Sunteți pe pagina 1din 92

Tema: Contabilitatea şi auditul datoriilor întreprinderii

Cuprinsul

Introducere

I Caracteristica şi clasificarea datoriilor CRPII „Bunătate” SRL


1.1 Noţiuni generale, caracteristica şi clasificarea datoriilor pe termen lung 9
1.2 Noţiuni generale, caracteristica şi clasificarea datoriilor pe termen scurt 12

II Contabilitatea analitică şi sintetică a datoriilor CRPII „Bunătate” SRL


2.1 Evidenţa analitică şi sintetică a datoriilor pe termen lung şi documentaţia
justificativă
2.2 Evidenţa analitică şi sintetică a datoriilor pe termen scurt şi documentaţia
justificativă 25

III Auditul datoriilor CRPII „Bunătate” SRL


3.1 Planificarea auditului datoriilor 58
3.2 Utilizarea testelor la auditul soldurilor conturilor de datorii 67
3.3 Valorificarea rezultatelor auditului datoriilor prin întocmirea raportului
auditorului 75

Încheiere 80

Bibliografie

Anexe
Introducere
În procesul desfăşurării activităţii economico-financiare agenţii economici nu
pot utiliza doar sursele proprii de finanţare ci sunt nevoiţi să apeleze de regulă la
sursele împrumutate. În dependenţă de specificul nevoii de finanţare a întreprinderii
se recurge fie la un angajament pe termen lung, fie la unul pe termen scurt.
Finanţarea creşterii întreprinderii, achiziţionarea de bunuri şi echipamente face
necesară existenţa resurselor permanente, respectiv întreprinderea poate utiliza fie
capitalul propriu, fie va recurge la atragerea surselor împrumutate pe termen lung.
Nevoile de finanţare pe termen scurt sunt cauzate de fluctuaţiile activităţii
întreprinderii. În acest caz de regulă se apelează la credite bancare, împrumuturi pe
termen scurt şi la creditele furnizorilor.
Obiectivul întreprinderii constă în stabilirea unui echilibru financiar între sursele
proprii şi cele atrase precum şi asigurarea unui nivel de independenţă financiară cât
mai mare. Acest obiectiv poate fi atins numai în cazul în care întreprinderea dispune
de informaţii veridice şi oportune cu privire la datoriile apărute ca urmare a
desfăşurării activităţii sale.
Contabilităţii îi revine rolul principal de culegere, sistematizare, prelucrare,
generalizare şi prezentare a informaţiei aferente datoriilor întreprinderii. În acest
context clasa 4 şi 5 din Planul de conturi „Datorii (Obligaţii) pe termen lung” şi
„Datorii pe termen scurt” constituie un compartiment foarte important şi dificil al
contabilităţii financiare.
Actualitatea şi importanţa temei „Contabilitatea şi auditul datoriilor
întreprinderii” reiese din faptul că în exactitatea şi oportunitatea calculului
indicatorilor acestui compartiment sunt cointeresaţi atât utilizatorii interni, cât şi cei
externi, deoarece mărimea, componenţa şi evoluţia datoriilor determină în mod direct
stabilitatea situaţiei financiare şi dependenţa întreprinderii de partenerii de afaceri. În
condiţiile perfecţionării permanente a sistemului legislativ e necesar de a asigura
corectitudinea calcului angajamentelor întreprinderii faţă de creditori, de furnizorii

3
săi pentru bunurile procurate şi serviciile prestate, faţă de personalul angajat privind
retribuirea muncii, faţă de stat privind plata impozitelor şi taxelor, precum şi alte
angajamente luate faţă de alte persoane juridice şi fizice. În cazul în care agentul
economic dispune de informaţii insuficiente sau interpretează greşit prevederile
actelor normative el va calcula şi înregistra în contabilitate incorect obligaţiile sale.
Sarcinile puse în faţa acestei teze sunt aprofundarea şi extinderea cunoştinţelor
teoretice în domeniul contabilităţii datoriilor, examinarea critică de organizare
practică a evidenţei contabile la întreprinderea analizată de autor şi determinarea
veridicităţii informaţiilor prezentate în Raportul financiar cu privire la datoriile
întreprinderii.
Autorul şi-a ales ca obiect de studiu Combinatul republican de producţie şi de
instruire a invalizilor „Bunătate” SRL., teza de licenţă este îndeplinită în baza
materialului practic a întreprinderii nominalizate pentru anul 2005.
Întreprinderea „Bunătate” SRL cu sediul în mun. Chişinău, str. Grenoble 106/4,
a fost creată în conformitate cu “Regulamentul despre Societăţile economice în
Republica Moldova” aprobat conform “Hotărârii Guvernului Republicii Moldova”
din 10.09.1991 Nr. 500, stabilind bazele organizatorico-juridice, economice ale
creării, funcţionării şi încetării activităţii societăţii. CRPII „Bunătate” SRL este creat
pe calea reorganizării Combinatului Republican de Producţie şi de Instruire a
Invalizilor „Bunătate”, înregistrat de Camera înregistrării de stat pe lângă Ministerul
justiţiei al Republicii Moldova la 29.09.1992 cu Nr. 10201022 şi îşi ia asupra sa toate
drepturile şi obligaţiile acestuia. Fondatorul societăţii este Societatea Invalizilor din
Republica Moldova.
După forma de proprietate este o întreprindere obştească. Capitalul statutar al
întreprinderii este stabilit prin statutul acestea în mărime de 5830 lei şi a fost depus
integral în bani de către un singur fondator.
Principalul tip de activitate al întreprinderii este fabricarea articolelor de
îmbrăcăminte şi a articolelor confecţionate din textile. Producţia întreprinderii S.R.L.
“Bunătate” în prezent este destinată pentru piaţa internă a Republicii Moldova.

4
Structura organizatorică a întreprinderii este constituită din: secţia de croire,
secţia de confecţii Nr.1 , secţia confecţii Nr. 2, laboratorul experimental, secţia
mecanici, secţia cadre şi economie, contabilitate şi depozit. La capitolul asigurării
întreprinderii cu resurse umane putem menţiona că la întreprinderea în cauză numărul
mediu scriptic de salariaţi constituie 115 persoane, inclusiv 63 cu disabilităţi fizice.
Acest fapt a contribuit la scutirea întreprinderii de impozitul pe venit conform
articolului 531 din Codul Fiscal (se scutesc de plata impozitului întreprinderile create
pentru realizarea scopurilor statutare ale societăţilor orbilor surzilor şi invalizilor) şi
de vărsarea la buget a taxei pe valoarea adăugată conform art. 4 din Legea pentru
punerea în aplicare a Titlului III a Codului fiscal.
Evidenţa contabilă se organizează în mod manual–automatizat Respectiv în
momentul de faţă se întocmesc documente centralizatoare în baza documentelor
primare şi doar pentru o parte din posturile de activ şi pasiv pentru care evidenţa se
ţine automatizat, fiecare document primar e introdus în programa de contabilitate
“1C” (versiunea 7:7 ), utilizată la întreprindere.
Pentru a prezenta activitatea întreprinderii în dinamică se propun examinării
indicatorii generalizatori calculaţi în baza Raportului financiar pe anul 2005 al CRPII
„Bunătate” SRL. (Anexa 1)
Tabelul 1
Indicatorii economico-financiari
ai S.R.L „Bunătate” pentru anii 2004-2005
( mii lei )
Modul de Ritmul
calcul Abaterea creşterii
Anul Anul
Denumirea indicatorilor (sursa de absolută faţă de
2004 2005
informaţie) (+,-) anul
2004, %
1 2 3 4 5 6
1. Volumul producţiei Raport 2319 2178 -141 93,92

5
statistic 1-P
fabricate anul 2005,
rd.810
Raportul
2. Valoarea Adăugată 876 942 +66
statistic 5-C 107,53
3. Numărul mediu scriptic (Anexa 1 la
BC) 116 115 -1 99,14
de salariaţi (persoane)
Raport
4. Volumul producţiei statistic 1-P 87,76
2419 2123 -296
vândute în preţuri curente anul 2005,
rd.03
5. Productivitatea medie (rd.1 / rd.3 ) 1999 18939,
-1052,24
anuală a unui salariat (lei) *1000 1,37 13 94,74
(RPRF,
6. Venit din vânzări 2549 2158 -391
rd.010) 84,66
(RPRF,
7. Costul vânzărilor 2362 2010 -352
rd.020) 85,10
(RPRF,
8. Profit brut 187 148 -39
rd.030) 79,14
9. Rezultatul activităţii (RPRF,
(443) (735) -292
operaţionale rd.080) 165,91
10.Profitul perioadei de (RPRF,
gestiune până la rd.130) 238 192 -46 80,67
impozitare
(RPRF,
11.Profit net 238 192 -46
rd.150) 80,67
12. Rentabilitatea venitului (rd..10 /
9,33 8,89 -0,44
din vânzări rd..6)*100 95,28
(rd .770
13. Coeficientul de atragere a BC+rd. 970 103,28
0,61 0,63 +0,02
surselor împrumutate BC) / rd.980
BC
rd 440 BC /
14.Coeficientul lichidităţii rd. 970 BC 0,02 0,03 +0,01 150
absolute ( >2)

Notă la tabel : În baza datelor examinate se pot constata următoarele concluzii


privind indicatorii economico-financiari ai întreprinderii :

1. La întreprinderea SRL „Bunătate” au intervenit unele schimbări esenţiale la


îndeplinirea programului de producţie în dinamică. Se observă o tendinţă de

6
reducere pentru majoritatea indicatorilor, doar valoarea adăugată a înregistrat o
majorare de 66000,00 lei. Pentru a evidenţia aspectele pozitive şi negative ale
modificărilor obţinute în dinamică apelăm la următoarele comparaţii:

1) IVPF > IVPV sau 93,92 >87,76

Ceea ce însemnă că soldurile producţiei în stocuri la întreprinderea analizată la


finele anului 2005 s-au majorat (factor negativ)

2) IVA > IVPF sau 107,53 > 93,92

Ceea ce însemnă că consumurile şi cheltuielile intermediare la întreprinderea


analizată s-au redus în dinamică (factor pozitiv)

3) IVV < IVPV sau 84,66 < 87,76

Ceea ce înseamnă că veniturile obţinute din alte vânzări ale activităţii


operaţionale s-au redus (factor negativ).
2. Productivitatea medie anuală a unui salariat a scăzut în comparaţie cu nivelul
anului 2004 cu 1052,24 lei. Însuşi faptul că ritmul de modificare a volumului
producţiei fabricate (93,92 %) este mai mic ca ritmul de modificare a numărului
mediu scriptic al salariaţilor (99,13), arată modificările negative menţionate
recent.
3. Profitul brut s-a redus comparativ cu anul 2004 cu 39000,00 lei , această
abatere a fost cauzată de influenţa negativă a factorului modificarea Venitului din
vânzări care a contribuit la diminuarea indicatorului rezultativ cu 391000,00 lei.
Concomitent sub influenţa pozitivă a factorului modificarea Costului vânzărilor
indicatorul rezultativ s-a majorat cu 352000,00 lei;
4. Profitul net se cifrează la 192000,00 lei, sau cu 46000,00 lei mai puţin faţă
de nivelul atins în anul precedent.
5. Rentabilitatea vânzărilor s-a redus faţă de anul precedent cu 4,72 puncte
procentuale, deci în anul 2005 comparativ cu anul 2004 întreprinderea a obţinut
mai puţin cu 0, 44 bani profit până la impozitare la fiecare leu venituri din vânzări.
6. Se observă modificarea proporţiei în direcţia majorării cotei surselor

7
împrumutate, ambele rezultate depăşesc cu mult intervalul de siguranţă de 0 - 0,5.
Acest fapt atestă existenţa unei situaţii dificile a întreprinderii analizate privind
interdependenţa financiară, deoarece în structura pasivelor prevalează sursele
atrase de finanţare.
7. Coeficientul lichidităţii absolute la SRL „Bunătate” nu corespunde nivelului

de siguranţă fiind cu mult mai mic ca 2, cu toate că demonstrează în dinamică o


tendinţă pozitivă de majorare de la 0,02 la 0,03. Această situaţie reflectă creşterea
riscului de creditare din care în mod firesc rezultă aplicarea condiţiilor mai dure
la acordarea creditelor (gaj, leasing, garanţie).
Rezultatele analizei efectuate ne permit să concludem că situaţia economico-
financiară a întreprinderii specializate S.R.L. „Bunătate” nu este una favorabilă,
observându-se o diminuare la majoritatea indicatorilor economico-financiari a
întreprinderii.
În următoarele capitole autorul îşi propune să analizeze noţiunea de datorii,
caracteristica şi clasificarea datoriilor întreprinderii, să descrie şi să examineze modul
de reflectare a datoriilor în contabilitate, precum şi modul de efectuare a auditului
datoriilor şi de reflectarea a rezultatelor obţinute.

8
I Caracteristica şi clasificarea datoriilor CRPII „Bunătate” SRL
1.1 Noţiuni generale, caracteristica şi clasificarea datoriilor pe termen lung

În procesul activităţii economico-financiare întreprinderea , pe lângă folosirea


capitalului propriu ca sursă proprie de finanţare a activelor, apelează şi la surse
împrumutate de finanţare. În consecinţă se formează totalitatea datoriilor
întreprinderii.
Datoriile reprezintă obligaţiile (angajamentele) asumate de întreprindere în baza
evenimentelor anterioare şi achitarea cărora se va încheia cu retragerea de la
întreprindere a resurselor ce constituie purtători de avantaje economice.
Mărimea, componenţa şi evoluţia datoriilor determină în mod direct stabilitatea
situaţiei financiare şi dependenţa întreprinderii de partenerii de afaceri.
În funcţie de termenul de achitare datoriile se clasifică în :
• Datorii pe termen lung
• Datorii pe termen scurt
Deci datoriile pe termen lung includ datoriile întreprinderi legate de angajarea
capitalului atras, datoriile privind arenda, finanţările şi încasările cu destinaţie
specială, precum şi datoriile faţă de alte persoane fizice şi juridice pentru care
termenul de achitare este mai mare de un an.
În contabilitate şi rapoartele financiare datoriile pe termen lung se clasifică după
următoarele două criterii
1. În funcţie de conţinutul economic:
• Datorii financiare pe termen lung
• Datorii pe termen lung calculate
2.În funcţie de modul de achitare:
• Datorii pe termen lung convertibile – datorii privind creditele şi
împrumuturile primite cu condiţia că, dacă întreprinderea nu le va anula

9
în termenele stabilite, creditorii devin deţinătorii a unui număr anumit de
acţiuni sau participanţi în capitalul statutar.
• Datorii pe termen lung neconvertibile- datorii ce prevăd ca achitarea să se
efectueze prin alte mijloace, fără cedarea unei părţi din capitalul statutar
(acţiuni sau cote de participaţie).
Datoriile financiare pe termen lung
În scopul efectuării investiţiilor capitale şi financiare pe termen lung , procurării
de mijloace fixe, echipamente, achiziţii de întreprinderi tehnologii noi, utilaje,
întreprinderea de regulă recurge la credite şi împrumuturi pe termen lung. Creditele
bancare şi împrumuturile pe termen lung pot fi primite atât în valută naţională cât şi
străină de la persoane juridice sau fizice.
Creditele bancare pe termen lung reprezintă sumele de bani puse la dispoziţia
clienţilor de către bănci sau alte instituţii financiare cu termenul de scadenţă mai mare
de un an, sunt purtătoare de dobândă şi pot fi garantate cu bunuri sau valori acceptate
ca atare.
Împrumuturile pe termen lung reprezintă obligaţiile întreprinderii faţă de o
anumită persoană fizică sau juridică (împrumutător) care a acordat spre folosinţă
împrumutatului cu titlu oneros sau fără plată o anumită sumă de bani sau bunuri,
pentru o perioadă mai mare de un an.
Modul de creditare, de primire şi de rambursare a creditelor bancare este
reglementat de contractele de credit şi actele normative bancare în vigoare.
Creditele bancare şi împrumuturile pe termen lung pot fi primite fie direct sub
formă de mijloace băneşti, în baza contractului de credit sau de împrumut încheiat
între părţile contractante , fie prin emisiune de obligaţiuni, cambii financiare, scontare
de cambii sau alte titluri de datorii
Datoriile pe termen lung calculate
Datoriile pe termen lung calculate includ datoriile pe termen lung faţă da alte
persoane fizice şi juridice, în special datoriile întreprinderii privind arenda pe termen
lung, finanţările şi încasările cu destinaţie specială, avansurile pe termen lung.

10
Datoriile de arendă pe termen lung reprezintă obligaţie asumate de către arendaş
faţă de arendator în cazul arendei finanţate în mărimea valorii de răscumpărare a
activelor arendate.
Relaţiile dintre arendator şi arendaş se reglementează de contractul de arendă,
Codul civil, Legea cu privire la arendă, precum şi alte acte normative. Arendaşul
achită treptat valoarea de răscumpărare a activelor arendate în termenele prevăzute de
contractul de arendă.
Finanţările şi încasările cu destinaţie specială includ obligaţiile întreprinderii faţă
de bugetul de stat, alte organizaţii economice şi financiare naţionale şi internaţionale
aferente mijloacelor nerambursabile, care pot fi utilizate numai în scopuri urmărite de
cel ce le alocă, iar consumul acestor mijloace este limitat de anumite condiţii.
Subvenţiile de stat reprezintă ajutorul de stat acordat întreprinderii sub forma
unor transferuri de resurse în schimbul respectării anumitor condiţii referitoare la
activitatea operaţională a acesteia. Ele pot îmbrăca diferite forme de primire
(mijloace băneşti, active materiale, nemateriale, investiţii etc.) şi pot fi denumite sub
diferite noţiuni: granturi, donaţii, alocaţii asistenţă financiară sau tehnică, prime sau
recompense etc. Indiferent de denumirile, formele pe care la îmbracă subvenţiile,
conţinutul lor economic, efectele, precum şi scopul acordării acestora trebuie să
corespundă cerinţei de a încuraja sau dezvolta acele activităţi necesare societăţii din
punct de vedere economic şi social care, în mod normal, fără acordarea unui sprijin
financiar nu ar fi putut sa-şi atingă scopul urmărit. (3.1, p 72)
Subvenţiile de stat, inclusiv cele nebăneşti, sunt evaluate la valoarea venală (de
intrare) numai în cazul în care ele pot fi estimate corect, există o certitudine
întemeiată că întreprinderea va respecta condiţiile de acordare a acestora şi
subvenţiile vor fi primite.
Avansurile pe termen lung primite reprezintă obligaţiile întreprinderii aferente
sumelor primite în contul executării lucrărilor sau prestării serviciilor pe termen lung
(construcţia obiectelor, executarea comenzilor speciale etc.)

11
Datoria amânată privind impozitul pe venit reprezintă suma impozitului pe venit
care urmează a fi plătită de întreprindere în perioadele de gestiune viitoare. Datoria
amânată privind impozitul pe venit se determină de la suma diferenţelor temporare
impozabile, ţinând cont de cota impozitului pe venit la momentul întocmirii bilanţului
contabil. Această datorie se determină prin produsul dintre suma diferenţelor
temporare impozabile şi cota impozitului pe venit.
În cadrul altor datorii pe termen lung calculate se includ acele obligaţiuni
apărute în cadrul raporturilor economice şi juridice la care participă întreprinderea dar
care nu au fost incluse în cadrul categoriilor de datorii enumerate mai sus.

