cum ar trebui alocate costurile


3 operaționale sau excepționale
care decurg din COVID-19 între
părțile afiliate?

127 ©2021 Grant Thornton Romania.


Sunt justificate pierderile pentru entități cu un profil de
risc scăzut?

Termen Și firmele independente comparabile pot obține


scurt pierderi, cu condiția ca aceste pierderi să nu se
versus Răspunsul este bazat pe
prelungească pe perioade nejustificat de lungi. delimitarea cu exactitate
termen lung
a tranzacțiilor controlate,
adică pe analiza riscurilor și
a modului în care aceste
Profile riscuri sunt împărțite între
Distribuitori cu riscuri limitate, producători pe
funcționale părți, înainte de pandemie
bază de comandă sau prestatori de servicii și pe durata pandemiei.
afectate

128 ©2021 Grant Thornton Romania.


Alocarea costurilor specifice generate de COVID-19

Cine suportă costurile? Cum tratăm costurile excepționale

Factori în decizia de Exemple: Excluderea acestor


alocare: • echipamentul costuri din calculul
Cheltuiala se alocă • Compararea cu personal de indicatorului de
către partea care comportamentul protecție (PPE) profitabilitate
suportă riscul, firmelor • Reconfigurarea (dificultate: ajustarea
conform delimitării cu independente spațiului de părții testate și a
exactitate a • Alocarea riscului muncă pentru firmelor
tranzacției: analiza pre și post respectarea independente
contractelor și a COVId-19 regulilor de comparabile)
comportamentului (restructurări de distanțare Sau
efectiv al părților. afaceri?) • Infrastructura IT Includere (dacă sunt
• A avut loc o (adaptare la transmise către afiliat)
renegociere? WFH) – cu marjă sau fără?

129 ©2021 Grant Thornton Romania.


Programele de asistență guvernamentală – natură și
impact asupra prețurilor de transfer

Primirea asistenței guvernamentale este o caracteristică relevantă din punct de


1 vedere economic? Este ea o trăsătură a pieței locale (afectează concurența)?

Primirea asistenței guvernamentale afectează prețul tranzacțiilor controlate


2 (comparație cu perioada pre-COVID-19, respectiv cu comportamentul
independenților)?

Primirea asistenței guvernamentale modifică alocarea riscului într-o tranzacție


3 controlată (de regulă, nu)?

Primirea asistenței guvernamentale afectează analiza de comparabilitate (da,


4 solicită compararea cu firme cu același nivel de susținere guvernamentală)?
Cum calculăm indicatorul de profitabilitate (impact contabil)?

130 ©2021 Grant Thornton Romania.


Anexă – DAC 4 – raportarea pentru
fiecare țară în parte

131
Cadrul legislativ privind CbCR în România
❑ 9 iunie 2017: Ordonanța de urgență nr. 42/2017 – Norme de raportare
privind grupurile de întreprinderi multinaționale (schimbul obligatoriu de
informații cu privire la raportul pentru fiecare țară în parte) care a transpus
Directiva (UE) 2016/881 referitoare la CbCR în legislația națională;
❑ 24 octombrie 2017: Ordinul nr. 3049/2017 privind aprobarea modelului și
conținutului CbCR.
❑ Cine depune CbCR?
❑ Grupuri de societăți cu venituri consolidate mai mari de 750 mil.
Euro;
❑ Entitatea raportoare poate fi: societatea-mamă finală, societatea-
mamă surogat sau o entitate constitutivă;
❑ Dacă la nivelul UE există mai multe entități constitutive, se va
desemna doar una pentru depunerea CbCR;
❑ Obligația intervine începând cu anul fiscal care începe cu sau după 1
ianuarie 2016;
❑ Se depune în termen de 12 luni de la sfârșitul anului de raportare al
grupului. 132
Când depune CbCR societatea din România?
❑ Obligația intervine începând cu anul fiscal care începe cu sau după 01
ianuarie 2017;
❑ În termen de 12 luni de la ultima zi a anului fiscal de raportare al grupului;
❑ Dacă se îndeplinește una dintre următoarele condiții:
❑Societatea-mamă finală nu e obligată să depună CbCR în țara de
rezidență fiscală;
❑Jurisdicția în care își are rezidența fiscală societatea-mamă finală
este parte la un acord internațional în vigoare, la care România este
parte, dar nu este parte la un acord privind stabilirea autorității
competente în vigoare la care să fie parte România;
❑Lista țărilor semnatare ale Acordului multilateral al autorităților
competente privind schimbul CbcR: http://www.oecd.org/tax/automatic-
exchange/about-automatic-exchange/CbC-MCAA-Signatories.pdf
❑În jurisdicția societății-mame finale s-a produs un eșec sistemic
notificat de România.

