Sisteme Contabile Contemporane

Franca STANCU
SISTEME CONTABILE
CONTEMPORANE
Referenţi ştiinţifici:
Prof. dr. Ion PEREŞ – Universitatea de Vest Timişoara
Prof. dr. Crăciun SABĂU – Universitatea “Tibiscus” din Timişoara
Descrierea CIP a Bibliotecii Naţionale a României
ISBN: 978-973-687-780-3
UNIVERSITATEA TIBISCUS TIMIŞOARA
Facultatea de Ştiinţe Economice
Lect. drd. Franca STANCU
SISTEME CONTABILE
CONTEMPORANE
Note de curs pentru uzul studenţilor de la ÎFR
Editura EUROSTAMPA
TIMIŞOARA
2008
CUPRINS
TEMA I. CONCEPTUL DE SISTEM CONTABIL......................................................... 7

1.1. CONCEPTUL DE SISTEM ŞI CLASIFICAREA SISTEMELOR............................. 7
1.2. CONCEPTUL DE SISTEM ECONOMIC.................................................................. 9
1.3. CONCEPTUL DE SISTEM CONTABIL................................................................. 10
TESTE DE EVALUARE................................................................................................. 12
TEMA II. CLASIFICAREA SISTEMELOR CONTABILE........................................ 14
2.1. METODOLOGIA DE CLASIFICARE A SISTEMELOR CONTABILE ................ 14
2.1.1. Metodologia abordărilor extrinseci .................................................................. 14
2.1.2. Metodologia de abordare intrinsecă ................................................................ 17
2.1.3. Metodologia abordărilor evoluţioniste a lui Nobes (1984) .............................. 18
2.2. TIPOLOGIA CLASIFICĂRII SISTEMELOR CONTABILE.................................. 19
2.2.1. Tipurile de clasificări după metoda analitică.................................................... 20
2.2.2. Tipurile de clasificări după metoda sintetică .................................................... 21
2.2.3. Tipurile de clasificări după criteriul apropierii globale ................................... 21
TEMA III. CONCEPTELE DE NORMALIZARE ŞI ARMONIZARE A
CONTABILITĂŢII........................................................................................................... 23
3.1. NOŢIUNEA ŞI CONŢINUTUL NORMALIZĂRII CONTABILITĂŢII ................ 23
3.2. NOŢIUNEA ŞI CONŢINUTUL ARMONIZĂRII CONTABILITĂŢII................... 26
TEMA IV. SISTEMUL CONTABIL BRITANIC .......................................................... 31
4.1. REGLEMENTĂRILE CONTABILE BRITANICE ................................................. 31
4.2. STRUCTURA BILANŢULUI ŞI A CONTULUI DE PROFIT ŞI PIERDERE ........ 36
4.3. STRUCTURA TABLOULUI FLUXURILOR DE TREZORERIE.......................... 43
4.4. STRUCTURA TABLOULUI TUTUROR CÂŞTIGURILOR ŞI PIERDERILOR
CONTABILIZATE ......................................................................................................... 46
TEMA V. SISTEMUL CONTABIL AMERICAN ......................................................... 49
5.1. NORMELE CONTABILE AMERICANE ............................................................... 49
5.2. PREZENTAREA BILANŢULUI ŞI A CONTULUI DE PROFIT ŞI PIERDERE ... 53
5.3. TABLOUL FLUXURILOR DE TREZORERIE ...................................................... 57
5.4. TABLOUL CAPITALURILOR PROPRII ŞI REZULTATUL GLOBAL ............... 59
TEMA VI. SISTEMUL CONTABIL CONTINENTAL ................................................ 62
6.1. ARMONIZAREA CONTABILĂ EUROPEANĂ .................................................... 62
6.2. DIRECTIVA A IV-A A COMUNITĂŢII ECONOMICE EUROPENE.................... 63
6.3. DIRECTIVA A VII-A A COMUNITĂŢII ECONOMICE EUROPENE.................. 73
TEMA VII. ALTE SISTEME CONTABILE.................................................................. 81
7.1. SISTEMUL CONTABIL ISLAMIC........................................................................ 81
7.1.1. Normele contabile islamice ............................................................................... 81
7.1.2. Situaţiile financiare islamice ............................................................................. 83
7.1.3. Tabloul de finantare .......................................................................................... 87
7.2. SISTEMUL CONTABIL SUD-AMERICAN........................................................... 88
5
TEMA VIII. CONVERGENŢA SISTEMELOR CONTABILE....................................93
8.1 INTRODUCERE ÎN CONVERGENŢA SISTEMELOR CONTABILE...................93
8.2. CONCEPTUL DE CONVERGENŢĂ ÎN CONTABILITATE .................................96
8.3. DIMENSIUNI ALE CONVERGENŢEI CONTABILE INTERNAŢIONALE ........99
8.4. CONVERGENTE INTERNATIONALE SI CONTABILITATE DIN ROMANIA101
TESTE DE EVALUARE ...............................................................................................102
BIBLIOGRAFIE..............................................................................................................105
6
TEMA I. CONCEPTUL DE SISTEM CONTABIL
CONŢINUT:
1.1. Conceptul de sistem şi clasificarea sistemelor

1.2. Conceptul de sistem economic
1.3. Conceptul de sistem contabil
REZUMAT:
Pentru obţinerea informaţiei contabilitatea foloseşte anumite tehnici de

colectare, înregistrare şi prelucrare, documente şi formulare specifice de
prezentare a informaţiilor financiar-contabile. Totodată, contabilitatea
trebuie să ţină cont de legislaţia în vigoare referitoare la funcţionarea
întreprinderilor, la respectarea normelor privind protecţia mediului, a
legislaţiei muncii (Codul muncii), a legislaţiei fiscale şi a altor reglementări
juridice care afectează direct sau indirect activitatea unei întreprinderi. Toate
aceste elemente definesc ceea ce numim sistemul contabil.
OBIECTIVE
• Însuşirea unor cunoştinţe teoretice de bază privind conceptul

de sistem şi clasificarea sistemelor.
• Cunoaşterea modalităţilor de aplicarea a teoriei sistemelor în
domeniul economic, în general, şi în cel contabil, în special.
1.1. CONCEPTUL DE SISTEM ŞI CLASIFICAREA SISTEMELOR
Teoria generală a sistemelor a apărut ca ştiinţă de sine stătătoare în

anul 1964, părintele acesteia fiind considerat filozoful şi biologul Ludwig
von Bertalanffy.1
În literatura de specialitate există mai multe definiţii ale conceptului
de sistem. Esenţial în aceste definiţii este aceea că sistemul este conceput ca
un ansamblu de elemente organizate pe baza legăturilor existente între ele
şi a priorităţii ansamblului asupra părţilor sale componente.
În ceea ce priveşte clasificarea sistemelor aceasta se poate face după
o multitudine de criterii, dintre care enumerăm următoarele2:
a. după provenienţă:
- sisteme naturale;
- sisteme artificiale (create de om);
1
Bertalanffy L., General Systems Theory, New York, George Braziller, 1964.
2
Popa H., Dumitrescu C., Ioanovici F., Muţiu T., Inginerie industrială, Centrul de
multiplicare al Universităţii Tehnice Timişoara, 1993.
7
b. după natura componentelor:
- abstracte (conceptuale);
- reale, care la rândul lor pot fi: concrete (obiectuale),
biologice (vii) şi fizico-chimice(nevii);
c. după ierarhia sistemelor:
- sisteme sociale;
- sisteme economice;
- organizaţii;
- omul;
- sisteme inginereşti, care pot fi: de producţie, tehnologice
şi tehnice.
O altă clasificare ia în considerare următoarele criterii3:
a. după origine:
- sisteme naturale (organisme vii);
- sisteme elaborate (tehnice, economice şi conceptuale);
b. după modul de funcţionare:
- sisteme deschise, la care ieşirile depind de intrări, dar fără legături
inverse;
- sisteme închise, la care ieşirile influenţează intrările prin legături
inverse;
c. după comportamentul lor în timp:
- sisteme statice, la care comportamentul nu depinde de variabila
timp;
- sisteme dinamice, la care comportamentul este influenţat în timp,
discret
(discontinuu) sau continuu;
d. după variaţia în timp a intrărilor şi ieşirilor:
- sisteme continue, la care are loc o modificare permanentă a
mărimilor de intrare
şi de ieşire;
- sisteme discrete, la care are loc o modificare în salturi a mărimilor
de intrări şi ieşiri;
- sisteme hibride, la care are loc o modificare continuă şi în salturi a
mărimilor de intrări şi ieşiri;
e. după comportament:
- sisteme deterministe, la care variabilele de intrare şi ieşire sunt
cunoscute cu precizie;
- sisteme nedeterministe, la care variabilele de intrate şi ieşire sunt
necunoscute;
- sisteme vagi, la care variabilele de intrare şi ieşire sunt neclar
cunoscute;
f. în funcţie de gradul de folosire a tehnicii electronice de calcul:
- sisteme ierarhizate, la care deciziile se adoptă pe baza unor
informaţii despre starea sistemelor subordonate;
- sisteme automate, la care se realizează o anumită funcţie
predeterminată, fără intervenţia continuă a sistemului de conducere
sau a omului;
g. după interacţiunea cu mediul exterior:
3
Dima I.C., Sisteme expert în management, Editura Scrisul românesc, Craiova, 1995.
8
- sisteme mecanice, care nu îşi modifică organizarea internă la
variaţiile mediului ambiant;
- sisteme adaptive, care se modifică în funcţie de schimbarea
mediului ambiant;
- sisteme inventive, care îşi modifică organizarea internă după
intenţia de schimbare a mediului ambiant (exterior);
h. după gradul de eficacitate:
- sisteme optimale, mare realizează maxim sau minim de
performanţă;
- sisteme neoptimale, care nu realizează maxim sau minim de
performanţă.
Pentru studierea sistemelor dinamice se pot utiliza următoarele
metode:
- analiza de sistem;
- metoda modelării;
- metoda simulării.
Analiza sistemelor presupune parcurgerea următoarelor etape4:
- cunoaşterea sistemului;
- evaluarea critică a stării sistemului;
- proiectarea noului sistem, care să-l înlocuiască pe cel
vechi;
- implementarea noului sistem.
1.2. CONCEPTUL DE SISTEM ECONOMIC
Sistemele economice fac parte din cadrul sistemelor social-economice.

Din punct de vedere al sferei lor de extindere, sistemele economice pot fi :
- macrosisteme, la nivel mondial, regional sau naţional;
- mezosisteme, la nivel regional sau local;
- microsisteme, la nivelul unei întreprinderi.
Întreprinderea reprezintă un sistem economic dinamic, funcţionând ca
un sistem închis (la care ieşirile influenţează intrările prin legături inverse)
şi adaptiv (care se modifică în funcţie de schimbarea mediului
ambiant).Deci, întreprinderea este un sistem cibernetic, care presupune
legături atât între subsistemele componente cât şi între acestea şi mediul
exterior.
Scopul final al întreprinderii este de a produce bunuri, de a executa
lucrări sau de a presta servicii. Pentru aceasta ea foloseşte o serie de intrări
(input), care sunt supuse unor procese de transformare, rezultând ieşirile
(output). Intrările constau în resurse materiale, financiare, informaţionale şi
de forţă de muncă, iar ieşirile din produse, lucrări şi servicii.
Schematic, întreprinderea ca sistem cibernetic poate fi prezentată astfel
(vezi figura nr. 1.1).
4
Dima I.,C., Opere citate, p. 17
9
MEDIUL EXTERN AL ÎNTREPRINDERII
Intrări (input): Ieşiri

- resurse materiale (output):
- resurse financiare Procese de - produse;
- informaţii transformare - lucrări;
- forţă de muncă - servicii.
Decizii Informaţii
Subsistemul de autoreglare
(managementul întreprinderii)
Figura nr. 1.1 Prezentarea schematică a întreprinderii ca sistem

cibernetic
Transformarea intrărilor în ieşiri se realizează prin intermediul

funcţiilor de execuţie ale întreprinderii (funcţia de cercetare-dezvoltare,
funcţia de producţie, funcţia comercială, funcţia de personal şi funcţia
financiar-contabilă.
Desfăşurarea proceselor de transformare poate fi perturbată atât ce
către factorii externi întreprinderii (mediul extern), cât şi de factorii
endogeni (interni) ai întreprinderii. Pentru a preîntâmpina aceste dereglări
intervine subsistemul de autoreglare al întreprinderii, adică managementul
întreprinderii. Acest subsistem ia decizii de alocare a intrărilor, de
desfăşurare a proceselor de transformare şi de corectare a alocărilor de
resurse, pe baza informaţiilor primite.
1.3. CONCEPTUL DE SISTEM CONTABIL
Funcţia financiar-contabilă a întreprinderii reprezintă un subsistem al

managementului întreprinderii, care are ca obiectiv asigurarea întreprinderii
cu resursele necesare realizării funcţiei sale globale şi utilizarea optimă a
10
acestor resurse. Pentru realizarea acestui obiectiv întreprinderea utilizează
următoarele instrumente:
- contabilitatea;
- gestiunea financiară;
- calculaţia costurilor;
- analiza economico-financiară.
Contabilitatea îndeplineşte următoarele funcţii5:
- funcţia de colectare, înregistrare şi prelucrare a datelor şi
informaţiilor referitoare la procesele economice
desfăşurate în cadrul întreprinderii;
- funcţia de informare a conducerii întreprinderii, furnizând
acesteia informaţiile necesare luării deciziilor;
- funcţia de control a integrităţii patrimoniului şi a utilizării
şi păstrării optime a acestuia;
- funcţia previzională, prin oferirea unor informaţii
necesare elaborării programelor şi bugetelor pentru
perioadele viitoare;
- funcţia juridică, prin punerea la dispoziţie a documentelor
justificative care pot servi drept probe în justiţie.
Informaţia contabilă este o parte a informaţiei economice care
exprimă în formă valorică mărimea şi structura resurselor existente la
dispoziţia întreprinderii, modul de utilizarea a lor în derularea activităţii
acesteia şi rezultatele obţinute în urma desfăşurării proceselor economico-
financiare.
Pentru obţinerea acestei informaţii contabilitatea foloseşte anumite
tehnici de colectare, înregistrare şi prelucrare, documente şi formulare
specifice de prezentare a informaţiilor financiar-contabile. Totodată,
contabilitatea trebuie să ţină cont de legislaţia în vigoare referitoare la
funcţionarea întreprinderilor, la respectarea normelor privind protecţia
mediului, a legislaţiei muncii (Codul muncii), a legislaţiei fiscale şi a altor
reglementări juridice care afectează direct sau indirect activitatea unei
întreprinderi. Toate aceste elemente definesc ceea ce numim sistemul
contabil.
În sens restrâns şi în mod uzual, sistemul contabil este definit în
funcţie de modul de efectuare a înregistrărilor în conturi, adică în partidă
simplă sau în partidă dublă.
Contabilitatea în partidă simplă înregistrează orice operaţie
economico-financiară referitoare la modificarea volumului sau structurii
patrimoniului într-un singur cont, fără a utiliza un alt cont corespondent.
Contabilitatea în partidă dublă înregistrează orice operaţie
economico-financiară în cel puţin două conturi simultan, denumite conturi
corespondente. Toate marile sisteme contabile (continental, anglo-saxon,
islamic, sud-american) au la bază contabilitatea în partidă dublă.
Sistemul de contabilitate în partidă dublă poate fi organizat într-un
singur circuit (sistemul integrat sau monist), sau în două circuite (sistemul
dual).
5
Caciuc L., Megan O., Bazele contabilităţii, Editura MIRTON, Timişoara, 2003, p. 12.
11
Sistemul de contabilitate integrat (monist) presupune organizarea
contabilităţii şi funcţionarea conturilor într-un singur circuit, atât cele ale
contabilităţii financiare cât şi cele ale contabilităţii de gestiune.
Sistemul de contabilitate dual presupune organizarea contabilităţii şi
funcţionarea conturilor în două circuite separate, contabilitatea financiară
(generală) şi contabilitatea de gestiune.
TESTE DE EVALUARE
1. Criteriile de clasificare a sistemelor sunt:

a) după provenienţă, natura componentelor şi ierarhia sistemelor;
b) după de provenienţă, natura activităţii, şi ierarhia sistemelor;
c) după de provenienţă, natura componentelor şi structura sistelor.
2. După provenienţă sistemele se clasifică în:

a) naturale şi sociale;
b) naturale şi artificiale;
c) artificiale şi abstracte.
3. Studierea sistemelor dinamice se realizează prin următoarele

metode:
a) analiza sistem, metoda modelării, metoda simulării;
b) analiza de sistem, metoda matematică, metoda modelării;
c) alte metode decât cele enumerate mai sus.
4. Care din următoarele funcţii nu le îndeplineşte contabilitatea?

a) funcţia de colectare, înregistrare şi prelucrare a datelor şi
informaţiilor;
b) funcţia de informare a conducerii intreprinderii;
c) funcţia previzională;
d) funcţia socială.
5. După concepţia de reprezentare a obiectului contabilităţii,

sistemele contabile se clasifică astfel:
a) sisteme contabile în partidă simplă, sisteme contabile în partidă
dublă, sisteme contabile în partide multiple;
b) sisteme contabile în partidă simplă, sisteme contabile în partidă
dublă;
c ) sisteme contabile în partidă simplă, sisteme contabile cu un singur
circuit.
6. După concepţia de organizare a conturilor pt. reflectarea

circuitului economic şi obiectivele contabilităţi, sistemele contabile
sunt:
a) sisteme contabile cu un singur circuit, sisteme contabile cu două
circuite;
12
b) sisteme contabile în partidă simplă, sisteme contabile în partidă
dublă, sisteme contabile în partide multiple;
c) niciuna din variantele de mai sus.
7. Principalele registre de contabilitate sunt:

a) registrul-jurnal, registrul numerelor de inventar, registrul cartea
mare;
b) registrul-jurnal, registrul inventar, registrul cartea mare;
c) registrul-jurnal, registrul inventar, registrul de casă
8. Când se întocmeşte bilanţul contabil al unei întreprinderi?

a) la sfârşitul anului;
b) la sfârşitul fiecărei luni;
c) la sfârşitul fiecărui trimestru.
9.Informaţiile contabile sunt utile atunci când sunt:

a) relevante şi credibile ;
b) oportune şi părtinitoare ;
c) corecte şi exacte.
10. După modul de funcţionare, sistemele contabile sunt :

a) sisteme deschise, sisteme închise ;
b) sisteme statice, sisteme dinamice ;
c) sisteme naturale, sisteme elaborate.
13
TEMA II. CLASIFICAREA SISTEMELOR
CONTABILE
CONŢINUT:
2.1. Metodologia de clasificare a sistemelor contabile

2.2. Tipologia clasificării sistemelor contabile
REZUMAT:
În clasificarea sistemelor contabile se remarcă următoarele trei

metodologii : metodologia abordărilor extrinseci, metodologia abordărilor
intrinseci şi metodologia abordărilor evoluţioniste.
OBIECTIVE:
• cunoaşterea tipologiilor de clasificare a sistemelor contabile

• definirea celor trei metodologii de clasificare a sistemelor
contabile
2.1. METODOLOGIA DE CLASIFICARE A SISTEMELOR

CONTABILE
În activitatea ştiinţifică de abordare a clasificării sistemelor contabile

internaţionale se remarcă următoarele trei metodologii : metodologia
abordărilor extrinseci, metodologia abordărilor intrinseci şi metodologia
abordărilor evoluţioniste.6
2.1.1. Metodologia abordărilor extrinseci
Porneşte de la premisa că sistemele contabile sunt clasificate pe baza

factorilor care influenţează natura şi practicile contabile.
În cadrul acestei metodologii de abordare se încadrează următoarele
clasificări: clasificarea lui Mueller (1967); clasificarea lui Seidler(1967) şi a
Asociaţiei Americane de Contabilitate (AAA) (1977); clasificarea lui Gray
(1988).
6
Feleagă N., Sisteme contabile comparate”, Ediţia a II-a, vol. I, Editura Economică,
Bucureşti, 1999, p. 25-30.
14
a. Clasificarea lui Mueller, în anul 1967, pe baza analizei modelelor de
dezvoltare contabilă, identifică patru grupe de abordări, şi anume:
• Abordarea macroeconomică, prin care contabilitatea este influenţată
de politicile contabile naţionale, iar acestea vor direcţiona scopurile
unităţilor economice. Din acest grup fac parte ţări ca Suedia, Franţa şi
Germania.
• Abordarea microeconomică, conform căreia contabilitatea este
considerată o ramură a ştiinţelor economice şi a gestiunii afacerilor, scopul
final fiind menţinerea capitalului fizic investit în întreprindere. Cel mai
ilustrativ în acest sens este modelul olandez.
• Abordarea contabilităţii ca disciplină independentă, care pune
accentul pe practică şi pragmatism. Această abordare se întâlneşte în ţările
anglo-saxone, îndeosebi în Statele Unite şi Marea Britanie.
• Abordarea de tip „contabilitate uniformă”, conform căreia
contabilitatea este considerată un mijloc eficient de administrare şi control,
atât de către managerii întreprinderii cât şi de către autorităţile statului. Ea
este întâlnită în Franţa, Germania, Elveţia şi Suedia.
b. Clasificarea lui Seidler (1967) şi a Asociaţiei Americane de
Contabilitate (1977), se bazează sferele de influenţă şi zonele de influenţă.
American Accounting Association ia în considerare opt factori de influenţă
a practicilor contabile: sistemul economic; sistemul politic; nivelul de
dezvoltare economică; obiectivele contabilităţii financiare; normele
contabile; educaţia şi formarea contabilă; aplicarea normelor şi etica
contabilă; clientul.
c. Clasificarea lui Gray (1988), se bazează pe acţiunea factorilor
culturali asupra sistemelor sociale, în general, şi a celor contabile, în special.
Clasificarea are la bază studiul lui Hofstede7 referitor la valorile culturale şi
influenţele acestora asupra practicilor de conducere şi cointeresării
salariaţilor din 50 de ţări. Cercetările sale iau în studiu patru criterii, pe care
le denumeşte dimensiuni ale culturii naţionale:
1. individualismul opozabil colectivismului;
2. distanţă ierarhică mare sau mică;
3. control puternic sau slab asupra incertitudinii;
4. masculinitatea opozabilă feminităţii.
Pornind de la aceste valori sociale definite de Hofstede, Gray
identifică patru valori contabile care pot să contribuie la clasificarea
sistemelor contabile internaţionale:
1. influenţa profesiei, opozabilă controlului legal;
2. uniformitatea, opozabilă flexibilităţii;
3. conservatorismul, opozabil optimismului;
4. discreţia, opozabilă transparenţei.
Legăturile dintre valorile sociale, valorile culturale şi sistemele
contabile sunt prezentate de către Gray schematic astfel (vezi figura nr. 2.1).
7
Hofstede G., Relativité culturelle des pratiques et théories de l'organisation, Revue
française de gestion, septembrie-octombrie 1987.
15
Valori sociale Valori contabile Sistemele contabile/
practici
Individualism/ Profesionalism Autoritate şi impunere
Colectivism Uniformitate/Flexibilitate
Conservatorism/ Evaluarea activelor şi
Distanţă ierarhică Optimism măsurarea profiturilor
Controlul incertitudinii Discreţie/Transparenţă Comunicarea

Masculinitate/ informaţiilor
Feminitate
Accentuarea valorilor Accentuarea valorilor
Figura nr. 2.1. Schema legăturilor dintre valorile sociale, culturale şi

practicile contabile
Din analiza schemei de mai sus se observă că valorile sociale

influenţează valorile contabile, care la rândul lor îşi pun amprenta asupra
sistemelor contabile, astfel:
• valorile culturale individualism / colectivism, influenţează
valorile contabile profesionalism / controlul lega şi
uniformitate / flexibilitate, care apoi îşi pun amprenta asupra
sistemelor contabile caracterizate prin practicile de autoritate
şi impunere;
• valoarea culturală distanţă ierarhică mare sau mică
influenţează valorile contabile conservatorism / optimism,
care îşi pun amprenta asupra practicilor contabile privind
evaluarea activelor şi măsurarea profiturilor;
• valorile contabile controlul incertitudinii şi masculinitate /
feminitate influenţează valorile contabile discreţie /
transparenţă, care îşi pun amprenta asupra sistemelor
contabile prin practicile de comunicare a informaţiilor.
Luând în considerare primele două valori contabile prezentate în

figura nr. 3.1, adică profesionalismul şi uniformitatea, Gray ajunge la
următoarea clasificare a zonelor de cultură contabilă (vezi figura nr. 3.2).
16
Control legal ROMÂNIA
Ţările latine mai

Ţările asiatice puţin dezvoltate
mai puţin Orientul Apropiat
dezvoltate Japonia
Ţările asiatice
Flexibilitate
(foste colonii)
Ţările africane Uniformitate
Europa nordică Ţările Ţările latine

germanofone mai dezvoltate
Ţările anglo-saxone
Profesionalism
Figura nr. 2.2. Clasificarea sistemelor contabile după autoritate şi

impunere
(Sursa: Feleagă N., Opere citate, p. 40)
Din studierea schemei de mai sus se pot trage următoarele concluzii:

• ţările anglo-saxone sunt caracterizate printr-un înalt
profesionalism, dar şi printr-o mare flexibilitate, iar ţările din Europa
nordică prin profesionalism şi flexibilitate moderate;
• ţările germanofile se caracterizează prin profesionalism şi
uniformitate, iar ţările latine mai dezvoltate printr-o mare uniformitate şi
apoi prin profesionalism;
• ţările asiatice (foste colonii) se caracterizează prin controlul
legal asupra practicilor contabile şi prin flexibilitate;
• ţările asiatice mai puţin dezvoltate şi ţările africane au
preponderent controlul legal asupra practicilor contabile şi mai puţin
caracteristica de uniformitate;
• ţările latine mai puţin dezvoltate, Orientul Apropiat şi
Japonia (grup în care prof. Feleagă N., introduce şi România), se
caracterizează atât printr-un control legal riguros asupra practicilor
contabile, cât şi printr-o uniformitate accentuată a acestor practici;
• diferenţa cea mai mare există între ţările anglo-saxone şi
ţările latine mai puţin dezvoltate (grup din care face parte şi România).
2.1.2. Metodologia de abordare intrinsecă
Utilizează o clasificare a sistemelor contabile în funcţie de natura

practicilor contabile. Cea mai reprezentativă abordare după această
metodologie aparţine autorilor Nair şi Frank (1980). Studiul efectuat de
17
către aceşti autori realizează o separare a practicilor de măsurare / evaluare
de practicile de publicare a informaţiilor contabile.
Pe baza datelor din anul 1973 autorii au identificat patru grupe de
sisteme contabile referitoare la practicile contabile de măsurare / evaluare
(sistemul contabil al Commonwealth-ului; sistemul contabil latino-
american; sistemul contabil din Europa continentală şi sistemul contabil al
Statelor Unite), iar prin analiza practicilor de publicare a informaţiilor
realizează o clasificare în şapte grupe.
Pe baza datelor din anul 1975 Nair şi Frank au identificat cinci
grupe referitoare la practicile de măsurare / evaluare, care sunt prezentate în
tabelul nr. 2.1.
Tabelul 2.1.
Clasificarea sistemelor contabile după Nair şi Frank
I. Modelul II. Modelul III. Modelul IV. Modelul V.
britanic Latino- nord şi Statelor
Commonwealt ameri-can + central Unite
Sudul european
Europei
Australia Argentina Belgia Bermude Chile
Bahamas Bolivia Danemarca Canada
Fiji Brazilia Franţa Filipine
Iran Columbia Germania Japonia
Irlanda Etiopia Norvegia Mexic
Jamaica Grecia Suedia Statele Unite
Malaiezia India Elveţia Venezuela
Noua Zeelandă Italia Zair
Nicaragua Pakistan
Olanda Panama
Rodezia Paraguay
Regatul Unit Peru
Republica Sud Spania
Africană
Singapore Uruguay
Trinidad
Sursa: Preluat după Feleagă N., Opere citate, p. 28.
2.1.3. Metodologia abordărilor evoluţioniste a lui Nobes (1984)
Metodologia abordărilor evoluţioniste a lui Nobes (1984) este

inspirată după clasificările din biologie. Din sistemul practicilor contabile el
alege pentru studiu practicile de măsurare utilizate în informarea financiară
de către societăţile pe acţiuni cotate la bursă, din cadrul a 14 ţările
dezvoltate.
Clasificarea se bazează pe studiul a nouă factori care pot să
influenţeze practicile de măsurare, şi anume:
18
1. tipul de utilizatori ai conturilor publicate de societăţile cotate;
2. gradul în care legislaţia contabilă prescrie în detaliu practicile
contabile, în detrimentul logicii profesionale;
3. importanţa regulilor fiscale în măsurarea / evaluarea contabilă;
4. gradul de conservatorism / prudenţă în evaluarea clădirilor,
stocurilor, debitorilor;
5. gradul de rigoare în aplicarea costurilor istorice în conturile anuale;
6. susceptibilitatea ajustărilor, pe baza costului de înlocuire în conturile
principale sau suplimentare;
7. practicile de consolidare;
8. abilitatea de a fi „generos” în practicile de constituire de
provizioane;
9. gradul de uniformitate în aplicarea regulilor contabile la nivelul
societăţilor.
În urma analizei efectuate Nobes obţine o clasificare sub formă de
arbore familial, agregând grupurile de ţări calificate drept specii, în familii şi
familiile în clase, conform schemei prezentate în figura nr. 2.3.
Practicile de măsurare
CLASE
Bazate pe microeconomie Bazate pe macroeconomie
Teoria Practica afacerilor Continentale Sub o puternică