1.2 Noţiuni generale, caracteristica şi clasificarea datoriilor pe termen scurt

Datoriile pe termen scurt sunt generate de desfăşurarea activităţii de exploatare ,


precum şi decontările între exerciţiile financiare determinate de valori de regularizare
de la un exerciţiu la altul.
Datoriile pe termen scurt exprimă fondurile furnizate de terţi pentru care unitatea
trebuie să acorde o prestaţie sau un echivalent valoric şi care au termenul de achitare
nu mai mare de un an. Deci datoriile pe termen scurt reprezintă angajamentele
întreprinderii faţă de creditori, de furnizorii săi pentru bunurile procurate şi serviciile
prestate, faţă de personalul angajat privind retribuirea muncii, faţă de stat privind
plata impozitelor şi taxelor, precum şi alte angajamente luate faţă de alte persoane
juridice şi fizice.
În contabilitate şi rapoartele financiare datoriile pe termen scurt se clasifică în
funcţie de conţinutul economic în:
• Datorii financiare pe termen scurt
• Datorii comerciale pe termen scurt
• Datorii pe termen scurt calculate
Datoriile financiare pe termen scurt

12
Pentru a asigura continuitatea activităţii economice şi funcţionarea normală a
întreprinderii în condiţiile insuficienţei surselor proprii de finanţate aceasta recurge la
credite şi împrumuturi. Creditele şi împrumuturile pe termen scurt sunt datoriile
financiare al căror termen de achitare nu depăşeşte 12 luni şi a căror angajare s-a
efectuat cu scopul constituirii unei surse de finanţare a mijloacelor circulante.
Datoriile financiare pe termen scurt cuprind creditele bancare şi împrumuturile
pe termen scurt.
Modul de creditare , de primire şi de rambursare a creditelor bancare este
reglementat de contractele de credit şi actele normative bancare în vigoare.
Creditele bancare şi împrumuturile pe termen scurt pot fi primite fie direct sub
formă de mijloace băneşti, în baza contractului de credit sau de împrumut încheiat
între părţile contractante , fie prin emisiune de obligaţiuni, cambii financiare sau alte
titluri de datorii

Datoriile comerciale pe termen scurt


Datoriile comerciale pe termen scurt sunt obligaţiile faţă de terţi ce apar ca
urmare a derulării operaţiilor de aprovizionare cu bunuri, lucrări şi servicii necesare
realizării activităţii de exploatare precum şi cele rezultate din avansurile primite de la
clienţi reprezentând contravaloarea bunurilor, lucrărilor sau serviciilor ce urmează a
fi livrate, executate sau prestate. Valoarea obligaţiilor faţă de furnizori este egală cu
preţul bunurilor, lucrărilor sau serviciilor plus cota de TVA aferentă (dacă
operaţiunea este supusă impozitării).
Decontările privind achitarea datoriilor faţă de furnizor, de obicei, se efectuează
prin virament. Concomitent în baza Legii cu privire la antreprenoriat şi întreprinderi
plata datoriilor comerciale poate fi efectuată şi în numerar, dar cu respectarea
limitelor stabilite de legea nominalizată. Decontările prin virament sunt reglementate
de Regulamentul privind decontările fără numerar în Republica Moldova nr. 25/11-02
din 12.07.1996. (2.2 ,p 372)
Datoriile pe termen scurt calculate

13
Datoriile pe termen scurt calculate se referă la angajamentele întreprinderii faţă
de alte persoane fizice şi juridice, în special obligaţiile acesteia faţă de personalul
întreprinderii, organele asigurării sociale, bugetul de stat, companiile de asigurări,
precum şi alţi creditori.
În cadrul datoriilor faţă de personal includem datoriile întreprinderii faţă de
personal pentru salariile cuvenite acestora, precum şi angajamentele acesteia faţă de
angajaţii săi pentru recuperarea cheltuielilor şi plăţilor efectuate de salariaţi în
favoarea întreprinderii. Astfel datoriile faţă de personal privind retribuirea muncii se
concretizează în datoriile întreprinderii faţă de personal pentru salariile cuvenite
acestora, inclusiv adaosurile şi premiile, concediile medicale, ajutoare pentru
incapacitate de muncă, ajutoare, stimulente acordate personalului etc.
Salariul reprezintă dreptul cuvenit personalului ca plată a muncii (preţul forţei de
muncă). Nivelul salariului fiecărui angajat se stabileşte prin contract individual de
muncă, prin negociere cu conducătorul unităţii în baza sistemului de salarizare
existent, ce include: sistemul tarifar, formele de salarizare, sistemul de sporuri,
sistemul de premiere şi alte elemente.
Datoriile faţă de personal faţă de alte operaţii se concretizează în angajamentele
întreprinderii faţă de titularii de avans privind sumele cheltuite de aceştia pe contul
propriu în interesele întreprinderii, precum şi acoperirea unor cheltuieli sau stingerea
datoriilor financiare, comerciale, datoriilor faţă de buget ale întreprinderii pe seama
mijloacelor proprii ale angajaţilor.
Datoriile privind asigurările cuprind angajamentele întreprinderii aferente
contribuţiilor pentru asigurările sociale în Fondul social, datoriile privind asigurarea
medicală, datoriile privind asigurarea bunurilor şi personalului întreprinderii.
Datoriile privind decontările cu bugetul includ obligaţiile întreprinderii faţă de
bugetul de stat privind impozitele, taxele şi sancţiunile economice aferente achitării
impozitelor. Sistemul fiscal al Republicii Moldova cuprinde o totalitate de impozite şi
taxe divizate în : impozite şi taxe generale de stat şi impozite şi taxe locale. Respectiv
modul, termenele de achitare şi cotele acestora sunt reglementate de prevederile

14
Codului fiscal, legea bugetului de stat pentru anul respectiv, precum şi alte acte
normative.
Datoriile preliminate se concretizează în angajamentele întreprinderii aferente
sumelor impozitului pe venit, taxei pe valoarea adăugată, accizelor, primelor de
asigurare obligatorie de asistenţă medicală calculate, dar pentru care încă nu a apărut
obligaţiunea de plată.
Datoriile faţă de fondatori şi alţi participanţi sunt obligaţiile întreprinderii faţă
de fondatorii săi privind dividendele, veniturile precum şi alte plăţi calculate.

Alte datorii pe termen scurt includ datoriile întreprinderii privind arenda curentă,
reclamaţiile, datoriile privind amenzile şi despăgubirile recunoscute, precum şi alte
datorii ce apar în urma raporturilor economice şi juridice la care ia parte
întreprinderea.
În capitolul I autorul a efectuat o prezentare generală a datoriilor întreprinderii:
s-a dat definiţia de datorii, criteriile de clasificare a acestora în contabilitate şi
rapoartele financiare, precum şi s-a prezentat componenţa şi caracteristica lor.
Importanţa acestui capitol constă în faptul că numai prin cunoaşterea tuturor
aspectelor aferente datoriilor este posibil să clasificăm şi să contabilizam corect
obligaţiile apărute în cadrul întreprinderii.

15
II Contabilitatea analitică şi sintetică a datoriilor CRPII „Bunătate”
SRL
2.1 Evidenţa analitică şi sintetică a datoriilor pe termen lung
Datorii financiare pe termen lung
În capitolele anterioare s-a menţionat faptul că în cadrul datoriilor financiare pe
termen lung includem datoriile întreprinderii aferente creditelor , împrumuturilor şi
altor datorii financiare faţă de creditori, furnizori şi alte subiecţi cu durata de achitare
mai mare de 12 luni calendaristice.
Evidenţa analitică a creditelor şi împrumuturilor se ţine pe feluri de credite şi
împrumuturi, pe termene de rambursare, pe creditori şi băncile care le-au acordat.
Pentru evidenţa sintetică a creditelor bancare pe termen lung este destinat contul
411 „Credite bancare pe termen lung”. Acest cont este destinat generalizării
informaţiei privind situaţia creditelor în valută naţională şi valute străine pe termen
lung primite de întreprindere atât în băncile din ţară cât şi în cele din străinătate.
Contul 411 „Credite bancare pe termen lung” este un cont de pasiv. În creditul
acestui cont se reflectă sumele primite , iar în debit rambursarea lor. Soldul acestui
cont este creditor şi reprezintă datoriile întreprinderii aferente creditelor pe termen
lung şi mediu nerambursate la finele perioadei de gestiune.
La contul 411 „Credite bancare pe termen lung” pot fi deschise următoarele
subconturi:
• 411.1 „Credite bancare pe termen lung în valută naţională”
• 411.2 „Credite bancare pe termen lung în valută străină”
• 411.3 „Credite bancare pe termen lung în valută naţională amânate”
• 411.4 „Credite bancare pe termen lung în valută străină amânate”
• 411.5 „Datorii convertibile privind creditele bancare pe termen lung”
Modul de reflectare a apariţiei datoriilor privind creditele bancare pe termen
lung în contabilitate va fi prezentat în tabelul ce urmează.
Tabelul 2

16
Reflectarea modului de creditare a contului
411 „Credite bancare pe termen lung”
Conţinutul operaţiei Debitul conturilor Creditul
economice contului
1 2 3
1. Credite bancare primite
a) în casă 241 „Casa”
b) în contul curent în lei 242 „Conturi curente în valută naţională”
c) în contul valutar 243 „Conturi curente în valută străină” 411
d) destinate achitării 414 „Alte datorii financiare pe termen „Credite
datoriilor lung ” bancare
521 „Datorii pe termen scurt privind pe termen
facturile comerciale” lung”
522 „Datorii pe termen scurt faţă de
părţile legate”

2. Calculare dobânzii 411


aferente creditelor primite „Credite
a) în cazul trecerii la 714.5 „Cheltuieli privind dobânzile şi bancare
cheltuieli împrumuturile” pe termen
lung”
b) în cazul capitalizării 112 „Active nemateriale în curs de
execuţie”
121 „Active materiale în curs de execuţie”

În contabilitate contul 411 „Credite bancare pe termen lung” se va debita prin


intermediul următoarelor conturi:

Tabelul 3
Reflectarea modului de debitare a contului
411 „Credite bancare pe termen lung”

17
Conţinutul operaţiei Debitul Creditul conturilor
economice contului
1 2 3
1. Rambursarea creditelor
pe termen lung:
a) în numerar 411 „Credite 241 „Casa”
b) din contul de decontare bancare pe 242 „Conturi curente în valută
termen lung naţională”
c) din contul valutar 243 „Conturi curente în valută
străină”
2. Trecerea creditelor pe 411 „Credite 511 „Credite bancare pe termen
termen lung în credite pe bancare pe scurt”
termen scurt termen lung”

Pentru evidenţa sintetică a creditelor bancare pe termen lung pentru salariaţi este
destinat contul 412 „Credite bancare pe termen lung pentru salariaţi”. În acest cont se
generalizează informaţia privind datoriile şi mişcarea creditelor bancare pe termen
lung primite de întreprindere pentru a fi acordate salariaţilor.
Acest cont este un cont de pasiv, în creditul lui se reflectă suma creditelor
primite de întreprindere, iar în debit suma rambursării acestora. Soldul contului este
creditor şi reprezintă datoriile întreprinderii aferente creditelor bancare pe termen
lung pentru salariaţi la sfârşitul perioadei de gestiune.
Evidenţa analitică a creditelor bancare pe termen lung pentru salariaţi se ţine pe
tipuri de credite şi pe bănci care au acordat credite.
Contul 411 „Credite bancare pe termen lung pentru salariaţi” se creditează prin
debitul următoarelor conturi:
Tabelul 4
Reflectarea modului de creditare a contului
412 „Credite bancare pe termen lung pentru salariaţi”

Conţinutul operaţiei Debitul conturilor Creditul


economice contului
1 2 3

18
1. Credite bancare primite
pentru a fi acordate 412
salariaţilor „Credite
a) în numerar în casierie 241 „Casa” bancare pe
b) în contul de decontare 242 „Conturi curente în valută termen
naţională” lung pentru
c) în contul valutar 243 „Conturi curente în valută străină” salariaţi”

2.Reflectarea sumelor 227 „Creanţe pe termen scurt ale 412


plătite de bancă pentru personalului” „Credite
mărfurile vândute pe bancare pe
credit salariaţilor termen
întreprinderii lung pentru
salariaţi”
3. Reflectarea sumelor 227 „Creanţe pe termen scurt ale 412
împrumuturilor acordate personalului” „Credite
salariaţilor întreprinderii bancare pe
pentru construcţia termen
locuinţelor şi alte cazuri lung pentru
prevăzute de legislaţie pe salariaţi”
contul creditelor bancare
4. Reflectarea dobânzii 714 „Alte cheltuieli operaţionale” 412
aferente creditelor la „Credite
trecerea în cheltuielile bancare pe
perioadei termen
lung pentru
salariaţi”

Cotul 412 „Credite bancare pe termen lung pentru salariaţi” se debitează prin
creditul următoarelor conturi:
Tabelul 5
Reflectarea modului de debitare a contului
412 „Credite bancare pe termen lung pentru salariaţi”

Conţinutul operaţiei Debitul Creditul conturilor


economice contului
1 2 3
1. Rambursarea creditelor
pentru salariaţi: 412 „Credite

19
a) în numerar bancare pe 241 „Casa”
b) din contul de decontare termen lung 242 „Conturi curente în valută
pentru naţională”
c) din contul valutar salariaţi” 243 „Conturi curente în valută
străină”
2. Trecerea creditelor 412 „Credite 512 „Credite bancare pe termen scurt
bancare pe termen lung bancare pe pentru salariaţi”
pentru salariaţi în credite termen lung
pe termen scurt pentru
salariaţi”

Pentru evidenţa sintetică a împrumuturilor pe termen lung este destinat contul


413 „Împrumuturi pe termen lung” , în care se generalizează informaţia privind
existenţa şi mişcarea împrumuturilor pe termen lung, deci cu termenul rambursării
mai mare de 12 luni. Acest cont este un cont de pasiv, în creditul lui se reflectă
sumele împrumuturilor pe termen lung primite, iar în debit rambursarea lor. Soldul
acestui cont este creditor şi reprezintă datoriile întreprinderii aferente împrumuturilor
pe termen lung la finele perioadei de gestiune.
Evidenţa analitică a împrumuturilor pe termen lung se ţine pe tipuri de
împrumuturi, pe creditori şi pe termenele de rambursare.
Acest cont se creditează prin debitul următoarelor conturi contabile:
Tabelul 6
Reflectarea modului de creditare a contului
413 „Împrumuturi pe termen lung”
Conţinutul operaţiei Debitul conturilor Creditul
economice contului
1 2 3

20
1. Primirea
împrumuturilor pe termen
lung 241 „Casa”
a) în casierie 242 „Conturi curente în valută naţională” 413
b) în contul de decontare 243 „Conturi curente în valută străină” „Împrumuturi
c) în contul valutar 414 „Alte datorii financiare pe termen pe termen
d) destinate achitării lung ” lung”
datoriilor 521 „Datorii pe termen scurt privind
facturile comerciale”
522 „Datorii pe termen scurt faţă de
părţile legate”
539 „Alte datorii pe termen scurt”
e) de la personalul 531 „Datorii faţă de personal privind
întreprinderii în contul retribuirea muncii”
remuneraţiilor

2. Calculare dobânzii
aferente împrumuturilor 413
primite „Împrumuturi
a) în cazul trecerii la 714 „Alte cheltuieli operaţionale” pe termen
cheltuieli lung”
b) în cazul capitalizării 112 „Active nemateriale în curs de
execuţie”
121 „Active materiale în curs de
execuţie”
3. Reflectarea mijloacelor
utilizate la vânzarea
titlurilor de valoare pe
termen lung
(obligaţiunilor, acţiunilor
colectivului de muncă,
intrărilor neincluse în
capitalul statutar al 413
întreprinderii) „Împrumuturi
a) intrate în casierie sau 241 „Casa” pe termen
în contul de decontare 242 „Conturi curente în valută naţională” lung”
243 „Conturi curente în valută străină”
531 „Datorii faţă de personal privind
b)prin reţineri în mărimile retribuirea muncii”
stabilite din retribuţiile 227 „Creanţe pe termen scurt ale
salariaţilor personalului”

21
În contabilitate contul 413 „Împrumuturi pe termen lung” se va debita prin
intermediul următoarelor conturi:
Tabelul 7
Reflectarea modului de debitare a contului
413 „Împrumuturi pe termen lung”
Conţinutul operaţiei economice Debitul Creditul conturilor
contului
1 2 3
1. Rambursarea împrumuturilor
primite, rambursarea cambiilor
acordate şi răscumpărarea
obligaţiunilor plasate anterior:
a) în numerar 413 241 „Casa”
b) din contul de decontare „Împrumu 242 „Conturi curente în valută
turi pe naţională”
c) din contul valutar termen 243 „Conturi curente în valută
lung” străină”
2. Transferarea împrumuturilor pe 413 513 „Împrumuturi pe termen
termen lung în componenţa „Împrumu scurt”
împrumuturilor pe termen scurt turi pe
termen
lung”

Pentru evidenţa sintetică a altor datorii financiare pe termen lung este destinat
contul 414 „Alte datorii financiare pe termen lung”. În acest cont se generalizează
informaţia privind datoriile faţă de creditori, furnizori, antreprenori şi alte subiecte
aferente plăţilor neraportate la celelalte conturi din grupa 41 „Datorii financiare pe
termen lung”. (1.15)
În prezent CRPII „Bunătate” SRL nu dispune de datorii financiare pe termen
lung.
Datorii pe termen lung calculate
Pentru generalizarea informaţiei privind datoriile pe termen lung calculate sunt
destinate conturile grupei 42 „Datorii pe termen lung calculate”

22
Pentru generalizarea informaţiei privind existenţa şi mişcarea mijloacelor pentru
realizarea măsurilor cu destinaţie specială este destinat contul 423 „Finanţări şi
încasări cu destinaţie specială”. Este un cont de pasiv, în creditul acestui cont se
reflectă mijloacele cu destinaţie specială primite în calitate de surse de finanţare a
diferitelor măsuri, în debit – sumele incluse în componenţa veniturilor în funcţie de
destinaţia mijloacelor utilizate, precum şi restituirea mijloacelor neutilizate. Soldul
acestui cont este creditor şi reprezintă soldul încasărilor cu destinaţie specială
neutilizate la sfârşitul perioadei de gestiune.
Evidenţa analitică a finanţărilor şi încasărilor cu destinaţie specială se ţine pe
surse şi pe destinaţii. La SRL „Bunătate” pentru evidenţa finanţărilor şi în casărilor
cu destinaţie specială sunt deschise următoarele subconturi:
• 423.1 „Finanţări cu destinaţie specială din buget” utilizat pentru
reflectare subvenţiilor de stat primite de la Ministerul finanţelor în scopuri
de producţie.
• 423.2 „Încasări de mijloace cu destinaţie specială de la alte
întreprinderi” acest subcont este utilizat pentru a reflecta alocaţiile
pentru compensarea parţială (22,5 %) a contribuţiilor de asigurări sociale
de stat obligatorii aferente salariaţilor invalizi.
• 423.3 „Alte finanţări şi încasări cu destinaţie specială” utilizat pentru
reflectarea diferenţei dintre TVA calculată şi TVA deductibilă care va
rămâne în cadrul întreprinderii în scopuri de producţie.
Astfel la data de 28 martie 2005 întreprinderea SRL „Bunătate” a primit de la
Ministerul finanţelor o subvenţie în mărime de 50000,00 lei. În contabilitate în baza
extrasului de cont (Anexa 1) s-a întocmit următoarea formulă contabilă (Anexa 2):
– reflectarea primirii subvenţiei de la Ministerul finanţelor
Debit 242 „Conturi curente în valută naţională” 50000,00 lei
Credit 423.1 „Finanţări cu destinaţie specială din buget” 50000,00 lei

