SELECTAREA FIRMEI DE AUDIT LA INTRAREA ÎN EFECTIVITATE A

UNUI CONTRACT DE CONCESIUNE

STUDIU DE CAZ

La intrarea în efectivitate a unui contract de concesiune, administraţia publică

trebuie să organizeze un proces de selecţie a firmei care va desfăşura auditul financiar. În
acest sens, managementul trebuie să decidă care sunt criteriile de selecţie a firmei de
audit şi care este nivelul de importanţă care va fi acordat fiecărui criteriu.

The CPA Journal a publicat în anul 2004, un studiu efectuat pe un eşantion

format din 500 de întreprinderi mici şi mijlocii din SUA şi a relevat faptul că valoarea
auditului nu reprezintă, în mod obligatoriu, criteriul prioritar în selecţia firmei
auditoare. Marea majoritate a companiilor participante la studiu au desfăşurat, în
ultimii cinci ani, procese de selecţie a firmei de audit. Ţinând cont de experienţa acestor
companii, studiul şi-a propus să găsească un răspuns la următoarele întrebări:
- Care sunt criteriile utilizate de companii pentru selectarea firmei de audit?
- Care este motivul pentru care companiile se reorientează, adeseori, către o firmă
de audit?
Pentru a identifica, cât mai obiectiv, criteriile utilizate în procesul de selectare a
auditorilor, au fost chestionaţi managerii generali ai 500 de companii. Companiile au
fost selecţionate din 21.000 de candidaţi, luând în considerare, drept criterii:cifra de
afaceri medie anuală între 100.000USD şi 25.000.000 USD; creşterea continuă a
volumului vânzărilor între anii 2000 şi 2003. În urma chestionării a rezultat faptul că
74% din companii au angajat firme de audit în ultimii 5 ani, din care: 36% au apelat la
firme de audit locale, 22% la firme regionale şi 42 % la firme de audit naţionale sau
internaţionale. Chestionarul a solicitat managerilor generali să specifice importanţa
celor mai utilizate 12 criterii utilizate în selecţia unei firme de audit. De asemenea, s-a
cerut stabilirea importanţei celor mai relevanţi 10 factori care au dus la reorintarea
către o altă firmă de audit. Pe o scală de la 0 la 6, managerii au atribuit nivele de
importanţă pentru patru din aceşti factori în jurul valorii 4, această situaţie indicând
faptul că există mai mult de un factor care influenţează procesul decizional.

Factorii care influenţează alegerea firmei de audit

Nr. Factor Importanţă

Crt.
1 Relaţiile personale stabilite între factori de decizie 4,67
ai companiei şi ai firmei de audit
2 Competenţa factorilor de decizie ai firmei de audit 4,59
implicaţi în procesul de contratare
3 Valoare auditului 4,31
4 Competenţa echipei de auditori 4,15
5 Modul de prezentare a companiei auditoare 3,66
6 Serviciile suplimentare furnizate de auditor 3,56
7 Dimensiunea firmei de audit 3,35

1
8 Modul de prezentare a ofertei 3,33
9 Recomdări primite de la partenerii companiei 3,27
10 Gradul de acoperire a pieţei 3,22
11 Amplasarea geografică a sediului companiei 3,21
12 Experienţa internaţională a firmei de audit 1,77

Factorii care determină schimbarea firmei de audit

Nr. Factor Importanţă

Crt.
1 Întârzieri în livrarea serviciilor 3,87
2 Lipsa unui răspuns în timp real la problemele 3,62
formulate de personalul companiei
3 Inexistenţa unui sistem eficient de asistenţă a 3,55
clienţilor
4 Neînţelegerea specificului activităţilor companiei 3,41
5 Valoare prea mare a auditului în comparaţie cu 3,37
serviciile furnizate
6 Comunicarea insuficientă între membrii echipei 2,88
de audit şi personalul companiei
7 Schimbarea membrilor echipei de audit 2,65
8 Dispute legate de metodele şi tehnicile utilizate în 2,36
procesul de auditare
9 Apariţia unor conflicte interpersonale între echipa 2,04
de audit şi personalul companiei
10 Rotaţia periodică a membrilor echipei de audit 0,98