FAMILII economică Abordare pragmatică, Sub o puternică influenţă
a afacerilor de origine britanică influenţă guvernamentală şi a
guvernamentală, ştiinţelor economice
fiscală şi juridică
SPECII Sub influenţă Sub influenţă Bazate pe Bazate pe

britanică americană fiscalitate codurile de
lege
Olanda Canada Statele
Unite Germania Japonia
Suedia
Regatul Irlanda Noua Australia Franţa Italia Spania Belgia
Unit Zeelandă
Figura nr. 2.3. Schema de clasificare a sistemelor contabile pe baza

metodologiei de abordare evoluţionistă
2.2. TIPOLOGIA CLASIFICĂRII SISTEMELOR CONTABILE
În ceea ce privesc tipurile de clasificări, acestea pot fi grupate astfel8:

1. clasificări după metoda analitică;
8
Cosma D., Sisteme contabile contemporane, Editura Mirton, Timişoara, 1996, p. 45.
19
2. clasificări după metoda sintetică;
3. clasificări după criteriul apropierii globale.
2.2.1. Tipurile de clasificări după metoda analitică
Se bazează pe studierea sistemelor contabile pe baza mai multor

parametri, după care se fac o serie de regrupări. Dintre cele mai
semnificative tipuri de clasificări efectuate după această metodă se pot
enumera: studiul O.C.D.E. şi studiul efectuat de Nair şi Frank.
a) Studiul întocmit de O.C.D.E. s-a realizat pe baza unui
chestionar adresat ţărilor membre în domeniul practicilor contabile. Pentru
aceasta s-au utilizat cinci parametri pe baza cărora ţările au fost regrupate
astfel:
primul parametru a fost apropierea fiecărei ţări în elaborarea normelor,
existând trei mari apropieri: 1) apropiere juridică, adică ţări în care
practicile contabile sunt reglementate de legi şi alte acte normative (Uniunea
Europeană şi unele ţări din Europa); 2) apropiere bazată pe
autoreglementare de către asociaţiile profesionale, care există în ţări ca
Statele Unite, Canada, Australia
- Noua Zeelandă, Marea Britanie şi Irlanda; 3) apropiere în
elaborarea normelor de către administraţie şi asociaţiile
profesionale, unde intră ţări ca Franţa, Belgia, Ţările de Jos, Spania,
Japonia;
- al doilea parametru ia în considerare recomandările internaţionale în
elaborarea normelor contabile;
- al treilea parametru ia în considerare respectarea normelor contabile
profesionale;
- al patrulea parametru are în vedere obiectivele generale ale situaţiilor
financiare (fiind acceptat obiectivul de imagine fidelă a situaţiei
patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de
întreprindere) şi destinaţia informaţiilor financiare (aici existând
două concepţii, şi anume : concepţia tradiţională de protecţie a
acţionarilor şi investitorilor, Statele Unite, Elveţia, Japonia, şi
concepţia transparenţei informaţiilor financiare către publicul larg );
- al cincilea parametru se referă la relaţia existentă între normele
contabile şi regulile fiscale, în acest sens existând trei situaţii: 1)
separarea netă a normelor contabile de cele fiscale (Danemarca,
Ţările de Jos, Noua Zeelandă); 2) elaborarea normelor contabile ia în
considerare regulile fiscale (Norvegia); 3) regulile fiscale sunt
subordonate normelor contabile, care constituie baza declaraţiilor
fiscale ( Franţa, Germania, Anglia, Irlanda, Spania, Suedia, Elveţia,
Statele Unite).
b) Studiul întocmit de Nair şi Frank utilizează o clasificare a
sistemelor contabile în funcţie de natura practicilor contabile(vezi paragraful
2.1.2 „Metodologia de abordare intrinsecă”).
20
2.2.2. Tipurile de clasificări după metoda sintetică
Cuprind două studii principale, şi anume:

a) studiul întocmit de Asociaţia Americană de Contabilitate (AAA),
care are la bază opt parametri şi cinci situaţii economice (vezi paragraful
2.1.1. „Metodologia abordărilor extrinseci”, punctul „b”);
b) studiul efectuat de către Nobes şi Parker, sub forma unui model
arborescent (vezi paragraful 3.1.3. „Metodologia abordărilor
evoluţioniste”).
2.2.3. Tipurile de clasificări după criteriul apropierii globale
Au în vedere următoarele două aspecte, şi anume: sferele sau zonele

de influenţă şi rolul sistemului contabil în organizarea economiei.
a) Sub aspectul sferelor sau zonelor de influenţă s-au emis două
opinii semnificative:
- după Seidler (1967) există trei sfere de influenţă (britanică,
americană şi a Europei continentale);
- după Asociaţia Americană de Contabilitate (AAA) există cinci
zone de influenţă (britanică; Franţa, Spania, Portugalia; Germania şi Ţările
de Jos; americană; comunistă).
b) Sub aspectul rolului sistemului contabil în organizarea economiei
autorul G. Mueller (1960) clasifică sistemele contabile în patru categorii
(vezi paragraful 2.1.1. „Metodologia abordărilor extrinseci”, punctul „a”):
- sistemul contabil face parte ansamblul macroeconomic (Suedia);
- sistemul contabil face parte din universul microeconomic (Ţările de
Jos);
- sistemul contabil este un sistem pragmatic şi independent (Statele
Unite, Marea Britanie);
- sistemul contabil este un sistem uniform (Franţa).
TESTE DE EVALUARE
1. Care sunt cele patru grupe de abordări utilizate în clasificarea lui

Mueller?
a) abordare macroeconomică, abordare microeconomică, abordarea
contabilităţii ca disciplină independentă, abordare de tip”contabilitate
uniformă”;
b) abordare macroeconomică, abordare microeconomică, abordarea
contabilităţii ca disciplină independentă, abordare de tip”contabilitate
uniformă”;
c) abordare macroeconomică, abordare microeconomică, abordarea
contabilităţii ca disciplină socială, abordare de tip”contabilitate
uniformă”.
2. Clasificarea sistemelor contabile după metodologia de abordare

intrinsecă aparţine lui:
a) Nair şi Frank (1980);
b) Gray (1988);
21
c) Mueller (1967) ;
d) Seidler (1967) şi a Asociaţiei Americane de Contabilitate
3. Care din următoarele tipuri de clasificări sunt folosite de către

sistemele contabile?
a) clasificări după metoda analitică, sintetică, după criteriul apropierii
globale ;
b) clasificări după metoda analitică, sintetică, după criteriul
îndepărtării ;
c) alte clasificări.
4. Abordarea evolutionista in delimitarea sistemelor contabile

apartine lui:
a) Gray (1988);
b) Nobes (1994);
c) Nair şi Frank (1980).
5. Modelul Nobes pune accent pe :

a) practicile de măsurare utilizate în informarea financiară de către
societăţile pe acţiuni cotate la bursă ;
b)separarea practicilor de măsurare/evaluare de practicile de publicare
a informaţiilor contabile ;
c) factorii care influenţează natura şi practicile contabile.
6. Abilitatea de a fi generos cu constituirea de provizioane si cu

netezirea veniturilor, reprezinta un factor ce apartine modelului lui :
a) Nobes (1984);
b) Gray (1988);
c) Mueller (1967) ;
d) Seidler (1967) şi a Asociaţiei Americane de Contabilitate.
7. Câţi parametrii s-au utilizat pentru studiul întocmit de O.C.D.E :

a) trei parametrii ;
b) patru parametrii ;
c) cinci parametrii.
8. Clasificarea sistemelor contabile după metoda sintetică cuprinde

două studii :
a) studiul întocmit de AAA şi studiul efectuat de Nobes şi Parker ;
b) studiul întocmit de AAA şi studiul efectuat de Nair şi Frank ;
c) studiul efectuat de Nobes şi Parker şi studiul efectuat de Nair şi
Frank.
9. Abordarea de tip “contabilitate uniformă”, din cadrul clasificării lui

Mueller se întâlneşte în ţări ca:
a)Franţa, Italia;
b) Franţa, Germania, Elveţia şi Suedia;
c) Orientul Apropiat şi Japonia.
22
TEMA III. CONCEPTELE DE NORMALIZARE ŞI
ARMONIZARE A CONTABILITĂŢII
CONŢINUT:
3.1. Noţiunea şi conţinutul normalizării contabilităţii

3.2. Noţiunea şi conţinutul armonitării contabilităţii
REZUMAT:
Armonizarea contabilităţii este procesul de adoptare a normelor şi

reglementărilor contabile internaţionale în cadrul contabilităţii naţionale.
Normalizarea contabilităţii urmăreşte două scopuri:obţinerea de către
puterea publică a unei informaţii omogene referitoare la întrepridere şi
folosirea informaţiilor contabile din situaţiile financiare de către utilizatorii
externi, în special în ceea ce priveşte comparaţiile în timp (între exerciţiile
financiare) şi în spaţiu (între întreprineri).
OBIECTIVE:
• cunoaşterea procesului de armonizare a contabilităţii în

România
• cunoaşterea reglementărilor contabile conforme cu Directiva
a IV-a a C.E.C.;
• cunoaşterea reglementărilor contabile conforme cu Directiva
a VII-a a C.E.C.;
3.1. NOŢIUNEA ŞI CONŢINUTUL NORMALIZĂRII

CONTABILITĂŢII
Atât în literatura de specialitate cât şi în practica contabilă se

utilizează două noţiuni, cea de „normare a contabilităţii” şi cea de
„normalizare a contabilităţii”.
Astfel, unii autori9, „normarea contabilităţii” are un conţinut mai
restrâns, ea ocupându-se doar cu elaborarea de norme, instrucţiuni şi
precizări privind conducerea contabilităţii, iar „normalizarea contabilităţii”
cuprinde şi laturile conceptuale (elaborarea de principii, concepţii, modele şi
proceduri contabile). O părere oarecum similară consideră că normalizarea
9
Mateş D., Oprean I., ş.a., Bazele contabilităţii agenţilor economici din România, Editura
Intelcredo, Deva, 1996, p.366
23
contabilităţii cuprinde10: a) definirea de concepte, principii şi norme
contabile; b) aplicarea lor în practică în vederea asigurării comparabilităţii
informaţiilor contabile.
Alţi autori pun în evidenţă diferenţele care există între normalizare şi
standardizare11, arătând că normalizarea este specifică Uniunii Europene şi
cuprinde toate aspectele contabilităţii (de la consemnarea evenimentelor în
documente şi înregistrarea în conturi până la prezentarea situaţiilor
financiare), iar standardizarea este un concept internaţional care cuprinde
norme, sub forma unor principii, şi metode privind convenţiile, regulile şi
procedurile adoptate pentru întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare.
Există şi păreri care pun semnul egalităţii între „normele contabile
internaţionale” şi „standardele contabile internaţionale”, diferenţa fiind dată
doar de provenienţa noţiunilor, astfel: cuvântul „norme” este de sorginte
franceză, iar cuvântul „standards” de sorginte anglo-saxonă12.
Ne situăm pe poziţia celor care susţin că normalizarea contabilităţii
este un concept mai cuprinzător decât cel de normare, şi are următoarele
obiective:
- elaborarea şi adoptarea unei terminologii unitare pentru definirea
conceptelor utilizate;
- elaborarea normelor, principiilor şi procedurilor contabilităţii;
- stabilirea structurii situaţiilor financiare şi a informaţiilor financiare
pe care să le conţină acestea;
- elaborarea planului de conturi general şi a monografiei
principalelor operaţii economico-financiare.
Sub aspectul modalităţilor de elaborare şi de aplicare a obiectivelor
normalizării contabilităţii se disting trei curente, şi anume:
1. curentul politic (normalizarea legală sau reglementată), care susţine
necesitatea ca normalizarea să se realizeze prin intervenţia statului
(legi şi alte acte normative), fiind predominant în Franţa şi
Germania;
2. curentul pragmatic (normalizare profesională), care susţine că
normalizarea contabilităţii trebuie făcută de către asociaţiile
profesionale, curent predominant în Marea Britanie;
3. curentul mixt, care rezultă din combinarea celor două curente
anterioare şi care susţine că iniţiativa elaborării normelor contabile
trebuie să aparţină asociaţiilor profesionale, iar aplicarea acestora
trebuie impusă agenţilor economici prin intervenţia statului (legi şi
alte acte normative), curent predominant în Statele Unite.
În practică se utilizează destul de des noţiunea de reglementări
contabile, care reprezintă impunerea aplicării normelor contabile printr-o
reglementare juridică (lege sau alte acte normative).
Conţinutul normalizării, definit în literatura de specialitate şi
„dizpozitivul de normalizare”13, se poate defini prin următoarele
componente:
10
Ristea M., Dumitru., C., G., Contabilitate aprofundată, Editura Universitară, Bucureşti,
2004.
11
Caciuc L., Megan O., Bazele contabilităţii, Editura Mirton, Timişoara, 2003, p. 31
12
Feleagă N., Sisteme contabile comparate, Ediţia a II-a, vol. II, p. 9
13
Ristea M., Dumitru C., G., Op. Citate, p.10.
24
- cadrul contabil sau cadrul conceptual;
- reţeaua de norme sau standarde contabile;
- reglementările normative din domeniul contabil (dreptul
contabil);
- planul de conturi şi schema de contabilizare a operaţiilor
economico-financiare;
- ghidurile contabile profesionale;
- dicţionarul de conversie contabilă;
- politica de contabilitate;
- instituţia normalizării contabile.
În ceea ce priveşte reţeaua de norme sau standarde contabile acestea
pot fi: internaţionale, europene şi naţionale (locale).
a) Standardele contabile internaţionale (IAS), sunt elaborate de
către Comitetul pentru Standardele Internaţionale de Contabilitate (IASC),
care a luat fiinţă în anul 1973, pe baza unui acord între asociaţiile
profesionale ale contabililor din Australia, Canada, Franţa, Germania,
Japonia, Mexic, Olanda, Marea Britanie, Irlanda şi Statele Unite. În anul
2001 se înfiinţează Consiliul pentru Standardele Internaţionale de
Contabilitate (IASB), cu sediul la Londra. Rolul acestui Consiliu este să
elaboreze un set unic de standarde globale de contabilitate, care să asigure
oferirea de către situaţiile financiare a unor informaţii calitative,
transparente şi comparabile. Standardele contabile elaborate de către acest
Consiliu se vor denumi Standarde Internaţionale de Raportare Financiară
(IFRS).
În anul 1977 se înfiinţează Comitetul Permanent pentru Interpretarea
Standardelor (SIC), care apoi a fost restructurat în anul 2001, când i s-a
schimbat şi denumirea în Comitetul pentru Interpretarea Standardelor
Internaţionale de Raportare Financiară (IFRIC), care are următoarele
sarcini:
- să interpreteze aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare
Financiară şi să furnizeze periodic recomandări cu privire la probleme de
raportare financiară care nu sunt tratate în IFRS;
- publicarea Interpretărilor sub formă de proiect pentru a putea fi
comentate;
- întocmirea de rapoarte către Consilie în vederea obţinerii aprobării
emiterii Interpretărilor finale.
b) Standardele Contabile Europene sunt elaborate de către Uniunea
Europeană şi cuprind următoarele:
- Directiva a IV–a a C.E.E., care se referă la normele privind
întocmirea şi prezentarea conturilor anuale ale societăţilor comerciale;
- Directiva a VII–a a C.E.E., care reglementează întocmirea
conturilor consolidate de către grupul de întreprinderi;
- Directiva a VIII–a a C.E.E., care se referă la profesia liberă
contabilă orientată spre auditarea conturilor anuale.
c) Standardele naţionale sau locale sunt elaborate de către fiecare
ţară în parte, ţinând cont de standardele internaţionale şi de cele europene.
25
3.2. NOŢIUNEA ŞI CONŢINUTUL ARMONIZĂRII
CONTABILITĂŢII
Armonizarea contabilităţii poate fi definită ca fiind procesul de

adoptare a normelor şi reglementărilor contabile internaţionale în cadrul
contabilităţii naţionale.
În România, procesul de armonizare a contabilităţii este format din
următoarele reglementări contabile:
- Legea contabilităţii nr. 82/1991 (republicată în 14.01.2005);
- Reglementările contabile conforme cu directivele europene;
- Cadrul general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare,
elaborat de Comitetul pentru Standardele Internaţionale de Contabilitate
(IASC), până în anul 2003, apoi de către Consiliul pentru Standarde
Internaţionale de Contabilitate (IASB).
Legea contabilităţii nr. 82/1991 (republicată în 14.01.2005)14
reglementează organizarea şi conducerea contabilităţii în ţara noastră, având
următoarele coordonate principale:
- răspunderea pentru organizarea şi conducerea contabilităţii revine
administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are
obligaţia gestionării unităţii respective;
- contabilitatea poate fi organizată şi condusă în compartimente
distincte, conduse de către directorul economic, contabilul-şef sau altă
persoană împuternicită să îndeplinească această funcţie, pe de o parte, sau
pe bază de contracte de prestări servicii în domeniul contabilităţii, pe de altă
parte (în cazul unităţilor la care contabilitatea nu este organizată în
compartimente distincte, nu au personal calificat şi nici contracte de prestări
servicii în domeniul contabilităţii şi au înregistrat o cifră de afaceri anuală
de până la 50.000 euro, răspunderea pentru ţinerea contabilităţii revine
administratorului unităţii;
- registrele de contabilitate obligatorii sunt: Registrul-jurnal,
Registrul-inventar şi Cartea mare; acestea trebuie să permită identificarea şi
controlul operaţiunilor contabile efectuate, iar pentru verificarea
corectitudinii înregistrărilor în contabilitate se întocmeşte balanţa de
verificare;
- situaţiile financiare anuale întocmite de către persoanele juridice
care aplică reglementări contabile conforme cu Standardele Internaţionale
de Raportare Financiară (IFRS) se compun din: bilanţ, cont de profit şi
pierdere, situaţia modificărilor capitalului propriu, situaţia fluxurilor de
trezorerie, politici contabile şi note explicative;
- persoanele juridice care nu îndeplinesc condiţiile pentru aplicarea
IFRS întocmesc situaţii financiare anuale compuse din: bilanţ, cont de profit
şi pierdere, politici contabile şi note explicative;
- persoanele juridice fără scop patrimonial întocmesc situaţii
financiare anuale compuse din: bilanţ, contul rezultatului exerciţiului,
politici contabile şi note explicative;
14
*** Legea contabilităţii nr. 82/1991 republicată în Monitorul Oficial al României nr. 48
din 14 ianuarie 2005.
26
- instituţiile publice întocmesc situaţii financiare trimestriale şi
anuale, conform normelor elaborate de Ministerul Finanţelor Publice;
- Raportul anual cuprinde: situaţiile financiare anuale, raportul
administratorilor, raportul de audit sau raportul comisiei de cenzori,
propunerea de distribuire a profitului sau de acoperire a pierderii;
- societăţile-mamă trebuie să întocmească şi un raport anual
consolidat;
- organizarea şi conducerea contabilităţii trezoreriei statului se face
conform normelor emise de Ministerul Finanţelor Publice şi cuprinde
operaţiunile privind:
- execuţia de casă a bugetului de stat, bugetului asigurărilor
sociale de stat, bugetului Fondului naţional unic de asigurări
sociale de sănătate, bugetul asigurărilor pentru şomaj şi
bugetelor locale;
- gestiunea datoriei publice interne şi externe;
- alte operaţiuni financiare efectuate în contul administraţiei
publice centrale şi locale;
- Ministerul Finanţelor Publice întocmeşte anual bilanţul instituţiilor
publice.
Reglementările contabile conforme cu directivele europene 15 intră
în vigoare începând cu 1 ianuarie 2006 şi abrogă vechile reglementări în
acest domeniu16. Ele se referă la Reglementările contabile conforme cu
Directiva a IV-a a Comunităţii Economice Europene şi la Reglementările
contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunităţii Economice
Europene. Aceste reglementări se aplică de către persoanele juridice care au
obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie (contabilitatea
financiară şi contabilitatea de gestiune adaptată la specificul activităţii),
conform cu art. 1 aliniatul (1) din Legea contabilităţii, şi stabilesc noi criterii
de mărime privind structura situaţiilor financiare, astfel:
- persoanele juridice care la data bilanţului depăşesc limitele a două
din următoarele 3 criterii (total active : 3.650.000 euro; cifra de afaceri netă
: 7.300.000 euro; numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar:
50) întocmesc situaţii financiare care cuprind bilanţ, cont de profit şi
pierdere, situaţia modificărilor capitalului propriu, situaţia fluxurilor de
trezorerie, note explicative la situaţiile financiare;
- persoanele juridice care la data bilanţului nu depăşesc limitele a
două dintre cele trei criterii de mărime întocmesc situaţii financiare care
cuprind bilanţul prescurtat, contul de profit şi pierdere, notele explicative la
situaţiile financiare anuale simplificate;
Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-a a C.E.E. se
aplică de către următoarele categorii de persoane (denumite entităţi):
15
*** Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1752/2005 pentru aprobarea
reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial al
României nr. 1080 din 30 noiembrie 2005 şi Anexa la Ordinul ministrului finanţelor nr.
1752/2005, publicată în Monitorul Oficial al Românei nr. 1080 bis din 30 noiembrie 2005.
16
*** Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementărilor
contabile armonizate cu Directiva a IV-a a C.E.E. şi cu Standardele Internaţionale de
Contabilitate şi Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 306/2002 pentru aprobarea
Reglementărilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene şi orice alte
dispoziţii contrare Ordinului nr. 1752/2005.
27
societăţile comerciale; societăţile/companiile naţionale; regiile autonome;
institutele naţionale de cercetare –dezvoltare; societăţile cooperatiste şi
celelalte persoane juridice care funcţionează pe principiile societăţilor
comerciale; subunităţile fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate
care aparţin persoanelor enumerate anterior, cu sediul în România, precum
şi sediile permanente din România care aparţin unor persoane juridice cu
sediul sau domiciliul în străinătate.
Aceste reglementări conţin prevederi referitoare la:
- formatul şi conţinutul situaţiilor financiare anuale;
- principiile contabile generale (continuităţii activităţii, permanenţei
metodelor, prudenţei, independenţei exerciţiului, evaluării separate a
elementelor de activ şi de datorii, intangibilităţii, necompensării, prevalenţei
economicului asupra juridicului, pragului de semnificaţie);
- regulile de evaluare generale( la data intrării în entitate, cu ocazia
inventarierii, la încheierea exerciţiului financiar, la data ieşirii din entitate) şi
regulile de evaluare specifice diferitelor grupe de elemente patrimoniale
(active imobilizate, active circulante, terţi, datorii pe termen scurt, datorii pe
termen lung, provizioane, subvenţii, capital şi rezerve, venituri şi cheltuieli;
- regulile de întocmire, aprobare, auditare şi publicare a situaţiilor
financiare anuale;
- planul de conturi general;
- transpunerea soldurilor conturilor din balanţa de verificare la
31.12.2005 în noul plan de conturi general.
Reglementările contabile conforme cu Directiva a VII-a a C..E.E. se
aplică societăţilor – mamă organizate într-unul din următoarele tipuri de
entităţi: a) societăţi comerciale; b) societăţi/companii naţionale; c) alte
entităţi care pot deţine participaţii în capitalul altor entităţi. Societatea –
mamă poate fi scutită de la întocmirea situaţiilor financiare anuale
consolidate dacă la data bilanţului său, entităţile care urmează să fie
consolidate nu depăşesc împreună limitele a două dintre următoarele criterii:
total active 17.520.000 euro; cifra de afaceri netă 35.040.000 euro; număr de
salariaţi în cursul exerciţiului financiar 250.
Aceste reglementări conţin prevederi referitoare la:
- forma şi conţinutul situaţiilor financiare anuale consolidate;
- regulile de întocmire, aprobare, auditare şi publicare a situaţiilor
financiare anuale consolidate.
TESTE DE EVALUARE
1. Normarea contabilităţii se ocupă cu:

a) elaborarea de norme, instrucţiuni şi precizări privind conducerea
contabilităţii;
b) elaborarea de principii, concepţii, modele şi proceduri contabile;
c) elaborarea planului de conturi general şi a monografiei principalelor
operaţii economico-financiare.
28
2. Care obiectiv nu face obiectivul normalizării contabilităţii:
a) elaborarea şi adaptarea unei terminologii unitare pentru definirea
conceptelor utilizate;
b) elaborarea normelor, principiilor şi procedurilor contabilităţii;
c) elaborarea de norme sub forma unor principii şi metode privind
convenţiile, regulile şi procedurile adoptate pentru întocmirea şi
prezentarea situaţiilor financiare.
3. Care sunt curentele care stau la baza modalităţilor de elaborare şi

aplicare a obiectivelor normalizării contabilităţii:
a) curentul politic, social şi juridic;
b) curentul politic, pragmatic şi mixt;
c) curentul politic, pragmatic şi contabil.
4. După cultura contabilă şi armonizarea cu standardele

internaţionale ale contabilităţii, sistemele contabile se clasifică în:
a) sistem contabil continental, sistem contabil anglo-saxon, sistem
contabil islamic;
b) sistem contabil continental, sistemul contabil american, sistemul
contabil sud-american;
5. De cine sunt elaborate standardele internaţionale contabile (IAS)?

a) Comitetul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate (IASC);
b) Consiliul pentru Standardele Internaţionale de Contabilitate (IASB);
c) Comitetul Permanenet pentru Interpretarea Standardelor (SIC).
6. Care din următroarele Directive aparţin Standardelor Contabile

Europene?
a) Directiva a IV a C.E.E, Directiva a VII a C.E.E. şi Directiva a VIII a
C.E.C.;
b) Directiva a IV a C.E.E, Directiva a VII a C.E.E.;
c) Directiva a VIII a C.E.C.
7.De câte feluri sunt standardele contabile?

a) internaţionale, europene şi naţionale;
b) internaţionale şi naţionale;
c) internaţionale, globale şi locale.
8. În ce an au luat fiinţă Standardele Contabile Internaţionale?

a) 1973;
b) 2001;
c) 1980.
9. Potrivit Legii Contabilităţii nr. 82/1991, persoanele juridice fără

scop patrimonial întocmesc situaţii financiare anuale compuse din:
a) bilanţ, contul de profit şi pierdere, politici contabile şi note
explicative;
29
b) bilanţ, contul rezultatului exerciţiului, politici contabile şi note
explicative;
c) bilanţ, contul de profot şi pierdere, situaţia modificărilor capitalului
propriu.
10. Potrivit Legii contabilităţii nr. 82/1991, cele trei criterii de

mărime privind structura situaţiilor financiare sunt:
a) total active=3.650.000 euro, cifra de afaceri netă=7.300.000 euro,
nr. mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar=50;
b) total active=7.300.000 euro, cifra de afaceri netă=3.650.000 euro,
nr. mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar=50;
c) total active=3.650.000 euro, cifra de afaceri netă=7.300.000 euro,
nr. mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar=25.
30
TEMA IV. SISTEMUL CONTABIL BRITANIC
CONŢINUT:
4.1. Reglementările contabile britanice