23
Conform SNC 20 „Contabilitatea subvenţii lor şi publicitatea informaţiei
aferente asistenţei de stat” subvenţiile pot fi recunoscute şi contabilizate prin două
metode : metode venitului ţi metoda capitalului.
Prin metoda venitului se constată subvenţiile primite sub formă de active pe
termen scurt sau care urmează a fi materializate în active pe termen scurt. Metoda
venitului constată şi contabilizează subvenţiile iniţial ca mijloace speciale primite
(datorii), iar după îndeplinirea condiţiilor aferente acordării acestora, ca venit al
perioadei în care au fost efectuate cheltuielile respective.
Subvenţiile primite sub formă de active pe termen lung sau sub formă de
mijloace băneşti care urmează a fi materializate în active pe termen lung se constată
şi se contabilizează prin metoda capitalului, care prevede constatarea şi
contabilizarea acestora iniţial ca mijloace speciale primite (datorii), iar după
îndeplinirea condiţiilor aferente subvenţiilor, trecerea acestora la majorarea
capitalului secundar. Pe măsura exploatării activelor în cauză subvenţia se va constata
ca venit al perioadei în care au fost efectuate cheltuielile respective (uzura,
amortizarea) sau venitul primit. (3.1, p 72)
SRL „Bunătate” constată şi contabilizează subvenţiile primite prin metoda
venitului.
La utilizarea subvenţie pentru procurarea materiei prime, precum şi în alte
scopuri de producţie în contabilitate la sfârşitul trimestrului I s-a întocmit următoarea
formulă contabilă (Anexa 2):
- se reflectă utilizarea subvenţiei în scopuri de producţie
Debit 423.1 „Finanţări cu destinaţie specială din buget” 250000,00
lei
Credit 622.51 „Venituri din subvenţii de stat” 250000,00 lei

Conform prevederilor art. 14 a Legii bugetului asigurărilor sociale de stat pe


anul 2005 în bugetul de stat se stabilesc şi se aprobă alocaţii pentru compensarea
parţială a contribuţiilor de asigurări sociale, pe care le plătesc organizaţiile şi

24
întreprinderile Societăţii Invalizilor în sumă de 252000,00 lei . Pe parcursul anului
2005 întreprinderea a calculat şi transferat la buget contribuţii de asigurări sociale de
stat obligatorii pentru salariaţii săi invalizi în mărime de 27% din suma salariului
calculat şi alte recompense. Din alocaţiile de stat primite conform art. 14 a Legii
bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul 2005 ea are dreptul să treacă la venituri
alocaţiile în mărime de 22,5 % din contribuţiile de asigurări sociale transferate
aferente salariaţilor invalizi. Pentru generalizarea acestor informaţii este destinat
subcontul 423.2 „Încasări de mijloace cu destinaţie specială de la alte întreprinderi”.
Lunar întreprinderea primeşte de la Societatea Invalizilor sume aferente celor 22,5 %
ce vor fi transferate la buget.
Astfel pe data de 17 noiembrie 2005 în contabilitatea SRL „Bunătate” a fost
înregistrată primirea mijloacelor cu destinaţie specială în baza extrasului de cont
(Anexa 3) şi s-a întocmit următoarea formulă contabilă (Anexa 4):
- se reflectă primirea mijloacelor cu destinaţie specială de la Societatea
Invalizilor din RM
Debit 242 „Conturi curente în valută naţională” 21202,00 lei
Credit 423.2 „Încasări de mijloace cu destinaţie specială de la alte
întreprinderi” 21202,00 lei
La sfârşitul trimestrului IV în baza documentului „Repartizarea Fondului de
retribuire a muncii pentru trimestrul IV anul 2005” unde s-a determinat suma efectivă
aferentă celor 22,5 % transferate la Casa Naţională de Asigurări Sociale, va fi
reflectată trecerea acestei sume la venituri. Astfel în contabilitate se va întocmi
formula (Anexa 4):
– se reflectă trecerea în cont a celor 22,5 % aferente CAS pentru salariile
calculate în trimestrul IV
Debit 423.2 „Încasări de mijloace cu destinaţie specială de la alte
întreprinderi” 31799,73 lei
Credit 622.7 „Alte venituri din activitatea financiară” 31799,73 lei

25
De asemenea întreprinderea SRL „Bunătate ” este scutită de plata taxei pe
valoarea adăugată pentru mărfurile şi serviciile prestate conform Legii pentru
punerea în aplicare a titlului III al Codului fiscal articolul 4 alineatul 15. (1.4, p ).
Respectiv la sfârşitul trimestrului IV în baza scrisorii Ministerului Finanţelor al
RM N (10-13-02/1-3674)45 din 3 iulie 2001 se determină diferenţa dintre TVA
calculată şi TVA deductibilă, iar mai apoi această diferenţă se trece în subcontul
423.3 „Alte finanţări şi încasări cu destinaţie specială”. La sfârşitul trimestrului IV
anul 2005 pentru a reflecta diferenţa în cauză s-a întocmit următoarea formulă
contabilă (Anexa 4):
– se reflectă trecerea în contul mijloacelor cu destinaţie specială a TVA ce urma
a fi virată la bugetul de stat
Debit 534.2 „Datorii privind taxa pe valoarea adăugată” 135797,33 lei
Credit 423.3 „Alte finanţări şi încasări cu destinaţie specială” 135797,33 lei

Iar apoi această sumă se trece la venituri şi se întocmeşte următoarea formulă


contabilă (Anexa 4):
- se reflectă trecerea la venituri a sumei mijloacelor utilizate pentru atingerea
obiectivelor întreprinderii
Debit 423.3 „Alte finanţări şi încasări cu destinaţie specială” 135797,33 lei
Credit 622.5 „Venituri aferente scutirii pentru TVA” 135797,33 lei

Evidenţa analitică şi sintetică a finanţărilor şi încasărilor cu destinaţie specială se


ţine în Jurnalul-Order pentru contul 423 „Finanţări şi încasări cu destinaţie specială”.
La sfârşitul fiecărui trimestru la întreprindere se întocmeşte Balanţa de verificare a
rulajelor şi soldurilor, în baza căreia datele aferente contului 423„Finanţări şi încasări
cu destinaţie specială” sunt trecute în Cartea Mare, iar mai apoi pe postul 720,
subcapitolul 4.2, Capitolul 4 al Bilanţului contabil (Anexa 1). Dezvăluirea informaţiei
suplimentare aferente contului dat este prezentată în Capitolul 3 „Starea şi
modificarea datoriilor pe termen lung” al Anexei la Bilanţul contabil.

26
Ca urmare a faptului că întreprinderea în cauză nu dispune de datorii financiare
pe termen lung, în acest subcapitol autorul a analizat modul de ţine a contabilităţii
acestor datorii doar sub aspect teoretic. Analizând componenţa datoriilor pe termen
lung calculate se constată că SRL „Bunătate” dispune doar de finanţări şi încasări cu
destinaţie specială. Întreprinderea ţine evidenţa acestor datorii conform prevederilor
SNC 20 „Contabilitatea subvenţii lor şi publicitatea informaţiei aferente asistenţei de
stat”, legii bugetului de stat şi altor acte normative.

2.2 Evidenţa analitică şi sintetică a datoriilor pe termen scurt


Datorii financiare pe termen scurt
În capitolul anterior s-a menţionat faptul că în cadrul datoriilor financiare pe
termen scurt includem datoriile întreprinderii aferente creditelor , împrumuturilor şi
altor datorii financiare faţă de creditori cu durata de achitare până la 12 luni
calendaristice.
Evidenţa analitică a creditelor şi împrumuturilor se ţine pe feluri de credite şi
împrumuturi, pe termene de rambursare, pe creditori şi băncile care le-au acordat.
Pentru generalizarea informaţiei privind decontările aferente creditelor, termenul
de rambursare a cărora nu este mai mare de un an este destinat contul 511 „Credite
bancare pe termen scurt”. Acest cont este un cont de pasiv, în creditul acestui cont se
reflectă sumele creditelor pe termen scurt primite şi trecute din grupa creditelor pe
termen lung , iar în debit suma creditelor rambursate. Soldul contului este creditor şi
reprezintă datoriile întreprinderii aferente creditelor pe termen scurt nerambursate la
finele perioadei de gestiune.
Pentru contul 511 „Credite bancare pe termen scurt” la SRL „Bunătate”s-a
deschis doar un singur subcont 511.1 „Credite bancare pe termen scurt în valută
naţională”. Evidenţa analitică a creditelor bancare pe termen scurt se ţine pe tipuri de
credite şi pe bănci. La SRL „Bunătate” evidenţa analitică se ţine doar pe tipuri de
credite. Întreprinderea în cauză are doar un singur creditor BC „Moldindconbank”
SA, filiala centru.

27
La data de 26 iulie 2005 SRL „Bunătate” a primit un credit de la BC
„Moldindconbank” SA, filiala centru în mărime de 235000 lei pe termen de 18 luni
pentru procurarea utilajului şi materiei prime. La solicitarea creditului întreprinderea
în cauză a prezentat următoarele documente :
1. Cererea pentru acordarea creditului (Anexa 5)

2. Chestionarul pentru solicitarea creditului (Anexa 6)

3. Certificatul de înregistrare a întreprinderii

4. Procesul verbal din 07.07.05 al şedinţei Cârmuirii centrale a Societăţii

invalizilor din Republica Moldova (Anexa 7.1)


5. Descifrarea creanţelor şi datoriilor (Anexa 7.6)

6. Business-planul activităţii întreprinderii


7. Certificatul pentru deschiderea contului de credit de la Inspectoratul fiscal

(după adoptarea deciziei pozitive de eliberare a creditului, în momentul


deschiderii contului de credit) etc.
Toate documentele juridice s-au prezentat în original (ştampila şi semnăturile),
plus copia.
La data de 26.07.2005 a fost încheiat contactul de credit nr. 114/2 între BC
„Moldindconbank” SA (Anexa 8), filiala centru, reprezentată prin D-nul Teleşco
Sergiu şi CRPII „Bunătate” SRL, reprezentată de Denuşenco Liubov în calitate de
director.
În contract se stipulează toate clauzele cu privire la obiectul creditului, destinaţia
creditului, termenul de acordare, modalităţile de acordare, rambursarea creditului,
dobânda, plăţile, garantarea creditului, drepturile şi obligaţiile debitorului şi a băncii.
În vederea evitării unor riscuri la încasarea creditului acordat, pentru
întreprinderea analizată a fost aplicată o formă de asigurare a creditului şi anume
gajul. Astfel între debitor şi creditor a fost încheiat Contractul de gaj nr. 1 din
26.07.2005 pentru contractele de credit nr. 75/1 din 06.08.2004 şi nr. 114/1 din
26.07.2005 (Anexa 9). În caz de nerambursare a creditului bunurile gajate în valoare
de 250525 lei (Anexa 9.1) vor fi trecute în proprietatea creditorului. Rata dobânzii la

28
credit este flotantă şi la data semnării contractului de credit constituie 22% anual. Ea
este compusă din : Rata de bază , ce reprezintă rata dobânzii la depozitele în MLD a
persoanelor fizice atrase de Bancă şi marja băncii. Banca este în drept să modifice
mărimea dobânzii în funcţie de creşterea ratei la depozitele atrase în MDL a
persoanelor fizice. Banca îl va anunţa în scris cu cel puţin 10 zile pe debitor despre
modificarea mărimii dobânzii.
În cazul în care cursul oficial al leului către dolarul SUA se micşorează până la
30 % faţă de cursul oficial stabilit la data acordării creditului, rata de bază a dobânzii
se majorează cu câte 5 puncte la fiecare dată când cursul oficial al leului
moldovenesc faţă de dolarul SUA se depreciază cu 10 % faţă de cursul oficial
stabilit la ziua eliberării creditului. Iar în cazul când cursul oficial la data rambursării
creditului integral sau a unei tranşe se micşorează cu mai mult de 30 % faţă de
dolarul SUA, dobânda ce urmează a fi achitată de debitor este formată din două părţi
şi se calculează în modul următor:
Dobânda 1 = (Cursul oficial de schimb al leului faţă de dolar SUA la data
rambursării/ Cursul oficial de schimb al leului faţă de dolar SUA la data acordării)*
Soldul creditului – Soldul creditului
Dobânda 2 = (Soldul creditului + Dobânda 1)*Rata curentă la credite în dolari
SUA
Dobânda totală = Dobânda 1 + Dobânda 2
Dobânda urmă să fie plătită de la 01.08.2005.
Achitarea sumei creditului şi a dobânzii calculate se efectuează de către debitor
prin virament bancar. La restituirea creditelor contractele de credit şi gaj îşi pierd
valabilitatea, iar întreprinderea debitoare primeşte un aviz privind achitarea datoriei
sale.
La data de 27 iulie 2005 în contabilitate în baza extrasului de cont s-a reflectat
utilizarea creditului bancar primit în baza contractului anterior nominalizat în
următoarele direcţii (Anexa 11):

29
- se reflectă în contabilitate achitarea datoriei faţă de furnizori din
contul creditului
Debit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”
134334,33 lei
Credit 511.1 „Credite bancare pe termen scurt în valută naţională”
134334,33 lei
- se reflectă utilizarea creditului primit pentru procurarea valutei
străine
Debit 229 „Alte creanţe pe termen scurt” 65665,67 lei
Credit 511.1 „Credite bancare pe termen scurt în valută naţională”
65665,67 lei
Trebuie să menţionăm faptul că conform prevederilor contractului de credit
întreprinderea a primit acest credit pentru o perioadă de 18 luni deci urma să facă
aceste înregistrări în creditul contului 411 „Credite bancare pe termen lung”.
De asemenea SRL „Bunătate” mai are încheiat cu BC „Moldindconbank” SA,
filiala centru un Contract de credit (facilitate overdraft) cu Nr. 12/2 din 04.02.2005.
În baza acestui contract întreprinderea încheie acorduri individuale lunar pentru a
obţine credit în limita a 150000 lei pentru procurarea mijloacelor circulante şi
achitarea serviciilor. Sumele datorate Băncii potrivit prezentului contact sun garantate
iniţial de debitor prin cesiunea intrărilor în cont prin acordarea Băncii dreptului de a
sustrage de sine stătător sumele restante din conturile de disponibilităţi ale
debitorului.
În conformitate cu Jurnalul – Order pentru subcontul 511.1 „Credite bancare pe
termen scurt în valută naţională” (Anexa 12) la data de 30 noiembrie 2005 în baza
acordului individual nr. 10 din 30.11.2005 la facilitatea overdraft (Anexa10.2)
întreprinderea SRL „Bunătate” a primit un credit în mărime de 150000 lei.
În baza extrasului de cont (Anexa 13) s-au întocmit următoarele formule
contabile (Anexa 12):

30
- reflectăm utilizarea creditului pentru achitarea cu furnizorul „Artizana Grup”

SRL
Debit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 2000,00 lei
Credit 511.1 „Credite bancare pe termen scurt în valută naţională” 2000,00 lei
- reflectăm utilizarea creditului pentru returnarea avansului acordat de „Galtex”
SRL
Debit 523 „Avansuri pe termen scurt primite” 70000,00 lei
Credit 511.1 „Credite bancare pe termen scurt în valută naţională” 70000,00 lei
- reflectăm primirea creditului bancar care va fi utilizat pentru plata salariului
Debit 242 „Conturi curente în valută naţională” 78000,00 lei
Credit 511.1 „Credite bancare pe termen scurt în valută naţională” 78000,00 lei

La data de 30 noiembrie 2005 a fost rambursată o parte din creditul bancar pe


termen scurt (facilitate overdraft) din 30.09.2005, în contabilitate s-a întocmit
următoarea formulă contabilă (Anexa 12):
- reflectarea rambursării creditului bancar pe termen scurt
Debit 511.1 „Credite bancare pe termen scurt în valută naţională” 27000,00 lei
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională” 27000,00 lei

În baza cererii înaintate către BC „Moldindconbank” SA, filiala centru de către


SRL „Bunătate”, întreprinderea nominalizată acordă filialei centru dreptul
incontestabil de a debita de sine stătător, prin documentele sale interne de plată,
conturile curente în lei nr. 222442500324 şi să efectueze orice convertiri în vederea
achitării datoriilor scadente şi restante aferenta contractului de credit 144/2 din
26.07.05 şi contractului de credit nr. Nr. 12/2 FOV din 04.02.2005, inclusiv dobânda,
comisioane, penalităţi.
În acest context întreprinderea nu reflectă calculul dobânzii aferentă creditelor
bancare primite ci pur şi simplu în baza extrasului de cont le trece la cheltuieli.