Astfel, în vederea selecţiei, au fost propuse 10 criterii decizionale:

1. Durata auditului (zile)

2. Valoare auditului (euro)
3. Numărul de auditări anterioare (buc.)
4. Numărul de auditări la companii cu capital majoritar străin (buc.)
5. Capital social (euro)
6. Cifra de afaceri medie pe ultimii trei ani (euro)
7. Profitul mediu brut pe ultimii trei ani (euro)
8. Numărul de salariaţi (sal.)
9. Dimensiunea firmei de audit (locală, regională, naţională sau internaţională)
10. Amplasarea celui mai apropiat sediu al firmei de audit ( la nivel local, regional,
naţional)

2
 Pe baza criteriilor de mai sus, au fost analizate 8 oferte, caracterizate prin:

Criteriul Firma Firma Firma Firma Firma Firma Firma Firma

1 2 3 4 5 6 7 8
1. Durata 40 45 40 35 55 60 45 50
auditului
2. Valoarea 25000 30000 15000 35000 45000 40000 30000 45000
auditului
(euro)
3. Numărul de 5 7 8 10 12 9 7 14
auditări
anterioare
4. Numărul de 2 3 3 5 4 6 3 7
auditări la
companii cu
capital
majoritar
străin
5.Capital 60000 40000 30000 75000 95000 110000 90000 100000
social
6. Cifra de 35000 60000 25000 80000 100000 90000 55000 110000
afaceri medie
pe ultimii trei
ani
7.Profitul 20000 35000 10000 45000 60000 35000 20000 50000
mediu pe
ultimii trei ani
(euro)
8. Numărul de 10 15 12 20 25 15 13 22
salariaţi (sal.)
9. Loc. Loc. Reg. Reg. Intern. Naţ. Reg. Intern.
Dimensiunea
firmei de
audit (locală,
regională,
naţională sau
internaţională)
10. Loc. Loc. Reg. Naţ. Loc. Reg. Reg. Loc.
Amplasarea
celui mai
apropiat sediu
al firmei de
audit (la nivel
local,
regional,
naţional)

3
În vederea selectării alternativei optimale, a fost utilizat algoritmul derivat din teoria
mulţimilor fuzzy, stabilindu-se următoarele date de intrare:

a. Numărul de alternative decizionale – N

Alternativele decizionale sunt repreyentate de firmele de audit (N=8);

b. Numărul de criterii decizionale – M

Criteriile decizionale sunt criteriile în funcţie de care se face selecţia firmelor de audit
(M=10)
c. Natura criteriile luate în considerare - T(M)
Criteriile 1,2,10 vor fi criterii de MINIM, iar criteriile 3,4,5,6,7,8,9 criterii de
MAXIM ( vor fi prezentate în tabelul de mai jos)

Natura criterilor în funcţie de care se va face selecţia unei alternative pentur o

problemă decizională dată

Nr. Denumire criteriu Natură

Crt. criteriu
1. Durata auditului Minim
2. Valoarea auditului Minim
3. Numărul de auditări anterioare Maxim
4. Numărul de auditări la companii cu capital Maxim
majoritar străin
5. Capital social Maxim
6. Cifra de afaceri medie pe ultimii trei ani Maxim
7. Profitul mediu pe ultimii trei ani Maxim
8. Numărul de salariaţi Maxim
9. Dimensiunea firmei de audit (locală, regională, Maxim
naţională sau internaţională)
10. Amplasarea celui mai apropiat sediu al firmei de Minim
audit

d. Coeficienţii de apartenenţă – K(M)

Reflectă importanţa acordată de decident, pe o scară de la 2 la 6, celor 10 criterii de

selectare a firmei de audit în tabelul de mai jos

Lista coeficienţilor de apartanenţă stabiliţi de către decidenţi în vederea

selecţionării alternativei decizionale optimale
Nr. Denumire criteriu Natură
Crt. criteriu
1. Durata auditului 5
2. Valoarea auditului 5,5
3. Numărul de auditări anterioare 4,7
4. Numărul de auditări la companii cu capital 4
majoritar străin