4.2. Structura bilanţului şi a contului de profit şi pierdere
4.3. Structura tabloului fluxurilor de trezorerie
4.4. Tabloul tuturor câştigurilor şi pierderilor contabilizate
REZUMAT:
În contabilitatea britanică bilanţul poate fi prezentat în structura

generală şi în structura de detaliu.Structura generală a bilanţului este
propusă prin Legea societăţilor comerciale sub două forme: forma orizontală
(în cont) şi forma verticală (în listă). Indiferent de forma adoptată, criteriile
de clasificare a posturilor bilanţiere sunt: gradul de lichiditate, pentru
posturile de activ şi gradul de exigibilitate, pentru posturile de pasiv.
OBIECTIVE:
• prezentarea structurii bilanţului şi a contului de profit şi

pierdere
• prezentarea structurii fluxurilor de trezorerie
4.1. REGLEMENTĂRILE CONTABILE BRITANICE
Sistemul contabil britanic face parte, împreună cu cel american, din

sistemul contabil mai cuprinzător al ţărilor anglo-saxone.
Marea Britanie este o ţară de drept cutumiar, în cadrul căruia dreptul
contabil are următoarele componente:
- Legea societăţilor comerciale (Companies Act);
- normele organismelor de normalizare contabilă;
- bursa (Stock Exchange), respectiv avizele şi luările de poziţii ale
comisiei de valori mobiliare.
a) Legea societăţilor comerciale (Companies Act) datează încă din
secolul al XIX-lea, când guvernul britanic emite legea „Joint Stack
Companies Act” (1844), care prevedea prezentarea unui bilanţ complet şi
fidel („full and fair”), care urma să fie supus controlului acţionarilor.
În anul 1855 se emite o a doua lege, care prevedea responsabilităţi
limitate ale acţionarilor la capitalul subscris, iar în anul 1855 o a treia lege
propune un conţinut al structurii bilanţului. Legea din anul 1900 impune
obligativitatea auditării şi publicării bilanţului, care trebuie să redea o
imagine adevărată şi exactă a situaţiei financiare a întreprinderii (ceea ce s-
ar traduce printr-o „imagine fidelă”).
31
O adevărată reformă legislativă a avut loc în anii 1940. Astfel, în
anul 1947 se emite Legea societăţilor comerciale ( Companies Act), care
este înlocuită în anul 1948 printr-o lege a consolidării, care a trasat în linii
mari principalele componente ale contabilităţii societăţilor comerciale.
Prevederea ca situaţiile financiare să prezinte o imagine corectă a fost
înlocuită cu cea de imagine fidelă („true and fair view”).
O nouă lege a societăţilor comerciale este promulgată de către
guvernul britanic în anul 1985 (Companies Act 1985), care este în vigoare şi
astăzi. Această lege integrează prevederile Directivei a IV-a a CEE, şi
conţinând prevederi privind ţinerea registrelor contabile şi înregistrarea
operaţiilor pe măsura realizării lor, stabilirea unor conturi anuale care să
redea o imagine fidelă a rezultatelor exerciţiului financiar. Această lege a
fost modificată în anul 1989, prin includerea prevederilor Directivei a VII-a
a CEE, care reglementează: forma şi conţinutul situaţiilor financiare anuale
consolidate; regulile de întocmire, aprobare, auditare şi publicare a
situaţiilor financiare anuale consolidate
Prevederile legii societăţilor comerciale se aplică numai societăţilor
de capitaluri, adică:
- societăţilor pe acţiuni, care fac apel la economisirea publică
(„Public Limited Company” – PLC);
- societăţilor cu responsabilitate limitată, care nu fac apel la
economisirea publică („Private Limited Company” – Ltd).
În afara acestor societăţi de capitaluri, în economia britanică mai
există şi următoarele tipuri de întreprinderi:
- societăţi în participaţie, societate de persoane comparabilă cu
societăţile în nume colectiv, („Partnership”);
- antreprenori individuali („Sole trader”);
- sucursale ale unor întreprinderi străine („Branch of a foreign
undertaking”).
Legea societăţilor comerciale impune prezentarea conturilor anuale
în următoarea structură:
- bilanţ („Balance sheet”);
- cont de profit şi pierdere („Profit and loss account „);
- anexă („Notes);
- tabloul fluxurilor de trezorerie („Cash flow statement”), impus
printr-o normă contabilă emisă după anul 1990;
- tabloul tuturor câştigurilor şi pierderilor contabilizate („Statement
of total recognised gains and losses”), impus printr-o altă normă emisă după
anul 1990.
În ceea ce priveşte respectarea prevederilor privind întocmirea,
publicarea şi auditarea situaţiilor financiare acestea sunt obligatorii numai
pentru întreprinderile mari. Pentru a fi încadrate într-o anumită grupă de
mărime trebuie îndeplinite două din trei criterii (fixate de Directiva a IV-a a
CEE): Totalul bilanţier (TB) – „Balance Sheet Total; Cifra de afaceri (CA) –
„Turnover”; Efectivul de salariaţi (E) – „Employees”. Valorile acestor
indicatori sunt prezentate în tabelul nr. 4.1.
32
Tabelul nr. 4.1.
Criterii privind stabilirea mărimii societăţilor comerciale

Criterii Societăţi mici Societăţi mijlocii Societăţi mari
Totalul bilanţier TB < 1,4 TB < 5,6 mil. £ TB ≥ 5,6 mil. £
milioane £
Cifra de afaceri CA < 2,8 CA < 11,2 mil. £ CA ≥ 11,2 mil. £
milioane £
Efectivul de E < 50 E < 250 E ≥ 250
salariaţi
b) Normele organismelor de normalizare contabilă. În anul 1971 ia

fiinţă „Comitetul normelor contabile” (Accounting Standards Committee –
ASC), prin decizia institutelor profesiei. Aceste institute (organisme) ale
profesiei contabile sunt următoarele:
- Institutul experţilor contabili din Anglia şi Ţara Galilor (The
Institute of Chartered Accountants in England and Wales – ICAEW), care
are100.000 de membri;
- Institutul experţilor contabili din Scoţia (The Institute of Chartered
Accountants in Scotland – ICAS), care are 13.000 de membri;
- Institutul experţilor contabili din Irlanda (The Institute of Chartered
Accountants in Ireland – ICAI), care are 8.000 de membri;
- Asociaţia contabililor autorizaţi (The Chartered Association of
Certified Accountants – ACCA), care are 40.000 de membri;
- Institutul contabililor de gestiune (The Chartered Institute of
Management Accountants - CIMA), care are 35.000 de membri;
- Institutul de auditare a sectorului public (The Chartered Institute of
Public Finance and Accountancy – CIPFA.
În perioada anilor 1971 – 1990 „Comitetul normelor contabile”
(ASC) a publicat 25 de norme sau standarde denumite „Enunţuri ale
practicii contabile normalizate” (Statement of Standard Accounting Practice
– SSAP), unele în vigoare şi astăzi. Aceste norme SSAP sunt următoarele:
1. Contabilizarea rezultatelor societăţilor asociate (normă
revizuită);
2. Informaţiile referitoare la politicile contabile;
3. Profitul pe acţiune (normă revizuită);
4. Prelucrarea contabilă a subvenţiilor publice (normă revizuită);
5. Contabilitatea taxei pe valoarea adăugată;
6. Elementele extraordinare şi ajustările privind exerciţiile
anterioare;
7. Contabilitatea puterii de cumpărare*;
8. Tratarea impozitului societăţilor;
9. Stocurile şi contractele pe termen lung (normă revizuită);
10. Tabloul resurselor şi utilizărilor*;
11. Contabilitatea impozitelor amânate*;
12. Contabilitatea amortizărilor (normă revizuită);
33
13. Contabilitatea cheltuielilor de cercetare şi de dezvoltare (normă
revizuită);
14. Conturile de grup;
15. Contabilizarea impozitelor amânate (normă revizuită);
16. Contabilitatea în cost şi valori actuale*;
17. Contabilitatea evenimentelor apărute după închiderea
exerciţiului;
18. Contabilitatea riscurilor şi eventualităţilor;
19. Contabilitatea investiţiilor imobiliare;
20. Contabilitatea conversiilor monetare;
21. Contabilitatea contractelor de locaţii;
22. Contabilitatea fondului comercial şi a diferenţelor din achiziţie
(normă revizuită);
23. Contabilitatea achiziţiilor şi fuziunilor;
24. Contabilitatea cheltuielilor cu pensiile;
25. Informarea sectorială.
* SSAP 7, 10, 11 şi 16 nu mai sunt în vigoare.
Aceste norme SSAP, deşi nu au o forţă legală ele se impun a fi

aplicate în procesul de întocmire a conturilor anuale prin însuţi faptul că
experţii contabili fiind membri ai unui organism profesional sunt obligaţi să
respecte dispoziţiile prevăzute în SSAP-uri.
Prin legea societăţilor comerciale din anul 1989 (CA 1989) guvernul
britanic are dreptul să numească un consiliu care să răspundă de
reglementările din domeniul contabil, denumit „Consiliul comunicării
financiare” (Financial Reporting Council – FRC). Acest consiliu
funcţionează începând cu anul 1990 şi are în componenţa sa două comitete:
- „Consiliul normalizării contabile” (Accounting Standards Board –
ASB), care are sarcina de a elabora norme contabile şi care are în subordinea
sa „Comitetul de urgenţă” (Urgent Issues Task Force – UITF), care are
sarcina să analizeze textele din Legea societăţilor comerciale sau din
normele contabile care creează interpretări diferite;
- „Comitetul de revizuire a informaţiilor financiare” (Financial
Reporting Review Panel – FRRP), care are rolul de a controla aplicarea
normelor.
Consiliul normalizării contabile (ASB) este o instituţie inspirată
după modelul american şi are în componenţa sa 11 membri, din care: 2
membri cu activitate permanentă; 7 membri cu activitate temporară şi 2
observatori guvernamentali.
Pentru desfăşurarea activităţii de elaborare a normelor contabile
Consiliul dispune şi de o echipă tehnică cu activitate permanentă. Procesul
de elaborare a normelor cuprinde următoarele etape:
- se emite un document pentru discuţii, care se difuzează
organizaţiilor profesionale şi altor persoane interesate;
- se elaborează un proiect de normă privind comunicarea financiară,
care se difuzează pe o arie cât mai largă, pentru a fi supusă comentariilor;
- se emite norma de comunicare financiară definitivă (Financial
Reporting Standard – FRS), care trebuie aprobată cu o majoritate de 2/3.
34
Normele SSAP rămân valabile până la înlocuirea lor cu FRS. Aceste
norme FRS tratează următoarele probleme:
1. Tabloul fluxurilor de trezorerie
2. Contabilitatea participaţiilor în filiale
3. Prezentarea contului de profit şi pierdere (amendează parţial
normele SSAP 3 şi SSAP 6.
4. Contabilitatea instrumentelor financiare
5. Constatarea realităţii operaţiilor
6. Contabilitatea achiziţiilor şi fuziunilor de societăţi
7. Valoarea justă în contabilitatea operaţiilor de achiziţie
8. Tranzacţiile între părţile legate
9. Întreprinderile asociate de tip joint-venture
10. Goodwill-ul şi imobilizările necorporale
11. Deprecierea imobilizărilor şi Goodwill-ul
12. Provizioanele
13. Comunicările financiare derivate
14. Rezultatul pe acţiune
15. Imobilizările
16. Impozitarea curentă (amânată).
Legea societăţilor comerciale din 1989 obligă întreprinderile să
menţioneze în anexă dacă respectă normele contabile. În caz că nu le
respectă trebuie să explice motivul acestei nerespectări şi să analizeze
consecinţele acesteia asupra situaţiilor financiare.
Normele ASB aduc o serie de elemente de noutate, dintre care pot fi
menţionate următoarele:
- Evaluarea elementelor bilanţului pe baza „valorii de deposedare”,
numită „valoare pentru întreprindere”. Aceasta este o variantă a costului de
înlocuire. Valoarea de deposedare a unui activ este mărimea cea mai mică
dintre costul de înlocuire şi fluxurile de trezorerie generate de utilizarea sa;
- În ceea ce privesc situaţiile financiare este privilegiat bilanţul în
detrimentul contului de profit şi pierdere, îndeosebi în privinţa bilanţului în
valori reale;
- Prin FRS 3 este introdus un cont de profit şi pierdere economic,
denumit „tablou al tuturor câştigurilor şi pierderilor contabilizate. Acest
tablou ar putea deveni o situaţie intermediară între contul de profit şi
pierdere în costuri istorice şi bilanţ în valori reale.
Comitetul de urgenţă (UITF) este un subcomitet al ASB cu sarcina
de a preciza modalităţile de aplicare a normelor contabile. El publică
directive provizorii în situaţia în care apar probleme tehnice şi emite
„rezumate” (abstracts) pentru a evita generalizarea noilor practici care nu
sunt agreate.
Comitetul de revizuire a informaţiilor financiare (FRRP) este
compus din 20 de membri şi are sarcina de a veghea asupra aplicări
normelor şi de a semnala abaterile constatate.
El identifică societăţile comerciale care nu sunt în acord cu normele,
pe baza sesizărilor făcute de către orice persoană. Dacă, după examinarea
situaţiilor financiare se constată că acestea nu oferă o imagine fidelă asupra
situaţiei financiare a întreprinderii, FRRP recomandă conducerii revizuirea
35
conturilor anuale de către aceste societăţi, pe cheltuiala lor. În caz contrar,
Comitetul depune o plângere la tribunalul de comerţ.
c) Autoritatea bursieră a jucat un rol mult mai important în Marea
Britanie decât în celelalte ţări europene. Aceasta se datorează contextului
istoric în care au apărut şi s-au dezvoltat elementele economiei capitaliste.
Astfel, băncile engleze au finanţat cu precădere operaţiunile comerciale,
adică au preferat finanţările pe termen scurt. Pentru finanţarea activităţilor
industriale, care necesita o finanţare pe termen lung, întreprinderile au
trebuit să apeleze la economisirea publică. În acest context bursa londoneză
(Stock Exchange) se înfiinţează încă din anul 1571. Tot o consecinţă a
nevoilor de capitaluri mari, generate de impactul revoluţiei industriale
asupra dezvoltării economice, a apărut necesitatea înfiinţării unor societăţi
anonime, în care riscurile inerente economiei de piaţă erau împărţite între
acţionari.
Autoritatea bursieră recomandă societăţilor înscrise la bursă, cotate
şi necotate, să includă în situaţiile financiare anuale a unei recapitulări
sintetice a datelor cuprinse în contul de rezultate, bilanţ, tablou de finanţare
din ultimele cinci exerciţii. Totodată, aceste societăţi trebuie să publice o
situaţie a rezultatului provizoriu şi o dare de seamă semestrială, care
cuprinde:
- un cont de rezultate prescurtat, care conţine: cifra de afaceri,
diferite nivele de rezultate, dividende plătite şi propuse, rezultatul pe
acţiune;
- un comentariu referitor la operaţiile pe primele şase luni ale
exerciţiului.
4.2. STRUCTURA BILANŢULUI ŞI A CONTULUI DE PROFIT ŞI

PIERDERE
Legea societăţilor comerciale prevede obligativitatea întocmirii de

către administratori a conturilor anuale, care cuprind: bilanţul, contul de
profit şi pierdere şi anexa.
Pe baza normelor FRS se impune publicarea şi a următoarelor două
situaţii financiare:
- tabloul fluxurilor de trezorerie (FRS 1):
- tabloul tuturor câştigurilor şi pierderilor contabilizate (FRS 3).
a) Bilanţul poate fi prezentat în structura generală şi în structura de

detaliu.
Structura generală a bilanţului este propusă prin Legea societăţilor
comerciale sub două forme: forma orizontală (în cont) şi forma verticală (în
listă). Indiferent de forma adoptată, criteriile de clasificare a posturilor
bilanţiere sunt:
- gradul de lichiditate, pentru posturile de activ;
- gradul de exigibilitate, pentru posturile de pasiv.
Cele două forme de prezentare a bilanţului sunt redate mai jos
(tabelele nr. 4.2 şi 4.3).
36
Tabelul nr. 4.2
Forma de prezentare orizontală (în cont)
Imobilizări Capital şi rezerve

Activ circulant Provizioane pentru riscuri şi
cheltuieli
Creditori cu scadenţă mai mare
Total activ de un an
Creditori cu scadenţă mai mică
de un an
Total pasiv
Tabelul nr. 4.3

Forma de prezentare verticală (în listă)
Imobilizări
Activ circulant
Creditori cu scadenţă sub un an
zentare verticală (în listă)
Activ net (sau Pasiv net)
Activul total minus pasivul curent

Creditori cu scadenţă mai mare de un an
Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli
În practica societăţilor comerciale britanice cea mai des utilizată

este forma verticală.
Structura dataliată a bilanţului este prezentată doar sub forma
verticală (tabelul nr. 4.4)
37
Tabelul nr. 4.4
Structura detaliată a bilanţului
Imobilizări (Fixed assets)
Imobilizări necorporale (Intangible fixed assets)
Imobilizări corporale (Tangible fixed assets)
Imobilizări financiare (Investments – fixed assets)
Activ circulant (Current assets)

Stocuri (Stocks)
Debitori (Debtors)
Titluri de plasament (Investments – curent assets)
Disponibilităţi (Cash at bank and in hand) Tabelul nr. 4.4 inuare)
Cheltuieli constatate în avans şi venituri de primit (Prepayments and accrued income)
Creditori cu scadenţă sub un an (Creditors: amounts falling due within one year)
Activ net curent (Net current assets)
Activul total minus datorii curente (Total assets less current liabilities)
Creditori cu scadenţă mai mare de un an (Creditors: amounts falling due after more than
one year)
Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli (Provisions for liabilities and charges)
Cheltuieli de plătit şi venituri constatate în avans (Accruals and deferred income)
Capitaluri proprii (Capital and reserves)

Capital (Calld up share capital)
Prime de emisiune (Share premium account)
Rezerve din reevaluare (Revaluation reserves)
Alte rezerve (Other reserves)
Rezultate reportate (Profit and loss account)
Activele sunt prezentate în cadrul bilanţului la valoarea lor netă,

obţinută după deducerea provizioanelor şi a amortismentelor. Imobilizările
sunt înregistrate la costul istoric, fără a exista posibilitatea reevaluării. În
cadrul imobilizărilor necorporale nu se regăsesc „cheltuielile de constituire”.
Datoriile (creditorii) sunt grupate după scadenţă şi nu după natura
lor. Se constată lipsa posturilor „provizioane reglementate” şi „subvenţii
pentru investiţii”. Subvenţia publică se va înscrie într-un cont de
regularizare (de pasiv), iar suma se va repartiza în contul de profit şi
pierdere pe durata de viaţă economic utilă a imobilizării corespunzătoare,
conform normei SSAP 4 şi a Legii societăţilor comerciale (CA) 85.
b) Contul de profit şi pierdere poate fi prezentat în structura

generală şi în structura de detaliu.
Structura generală a contului de profit şi pierdere poate fi
prezentată, conform Legii societăţilor comerciale, în patru moduri, rezultate
din combinarea celor două forme de prezentare, orizontală (în cont) şi
verticală (în listă), cu cele două moduri de analiză a cheltuielilor, după
funcţie sau după natură.
38
Tabelul nr. 4.5
Modul de prezentare în cont (orizontală), cu analiza cheltuielilor după
funcţie
Costul vânzărilor Cifra de afaceri

Cheltuielile de distribuţie
Cheltuielile administrative
Alte cheltuieli de exploatare Alte venituri din exploatare
Cheltuieli financiare Venituri financiare
Impozitul asupra rezultatului
activităţii ordinare
Rezultatul activităţii ordinare Rezultatul activităţii ordinare
după impozitare (profit) după impozitare (pierdere)
Cheltuieli extraordinare Venituri extraordinare
extraordinar Rezultatul net al exerciţiului
Rezultatul net al exerciţiului (pierdere)
Se observă că în cadrul acestui model nu sunt prezentate distinct

rezultatul activităţii ordinare înaintea impozitării şi rezultatul extraordinar.
Tabelul nr. 4.6

Modul de prezentare în cont (orizontală), cu analiza cheltuielilor după
natură
Producţia stocată (în cazul Cifra de afaceri

destocajului) Producţia stocată (în cazul
Consumul de materii prime şi alte stocajului)
cheltuieli externe Producţia imibilizată
Cheltuieli de personal
Cheltuieli privind amortizările şi
provizioanele imobilizărilor
corporale Alte venituri din exploatare
Alte cheltuieli de exploatare Venituri financiare
Cheltuieli financiare
activităţii ordinare Rezultatul activităţii ordinare
Rezultatul activităţii ordinare după impozitare (pierdere)
după impozitare (profit) Venituri extraordinare
Cheltuieli extraordinare
Impozitul asupra rezultatului Rezultatul net al exerciţiului
extraordinar (pierdere)
Rezultatul net al exerciţiului
(profit)
Ca şi modelul anterior, şi în cadrul acestui model nu sunt prezentate
distinct rezultatul activităţii ordinare înaintea impozitării şi rezultatul
extraordinar.
39
Tabelul nr. 4.7
Modelul vertical (în listă), cu analiza cheltuielilor după funcţie
Cifra de afaceri
Costul vânzărilor
Marja brută
Cheltuieli de distribuţie
Cheltuieli administrative
Alte venituri şi cheltuieli din exploatare
Venituri şi cheltuieli financiare

Rezultatul activităţii ordinare înaintea impozitării
Impozitul asupra rezultatului activităţii ordinare

Rezultatul activităţii ordinare după impozitare
Venituri şi cheltuieli extraordinare

Impozitul asupra rezultatului extraordinar
Rezultatul extraordinar după impozitare
Se observă orientarea acestui model, în principal spre determinarea

marjei brute (rezultatului brut). Sunt însă determinate şi celelalte niveluri ale
rezultatului: rezultatul curent (rezultatul activităţii ordinare), rezultatul
extraordinar şi rezultatul net al exerciţiului.
În timp ce rezultatul curent este prezentat atât înainte de impozitare,
cât şi după impozitare, rezultatul extraordinar este prezentat numai după
impozitare.
Tabelul nr. 4.8
Modelul vertical (în listă), cu analiza cheltuielilor după natura lor
Cifra de afaceri
± Producţia stocată
Producţia imobilizată
Alte venituri din exploatare
Consumul de materii prime şi materiale consumabile şi alte cheltuieli externe
Cheltuieli de personal
Cheltuieli privind amortizările şi provizioanele imobilizărilor corporale şi
necorporale
Alte cheltuieli de exploatare
Venituri şi cheltuieli financiare

Rezultatul activităţii ordinare înaintea impozitării
Impozitul asupra rezultatului activităţii ordinare
Venituri şi cheltuieli extraordinare

Rezultatul extraordinar după impozitare
40
Structura detaliată a contului de profit şi pierdere va fi prezentată
doar după modelul vertical (în listă), cu analiza cheltuielilor după funcţie,
datorită utilizării lui cu preponderenţă de către societăţile comerciale
britanice.
Acest model al contului de profit şi pierdere (vezi tabelul nr. 5.9),
porneşte de la cifra de afaceri, care conţine vânzările de bunuri şi servicii
legate de activitatea de bază a întreprinderii, din care se scad sconturile şi
rabaturile acordate.
Pentru determinarea marjei brute, din cifra de afaceri se scade costul
vânzărilor, care reprezintă costul funcţiei activităţii de bază a întreprinderii,
adică:
- costul funcţiei de „cumpărare – vânzare”, în cazul întreprinderilor
comerciale;
- costul funcţiei de „producţie”, în cazul întreprinderilor cu
activitate de producţie, care este tocmai costul de achiziţie şi de producţie al
produselor şi serviciilor vândute.
Alte venituri din exploatare conţine: redevenţele, chiriile referitoare
la imobile neafectate activităţii de bază (profesionale).Un specific al
contabilităţii britanice este conţinutul mai restrâns al noţiunii de alte venituri
din exploatare, care nu cuprinde următoarele elemente: producţia stocată;
costul imobilizărilor produse pentru nevoile proprii ale întreprinderii;
reluările din provizioane.
Tabelul nr. 4.9
Structura de detaliu a contului de profit şi pierdere
Cifra de afaceri
Costul vânzărilor
Marja brută
Cheltuieli de distribuţie
Cheltuieli administrative
Alte venituri din exploatare
Venituri generate de acţiunile deţinute în întreprinderile grupului
Venituri din participaţii
Venituri din alte imobilizări financiare
Alte venituri financiare
Cheltuieli privind provizioanele pentru deprecierea elementelor financiare

Dobânzi de plătit şi alte cheltuieli similare
Rezultatul activităţii ordinare înainte de impozitare
Impozitul asupra rezultatului activităţilor ordinare

Venituri extraordinare
Cheltuieli extraordinare
Rezultatul extraordinar (Extraordinary profit or loss)

Alte impozite şi taxe neincluse în rubricile precedente
Dividende
Transferări la (reluări din) rezerve
Rezultate reportate
Rezultate de reportat
41
Veniturile şi cheltuielile extraordinare au o sferă de cuprindere mai
restrânsă. În acest sens, norma FRS 3 clasifică rezultatele în trei categorii:
ordinare, excepţionale şi extraordinare. Astfel, elementele ordinare sunt cele
care au legătură cu activitatea de bază a întreprinderii; elementele
excepţionale sunt implicate şi ele în activitatea de bază a întreprinderii, dar
au un caracter anormal prin efectul lor asupra imaginii fidele; elementele
extraordinare sunt cele care se produc extrem de rar şi care nu depind de
puterea de decizie a conducerii întreprinderii. Dintre elementele
extraordinare definite de norma FRS 3 fac parte următoarele: pierderile şi
profiturile rezultate în urma unor exproprieri, naţionalizări; efectele
cutremurelor; rezultatele din cesiunile de imobilizări ce rezultă din
evenimente extraordinare; amortizările şi provizioanele privind imobilizările
ce rezultă din evenimente extraordinare; efectele modificării reglementărilor
fiscale.
c) Anexa are şi ea o structură generală şi o structură de detaliu.
Structura generală a anexei, reglementată prin Legea societăţilor
comerciale (CA) 85, cuprinde patru grupe de informaţii:
- prezentarea politicilor contabile;
- informaţii referitoare la bilanţ;
- informaţii referitoare la contul de profit şi pierdere;
- informaţii suplimentare.
Structura de detaliu a anexei cuprinde următoarele informaţii:
1. Prezentarea politicilor contabile:
- menţionarea aplicării convenţiilor contabile de bază şi a
eventualelor derogări;
- indicarea alegerilor efectuate de întreprindere în cadrul
regulilor opţionale;
- informaţiile relative la schimbările de politici contabile;
- modalităţi de amortizare a imobilizărilor;
- modul de tratare a diferenţelor din conversiune;
- modul de tratare a contractelor de locaţie;
- modul de tratare a cheltuielilor privind impozitul pe profit;
2. Informaţii referitoare la bilanţ:
- structura şi evoluţia activului imobilizat;
- analiza activului net structurat pe sectoare de activitate şi
zone geografice;
- informaţii referitoare la activele reevaluate şi impactul asupra
rezultatului;
- analiza fondului comercial şi a modalităţilor de depreciere a
acestuia;
- informaţiile referitoare la valoarea contabilă şi valoarea de
piaţă a titlurilor cotate;
- prezentarea şi justificarea metodelor de evaluare reţinute
pentru contabilizarea titlurilor imobilizate;
- informaţiile referitoare la cheltuielile de cercetare şi de
dezvoltare;
- informaţiile referitoare la valorile contabile şi de piaţă ale
stocurilor, în cazul diferenţelor semnificative;
- analiza provizioanelor;
42
- informaţiile referitoare la datoriile garantate prin asigurări
reale;
- informaţiile referitoare la structura capitalului şi a variaţiei
capitalurilor proprii;
- situaţia scadenţelor creanţelor şi datorilor la închiderea
exerciţiului;
- datorii şi creanţe de impozit referitoare la diferenţele
temporare între regimul fiscal şi tratamentul contabil;
- angajamentele financiare;
3. Informaţii referitoare la contul de profit şi pierdere:
- informaţiile privind cheltuielile financiare capitalizate;
- analiza cifrei de afaceri pe sectoare de activitate şi zone
(pieţe) geografice;
- analiza rezultatului înaintea impozitării, pe sectoare de
activitate;
- informaţiile referitoare la veniturile generate de titlurile
cotate;
- analiza cheltuielilor referitoare la chiria pentru maşini, utilaje
şi instalaţii;
- analiza cheltuielilor de personal;
- analiza cheltuielilor financiare;
- analiza cheltuielilor referitoare la amortizări şi provizioane;
- analiza cheltuielilor şi veniturilor extraordinare.
4. Informaţii suplimentare:
- efectivul mediu de salariaţi al exerciţiului;
- informaţiile referitoare la remunerarea conducătorilor şi la
salariile cele mai mari;
- onorariile auditorilor;
- informaţiile referitoare la operaţiile realizate cu conducătorii
şi persoanele asociate;
- prezentarea angajamentelor referitoare la pensii;
- evenimentele posterioare închiderii exerciţiului.
4.3. STRUCTURA TABLOULUI FLUXURILOR DE TREZORERIE
Necesitatea întocmirii tabloului de finanţare a fost reglementată în

Marea Britanie prin norma SSAP 10, elaborată de către ASC în anul 1975 şi
revizuită în anul 1978. Această normă se referea la întreprinderile care
realizau o cifră de afaceri de peste 2.800.000 de lire, şi care trebuiau să
întocmească un tablou de finanţare denumit „Tablou de resurse şi utilizări
de fonduri”, fiind un tablou al variaţiei fondului de rulment.
Norma FRS 1 a înlocuit norma SSAP 10 începând cu anul 1992, iar
structura tabloului fluxurilor de trezorerie se apropie de modelul american.
Se poate prezenta şi în acest caz o structură generală şi o structură de
detaliu.
43
Structura generală a tabloului fluxurilor de trezorerie cuprinde
următoarele opt rubrici (conform versiunii revizuite din anul 1996):
1. activităţile de exploatare;
2. veniturile din participaţii şi servicii de finanţare;
3. impozitarea;
4. cheltuielile de capital şi investiţiile financiare;
5. achiziţiile şi cesiunile de activităţi;
6. dividendele plătite referitoare la capitalul societăţii;
7. gestiunea lichidităţilor;
8. activităţile de finanţare.
Structura de detaliu a tabloului fluxurilor de trezorerie nu este una
standardizată, prezentarea ei putând fi făcută doar din extrase ale tablourilor
publicate de diferite întreprinderi britanice.17
1. Activităţile de exploatare
Variaţia trezoreriei se poate calcula după două metode, şi anume:
- Metoda directă cuprinde încasările provenind din venituri şi plăţile
generate de cheltuieli pentru activitatea de exploatare, variaţia trezoreriei
fiind egală cu diferenţa dintre încasări şi plăţi.
Tabelul nr. 4.10