31
Astfel la data de 30 noiembrie 2005 a fost reflectată achitarea dobânzii aferentă
creditului de overdraft 12/2 FOV în contabilitate s-a întocmit următoarea formulă
contabilă:
Debit 714.5 „Cheltuieli privind dobânzile pentru credite şi împrumuturi”
2779,39 lei
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională” 2779,39 lei

Conform prevederilor SNC 23 „Cheltuielile privind împrumuturile” există două


metode de constatare a cheltuielilor privind împrumuturile:
 metoda recomandată de SNC 23 „Cheltuielile privind împrumuturile”
 metoda alternativă admisibilă
Metoda de constatare se determină de fiecare întreprindere în parte şi se reflectă
în politica de contabilitate adoptată pentru anul de gestiune. Întreprinderea poate
utiliza ambele metode pentru diferite obiecte de creditare.
Metoda recomandată de SNC 23 „Cheltuielile privind împrumuturile” prevede
constatarea cheltuielilor privind împrumuturile ca cheltuială în perioada de gestiune
în care au fost suportate de întreprindere, indiferent de momentul plăţii acestora,
precum şi de destinaţia şi de utilizarea efectivă a împrumuturilor primite.
Contabilizarea acestor cheltuieli se efectuează în conformitate cu prevederile SNC 3
„Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii”, întocmindu-se formula
contabilă:
- se reflectă cheltuielile întreprinderii aferente împrumuturilor
Debit 714 „Alte cheltuieli operaţionale”
Credit 511 „Credite bancare pe termen scurt”
Metoda alternativ admisibilă prevede capitalizarea împrumuturilor, deci
includerea lor în valoarea activelor calificate (active ce necesită în mod obligatoriu o
perioadă lungă de creare şi de pregătire pentru utilizare după destinaţie sau vânzare).
Aceste cheltuieli se includ în valoarea activelor calificate, dar nu mai mult de

32
valoarea de recuperare sau valoarea realizabilă netă a acestora, diferenţa fiind trecută
la majorarea cheltuielilor perioadei sau micşorarea capitalului propriu.
De asemenea contul 511 „Credite bancare pe termen scurt” se creditează prin
debitul următoarelor conturi:
Tabelul 7
Reflectarea modului de creditare a contului
511 „Credite bancare pe termen scurt”
Conţinutul operaţiei economice Debitul conturilor Creditul
contului
1. Reflectarea creditelor bancare
primite:
a) în numerar în casierie 241 „Casa”
b) în contul valutar 243 „Conturi curente în valută 511
străină” „Credite
c) în conturi speciale la bănci 244 „Conturi speciale la bănci” bancare pe
d) pentru achitarea datoriilor 522 „Datorii pe termen scurt faţă termen
privind facturile comerciale de părţile legate” scurt”

2. Trecerea creditelor din 411 „Credite bancare pe termen 511


categoria creditelor pe termen lung” „Credite
lung în categoria creditelor pe bancare pe
termen scurt termen
scurt”

Contul 511 „Credite bancare pe termen scurt” se debitează prin creditul


următoarelor conturi:
Tabelul 8
Reflectarea modului de debitare a contului
511 „Credite bancare pe termen scurt”
Conţinutul operaţiei economice Debitul Creditul conturilor
contului
1. Rambursarea creditelor bancare
pe termen scurt:
a) din casierie 511 241 „Casa”
b) din contul valutar „Credite 242 „Conturi curente în valută
bancare pe străină”

33
c) din conturi speciale la bănci termen 244 „Conturi speciale la bănci”
d) pe seama mijloacelor primite scurt” 221 „Creanţe pe termen scurt
de la debitori la scontarea aferente facturilor comerciale”
cambiilor

Evidenţa analitică şi sintetică a creditelor bancare pe termen scurt la SRL


„Bunătate” se ţine în Jurnalul-Order pentru contul 511 „Credite bancare pe termen
scurt”. După întocmirea balanţei de verificare a soldurilor şi rulajelor datele sunt
trecute în cartea mare. La finele perioadei de gestiune soldul contului din Cartea
Mare este trecut în postul 780 , subcapitolul 5.1, capitolul 5 al Bilanţului contabil
(Anexa 1).
Întreprinderea analizată mai dispune şi de un împrumut pe termen scurt de la
persoana fizică Curbacov Alexandru (Anexa 15). Conform art. 1 alin (2) din Codul
civil al Republicii Moldova nr. 1107-XV din 6 iunie 2002, persoanele fizice şi
juridice sunt libere să stabilească pe bază de contract drepturile şi obligaţiile lor, orice
alte condiţii contractuale, dacă acestea nu contravin legii. (3.3, p. 31)
Potrivit art. 867 din Codul Civil, prin contract de împrumut o parte
(împrumutătorul) se obligă să dea în proprietate celeilalte părţi (împrumutatul) bani
sau alte bunuri fungibile, iar acesta se obligă să restituie banii în aceeaşi sumă sau
bunuri de acelaşi gen, calitate şi cantitate la expirarea termenului pentru care i-au fost
acordate. (3.3, p. 31)
Pornind de la cele enumerate mai sus persoanele fizice pot acorda împrumuturi
agenţilor economici în baza contractelor încheiate, cu respectarea prevederilor
legislaţiei în vigoare.
Conform art. 867 din Codul Civil, contractul de împrumut este gratuit în cazul
când legea sau contractul nu prevede altfel.
Totodată, potrivit 867 din Codul Civil, în baza contractului de împrumut, părţile
pot prevedea şi plata unei dobânzi, care trebuie să se afle într-o relaţie rezonabilă cu
rata de refinanţare a Băncii Naţionale a Moldovei. Rata de refinanţare se stabileşte

34
prin hotărârile Băncii Naţionale a Moldovei. De exemplu Hotărârea Băncii Naţionale
a Moldovei „Cu privire la ratele dobânzilor Băncii Naţionale a Moldovei ” nr. 47 din
10 februarie 2005 (Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr.26-28 din 18 februarie
2005) s-a stabilit rata de bază de 13 % anual aplicată la refinanţarea băncilor
comerciale prin operaţiuni REPO de cumpărare, pe termen de două luni, a hârtiilor de
valoare de stat, efectuate în cadrul operaţiunilor de piaţă deschisă ale BNM. Astfel, în
anul 2005 împrumuturile pot fi acordate de persoanele fizice – cetăţeni cu o dobîndă
care urmează să fie în relaţie rezonabilă cu dobânda anuală de 13 %. În cazul în care
mărimea dobânzii nu se află în relaţie rezonabilă cu mărimea stabilită de BNM, în
baza art.869 alin (2) din Codul Civil, înţelegerea asupra dobânzii prin care se încalcă
dispoziţia privind nedepăşirea dobânzii ratei de refinanţare a BNM, este nulă.
Întrucât de legislaţie nu este stabilită o relaţie rezonabilă cu rata de refinanţare a
BNM, pentru a exclude apariţia posibilităţii nededucerii în scopuri fiscale a mărimii
dobânzii aferente împrumuturilor acordate, este necesar să se stabilească o mărime a
dobânzii care să nu depăşească rata de refinanţare a BNM pentru perioada respectivă.

Evidenţa analitică a împrumuturilor pe termen scurt se ţine pe creditori , pe


feluri de împrumuturi şi pe termene de rambursare. După cum am menţionat anterior
SRL „Bunătate” dispune doar de un împrumut pe termen scurt, care nu este purtător
de dobândă.
Pentru generalizarea informaţiei referitoare la existenţa, mişcarea şi situaţia
decontărilor privind împrumuturile pe termen scurt este destinat contul de pasiv 513
„Împrumuturi pe termen scurt” . În creditul acestui cont se reflectă sumele
împrumuturilor primite sau trecute din grupa împrumuturilor pe termen lung, iar
în debit - rambursarea lor. Soldul acestui cont este creditor şi reprezintă
datoriile întreprinderii privind împrumuturile pe termen scurt nerambursate la
finele perioadei de gestiune.
La data de 19 august 2005 în baza contractului de împrumut Curbacov
Alexandru a acordat întreprinderii un împrumut în mărime de 60000,00 lei. În

35
contabilitate în baza dispoziţiei de încasare a fost înregistrată primirea împrumutului
şi s-a întocmit formula contabilă (Anexa 16):
–se reflectă primirea împrumutului pe termen scurt de la Curbacov Alexandru
Debit 241 „Casa” 60000,00 lei
Credit 513 „Împrumuturi pe termen scurt” 60000,00 lei
La data de 5 octombrie 2005 a fost rambursată o parte din împrumut, în
contabilitate în baza dispoziţiei de plată de casă (anexa 17) această operaţiune a fost
reflectată astfel (Anexa 16)
Debit 513 „Împrumuturi pe termen scurt"” 3400,00 lei
Credit „Casa” 3400,00 lei
La sfârşitul fiecărui trimestru datele din Registrul 513 „Împrumuturi pe termen
scurt”, în urma întocmirii Balanţei de verificare sunt trecute în Cartea Mare. Soldul
final al contului dat din Cartea Mare este trecut în postul 790, subcapitolul 5.1,
capitolul 5 al Bilanţului Contabil (Anexa 1).
În cea mai mare parte contabilitatea datoriilor financiare pe termen scurt se ţine
conform prevederilor actelor legislative şi normative în vigoare. Trebuie însă să
menţionam ca parte negativă reflectarea incorectă a creditului pe termen lung,
precum şi faptul că la întreprinderea în cauză nu se reflectă în creditul contului 511
„Credite bancare pe termen scurt” calculul cheltuielilor privind dobânda.
Datorii comerciale pe termen scurt
Ca urmare a derulării operaţiilor de aprovizionare cu bunuri, lucrări şi servicii
necesare realizării activităţii de exploatare apar datoriile comerciale pe termen scurt.
În cadrul acestor obligaţii faţă de terţi mai includem şi obligaţiile rezultate din
avansurile primite de la clienţi, ce reprezintă contravaloarea bunurilor, lucrărilor sau
serviciilor ce urmează a fi livrate, executate sau prestate.
Evidenţa analitică a datoriilor comerciale pe termen scurt se ţine pe fiecare
furnizor în parte, antreprenor, pe termenele de apariţie a datoriei şi de stingere a
datoriilor.

36
Din grupa 52 „Datorii comerciale pe termen scurt” fac parte următoarele conturi
sintetice:
• 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”,
• 522 „Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”,
• 523 „Avansuri pe termen scurt primite”.
Soldurile conturilor din această grupă la finele perioadei de gestiune se reflectă
în subcapitolul 5.2. „Datorii comerciale pe termen pe termen scurt” al bilanţului.
La SRL „Bunătate” sunt utilizate doar conturile: 521 „Datorii pe termen scurt
privind facturile comerciale” şi 523 „Avansuri pe termen scurt primite”.
Evidenţa analitică a datoriilor pe termen scurt privind facturile comerciale se ţine
conform facturilor prezentate de furnizori şi antreprenori:
 facturilor acceptate şi altor documente de decontare, termenul de achitare
al cărora n-a expirat;
 documente de decontare neachitate în termen, precum şi a livrărilor
nefacturate.
La SRL „Bunătate” evidenţa analitică se ţine pe fiecare furnizor în parte.
Pentru generalizarea informaţiei privind decontările cu furnizorii şi antreprenorii
este destinat contul 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”. Este
un cont de pasiv în creditul căruia se reflectă datoriile aferente facturilor primite de la
furnizori şi antreprenori, iar în debit achitarea acestora. Soldul final la acestui cont
reprezintă datoriile pe termen scurt ale întreprinderii faţă de furnizori şi antreprenori
la finele perioadei de gestiune. Pentru acest cont pot fi deschise următoarele
subconturi: 521.1 „Facturi de achitat în ţară”, 521.2 „Facturi de achitat în străinătate”,
521.3 „Cambii emise”.
La data de 8 noiembrie 2005 întreprinderea SRL „Bunătate” a procurat de la
„MARSalin-COM” aţă. Această tranzacţie a fost reflectată în contabilitate în baza
facturii fiscale seria DL nr. 0164673 (Anexa 19 ). S-a întocmit formula contabilă
(Anexa 18.2):
– se reflectă procurarea materiei prime de la furnizor

37
Debit 211.1 „Materii prime şi materiale de bază” 377,0 lei
Debit 534.2Producţie „Datorii privind taxa pe valoarea adăugată” 75,4 lei
Credit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 452,4 lei
Datoria pe termen scurt faţă de acest furnizor a fost achitată la aceiaşi dată, în
contabilitate în baza extrasului de cont s-a întocmit următoarea formulă contabilă
(Anexa 18.2):
– reflectăm achitarea datoriei faţă de furnizorul „MARSalin-COM”
Debit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 452,4 lei
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională” 452,4 lei

La data de 4 noiembrie 2005 a fost reflectată datoria întreprinderii aferentă plăţii


pentru energia electrică. În contabilitate această înregistrare s-a efectuat în baza
facturii fiscale seria RH nr 0632595 (Anexa 20), întocmindu-se următoarea formulă
contabilă (Anexa 18.2):
– se reflectă înregistrarea datoriei aferentă plăţii pentru energia electrică
Debit 713 „Cheltuieli generale şi administrative” 2819,70 lei
Debit 534.2Producţie „Datorii privind taxa pe valoarea adăugată” 563,94 lei
Credit „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 3383,64 lei

La data de 19 decembrie 2005 au fost procurate saltele de la „Basatex” SRL. În


contabilitate în baza facturii fiscale seria DL nr 0712401 (Anexa 21) s-a întocmit
următoarea formulă contabilă (Anexa 18.4):
- se reflectă procurarea mărfurilor de la „Basatex” SRL
Debit 217 „Mărfuri” 10833,00 lei
Debit 534.2Marfă „Datorii privind taxa pe valoarea adăugată” 2167,00 lei
Credit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”
13000,00lei

38
La data de 09 noiembrie SRL „Bunătate” a procurat de la „MOGOTEKS-
ODESSA” ţesături din bumbac vopsite în valoarea de 81795,74 lei (6480 $). Această
tranzacţie a fost reflectată în contabilitate în baza declaraţiei vamale (Anexa 22),
întocmindu-se următoarea formulă contabilă (Anexa 18.2):
– se reflectă apariţia datoriei comerciale pentru materia primă
procurată
(6480 $ * 12.6228 = 81795,74 lei )
Debit 211.1 „Materii prime şi materiale de bază” 81795,74 lei
Credit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 81795,74 lei
Întreprinderea s-a achitat pentru materia primă procurată în trei tranşe,
întocmind următoarele formule contabile:
• la data de 24 octombrie ( 648 $ *12,5973 = 8163,05 lei)
Debit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 8163,05 lei
Credit 243 „Conturi curente în valută străină” 8163,05 lei
• la data de 1 noiembrie (4750 $ *12,6136 = 59914,60 lei)
Debit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 59914,60 lei
Credit 243 „Conturi curente în valută străină” 59914,60 lei
• la data de 3 noiembrie (1082 $*12,6173 = 13651,92 lei)
Debit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 13651,92 lei
Credit 243 „Conturi curente în valută străină” 13651,92 lei

Ca urmare a acestor tranzacţii a apărut o diferenţă de curs favorabilă care s-a


reflectat în contabilitate astfel:
– se reflectă diferenţa de curs valutar favorabilă aferentă datoriei pe termen scurt
privind facturile comerciale (81795,74 – (8163,05+59914,60+13651,92)=66,17 lei)
Debit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 66,17 lei
Credit 622 „Venituri din activitatea financiară” 66,17 lei
Cu toate că în cele mai dese cazuri întreprinderea se achită cu furnizorii săi
anticipat, aceste sume nu sunt înregistrate în contabilitate ca avansuri pe termen scurt

39
acordate, ci sunt reflectate în debitul contului 521 „Datorii pe termen scurt privind
facturile comerciale”, generând apariţia soldului debitor la sfârşitul perioadei de
gestiune pentru anumiţi furnizori.
La data de 30 noiembrie la SRL „Bunătate” a fost achitată datoria comercială
faţă de „Artizana Grup” SRL din contul creditului bancar pe termen scurt, în
contabilitate întocmindu-se formula contabilă (Anexa 18.2):
– se reflectă achitarea datoriei faţă de „Artizana Grup” SRL din contul
creditului bancar pe termen scurt
Debit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 2000,00 lei
Credit 511.1 „Credite bancare pe termen scurt în valută naţională”2000,00 lei

La data de 21 octombrie 2005 datoria faţă de SA „Cricova” înregistrată în baza


facturii fiscale seria EN nr. 0170043 în mărime de 3210,00 lei a fost trecută în cont
pe seama creanţelor pe termen scurt ale SA „Cricova” în baza înţelegerii reciproce
între aceste două întreprinderi. În baza celor expuse în contabilitate s-a întocmit
următoarea formulă contabilă (Anexa 18.1):
–se reflectă trecerea în cont a datoriei pe termen privind facturile comerciale
scurt pe seama creanţelor pe termen scurt
Debit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 3210,00 lei
Credit 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale” 3210,00 lei

Contul 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” mai poate fi
creditat prin debitul următoarelor conturi:
Tabelul 9
Reflectarea modului de creditare a contului
521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”
Conţinutul operaţiei economice Debitul conturilor Creditul
contului
1. Acceptarea spre plată a
facturilor (sau emitere a

40
cambiilor) de la furnizori:
a) valori intrate 111 „Active nemateriale” 521
112 „Active nemateriale în curs „Datorii pe
de execuţie” termen
121 „Active materiale în curs de scurt
execuţie” privind
122 „Terenuri” facturile
123 „Mijloace fixe” comerciale”
125 „Resurse naturale”
212 „Animale tinere şi la
îngrăşat”
b) servicii prestate 112 „Active nemateriale în curs
de execuţie”
121 „Active materiale în curs de
execuţie”
211 „Materiale”
212 „Animale tinere şi la
îngrăşat”
213 „Obiecte de mică valoare şi
scurtă durată”
217 „Mărfuri”
712 „Cheltuieli comerciale”
714 „Alte cheltuieli
operaţionale”
721 „Cheltuieli ale activităţii de
investiţii”
722 „Cheltuieli ale activităţii
financiare”
811 „Activităţi de bază”
812 „Activităţi auxiliare”
813 „Consumuri indirecte de
producţie”
521
2. Reflectarea sumelor TVA 226 „Creanţe preliminate” „Datorii pe
aferente documentelor de plată termen
pentru valorile în mărfuri şi scurt
materiale şi serviciile procurate privind
facturile
comerciale”
3. Înaintarea pretenţiilor către 229 „Alte creanţe pe termen 521
furnizori privind nerespectarea scurt”
clauzelor prevăzute în contracte

41
Contul 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” mai poate fi
debitat prin creditul următoarelor conturi:
Tabelul 10
Reflectarea modului de debitare a contului
521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”

Conţinutul operaţiei economice Debitul Creditul conturilor


contului
1. Achitarea documentelor de
decontare şi plată ale 521
furnizorilor: „Datorii pe
a) în numerar din casierie termen 241 „Casa”
b) pe seama mijloacelor din scurt 244 „Conturi speciale la bănci”
conturile speciale la bănci privind
c) pe seama creditelor bancare pe facturile 411 „Credite bancare pe termen
termen lung comerciale” lung”
d) pe seama cambiilor emise 413 „Împrumuturi pe termen
lung”
513 „Împrumuturi pe terme scurt”
2. Trecerea în cont a sumelor 521 136 „Avansuri pe termen lung
avansurilor în cazul „Datorii pe acordate”
decontărilor pentru termen 224 „Avansuri pe termen scurt
bunurile materiale primite, scurt acordate”
serviciilor prestate privind
facturile
comerciale”

Toate facturile fiscale aferente procurărilor de materii prime şi materiale,


serviciilor de care a beneficiat întreprinderea SRL „Bunătate”sunt înregistrate în mod
cronologic în Registrul de evidenţă a cumpărărilor în care se înregistrează: numărul
curent al facturii, seria şi numărul facturii, data primirii, denumirea furnizorului,
descrierea succintă a livrării, valoarea totală fără TVA, suma totală a TVA (Anexa
23).
La SRL „Bunătate” evidenţa sintetică şi analitică se ţine în Registrul nr. 521
„Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”. După întocmirea Balanţei de