133
Când depune CbCR societatea din România?

❑ Ce informații se declară în CbCR ?

❑ Prezentarea generală a alocării veniturilor, a


impozitelor și a activităților economice, per jurisdicție
fiscală – Tabel 1;

❑ Lista tuturor entităților constitutive ale grupului de


întreprinderi multinaționale incluse în fiecare
jurisdicție fiscală – Tabel 2.

134
Alte obligații pentru societățile din România –
Notificarea CbCR
❑ Notificarea privind identitatea și rezidența fiscală a entității
raportoare se trimite:
❑ cel târziu în ultima zi din anul fiscal de raportare al grupului, dar
❑ nu mai târziu de ultima zi de depunere a declarației de impozit pe
profit pentru anul fiscal precedent al subsidiarei din România (Atenție !
– entitățile care au anul de raportare diferit de anul calendaristic).

Formularul R404 – CbCR: https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/Declaratii_R/404.html


Formularul R405 – Notificarea CbCR: https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/Declaratii_R/405.html

❑ Prin mijloace electronice de transmitere la distanță, format PDF -


Portalul ANAF www.e-guvernare.ro; sau
❑ În format hârtie semnat, însoțit de suport CD (format PDF, cu fișier
XML).
135
Sancțiuni ?

❑ Depunerea cu întârziere sau transmiterea de informații


incorecte și incomplete de către entitățile raportoare a
raportului CbCR se sancționează cu amendă de la
30.000 lei la 50.000 lei (i.e. între 6.300 – 10.600 euro);

❑ Nedepunerea CbCR se sancționează cu amendă de la


70.000 lei la 100.000 lei (i.e. între 14.900 – 21.200
euro).

136
Anexă – DAC 6 – raportarea
aranjamentelor transfrontaliere

137
DAC 6 – raportarea aranjamentelor
transfrontaliere
❑ Directiva 2018/822/EU (“DAC6”), care a intrat în vigoare la
data de 25 iunie 2018, modifică prevederile Directivei
2011/16/EU privind cooperarea administrativă la nivel fiscal.
❑ A fost transpusă în legislația din România în OUG 5/2020
pentru modificarea şi completarea Legii nr. 207/2015 privind
Codul de procedură fiscală.
❑ Prevederile DAC6 impun contribuabililor sau intermediarilor
să raporteze către autoritățile fiscale aranjamentele
transfrontaliere, în cazul în care sunt îndeplinite anumite
semne distinctive.
❑ Aranjamentele transfrontaliere se referă la tranzacțiile /
contractele încheiate între participanți care nu sunt rezidenți în
aceeași jurisdicție.

138
DAC 6 – ce trebuie raportat?

❑ intermediarii/contribuabilii relevanți trebuie să raporteze


toate aranjamentele transfrontaliere, dacă acestea prezintă
anumite semne distinctive (care oferă indicii că au fost
realizate cu scopul eliminării sau reducerii obligațiilor fiscale).
❑ semnele distinctive sunt împărțite în două mari categorii:
❑ cele care trebuie să treacă un test suplimentar: testul
beneficiului principal,
❑ cele care sunt raportabile direct.
❑ testul beneficiului principal se consideră a fi trecut dacă se
poate stabili faptul că beneficiul principal sau unul dintre
beneficiile principale pe care o persoană se poate aștepta în
mod rezonabil să le obțină de pe urma unui aranjament
transfrontalier, ținând seama de toate împrejurările și
circumstanțele relevante, este obținerea unui avantaj fiscal.
139
DAC 6 – Sancțiuni