Calculul fluxului de trezorerie din exploatare după metoda directă
Flux de trezorerie din operaţii de Anul Anul Variaţia

exploatare precedent curent (Δ ±)
Încasări din operaţiuni de 5.300.000 6.700.000 1.400.000
exploatare
Plata cheltuielilor de exploatare 4.100.000 5.200.000 1.100.000
Rezultatul înainte de impozitare 800.000 1.500.000 700.000
Impozite plătite 192.000 360.000 168.000
Variaţia netă a trezoreriei de 608.000 1.140.000 532.000
exploatare
- Metoda indirectă constă în corectarea rezultatului exerciţiului cu elemente

care au afectat rezultatul, dar fără a genera fluxuri de trezorerie (cheltuieli
cu amortizările şi provizioanele, conturile de stocuri, debitori, creditori etc.).
Această rubrică cuprinde o reconciliere a profitului din exploatare cu fluxul
de trezorerie al operaţiilor de exploatare, structura sa fiind prezentată în
tabelul nr. 4.11.
17
Feleagă N., Sisteme contabile comparate, ediţia a II-a, vol. I, p. 96, Editura Economică,
Bucureşti, 1999.
44
Tabelul nr. 4.11
Calculul fluxului de trezorerie din exploatare după metoda directă
Activităţi Activităţi Total
menţinute cedate
Profitul din exploatare 980.000 160.000 1.140.000
Cheltuieli cu amortizarea 500 15 515
Profitul din cesiunea de imobilizări corporale (25) (2) (27)
Descreşterea stocurilor 11 9 20
Creşterea creanţelor clienţi (150) (20) (170)
Diminuarea / creşterea datoriilor furnizori (250) (60) (310)
Alte elemente nemonetare ce includ mişcarea 600 - 600
provizioanelor
Fluxul de trezorerie din activităţile de 980.000 159.933 1.140.608
exploatare
2. Veniturile din participaţii şi servicii de finanţare

La această rubrică se cuprinde următoarele elemente:
- dobânzile încasate;
- dobânzile plătite;
- dobânzile redevenţelor contractelor de locaţie – finanţare;
- dividendele încasate de la întreprinderile asociate;
- dividendele încasate din alte participaţii;
- dividendele acţionarilor minoritari;
Total
Aceste elemente sunt prezentate pe două coloane, o coloană pentru

anul curent şi altă coloană pentru anul precedent.
3. Impozitarea
La această rubrică se includ numai fluxurile de încasări şi plăţi
referitoare la impozitarea profiturilor din venituri şi capital. Fluxurile
monetare legate de taxa pe valoarea adăugată şi alte taxe şi impozite ce nu
sunt bazate pe profiturile raportate de întreprindere nu se includ în această
rubrică.
4. Cheltuielile de capital şi investiţiile financiare
În cadrul acestei rubrici se cuprind informaţii referitoare la:
- plăţile efectuate pentru achiziţionarea de imobilizări corporale;
- încasările din cesiuni de imobilizări corporale;
- plăţile generate de plasamentele financiare pe termen scurt şi pe
termen lung (cu condiţia să nu constituie părţi ale rubricii „achiziţii
şi cesiuni de activităţi”);
- încasările din cesiuni de active financiare pe termen scurt şi pe
termen lung (cu condiţia să nu constituie părţi ale rubricii „achiziţii
şi cesiuni de activităţi”);
- împrumuturi acordate terţilor (cu condiţia să nu constituie părţi
ale rubricii „achiziţii şi cesiuni de activităţi”);
- rambursările efectuate de terţi privind împrumuturile acordate (cu
condiţia să nu constituie părţi ale rubricii „achiziţii şi cesiuni de
activităţi”).
5. Achiziţiile şi cesiunile de activităţi
45
Aceste fluxuri de trezorerie se deosebesc de cele de la rubrica de
„cheltuieli de capital şi investiţii financiare” prin faptul că se referă la
achiziţiile şi cesiunile de activităţi, sau la investiţii într-o entitate care ca
rezultat al acestor tranzacţii, devine sau încetează să mai fie o întreprindere
asociată, un „joint-venture” sau o filială.
6. Dividendele plătite referitoare la capitalul societăţii
Această rubrică conţine dividendele plătite, referitoare la acţiunile
capitalului.
7. Gestiunea lichidităţilor
La această rubrică se includ fluxurile de trezorerie generate de:
- creşterea depozitelor la termen;
- reducerea depozitelor la termen;
- cumpărarea de certificate de depozit;
- vânzarea de certificate de depozit;
- cumpărarea de obligaţiuni;
- vânzarea de obligaţiuni etc.
8. Activităţile de finanţare
În cadrul acestei rubrici se includ încasările şi plăţile generate de
finanţarea externă, şi anume:
- încasări din emisiunea de acţiuni şi alte instrumente de capital;
- încasări din emisiunea de obligaţiuni şi din împrumuturile primite;
- plăţile privind cheltuielile sau comisioanele generate de emisiunea
de acţiuni;
- plăţile pentru răscumpărarea acţiunilor societăţii;
- rambursările de împrumuturi (cu excepţia celor pe termen scurt);
- plăţile privind redevenţele contractelor de locaţie – finanţare.
4.4. STRUCTURA TABLOULUI TUTUROR CÂŞTIGURILOR ŞI

PIERDERILOR CONTABILIZATE
Această a patra situaţie financiară a fost introdusă în Marea Britanie

prin norma FRS 3, care o pune, ca importanţă, pe aceeaşi poziţie cu celelalte
situaţii financiare. Modelul acestei situaţii este prezentat în tabelul nr. 4.12.
Tabelul nr. 4.12

Tabloul tuturor câştigurilor şi pierderilor contabilizate
Anul Anul
curent precedent
Profitul net al exerciţiului
Surplusul nerealizat din reevaluarea terenurilor
Câştigul / pierderea nerealizată din investiţiile comerciale
Câştigurile / pierderile din conversia investiţiilor în monede
străine
Totalul câştigurilor şi pierderilor recunoscute aferente
exerciţiului
Ajustările anului precedent
Totalul câştigurilor şi pierderilor recunoscute începând
cu data ultimului raport anual
46
Se observă că această situaţie preia din Contul de profit şi pierdere
postul „Profitul net al exerciţiului”, la care adaugă apoi toate câştigurile şi
pierderile rezultate din modificări în valoarea activelor şi pasivelor
(datoriilor), în condiţii de continuitate a activităţii.
În situaţia în care întreprinderea nu a realizat alte câştiguri şi
pierderi, se va face o menţiune în acest sens sub Contul de profit şi pierdere,
fără a se mai întocmi Tabloul tuturor câştigurilor şi pierderilor recunoscute
(contabilizate).
TESTE DE EVALUARE
1 . În sistemul contabil britanic, structura generală a anexei cuprinde

informaţii referitoare la:
a) bilant, contul de profit şi pierdere, politici contabile şi informaţii
suplimentare ;
b) bilant, contul de profit şi pierdere ;
c) bilanţ şi alte informaţii suplimentare.
2. Marea Britanie are în componenţa dreptului contabil următoarele :

a)Legea Societăţilor Comerciale, Normele organismelor de
normalizare contabilă şi bursa ;
b)Legea Societăţilor Comerciale, Normele organismelor de
normalizare contabilă şi Legea Contabilităţii ;
c) Normele organismelor de normalizare contabilă şi bursa ;
3.Legea Societăţilor Comerciale în Marea Britanie, impune

prezentarea conturilor anuale în următoarea structură :
a) bilanţ, cont de profit şi pierdere ;
b) bilanţ, cont de profit şi pierdere, anexă, tabloul fluxurilor de
trezorerie ;
c) bilanţ, cont de profit şi pierdere, anexă, tabloul fluxurilor de
trezorerie, tabloul tuturor câştigurilor şi pierderilor contabilizate.
4. În sistemul contabil britanic, bilanţul şi contul de profit şi pierdere

poate fi prezentat în :
a) structura generală şi în structura de detaliu ;
b) structura generală ;
c) structura de detaliu.
5. În sistemul contabil britanic “Alte venituri din exploatare” conţin:

a) producţia stocată, reluări din provizioane;
b) costul imobilizărilor produse pentru nevoile proprii ale
întreprinderii;
c) redevenţele, chiriile referitoare la immobile neafectate activităţii de
bază.
47
6. Cum se calculează marja brută :
a) cifra de afaceri – costul vânzărilor ;
b) cifra de afaceri – alte venituri din exploatare ;
c) cifra de afaceri – alte venituri financiare.
7. Structura generală a anexei cuprinde patru grupe de informaţii şi

anume :
a) structura de detaliu a taboului fluxurilor de trezorerie, informaţii
referitoare la bilanţ, la contul de profit şi pierdere şi informaţii
suplimentare ;
b) prezentarea politicilor contabile, informaţii referitoare la structura
generală a taboului fluxurilor de trezorerie, la contul de profit şi
pierdere şi informaţii suplimentare ;
c) prezentarea politicilor contabile, informaţii referitoare la bilanţ, la
contul de profit şi pierdere şi informaţii suplimentare ;
8. La rubrica “Veniturile din participaţii şi servicii de finanţare” se

cuprinde următoarele elemente:
a)dobânzi încasate, dobânzi plătite, dividendele acţionarilor minoritari;
b)dobânzi încasate, cumpărarea de obligaţiuni, vânzarea de
obligaţiuni;
c)dobânzi încasate, încasări din emisiunea de obligaţiuni şi din
împrumuturile primite;
9. La rubrica “Gestiunea lichidităţilor” se cuprinde următoarele

elemente:
a) încasări din emisiunea de obligaţiuni şi din împrumuturile primate,
plăţile pentru răscumpărarea acţiunilor societăţii;
b) creşterea depozitelor la termen, reducerea depozitelor la termen,
vânzarea de obligaţiuni;
c)plăţile privind redevenţele contractelor de locaţie – finanţare.
10. Care din următoarele informaţii sunt considerate informaţii

suplimentare:
a) onorariile auditorilor, modul de tratare a contractelor de locaţie;
b) angajamentele financiare, analiza cheltuielilor şi veniturilor
extraordinare;
c) efectivul mediu de salariaţi al exerciţiului, informaţii referitoare la
remunerarea conducătorilor şi la salariile cele mai mari, onorariile
auditorilor.
48
TEMA V. SISTEMUL CONTABIL AMERICAN
CONŢINUT:
5.1. Normele contabile americane

5.2. Prezentarea bilanţului şi a contului de profit şi pierede
5.3. Structura tabloului fluxurilor de trezorerie
5.4. Tabloul capitalurilor proprii şi rezultatul global
REZUMAT:
Normalizarea contabilă internaţională este rodul unei cercetări a mai

multor culturi, prin prezenţa organismului american de normalizare
contabilă (FASB), în calitate de observator la reuniunile Consiliului IASC,
produsele acestui proces, am numit normele internaţionale (IAS), sunt
puternic marcate de spiritul american. Deşi economia americană este
calificată, astăzi, ca o economie a serviciilor, forţa sa şi poziţia ei de lider îşi
găsesc sursa într-un model industrial, model care s-a constituit încă de la
sfârşitul secolului trecut, a fost renovat, mai întâi, ca răspuns la marea criză
a anilor ’30 şi după dificultăţile întâmpinate în anii ’70, s-a transformat a
doua oară, în profunzime, în zilele noastre. De altfel, capitalismul american
este în serviciul industriei, iar industria rămâne nucleul forţei americane.
OBIECTIVE:
• prezentarea structurii bilanţului şi a contului de profit şi

pierdere
• prezentarea structurii fluxurilor de trezorerie
5.1. NORMELE CONTABILE AMERICANE
Normalizarea contabilă în Statele Unite începe o dată cu crearea

Institutului american al experţilor contabili autorizaţi („American Institute
of Certified Public Accountants” – AICPA), în anul 1887. Acesta a fost
înfiinţat ca organism al profesiei contabile, este instanţa profesională a
experţilor contabili şi constituie sursa esenţială a doctrinei contabile în
Statele Unite.
Criza economică din anii 1929 – 1933 a scos în evidenţă şi
precaritatea informaţiilor financiare pe care le puteau obţine investitorii. În
consecinţă, Congresul american (organul legislativ) creează, în anul 1934
Comisia Valorilor Mobiliare („Securities and Exchange Commission” –
SEC), ca organism guvernamental de reglementare şi control a operaţiilor
49
bursiere. În domeniul contabilităţii acest organism a avut abilităţi referitoare
la:
- crearea unei uniformizări în domeniul controlului;
- reprimarea practicile ilicite, în special ale cunoscătorilor
(Insiders);
- prescrierea forma şi conţinutul situaţiilor financiare inserate în
notele de informare destinate publicului („prospectus”);
- stabilirea rapoartelor pe care societăţile cotate sunt obligate să le
prezinte periodic comisiei;
- impunerea ca situaţiile care-i erau prezentate să fie avizate şi
întocmite conform principiilor definite de profesia contabilă.
Pe plan legislativ sunt promulgate două legi: Legea referitoare la
titluri („Securities Act”), în anul 1933 şi Legea referitoare la
comercializarea titlurilor („Securities Exchange Act”), ca expresie a
intervenţionismului statului american în economie, cunoscut sub denumirea
de „New Deal” (politică promovată de preşedintele republican Franklin D.
Roosvelt).
În anul 1936 AICPA creează Comitetul procedurilor contabile
(„Committee Accounting Procedures” – CAP), care a publicat 51 de
„buletine de cercetare”, stabilind următoarele principii generale:
- recunoaşterea costului istoric ca bază de evaluare în contabilitate;
- principiul contabilizării veniturilor în momentul vânzării;
- înregistrarea cheltuielilor în acelaşi exerciţiu cu veniturile
aferente.
În anul 1959 CAP este înlocuit cu Consiliul principiilor contabile
(„Accounting Principles Board” – APB), care a avut următoarele obiective:
- redactarea de principii contabile generale şi reguli contabile;
- elaborarea unui cadru conceptual care să permită o abordare
„proactivă” a problemelor şi nu o gestiune a urgenţelor;
- eliminarea sau reducerea regulilor incoerente;
- reducerea numărului de prelucrări contabile alternative pentru
tranzacţii identice.
În perioada existenţei sale (1959 – 1973), APB a emis 31 de opinii
(„Opinions”) şi 4 interpretări neoficiale („Statements”). În timp ce opiniile
au avut un caracter obligatoriu, interpretările au avut doar un caracter de
recomandare.
Principalele critici care i s-au adus se referă la:
- lipsa de independenţă, datorită faptului că acest consiliu era
dominat de marile cabinete americane de audit;
- dificultăţi în producerea de opinii coerente şi compatibile între
ele.
Datorită acestor nemulţumiri faţă de activitatea organismului de
normalizare, în anul 1971 AICPA decis crearea a două comitete distincte,
cu sarcina de a finaliza cadrul conceptual al contabilităţii. Acest proiect s-a
întins pe o perioadă de 10 ani , a costat 4 milioane de dolari şi s-a finalizat
printr-un raport de patru mii de pagini. Ele au primit numele preşedinţilor
lor, Wheat şi Trueblood. Aceste două comitete au avut următoarele
obiective:
50
- Comitetul Wheat: reformarea organismului de normalizare, astfel
încât să fie capabil să definitiveze proiectul de cadru conceptual;
în acest sens recomandările sale au dus la dizolvarea APB şi
crearea unui organism de normalizare independent denumit
Comitetul normelor de contabilitate financiară („Financial
AccountingStandards Board” – FASB);
- Comitetul Trueblood: reflectarea asupra obiectivelor situaţiilor
financiare.
Comitetul normelor de contabilitate financiară (FASB) îşi desfăşoară
activitatea sub supravegherea Fundaţiei contabilităţii financiare (Financial
Accounting Foundation – FAF), care este un organism privat,
administratorii – mandatari ai acestei fundaţii provenind din următoarele
organizaţii: Asociaţia profesorilor universitari de contabilitate (AAA);
Institutul execuţiilor financiare; Institutul contabililor de gestiune; Federaţia
analiştilor financiari; AICPA şi organismul responsabil de fixarea regulilor
contabile specifice instituţiilor publice.
Organismul de normalizare FASB are în componenţa sa un număr de
7 membri, care sunt numiţi de către Fundaţia contabilităţii financiare (FAF).
În structura FASB se mai află un Comitet de urgenţă („Emerging Issues
Task Force – EITF), care are rolul de a identifica noi probleme şi de a
soluţiona în regim de urgenţă unele probleme cu implicaţii limitate.
Normele emise de către FASB sunt de două categorii, şi anume:
- concepte de contabilitate financiară („Statements of financial
accounting concepts – SFAC), care prezintă conceptele
fundamentale pe care se bazează normele de întocmire şi de
prezentare a conturilor, dar care nu constituie „principii contabile
general admise” ( Generally Accepted Accounting Principles -
GAAP);
- standarde de contabilitate financiară („Statements of Financial
Accounting Standards – SFAS sau FASs), care definesc regulile
contabile pentru întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare,
acestea fiind considerate GAAP.
Procesul de elaborare a unei norme SFAS parcurge următoarele
etape:
• numirea unui grup de lucru pentru un subiect înscris pe
ordinea de zi a FASB, care întreprinde o serie de cercetări
asupra acestuia;
• emiterea unui raport de către grupul de lucru, care este
difuzat publicului pentru discutarea raportului;
• emiterea de către FASB a unui proiect de normă şi a unui
expozeu de motive, care este difuzat publicului, după ce a
fost aprobat de minimum 5 membri;
• pe baza comentariilor primite şi analizate, FASB întocmeşte
documentul final, care este supus votului, şi dacă primeşte
cel puţin 5 voturi devine un SFAS.
Totalitatea normelor contabile elaborate de către instituţiile
americane de normalizare formează aşa-zisele „principii contabile general
admise” (GAAP). Aceste principii pot fi ierarhizate pe patru nivele, gradul
de autoritate crescând de jos în sus. Astfel, autoritatea cea mai mare o au
51
principiile general admise de la nivelul unu, iar autoritatea cea mai mică o
au cele de la nivelul patru. Piramida acestor patru nivele este prezentată în
figura nr. 5.1.18
Nivelul 4 AICPA FASB Practici contabile

Interpretările Ghiduri practice general acceptate
contabile într-un sector de
activitate
Nivelul 3 FASB EITF AICPA AcSEC
Identificarea de noi probleme şi Buletine practice
soluţionarea în regim de urgenţă a unor
probleme
.Nivelul FASB AICPA AICPA
2 Buletine tehnice Ghiduri contabile Poziţii normative
şi de audit
Nivelul 1 FASB APB AICPA (CAP)
Norme (FASs) şi Opinii Buletine contabile de
interpretări din (1959 – 1973) cercetare
1973 până în (1939 – 1959)
prezent
Figura nr. 5.1: Piramida ierarhiei principiilor contabile general

admise
Alte lucrări de specialitate prezintă o piramidă cu cinci nivele

ierarhice,19 care pe lângă ce le patru nivele mai conţine un nivel de bază,
care conţine conceptele fundamentale ce susţin celelalte principii.
Cele mai importante principii invocate sunt următoarele:
a. principiul continuităţii exploatării, conform căruia activitatea
întreprinderii este considerată în continuare, ceea ce are
efecte asupra evaluării posturilor bilanţiere şi determină
constituirea de provizioane şi amortismente;
b. principiul separării exerciţiului, care presupune corelarea
cheltuielilor cu veniturile pe care le-au realizat;
c. principiul permanenţei metodelor, conform căruia metodele
contabile rămân neschimbate pe parcursul unui exerciţiu
financiar şi de la un exerciţiu la altul;
d. principiul prudenţei, presupune alegerea variantei care
minimalizează evaluarea şi rezultatul perioadei analizate;
e. principiul preeminenţei realităţii asupra aparenţei, care dă
întreprinderii posibilitatea de a se abate de la o reglementare,
dacă este periclitată calitatea informaţiei;
f. principiul importanţei relative, conform căruia contabilul
trebuie să stabilească care aspecte sunt importante în cadrul
informaţiei contabile oferite utilizatorilor;
18
Feleagă N., Opere citate, p. 175.
19
Cosma D., Opere citate, p. 67 – 68.
52
g. principiul nominalismului, care se poate asimila cu principiul
costului istoric.
5.2. PREZENTAREA BILANŢULUI ŞI A CONTULUI DE PROFIT ŞI

PIERDERE
Structura situaţiilor financiare întocmite de către întreprinderile

americane este următoarea:
- bilanţul;
- contul de profit şi pierdere;
- tabloul fluxurilor de trezorerie;
- tabloul capitalurilor proprii (situaţia variaţiei capitalurilor
proprii);
- situaţia rezultatului global;
- anexele la situaţiile financiare.
a) Bilanţul întreprinderilor americane cuprinde în structura sa
generală trei elemente principale, şi anume:
• activele, reprezintă acele elemente care creează beneficii sau
avantaje economice viitoare din tranzacţii sau evenimente
trecute;
• pasivele sau datoriile, reprezintă sacrificii viitoare probabile
(rezultate din obligaţiile actuale) privind beneficiile;
• capitalurile proprii, care reprezintă tocmai diferenţa dintre
active şi pasive (datorii).
Rezultă că ecuaţia bilanţieră în cadrul contabilităţii întreprinderilor
americane este următoarea:
CAPITALURILE PROPRII = ACTIVELE - DATORIILE
În ceea ce priveşte structura de detaliu a bilanţului întreprinderilor

americane, aceasta poate fi prezentată astfel (vezi tabelul nr. 6.1).
b) Contul de profit şi pierdere are o structură mai puţin dezvoltată

decât în cadrul întreprinderilor din Europa continentală. Aceasta datorită
faptului că această situaţie financiară este utilizată mai mult pentru
exteriorul întreprinderii decât pentru nevoile interne ale managementului
întreprinderii americane.
Modul de întocmire a Contului de profit şi pierdere este sub formă
de listă. În funcţie de modul de prezentare a rezultatului Contul de profit şi
pierdere poate fi simplu şi evoluat.
53
Tabelul nr. 5.1.
Structura de detaliu a bilanţului unei întreprinderi americane
Anul Anul
curent precedent
I. ACTIVE CURENTE (CURRENT ASSETS)
Disponibilităţi
Plasamente financiare pe termen scurt
Prime de asigurare de primit
Clienţi şi efecte de primit minus provizioane
pentru creanţe
Dubioase
Total I
II. IMOBILIZĂRI (FIXED ASSETS)
Imobilizări financiare
Imobilizări corporale
Terenuri
Clădiri minus: amortizările cumulate ale
clădirilor
Echipamente luate în leasing minus : amortizări
cumulate
Imobilizări necorporale
Fond comercial
Brevete
Alte active necurente
Total II
Total activ (I + II)
DATORII CURENTE (CURRENT
LIABILITIES)
Furnizori
Efecte de plătit
Impozite pe profit de plătit
Dividende de plătit
Datorii sub un an pentru contactele de leasing
Total I
DATORII PE TERMEN LUNG (LONG
TERMS DEBTS)
Datorii pe termen lung pentru contractele de
leasing
Total II
CAPITALURI PROPRII
(STOCKHOLDERS'EQUITY)
Acţiuni preferenţiale
Acţiuni ordinare
Prime de emisiune
Rezerve
Total III
Total datorii şi
capitaluri proprii
54
Contul de profit şi pierdere simplu (single step), prezintă un singur
rezultat al exerciţiului, fără a-l defalca pe activităţile care l-au generat (din
exploatare sau din afara exploatării)
Modelul sub forma simplă se prezintă în tabelul nr. 5.2
Tabelul nr. 5.2

Forma simplă a Contului de profit şi pierdere
Anul Anul
curent precedent
I. VENITURI (REVENUES)
- Vânzări nete
- Venituri din dobânzi
- Schimbări în metodele contabile
TOTAL VENITURI
II. COSTURI ŞI CHELTUIELI (COSTS
AND EXPENSES
- Costul bunurilor vândute
- Cheltuieli de distribuţie
- Cheltuieli generale şi
administrative
- Cheltuieli cu dobânzile
- Cheltuieli cu impozitul pe profit
TOTAL CHELTUIELI
PROFITUL NET (I – II)
( NET INCOM)
Contul de profit şi pierdere evoluat (multiple step), prezintă

rezultatul din exploatare separat de rezultatul din afara exploatării, aceasta
fiind în concordanţă cu norma internaţională IAS 8.
Modelul Contului de profit şi pierdere evoluat este prezentat în
tabelul nr. 5.3.
Tabelul nr. 5.3

Forma evoluată a Contului de profit şi pierdere
Anul Anul
curent precedent
I. VÂNZĂRI (SALES), minus:
- Restituiri de bunuri vândute şi reduceri
comerciale
- Reduceri financiare
- Lipsuri constatate de clienţi
Vânzări nete
II. COSTUL BUNURILOR VÂNDUTE (COST
OF GOODS SOLD)
Stocuri la începutul anului
Cumpărări
Cheltuieli cu transportul
55
Minus:
- stocuri la finele anului
- sconturi privind cumpărările
- restituiri de bunuri cumpărate
III. MARJA BRUTĂ (GROSS MARGIN)
(Vânzări nete – II)
Cheltuielile de exploatare:
- cheltuielile cu distribuţia, cheltuielile
generale şi administrative
- cheltuielile de cercetare şi de dezvoltare
IV. PROFITUL EXPLOATĂRII ( III –
Cheltuielile de exploatare)
Alte venituri
Minus: cheltuielile cu dobânzile
Profitul înaintea impozitării
Minus: Provizioane pentru impozitul pe profit
V. PROFITUL NET AL ACTIVITĂŢILOR
ORDINARE SAU DIN ACTIVITĂŢI
MENŢINUTE (Profitul înaintea impozitării –
Provizioane pentru impozitul pe profit)
VI. ACTIVITĂŢI CEDATE SAU
ABANDONATE
Pierderi din activităţi cedate, din care s-a dedus
efectul fiscal (cu minus)
Câştiguri din cesiunea activităţilor abandonate,
diminuate cu efectul fiscal
VII. PRFITUL NET (înaintea elementelor
extraordinare şi efectul cumulativ al schimbărilor
de metode contabile) (V ± VII)
Elementele extraordinare, din care s-a dedus
efectul fiscal (± )
Profitul net înaintea efectului cumulativ al
schimbărilor de metode contabile
Efectul cumulativ al schimbărilor în metodele
contabile (± )
VIII. PROFITUL NET
Dividende privind acţiunile preferenţiale
Numărul mediu de acţiuni ordinare în circulaţie
Câştigul pe acţiune stabilit la nivelul activităţilor
ordinare, după acordarea dividendelor prioritare
Câştigul pe acţiune stabilit pentru activităţile
discontinue
Pierderea pe acţiune privind elementele extraordinare
Câştigul pe acţiune
56
5.3. TABLOUL FLUXURILOR DE TREZORERIE
Reglementările contabile în privinţa structurii tabloului de trezorerie

pornesc de la opinia APB nr. 19, intitulată „Publicarea variaţiilor în situaţia
financiară”, care permitea, dar nu solicita întreprinderilor să prezinte
fluxurile de lichidităţi în tabloul de variaţii ale situaţiei financiare.
Dispoziţiile prevăzute de norma FAS 95, modificate prin norma FAS 102,
înlocuiesc opinia APB nr. 19 şi obligă întreprinderile să prezinte un tablou
al fluxurilor de trezorerie. Totodată, se solicită ca informaţiile referitoare la
operaţiile de finanţare şi de investiţii să facă obiectul unei publicări separate
de cele care se referă la operaţiile de exploatare.
Operaţiile de investire se referă la acordarea de împrumuturi,
cumpărarea sau vânzarea de active (întreprinderi, echipamente sau alte
active). Aceste operaţii pot genera fluxuri pozitive de lichidităţi(încasări) şi
fluxuri negative de lichidităţi (plăţi).
Operaţiile de finanţare se referă la procurarea de resurse pe termen
lung, de la finanţatori(proprietari) sau prin împrumuturi, şi la rambursarea
acestora. Şi aceste operaţii generează atât fluxuri pozitive de lichidităţi
(încasări), cât şi fluxuri negative de lichidităţi (plăţi de dividende şi
rambursări de împrumuturi).
Operaţiile de exploatare se referă la producerea de bunuri,
cumpărarea şi vânzarea de bunuri, primirea sau prestarea de servicii. Şi
aceste operaţii generează fluxuri pozitive de lichidităţi (încasări) şi fluxuri
negative (plăţi).
Tabloul fluxurilor de trezorerie referitoare la operaţiile de investire şi
de finanţare este prezentat în tabelul nr. 5.4.
Tabelul nr. 5.4