42
verificare, la sfârşitul fiecărui trimestru informaţia aferentă acestui cont este trecută
în Cartea Mare, iar mai apoi soldul final al contului analizat este trecut în postul 830
subcapitolul 5.2, capitolul 5 al Bilanţului contabil (Anexa 1).
Un alt element al datoriilor comerciale pe termen scurt îl constituie avansurile pe
termen scurt primite. Evidenţa analitică a avansurilor pe termen scurt primite la SRL
„Bunătate”se ţine pe fiecare client în parte. Pentru generalizarea informaţiei privind
sumele avansurilor pe termen scurt primite de la cumpărători şi clienţi în contul
livrărilor valorilor în mărfuri şi materiale şi prestării serviciilor, precum şi privind
achitările pentru produse şi servicii pe măsura executării parţiale a acestora este
destinat contul de pasiv 523 „Avansuri pe termen scurt primite”.
La data de 22 decembrie SRL „Bunătate” a primit un avans în mărime de 3000
lei de la compania „Moldtelecom” SA . În contabilitate această tranzacţie a fost
înregistrată în baza extrasului de cont (Anexa 24) şi s-a întocmit formula contabilă
(Anexa 25):
– se reflectă primirea mijloacelor băneşti aferente producţiei livrate precum şi a
sumei avansului
Debit 242 „Conturi curente în valută naţională” 29923,00 lei
Credit 221 „Creanţe pe termen scurt eferente facturilor comerciale” 26923,00 lei
Credit 523 „Avansuri pe termen scurt primite” 3000,00 lei
La data de 29 decembrie avansul respectiv a fost returnat de către SRL
„Bunătate”. În contabilitate în baza extrasului de cont s-a întocmit formula (Anexa
25):
Debit 523 „Avansuri pe termen scurt primite” 3000,00 lei
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională” 3000,00 lei

La data de 30 noiembrie 2005 a fost returnat avansul primit de la „Galtex” SRL


din contul creditului pe termen scurt primit, efectuându-se următoarea înregistrare
contabilă (Anexa 25):
– returnarea avansului primit din contul creditului bancar pe termen scurt

43
Debit 523 „Avansuri pe termen scurt primite” 70000,00 lei
Credit 511 „Credite bancare pe termen scurt” 70000,00 lei
La data de 17 august 2005 a fost reflectată trecerea în cont a sumei avansului
primit de la Universitatea de Stat „Aleco Russo” la prezentarea facturii către
cumpărător pentru decontarea definitivă (Anexa 26):
– reflectarea trecerii în cont sumei avansului primit
Debit 523 „Avansuri pe termen scurt primite” 37000,00 lei
Credit 221„Creanţe pe termen scurt eferente facturilor comerciale” 37000,00 lei

Pentru suma avansurilor primite întreprinderea în cauză ar fi trebuit să reflecte


TVA aferentă acestor avansuri şi să întocmească următoarea formulă contabilă:
Debit 225 „Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”
Credit 534 „Decontări privind decontările cu bugetul”
Evidenţa analitică şi sintetică a avansurilor pe termen scurt primite la SRL
„Bunătate” se ţine în Jurnalul-Order pentru contul 523 „Avansuri pe termen scurt
primite”. După întocmirea Balanţei de verificare informaţia aferentă contului în cauză
este trecută trimestrial în Cartea Mare. Soldul final al contului 523 „Avansuri pe
termen scurt primite” din Cartea Mare la sfârşitul perioadei de gestiune este trecut în
postul 850, subcapitolul 5.2, capitolul 5 al Bilanţului Contabil (Anexa 1).
Analizând modul de ţinere a contabilităţii datoriilor pe termen scurt comerciale
la întreprinderea analizată vom evidenţia următoarele neajunsuri: la acordarea
avansurilor întreprinderea ar trebui să utilizeze contul 224 „Avansuri pe termen scurt
acordate” astfel evitându-se apariţia soldului debitor pentru contul 521 „Datorii pe
termen scurt privind facturile comerciale”, iar în cazul primirii avansurilor în
contabilitate ar trebui să fie reflectată şi apariţia datoriei faţă de buget privind TVA
aferent avansului primit.

Datorii pe termen scurt calculate

44
Conform celor menţionate în capitolul anterior în cadrul datoriilor pe termen
scurt calculate vom include obligaţiile întreprinderii faţă de alte persoane fizice şi
juridice, în special referindu-ne la datoriile întreprinderii faţă de personal, organele
asigurărilor sociale , companiile de asigurări, bugetul de stat, precum şi alţi creditori.
Contabilitatea datoriilor faţă de personal
Se începe analiza cu modul de ţinere a contabilităţii privind datoriile faţă de
personal privind retribuirea muncii. Evidenţa analitică a datoriilor faţă de salariaţi
privind retribuirea muncii la SRL „Bunătate”se ţine pe fiecare salariat în parte, pe
secţiile întreprinderii, pe categorii de salariaţi, pe feluri de retribuţii şi de reţineri.
Pentru generalizarea informaţiei privind decontările cu personalul întreprinderii
aferente remuneraţiilor şi sumelor depuse este destinat contul de pasiv 531 „Datorii
faţă de personal privind retribuirea muncii”.
La SRL „Bunătate” pentru evidenţa muncii şi a salariilor sunt utilizate
următoarele documente primare:
 Fişa de pontaj-întocmită de maiştrii secţiilor sau de şefii secţiilor pentru

evidenţa timpului de muncă normat şi suplimentar prestat (Anexa 27)


 Darea de seamă lunară pentru fiecare secţie în parte, întocmită de şefii

secţiilor (Anexa 28)


La combinatul „Bunătate” SRL există două forme de salarizare. Pentru salariaţii
sectorului administrativ şi muncitorii auxiliari se utilizează salarizarea în regie, deci
pe unitate de timp. Pentru remunerarea muncii prestată de muncitorii de bază se
utilizează forma de salarizare în acord. În acest caz salariul fiecărui muncitor se
determină în dependenţă de volumul de muncă efectuat. În acest scop maistrul
fiecărei secţii în afară de tabelul de pontaj mai prezintă în contabilitate Darea de
seamă pentru fiecare lună (Anexa 28). În acest raport este dusă evidenţa volumului de
muncă efectuat de fiecare muncitor în parte. De exemplu pentru secţia de croire este
indicat pentru fiecare lucrător denumirea articolelor croite şi cantitatea acestora. Mai
târziu în secţia contabilitate în această dare de seamă se înscrie tariful pentru fiecare
articol şi se determină salariul de bază aferent muncitorului.

45
La reflectarea calculului salariului de bază a croitoresei Chiorescu Aliona pentru
luna noiembrie la data de 11 noiembrie 2005 în baza Dării de seamă a fost întocmită
următoarea formulă contabilă (Anexa 29):
– se reflectă calculul salariului croitoresei Chiorescu Aliona pentru luna
noiembrie
Debit 811 „Activităţi de bază” 724,09 lei
Credit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 724,09 lei

Deoarece întreprinderea în cauză utilizează în cea mai mare măsură munca


persoanelor cu disabilităţi, durata zilei de muncă pentru ei nu este de 8 ore ci de 6 ore.
Pentru muncitorii care îndeplinesc sau supraîndeplinesc norma de producţie li se
plătesc aceste 2 ore nelucrate zilnic în dependenţă de gradul de calificare. Astfel
pentru luna noiembrie în baza ordinului 127 din 2 decembrie 2005 (Anexa 30) s-a
reflectat adaosul la salariu pentru muncitorul Chiorescu Aliona (Anexa 29):
– se reflectă adaosul la salariu pentru luna noiembrie
Debit 811 „Activităţi de bază” 227,64 lei
Credit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 227,64 lei

La data de 4 noiembrie 2005 s-a plătit premia în mărime de 25 lei fiecărui


muncitor cu ocazia Hramului întreprinderii din contul fondului de rezervă pentru anul
2005. În contabilitate această operaţie s-a reflectat în baza dării de seamă a casierului
şi s-a întocmit următoarea formulă contabilă (Anexa 29):
– se reflectă premia acordată din contul fondului de rezervă
Debit 332.1 „Profit nerepartizat al anilor precedenţi” 25,00 lei
Credit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 25,00 lei
La data de 14 şi 30 noiembrie anul 2005 în două rate s-a achitat salariul
croitoresei Chiorescu Aliona pentru luna septembrie. În baza dispoziţiei de plată
nr.424 din 14.11.2005 (Anexa 31) şi în baza listei de plată nr.58 din 30.11.2005
(Anexa 34) în contabilitate s-au întocmit următoarele formule contabile (Anexa 31):

46
– se reflectă plata salariului pentru luna septembrie
Debit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 500,00 lei
Credit 241.1 „Casa în valută naţională” 500,00 lei
– se reflectă plata salariului pentru luna septembrie
Debit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 508,00 lei
Credit 241.1 „Casa în valută naţională” 508,00 lei
La data de 30 noiembrie 2005 au fost reflectate reţinerile din salariul achitat
pentru luna septembrie anul 2005 (Anexa 29):
• La suma contribuţiilor privind asigurările medicale (2%) calculate şi
reţinute din salariu
Debit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 21,82 lei
Credit 533.3 „Datorii privind asigurarea medicală” 21,82 lei
• La suma contribuţiei individuale de asigurări sociale de stat obligatorii
(2%) calculate şi reţinute din salariu
Debit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 21,82 lei
Credit 227.7 „Creanţe ale personalului privind CAS” 21,82 lei
• La suma impozitului pe veniturile persoanelor fizice calculat şi reţinut din
salariu
Debit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 24,15 lei
Credit 534.7„Datorii privind impozitul pe venit al persoanelor fizice” 24,15 lei
• La suma contribuţiilor sindicale (1 %) calculate şi reţinute din salariu
Debit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 10,91 lei
Credit 533.2 „Datorii faţă de organele sindicale privind contribuţiile
la asigurări sociale” 10,91 lei
De asemenea, la data de 30 noiembrie 2005 a fost calculat salariul modelierului-
constructor Moscaliuc Nadejda pentru luna noiembrie, salariul respectiv reprezintă
consumuri indirecte de producţie şi s-a reflectat în contabilitate în modul respectiv
(Anexa 33):
– Se reflectă calculul salariului modelierului-constructor Moscaliuc Nadejda

47
pentru luna noiembrie
Debit 813.3 „Întreţinerea personalului administrativ şi de deservire al
subdiviziunilor de producţie” 600,00 lei
Credit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 600,00 lei

La data de 30 noiembrie 2005 a fost calculat şi salariul contabilului – casier


Bocova Irina în baza tabelului de pontaj. În contabilitate s-a întocmit următoarea
formulă contabilă (Anexa 34):
– se reflectă calculul salariului contabilului-casier pentru luna noiembrie
Debit 713.3.1 „Cheltuieli de întreţinere a personalului administrativ şi de
conducere” 1209,09 lei
Credit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 1209,09 lei
La SRL „Bunătate” nu se constituie rezerve pentru plata concediilor legale de
odihnă. Suma salariilor calculate pe perioada concediului legal de odihnă
înregistrându-se în funcţie de destinaţie în cadrul consumurilor sau cheltuielilor
perioadei. Calcularea retribuţiilor pentru concediile angajaţilor se efectuează în baza
salariului mediu zilnic şi duratei concediului.
Respectiv la data de 1 noiembrie 2005 a fost calculat concediul legal anual al
modelierului-constructor Moscaliuc Nadejda pentru luna noiembrie. În contabilitate
această operaţiune a fost reflectată în baza Ordinului 103 de acordare a concediului
(Anexa 35), întocmindu-se următoarea formulă contabilă (Anexa 33):
– se reflectă calculul concediului legal de odihnă
Debit 813.3 „Întreţinerea personalului administrativ şi de deservire al
subdiviziunilor de producţie” 575,96 lei
Credit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 575,96 lei

Conform prevederilor Legii bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul 2005


art. 14 (2), îndemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă şi îndemnizaţiile
de maternitate persoanelor angajate prin contract individual de muncă se calculează şi

48
se plătesc la principalul loc de muncă din contul contribuţiilor de asigurări sociale de
stat obligatorii datorate de angajator bugetului asigurărilor sociale de stat.
La data de 1 noiembrie 2005 a fost reflectat calculul indemnizaţiei pentru
incapacitate temporară de muncă a salariatului Anghel Valeriu Ion. În contabilitate î
baza foii de calcul a îndemnizaţiei pentru incapacitate temporară de muncă s-a
întocmit următoarea formulă contabilă (Anexa 37):
– reflectarea calcului îndemnizaţiei pentru incapacitate temporară de muncă
Debit 533.1 „Datorii faţă de fondul social” 150,36 lei
Credit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 150,36 lei
Întreprinderea în cauză mai acordă angajaţilor săi abonamente pentru transportul
public. La reflectarea cheltuielilor întreprinderii aferente abonamentului de călătorie
pentru luna decembrie pentru contabilul-casier Bocova Irina la 1 noiembrie 2005 s-a
întocmit următoarea formulă contabilă (Anexa 34):
– se reflectă cheltuielile întreprinderii aferente acordării abonamentului de
călătorie
Debit 713.3 „Cheltuieli de întreţinere a personalului administrativ ” 50,00 lei
Credit 531.1„Datorii privind retribuirea muncii” 50,00 lei
Iar la acordarea abonamentului la data de 30 noiembrie 2005 s-a întocmit
formula (Anexa 34):
– reflectarea acordării abonamentului de călătorie salariatului
Debit 531.1 „Datorii faţă de fondul social” 50,00 lei
Credit 246 „Documente băneşti” 50,00 lei
Evidenţa sintetică a datoriilor faţă de salariaţi se ţine în Registrul pentru contul
531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”. După întocmirea balanţei
de verificare la sfârşitul trimestrului datele aferente contului analizat sunt trecute în
Cartea Mare, iar soldul final se trece în postul 870, subcapitolul 5.3, capitolul 3 al
Bilanţului contabil (Anexa 1).
Evidenţa analitică a datoriilor faţă de personal privind alte operaţii se ţine pe
lucrătorii întreprinderii şi pe feluri de datorii.

49
Pentru generalizării informaţiei referitoare la decontările cu personalul
întreprinderii privind alte operaţii, cu excepţia decontărilor privind retribuirea
muncii este destinat contul de pasiv 532 "Datorii faţă de personal privind alte
operaţii" .În creditul acestui cont se reflectă datoriile privind alte operaţii calculate
personalului, iar în debit - achitarea şi trecerea la scăderi a datoriilor. Soldul
acestui cont este creditor şi reprezintă datoriile întreprinderii faţă de personal
privind alte operaţii la finele perioadei de gestiune.
La data de 4 noiembrie 2005 a fost reflectată datoria faţă de titularul de avans
Oprea Svetlana L. În baza decontului de avans (Anexa 41.1) la care sunt anexate
documentele justificative: chitanţă, factura fiscală seria ST nr. 0165891(Anexa 41.2),
s-a întocmit formula contabilă (Anexa 40):
Debit 251.1 „Cheltuieli anticipate curente” 5,50 lei
Debit713.9 „Alte cheltuieli generale şi administrative” 89,70 lei
Debit 534/2 Producţie „Datorii privind taxa pe valoare adăugată” 19,04 lei
Credit 532.1 „Datorii faţă de titularii de avans” 114,24 lei
La data de 9 noiembrie 2005 a fost reflectată datoria faţă de titularul de avans
Pleşca Maria I. în baza decontului de avans (Anexa 42.1) la care sunt anexate
documentele justificative: Chitanţa , factura fiscală seria DE nr. 0036813. (Anexa
42.2), s-a întocmit formula contabilă (Anexa 40):
Debit 211.1 „Materii prime şi materiale de bază” 166.67 lei
Debit 534.2 „Datorii privind taxa pe valoarea adăugată“ 33.33 lei
Credit 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii ” 200.00 lei

La achitarea datoriei la data de 9 noiembrie 2005 în baza dispoziţiei de plată de casă


s-a întocmit formula contabilă (Anexa 40):
Debit 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii ” 4868,00 lei
Credit 241.1 „Casa în valută naţională” 4868,00 lei
La SRL „Bunătate” evidenţa analitică a datoriilor faţă de personal privind alte
operaţii se ţine în Borderoul Nr. 7 la contul 532 . În baza borderourilor trimestrial se

50
întocmeşte situaţia cumulativă pentru contul 532 „Datorii faţă de personal privind alte
operaţii” (Anexa 41). După întocmirea Balanţei de verificare se completează Cartea
Mare, iar soldul final al contului dat se trece în postul 880, subcapitolul 5.3, capitolul
5 al Bilanţului contabil (Anexa 1).
Contabilitatea datoriilor privind asigurările
Întreprinderile în scopul păstrării calităţii şi cantităţii în timp şi spaţiu a
factorilor de producţie, garantării unei continuităţi a activităţii economice asigură
bunurile, personalul şi răspunderea civilă contra unor riscuri şi situaţii de
incertitudine excepţionale. Asigurările pot fi obligatorii şi benevole. La momentul de
faţă toţi agenţii economici, indiferent de formele de proprietate şi gospodărie, inclusiv
persoanele fizice, fondul pentru ajutorul de şomaj, persoanele cu contract individual
depun contribuţii la asigurările sociale de stat şi contribuţii de asigurări obligatorii de
asistenţă medicală. Aceste raporturi sunt reglementate de Legea nr 489-XIV din 8
iulie 1999 privind sistemul public de asigurări sociale; Legea nr. 1593-XV din 26
decembrie 2002 cu privire la mărimea, modul şi termenele de achitare a primelor de
asigurare obligatorie de asistenţă medicală precum; Legea bugetului asigurărilor
sociale de stat; Legea fondurilor asigurării obligatorii de asistenţă medicală pentru
anul respectiv. Conform prevederilor legii bugetului asigurărilor sociale de stat cota
contribuţiei individuale de asigurări sociale de stat obligatorii pentru anul 2005 a fost
stabilită în mărime de 2% din salariu şi celelalte recompense , iar pentru anul 2006
3%. Tariful contribuţiilor de asigurări de stat obligatorii plătite de către angajator
este prezentat în anexa nr. 3 a legii bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul 2005
şi 2006. Pentru SRL „Bunătate” tariful contribuţiilor de asigurări de stat obligatorii
pentru anul 2005 este de 27 % din fondul de retribuire a muncii şi alte recompense,
iar pentru anul 2006 de 26%.
Evidenţa analitică se ţine în aşa mod ca să asigure formarea informaţiei privind
existenţa şi destinaţiile mijloacelor.