❑ în cazul în care nu vor fi îndeplinite obligațiile de raportare a


aranjamentelor transfrontaliere, se pot aplica următoarele
sancțiuni:
❑ amendă între 20.000 lei și 100.000 lei – pentru
intermediari și contribuabili – pentru neraportare sau
raportare cu întârziere a aranjamentelor transfrontaliere
care fac obiectul raportării,
❑ amendă între 5.000 lei și 30.000 lei - pentru intermediarii
care fac obiectul unei obligații de păstrare a secretului
profesional – pentru neîndeplinirea obligației de notificare a
altui intermediar sau a contribuabilului relevant.

140
DAC 6 – termenele de raportare
❑ prevederile DAC6 sunt aplicabile începând cu data de 01 iulie
2020, iar în conformitate cu legislația națională:
❑ pentru aranjamentele transfrontaliere raportabile
începând cu 25 iunie 2018 – termenul de raportare a
aranjamentelor transfrontaliere este 28 februarie 2021.
❑ termenul de 30 de zile pentru raportarea aranjamentelor
transfrontaliere începe să curgă cel târziu de la 1 ianuarie
2021, inclusiv pentru aranjamentele raportabile pentru care
primul pas în implementare a fost făcut în perioada 1 iulie
2020 - 31 decembrie 2020;
❑ în cazul aranjamentelor comercializabile, intermediarul
întocmește primul raport periodic până la data de 30 aprilie
2021.
❑ primul schimb de informații a aranjamentelor
transfrontaliere raportabile va avea loc la data de 30 aprilie
2021.
141
DAC 6 – semne distinctive specifice privind
prețurile de transfer
❑ Un aranjament transfrontalier care implică utilizarea unor reglementări
unilaterale de tip “safe harbour", potrivit înțelesului atribuit acestei noțiuni
de Ghidul OCDE privind Prețurile de transfer
❑ Un aranjament transfrontalier care implică transferul de active necorporale
greu de evaluat (”hard to value intangibles”). Noțiunea "active necorporale
greu de evaluat" vizează activele necorporale sau drepturile asupra acestora
pentru care, la momentul transferului lor între întreprinderi asociate:
❑ nu există elemente comparabile fiabile; și
❑ la data la care a fost încheiată tranzacția, previziunile privind
viitoarele fluxuri de numerar sau veniturile preconizate a fi obținute
din activul necorporal transferat sau ipotezele utilizate în evaluarea
activului necorporal sunt incerte, generând dificultăți în preconizarea
nivelului final de succes al activului necorporal la momentul
transferului.

142
DAC 6 – semne distinctive specifice privind
prețurile de transfer

❑ Un aranjament transfrontalier care implică un transfer


transfrontalier de funcții și/sau riscuri și/sau de active în
interiorul unui grup, dacă veniturile anuale preconizate,
determinate înainte de a calcula impactul dobânzilor și a
impozitelor asupra acestora (EBIT), în perioada de 3 ani
ulterioară transferului, de către entitatea/entitățile între care
se realizează transferul, sunt mai mici de 50% din EBIT anuale
preconizate de către această entitate/aceste entități care
efectuează transferul dacă transferul nu ar fi avut loc.

143
Anexă – cazuri celebre privind
ajustări de prețuri de transfer

144
DSG Retail și alții împotriva HMRC
❑Posibil cel mai interesant pentru limitele aplicării metodei CUP. Este un
caz între DSH Retail UK și alții împotriva HMRC, legat de vânzarea
garanțiilor extinse de către unul dintre cei mai mari comercianți cu
amănuntul de produse electrice din Marea Britanie.
❑Garanții extinse garantate de punctul de vânzare au fost oferite în mod
regulat pe mărfuri electrice pentru o primă fixă, ca supliment opțional
la garanția oricărui producător, printr-o companie de asigurări
independentă, cu reasigurare făcută de o companie de asigurări
captivă din grupul DSH, rezidentă în Isle of Man (scutită de la plata
impozitului pe profit).
❑ Cazul este relevant pentru motivația autorităților fiscale, reținută de
instanță, pentru respingerea metodei CUP (i.e. nici una din tranzacțiile
invocate ca fiind comparabile pentru tranzacția de reasigurare nu a fost
considerată ca satisfăcând criteriile de comparabilitate). În final, s-a
utilizat metoda împărțirii profiturilor pentru a ajusta prețurile de
transfer și baza impozabilă în UK.