Tabloul fluxurilor de trezorerie referitoare la operaţiile de
investire şi de finanţare
Fluxurile de trezorerie referitoare la operaţiile de investire
1. Investiţii în imobilizări corporale
2. Cesiuni de imobilizări corporale
3. Achiziţii de titluri de plasament
4. Cesiuni de titluri de plasament
5. Împrumuturi acordate de întreprindere
6. Plăţi pentru cumpărarea companiei X, după scăderea
disponibilităţilor acesteia
7. Fluxul net generat de operaţiile de investire (-1+2-3+4-5-6)
Fluxurile de trezorerie referitoare la operaţiile de finanţare
8. Creşterea datoriilor şi altor împrumuturi pe termen scurt
9. Emisiunea de împrumuturi pe termen lung
10. Rambursarea fracţiunii exigibile din datoriile pe termen lung
11. Emisiunea de acţiuni în favoarea salariaţilor
12.Răscumpărare de acţiuni
13. Dividende plătite
14. Fluxul net generat de operaţiile de finanţare (8+9-10+11-12-13)
57
Tabloul fluxurilor de trezorerie generate de operaţiile de exploatare
poate fi prezentat utilizând metoda directă sau metoda indirectă.
Metoda directă presupune prezentarea principalelor categorii de
încasări brute şi de plăţi brute, precum şi suma lor aritmetică.
Metoda indirectă nu presupune furnizarea de informaţii referitoare la
categoriile de încasări şi plăţi generate de fluxurile de trezorerie, însă
întreprinderile care adoptă această metodă sunt obligate să determine fluxul
net de lichidităţi prin ajustarea rezultatului net.
Modelul tabloului fluxurilor de trezorerie din operaţii de exploatare,
după metoda directă, este prezentat în tabelul nr. 5.5.
Tabelul nr. 5.5

exploatare (metoda directă)
1. Încasări de la clienţi
2. Plăţi în favoarea furnizorilor şi a salariaţilor
3. Dividende încasate de la filiale
4. Dobânzi încasate
5. Dobânzi plătite
6. Impozite plătite
7. Încasări de prime de asigurare
8. Fluxul net generat de operaţiile de exploatare (1– 2+3+4–
5– 6 + 7)
Modelul tabloului fluxurilor de trezorerie din operaţii de exploatare,

după metoda indirectă, este prezentat în tabelul nr. 5.6.
Tabelul nr. 5.6

exploatare (metoda indirectă)
I. Profitul net
II. Ajustări ale profitului pentru a obţine variaţia trezoreriei legată de
exploatare:
1. Provizioane şi amortizări
2. Provizioane privind pierderile din creanţele clienţi
3. Câştiguri din vânzarea terenurilor
4. Câştiguri nedistribuite ale filialelor
5. Variaţiile fondului de rulment:
- creşterea creanţelor clienţi ( - )
- descreşterea stocurilor ( + )
- creşterea cheltuielilor constatate în avans (- )
- descreşterea datoriilor faţă de furnizori şi a cheltuielilor de
plătit ( - )
6. Creşterea dobânzilor şi impozitelor plătite
7. Creşterea impozitelor amânate
8. Creşterea altor datorii
III. Ajustări totale (1+2-3-4±5+6+7+8 )
Fluxul net generat din operaţiile de exploatare ( I + II )
58
Însumarea celor două fluxuri de trezorerie ( din operaţiile de
investire şi de finanţare, pe de o parte, şi din operaţiile de exploatare, pe de
altă parte) formează tabloul fluxurilor de trezorerie consolidat. Modelul
acestuia este prezentat în tabelul nr. 5.7.
Tabelul nr. 5.7

Tabloul fluxurilor de trezorerie consolidat
I. Fluxurile de trezorerie referitoare la operaţiile de

exploatare
II. Fluxurile de trezorerie referitoare la operaţiile de investire
III. Fluxurile de trezorerie referitoare la operaţiile de
finanţare
IV. Creşterea netă a disponibilităţilor (I + II + III )
V. Disponibilităţi existente la începutul exerciţiului
VI. Disponibilităţi la finele exerciţiului ( IV + V )
5.4. TABLOUL CAPITALURILOR PROPRII ŞI REZULTATUL

GLOBAL
a) Tabloul capitalurilor proprii prezintă variaţia capitalurilor proprii

pe parcursul exerciţiului financiar, referitoare la următoarele posturi
bilanţiere: capital - acţiuni ordinare; prime de emisiune; rezerve şi alte
elemente.
b) Rezultatul global este o situaţie financiară reglementată prin
norma FAS 130 „Raportarea rezultatului global”, emisă de către FASB în
anul 1997. Această normă prevede ca elementele ce nu tranzitează contul de
profit şi pierdere, dar care afectează direct fondurile proprii trebuie să fie
prezentate într-o situaţie financiară distinctă şi de aceeaşi importanţă cu
celelalte situaţii financiare.
Rezultatul global cuprinde următoarele elemente:
- rezultatul net;
- celelalte elemente ale rezultatului global, care la rândul lor sunt
formate din:
- câştiguri şi pierderi latente din titluri (câştiguri latente din
deţinere ce apar în cursul perioadei, minus ajustări de
reclasificare pentru câştiguri incluse în profitul net, , pentru a
se evita dubla lor contabilizare, atât în „rezultatul net” cât şi
în „celelalte elemente ale rezultatului global”);
- ajustări privind conversia în monede străine;
- ajustări referitoare la valoarea minimă a datoriei privind
pensiile;
- alte elemente ale rezultatului global.
59
Rezultatul global mai poate fi prezentat şi prin crearea unei linii
distincte în bilanţ, în cadrul capitalurilor proprii.
TESTE DE EVALUARE
1. În ce an a început normalizarea contabilă în Statele Unite:

a) în anul 1887
b) în anul 1900
c) în anul 1936
2.Care sunt elementele principale cuprinde în bilanţul întreprinderilor

americane:
a) active, pasive, capitaluri proprii
b) active, pasive
c) pasive, capitaluri proprii
3. Principiile contabile general acceptate:

a) definesc politicile contabile aplicate la un moment dat ;
b) au o natură asemănătoare cu legalităţile din fizică şi chimie ;
c) se modifică foarte rar.
4. În contabilitatea americană, care din următoarele elemente

reprezintă o completarea situaţiei fluxurilor de numerar:
a) activităţi curente din exploatare ;
b) activităţi de investiţii şi de finanţare ;
c) operaţii nemonetare semnificative.
5.În contabilitatea americană, care dintre următoarele active vor fi

incluse în categoria imobilizărilor corporale din bilanţ:
a) camion deţinut spre vânzare de cîătre o firmă de comercializare a
camioanelor;
b) clădire, care este şi ea scoasă la vânzare;
c) spaţiu de parcare pentru angajaţii companiei ;
d) utilaj folosit în producţia, dar complet amortizat.
6.Tabloul fluxurilor de trezorerie generate de operaţiile de exploatare

utilizează următoarele metode:
a) metoda matematică şi metoda statistică
b) metoda simlă şi metoda compusă;
c) metoda directă şi metoda indirectă.
7.Tabloul fluxurilor de trezorerie consilodat rezultă din însumarea a

două fluxuri de trezorerie:
a) operaţii de investire şi de finanţare şi operaţii de exploatare;
60
b) operaţii de investire şi operaţii de finanţare şi creşterea impozitelor
amânate;
c) operaţii din creşterea netă a disponibilităţilor şi operaţii din
disponibilităţi existente la începutul exerciţiului.
8. Principiul nominalismului se poate asimila cu:

a) principiul importanţei relative;
b) principiul costului istoric;
c) principiul prudenţei.
9. Comitetul normelor de contabilitate financiară (FASB) îşi

desfăşoară activitatea sub supravegherea:
a) Fundaţiei contabilităţii financiare;
b) Comitetului Wheat;
c) Comitetului Trueblood.
10. Contul de profit şi pierdere comparativ cu cel din cadrul

întreprinderilor din Europa continentală are o structură:
a) foarte dezvoltată;
b) mai puţin dezvoltată;
c) la fel de dezvoltată
61
TEMA VI. SISTEMUL CONTABIL CONTINENTAL
CONŢINUT:
6.1. Armonizarea contabilă europeană

6.2. Directiva a IV-a a Comunităţii Economice Europene
6.3. Directiva a VII-a a Comunităţii Economice Europene
REZUMAT:
Continuarea procesului de normalizare şi dezvoltare a sistemului

contabil românesc este impusă pe de o parte de dezvoltarea pieţei de capital,
iar pe de altă parte de programul de armonizare legislativă în vederea
integrării europene, precum şi de procesul de globalizare economică, care
impune asigurarea comaprabilităţii informaţiei contabile în spaţiu şi timp.
Obiectivele procesului de dezvoltare a sistemului contabil constau în
asimilarea cadrului conceptual al Standardelor Internaţionale de
Contabilitate şi armonizarea cu cerinţele acestor standarde, precum şi
implementarea completă a dispoziţiilor Directivei a IV-a a CCEE în
legislaţia românească.
OBIECTIVE:
• Cunoaşterea obiectivelor Directivei a IV- a Comunităţii

Eonomice Europene;
• Cunoaşterea obiectivelor Directivei a VII- a Comunităţii
Eonomice Europene;
6.1. ARMONIZAREA CONTABILĂ EUROPEANĂ
Începutul armonizării contabile europene poate fi considerat data

adoptării de către Comunitatea Economică Europeană20‫ ٭‬a Directivei a IV-
a, adică 25 iulie 1978. Această directivă a fost modificată şi completată
ulterior prin alte directive21, cea mai importantă fiind Directiva a VII-a din
13 iunie 1983 privind conturile consolidate.
20
Comunitatea Economică Europeană (C.E.E.) a fost înfiinţată prin Tratatul de la Roma,
semnat în anul 1957, şi care a avut printre obiectivele sale şi crearea unei pieţe comune.
21
- Directiva a VII-a a Consiliului 83/349/EEC privind conturile consolidate;
- Directiva a XI-a a Consiliului 89/666 EEC din 21 12.1989 privind cerinţele de
prezentare referitoare la sucursalele deschise într-un Stat membru;
- Directiva Consiliului 90/604/EEC din 8.11.1990 pentru modificarea Directivei
78/660/EEC privind conturile anuale şi a Directivei 83/349/EEC privind conturile
consolidate în ceea ce priveşte excepţiile pentru întreprinderile mici şi mijlocii şi publicarea
conturilor în ecu;
78/660/EEC privind conturile anuale şi a Directivei 83/349/EEC privind conturile
consolidate în ceea ce priveşte aria de aplicabilitate a acestor directive;
62
Adoptarea şi aplicarea acestor directive s-a efectuat cu oarecare
întârziere în fiecare dintre ţările membre. Astfel, Directiva a IV-a a fost
adoptată şi aplicată cel mai devreme în Danemarca (adoptată la 10.06.1981
şi aplicată începând cu 1.02.1982), iar Directiva a VII-a în Irlanda (adoptată
la 13.06.1983 şi aplicată începând cu 1.01.1990).
6.2. DIRECTIVA A IV-A a COMUNITĂŢII ECONOMICE

EUROPENE
Directiva a IV-a Comunităţii Economice Europene se adresează

societăţilor de capitaluri, din care pot fi excluse băncile, instituţiile
financiare şi societăţile de asigurări. Conţinutul ei se referă doar la situaţiile
financiare, fiind excluse modalităţile de ţinere a contabilităţii. Aplicarea ei
este obligatorie pentru toate ţările membre, în caz de neaplicare fiind
sesizată Curtea de justiţie.
Conţinutul Directivei a IV-a cuprinde: 9 motive, denumite
„considerente”; obligaţii, grupate în 12 secţiuni; 62 de articole.
Considerentele precizează motivele Directivei, care sunt de fapt
obiectivele acesteia, cele mai importante fiind următoarele:
- reglementările naţionale privind conţinutul şi structura conturilor
anuale, a raportului de gestiune, a regulilor de evaluare şi în domeniul
publicării documentelor de către societăţile comerciale trebuie să ţină cont
de protecţia asociaţilor şi terţilor;
- necesitatea unei coordonări simultane în aceste domenii pentru
diferite forme de societăţi comerciale;
- stabilirea minimului de informaţii financiare pe care societăţile
concurente trebuie să le comunice publicului;
- obligaţia situaţiilor financiare de a reda o imagine fidelă asupra
patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor societăţii;
- utilizarea unor structuri comune pentru prezentarea bilanţului şi a
contului de profit şi pierdere;
- asigurarea comparabilităţii şi echivalenţei informaţiilor prezentate
în conturile anuale, prin utilizarea unor metode de evaluare comune;
- obligativitatea publicării informaţiilor contabile;
- necesitatea activităţii de control, efectuată de către persoane
abilitate;
- Directiva 2001/65/EEC a Parlamentului European şi a Consiliului din 27.09.2001 pentru

modificarea Directivei 78/660/EEC, Directivei 83/349/EEC şi a Directivei 86/635/EEC
privind regulile de evaluare pentru conturile anuale şi consolidate ale anumitor tipuri de
societăţi comerciale, precum şi ale băncilor şi ale altor instituţii financiare;
78/660/EEC privind conturile anuale în ceea ce priveşte sumele exprimate în euro;
- Directiva 2003/51/EEC a Parlamentului European şi a Consiliului din 18.06.2003 pentru
modificarea Directivelor 78/660/EEC, 83/349/EEC, 86/635/EEC şi 91/674/EEC privind
conturile anuale şi consolidate ale anumitor tipuri de societăţi comerciale, băncilor şi altor
instituţii financiare şi ale societăţilor de asigurare privind modernizarea şi actualizarea
regulilor contabile.
63
- conturile de grup trebuie să redea o imagine fidelă asupra
patrimoniului.
Obligaţiile sunt grupate pe următoarele 12 secţiuni:
- secţiunea 1: dispoziţii generale;
- secţiunea 2: dispoziţii generale privind bilanţul şi contul de profit
şi pierdere;
- secţiunea 3: structura bilanţului;
- secţiunea 4: dispoziţii deosebite privind anumite posturi din
bilanţ;
- secţiunea 5: structura contului de profit şi pierdere;
- secţiunea 6: dispoziţii particulare privind anumite posturi a
contului de profit şi pierdere;
- secţiunea 7: reguli de evaluare;
- secţiunea 8: conţinutul anexei;
- secţiunea 9: conţinutul raportului de gestiune;
- secţiunea 10: publicitate;
- secţiunea 11: control;
- secţiunea 12: dispoziţii finale.
Secţiunea 1: Dispoziţii generale privind situaţiile financiare anuale
cuprinde ansamblul dispoziţiilor legale, cele mai semnificative fiind
următoarele:
- societăţile comerciale, companiile naţionale şi alte persoane juridice
care funcţionează pe principiile societăţilor comerciale întocmesc situaţii
financiare anuale, care cuprind:
- bilanţ;
- cont de profit si pierdere;
- situaţia modificărilor capitalului propriu;
- situaţia fluxurilor de trezorerie;
- notele explicative la situatiile financiare anuale.
Situaţiile financiare anuale constitute un tot unitar. Ele trebuie însotite
de o declaraţie scrisă de asumare a răspunderii conducerii persoanei juridice
pentru întocmirea situatiilor financiare anuale. Situatiile financiare anuale
sunt auditate potrivit legii.
Situaţiile financiare anuale ofera o imagine fidela a activelor,
datoriilor, pozitiei financiare, profitului sau pierderii societăţii comwerciale.
Formatul bilanţului si al contului de profit şi pierdere nu poate fi
modificat de la un exercitiu financiar la altul. Pentru fiecare element de
bilanţ, de cont de profit şi pierdere si, după caz, din situaţia modificărilor
capitalului propriu si/sau situaţia fluxurilor de trezorerie trebuie prezentată
valoarea aferentă elementului corespondent pentru exercitiul financiar
precedent. Un element de bilanţ, din contul de profit şi pierdere şi, după caz,
din situaţia modificărilor capitalului propriu şi situaţia fluxurilor de
trezorerie pentru care nu există valoare nu trebuie prezentat, cu excepţia
cazului în care există un element corespondent pentru exerciţiul financiar
precedent.
Bilanţul este documentul contabil de sinteză prin care se prezintă
elementele de activ, datorii si capital propriu ale entitătii la sfârşitul
exerciţiului financiar. In bilanţ elementele de activ si datorii sunt grupate
după natură şi lichiditate, respectiv natură si exigibilitate.
64
În întelesul prezentelor reglementari:
a) un activ reprezintă o resursă controlată de catre entitate ca
rezultat al unor evenimente trecute, de la care se asteaptă să genereze
beneficii economice viitoare pentru entitate si al carui cost poate fi evaluat
în mod credibil;
b) o datorie reprezintă o obligaţie actuală a entităţii ce decurge din
evenimente trecute şi prin decontarea careia se aşteaptă să rezulte o ieşire de
resurse care încorporează beneficii economice;
c) capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al acţionarilor în
activele unei entităţi după deducerea tuturor datoriilor sale.
Secţiunea 2: Formatul bilanţului este următorul:
A. Active imobilizate
I. Imobilizări necorporale
1. Cheltuieli de constituire
2. Cheltuieli de dezvoltare
3. Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active
similare, dacă acestea au fost achiziţionate cu titlu oneros
4. Fondul comercial, în măsura în care acesta a fost achiziţionat cu
titlu oneros
5. Avansuri şi imobilizări necorporale în curs de execuţie
II. Imobilizări corporale

1. Terenuri şi construcţii
2. Instalaţii tehnice şi maşini
3. Alte instalaţii, utilaje şi mobilier
4. Avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţie
III. Imobilizări financiare

1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate
2. Împrumuturi acordate entităţilor afiliate
3. Interese de participare
4. Împrumuturi acordate entităţilor de care compania este legată în
virtutea intereselor de participare
5. Investiţii deţinute ca imobilizări
6. Alte împrumuturi
B. Active circulante
I. Stocuri
1. Materii prime si materiale consumabile
2. Producţia în curs de execuţie
3. Produse finite si mărfuri
4. Avansuri pentru cumpărări de stocuri
II. Creanţe
1. Creanţe comerciale
2. Sume de încasat de la entităţile afiliate
3. Sume de încasat de la entităţile de care compania este legata în
4. Alte creanţe
65
5. Capital subscris si nevărsat
III. Investiţii pe termen scurt

1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate
2. Alte investiţii pe termen scurt
IV. Casa si conturi la bănci

C. Cheltuieli în avans
D. Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioada de pană

la un an
1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni
2. Sume datorate instituţiilor de credit
3. Avansuri încasate în contul comenzilor
4. Datorii comerciale - furnizori
5. Efecte de comerţ de plătit
6. Sume datorate entităţilor afiliate
7. Sume datorate entităţilor de care compania este legată în virtutea
intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind
asigurările sociale.
E. Active circulante nete/datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii: sumele care trebuie plătite într-o perioada mai mare

de un an
1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni
6. Sume datorate entităţilor afiliate
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind
asigurările sociale
H. Provizioane
1. Provizioane pentru pensii şi obligaţii similare
2. Provizioane pentru impozite
3. Alte provizioane
I. Venituri în avans
J. Capital si rezerve
I. Capital subscris
1. Capital subscris vărsat
2. Capital subscris nevărsat
66
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
1. Rezerve legale
2. Rezerve statutare sau contractuale
3. Alte rezerve
V. Profitul sau pierderea reportat(ă)
VI. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar
Secţiunea 3: Prevederi referitoare la elementele de bilanţ, cele mai

semnificative fiind următoarele:
- Prezentarea activelor ca active imobilizate sau ca active circulante
depinde de scopul caruia îi sunt destinate. Activele imobilizate cuprind acele
active destinate utilizarii pe o bază continuă, în scopul desfăşurării
activităţilor entităţii. Mişcările diverselor elemente de imobilizări se prezintă
în notele explicative.
Cheltuielile efectuate în cursul exerciţiului financiar, dar care sunt
aferente unui exerciţiu financiar ulterior, trebuie prezentate sub titlul de
"Cheltuieli în avans".
Veniturile care, desi se refera la exerciţiul financiar în cauză, nu se
încasează pană la expirarea acestuia, trebuie prezentate la "Creanţe". In
cazul în care astfel de venituri sunt semnificative, acestea trebuie prezentate
şi în notele explicative.
Provizioanele sunt destinate să acopere datoriile a căror natură este
clar definită şi care la data bilanţului este probabil să existe, sau este cert că
vor exista, dar care sunt incerte în ceea ce priveşte valoarea sau data la care
vor aparea. Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor
activelor.
Veniturile de încasat înainte de data bilanţului, dar care se referă la
un exerciţiu financiar ulterior, trebuie prezentate sub titlul de "Venituri în
avans".
Secţiunea 4: Formatul contului de profit şi pierdere este
următorul:
1. Cifra de afaceri netă

2. Variaţia stocurilor de produse finite şi a producţiei în curs de
execuţie
3. Producţia realizată de entitate pentru scopurile sale proprii si
capitalizată
4. Alte venituri din exploatare
5. a) Cheltuieli cu materiile prime si materialele consumabile
b) Alte cheltuieli externe
6. Cheltuieli cu personalul:
a) Salarii si indemnizaţtii
b) Cheltuieli cu asigurăarile sociale, cu indicarea distinctă a celor
referitoare la pensii
7. a) Ajustări de valoare privind imobilizările corporale si
imobilizările necorporale
67
b) Ajustări de valoare privind activele circulante, în cazul în care
acestea depăşesc suma ajustărilor de valoare care sunt normale în entitatea
în cauză
8. Alte cheltuieli de exploatare
9. Venituri din interese de participare, cu indicarea distinctă a celor
obţinute de la entităţile afiliate
10. Venituri din alte investiţii si împrumuturi care fac parte din
activele imobilizate, cu indicarea distinctă a celor obţinute de la entităţile
afiliate
11. Alte dobânzi de încasat şi venituri similare, cu indicarea
distinctă a celor obţinute de la entităţile afiliate
12. Ajustări de valoare privind imobilizările financiare şi investiţiile
deţinute ca active circulante
13. Dobânzi de plătit şi cheltuieli similare, cu indicarea distinctă a
celor privind entităţile afiliate
14. Profitul sau pierderea din activitatea curentă
15. Venituri extraordinare
16. Cheltuieli extraordinare
17. Profitul sau pierderea din activitatea extraordinară
18. Impozitul pe profit
19. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus
20. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar
Secţiunea 5: Prevederi referitoare la elementele din contul de profit şi

pierdere
Cifra de afaceri netă cuprinde sumele rezultate din vânzarea de
produse şi furnizarea de servicii care se înscriu în activitatea curentă a
entităţii, după deducerea reducerilor comerciale si a taxei pe valoarea
adaugată, precum si a altor taxe legate direct de cifra de afaceri.In cazul
entităţilor al căror obiect principal de activitate îl constituie activitatea de
leasing, în cifra de afaceri netă se include şi dobanda cuvenită acestor
contracte, aferentă perioadei de raportare.
Elementele extraordinare sunt veniturile sau cheltuielile rezultate din
evenimente sau tranzacţii ce sunt clar diferite de activitatile curente ale
entităţii şi care nu se aşteaptă să se repete într-un mod frecvent sau regulat.
În înţelesul prezentelor reglementări, prin activităţi curente se întelege
orice activităţi desfaşurate de o entitate, ca parte integranta a afacerilor sale,
precum şi activităţile conexe în care aceasta se angajeaza şi care sunt o
continuare a primelor activităţi mentionate, incidente acestora sau care
rezultă din acestea.
Secţiunea 6: Principii contabile generale, se referă la următoarele:

- Principiul continuităţii activităţii. Acesta presupune că, într-un viitor
previzibil unitatea îşi continuă în mod normal activitatea, fără a intra în
imposibilitatea continuării activităţii sau fără reducerea semnificativă a
acesteia. Principiul este în legătură directă cu celelalte principii şi, în
special, cu cel al prudenţei, permanenţei metodei şi independenţei
68
exerciţiului.
- Principiul permanenţei metodelor presupune asigurarea unei
continuităţi în ceea ce priveşte aplicarea regulilor şi procedeelor contabile,
evaluarea activelor şi datoriilor, veniturilor şi cheltuielilor, prezentarea
situaţiilor de sinteză ce privesc patrimoniul unităţii economice, precum şi a
modului de stabilire a rezultatelor şi asigurarea în timp a informaţiilor
contabile.
- Principiul prudenţei constă în aprecierea rezonabilă a faptelor astfel
încât să se evite riscul transferului asupra viitorului a incertitudinilor
prezentului, incertitudini ce pot greva patrimoniul şi rezultatele unei unităţi
economice. Se au în vedere următoarele aspecte: a) se consideră profitul
exerciţiului numai cel obţinut până la data încheierii exerciţiului financiar;
b) se ţine cont de toate obligaţiile previzibile şi pierderile potenţiale care au
luat naştere în cursul exerciţiului încheiat sau pe parcursul unui exerciţiu
anterior, chiar dacă asemenea obligaţii sau pierderi apar între data încheierii
exerciţiului şi data întocmirii bilanţului (de regulă bilanţul anual, contul de
profit şi pierdere şi alte situaţii de sinteză ce se elaborează şi trebuie
prezentate şi remise celor în drept la sfârşitul primului trimestru din anul
următor); c) se ţine cont de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor,
chiar dacă rezultatul exerciţiului financiar este profit sau pierdere.
- Principiul independenţei exerciţiului impune luarea în considerare a
tuturor veniturilor şi cheltuielilor corespunzătoare exerciţiului financiar
pentru care se întocmesc documentele de raportare, fără a se ţine seama de
data încasării sumelor sau a efectuării plăţilor.
- Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi datorii. În
vederea stabilirii sumei totale corespunzătoare unei poziţii din bilanţ,
conform acestui principiu, acolo unde o poziţie însumează mai multe
elemente patrimoniale, aceasta se va determina, prin luarea în consideraţie a
tuturor elementelor ce o compun, separat pentru cele de activ de cele de pasiv. De
exemplu, la poziţia din activ “Cheltuieli de dezvoltare”, se vor înscrie cheltuielile de
dezvoltare, diminuate cu amortismentul şi respectiv cu provizioanele calculate; la poziţia
de pasiv “datorii comerciale-furnizori”, se vor însuma, datoriile către furnizori de valori
materiale, lucrări şi servicii destinate a asigura realizarea obiectivelor exploatării, datoriile
către furnizorii de imobilizări şi datoriile către furnizori, pentru care aceştia încă
nu au emis factura etc.
- Principiul intangibilităţii. Potrivit acestui principiu bilanţul de
deschidere al unui exerciţiu, trebuie să corespundă cu bilanţul de închidere
al exerciţiului financiar precedent.
- Principiul necompensării. Valorile elementelor ce reprezintă active,
nu pot fi compensate cu valorile elementelor ce reprezintă datorii, şi, nici
veniturile cu cheltuielile.
- Principiul prevalenţei economicului asupra juridicului. În literatura
de specialitate el mai poartă denumirea de “primordialitatea realităţii
economice asupra aparenţei juridice”.
- Principiul pragului de semnificaţie. Orice element care are o valoare
semnificativă trebuie evidenţiat separat în situaţiile de sinteză contabilă.
Elementele cu valori nesemnificative care nu au aceeaşi natură sau funcţii
similare, vor fi însumate, nefiind necesară prezentarea lor separată.
69
Abateri de la principiile contabile generale prevăzute în prezenta
sectiune pot fi efectuate în cazuri excepţionale. Orice astfel de abateri
trebuie prezentate în notele explicative, precum şi motivele care le-au
determinat, împreuna cu o evaluare a efectului acestora asupra activelor,
datoriilor, poziţiei financiare şi a profitului sau pierderii.
Secţiunea 7: Regului de evaluare. Elementele prezentate în situaţiile

financiare anuale se evaluează, în general, pe baza principiului costului de
achiziţie sau al costului de producţie. In situaţia ?n care s-a optat pentru
reevaluarea imobilizarilor corporale sau evaluarea instrumentelor financiare
la valoarea justă, se aplica prevederile subsectiunii “Regului de evaluare
alternative”.
Regulile de evaluare contabilă se referă la următoarele momente: la
data intrării în patrimniul entităţii; cu ocazia inventarierii; la încheierea
exerciţiului financiar; la ieşirea din patrimoniu.
a. La data intrării în entitate , bunurile se evaluează si se înregistreaza
?n contabilitate la valoarea de intrare, care se stabileste astfel:
- la cost de achiziţie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
- la cost de producţie - pentru bunurile produse î?n entitate;
- la valoarea de aport, stabilităa în urma evaluării - pentru bunurile
reprezentând aport la capitalul social;
- la valoarea justă - pentru bunurile obţinute cu titlu gratuit.
In cazurile mentionate la lit. c) si d), valoarea de aport si, respectiv,
valoarea justă, se substituie costului de achiziţie. Prin valoare justă se
întelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunavoie între păţti
aflate în cunostinta de cauză în cadrul unei tranzacţii cu pretul determinat
obiectiv.
Costul de achiziţie al bunurilor cuprinde preţul de cumpărare, taxele de
import şi alte taxe (cu excepţia acelora pe care persoana juridică le poate
recupera de la autorităţile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare şi
alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziţiei bunurilor respective.
Reducerile comerciale acordate de furnizor nu fac parte din costul de
achiziţie.
Costul de producţie al unui bun cuprinde costul de achiziţie a
materiilor prime si materialelor consumabile si cheltuielile de producţie
direct atribuibile bunului. Costul de producţie sau de prelucrare al stocurilor,
precum şi costul de producţie al imobilizărilor cuprind cheltuielile directe
aferente producţiei, si anume: materiale directe, energie consumată ăn
scopuri tehnologice, manopera directă şi alte cheltuieli directe de producţie,
precum şi cota cheltuielilor indirecte de producţie alocatş ăn mod raţional ca
fiind legată de fabricaţia acestora.
Dobanda la capitalul împrumutat pentru finanţarea achiziţiei,
construcţiei sau producţiei de active cu ciclu lung de fabricaţie poate fi
inclusă în costurile de producţie, în masura în care aceasta este legata de
perioada de producţie. In cazul includerii dobânzii în valoarea activelor,
aceasta trebuie prezentată în notele explicative.
b. Cu ocazia inventarierii, evaluarea elementelor de activ si de pasiv
se face la valoarea actuală sau de utilitate a fiecărui element, denumită şi
70
valoare de inventar. Aceasta se stabileşte în funcţie de utilitatea bunului în
întreprindere şi preţul pieţei.
Valoarea de utilitate a creanţelor şi datoriilor se stabileşte în funcţie
de valoarea lor probabilă de încasat, respectiv de plată.
c. La încheierea exerciţiului financiar, elementele de activ si de pasiv
de natura datoriilor se evaluează şi se reflectă în situaţiile financiare anuale
la valoarea de intrare, pusă de acord cu rezultatele inventarierii. In acest
scop, valoarea de intrare se compară cu valoarea stabilită pe baza
inventarierii, denumita valoare de inventar.
d. La data ieşirii din patrimoniu sau la darea în consum , bunurile se
evaluează şi se scad din gestiune la valoarea lor de intrare.
Secţiunea 8: Conţinutul notelor explicative la situaţiile financiare