51
La reflectarea datoriilor privind contribuţiile la bugetul asigurărilor sociale şi la
fondul asigurării obligatorii de asistenţă medicală este necesar de ţinut cont de
momentul constatării acestor datorii în calitate de :
• Consumuri şi cheltuieli ale întreprinderii
• Datorii faţă de buget
Tabelul 11
Momentul constatării CASM în calitate de consumuri şi cheltuieli ale
întreprinderii şi datorii faţă de buget
Tipul contribuţiei Se reflectă la Perioada de Momentul reţinerii
consumurile şi apariţie a din salariu
cheltuielile obligaţiei faţă de
întreprinderii buget
Prima de asigurare ––– În momentul În momentul
obligatorie de îndreptării îndreptării
asistenţă medicală salariului spre salariului spre
pentru angajat plată plată
Prima de asigurare În momentul În momentul
obligatorie de calculului îndreptării
asistenţă medicală salariului salariului spre
pentru angajator plată
Contribuţia ––– În momentul În momentul
individuale de calculului îndreptării
asigurări sociale de salariului salariului spre
stat obligatorii plată
Contribuţia de În momentul În momentul
asigurare de stat calculului calculului
obligatorie plătită de salariului salariului
către angajator

(3.4, p 60)
La data de 30 noiembrie a fost reflectată apariţia datoriei faţă de bugetul
asigurărilor sociale de stat privind contribuţia de asigurare de stat obligatorie plătită
de către angajator (27%) aferentă retribuţiilor (Anexa 44):
• muncitorilor care participă nemijlocit la procesul de producţie din secţia
de cusut numărul 2

52
Debit 811 „Activităţi de bază” 4152,40 lei
Credit 533.1 „Datorii faţă de Fondul social” 4152,40 lei
• personalului administrativ şi de deservire a secţiilor
Debit 813 „Consumuri indirecte de producţie” 1270,23 lei
Credit 533.1„Datorii faţă de Fondul social” 1270.23 lei
• personalului administrativ a întreprinderii
Debit 811 „Activităţi de bază” 6649,66 lei
Credit 533.1 „Datorii faţă de Fondul social” 6649,66 lei
La data de 30 noiembrie 2005 a fost înregistrată în contabilitate în baza
extrasului de cont (Anexa 14) virarea sumelor aferente contribuţiilor de asigurare de
stat obligatorie plătită de către angajator (27%) la Casa Naţională de Asigurări
Sociale. În baza celor expuse mai sus s-a întocmit formula (Anexa 44):
- se reflectă achitarea datoriei aferentă contribuţiilor de asigurări sociale
obligatorii plătite de patron
Debit 533.1 „Datorii faţă de Fondul social” 17007,00 lei
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională” 17007,00 lei
La aceeaşi dată a fost reflectată apariţia datoriei faţă de bugetul asigurărilor
sociale de stat privind contribuţia individuală de asigurări sociale de stat obligatorii
(2%) a croitoresei Chiorescu Aliona aferentă calcului salariului pentru luna noiembrie
(Anexa 45):
- se reflectă calculul contribuţiei individuale de asigurări sociale de stat
obligatorii aferente salariului calculat pentru luna noiembrie a croitoresei Chiorescu
Aliona
Debit 227.7 „Creanţe pe termen scurt ale personalului” 19.03 lei
Credit 533.4 „Datorii privind asigurarea persoanelor” 19.03 lei
La data de 30 noiembrie 2005 în baza extrasului de cont (Anexa 14) a fost
achitată datoria faţă de bugetul asigurărilor sociale de stat privind contribuţia
individuală de asigurări sociale de stat obligatorii şi s-a întocmit următoarea formulă
contabilă (Anexa 45):

53
Debit 533.4 „Datorii privind asigurarea persoanelor” 1943,00 lei
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională” 1943,00 lei
La aceeaşi dată a fost reţinută contribuţia individuală de asigurări sociale de stat
obligatorii aferentă salariului pentru luna septembrie îndreptat spre plată a croitoresei
Chiorescu Aliona. În contabilitate s-a întocmit următoarea formulă contabilă (Anexa
29):
– se reflectă reţinerea contribuţiei individuală de asigurări sociale de stat
obligatorii aferentă salariului pentru luna septembrie îndreptat spre plată a croitoresei
Chiorescu Aliona
Debit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 21,82 lei
Credit 227.7 „Creanţe pe termen scurt ale personalului” 21,82 lei
În continuare se analizează modul de reflectarea a apariţiei obligaţiei
întreprinderii faţă de Compania Naţională de Asigurări în Medicină şi stingerea
acestei datorii.
La calculul salariului pentru trimestrul IV 2005 au fost reflectate cele 2% primei
de asigurare medicală pentru angajator, s-a întocmit formula contabilă (Anexa 46):
– se reflectă calculul primei de asigurare medicală pentru angajator
Debit 811„Activităţi de bază” 2720,39 lei
Debit 812 „Activităţi auxiliare” 69,09 lei
Debit 813 „Consumuri indirecte de producţie” 708,68 lei
Debit 713 „Cheltuieli generale şi administrative” 2617,93 lei
Credit 535.1 „Datorii preliminare” 6527,09 lei
La achitarea salariului în decursul trimestrului IV 2005 s-a reflectat prima pentru
asigurare medicală pentru angajat prin formula (Anexa 46):
– se reflectă reţinerea primei pentru asigurare medicală pentru angajat la
achitarea salariului
Debit 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” 6102,84 lei
Credit 533.3 „Datorii privind asigurarea medicală” 6102,84 lei

54
La data de 30 noiembrie 2005 în contabilitate în baza extrasului de cont (Anexa
14) s-a reflectat achitarea datoriei faţă de buget privind prima de asigurare obligatorie
medicală aferentă salariului achitat pentru luna septembrie. S-a întocmit formula
contabilă (Anexa 46):
Se reflectă achitarea primei de asigurare medicală obligatorie aferentă salariului
achitat:
• pentru patron
Debit 535 „Datorii preliminare” 1885,00 lei
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională” 1885,00 lei
• pentru angajat
Debit 533.3 „Datorii privind asigurarea medicală” 1885,00 lei
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională” 1885,00 lei
La reflectarea apariţiei datoriei faţă de stat privind prima de asigurare medicală
obligatorie pentru angajator aferentă salariului achitat ar trebui întocmită următoarea
formulă contabilă:
Debit 535.1 „Datorii preliminare privind decontările cu bugetul”
Credit 533.3 „Datorii privind asigurarea medicală”

De asemenea la SRL „Bunătate” în contul 533 „Datorii privind asigurările”


subcontul 533.2 „Datorii faţă de organele sindicale privind contribuţiile la asigurări
sociale” se ţine evidenţa datoriilor faţă sindicat, în mărime de 1% din salariu şi
celelalte recompense.
La data de 31 noiembrie 2005 în contabilitate a fost reflectată apariţia datoriei
faţă de organizaţia sindicală aferentă salariatului Chiorescu Aliona, care s-a calculat
ca 1 % din salariul pentru luna septembrie îndreptat spre plată. S-a întocmit
următoarea formulă contabilă (Anexa 29):
– se reflectă apariţia datoriei faţă de organizaţia sindicală
Debit 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” 10,91 lei
Credit 533.2„Datorii faţă de organele sindicale ” 10,91 lei

55
Evidenţa sintetică se ţine în Jurnalul-Order pentru contul 533 „Datorii privind
asigurările”. Ca urmare a întocmirii Balanţei de verificare la sfîrşitul fiecărui
trimestru datele aferente contului analizat sunt trecute în Cartea Mare. Soldul final
din Cartea Mare este trecut în postul 890 , subcapitolul 5.3, capitolul 5 al Bilanţului
contabil (Anexa 1).
Contabilitatea datoriilor privind decontările cu bugetul
În cadrul activităţii de întreprinzător între agenţii economici şi bugetul de stat
apar raporturi juridice aferente proceselor de calculare, achitare şi declarare a
impozitelor şi taxelor. Aceste raporturi sunt reglementate de Codul fiscal, , legea
bugetului de stat pentru anul respectiv, precum şi alte acte normative.
Evidenţa datoriilor privind decontările cu bugetul se ţine pe tipuri de impozite şi
taxe. Iar pentru generalizarea informaţiei referitoare la decontările cu bugetul privind
impozitele, taxele şi sancţiunile economice aferente calculării şi achitării impozitelor
este destinat contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”. Acest cont este un
cont de pasiv, în credit se reflectă plăţile cuvenite la buget, iar în debit plăţile virate
efectiv. Solul contului este creditor şi reprezintă suma datoriilor întreprinderii privind
plăţile datorate bugetului la finele perioadei de gestiune.
Modul de determinare şi contabilizare a impozitului pe veniturile persoanelor
juridice se reglementează de prevederile SNC 12 „Contabilitatea impozitului pe
venit” şi Codul Fiscal al Republicii Moldova.
Conform prevederilor Titlului II „Impozitul pe venit” al Codului fiscal art. 15
cota impozitului pe venit pentru persoanele juridice a fost stabilită în mărime de 18 %
din venitul impozabil pentru anul 2005 şi 15 % pentru anul 2006.
Întreprinderea SRL „Bunătate” în conformitate cu prevederile art. 531 din Titlul
II, Codul Fiscal, legea RM nr.1163-XIII din 24.04.1997 este scutită de plata
impozitului pe venit.
De asemenea conform prevederilor art. 4 din Legea pentru punerea în aplicare a
Titlului III a Codului Fiscal întreprinderea este scutită de plata TVA la buget pentru
mărfurile produse şi serviciile prestate ,iar conform art. 283 al Codului fiscal este

56
scutită de plata impozitului pe bunurile imobiliare, de impozitul funciar, de asemenea
întreprinderea este scutită de taxa pentru apă.
Aceste aspecte aferente contabilităţii datoriilor privind decontările cu bugetul au
determinat deschiderea următoarelor subconturi pentru contul 534„Datorii privind
decontările cu bugetul”:
• 534.2 „Datorii privind taxa pe valoare adăugată”
• 534.7 „Datorii privind impozitul pe venit al persoanelor fizice”
• 534.8 „Datorii privind alte impozite şi taxe”
Taxa pe valoarea adăugată este un impozit general de stat care reprezintă o
formă de colectare la buget a unei părţi a valorii mărfurilor livrate, serviciilor prestate
care sunt supuse impozitării pe teritoriul Republicii Moldova, precum şi a unei părţi
din valoarea mărfurilor, serviciilor impozabile importate în Republica Moldova. În
prezent sunt stabilite următoarele cote ale TVA: cota standard - în mărime de 20%,
cote reduse în mărime de 8% şi 5% şi cota zero. Livrările impozabile cu TVA trebuie
să fie însoţite de factură fiscală. Procurările şi livrările sun înregistrate cronologic în
Registrul de evidenţă a procurărilor şi Registrul de evidenţă a livrărilor, în baza
cărora se întocmeşte Declaraţia privind taxa pe valoarea adăugată.
Taxa pe valoarea adăugată aferentă livrărilor de bunuri şi servicii impozabile cu
TVA pe piaţa internă pentru trimestrul IV 2005 se reflectă în contabilitate prin
întocmirea formulei contabile (Anexa 48):
- se reflectă TVA aferentă livrărilor de bunuri şi servicii impozabile
Debit 221„Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale” 176527,41 lei
Credit 534.2 „Datorii privind taxa pe valoare adăugată” 176527,41 lei
La procurarea materialelor şi articolelor de completare , precum şi serviciilor
necesare procesului de producţie în baza facturii fiscale se trece în cont taxa pe
valoare adăugată. Pentru trimestrul IV 2005 s-a întocmit următoarea formulă (Anexa
48):
– se reflectă trecerea în cont a TVA aferentă procurărilor pentru trimestrul IV

57
Debit 534.2 „Datorii privind taxa pe valoare adăugată” 40730,08 lei
Credit 521„Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 39348,97 lei
Credit 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţiuni” 1171,98 lei
Credit 539 „Alte datorii pe termen scurt” 209,13 lei
Deoarece întreprinderea este scutită de plata TVA diferenţa dintre TVA aferentă
vînzărilor şi TVA aferentă procurărilor este trecută în contul mijloacelor cu destinaţie
specială, întocmindu-se următoarea formulă contabilă la sfîrşitul trimestrului IV
(Anexa 48):
– Se reflectă trecerea diferenţei aferentă TVA calculată şi deductibilă în contul
mijloacelor cu destinaţie specială
Debit 534.2 „Datorii privind taxa pe valoare adăugată” 135797,33 lei
Credit 423 „Finanţări şi încasări cu destinaţie specială” 135797,33 lei

Conform prevederilor Codului fiscal fiecare patron care plăteşte lucrătorilor


salariu (inclusiv primele şi facilităţile acordate) este obligat să calculeze , ţinînd cont
de scutirile solicitate de angajat şi să reţină din aceste plăţi un impozit, determinat
conform modului stabilit de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lîngă
Ministerul Finanţelor. Pentru obţinerea scutirilor, lucrătorul nu mai târziu de data
stabilită pentru începerea muncii ca angajat, prezintă patronului o cerere semnată de
el privind acordarea scutirilor la care are dreptul, anexând la ea documentele ce
certifică acest drept.
Conform prevederilor capitolului IV al Codului fiscal pentru anul 2005 şi 2006
fiecare angajat are dreptul la o scutire personală în sumă de 3 960 lei pe an (2005) şi
4500 lei pe an (2006).
Suma scutirii personale va constitui 10 000 lei pe an pentru orice persoană care:
• s-a îmbolnăvit şi a suferit de boala actinică provocată de consecinţele avariei
de la C.A.E. Cernobîl;
• este invalid şi s-a stabilit că invaliditatea sa este în legătură cauzală cu avaria
de la C.A.E. Cernobîl;

58
• este părintele sau soţia (soţul) unui participant căzut sau dat dispărut în
acţiunile de luptă pentru apărarea integrităţii teritoriale şi a independenţei
Republicii Moldova, cât şi în acţiunile de luptă din Republica Afghanistan;
• este invalid ca urmare a participării la acţiunile de luptă pentru apărarea
integrităţii teritoriale şi a independenţei Republicii Moldova, precum şi în
acţiunile de luptă din Republica Afghanistan;
• este invalid de război, invalid din copilărie, invalid de gradul I şi II;
• este pensionar-victimă a represiunilor politice, ulterior reabilitată.
Persoana fizică rezidentă aflată în relaţii de căsătorie are dreptul la o scutire
suplimentară în sumă de 3 960 lei anual (2005) şi 4500 lei anual (2006), cu condiţia
că soţia (soţul) nu beneficiază de scutire personală.
De asemenea Contribuabilul (persoană fizică rezidentă) are dreptul la o scutire în
sumă de 600 lei anual(2005) şi 840 lei anual (2006) pentru fiecare persoană
întreţinută, cu excepţia invalizilor din copilărie pentru care scutirea constituie 3 960
lei anual (2005) şi 4500 lei anual (2006).
Cotele impozitului pe venit pentru persoanele fizice sunt următoarele:
Tabelul 12
Cotele impozitului pe venit conform art. 15din Codul Fiscal al RM
Mărimea venitului impozabil Cota de impozit Cota de impozit
pentru anul 2005 pentru anul 2006
Venit anual impozabil ce nu depăşeşte suma 9% 8%
de 16200 lei
Venit anual impozabil ce depăşeşte suma de 14% 13%
16200 lei şi nu depăşeşte suma de 21000 lei
Venit anual impozabil ce depăşeşte suma de 20% 20%
21000 lei

În luna noiembrie în contabilitate s-a reflectat apariţia datoriei privind


impozitului pe venit al persoanelor fizice , întocmindu-se următoarea formulă
contabilă (Anexa 49):
– se reflectă apariţia datoriei privind impozitului pe venit al persoanelor fizice

59
Debit 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” 4363,59 lei
Debit 229 „Alte creanţe pe termen scurt” 169,00 lei
Credit 534.7 „Datorii privind impozitul pe venit al persoanelor fizice”
4532,59 lei
La data de 30 noiembrie 2005 a fost achitată datoria faţă de buget privind
impozitul pe venit al persoanelor fizice, în baza extrasului de cont (Anexa 14) s-a
întocmit următoarea formulă contabilă (Anexa 49):
– se reflectă achitarea impozitul pe venit al persoanelor fizice
Debit 534.7 „Datorii privind impozitul pe venit al persoanelor fizice” 4280,00 lei
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională” 4280.00 lei

Conform prevederilor art. 90 Titlul II al Codului fiscal orice persoană care


desfăşoară activitate de întreprinzător reţine prealabil, ca parte a impozitului o sumă
în mărime de 5 % din plata respectivă, ce urmează a fi trecută în contul impozitului
pasibil de a fi achitat de către persoanele care prestează serviciile prevăzute de
legislaţia în cauză.
Respectiv la achitarea datorii faţă de furnizori aferente serviciilor de care a
beneficiat întreprinderea aceasta va reţine 5% din mărimea datoriei în cauză.
La SRL „Bunătate” pentru trimestrul IV reflectarea apariţiei datoriei faţă de buget
aferentă celor 5% reţinute la sursa de plată în momentul achitării cu furnizorii pentru
serviciile de care a beneficiat s-a reflectat astfel (Anexa 49):
– se reflectă apariţia datoriei faţă de buget aferentă celor 5% reţinute la sursa de
plată
Debit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 107,33 lei
Debit 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţiuni” 956,64 lei
Debit 539 „Alte datorii pe termen scurt” 231,33 lei
Credit 534.8 „Datorii privind alte impozite şi taxe” 1295,3 lei

60
La data de 8 noiembrie 2005 în baza extrasului de cont a fost reflectată achitarea
datoriei faţă de buget aferentă impozitului reţinut la sursa de plată în mărime de 5 %,
urmând a fi întocmită formula contabilă (Anexa 49):
–se reflectă achitarea datoriei faţă de buget aferentă impozitului reţinut la sursa de
plată în mărime de 5 %
Debit 534.8 „Datorii privind alte impozite şi taxe” 85,55 lei
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională” 85,55 lei

La sfârşitul fiecărui trimestru în baza datelor din Jurnalul-Order pentru contul 534
„Datorii privind decontările cu bugetul” se întocmeşte balanţa de verificare şi se trece
informaţia aferentă contului analizat în Cartea Mare. Soldul final din Cartea Mare se
trece în postul 900, subcapitolul 5.3, capitolul 5 al Bilanţului contabil (Anexa 1).
Contabilitatea datoriilor faţă de fondatori şi alţi participanţi
Pentru SRL „Bunătate” relaţiile întreprinderii cu fondatorul societăţii, Societatea
invalizilor din Republica Moldova, se concretizează în procesele da calculare şi de
achitare a datoriilor privind veniturile fondatorilor. Conform statutului întreprinderii
aceasta urmează să calculeze şi să plătească a cotă de beneficiu în mărime de 15 %
din profitul net obţinut de întreprinderea. De asemenea în baza deciziei consiliului
fondatorilor întreprinderea urmează să calculeze şi să achite fondatorului 7% din
salariul calculat pentru trimestrul respectiv.
Evidenţa analitică a datoriilor faţă de fondatori şi alţi participanţi la SRL
„Bunătate” se ţine pe sursele de formare a datoriilor. Pentru generalizarea informaţiei
referitoare la situaţia decontărilor cu fondatorii privind calcularea şi plata
dividendelor, veniturilor şi altor plăţi este destinat contul 573 „Datorii faţă de
fondatori şi alţi participanţi”. Este un cont de pasiv în creditul căruia se reflectă
dividendele calculate, veniturile şi alte plăţi, iar în debit – achitarea sau restituirea lor.
Soldul acestui cont este creditor şi reflectă sumele datoriilor faţă de fondatori la finele
perioadei de gestiune.