145
General Electric Capital Canada Inc. împotriva The
Queen (2009) TCC 563
❑Aceasta a fost o speță canadiană, în care Autoritățile Fiscale din
Canada au căutat să respingă deducerea comisionului de
garantare plătit de către GEC Canada către un afiliat din Statele
Unite – GEC US, în perioada anilor fiscali 1996-2000. În
respingerea deducerii comisionului de garantare, autoritățile
fiscale au argumentat în sensul că garanția acordată de SUA la
creditele bancare contractate de GEC Canada nu a adus niciun
beneficiu suplimentar contribuabilului canadian, întrucât
compania-mamă ar fi de așteptat să susțină filiala chiar și în
absența unei garanții formale.
❑Cu toate acestea, instanța a constatat că există o valoare
economică reală a garanției și a restabilit deducerile fiscale
corespunzătoare.

146
The Queen împotriva GlaxoSmithKline Inc
❑Cauza se învârte în jurul fixării prețului plătit de o filială canadiană (Glaxo Canada) a unei
companii farmaceutice, către o societate afiliată nerezidențială pentru Ranitidine
(ingredientul principal utilizat pentru fabricarea unui medicament cu prescripție – marcă
înregistrată).
❑ Glaxo Canada a plătit un preț de 5 ori mai mare ca să cumpere Ranitidina de la
grupul Glaxo decât ar fi plătit pentru a cumpăra un ingredient de substitut de la
producătorii generici. Glaxo Canada a plătit, de asemenea, o redevență pentru
societatea-mamă din Marea Britanie (și proprietar de IP) pentru fabricarea și
comercializarea medicamentului de marcă Zantac pe piața canadiană.
❑ În octombrie 2012, Curtea Supremă din Canada a emis o decizie care a favorizat
Glaxo. Cu decizie unanimă, Curtea Supremă nu a fost de acord cu argumentarea
Guvernului Canadian, care a comparat prețul Zantac cu prețul produselor obișnuite
similare, spunând că alți factori, cum ar fi acordurile de licență, ar trebui să fie luate
în considerare atunci când se stabilește un preț rezonabil cu principiul valorii de
piață. Totuși, a respins solicitarea Glaxo de a decide dacă prețul filialei din Canada a
fost corect, trimițând această întrebare la Instanța în materie fiscală din Canada.

147
GlaxoSmithKline Holding (Americas) Inc v
Commissioners
❑ Grupul Glaxo recent a rezolvat o dispută privind prețurile de transfer în SUA pentru $3.4
miliarde. Amploarea acestei soluționări ajută la ilustrarea problematicii evaluării IP și
exploatarea corectă a acesteia.
❑ Glaxo are sediul central in Marea Britanie și deține câteva filiale în Statele Unite. Principala
activitate a Glaxo este dezvoltarea și fabricarea de medicamente farmaceutice. Tranzacțiile
transfrontaliere de medicamente inovatoare care generează marje mari de profit au atras
atenția autorităților fiscale.
❑ Aproximativ 75% din veniturile lui Glaxo în Statele Unite erau atribuite vânzării
medicamentului Zantac. Medicamentul a fost brevetat în Marea Britanie și, prin urmare, filiala
americană acționa ca distribuitor pentru piața americană. În orice caz, IRS a susținut că filiala
americană a Glaxo și-a plătit peste nivelul de piață compania-mamă din Marea Britanie pentru
brevetul pe care îl deținea. IRS de asemenea a susținut că eforturile de marketing ale filialei
americane au fost factorul determinant al succesului Zantac. De asemenea, întrucât SUA a fost
cea mai mare piață pentru medicamentul respectiv, care a fost fabricat și în SUA, proprietatea
economică a IP a fost contestată.
❑ Glaxo a încercat să ajungă la o soluție cu IRS & HMRC, prin solicitarea procedurii amiabile
(MAP). IRS și HMRC nu au ajuns la un acord, și IRS a chemat Glaxo în instanță pentru a păstra
probele în pregătirea litigiului anticipat.