anuale. Notele explicative trebuie: a) sa prezinte informaţii despre
reglementările contabile care au stat la baza întocmirii situaţiilor financiare
anuale si despre politicile contabile folosite; b) să ofere informaţii
suplimentare care nu sunt prezentate în bilanţ, contul de profit si pierdere si,
după caz, în situaţia modificărilor capitalurilor proprii şi/sau situaţia
fluxurilor de trezorerie, dar sunt relevante pentru înţelegerea oricărora dintre
acestea.
Politicile contabile reprezinta principiile, bazele, convenţiile, regulile
si practicile specifice aplicate de o entitate la întocmirea si prezentarea
situaţiilor financiare anuale. Exemple de politici contabile sunt
urmatoarele: amortizarea imobilizărilor (alegerea metodei şi a duratei de
amortizare), reevaluarea imobilizărilor corporale sau păstrarea costului
istoric al acestora, capitalizarea dobânzii sau recunoasterea acesteia drept
cheltuială, alegerea metodei de evaluare a stocurilor etc.
Conducerea fiecarei entitati trebuie sa stabileasca politici contabile
pentru operatiunile derulate. Aceste politici trebuie elaborate, având în
vedere specificul activităţii, de catre specialişti în domeniul economic şi
tehnic, cunoscători ai activităţii desfaşurate ş i ai strategiei adoptate de
entitate.
Politicile contabile trebuie elaborate astfel încât să se asigure
furnizarea, prin situaţiile financiare anuale, a unor informaţii care trebuie să
fie:
- relevante pentru nevoile utilizatorilor în luarea deciziilor; si
- credibile în sensul că: reprezinta fidel activele, datoriile, poziţia
financiară şi profitul sau pierderea entitatii; sunt neutre; sunt prudente; sunt
complete sub toate aspectele semnificative.
Notele explicative trebuie să cuprindă informatii referitoare la:
- metodele de evaluare aplicate diferitelor elemente din situaţiile
financiare anuale şi metodele utilizate pentru calcularea ajustărilor de
valoare;
- denumirea şi sediul social ale fiecareia dintre entităţile în care
entitatea detine interese de participare reprezentând un procent de capital de
cel putin 20%, prezentând: proporţia de capital deţinută, valoarea capitalului
şi rezervelor, profitul sau pierderea entităţii respective pentru ultimul
exerciţiu financiar pentru care au fost aprobate situaţiile financiare anuale;
71
- denumirea, sediul principal sau sediul social şi forma juridică ale
fiecareia dintre entităţile la care entitatea este asociat cu raspundere
nelimitata
- denumirea entitatii care face raportarea;
- locul, principal unde îşi desfaşoară activitatea, dacă este diferit de
sediul oficial;
- o descriere a naturii activitatii desfasurate si principalele domenii de
activitate;
- orice alta informatie care, ?n opinia directorilor si administratorilor,
ajuta la prezentarea unei imagini fidele asupra entitatii;
- relaţiile cu entităţile afiliate;
- informatii referitoare la elementele de bilanţ;
- informaţii referitoare la elementele din contul de profit şi pierdere.
Secţiunea 9: Conţinutul raportului administratorilor. Consiliul de

administraţie elaborează pentru fiecare exerciţiu financiar un raport,
denumit raportul administratorilor, care cuprinde cel puţin o prezentare fideă
a dezvoltării si performanţei activităţilor entităţăi şi a poziţiei sale
financiare, împreună cu o descriere a principalelor riscuri şi incertitudini cu
care se confruntă.
Raportul administratorilor oferă, de asemenea, informaţii despre:
- evenimente importante apărute după sfârşitul exerciţiului financiar;
- dezvoltarea previzibila a entităţii;
- activităţile din domeniul cercetării si dezvoltării;
- informaţii privind achiziţiile propriilor acţiuni;
- existenţa de sucursale ale entităţii;
- utilizarea de către entitate a instrumentelor financiare, în cazul în
care sunt semnificative pentru evaluarea activelor sale, datoriilor, poziţiei
financiare şi a profitului sau pierderii;
Raportul administratorilor se aprobă de consiliul de administraţie şi se
semnează în numele acestuia de preşedintele consiliului.
Secţiunea 10: Auditarea sa verificarea situaţiilor financiare anuale.

Situaţiile financiare anuale ale entităţilor se auditează de către una sau mai
multe persoane fizice sau juridice autorizate ăn conditiile legii. Auditorii
financiari îşi exprimă o opinie referitoare la gradul de conformitate a
raportului administratorilor cu situatiile financiare anuale pentru acelasi
exercitiu financiar.
Raportul auditorilor financiari cuprinde:
- menţionarea situaţiilor financiare anuale care fac obiectul auditului
financiar;
- o descriere a ariei auditului financiar, respectiv a standardelor de
audit conform cărora a fost efectuat auditul financiar;
- o opinie de audit care exprimă în mod clar opinia auditorilor
financiari potrivit căreia situaţiile financiare anuale oferă o imagine fidelă
conform cadrului relevant de raportare financiară şi, după caz, daca situaţiile
financiare anuale respectă cerinţele legale;
- o referire la aspectele asupra cărora auditorii financiari atrag atenţia,
printr-un paragraf distinct fără ca opinia de audit să fie cu rezerve;
72
- o opinie privind gradul de conformitate a raportului administratorilor
cu situaţiile financiare anuale pentru acelaşi exerciţiu financiar.
Secţiunea 11: Aprobarea, semnarea şi publicarea situaţiilor

financiare anuale.
Situaţiile financiare anuale, însoţite de raportul administratorilor
pentru exerciţiul financiar în cauză, sunt supuse aprobării adunării generale
a acţionarilor sau asociaţilor, potrivit legislaţiei în vigoare.
Situaţiile financiare anuale, aprobate în mod corespunzator, şi raportul
administratorilor, împreuna cu raportul de audit sau raportul de verificare,
după caz, se publică în conformitate cu legislaţia în vigoare.
Împreuna cu situaţiile financiare anuale trebuie publicată propunerea
de distribuire a profitului sau de acoperire a pierderii contabile.
6.3. DIRECTIVA A VII-A A COMUNITĂŢII ECONOMICE

EUROPENE
Directiva a şsaptea a Comunităţatilor Economice Europene

83/349/EEC din data de 13 iunie 1983 privind conturile consolidate a fost
publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 193 din data de 18
iulie 1983. Această Directivă a fost modificată şi completat ulterior.22
O entitate trebuie să întocmeasca situaţii financiare anuale consolidate
şi raport consolidat al administratorilor dacă aceasta (denumită societate-
22
- Directiva a XI-a a Consiliului 89/666/EEC din 21 decembrie 1989 privind cerintele
de prezentare referitoare la sucursalele deschise ?ntr-un Stat membru de catre anumite
tipuri de societati comerciale care intra sub incidenta legislatiei unui alt Stat, publicata ?n
Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 395 din 30 decembrie 1989;
- Directiva Consiliului 90/604/EEC din 8 noiembrie 1990 pentru modificarea Directivei
78/660/EEC privind conturile anuale si a Directivei 83/349/EEC privind conturile
consolidate ?n ceea ce priveste exceptiile pentru ?ntreprinderile mici si mijlocii si
publicarea conturilor ?n ecu, publicata ?n Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 317
din 16 noiembrie 1990;
- Directiva Consiliului 90/605/EEC din 8 noiembrie 1990 pentru modificarea Directivei
78/660/EEC privind conturile anuale si a Directivei 83/349/EEC privind conturile
consolidate ?n ceea ce priveste aria de aplicabilitate a acestor directive, publicata ?n
Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 317 din 16 noiembrie 1990;
- Directiva 2001/65/EC a Parlamentului European si a Consiliului din 27 septembrie
2001 pentru modificarea Directivei 78/660/EEC, Directivei 83/349/EEC si a Directivei
86/635/EEC privind regulile de evaluare pentru conturile anuale si consolidate ale anumitor
tipuri de societati comerciale, precum si ale bancilor si ale altor institutii financiare,
publicata ?n Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 283 din 27 octombrie 2001;
- Directiva 2003/51/EEC a Parlamentului European si a Consiliului din 18 iunie 2003
pentru modificarea Directivelor 78/660/EEC, 83/349/EEC, 86/635/EEC si 91/674/EEC
privind conturile anuale si consolidate ale anumitor tipuri de societati comerciale, bancilor
si altor institutii financiare si ale societatilor de asigurare privind modernizarea si
actualizarea regulilor contabile, publicata ?n Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 178
din 17 iulie 2003.
73
mamă), face parte dintr-un grup de entităţi şi îndeplineşte una din
urmatoarele condiţii:
a) deţine majoritatea drepturilor de vot ale acţionarilor sau asociaţilor într-
o altă entitate, denumită filială;
b) este acţionar sau asociat al unei entităţi şi majoritatea membrilor
organelor de administraţie, conducere şi de supraveghere ale filialei, care au
îndeplinit aceste funcţii în cursul exerciţiului financiar, în cursul exerciţiului
financiar precedent şi până în momentul întocmirii situaţiilor financiare
anuale consolidate, au fost numiţi doar ca rezultat al exercitării drepturilor
sale de vot;
c) este acţionar sau asociat al unei filiale şi deţine singur controlul asupra
majorităţii drepturilor de vot ale acţionarilor sau asociaţilor acelei filiale, ca
urmare a unui acord încheiat cu alţi acţionari sau asociaţi;
d) este acţionar sau asociat al unei filiale şi are dreptul de a exercita o
influenţă dominantă asupra acelei filiale, în temeiul unui contract încheiat cu
entitatea în cauză sau al unei clauze din actul constitutiv sau statut, dacă
legislaţia aplicabilă filialei permite astfel de contracte sau clauze;
e) societatea-mamă deţine puterea de a exercita sau exercită efectiv, o
influenţă dominantă sau control asupra unei filiale;
f) este acţionar sau asociat al unei filiale şi are dreptul de a numi sau
revoca majoritatea membrilor organelor de administraţie, conducere şi de
supraveghere ale acelei filiale;
g) societatea-mamă si filiala sunt conduse pe o bază unificată de către
societatea-mamă.
O entitate poate fi exclusă de la consolidare în cazul în care includerea
sa nu este semnificativă pentru scopul oferirii unei imagini fidele a activelor,
datoriilor, poziţiei financiare şi a profitului sau pierderii entităţilor incluse în
aceste situaţii financiare, considerate ca un tot unitar.
O entitate poate să nu fie inclusă în situaţiile financiare consolidate
dacă:
a) restricţii severe pe termen lung impiedică exercitarea de către
societatea-mamă a drepturilor sale asupra activelor sau managementului
acestei entităţi; sau
b) informaţiile necesare pentru elaborarea situaţiilor financiare anuale
consolidate se pot obţine numai cu costuri sau întârzieri nejustificate; sau
c) acţiunile la entitatea în cauză sunt deţinute exclusiv în vederea
vânzării ulterioare a acestora.
Situaţiile financiare anuale consolidate cuprind bilantul consolidat,
contul de profit si pierdere consolidat si notele explicative la situatiile
financiare anuale consolidate. Aceste documente constituie un tot unitar,
oferind o imagine fidelă a activelor, datoriilor, poziţiei financiare şi a
profitului sau pierderii entităţilor incluse în aceste situaţii financiare,
considerate ca un tot unitar.
sa fie semnificativa pentru scopul impozitarii viitoare.
Formatul bilanţului consolidat este următorul:
74
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE
1. Cheltuieli de constituire
2. Cheltuieli de dezvoltare
3. Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active
similare, dacă acestea au fost achiziţionate cu titlu oneros, şi alte imobilizari
necorporale
4. Fond comercial pozitiv
5. Avansuri şi imobilizări necorporale în curs de execuţie
II. IMOBILIZĂRI CORPORALE

1. Terenuri şi construcţii
2. Instalaţii tehnice şi masini
3. Alte instalaţii, utilaje şi mobilier
4. Avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţie
III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE

1. Acţiuni deţinute la entităţi afiliate neincluse în consolidare
2. Împrumuturi acordate entităţilor afiliate neincluse în consolidare
3. Interese de participare deţinute la entităţi neincluse în consolidare
4. Imprumuturi acordate entităţilor de care compania este legată în
5. Investiţii deţinute ca imobilizări
6. Alte împrumuturi
IV. TITLURI PUSE IN ECHIVALENŢĂ
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. Stocuri
1. Materii prime si materiale consumabile
2. Producţia în curs de execuţie
3. Produse finite şi mărfuri
4. Avansuri pentru cumpărări de stocuri
II. Creanţe (Sumele care urmează a fi încasate după o perioada mai mare
de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare element)
1. Creanţe comerciale
2. Sume de încasat de la entităţile afiliate neincluse în consolidare
3. Sume de încasat de la entităţile de care compania este legată în virtutea
4. Alte creanţe
5. Capital subscris si nevărsat
III. Investiţii pe termen scurt

1. Acţiuni deţinute la entităţi afiliate neincluse în consolidare
2. Alte investiţii pe termen scurt
IV. Casa si conturi la bănci
75
C. CHELTUIELI ÎN AVANS
D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE INTR-O

PERIOADA DE PÂNĂ LA UN AN
1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându-se separat
împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni convertibile
6. Sume datorate entităţilor afiliate neincluse în consolidare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale si datoriile privind asigurările
sociale
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE
G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE INTR-O

PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN
1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându-se separat
împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni convertibile
5. Sume datorate entităţilor afiliate neincluse în consolidare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale si datoriile privind asigurările
sociale
H. PROVIZIOANE
1. Provizioane pentru pensii si obligaţii similare
2. Provizioane pentru impozite
3. Alte provizioane
I. Venituri în avans
1. Subvenţii pentru investiţii
2. Venituri înregistrate în avans
3. Fond comercial negativ
J. Capital si rezerve
I. Capital subscris
1. Capital subscris vărsat
2. Capital subscris nevărsat
76
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
1. Rezerve legale
2. Rezerve statutare sau contractuale
3. Rezerve de valoare justă
4. Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare
5. Alte rezerve
Acţiuni proprii
V. REZERVE DIN CONVERSIE
VI. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT(Ă)
VII. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIŢIULUI FINANCIAR

aferent(ă) societăţii-mamă
Repartizarea profitului
VIII. INTERESE MINORITARE

1. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar aferentăa) intereselor
minoritare
2. Alte capitaluri proprii
Formatul contului de profit şi pierdere consolidat este următorul:
1. Cifra de afaceri netă

2. Variaţia stocurilor de produse finite şi a producţiei în curs de execuţie
3. Producţia realizaăa pentru scopuri proprii si capitalizată
4. Alte venituri din exploatare
5. a) Cheltuieli cu materiile prime si materialele consumabile
b) Alte cheltuieli externe
6. Cheltuieli cu personalul:
a) Salarii si indemnizaţii
b) Cheltuieli cu asigurările sociale, cu indicarea distincta a celor
referitoare la pensii
7. a) Ajustări de valoare privind imobilizările corporale si imobilizările
necorporale
b) Ajustări de valoare privind activele circulante, în cazul care acestea
depăşesc suma ajustărilor de valoare care sunt normale
8. Alte cheltuieli de exploatare
Profitul sau pierderea din exploatare
9. Venituri din interese de participare
10. Venituri din alte investiţii şi împrumuturi care fac parte din activele
imobilizate
11. Alte dobânzi de încasat şi venituri similare
77
12. Ajustări de valoare privind imobilizările financiare şi investiţiile
deţinute ca active circulante
13. Dobânzi de plătit si cheltuieli similare
14. Profitul sau pierderea din activitatea curentă
15. Venituri extraordinare
16. Cheltuieli extraordinare
17. Profitul sau pierderea din activitatea extraordinară
18. Impozitul pe profit
19. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus
20. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar aferent(ă) entităţilor
integrate
21. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar aferent(ă) întreprinderilor
asociate
22. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar aferent(ă) societăţii-mamă
23. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar aferent(ă) intereselor
minoritare
TESTE DE EVALUARE
1. Reglementările contabile care stau la baza procesului de

armonizare a contabilităţii în ţara noastră sunt:
a) Legea Contabilităţii nr. 82/1991, Legea Societăţilor Comerciale,
Reglementări contabile conforme cu directivele europene;
b) Legea Contabilităţii nr. 82/1991, Normele organismelor de
normalizare contabilă şi bursa;
c) Legea Contabilităţii nr. 82/1991, Reglementări contabile conforme
cu directivele europene, Cadrul general de întocmire şi prezentare a
situaţiilor financiare.
2.Directiva a IV-a a Uniunii Europene cuprinde reglementari privind :

a) întocmirea şi prezentarea conturilor anuale ale societăţilor
comerciale;
b) întocmirea conturilor consolidate de către grupul de întreprinderi ;
c) exercitarea liberă a profesiei contabile orientată spre auditarea
conturilor anuale.
3. Care din următoarele “considerente” se regăsesc printre

obiectivele Directivei a IV-a?
a) obligativitatea publicării informaţiilor contabile;
b) conturile de grup trebuie să redea o imagine fidelă asupra
patrimoniului;
c) asigurarea comparabilităţii şi echivalenţei informaţiilor prezentate în
conturile anuale.
78
4. Obiectivul primordial al armonizarii prezentarii conturilor conform
directivei a IV-a a Uniunii Europene solicita :
a) conturile anuale trebuie să ofere o imagine fidelă a patrimoniului, a
poziţiei financiare şi a rezultatelor unei societăţi;
b) prezentare fidelă a evoluţiei afacerilor, a situaţiei societăţii;
c) evoluţia previzibilă a societăţii, activităţi privind cercetarea şi
dezvoltarea.
5. Potrivit Directivei a IV-a a Uniunii Europene conturile anuale

cuprind :
a) bilanţul, contul de profit şi pierdere şi anexa;
b) bilanţul, contul de profit şi pierdere ;
c) bilanţul, politici contabile şi note explicative.
6. Conform Directivei a IV-a a Uniunii Europene, prezentarea

bilantului este posibila sub formă:
a) orizontală (art.9) şi verticală (art.10);
b) orizontală (art.9);
c) verticală (art.10).
7. Principiul permanentei metodelor presupune :

a) asigurarea unei continuităţi în ceea ce priveşte aplicarea regulilor şi
procedeelor contabile;
b) că bilanţul de deschidere al unui exerciţiu, trebuie să corespundă cu
bilanţul de închidere al exerciţiului financiar precedent;
c) că valorile elementelor ce reprezintă active, nu pot fi compensate
cu valorile elementelor ce reprezintă datorii, şi, nici veniturile cu
cheltuielile.
8.Din punct de vedere economic, potrivit Directivei a IV-a a Uniunii

Europene, un active reprezintă:
a) o resursă controlată de către întreprindere ca rezultat al unor
evenimente anterioare, şi de la care se aşteaptă să genereze beneficii
economice viitoare pentru întreprindere;
b) un element identificabil al patrimoniului, care are o valoare
economică pozitivă pentru întreprindere;
c) un element care generează o resursă pe care entitatea o controlează.
9.Din punct de vedere economic, potrivit Directivei a IV-a a Uniunii

Europene, un pasiv reprezintă:
a) o obligaţie actuală a întreprinderii ce decurge din evenimente
anterioare şi prin decontarea căreia se aşteaptă să rezulte o ieşire de
resurse care încorporează beneficiile economice;
b) o datorie a cărui scadenţă şi mărime nu sunt stabilite în mod précis
c) o datorie a cărui scadenţă şi mărime sunt stabilite în mod precis
79
10. Potrivit Directivei a IV-a a Uniunii Europene, politicile contabile
reprezintă:
a) principii, convenţii, reguli aplicate de o întreprindere la întocmirea
şi prezentarea situaţiilor financiare anuale
b) documente şi formulare specifice a informaţiilor financiar-contabile
c) niciuna din cele menţionate mai sus
11. Potrivit Directivei a IV-a a Uniunii Europene, la data intrării în

unitate bunurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la
valoarea de intrare, care poate fi:
a) costul de achiziţie, costul de producţie, valoarea de aport, valoarea
justă;
b) costul de achiziţie, costul de producţie;
c) valoarea de aport, valoarea justă.
80
TEMA VII. ALTE SISTEME CONTABILE
CONŢINUT:
7.1. Sistemul contabil islamic

7.2. Sistemul contabil sud-american
REZUMAT:
Normele contabile, ca de altfel şi celelalte norme ale vieţii economice,

se bazează pe preceptele codului islamic, denumit sharia. Izvoarele shariei
sunt: Coranul; Sunnah (tradiţia), şi interpretările Doctorilor în Islam.
Activităţile economice au anumite particularităţi în ţările islamice, ele
desfăşurându-se după regulile Coranului şi ale Sunnahului.
OBIECTIVE:
• cunoaşterea bilanţului, contului de rezultate şi anexele islamice

• cunoaşterea particularităţilor ţărilor islamice în economie.
7.1. SISTEMUL CONTABIL ISLAMIC
Ca şi celelalte sisteme contabile şi sistemul contabil islamic va fi tratat

pe următoarele coordonate: normele contabile, situaţiile financiare şi tabloul
de finanţare.
7.1.1. Normele contabile islamice
Normele contabile, ca de altfel şi celelalte norme ale vieţii economice,

se bazează pe preceptele codului islamic, denumit sharia. Izvoarele shariei
sunt: Coranul; Sunnah (tradiţia), şi interpretările Doctorilor în Islam.
Dacă primele două izvoare creează o unitate în rândul ţărilor islamice,
interpretările date de diferite şcoli juridice duc la o diversitate a normelor
contabile. La această diversitate au contribuit şi relaţiile economice tot mai
complexe cu economiile occidentale, care s-au accentuat odată cu
fenomenul de globalizare.
Activităţile economice au anumite particularităţi în ţările islamice, ele
desfăşurându-se după regulile Coranului şi ale Sunnahului. Dintre aceste
particularităţi pot fi amintite câştigurile obţinute din următoarele activităţi
considerate ilegale:
- producerea, distribuirea şi vânzarea băuturilor alcoolice;
- jocurile de noroc sau la loterii;
- tranzacţiile cu dobândă (riba);
- jaful, hoţia, frauda, înşelăciunea şi cerşetoria;
81
- exportul prin contrabandă;
- bordeluri şi alte localuri de acest tip.
Aceste particularităţi ale activităţilor economice îşi pun amprenta şi
asupra normelor contabile. Particularităţile contabilităţii islamice au la bază
cinci precepte fundamentale ale islamului (Arkan ul Islam), denumite cei
cinci stâlpi de bază ai credinţei islamice, şi anume:
1. să mărturiseşti legea de musulman (shahadah);
2. să te rogi de cinci ori pe zi (salah);
3. să contribui la bunăstarea celorlalţi (Zakat);
4. să posteşti în timpul perioadei Ramadanului (Sawm);
5. să faci un pelerinaj la Mecca, dacă ai posibilitatea (Hajj).
Dintre acestea cel mai important este preceptul al treilea (Zakat), care
îşi pune amprenta asupra normelor contabile, îndeosebi în privinţa colectării
şi repartizării resurselor. Cuvântul Zakat înseamnă a purifica, a curăţa, el
fiind conceput ca o contribuţie a prosperităţii. Plătirea Zakat-ului păstrează
averea curăţată de lăcomie şi avariţie. El este cheltuit pentru ajutorarea
săracilor, plata salariilor colectorilor acestuia, eliberarea sclavilor,
datornicilor, călătorilor nevoiaşi, pentru a câştiga inimi şi pentru cauza lui
Alah23.
Plata Zakat-ului are o conotaţie spirituală, el nefiind considerat o taxă
sau un impozit. Colectarea lui revine statului sau băncilor islamice, care au
obligaţia colectării şi administrării Zakat-ului după regulile sharia. Implicaţii
asupra contabilităţii are doar Zakat-ul plătit de către întreprinderi şi nu cel
plătit de către persoane individuale.
Baza de calcul a Zakat-ului în cazul persoanelor individuale este
considerată o bază minimală denumită nissab, care corespunde la o valoare
de piaţă de 83 grame aur.
În cazul Zakat-ului plătit de către întreprinderi, baza de calcul este
capitalul deţinut, veniturile din agricultură, comerţ şi afaceri, procentul
definit de sharia fiind diferit în funcţie de tipul activităţii economice
desfăşurate, astfel:
- 2,5 % asupra capitalului deţinut (aur, argint, monedă de hârtie),
sau asupra veniturilor totale anuale obţinute de către industriaşi
sau oameni de afaceri;
- 5 % pe veniturile obţinute de pe terenurile agricole irigate;
- 10 % pe veniturile obţinute de pe terenurile agricole neirigate;
- 20 % din bogăţiile miniere;
- pentru crescătorii de animale există un număr de la care se
determină plata Zakat, mărimea acestuia crescând proporţional
cu numărul de capete deţinut în fiecare an.
Evaluarea bazei de calcul a Zakat-ului se face respectând următoarele
reguli generale:
- evaluarea bunurilor materiale se face la valoarea lor de piaţă;
- veniturile luate în calcul sunt venituri nete;
- perioada de referinţă este anul complet, cu excepţia agriculturii.
23
Fiqhuz Zakah – Zusuf Quardawi, vol. I, p. 260, 273, (Beirut, 1977), preluat după Cosma
D., Op. Citate, p. 123.
82
O problemă deosebită se ridică atunci când întreprinderea aparţine atât
musulmanilor cât şi nemusulmanilor, deoarece regula de calcul a Zakat-ului
nu este opozabilă decât musulmanilor.
Gestionarea şi repartizarea fondurilor Zakat-ului se face, ca şi
colectarea lui, de către bănci. Astfel, fiecare bancă islamică are un cont
special denumit Cont Al-Zakat şi al serviciului social, care este gestionat
autonom şi independent faţă de alte depozite. Pentru aceasta fiecare bancă
islamică are un consiliu special, denumit Consiliul religios al supravegherii,
care supervizează gestionarea acestui cont al Zakat-ului.
Repartizarea Zakat-ului se face nu numai pe considerente sociale
(ajutorarea săracilor), ci şi pe considerente economice. Astfel, meseriaşii şi
comercianţii primesc ceea ce au nevoie pentru a-şi exercita meseria sau
comerţul, pentru a obţine veniturile necesare întreţinerii familiei sale. De
asemeni, sunt ajutaţi cei care sunt îndatoraţi şi nu-şi pot achita datoriile.
Dacă fondurile colectate din Zakat sunt considerabile, legile islamice
permit utilizarea lor pentru realizarea unor proiecte de dezvoltare
economico-socială, cum ar fi: crearea de întreprinderi, construcţia de
imobile, finanţarea proiectelor micilor meseriaşi şi antreprenori.
7.1.2. Situaţiile financiare islamice
Structura situaţiilor financiare islamice cuprinde; bilanţul, conturile de

rezultate şi anexele.
a) Bilanţul este un document esenţial al analizei financiare, el
exprimând echilibrul între resursele şi utilizările întreprinderii (echilibrul
financiar).
Activul bilanţului cuprinde bunurile de care dispune întreprinderea la
un moment dat, ele fiind clasificate în funcţie de destinaţia lor, astfel: active
fixe; lucrări în curs; stocuri, împrumuturi; investiţii financiare; debitori;
debitori diverşi şi lichidităţi.
Pasivul bilanţului cuprinde totalitatea resurselor de capital investite în
întreprindere, care pot fi: resurse interne (capital, rezerve, surplus reportat şi
dotări) şi resurse externe (împrumuturi pe termen lung, creditori, alte surse
externe).
Forma de prezentare a bilanţului este cea orizontală, adică activul în
partea stângă şi pasivul în partea dreaptă. Structura sa este prezentată în
tabelul nr. 7.1.
83
Tabelul nr. 7.1
Structura bilanţului islamic
Suma Conturi Nr. Suma Conturi Nr.