61
La reflectarea celor 7% aferente salariului calculat pentru trimestrul IV 2005 s-a
întocmit următoarea formulă contabilă (Anexa 50):
- se reflectă apariţia datoriei faţă de fondatori aferentă celor 7% salariului calculat
Debit 713.9 „Alte cheltuieli generale şi administrative” 15893,00 lei
Credit 537 „Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi” 15893,00 lei
Din contul acestor datorii a fost calculat salariul pentru Denuşenco L. P., Vdovîi
M.T. şi Oprea S.L. pentru munca prestată în folosul Societăţii. La calculul salariului
pentru Denuşenco L.P s-a întocmit următoarea formulă contabilă (Anexa 50):
- se reflectă calculul salariului angajaţilor ce prestează muncă în folosul Societăţii
Invalizilor
Debit 537 „Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi” 3600,00 lei
Credit 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” 3600,00 lei

Evidenţa analitică şi sintetică se ţine în Jurnalul-Order pentru contul 537 „Datorii


faţă de fondatori şi alţi participanţi”. După întocmirea Balanţei de verificare, se
completează Cartea Mare, iar la sfîrşitul perioadei de gestiune soldul final al contului
537„Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi” din Cartea Mare se trece în postul
930 subcapitolul 5.3, capitolul 5 al Bilanţului contabil (Anexa 1).
Contabilitatea altor datorii pe termen scurt
În capitolul anterior s-a menţionat că în cadrul altor datorii pe termen scurt se
includ angajamentele întreprinderii privind arenda curentă, pretenţiilor primite de la
cumpărători şi clienţi, precum şi amenzilor, penalităţilor şi despăgubirilor
recunoscute (adjudecate), sumelor privind riscurile transmise şi acceptate
pentru reasigurare, asigurării directe, precum şi alte datorii ce apar în urma
raporturilor economice şi juridice la care ia parte întreprinderea.
Evidenţa analitică a altor datorii pe termen scurt se ţine pe creditori şi pe feluri de
datorii.
Contul 539 "Alte datorii pe termen scurt" este destinat generalizării
informaţiei privind situaţia decontărilor întreprinderii aferente acestor datorii. Contul

62
539 "Alte datorii pe termen scurt" este un cont de pasiv. În creditul acestui cont se
reflectă sumele datoriilor pe termen scurt calculate, iar în debit - achitarea acestora.
Soldul acestui cont este creditor şi reprezintă datoriile întreprinderii privind alte
plăţi la finele perioadei de gestiune.
La data de 29 noiembrie 2005 a fost reflectată apariţia datoriei faţă de Isac Vasile
aferentă serviciului de transport a producţiei întreprinderii în baza ¤/%(&. În
contabilitate a fost efectuată următoarea înregistrare (Anexa 51):
– se reflectă apariţia datoriei aferentă serviciului de transport a producţiei
Debit 712 „Cheltuieli comerciale” 250,00 lei
Credit 539 „Alte datorii pe termen scurt” 250,00 lei
La aceeaşi dată a fost achitată datoria faţă de Isac Vasile, întocmindu-se în baza
dispoziţiei de plată de casă următoarea formulă contabilă (Anexa 51):
Debit 539 „Alte datorii pe termen scurt” 250,00 lei
Credit 534.8 „Datorii privind alte impozite şi taxe” 12,50 lei
Credit 241 „Casa” 237,50 lei
La data de 31 noiembrie 2005 în contabilitate s-a reflectat apariţia datoriei faţă
de Pelivan Natalia privind pensia alimentară, întocmindu-se formula contabilă
(Anexa 51):
– se reflectă datoria faţă de Pelivan Natalia privind pensia alimentară
Debit 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” 156,08 lei
Credit 539 „Alte datorii pe termen scurt” 156,08 lei

La data de 26 decembrie 2005 a fost reflectat ajutorul material acordat pentru


Plăcintă Valentina conform hotărârii administraţiei, procesul verbal nr. 3 din
26.02.02, întocmindu-se următoarea formulă contabilă (Anexa 51):
– se reflectă datoria aferentă ajutorului material acordat
Debit 713 „Cheltuieli generale şi administrative” 200,00 lei
Credit 539 „Alte datorii pe termen scurt” 200,00 lei

63
La data de 9 noiembrie 2005 în baza facturii seria MC nr. 0960776 (Anexa 52) a
fost reflectată apariţia datoriei faţă de „Cargo-Trafic” SRL pentru prestarea serviciilor
de transport a materiei prime importate, întocmindu-se formula contabilă (Anexa 51):
– se reflectă datoria aferentă serviciilor de transport
Debit 211.1 „Materii prime şi materiale de bază” 2524,00 lei
Credit 539 „Alte datorii pe termen scurt” 2524,00 lei

Evidenţa analitică şi sintetică se ţine în Jurnalul – Order pentru contul 539 „Alte
datorii pe termen scurt”. După întocmirea Balanţei de verificare, trimestrial se
completează Cartea Mare. La finele perioadei de gestiune soldul final al contului 539
„Alte datorii pe termen scurt” se trece în postul 950 , subcapitolul 5.3, capitolul 5 al
Bilanţului contabil (Anexa 1).
În baza materialului expus anterior se poate conclude că la SRL „Bunătate”
evidenţa contabilă a datoriilor pe termen scurt calculate se ţine în cea mai mare parte
conform cerinţelor impuse de sistemul legislativ în vigoare. Trebuie să menţionăm
însă ca ar fi recomandabil ca întreprinderea în cauză să constituie rezerve pentru plata
salariilor pentru concedii. Constituirea acestor rezerve ar permite întreprinderii să
repartizeze uniform aceste cheltuieli. Un alt neajuns observat constă în faptul că la
reflectarea apariţiei datoriei faţă de stat privind prima de asigurare medicală
obligatorie pentru angajator aferentă salariului achitat ar trebui întocmită următoarea
formulă contabilă:
Debit 535.1 „Datorii preliminare privind decontările cu bugetul”
Credit 533.3 „Datorii privind asigurarea medicală”,
Deoarece întreprindere analizată reflectă achitarea acestei datorii direct prin
formula:
Debit 535.1 „Datorii preliminare privind decontările cu bugetul”
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională”
Utilizatorul nu dispune de informaţia completă cu privire la datoria faţă de
buget privind prima de asigurare medicală.

64
III Auditul datoriilor CRPII „Bunătate” SRL
3.1 Planificarea auditului datoriilor
Planificarea auditului datoriilor presupune elaborarea unei strategii generale şi a
unei abordări detaliate a caracterului, momentului de exercitare şi a volumului
procedurilor de audit presupuse. Obiectivul auditorului constă în planificarea
lucrărilor de audit astfel, încât auditul să fie exercitat cât mai eficient, cât mai raţional
şi mai oportun.
Planificarea lucrărilor de audit îi permite auditorului să obţină probe temeinice
pentru setul de circumstanţe date, contribuie la menţinerea costului lucrărilor de audit
la un nivel rezonabil şi evită neînţelegerile cu clientul prin facilitarea prestării unor
servicii de calitate înaltă.
Trebuie să menţionăm că volumul planificării depinde de mărimea agentului
economic, de complexitatea auditului, de experienţa anterioară a auditorului cu
agentul economic dat şi de cunoaşterea business-ului clientului. O parte importantă a
planificării auditului o constituie obţinerea informaţiei despre business-ul clientului.
Cunoaşterea business-ului clientului ajută auditorul să înţeleagă evenimentele,
tranzacţiile şi practica creată, precum şi ajută auditorul la evaluarea riscului inerent,
riscului legat de control, precum şi la determinarea caracterului, momentului de
exercitare şi volumului procedurilor de audit. Auditorul poate discuta unele elemente
ale planului de audit şi anume procedurile de audit cu conducerea agentului
economic, precum şi cu personalul acestuia pentru asigurarea eficacităţii şi eficienţii
auditului şi pentru coordonarea procedurilor de audit cu lucrul personalului agentului
economic. Însă planul de audit şi programul de audit rămân, totuşi, în
responsabilitatea auditorului
Planificarea unui auditului datoriilor parcurge următoarele etape:
1. Cunoaşterea business-ului clientului
2. Obţinerea informaţiilor despre obligaţiile juridice ale clientului
3. Efectuarea procedurilor analitice preliminare

65
4. Determinarea pragului de semnificaţie şi evaluarea riscului de audit
acceptabil şi a riscului inerent
5. Înţelegerea controlului intern şi evaluarea riscului legat de control
6. Întocmirea planului general de audit şi a programului de audit
În conformitate cu prevederile SNA 210 „Condiţiile angajamentelor de audit”
pentru a evita neînţelegerile în legătură cu prestarea serviciilor de audit se recomandă
întocmirea de către auditor şi coordonarea cu clientul a scrisorii de angajament ()
până la începerea exercitării lucrărilor. Această scrisoare confirmă documentar
acceptarea de auditor a prestării serviciilor, precum şi stabileşte obiectivul şi sfera de
aplicare a auditului, limitele responsabilităţii auditorului faţă de client şi forma
documentelor de raportare privind rezultatele auditului.
Cunoaşterea business-ului clientului presupune:
• obţinerea unei cunoaşteri a activităţii şi ramurii clientului, determinarea
factorilor economici şi de ramură care influenţează business-ul clientului,
indicatorilor financiari şi cerinţelor înaintate faţă de documentele de
raportare, inclusiv a schimbărilor survenite din momentul auditului
precedent, a nivelului general de competenţă a conducerii întreprinderii
• Examinarea întreprinderii şi încăperilor de servicii pentru facilitarea
înţelegerii business-ului şi operaţiunilor acestuia
• Identificarea părţilor afiliat în componenţa cărora includem filialele
întreprinderii, proprietarii de bază sau alt părţi cu care societatea are
afaceri, în cazul în care una din părţi poate influenţa asupra activităţii de
gestiune sau politicii operaţionale alteia.
• Evaluarea nevoii de specialişti externi
Obţinerea informaţiilor despre obligaţiile juridice ale clientului presupune
examinarea la etapa timpurie a angajamentului de audit a trei tipuri de documente:
• Statutul de înfiinţare , care cuprinde informaţii cu privire la numele exact
al societăţii, data înfiinţării, date cu privire la fondatorul societăţii,
obiectivele şi genurile de activitate ale societăţii, informaţii cu privire la

66
mărimea capitalului social, a drepturilor şi obligaţiilor fondatorului,
structura conducerii societăţii, date cu privire la patrimoniul societăţii şi
căile de repartizare a beneficiului realizat de societate etc. şi
regulamentele interne.
• Procesele verbale ale întrunirilor consiliului societăţii, care cuprind un
rezumat al celor mai importante subiecte discutate în cadrul acestor
şedinţe şi al deciziilor luate (Anexa 7.1).
• Contractele clientului – la expertiza acestora se atrage o atenţie deosebită
aspectului acordului juridic.
Efectuarea procedurilor analitice preliminare utilizate cu scopul de a
determina natura, programarea în timp şi profunzimea lucrărilor de audit. Procedurile
analitice de planificare îl ajută pe auditor în identificarea sferelor care ar putea
prezenta riscuri specifice de apariţie a unor prezentări eronate semnificative, care ar
necesita o analiză mai aprofundată.
Determinarea pragului de semnificaţie şi evaluarea riscului de audit
acceptabil şi a riscului inerent
Conform prevederilor SNA 320 „Caracter semnificativ în audit” informaţia se
consideră semnificativă dacă omiterea sau denaturarea acesteia poate influenţa
deciziile economice luate de utilizatori în baza rapoartelor financiare. De aceea, unul
din principiile fundamentale ale rapoartelor financiare constă în faptul c nu trebuie de
acordat exagerat atenţie denaturărilor nesemnificative (incorectitudinilor, erorilor)
descoperirii pe parcursul testării momentelor de control. Nivelul de semnificaţie
(pragul de semnificaţie) depinde de mărimea indicatorului sau erorii evaluate în
circumstanţe concrete.
Deoarece pragul de semnificaţie este relativ, se impune găsirea unei baze de
calcul a nivelului de semnificaţie. Utilizând experienţa şi informaţia obţinută din
activitatea practică a auditorilor cunoaştem că ca bază de calcul de regulă se
utilizează profitul net înainte de impozitare. Exemple de alte baze de comparaţie
utilizate de firmele de expertiză contabilă sânt: vânzările nete, profitul brut şi totalul

67
activului. Există şi opinia cu privire la faptul că această bază de calcul trebuie luată în
conformitate cu ramura în care se exercită verificarea.
Tabelul 13
Ramura Indicatorul de bază al semnificaţiei
Industria uşoară şi Vânzări nete
alimentară
Comerţ Vânzări nete
Transport Valoarea mijloacelor fixe
Industria gazelor şi Valoarea mijloacelor fixe
petrolieră
Instituţii de investiţii Profitul net al perioadei de gestiune

Ca bază de calcul pentru a determina valoarea preliminară a pragului de semnificaţie


în cazul auditului datoriilor întreprinderii SRL „Bunătate” poate servi atât valuta
bilanţului cât şi mărimea datoriilor pe termen scurt.
Tabelul 14
I Minim Maxim
Mărime Mărime Mărime Mărime
relativă absolută, lei relativă absolută, lei
Valuta bilanţului 2% 21903 4% 43806
Datorii pe termen scurt 5% 34121 10 % 68241

De asemenea trebuie să atragem o deosebită atenţie asupra factorilor calitativi ce


influenţează semnificaţia, deoarece anumite prezentări eronate pot fi mai
semnificative pentru utilizatori decât altele, chiar dacă valoarea lor bănească este
identică.
Pentru SRL „Bunătate” vom lua ca valoare preliminară a pragului de
semnificaţie – 34121 lei.
Valoarea preliminară a pragului de semnificaţie trebuie a fost repartizată pe
soldurile conturilor de datorii, în continuare numindu-se eroare tolerabilă.
Tabelul 15
Sold la 31.12.05 Ponderea, % Eroare tolerabilă
Finanţări şi încasări 12357 1,78 607
cu destinaţie specială

68
Datorii financiare pe 408000 58,72 20036
termen scurt
Datorii comerciale 33217 4,78 1631
pe termen scurt
Datorii pe termen 241195 34,72 11847
scurt calculate
Total datorii 694769 100 34121

Riscul de audit (RA) este riscul admisibil, acceptabil al auditului. Esenţa acestui
risc constă în faptul că auditorul poate comite anumite greşeli în activitatea sa şi la
îndeplinirea totalizării lucrului înfăptuit să deducă concluzii incorecte.
Conform SNA 400 „Evaluarea riscului şi controlului intern” riscul de audit include
trei componente : riscul inerent, riscul legat de control şi riscul de nedescoperire.
Riscul inerent (RI) – reprezintă o măsură a aprecierii pe care o face auditorul
privind probabilitatea existenţei unor prezentări eronate semnificative într-un
oarecare segment supus auditului, înainte de a estima eficacitatea mecanismelor
controlului intern. Deşi nu sunt definite standarde sau recomandări pentru fixarea
riscului inerent, de regulă, auditorii sunt prudenţi în evaluarea acestui tip de risc. Cei
mai mulţi auditori fixează un risc inerent cu mult peste 50%, chiar şi în cele mai
pozitive circumstanţe, şi un risc de 100 % când există o posibilitate rezonabilă de
apariţie a unor prezentări semnificative eronate. Pe parcursul auditului riscul inerent
poate fi actualizat. Deoarece acesta este un prim audit la întreprinderea în cauză vom
opta pentru fixarea unui risc inerent mare, deci de 100% sau 1,0.
Riscul de control (RC) – reprezintă o măsură a aprecierii pe care o face privind
probabilitatea ca erorile cu o valoarea depăşind limita tolerabilă dintr-un segment să
nu fie preîntâmpinate sau detectate prin mecanismele de control intern aplicate de
client. Vom determina riscul de control în etapa următoare în care vom efectua
analiza controlului intern aferent datoriilor întreprinderii.
Riscul de nedescoperire (RN) – reprezintă pericolul că o parte a erorilor
semnificative ce au fost comise în sistemul economic şi nu au fost evitate de către
sistemul său de control intern, nu vor fi detectate nici de către auditor.

69
Între componentele riscului de audit există următorul tip de legătură.
RA= RI*RC*RN (1)
De regulă riscul de audit se fixează la un nivel de sub 10%, un nivel adecvat va
fi de 1%, 0,5 % sau poate chiar 0,1 %. Pentru situaţia în cauză vom stabili nivelul
riscului de audit - 1%. La cunoaşterea riscului inerent, riscului de audit şi riscului de
control putem determina nivelul riscului de nedescoperire:
RN = RA/ ( RI*RC )
Înţelegerea controlului intern şi evaluarea riscului legat de control
Conform prevederilor SNA 400 „Evaluarea riscului şi controlului intern”
controlul intern are următoarea structură:
Sistemul contabil ce reprezintă totalitatea regulilor şi înregistrărilor contabile ale
agentului economic, prin intermediul cărora are loc prelucrarea tranzacţiilor în scopul
ţinerii contabilităţii financiare. Acest sistem permite de a identifica, acumula, analiza,
calcula, clasifica, înregistra, generaliza, precum şi reflecta în rapoartele financiare
tranzacţiile economice şi late evenimente ale agentului economic.
Sistemul de control intern este definit ca ansamblul politicilor şi procedurilor
adoptate de conducerea agentului economic în vederea unei desfăşurări organizate şi
eficiente a activităţii economice, inclusiv respectarea strictă a cerinţelor politicii
conducerii, prevenirea şi descoperirea cauzelor de fraudă şi eroare, exactitatea şi
plenitudinea înregistrărilor contabile, precum şi pregătirea la timp a unor informaţii
financiare credibile. Sistemul de control intern include mediul de control şi
procedurile de control.
În continuare se va analiza sistemul de control intern al întreprinderii SRL
„Bunătate” şi se va determina riscul de control aferent efectuării auditului datoriilor
întreprinderii nominalizate.
Evaluarea riscului de control aferent datoriilor CRPII „Bunătate” SRL

Identificarea politicilor de control


Tabelul 16

70
Denumirea politicilor de control Există / Lipseşte
1. Limitarea accesului către încăperile unde se află stocurile de mărfuri şi Există
materiale
2. Respectarea condiţiilor de primire a stocurilor de mărfuri şi materiale Există
3. Verificarea periodică inopinată a existenţei şi stării stocurilor de mărfuri şi Lipseşte
materiale

4. Existenţa regulamentului intern cu privire la împuternicirile şi Există


responsabilităţile persoanelor autorizate să ia decizii de procurare

5. Existenţa regulamentului intern cu privire la împuternicirile şi Există


responsabilităţile persoanelor autorizate să înregistreze tranzacţiile de
procurare
6. Existenţa contractului de răspundere materială a depozitarului Există

7. Existenţa contractului de răspundere materială a casierului Există


8. Limitarea accesului către documentaţia contabilă, alt tip de documentaţie ce Există
conţine informaţia cu privire la apariţia datoriilor
9. Limitarea accesului către sistemul contabil computerizat Există
10. Existenta măsurilor de securitate a informaţiei Există

11. Existenţa regulamentului intern cu privire la dările de seamă ale Există


gestionarilor
12. Existenţa regulamentului intern cu privire la elaborarea formularelor Există
documentelor cu destinaţie internă
13. Solicitarea consultaţiilor de la persoane terţe în privinţa: calculării şi Există
achitării impozitelor şi taxelor, completărilor şi modificărilor la actele
normative şi legislative

Identificarea procedurilor de control intern


Tabelul 17

Procedurile de control aferente datoriilor


Există/Lipseşte
I. Veridicitatea apariţiei datorilor şi existenţa lor
1.1. Datoriile contabilizate sunt confirmate de documentele primare Există
justificative.
1.2. La solicitarea creditului bancar administraţia dispune de argumente Există
adecvate şi suficiente cu privire la justeţea deciziilor sale
II. Plenitudinea datoriilor şi corectitudinea evaluării lor