4
 5. Capital social 4
6. Cifra de afaceri medie pe ultimii trei ani 4,4
7. Profitul mediu pe ultimii trei ani 2,5
8. Numărul de salariaţi 3
9. Dimensiunea firmei de audit 4
10. Amplasarea celui mai apropiat sediu al firmei de 2,3
audit

e. Matricea consecinţelor absolute – CA(N, M)

Cuprinde consecinţele absolute (valorile efective) înregistrate de fiecare din cele 8

firme de audit, pentru fiecare din cele 10 criterii de selecţie luate în considerare. Matricea
nu poate să cuprindă decât valori numerice, ceea ce înseamnă că este necesar să
exprimăm, pe o scală de valori numerice toate consecinţele absolute. Acest lucru este
dificil, pentru că, în situaţia de faţă, avem de-a face cu două criterii ale căror consecinţe
se exprimă în termeni nuanţaţi ai limbajului natural: dimensiunea firmei de audit şi
amplasarea celui mai apropiat sediu al firmei.

În consecinţă, vom utiliza următoarele reprezentări:

 Firmele de audit participante se impart, în funcţie de piaţa acoperită, în patru

categorii: locale, regionale, naţionale sau internaţionale. Pentru a putea utiliza
algoritmul derivat din teoria mulţimilor fuzzy, este necesar să exprimăm
numeric aceste categorii. Astfel, se poate utiliza următorul sistem de punctare:
1p – firme locale sau regionale; 2p – firme naţionale; 3p – firme
internaţionale;
 În funcţie de amplasarea celui mai apropiat sediu, vom împărţi firmele de
audit în următoarele categorii: firme cu sediul în localitatea (1p), firme cu
sediul în judeţ (regiune) (2p), firme cu sediul în afara regiunii (3p)

Ţănând cont de aceste reprezentări, matricea consecinţelor absolute este

prezentată în tabelul nr.4.6

Matricea consecinţelor absolute pentru un set de criterii şi alternative

decizionale date
CA(8,10) C1 C2 C3 C4 C5 C6 C7 C8 C9 C10
A1 40 25000 5 2 60000 35000 20000 10 1 1
A2 45 30000 7 3 40000 60000 35000 15 1 1
A4 40 15000 8 3 30000 25000 10000 12 1 2
A4 35 35000 10 5 75000 80000 45000 20 1 3
A5 55 45000 12 4 95000 100000 60000 25 3 1
A6 60 40000 9 6 110000 90000 35000 15 2 2
A7 45 30000 7 3 90000 55000 20000 13 1 3
A8 50 45000 14 7 100000 110000 50000 22 3 1

5
 Pornind de la datele de intrare, putem rezolva problema decizională parcurgând
următoarea succesiune de etape:

ETAPA 1
Calculul elementelor matricii consecinţelor relative CR(8,10)
Această etapă are drept obiectiv transformarea valorilor absolute, în valori
relative, aparţinând intervalului numerelor reale (0,1), în vederea cuantificării
creiteriilor avute în vedere în procesul de selecţie a firmei de audit. Asupra
elementelor matricii consecinţelor absolute se va aplica formula:

Caij
n
Cr ij = , obţinându-se matricea consecinţelor relative din tabelul de mai jos
 Ca
i 1
ij

Matricea consecinţelor relative pentru un set de criterii şi alternative

decizionale date
CA(8,10) C1 C2 C3 C4 C5 C6 C7 C8 C9 C10
A1 0,11 0,09 0,07 0,06 0,10 0,06 0,07 0,08 0,08 0,07
A2 0,12 0,11 0,10 0,09 0,07 0,11 0,13 0,11 0,08 0,07
A4 0,11 0,06 0,11 0,09 0,05 0,05 0,04 0,09 0,08 0,14
A4 0,09 0,13 0,14 0,15 0,13 0,14 0,16 0,15 0,08 0,21
A5 0,15 0,17 0,17 0,12 0,16 0,18 0,22 0,19 0,23 0,07
A6 0,16 0,15 0,13 0,18 0,18 0,16 0,13 0,11 0,15 0,14
A7 0,12 0,11 0,10 0,09 0,15 0,10 0,07 0,10 0,08 0,21
A8 0,14 0,17 0,19 0,21 0,17 0,20 0,18 0,17 0,23 0,07

Etapa 2
Calculul elementelor matricii ajutătoare Z (8,10).
Elementele matricii ajutătoare se calculează după formula:
crij  c*j
Zij =
c*j
unde:
*
c j = consecinţă relativă cea mai favorabilă pentru criteriul J, prin care se înţelege
consecinţa relativă cea mai mică dacă creiteriul este de minim, respectiv cea mai
mare dacă criteriul este de maxim.