Active fixe 11 Capital 21
Terenuri 111 Capital propriu 211
Construcţii, clădiri, drumuri 112 Participarea statului 212
Maşini 113 Rezerve şi surplus reportat 22
Materiale de transport 114 Rezerva legală 221
Echipament, utilaje, mori 115 Rezervă investită în obligaţii de 222
stat
Mobilier şi materiale de birou 116 Rezerva de finanţare a 223
investiţiilor
Şeptel, faună maritimă şi 117 Rezervă generală 224
fluvială
Cheltuieli rentabile amânate 118 Rezerva de rambursare a 225
participaţiei statului
Imobilizări necorporale 119 Rezerva de creştere a preţurilor 226
de active
Lucrări în curs 12 Surplus reportat 227
Terenuri 121 Alte rezerve 228
Construcţii, clădiri, drumuri 122 Dotări 23
Maşini 123 Dotări din amortizări 231
Materiale de transport 124 Dotări din impozite litigioase 232
Echipament, utilaje, mori 125 Dotări din clienţi dubioşi 233
Mobilier şi materiale de birou 126 Dotări din rambursarea 234
dobânzilor la împrumuturi
Şeptel, faună maritimă şi 127 Dotări din procese 235
fluvială
Cheltuieli rentabile amânate 128 Dot.din indemnizaţii de 236
concediere
Cheltuieli de investiţii 129 Dotări din scăderea preţurilor de 237
active
Stocuri 13 Dot. din scăderea preţurilor de 238
mărfuri
Stoc de aprovizionat materiale 131 Dot. din scăderea preţurilor de 239
titluri financiare
Stoc de materii prime 1311 Împrumuturi 24
Stoc de combustibil 1312 Împrumuturi pe termen lung 241
Stoc de furnituri de întreţinere 1313 Împrumuturi pe termen mediu 242
Stoc de ambalaje 1314 Împrumuturi pe termen scurt 243
Stoc de fertilizanţi, seminţe, 1315 Bănci creditoare 25
furaje
Stoc de deşeuri 1316 Descoperit 251
Stoc divers 1319 Datorii pe termen scurt cu 252
angajament
Stoc de produse în curs 132 Conturi curente contrapartidă 253
creditelor documentare
Stoc de produse finite 133 Creditori 26
Stoc de mărfuri aflate în 134 Furnizori 261
custodie
Stoc de mărfuri de revânzare 135 Efecte de plătit 262
Stoc de credite documentare 136 Alţi creditori 263
pentru cumpărare de mărfuri
84
Împrumuturi 14 Creditori din repartizarea 264
surplusului
Împrumuturi pe termen lung 141 Conturi creditori diverşi 27
Împrumuturi pe termen mediu 142 Creditori diverşi 272
Împrumuturi pe termen scurt 143 Alte solduri creditoare 273
Investiţii financiare 15 Cheltuieli curente alocate eşuate 274
Investiţii în obligaţii de stat 151 Rezultatul exerciţiului 28
Investiţii în titluri naţionale 152
Investiţii străine 153
Casa de investiţii 154
Debitori 16
Clienţi 161
Efecte de primit 162
Alţi debitori 163
Debitori diverşi 17
Debitori diverşi 171
Alte solduri debitoare 172
Încasări curente alocate 173
Lichidităţi 18
Casa 181
Bancă – conturi curente 182
Bancă – depozite permanente 183
Total activ Total pasiv
(11+12+13+14+15+16+17+18) (21+22+23+24+25+26+27+28+)
Se observă că posturile bilanţului sunt ordonate după planul de

conturi. Această clasificare răspunde următoarelor obiective:
- simplificarea construcţiei tabloului de utilizări şi resurse;
- măsurarea volumului investiţiilor din punct de vedere
economic;
- construcţia bugetului;
- determinarea lichidităţilor disponibile;
- determinarea autofinanţării.
b) Conturile de rezultate sunt compuse din două situaţii financiare
distincte, şi anume: Contul de producţie şi comerţ şi Contul de pierderi şi
profit.
Contul de producţie şi comerţ prezintă rezultatele din activitatea de
producţie şi de comerţ, fiind similar Contului de rezultate din activitatea de
exploatare din celelalte sisteme contabile. Modelul acontului de producţie şi
comerţ este prezentat în tabelul nr. 7.2.
Contul de pierderi ;i profit este o situaţie financiară care are ca
finalitate determinarea excedentului de distribuit sau a pierderii de acoperit.
Acest cont permite trecerea de la rezultatul producţiei şi comercializării la
rezultatul net contabil. Operaţiunile înregistrate în acest cont nu sunt legate
de activitatea curentă a întreprinderii.
85
Tabelul nr. 7.2.
Structura „Contului de producţie şi comerţ”
Mijloace Surse
Suma Numele contului Nr. Suma Numele contului Nr.
COSTUL PRODUCŢIEI VARIAŢIA DE STOC A
PRODUCŢIEI ÎN CURS
Salarii 531
Aprovizionări materiale 532 Costul producţiei (sold) 414
Aprovizionări servicii 533
Cheltuieli transferate 535 ÎNCASĂRI DIN 41
curente ACTIVITATEA
CURENTĂ
COSTUL SERVICIILOR 411
PRODUCTIVE Vânzări nete de produse 412
631 finite
Salarii 632 Variaţia de stoc a 413
Aprovizionări materiale 633 produselor finite (în
Aprovizionări servicii 635 stocuri) 416
Cheltuieli transferate Diferenţă de evaluare din 417
curente variaţia de stoc a
produselor finite 418
COSTUL PRODUCŢIEI Încasări din activităţile
(SOLD REPORTAT) 534 terţilor 4181
358 Servicii vândute 4182
Cumpărări pentru vânzare
Diferenţă de evaluare din 359 MĂRFURI SPRE 4183
variaţia de stoc a REVÂNZARE
produselor finite
Diferenţă de evaluare din Vânzări nete
variaţia de stoc a Variaţia de stoc a
mărfurilor pentru mărfurilor pentru vânzare 42
revânzare Diferenţă din evaluarea
variaţiei de stoc a 421
DEFICIT BRUT AL 731 mărfurilor pentru vânzare 422
PRODUCŢIEI 732 423
733 Deficit brut al producţiei
COSTUL SERVICIILOR 734 (sold)
COMERCIALE
SUBVENŢII
Salarii 735
Aprovizionări materiale Subvenţii pentru mărfuri
Aprovizionări servicii Subvenţii pentru servicii
Excedent brut din Subvenţii pentru export
producţie şi comerţ
(preluat din Contul de Deficit brut din producţie
pierdere şi profit) şi comerţ (sold preluat din
Cheltuieli transferate Contul de pierderi şi profit)
curente
Modelul Contului de pierderi şi profit este prezentat în tabelul nr. 7.3.
86
Tabelul nr. 7.3
Structura „Contului de pierderi şi profit”
Mijloace Surse
Suma Numele contului Nr. Suma Numele contului Nr.
Deficit brut din producţie şi Excedentul brut al
comerţ (report al contului de producţiei şi comerţului
producţie şi comerţ) (reportat din contul de
COSTUL SERVICIILOR producţie şi comerţ)
ADMINISTRATIVE ŞI
FINANCIARE Venituri financiare
Salarii
Aprovizionări materiale ÎNCASĂRI
Aprovizionări servicii TRANSFERATE
Cheltuieli transferate curente
TRANSFERURI Dobânzi creditori
CURENTE ALOCATE Locaţii reale creditoare
Donaţii Profituri din capital
Subvenţii (plusvalori din cesiune)
Rambursări şi amenzi Încasări din anii anteriori
Pierderi din capital (mai Rambursări şi amenzi
puţin valori de cesiune) Încasări diverse
Cheltuieli din anii anteriori Locaţii prevăzute
Pierderi de la clienţi dubioşi Diferenţă din dobânzi
Dotări şi provizioane (mai calculate
puţin dotări din amortizări) Profituri din activităţi de
Impozite funciare construcţii
Impozite pe venit Profituri din activităţi de
Profit de distribuit (rezultat locuinţe
net) Profituri din lucrări de
PROFIT REZERVĂ reformă a terenului
Rezerva legală Altele
Rezerva investită în obligaţii Deficit curent
de stat
Rezerva de finanţare a
investiţiilor Profit de repartizat
Rezerva generală
Rezerva de rambursare a
participării statului
Rezerva creşterii preţurilor
de activ
Profit reportat
Alte rezerve
PROFIT DISTRIBUIT
Cota-parte a statului
Cota-parte a acţionarilor
Alte cote-părţi
7.1.3. Tabloul de finantare
Tabloul de finanţare, denumit şi tabloul de utilizări şi resurse, prezintă

variaţia conturilor de activ şi de pasiv pe parcursul a două exerciţii
financiare succesive. Suma algebrică a variaţiei activelor (utilizărilor)
87
trebuie să fie egală cu cea a variaţiei pasivelor (resurselor). Modelul
tabloului de finanţare este prezentat în tabelul nr. 7.4.
Tabelul nr. 7.4.

Tabloul de finanţare
Utilizări Resurse
Achiziţii de active fixe (cumpărate Autofinanţare
pe plan local în cursul exerciţiului) Reducerea activelor fixe
Dobânzi vărsate înaintea producţiei Reducerea structurilor
Creşterea stocurilor Reducerea împrumuturilor pe termen
Creşterea împrumuturilor pe termen lung
lung Reducerea investiţiilor financiare
Creşterea investiţiilor financiare Reducerea debitorilor
Creşterea debitorilor Reducerea debitorilor diverşi
Creşterea debitorilor diverşi Reduceri de casă şi bănci
Creşteri de casă şi de bancă Împrumuturi şi participarea statului
Creşterea deficitului curent Creşterea creditorilor şi băncilor
(pierderile exerciţiului) creditoare
Reduceri de capital
Reduceri de rezerve şi dotări
Diminuarea băncilor creditoare
Diminuarea creditorilor
Diminuarea creditorilor diverşi
Rambursarea împrumuturilor
7.2. SISTEMUL CONTABIL SUD-AMERICAN
Economiile ţărilor sud-americane sunt confruntate cu o inflaţie

persistentă, pe mai mulţi ani. În această situaţie principiul stabilităţii unităţii
monetare şi principiul costului istoric determină rezultate fictive. Astfel, fără
a comensura rezultatul inflaţiei situaţiile financiare pot să prezinte realizarea
unui profit scriptic de către întreprindere, dar în realitate ea realizează
pierdere. De asemenea, inflaţia poate induce şi o eroare de desincronizare
asupra situaţiilor financiare24. În cadrul “Bilanţului” elementele cele mai
afectate de această desincronizare sunt mijloacele şi stocurile, iar în cadrul
“Contului de profit şi pierdere” cheltuielile sunt exprimate în unităţi
monetare anterioare celor în care sunt exprimate veniturile corespondente.
Pentru tratarea informaţiilor prezentate în situaţiile financiare ale unor
economii hiperinflaţioniste, organismele de normalizare contabilă au emis o
serie de norme, astfel:
- Comitetul normelor contabile (Accounting Standards Committee –
ASC) a emis norma SSAP 20 „Contabilitatea conversiilor monetare”, care
se aplică în zonele cu economii hiperinflaţioniste, şi care a înlocuit normele
SSAP 7 „Contabilitatea puterii de cumpărare” şi SSAP 16 „Contabilitatea în
24
Ristea M., “Noul sistem contabil al agenţilor economici din România”, Editat de Corpul
Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România, Bucureşti, 1993, p. 228.
88
cost şi valori actuale”. Această normă precizează că în economia ţărilor care
trec prin tranziţie conturile anuale nu pot prezenta corect situaţia financiară
dacă se utilizează costul istoric, valorile elementelor cuprinse în aceste
situaţii necesitând o ajustare la nivelul preţurilor curente dinainte de
începerea procesului de tranziţie;
- Comitetul pentru Standardele Internaţionale de Contabilitate (IASC)
emite în anul 1991 Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 29
(reformulat în anul 1994) „Raportarea financiară în economii
hiperinflaţioniste”, care prevede că situaţiile financiare trebuie retratate, prin
aplicarea anumitor proceduri şi a raţionamentului profesional.
Pentru contracararea acestor efecte ale fenomenului inflaţionist se
pot folosi diferite instrumente fiscale, denumite impropriu contabilitate de
inflaţie. Situaţiile financiare bazate pe principiul costului istoric pot fi
retratate prin două metode, a indexării costului istoric şi a folosirii valorii
actuale, după unii autori25, sau prin trei metode: indexarea în funcţie de
puterea de cumpărare generală, înlocuirea costului istoric cu costul actual,
combinarea metodei indexării şi a metodei costului actual, după alţi
autori26. Conceptual există de fapt doar două metode, a treia fiind o
combinare a celor două.
Metoda indexării constă în folosirea indicilor de preţuri pentru
indexarea costului istoric ca preţ de înregistrare în conturi. Pentru aplicarea
acestei metode se pune problema alegerii unui indice reprezentativ al
evoluţiei nivelului general al preţurilor. În acest sens se pot folosi indici
generali şi indici specifici. Datorită faptului că un indice sintetic al preţurilor
nu poate aprecia destul de exact valoarea deprecierii monetare se recomandă
combinarea indicilor specifici cu ajutorul mediilor.
Pentru aplicarea acestei metode activele şi pasivele sunt regrupate în
monetare şi nemonetare.
Elementele monetare sunt constituite din: creanţe, disponibilităţi,
furnizori, împrumuturi primite pe termen mediu şi lung, datoriile pe termen
scurt şi alte valori de activ şi de pasiv care reprezintă lichidităţi imediate. În
termeni monetari aceste elemente patrimoniale au o valoare fixă, stabilită
prin contract în unităţi monetare nominale, indiferent de modificarea
nivelului general al preţurilor. Deţinerea de elemente monetare în perioade
de creştere a preţurilor poate conduce la câştig, dacă întreprinderea poziţia
de debitor net, sau la pierdere, dacă întreprinderea are poziţia de creditor
net27.
Sistemul contabil construit după această metodă, adică în putere
curentă de cumpărare, presupune parcurgerea următoarelor etape:
♦ Conversia bilanţului de deschidere a exerciţiului în unităţi de
putere de cumpărare curentă la data introducerii sistemului;
25
. Ristea M., “Noul sistem contabil al agenţilor economici din România”, Editat de
Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România, Bucureşti, 1993, p. 228.
26
Feleagă N., Ionaşcu I., “Contabilitate financiară”, vol. 4, Editura Economica, Bucureşti,
1993, p. 120.
27
Ristea M. (coordonator), Contabilitatea societăţilor comerciale, vol. II, Bucureşti, 1996,
p. 187.
89
♦ Conversia bilanţului de deschidere şi a celui de închidere a
exerciţiului în unităţi de putere de cumpărare curentă la data
închiderii exerciţiului, diferenţa dintre capitalurile proprii de la
închiderea exerciţiului şi de la deschiderea exerciţiului
constituind rezultatul exerciţiului în unităţi de putere curentă de
cumpărare;
♦ Conversia contului de profit şi pierdere în unităţi de putere de
cumpărare curentă, rezultatul obţinut trebuind să coincidă cu
rezultatul obţinut de la etapa a doua.
Elementele nemonetare sunt constituite din acele elemente
patrimoniale altele decât cele monetare (mijloace fixe, stocuri, etc.).
Valoarea acestor elemente patrimoniale fluctuează în termeni monetari,
astfel că nu se câştigă şi nici nu se pierde putere de cumpărare. Aceasta
datorită faptului că modificarea preţului acestor active compensează
pierderea de putere de cumpărare a monedei.
Metoda folosirii valorii actuale (sau a costului actual) presupune
revederea costului istoric ca bază de evaluare a patrimoniului la un moment
dat. Modificarea bazei de evaluare se poate face în funcţie de: costul
înlocuirii, valoarea de realizare, valoarea actualizată a încasărilor nete
viitoare, valoarea pentru întreprindere.
Conversia situaţiilor financiare din costuri istorice în costuri actuale
(curente) parcurge următoarele etape:
1. Retratarea elementelor nemonetare (mijloace fixe şi stocuri)din
bilanţul exerciţiului financiar anterior;
2. Ajustarea Contului de profit şi pierdere încheiat la finele
exerciţiului curent în funcţie de costul actual al mijloacelor fixe
consumate şi al stocurilor vândute în cursul anului (ţinând seama
de conservarea necesarului de fond de rulment monetar);
3. Întocmirea bilanţului exerciţiului curent încheiat şi evidenţierea
câştigurilor din deţinerea de active la finele exerciţiului;
4. Calcularea ratei îndatorării pe baza capitalurilor proprii obţinute
prin retratarea elementelor nemonetare ale bilanţului exerciţiului
anterior, la care se adaugă ajustările făcute Contului de profit şi
pierdere în etapa a doua;
5. Întocmirea variantei finale a situaţiilor financiare (Bilanţul şi
Contul de profit şi pierdere).
Metoda combinată ar fi soluţia cea mai bună. Astfel, dacă metoda
indexării corectează parţial diferenţele generate de modificarea preţurilor,
metoda folosirii costului actual elimină dezavantajul utilizării indicelui
general de creştere a preţurilor (în condiţiile în care preţurile unor bunuri se
abat mult de la medie), metoda combinată ar beneficia de avantajele
conjugate ale celor două metode. Aceasta însă cu condiţia identificării în
rezultatul exerciţiului a următoarelor trei elemente distincte:
- rezultatul obţinut din tranzacţiile reale;
- rezultatul generat de inflaţie;
- rezultatul latent, calculat ca diferenţă între valorile actuale şi
valorile istorice ale bunurilor obţinute.
90
TESTE DE EVALUARE
1. Care sunt izvoarele codului islamic, denumit sharia:

a) Coranul, Sunnah şi interpretările Doctorilor în Islam;
b) Coranul, Sunnah şi Zakat;
c) Salah, Zakat şi Sawn.
2.Care din următoarele percepte fundamentale ale islamului sunt

denumite stâlpi de bază ai credinţei islamice:
a) exportul prin contrabandă;
b) să contribui la bunăstarea celorlalţi;
c) tranzacţiile cu dobândă.
3.Care din următoarele reguli generale se respectă la evaluarea bazei

de calcul a Zakat-ului:
a) evaluarea bunurilor materiale se face la valoarea lor de piaţă;
b) veniturile luate în calcul sunt venituri brute;
c) perioada de referinţă este luna.
4. Care din următoarele bunuri de care dispune întreprinderea la un

moment dat sunt cuprinse în activul bilanţului:
a) lucrări în curs, stocuri şi dotări;
b) lucrări în curs, stocuri, împrumuturi;
c) debitori diverşi şi dotări.
5.Care din următoarele resurse de capital investite în întreprindere

fac parte din pasivul bilanţului:
a) capital, lichidităţi;
b) împrumuturi pe termen lung şi debitori;
c) capital, rezerve, surplus reportat şi dotări.
6. Forma de prezentare a bilanţului este:

a)orizontală şi verticală;
b)doar verticală;
c)doar orizontală.
7. Din câte situaţii financiare distincte sunt compuse Conturile de

rezultate:
a) contul de producţie şi comerţ şi contul de profit şi pierdere;
b) contul de producţie şi comerţ şi contul de profit distribuit;
c) dificit brut al producţiei şi comerţ şi contul de profit şi pierdere.
8. Contul de profit şi pierdere este o situaţioe financiară care are ca şi

finalitate:
a) determinarea excedentului de distribuţie sau a pierderii de acoperit;
b) determinarea activităţii curente a întreprinderii;
c) determinarea încasărilor transferate.
91
9. Pe parcurul a câtor exerciţii financiare succesive, tabloul de
finanţare prezintă variaţia costurilor de activ şi de pasiv?
a) a două exerciţii financiare succesive;
b) a trei exerciţii financiare succesive;
a) a unui exerciţiu financiar.
10.Pentru aplicarea metodei indexării, activele şi pasivele sunt

regrupate în:
a) monetare şi mixte;
b) nemonetare şi mixte;
c) monetare şi nemonetare.
92
TEMA VIII. CONVERGENŢA SISTEMELOR
CONTABILE
CONŢINUT:
8.1. Introducere în convergenţa sistemelor contabile

8.2. Conceptul de convergenţă în contabilitate
8.3. Dimensiuni ale convergenţei contabile internaţionale
8.4. Convergente internationale si contabilitatea din România
REZUMAT:
La nivel mondial, tendinţa generală in domeniul contabilităţii este

aceea de convergenţă a sistemelor contabile de referinţa, ca raspuns la
procesul de globalizare a economiilor. Principalele fenomene care
guvernează procesul reformei contabile contemporane la nivel mondial sunt:
normalizarea, armonizarea, convergenţa, conformitatea şi internaţionalizarea
contabilităţii.
OBIECTIVE :
• Cunoaşterea conceptului de convergenţă a sistemelor

contabile ;
• Cunoaşterea fenomenelor care guvernează procesul reformei
contabile contemporane.
• Modalităţile de adoptare a IFRS, respectiv preluarea ca
standarde naţionale sau elaborarea de standarde naţionale,
rpin convergenţă cu standardele internaţionale.
8.1 INTRODUCERE ÎN CONVERGENŢA SISTEMELOR

CONTABILE
In martie 2001, Consiliul international de standarde contabile

(Internationale Accounting Standards Board: ISAB) devenit fundatie,
organizată dupa modelul organismului american de normalizare (FASB).
Fundaţia este compusa din patru elemente:
- adunarea administratorilor (trustees)
- organismul de normalizare propriu-zis, IASB, care preia activitaţile de
armonizare de la vechiul organism internaţional (International
Accounting Standards Committee: IASC)
93
- un comitet de interpretare, Comitetul international de interpretări privind
raportările financiare (International Financial Reporting Interpretations
Committee: IFRIC)
- un consiliu consultativ de normalizare (International Accounting
Standards Advisory Council: IASAC).
Adunarea administratorilor este compusă din 19 membri. Cinci dintre
ei sunt nimiţi de Federaţia internaţională a expertilor contabili (International
Federation of Accountants: IFAC), in urma unui proces de consultare a
diverselor organizaţii care reprezintă preparatorii de conturi, utilizatorii de
conturi si universitarii.
Ceilalţi ``trestees`` sunt cooptaţi ca personalităţi, consecinţa a
competenţelor lor profosionale, in materie de contabilitate si normalizare.
Misiunile esenţiale ale administratorilor sunt: puterea de a finanţa noul
dispozitiv de normalizare si de a vota bugetul organismului; calitatea de a
numi membri ai IASB, Comitetul consultativ de normalizare si Comitetul de
interpretare.
Consiliul international de standarde contabile: IASB are intreaga
responsabilitate privind elaborarea si publicarea standardelor contabile
internaţionale.
Ele poartă numele de standarde internaţionale de raportare financiară
(International Financial Reporting Standards: IFRS).
Standardele vechiului organism, IASC, isi păstrează simbolizarea (IAS)
şi vor rămâne in vigoare, pana cand ele vor fi ănlocuite printr-un standard al
IASB, deci un IFRS.
Procedura de elaborare a standardelor (due process) este reprodusă după
cea a organismului American de normalizare si comportă dou etape
principale: intr-o prima etapă, IASB publică un proiect de norma (exposure
draf: ED); in etapa a doua, dupa ce s-au primit eventualele comentarii,
Consiliul publică standardul definitiv sau amână publicarea acestuia.
Comitetul de interpretare. In conecsiune cu IASB, acest comitet
(IFRIC) este insărcinat cu interpretarea standardelor emise si eventual, cu
formularea de propuneri pentru rezolvarea de probleme ce ar putea să fie
ridicate de aplicarea standardelor. Odata confirmate de IASB, interpretăriile
au aceasi autoritate ca si standardele.
Consiliul consultativ de normalizare este un forum al persoanelor şi
organizaţiilor vizate pentru raportarea financiară şi armonizarea contabilă
internaţională. Aşa dupa cum ii indică numele, el are o misiune de consiliere
pe care o exercită in sprijinul IASB.
In acest sens, consiliul ajută organismul internaţional să fixeze
programul său de lucru şi priorităţiile sale, să-şi dea avizul asupra
proiectelor de norme. De asemenea, el trebuie să fie consultat de
administratori, in situaţia in care aceştia vizează modificarea statutelor
IASB. In zilele noastre, se acreditează termenul general de referenţial
contabil internaţional IFRS ce cuprinde:
- standardele internaţionale de raportare financiara (IFRSx) elaborate ca
atare de IASB;
- standarde internaţionale de contabilitate (IASx) ce au suportat si vor
suporta un proces de revizuire prin eliminarea alternativelor,
redundantelor si conflictelor in conţinutul lor, ca si cele ce nu au
94
necesitat o astfel de ameliorare sau nu s-a impus, cel puţin deocamdata,
eliminarea lor;
- interpretari de tip nou: elaborate de comitetul IFRIC sau de predecesorul
său, ``Comitetul permanent de interpretare`` (Standing Iterpretations
Committee), ele (mai ales cele din urma) sunt supuse eliminariilor si
revizuirilor, atunci când realitatea impune acest fapt.
Avănd in vedere ambiţiile uniunii europene in legatură cu adoptarea
referenţialului contabil internaţional, să nu pierdem din vedere implicaţiile
majore a unei astfel de opţiuni. O atare adoptare a adus si aduce schimbări
fundamentale in aria de reflecţie a profesioniştilor contabili din batrânul
continent. Provocările aduc dupa sine bulversarea celor cantonaţi in tradiţile
lor osificate. Ea este cu atât mai mare cu cât unele ţari europene (in fapt,
majoritatea) au fost si mai sunt inca purtătoare ale unui model contabil
îndepartat de filosofia anglo-saxona, model dupa care se inspira si lucrările
organismului internaţional de normalizare.
Elementul nodal al acestor evoluţii este in acord cu obiectivul ataşat
contabilităţii, chiar prin cadrul conceptual internaţional: furnizarea de
informaţii privind satisfacerea necesităţilor investitorilor, in fundamentarea
decizilor lor referitoare la cumpărarea, păstrarea sau vânzarea titlurilor
financiare pe care le deţin.
Dintr-un atare obiectiv decurge, cu predilectie, primordialitatea acordata
bilantului in raport cu celelalte situaţii fianciare. In acest raport de forţe se
plasează aplicarea din ce in ce mai pregnanta a principiului prevalenţei
conţinutului economic asupra naturii juridice (substante over form) şi
recursul la un sistem de evaluare bazat pe valoarea justă.
Referitor la bilanţ, este evidentă pierderea de viteza a bilanţului
patrimonial, in favoarea unei structuri care sa exprime mai bine realitatea
economica si financiara. Cât priveşte principiul primordialităţii
economicului asupra juridicului (traducere din engleza ce nu este in
conformitate cu intelesul anglo-saxon), el ne poate conduce la ideea
accentului pus pe un control de fapt, in absenţa unui control de drept. Mai
mult, intervenţia lui solocita credinţa in judecata formulată de profesionistul
contabil.
Recursul tot mai des la valoarea justa, in sistemul de masurare, nu
inseamna abandonarea costurilor istorice si a prudenţei, dar cel puţin
diminuarea prezenţei acestor principii in mesajul contabil, lăsând loc unui
criteriu mai apropiat de optimul intre relevanţa si fiabilitatea informaţilor.
Valoarea justă este, in primul rand, o valoare de piaţă (market value)
ceea ce înseamnă ca activele si datoriile ar trebui sa fie evaluate pe o piaţă
eficientă. Adesea, valoarea justă se calculează pe baza de modele ce fac apel
la actualizări, la valorile actuale ale fluxurilor de trezorerie aşteptate de
întreprinderea in cauza. Timp in care anglo-saxoni continuă să reflecteze şi
să marească gap-ul care ne separa.
Trezirea la ora standardelor contabile internaţionale, deşi relative brusca,
este totusi necesara. Invăţarea lor nu trebiee sa repete la nesfârşit lecţia
debitarilor si creditarilor, asa cum asimilam, in trecutul nu prea îndepartat
funcţiunile contului si nemuritorul plan.
Formarea profesională necesară in asimilarea literelei si spiritului
standardelor IFRS este absolut necesară şi va decanta valorile. Preparatorii,
95
utilizatorii, şi auditorii conturilor trebuie sa propeze o mare capacitate de
interpretare şi de judecată, cu atât mai mult cu cât aceste noi produse
normalizatoare, pe care le numim standardele IFRS si intepretări IFRIC,
conduc la folosirea unei doze deloc neglijabile de estimare deci aproximare,
deci subiectivate.
În asimilarea standardelor internaţionale, s-ar impune şi necesitatea unei
abordări comparative intre referenţialul naţional şi cel produs de IASB.
Contabilitatea din ţara noastra se află, in prezent, într-un proces de
implementare graduală a Standardelor Internaţionale de Raportare
Financiară, fapt confirmat de cele două reglementari emise de Ministerul
Finanţelor Publice: OMFP nr. 907/2005 privind aprobarea categoriilor de
persoane juridice care aplică reglementări contabile conforme cu IFRS,
respectiv reglementări contabile conforme cu directivele europene şi OMFP
nr.1121/2006 privind aplicarea IFRS.
La nivel mondial, tendinţa generală in domeniul contabilităţii este
aceea de convergenţă a sistemelor contabile de referinţa, ca raspuns la
procesul de globalizare a economiilor. In acest sens, organismele
internaţionale International Accounting Standards Board si Financial
Accounting Standards Board desfăşoară negocieri în vederea eliminarii
diferenţelor existente între cele doua sisteme contabile, astfel încât
utilizatorii situaţiilor financiare să beneficieze de informaţii omogene,
indiferent unde se află.
Intocmirea si prezentarea situatiilor financiare conform IFRS se
adreseaza profesioniştiilor din domeniul financiar-contabil, având un
pronunţat caracter practic şi supunând atenţiei un număr mare de probleme
cu care aceştia se confruntă în aplicarea prevederilor IAS-IFRS. In
conţinutul său, cerinţele IAS-IFRS sunt prezentate pe domenii de interes,
cum ar fi prezentarea informaţiilor in situaţile financiare, situaţii de grup,
evaluarea şi recunoaşterea elementelor în bilanţ şi in contul de profit si
pierdere. Din raţiuni de uşurare a apropierii cunostinţelor, informaţia este
concentrată, detaliile teoretice sunt succinte, ceea ce va permite întelegerea
rapida a problematicii IAS-IFRS referitoare la un anumit domeniu, fără a fi
necesară parcurgerea întregului standard. Adoptarea pentru prima dată a
IFRS.. Standardelor Internationale de Raportare Financiara (IFRS).
8.2. CONCEPTUL DE CONVERGENŢĂ ÎN CONTABILITATE
Noul concept legat de armonizare sau convergenţă preocupa