148
❑GAP International Sourcing (India) PvT. Limited
împotriva CIT (2012)
❑GAP International Sourcing oferă servicii de achiziții pentru grupul
său din India.
❑ Autoritățile fiscale din India au căutat să conteste politica de
prețuri de transfer ale companiei (Cost plus), încercând să
impună o metodologie de calcul al prețurilor de transfer sub
forma unui comision de 5% din prețul FOB al bunurilor
achiziționate.
❑Tribunalul nu a găsit nicio dovadă care ar îndreptăți
schimbarea metodei din Cost Plus în comision 5.

149
LG Electronics India Pvt. Limited împotriva ACIT
(2013)
❑LG India produce și distribuie produsele LG Coreea sub licență,
pentru care este plătită o redevență.
❑Autoritățile Fiscale din India au prezumat, cu succes, faptul că
cheltuielile de marketing ale LG India sunt excesive și că trebuie
recuperate de la LG Coreea, cu o marjă de profit, folosind
metoda cost plus.
❑Aceasta a imputat efectiv o altă tranzacție care nu fusese
inclusă în metodologia prețurilor de transfer a Grupului LG.
❑ De asemenea, a confirmat acceptarea unui test “brightline” în
aprecierea nivelului până la care un distribuitor afiliat este
îndreptățit să suporte costurile de marketing, cu dezvoltarea
pieței, și care se referă la acel punct dincolo de care nu mai
există nicio creștere a veniturilor sau a profiturilor
contribuabililor din cheltuielile suplimentare de marketing.

150
Maruti Suzuki India împotriva ACIT
❑Maruti Suzuki India Limited (“Maruti”) produce autoturisme și piese de schimb
în India. Suzuki Motor Corporation Japonia (“Suzuki”) deține acțiuni majoritare la
Maruti. Marca / sigla “M” este marcă înregistrată a Maruti. În anul 1992 Suzuki a
încheiat un acord prin care Suzuki a fost de acord să acorde o licență Maruti
pentru fabricarea și vânzarea de modele de mașini specificate. În temeiul
acordului menționat, Maruti era obligată să utilizeze marca “Maruti Suzuki”
pentru toate produsele și piesele fabricate în temeiul respectivului acord. Mai
departe, începând cu anul 1993, Maruti a înlocuit logo-ul “M” al Maruti cu logo-
ul “S” al Suzuki, pe partea din față a mașinilor fabricate și vândute de aceasta. În
același timp, a început să folosească marcajul „Maruti” împreună cu cuvântul
„Suzuki” pe partea din spate a vehiculelor.
❑ Maruti a efectuat plăți către Suzuki pentru utilizarea mărcii lor. Autoritățile
fiscale din India a spus că Maruti ar trebui să primească plăți pentru utilizarea
brandului lor de către Suzuki, întrucât au dat efectiv brandul Maruti către Suzuki.
Brandul Maruti era mult mai valoros decât Suzuki în India la acea vreme.
❑ În al doilea rând, autoritățile au susținut că Suzuki a intrat în piața din India pe
spatele brandului Maruti, astfel că au considerat ca Maruti ar trebui să primească
un fel de redevență pentru cheltuielile de promovare pe care Maruti le-a
efectuat în beneficiul Suzuki.

151
❑Microsoft Corp împotriva IRS

❑În această cauză, auditorul IRS a aplicat o analiză CPM care


compară indicatorul de profit raportat la costuri al Microsoft
cu același indicator al întreprinderilor alese ca și
comparabile.
❑ În orice caz, auditorul a agregat atât tranzacțiile
controlate, cât și cele necontrolate ale Microsoft în
calcularea indicatorului. Un judecător din Columbia a
constatat că nu există nicio justificare pentru o astfel de
agregare, care a făcut analiza „arbitrară, capricioasă și
nerezonabilă”.

152
Lector Nadia Oanea

0749239343
nadia.oanea@gmail.com

Vă mulțumim!

153