Obţinem astfel, matricea ajutătoare Z (tabelul de mai jos)

Matricea ajutătoare pentru un set de criterii şi alternative decizionale

Z (8,10) C1 C2 C3 C4 C5 C6 C7 C8 C9 C10
A1 0,14 0,67 0,64 0,71 0,45 0,68 0,67 0,60 0,67 0,00
A2 0,29 1,00 0,50 0,57 0,64 0,45 0,42 0,40 0,67 0,00
A3 0,14 0,00 0,43 0,57 0,73 0,77 0,83 0,52 0,67 1,00
A4 0,00 1,33 0,29 0,29 0,32 0,27 0,25 0,20 0,67 2,00

6
 A5 0,57 2,00 0,14 0,43 0,14 0,09 0,00 0,00 0,00 0,00
A6 0,71 1,67 0,36 0,14 0,00 0,18 0,42 0,40 0,33 1,00
A7 0,29 1,00 0,50 0,57 0,18 0,50 0,67 0,48 0,67 2,00
A8 0,43 2,00 0,00 0,00 0,09 0,00 0,17 0,12 0,00 0,00

Etapa 3
Calculul elementelor matricii funcţiilor caracteristice FC(8,10)
Obiectivul acestei etape îl reprezintă fuzzyficarea elementelor matricii ajutătoare,
în funcţie de coeficientul de apartenenţă al fiecărui creteriu la intervalul (0,1) , în
scopul stabilirii gradului în care firmele de audit satisfac criteriile de selecţie. Se
va utiliza formula:
 k j z ij
fc ij = e

obţinem astfel, matricea funcţiilor caracteristice, redată în tabelul următor

Matricea funcţiilor caracteristice pentru un set de criterii şi alternative decizionale
date
FC C1 C2 C3 C4 C5 C6 C7 C8 C9 C10
(8,10)
A1 0,566 0,026 0,049 0,058 0,163 0,050 0,190 0,166 0,070 1,000
A2 0,320 0,004 0,096 0,102 0,079 0,136 0,354 0,302 0,070 1,000
A3 0,566 1,000 0,134 0,102 0,055 0,034 0,125 0,211 0,070 0,101
A4 1,000 0,001 0,262 0,320 0,281 0,302 0,536 0,550 0,070 0,010
A5 0,102 0,001 0,512 0,181 0,581 0,671 1,000 1,000 1,000 1,000
A6 0,058 0,001 0,188 0,566 1,000 0,450 0,354 0,302 0,265 0,101
A7 0,320 0,004 0,096 0,102 0,484 0,112 0,190 0,238 0,070 0,010
A8 0,181 0,001 1,000 1,000 0,696 1,000 0,660 0,698 1,000 1,000

Etapa 4
Stabilirea alternativei optimale

În vederea stabilirii alternativei optimale au fost aplicate, asupra elementelor

matricii funcţiilor caracteristice, următoarele tehnici:

a. Tehnica echilibrului sau echiprobalităţii (Bayes-Laplace)

b. Tehnica pesimistă sau a prudenţei (Abraham Wald)
c. Tehnica optimalităţii (Leonid Hurwicz)

a. Tehnica Echilibrului sau a echiprobalităţii (Bayes-Laplace)