deopotriva organismele profesionale, normalizatorii şi utilizatorii
informaţiilor financiar-contabile. Fenomenul contabil contemporan prezintă
caracteristici axate pe nevoia de armonizare şi uniformitate în contabilitate,
constituind şi obiective generale ale acestei discipline, obiective care se pot
realiza numai prin acţiunea de normalizare a sa.
Principalele fenomene care guvernează procesul reformei contabile
contemporane la nivel mondial sunt: normalizarea, armonizarea,
convergenţa, conformitatea şi internaţionalizarea contabilităţii. Aceste
96
fenomene acţionează atât în mod individual, cât şi într-o relaţie de
intercondiţionare reciprocă.
Normalizarea contabilă este procesul prin care se armonizează
prezentarea situaţiilor financiare, metodele contabile şi terminologia.
Armonizarea contabilă este procesul prin care regulile sau normele
contabile sunt perfecţionate pentru a fi făcute comparabile.
Convergenţa contabilă este procesul prin normele contabile sunt
elaborate de o manieră care este capabilă să conducă către acelaşi fapt sau
scop, prin evidenţierea similitudinii dintre naţional –regional -internaţional.
Conformitatea contabilă este procesul prin care este apreciată
concordanţa în acţiunea şi conţinutul regulilor de prezentare şi întocmire a
situaţiilor financiare, reprezentând o armonizare a reglementărilor naţionale
cu regulile prezentate de organismele regionale şi internaţionale de
normalizare contabilă.
Internaţionalizarea contabilităţii îşi are izvorul în preocupările de
armonizare internaţională a regulilor şi practicilor contabile.
Exista convingerea ca nivelul inalt al expunerilor si intervenţiilor
efectuate in legatură cu tema centrala a Congresului au contribuit la
clarificarea mai buna a unor aspecte legate de convergenşa in implementarea
standardelor de raportare financiara.
O prima dimensiune a convergenţei în contabilitate o reprezintă
convergenţa dintre Standardele americane de contabilitate (USGAAP) si
Standardele internaţionale de contabilitate (IAS/IFRS). Cu toate diferenţele
majore existente între cele două referenţiale contabile (din care mentionam
optica, diferita, si anume in timp ce Standardele americane se bazează pe un
ansamblu de norme şi reguli foarte detaliate şi conţin informaţii destinate
intreprinderilor care caută clienţi pe pieţele americane, Standardele
internaţionale de contabilitate se bazează pe principii fundamentale si conţin
informaţii destinate întreprinderilor care caută capital pe pieţele
internaţionale), prin acordul de la Norwalk, IASB si FASB au convenit
identificarea tuturor punctelor de dezacord in vederea asigurării intr-un
termen rezonabil a convergenţei necesare. In acest context, trebuie
menţionat rolul EFRAG care aduce o contribuţie majora din partea
sectorului privat, infiinţat pentru a da glas punctului de vedere european in
ce priveşte evoluţia IFRS. La nivel european, aspectele legate de
convergenţa in contabilitate au in vedere identificarea punctelor de dezacord
intre directivele europene, cu deosebire Directiva a IV-a si a VII-a şi
Standardele Internaţionale de Contabilitate (IAS/IFRS); deja aceste doua
directive au fost amendate prin introducerea in anul 2002 a valorii juste si in
anul 2003 a opţiunilor in ce priveste evaluarea. In concepţia IFAC si FEE,
mecanismul de adoptare a IFRS trebuie să reprezinte un prilej de deliberare,
reflectare şi schimb de informaţii intre principalele părţi interesate, în
special normalizatorii naţionali, profesia contabilă, supraveghetorii din
domeniul titlurilor de valoare, băncile si asigurările, utilizatorii conturilor si
cei care le pregătesc.
In ultimii ani in tarile UE s-au facut paşi mari pentru a imbunătăţi
sistemul de raportare financiară, iar FEE conlucrează strans cu toţi partenerii
în dezbaterea acestor aspecte; intr-adevar, pieţele de capital au nevoie de o
raportare financiară de inaltă calitate.
97
Parlamentul European a decis: Standardele internationale de
contabilitate (IAS/IFRS) vor fi obligatorii incepând cu anul 2005 pentru
companiile cotate la bursa; aceaşi soarta o au si companiile care
consolidează în ceea ce priveşte conturile consolidate. Există o opoziţie
destul de mare pentru extinderea aplicării standardelor internationale de
contabilitate la alte întreprinderi decât cele menţionate şi motivele sunt
multiple:
1) în majoritatea ţărilor cea mai mare parte a întreprinderilor o formează
grupa intreprinderilor mici şi mijlocii pentru care aplicarea Standardelor este
dificilă si costisitoare;
2) utilizatorii principali ai informaţiilor furnizate de intreprinderile mici sunt
de regulă statul (bugetul) şi băncile: bugetul foloseşte contabilitatea
întreprinderii pentru stabilirea rezultatului fiscal si schimbări majore in acest
domeniu ar insemna ca statul să-şi piardă o sursă importantă de venituri;
bancile nu caută neaparat performanţe la aceste intreprinderi, ci păstrarea
patrimoniului care garantează relaţiile lor cu intreprinderile;
3) implicaţiile juridice enorme: să nu uităm sistemele juridice si de drept
diferite a caror modificare presupune timp indelungat si riscuri de dereglare,
cel puţin temporar, a mediului economic si social.
Aspectul care particularizează modelul european ţine nu de primele
etape ale evoluţiei sale, ci de stadiul la care a ajuns şi funcţionează, când
funcţia sa de bază ţinteşte direct convergenţa internă şi coeziunea
economică, socială şi teritorială. Varianta sub care a debutat modelul
european a urmat logica teoriei neoclasice privind comerţul internaţional.
Includerea progresivă a altor ţări în mecanismul economic european a mutat
accentele construcţiei dinspre cele care vizau definirea pieţei comunitare
spre cele care aveau ca finalitate reglementarea acestora. Astfel,
determinante au devenit procesele de convergenţă şi de coeziune pe baza
politicilor comune, a căror finalitate este adaptarea la standardele nucleului
performant al modelului.
Modelul european are ca finalitate asigurarea demnităţii sociale a
indivizilor şi pentru aceasta s-a realizat subordonarea pieţei, exclusiv a
funcţiei comunitare. Este un joc de echilibristică între economic şi social, cu
scopul de a asigura stabilitate construcţiei . Procesul de integrare europeană
nu presupune numai o integrare a pieţelor, ci şi aplicarea politicilor de
coeziune socială, generând astfel câştiguri de bunăstare pentru toţi. În
prezent, mecanismele modelului european de economie au evoluat, inclusiv
din perspectiva atitudinii teoretice, de la piaţa spontană la reglementarea
pieţei. Saltul a însemnat subordonarea pieţei funcţiei comunitare pentru a se
consolida finalitatea socială a sistemului.
Procesul de convergenţă vizează atât adaptarea structurii sistemului
economic la ciclul economic global, cât şi a economiilor componente la
caracteristicile structurale ale modelului european. Aceasta din urmă este
rezultatul politicii comunitare de coeziune, dar şi al politicilor naţionale care
influenţează creşterea şi modernizarea economică. Acest capitol analizează
numai aspectele care ţin de transformarea modelului european în
concordanţă cu evoluţiile globale.
Modelul european de integrare are ca finalitate creşterea standardului
de viaţă al cetăţenilor UE, în condiţiile reducerii disparităţilor de dezvoltare.
98
Acest obiectiv specific poate fi realizat prin armonizarea proceselor de
convergenţă (internă şi externă) şi de coeziune.
În literatura de specialitate, noţiunile de coeziune şi convergenţă se
confundă, sensul fiind acela al reducerii disparităţilor de dezvoltare. Atunci
când se discută despre sursele interne ale convergenţei, se au în vedere
factorii care stimulează procesul de creştere economică. Dacă aceştia
generează o transformare a economiei, atunci vor influenţa pozitiv
potenţialul economiei şi, prin urmare procesul, de convergenţă economică
pe termen lung. Modernizarea economică presupune atât adaptarea la
structura modelului european, cât şi la caracteristicile structurale ale ciclului
de afaceri global.
Principii contabile sau reguli contabile detaliate?
FEE, promotoarea susţinerii implementarii IFRS in UE pana in
2005, sprijină modul de abordare bazat pe principii a Standardelor de
raportare financiară; aceasta inseamnă că principiile clare destinate a servi
interesul public consolidează reguli care arată modul in care aceste principii
ar trebui aplicate in situaţii concrete. Acest mod de abordare promovează
fermitatea şi transparenţa şi ajută companiile să răspunda in mod
corespunzator la situaţii complexe faţă de noile evoluţii din practica
afacerilor. Acest mod de abordare previne, de asemenea, aglomerarea cu
reglementări si "scăpările tehnice" care pot apărea acolo unde sunt
dezvoltate reguli detaliate in incercarea de a acoperi toate eventualităţile
care pot aparea in practica.
Având in vedere dezavantajul abordării pe baza de principii (si
anume posibilitatea unei prea mari "creativităţi" care poate fi pusă in slujba
unei cosmetizări a informaţiei contabile) dar şi dezavantajele abordării pe
bază de reguli detaliate (cum ar fi inăbusirea iniţiativelor; crearea falsei si
extrem de dăunatoarei impresii că dacă respecţi regulile totul merge sau
crearea tentaţiei şi chiar a unor mecanisme de ocolire a regulilor)
consideram că, modul exclusivist de abordare, fie numai pe bază de
principii, fie numai pe bază de reguli, se poate dovedi a nu fi suficient
pentru realizarea unor lucrări de calitate si a unor raportari corecte.
Şi totuşi Armonizare sau Convergenţă in contabilitate?
IFRS - o provocare pentru profesia contabilă din Romania.
Cea mai importantă consecinţă a Programului elaborat de
normalizatorul roman o constituie deschiderea drumului afirmării profesiei
contabile la adevarata sa valoare. Mediul de afaceri, utilizatorii informaţiilor
furnizate de situaţiile financiare devin din ce in ce mai constienţi de rolul
profesionistului contabil in intreprindere, in economie in general.
8.3. DIMENSIUNI ALE CONVERGENŢEI CONTABILE

INTERNAŢIONALE
In primii sai ani de existenta (2001-2005) organismul international de

nominalizare IASB a indeplinit 3 sarcini majore:
- construirea unei ``platforme stabile`` care să conţină standardele
performante;
99
- montarea unui cadru puternic, pentru realizarea convergenţei
standardelor naţionale cu standardele internationale;
- montarea unui cadru flexibil, pentru realizarea convergenţei standardelor
internaţionale (IAS/IFRS) cu cele americane (USGAAP).
La vremea cand uniunea europeana a decis să adopte standardele
IAS/IFRS, se poate afirma că, adesea, acestea au fost prezentate ca un
raspuns european la dominaţia reglementărilor americane (USGAAP) în
viziunea pieţelor financiare mondiale. In mod cert, o atare afirmaţie ar
merită sa fie nuanţată. Pentru specialişti, este usor astazi de observat ca
Europa exercită o influenţă mai mica asupra lucrărilor organismului
internaţional de nominalizare decat SUA, chiar dacă în batrânul continent s-
a luat decizia de adoptare a referenţialului internaţional. Pe de alta parte,
procesul cu altitudinea cea mai mare in evoluţia contabilităţii la nivel
mondial este convergenţa intre cele doua referenţiale contabile internaţional
recunoscute: IFRS si USGAAP.
Pe data de 18 Septembrie 2002, cele doua organisme normalizatoare
(ISAB si FASB) au convenit asupra unui calendar şi a unei metode privind
procesul de convergenţă. Este vorba despre acordul de la Norwalk. Totusi,
pentru moment, nici IASB si nici FASB nu au raspuns la intrebările legate
de modelul de guvernanta.
În contextul in care IASB a ales o politica de covergenşa a
referenţialului IFRS cu cel american USGAAP, el a primit un ajutor
semnificativ de la comisia europeana.
In privinta ‘platformei stabile’ trebuie precizat că, inca de la primele sale
angajari, Consiliul organismului international s-a concentrat asupra
implicaţilor practice ale propuneri comisiei europene ca, incepand cu 1
Ianuarie 2005, toate companiile cotate pe pietele financiare din UE sa
adopte pachetul existent de standarde internaţionale, în urma revizuirii, la
care se adaugă noile standarde IFRS. De asemenea consiliul a decis ca
numai acele standarde elaborate si publicate pana in 2004 inclusiv sa fie
aplicate in 2005. Standardele elaborate si publicate, dupa aceasta data,
trebuie sa fie aplicate in 2006 sau mai tarziu.
In procesul de revizuire, obiectivele IASB au impus să se elimine
optiunile (alternativele), redundantele si conflictele apărute in conţinutul
standardelor.
In scopul realizării convergenţei, proiectul de imbunătăţire a militat
pentru implementarea celor mai bune practici la nivel mondial. De
asemenea proiectul a primit adeziunea unei game largi de actori ai pieţelor
financiare, a specialiştilor comisilor de valori mobiliare, normalizatorilor
contabili naţionali, consiliului consultativ de normalizare, a exponenţilor
marelui public.
In sfârşit, proiectul a exclus un numar de opţiuni prezente in standardele
IAS, a caror existentă provoca elemente de nesiguranţă şi reducea
comparabilitatea.
Continutul proiectului de imbunatăţiri avizat.
IAS 1: ``Prezentarea situatilor financiare``
IAS 2: ``Stocurile``
IAS 8: ``Politici contabile, schimbari in estimarile contabile si erori``
IAS10: `Èvenimente ce survin dupa data inchiderii exercitiului``
100
IAS16: `Ìmobilizarile corporale``
IAS17: ``Contractele de locatie``
IAS21: `Èfectele variatilor cursurilor monedelor straine``
IAS24: ``Prezentarea informatilor referitoare la tranzactile cu partile
afiliate``
IAS27: ``Situatile financiare consolidate si individuale``
IAS28: `Ìnvestitii in intreprinderile asociate``
IAS31: `Ìnterese in asocierile in participatie``
IAS33: ``Rezultatul pe actiune``
IAS40: `Ìnvestitile imobiliare``
Dincolo de aceste standarde revizuite, proiectul avizat si eliminarea
standardului
IAS15: `Ìnformarea care reflecta efectele variatilor de preturi`` (un standard
al contabilitatii de inflatie)
Finalizarea acestui proiect de imbunatatiri s-a realizat in Decembrie
2003.
Alături de acest proiect şi pentru a ghida adoptarea pentru prima dată a
standardelor internaţionale de raportare financiară (care vizeaza IFRS 1) era
necesară definitivarea lucrărilor la patru proiecte de standarde de tip nou
(International Financial Reporting Standard), primele două ca urmare a
inexistenţei unui standard anterior, capabil să se constituie într-un ghid de
plecare, iar celelalte două pentru realizarea obiectivului de convergenţă între
cele doua mari sisteme contabile cu vocaţie mondială (cel internaţional şi
cel american). Aşa se face ca deschizatorul de drum IFRS 1 este urmat de:
IFRS 2. Plata pe baza de acţiuni (Share-based Payment) care a intrat în
vigoare dupa 1 Ianuarie 2005,
IFRS 4. Contractele de asigurare (Insurance Contracts) care a intrat în
vigoare dupa 1 Ianuarie 2005.
IFRS 3. Grupările de intreprinderi (Business Combinations) care a intrat în
vigoare dupa 31 Martie 2004.
IFRS 5. Active necurente deţinute în scopul tranzacţionarii şi abandonurile
de activităţi (Non-current Assets Held for Sale and Discontinued
Operations) care a intrat in vigoare dupa 1 Ianuarie 2005.
Standardele rezultate din aceste proiecte desăvârşesc platforma
stabilă a standardelor, pentru anul 2005.
8.4. CONVERGENTE INTERNATIONALE SI CONTABILITATE

DIN ROMANIA
Ne ferim de fiecare dată să folosim formula (contabilitatea romaneasca).

Nu o putem face pentru că afirmăm, dacă este necesar putem să susţinem
afirmaţia, că aproape totdeauna sistemul contabil practicat în ţara noastră,
indiferent că a fost consecinta unei fracturi istorice sau nu, a fost şi este un
produs de import.
Două condiţii ne lipesesc pentru a avea satisfacţia dată de existenţa unui
produs contabil indigen. Una este realizabilă pe termen lung: formarea şi
dezvoltarea unei şcoli româneşti de contabilitate. Cealaltă pe termen mediu:
101
infiinţarea, organizarea şi găsirea soluţilor optime de funcţionalitate a unui
organism independent de normalizare.
Drumul internaţionalizării şi europenizării contabilităţii din România
trece şi prin asimilarea produselor convergenţei intre cele două referenţiale
contabile de nivel mondial. Aproximativ 1500 de întreprinderi româneşti au
început, odata cu asimilarea reglementărilor regăsite in Ordinul Ministrului
Finanţelor Publice (OMFP) numarul 94 din Februarie 2001, aventura
cunoaşterii şi aplicării standardelor contabile internaţionale (IAS).
Reglementările unui nou ordin (OMFP) nr. 1752, aplicabil in ţara noastră
începând cu 1 Ianuarie 2006 se cer a fi conforme cu directivele contabile
europene.
Trecerea la sistemul bazat pe standarde IFRS cere ca economiştii
contabili, experţii si auditorii financiari, profesorii si studenţii să asimileze
lecţiile convergenţei între referenţialul internaţional şi cel american. Este
probabil, procesul cel mai complex căruia specialiştii trebuie să îi facă faţă,
de la declanşarea reformelor contabile, dupa 1990.
Componentele arhitecturii cadrului contabil internaţional, inclusiv
proiectul de reformă a acestui cadru, standard după standard, principiu după
principiu, politici contabile de recunoaştere, măsurare şi publicare a
conturilor, toate aceastea susţinute de studiu de caz relevante, vor constitui
materia incandescentă a unei revoluţii financiare ce ne asteaptă in anii care
urmează.
TESTE DE EVALUARE
1. Care din următoarele elemente fac parte din Consiliul international

de standarde contabile (Internationale Accounting Standards Board:
ISAB) :
a) adunarea administratorilor (trustees), organismul de normalizare
propriu-zis, IASB, un comitet de interpretare, Comitetul international de
interpretări privind raportările financiare (International Financial Reporting
Interpretations Committee: IFRIC) ,un consiliu consultativ de normalizare
(International Accounting Standards Advisory Council: IASAC);
b) Comisia Standardelor de Contabilitate Guvernamentală (GASB);
c) Comisia Valorilor Mobiliare (SEC).
2.Comitetul de interpretare are ca sarcini:

a) să interpreteze standardele emise;
b) să răspundă pentru elaborarea şi publicarea standardelor contabile
internaţionale;
c) să de-a avizul asupra proiectelor de norme.
3. Din câţi membri este compusă Adunarea Administratorilor?

a) 10 membri;
b) 15 membri;
c) 19 membri.
4. Cum se numeşte procesul prin care se armonizează situaţiile
financiare, metodele contabile şi terminologia?
102
a) armonizare contabilă;
b) normalizare contabilă;
c) convergenţă contabilă.
5.Cum se numeşte procesul prin care normele contabile sunt elaborate

de o manieră capabilă să conducă către acelaşi fapt sau scop?
a) convergenţă contabilă;
b) conformitate contabilă;
c) internaţionalizare contabilă.
6. Începând cu ce an Parlamentul European a decis ca Standardele

internaţionale de contabilitate (IAS/IFRS) să fie obligatorii?
a) 2005;
b) 2000;
c) 2001.
7. Procesul de convergenţă vizează :

a) atât adaptarea structurii sistemului economic la ciclul economic
global, cât şi a economiilor componente la caracteristicile structurale ale
modelului european ;
b) adaptarea structurii sistemului economic la ciclul economic global ;
c) adaptarea economiilor componente la caracteristicile structurale ale
modelului european.
8. Care din următoarele sarcini au fost îndeplinite în primii săi ani de

existenţă (2001-2005) de organismul internaţional de nominalizare ?
a) construirea unei “platforme stabile” care să conţină standardele
performante;
b) montarea unui cadru inflexibil;
c)montarea unui cadru prin care nu se realizează convergenţa
standardelor naţionale cu standardele internationale;
9. Procesul de integrare europeană presupune :

a)integrare a pieţelor, aplicarea politicilor de coeziune socială, generând
astfel câştiguri de bunăstare pentru toţi ;
b) doar o integrare a pieţelor ;
c) niciuna din variantele enumerate mai sus.
10. Există o opoziţie destul de mare pentru extinderea aplicării

standardelor internationale de contabilitate la alte întreprinderi decât cele
cotate la bursă. Care sunt motivele?
a) în majoritatea ţărilor cea mai mare parte a întreprinderilor o formează
grupa intreprinderilor mici şi mijlocii pentru care aplicarea Standardelor este
dificilă si costisitoare;
b) utilizatorii principali ai informaţiilor furnizate de intreprinderile mici nu
sunt statul (bugetul) şi băncile ;
c) implicaţiile juridice nu există.
103
104
BIBLIOGRAFIE
1. Bertalanffy L., General Systems Theory, New York, George

Braziller, 1964.
2. Cosma D., Studiu comparativ al sistemelor de contabilitate
contemporane (anglo-saxon, continental, islamic, sud-
american).Teză de doctorat, Timişoara, 1996.
3. Dima I.C., Sisteme expert în management, Editura Scrisul românesc,
Craiova, 1995.
4. Feleagă N., Feleagă L, Contabilitate consolidată. O abordare
europeană internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2007.
5. Feleagă N., Sisteme contabile comparate, ediţia a II-a, vol, Editura
Economică, Bucureşti, 1999.
6. Feleagă N., Sisteme contabile comparate, ediţia a II-a, voII şi III,
Editura Economică, Bucureşti, 1999.
7. Malciu, L., Feleaga N (2004). Reglementare si practici de
consolidare a conturilor. Din orele astrale ale Europei contabile,
Editura CECCAR, Bucuresti
8. Mateş D., Oprean I., ş.a., Bazele contabilităţii agenţilor economici
din România, Editura Intelcredo, Deva, 1996
9. Popa H., Dumitrescu C., Ioanovici F., Muţiu T., Inginerie
industrială, Centrul de multiplicare al Universităţii Tehnice
Timişoara, 1993.
10. Ristea M., Dumitru C. – Contabilitate aprofundată, Editura
Universitară, Bucureşti, 2005.
11. Ristea M., Dumitru C. – Contabilitate afacerilor, Editura Tribuna
Economică, Bucureşti, 2006.
12. Ristea M. – Metode şi politici contabile de întreprindere, Editura
Tribuna Economică, Bucureşti, 2000.
13. Ristea M. (coordonator), Contabilitatea societăţilor comerciale, vol.
II, Bucureşti, 1996,
14. Teaciuc M., Sabău C., Caciuc L., Haţegan C., Bazele contabilităţii,
Editura Eurostampa, Timişoara, 2000.
15. *** CECCAR – Ghiduri pentru înţelegerea şi aplicarea Standardelor
Internaţionale de Contabilitate, Editura CECCAR, Bucureşti, 2004.
16. ***IASB, Standarde Internaţionale de Raportare Financiară 2007,
traducere din limba engleză, Editura CECCAR, 2007.
17. Ordin nr. 2374/2007 privind modificarea şi completarea Ordinului
ministrului finanţelor publice nr.1752/2005 pentru aprobarea
reglementărilor contabile conforme cu directivele europene.
18. *** Legea contabilităţii nr. 82/1991 republicată în Monitorul Oficial
al României nr. 48 din 14 ianuarie 2005.
105

Sisteme Contabile Contemporane

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Sisteme Contabile Contemporane

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Franca STANCU

Descrierea CIP a Bibliotecii Naţionale a României

Lect. drd. Franca STANCU

TEMA I. CONCEPTUL DE SISTEM CONTABIL......................................................... 7

1.1. Conceptul de sistem şi clasificarea sistemelor

Pentru obţinerea informaţiei contabilitatea foloseşte anumite tehnici de

• Însuşirea unor cunoştinţe teoretice de bază privind conceptul

1.1. CONCEPTUL DE SISTEM ŞI CLASIFICAREA SISTEMELOR

Teoria generală a sistemelor a apărut ca ştiinţă de sine stătătoare în

1.2. CONCEPTUL DE SISTEM ECONOMIC

Sistemele economice fac parte din cadrul sistemelor social-economice.

Intrări (input): Ieşiri

Figura nr. 1.1 Prezentarea schematică a întreprinderii ca sistem

Transformarea intrărilor în ieşiri se realizează prin intermediul

1.3. CONCEPTUL DE SISTEM CONTABIL

Funcţia financiar-contabilă a întreprinderii reprezintă un subsistem al

1. Criteriile de clasificare a sistemelor sunt:

2. După provenienţă sistemele se clasifică în:

3. Studierea sistemelor dinamice se realizează prin următoarele

4. Care din următoarele funcţii nu le îndeplineşte contabilitatea?

5. După concepţia de reprezentare a obiectului contabilităţii,

6. După concepţia de organizare a conturilor pt. reflectarea

7. Principalele registre de contabilitate sunt:

8. Când se întocmeşte bilanţul contabil al unei întreprinderi?

9.Informaţiile contabile sunt utile atunci când sunt:

10. După modul de funcţionare, sistemele contabile sunt :

2.1. Metodologia de clasificare a sistemelor contabile

În clasificarea sistemelor contabile se remarcă următoarele trei

• cunoaşterea tipologiilor de clasificare a sistemelor contabile

2.1. METODOLOGIA DE CLASIFICARE A SISTEMELOR

În activitatea ştiinţifică de abordare a clasificării sistemelor contabile

2.1.1. Metodologia abordărilor extrinseci

Porneşte de la premisa că sistemele contabile sunt clasificate pe baza

Controlul incertitudinii Discreţie/Transparenţă Comunicarea

Accentuarea valorilor Accentuarea valorilor

Figura nr. 2.1. Schema legăturilor dintre valorile sociale, culturale şi

Din analiza schemei de mai sus se observă că valorile sociale

Luând în considerare primele două valori contabile prezentate în

Ţările latine mai

Ţările africane Uniformitate

Europa nordică Ţările Ţările latine

Figura nr. 2.2. Clasificarea sistemelor contabile după autoritate şi

Din studierea schemei de mai sus se pot trage următoarele concluzii:

2.1.2. Metodologia de abordare intrinsecă

Utilizează o clasificare a sistemelor contabile în funcţie de natura

Sursa: Preluat după Feleagă N., Opere citate, p. 28.

2.1.3. Metodologia abordărilor evoluţioniste a lui Nobes (1984)

Metodologia abordărilor evoluţioniste a lui Nobes (1984) este

Teoria Practica afacerilor Continentale Sub o puternică

SPECII Sub influenţă Sub influenţă Bazate pe Bazate pe

Figura nr. 2.3. Schema de clasificare a sistemelor contabile pe baza

2.2. TIPOLOGIA CLASIFICĂRII SISTEMELOR CONTABILE

În ceea ce privesc tipurile de clasificări, acestea pot fi grupate astfel8:

2.2.1. Tipurile de clasificări după metoda analitică

Se bazează pe studierea sistemelor contabile pe baza mai multor

Cuprind două studii principale, şi anume:

2.2.3. Tipurile de clasificări după criteriul apropierii globale

Au în vedere următoarele două aspecte, şi anume: sferele sau zonele

1. Care sunt cele patru grupe de abordări utilizate în clasificarea lui

2. Clasificarea sistemelor contabile după metodologia de abordare

3. Care din următoarele tipuri de clasificări sunt folosite de către

4. Abordarea evolutionista in delimitarea sistemelor contabile

5. Modelul Nobes pune accent pe :