n
1
Voptimala= max
n
*  FC
j 1
ij

7
 Obţinem următoarele medii ale funcţiilor caracteristice prezentate în tabelul
de mai jos.

FC C1 C2 C3 C4 C5 C6 C7 C8 C9 C10 1
*
n
n

 FC
j 1
ij

A1 0,566 0,026 0,049 0,058 0,163 0,050 0,190 0,166 0,070 1,000 0,234
A2 0,320 0,004 0,096 0,102 0,079 0,136 0,354 0,302 0,070 1,000 0,246
A3 0,566 1,000 0,134 0,102 0,055 0,034 0,125 0,211 0,070 0,101 0,240
A4 1,000 0,001 0,262 0,320 0,281 0,302 0,536 0,550 0,070 0,010 0,333
A5 0,102 0,001 0,512 0,181 0,581 0,671 1,000 1,000 1,000 1,000 0,605
A6 0,058 0,001 0,188 0,566 1,000 0,450 0,354 0,302 0,265 0,101 0,328
A7 0,320 0,004 0,096 0,102 0,484 0,112 0,190 0,238 0,070 0,010 0,163
A8 0,181 0,001 1,000 1,000 0,696 1,000 0,660 0,698 1,000 1,000 0,724

Ierarhizarea unui set de alternative decizionale folosind tehnica Bayes-

Laplace
b. Tehnica pesimistă sau a prudenţei (Abraham Wald)

Voptimala = maxmin FC ij
i j
Obţinem următoarea situaţie
FC C1 C2 C3 C4 C5 C6 C7 C8 C9 C10 min FC ij
j
A1 0,566 0,026 0,049 0,058 0,163 0,050 0,190 0,166 0,070 1,000 0,02585
A2 0,320 0,004 0,096 0,102 0,079 0,136 0,354 0,302 0,070 1,000 0,00416
A3 0,566 1,000 0,134 0,102 0,055 0,034 0,125 0,211 0,070 0,101 0,03372
A4 1,000 0,001 0,262 0,320 0,281 0,302 0,536 0,550 0,070 0,010 0,00067
A5 0,102 0,001 0,512 0,181 0,581 0,671 1,000 1,000 1,000 1,000 0,00002
A6 0,058 0,001 0,188 0,566 1,000 0,450 0,354 0,302 0,265 0,101 0,00011
A7 0,320 0,004 0,096 0,102 0,484 0,112 0,190 0,238 0,070 0,010 0,00416
A8 0,181 0,001 1,000 1,000 0,696 1,000 0,660 0,698 1,000 1,000 0,00002

d. Tehnica optimalităţii (Leonid Hurwicz) (  = 0,15)

Voptimală = max  * Ai  (1   ) * ai 

Obţinem situaţia din tabelul de mai jos

FC C1 C2 C3 C4 C5 C6 C7 C8 C9 C10  * Ai  (1   ) * ai
(8,10)
A1 0,566 0,026 0,049 0,058 0,163 0,050 0,190 0,166 0,070 1,000 0,02585
A2 0,320 0,004 0,096 0,102 0,079 0,136 0,354 0,302 0,070 1,000 0,00416
A3 0,566 1,000 0,134 0,102 0,055 0,034 0,125 0,211 0,070 0,101 0,03372
A4 1,000 0,001 0,262 0,320 0,281 0,302 0,536 0,550 0,070 0,010 0,00067
A5 0,102 0,001 0,512 0,181 0,581 0,671 1,000 1,000 1,000 1,000 0,00002
A6 0,058 0,001 0,188 0,566 1,000 0,450 0,354 0,302 0,265 0,101 0,00011
A7 0,320 0,004 0,096 0,102 0,484 0,112 0,190 0,238 0,070 0,010 0,00416
A8 0,181 0,001 1,000 1,000 0,696 1,000 0,660 0,698 1,000 1,000 0,00002

8
 Ierarhizarea unui set de alternative decizionale folosind tehnica optimalităţii

Analiza comparativă a rezultatelor aplicării mai multor tehnici de optimizarea

multicriterială
Poziţia Tehnica utilizată
Laplace Pesimistă Optimalităţii
(   0,15 )
1 Firma 8 Firma 3 Firma 3
2 Firma 5 Firma 1 Firma 1
3 Firma 3 Firma 2 Firma 2
4 Firma 6 Firma 7 Firma 4
5 Firma 2 Firma 4 Firma 6
6 Firma 4 Firma 6 Firma 5
7 Firma 1 Firma 5 Firma 8
9 Firma 7 Firma 8 Firma 7

În concluzie, dacă compania doreşte să aibă o abordare echilibrată va proceda

la contractarea formei 8, iar dacă va lua în considerare o abordare pesimistă, sau cu
un grad redus de optimism, va alege, drept alternativă optimală, firma 3.