71
2.1. Compararea informaţiei din documentele primare cu cea din darea de Există
seamă a şefului de depozit la înregistrarea procurărilor în documentaţia de
stocare
2.2. La înregistrarea informaţiei din documentele primare în documentaţia de Există
stocare se examinează seria şi numărul formularelor acestor documente
2.3. Se întocmeşte atât balanţa de verificare analitică cât şi cea sintetică la Există
completarea Cărţii Mari
2.5. Totalurile din documentaţia de stocare şi din registrele contabile sunt Există
verificate de contabilul autorizat să controleze calitatea lucrărilor de
contabilizare a operaţiunilor economice

2.6. In mod regulat se solicită confirmarea datoriei existente Lipseşte

III. Măsurarea datoriilor (corectitudinea contabilizării datoriilor)


3.1. Contabilul responsabil de calitatea lucrărilor de contabilizare a datoriilor, Există
în mod regulat, verifică dacă sistematizarea informaţiei din documentaţia de
stocare se efectuează în baza formulelor contabile ce corespund Normelor
metodologice de utilizare a planului de conturi contabile

IV. Constatarea datoriilor


4.1. La înregistrarea informaţiei din documentele primare în documentaţia de Există
stocare se verifică dacă data din documentele primare corespunde perioadei de
gestiune în care au apărut angajamentele respective.
4.2. Data fixată în darea de seamă a depozitarului se compară cu data din Există
documentele primare în baza cărora s-a efectuat înregistrarea procurărilor în
documentaţia de stocare
V. Prezentarea şi dezvăluirea datoriilor

5.1. Contabilul responsabil de calitatea lucrărilor de contabilitate verifică dacă Există


datoriile au fost înregistrate corect în Raportul privind rezultatele financiare şi
anexa la acest raport financiar

Ca urmare a analizei efectuate se va opta pentru stabilirea unui nivel de risc de


control mediu deci de 0,8.
Deci riscul de nedescoperire va constitui:
RN = 0,01/ (1*0,8) =0,0125
Întocmirea planului general de audit şi a programului de audit
Pornind de la cerinţele SNA 300 „Planificarea” Planul general de audit trebuie
să conţină:

72
1. Sfera presupusă de aplicare a auditului – un set de proceduri de audit ce se

consideră a fi utilizate în circumstanţele create pentru asigurarea


obiectivului auditului. În cazul auditului datoriilor, obiectivul auditului
constă în exprimarea opiniei de audit cu privire la existenţa şi justificarea
documentară a datoriilor întreprinderii .
Principalele proceduri de obţinere a dovezilor de audit sunt : examinarea,
recalcularea, observarea, solicitarea şi confirmarea.
2. Metodele presupuse de exercitare a auditului pot fi definite ca sistem
raţional folosit pentru realizarea procedurilor de obţinere a dovezilor de
audit. Standardele Naţionale de audit recomandă următoarele metode de
obţinere a dovezilor de audit: metode de testare selectivă (SNA 530
„Eşantionul de audit şi alte proceduri de testare selectivă”) şi metode de
testare a controlului intern (SNA 400”Evaluarea riscului şi controlului
intern”)
Suplimentar formularul planului de audit mai trebuie să conţină: denumirea
companiei de audit şi a clientului; perioade de exercitare; colaboratorii companiei de
audit, inclusiv experţii implicaţi la auditare; numărul de ore planificate, tariful pe oră,
comentarii sau trimiteri la documentele de lucru; numele, prenumele, funcţia şi
semnătura conducătorului verificării de audit şi conducătorului companiei de audit;
data semnării planului de audit de către conducătorul verificării de audit şi de către
conducătorul companiei de audit (Anexa 54).

Programul de audit constă dintr-un set de instrucţiuni pentru asistenţii implicaţi


în audit. Conform SNA 300 „Planificarea”, la documentarea programului de audit
trebuie să se stabilească:
1) Caracterul procedurilor de audit planificate
2) Momentul de exercitare a procedurilor de audit
3) Volumul procedurilor de audit planificate
De asemenea programa de audit mai conţine următoarea informaţie:

73
 Denumirea companiei de audit şi a clientului
 Perioada raportată
 Scopul auditului
 Perioada de exercitare a auditului
 Compartimentul auditului
 Timpul planificat şi cel efectiv pentru fiecare lucrare de audit
 Data efectuării lucrării de audit
 Semnătura persoanei care a întocmit programul de audit şi data
întocmirii lui
 Semnătura persoanei, care a verificat întocmirea programului de
audit şi data verificării lui
La anexa 55 este prezentat extrasul din programa de audit pentru auditul
datoriilor întreprinderii „Bunătate” SRL.
3.2 Utilizarea testelor la auditul soldurilor conturilor de datorii
Testele detaliilor soldurilor conturilor de datorii se axează pe soldurile finale de
Cartea Mare ale acestor conturi. Aceste teste sunt esenţiale , deoarece unele probe
aferente lor se obţin de regulă din surse independente de client, fiind, astfel,
considerate foarte fiabile (de exemplu: confirmarea soldurilor datoriilor
întreprinderii, examinarea situaţiilor recapitulative ale datoriilor trimise de furnizori ).
E bine cunoscut faptul că din toate tipurile de teste existente testele detaliilor
soldurilor sunt aproape întotdeauna mai costisitoare decât oricare dintre celelalte
tipuri de proceduri, de aceea este necesar de planificat astfel auditul încât să se
minimizeze utilizarea acestui tip de testare. În cadrul acestui tip de test sunt utilizate
următoarele procedee de obţinere a probelor de audit :
 Examinarea
 Recalcularea
 Solicitarea şi confirmarea
În contabilitate şi în rapoartele financiare datoriile se divizează în următorul mod:

74
• Datorii financiare
• Datorii comerciale
• Datorii calculate
Datorii financiare
Întreprinderea „Bunătate” SRL conform informaţiilor contabile dispune la data
de 31 decembrie 2005 de datorii financiare pe termen lung sub formă Finanţări şi
încasări cu destinaţie specială în mărime de 12357 lei, credite bancare pe termen
scurt în mărime de 353000 şi împrumuturi pe termen scurt – 55000 lei.

La SRL „Bunătate” în contul 423 „Finanţări şi încasări cu destinaţie specială” se


ţine evidenţa subvenţiilor de stat primite de întreprindere conform Legii bugetului
pentru anul 2005, suma compensaţiilor în mărime de 22,5% din suma contribuţiilor
de asigurarea de stat obligatorie aferentă salariilor calculate pentru invalizi, precum şi
diferenţa dintre TVA calculată şi TVA deductibilă.
La analiza detaliilor soldului contului 423 „Finanţări şi încasări cu destinaţie
specială” pentru SRL „Bunătate” s-au utilizat următoarele proceduri de obţinere a
dovezilor:
Tabelul 18
Nr. Proceduri Descrierea operaţiei Referire la Abateri
de documentele de lucru depistat
obţinere a e
dovezilor
de audit
1 Examinare S-a verificat existenţa Jurnal – Order pentru Nu sunt
a de fond redactărilor de cuvinte, cifre, contul 423 „Finanţări şi
litere, ştersături încasări cu destinaţie
specială”
2 Verificare S-a verificat informaţia Jurnalul-Order pentru Nu sunt
a aferentă înregistrărilor din contul 534 şi
încrucişat celelalte registre contabile documentul
ă vizând una şi aceeaşi operaţie „Repartizarea Fondului
de retribuire a muncii”

75
3 Cercetarea S-a verificat corectitudinea Extrase de cont, Nu sunt
înregistrărformulelor contabile întocmite, documentul
ilor corespunderea înscrierilor din „Repartizarea Fondului
contabile Jurnalul-Order şi documentele de retribuire a muncii”
justificative
4 Recalcular S-au recalculat sumele aferente „Repartizarea Fondului Nu sunt
ea CAS (22,5 %) care urmează a de retribuire a muncii”
fi returnate

Toate problemele privitoare la acordarea creditelor şi stingerea lor se reglează de


Regulile bancare şi contractele încheiate intre bancă si beneficiar. Pe parcursul
verificării datelor aferente soldului contului 511 „Credite pe termen scurt” s-a
stabilit:
• tipurile de credit primite de SRL „Bunătate”, prin studierea contractelor de
credit Contract de credit nr. 114/2 din 26.07.2005 (Anexa 8) şi Contract de
credit overdraft 12/2 din 04.02.2005 (Anexa 10.1), Contract de credit 75/1 din
06.08.2004
• pentru ce scopuri au fost utilizate creditele, corespunde cu destinaţia prevăzută
in condiţiile contractelor
• plenitudinea şi oportunitatea stingerii creditelor. S-a verificat utilizând
extrasele din conturile de la bancă
• corectitudinea achitării dobânzii pentru credit conform contractului
• corectitudinea trecerii sumei dobânzii la cheltuieli
• corectitudinea ţinerii evidenţei contabile la conturile 511 „Credite bancare pe
termen scurt”
• concordanţa dintre datele la acestui cont cu datele Cărţii mari şi bilanţului
contabil
Informaţia indicată în postul bilanţului „Credite bancare pe termen scurt” este
justificată de extrasul bancar. Deoarece creditele se eliberează de către bănci în baza

76
anumitor garanţii, a fost verificată informaţia cu privire la activele incluse de
întreprinderea analizată în componenţa gajului.
De asemenea s-a solicitat de la BC „Moldindcombank” Sa, filiala centru
confirmarea datoriei aferente creditelor bancare la 31.12.05. (Anexa 56)
Ca urmare a studierii prevederilor contractului de credit nr. 114/2 din
26.07.2005 şi a examinării corectitudinii formulelor contabile întocmite în Jurnalul-
Order la contul 511 „Credite bancare pe termen scurt” s-a stabilit că conform pe
prevederilor contractului acest credit urma inclus în cadrul creditelor pe termen lung
şi nu a celor pe termen lung .
Tabelul 19
Contul Conform Efectiv Abatere
datelor
contabile
411 „Credite bancare pe termen 353000 150000 203000
lung”
511 „Credite bancare pe termen 0 203000 203000
scurt”

La analiza detaliilor soldului contului 513 „Împrumuturi pe termen scurt” s-au


utilizat următoarele proceduri de obţinere a dovezilor:
Tabelul 20
Nr. Proceduri Descrierea operaţiei Referire la Abateri
de documentele de lucru depistat
obţinere a e
dovezilor
de audit
1 Verificare S-a verificat informaţia Fişa contului 241 Nu sunt
a aferentă înregistrărilor din „Casa”
încrucişat celelalte registre contabile
ă vizînd una şi aceeaşi operaţie
3 Cercetarea S-a verificat corectitudinea Fişa contului 513 Nu sunt
înregistrăr formulelor contabile întocmite, „Împrumuturi pe

77
ilor corespunderea înscrierilor din termen scurt” (Anexa
contabile jurnalul-order şi documentele 16), Darea de seamă a
justificative casierului

Datorii comerciale
Verificarea datoriilor comerciale începe cu stabilirea dacă corect au fost
oglindite în articolele bilanţului soldurile respective a datoriilor. În acest scop se
confruntă soldurile evidenţei analitice cu soldul contului sintetic 521 "Datorii pe
termen scurt privind facturi comerciale", 523 "Avansuri pe termen scurt primite" cu
Cartea mare şi cu bilanţul contabil.
Ca urmare a acestei verificări s-a depistat compensarea soldului debitor al
contului 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” cu soldul creditor
al contului în cauză şi s-a determinat următoarea abatere:
Tabelul 21
Contul Conform datelor Efectiv Abatere
contabile
521 „Datorii pe termen scurt 28217 30178 1961
privind facturile comerciale”

Pentru verificarea celor mai semnificative solduri ale conturilor analitice de


evidenţă a datoriilor la data de 31.12.05, s-a solicitat confirmarea acestor datorii de la
creditorii întreprinderii SRL „Bunătate”. (Anexa 57)
În continuare s-a efectuat examinarea de fond a tuturor facturilor fiscale aferente
achiziţiilor pentru anul 2005, deoarece se cunoaşte că de cele mai multe ori ponderea
documentelor denaturate din totalul documentelor justificative îi revine facturilor
fiscale. S-a examinat dacă toate facturile fiscale au înregistrate în Registrul
procurărilor. S-a efectuat verificarea încrucişată operaţiilor aferente procurărilor de
mărfuri şi materiale, serviciilor de care întreprinderea a beneficiat confruntându-se
informaţia din Registrul pentru contul 521„Datorii pe termen scurt privind facturile
comerciale” şi informaţia din celelalte registre contabile vizând unele şi aceleaşi

78
operaţii. S-a verificat corectitudinea formulelor contabile întocmite, corespunderea
înscrierilor din Registrul pentru contul 521„Datorii pe termen scurt privind facturile
comerciale” şi documentele justificative. S-au verificat calculele din facturile fiscale
primite de la furnizori.
La etapa următoare s-au supus verificării operaţiunile de decontare cu fiecare
furnizor confruntând datele din documentele primare de decontare - plată cu
registrele ce reflectă acumularea datoriei - pentru a stabili data şi caracterul fiecărei
operaţiuni de livrare, oportunitatea şi plenitudinea luării la evidenţă a valorilor
materiale, oportunitatea şi temeinicia reclamaţiilor prezentate.
Dacă auditorul ar fi luat decizia de a exercita o verificare adăugătoare, atunci s-ar
fi efectuat inventarierea de control a materialelor intrate, confruntarea documentelor
de decontare - plată cu documentele privind recepţia valorilor respective, verificarea
documentelor întreprinderii supuse controlului.
S-a verificat dacă la întreprinderea analizată se respectă condiţia includerii în
componenţa veniturilor a sumelor de datorii nereclamate şi la care a expirat termenul
de achitare prevăzut de legislaţie.
Datorii calculate
Verificarea datoriilor faţă de personal începe cu stabilirea dacă corect au fost
oglindite în articolele bilanţului soldurile respective a datoriilor. În acest scop se
confruntă soldurile evidenţei analitice cu soldul contului sintetic 531 "Datorii faţă de
personal privind retribuirea muncii" şi 532 " Datorii faţă de personal privind alte
operaţii" cu Cartea mare şi cu bilanţul contabil.
Există câteva trăsături specifice ciclului salarii–personal şi anume: există o
singură categorie de operaţiuni legată de salarii, operaţiunile sunt de regulă mult mai
semnificative de cât conturile bilanţiere corespunzătoare lor şi mecanismele de
control intern aplicate salariilor sunt eficace în majoritatea companiilor. Eficacitatea
controlului intern se explică prin sancţiunile statale severe aplicate în cazul comiterii
de erori în reţinerea la sursă şi plata impozitelor legate de salarii şi prin problemele

79
de moral al forţei de muncă ce pot apărea în cazul în care angajaţii nu sunt
remuneraţi sau sunt insuficient remuneraţi.
Sarcinile principale a verificării datoriilor faţă de personal privind retribuirea
muncii este de a verifica cum se respectă actele normative la calcularea retribuţiilor,
reţinerilor din salariu şi corectitudinea ţinerii evidenţei privind retribuţiile, existenţa
persoanelor ce sunt retribuite, corectitudinea evaluării datoriilor privind remunerarea.
Sursele de informaţie utilizate în procesul verificării a fost datele analitice şi
sintetice ale conturilor 531 "Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii", 533
"Datorii privind asigurările", 534 "Datorii privind decontările cu bugetul",
documentele primare privind evidenţa timpului lucrat şi volumului lucrărilor
efectuate, bonuri de plată, certificate de concedii medicale, documentele normative
de drept ce reglează aceste operaţiuni.
Ca urmare a acestor verificări nu au fost depistate abateri de la informaţiile
înregistrate în contabilitate.
În cazul în care s-ar fi înregistrat devieri între datele evidenţei analitice şi sintetice
ar fi fost necesar de a stabili motivele, principalele din ele fiind:
• incorectitudinea datelor cauzate de abuz
• reţinerea sumei de avans incompletă
• folosirea repetată a unor documente pentru ridicarea banilor şi trecerii
acestor sume în debitul contului "Datorii faţă de personal privind retribuirea
muncii"
• micşorarea datoriei debitoare sau majorarea datoriei creditoare la trecerea
soldului dintr-o situaţie de decontare-plată în alta
• neglijenţa în evidenţa contabilă
La verificarea documentelor privind calcularea retribuţiilor obiectivul principal a
fost de a stabili dacă nu a avut loc includerea în ele a persoanelor fictive. Pentru
aceasta a fost necesar de a analiza bonurile de plată la datele înmânării lor, de a
compara familiile muncitorilor din bonurile de plată şi tabelele de pontaj cu datele din
evidenţa personalului scriptic la secţia cadre. S-a verificat dacă nu se practică

80
calcularea a doua oară a salariului în baza documentelor primare deja achitate, când
familiile unor şi aceleaşi persoane se repetă în câteva situaţii de decontare-plată.
Deosebit de atent s-au verificat bonurile de plată completate pentru persoanele
nescriptice la întreprindere şi care au lucrat un timp scurt.
Verificarea exactităţii reţinerilor din salarii trebuie să stabilească temeinicia
documentară şi legalitatea lor, oportunitatea transferării sumelor reţinute conform
destinaţiei lor. La analiza corectitudinii reflectării reţinerilor aferente primei de
asigurare medicale plătite de patron
Sarcina principală a verificării datoriilor faţă de buget este de a stabili la toate
felurile de plăţi la buget şi în fondurile extrabugetare exactitatea calculării sumelor de
plată, oportunitatea transferării sumelor respective, determinarea motivelor privind
plăţile cu termenul expirat. Sursele principale de informaţii pentru efectuarea
verificării decontărilor cu bugetul sunt: notele informative şi calculele referitoare la
plăţile efectuate, extrasele din conturile bancare şi documentele anexate la ele despre
transferarea sumelor cuvenite bugetului, înregistrările contabile la contul 534
"Datorii privind decontări cu bugetul".
Întreprinderea SRL „Bunătate” în conformitate cu prevederile art. 53 din Titlul
II, Codul Fiscal, legea RM nr.1163-XIII din 24.04.1997 este scutită de plata
impozitului pe venit, conform prevederilor legii pentru punerea în aplicare a Titlului
III a Codului fiscal este scutită de plata TVA la buget pentru mărfurile produse şi
serviciile prestate şi de TVA la materia primă, materialele şi articolele de completare
necesare procesului de producţie , conform art. 283 este scutită de plata impozitului
pe bunurile imobiliare, de impozitul funciar, de asemenea întreprinderea este scutită
de taxa pentru apă. Deci în componenţa datoriilor faţă de buget sunt incluse datoriile
privind taxa pe valoare adăugată, datoriile privind impozitul pe venit al persoanelor
fizice şi datoriile privind alte impozite şi taxe.
La etapa iniţială de verificare a datoriilor faţă de buget s-a stabilit dacă corect au
fost oglindite în postul bilanţului soldul respectiv a datoriilor în cauză, confruntându-

81
se soldurile evidenţei analitice cu soldul contului sintetic 534 "Datorii privind
decontările cu bugetul" cu Cartea mare şi cu bilanţul contabil.
S-a efectuat examinarea de fond a documentelor, iar pentru studierea autenticităţii
operaţiilor s-a efectuat compararea informaţiei aferente acestora din Jurnalul-Order
pentru contul 534 "Datorii privind decontările cu bugetul", Registrul pentru contul
521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, Fişa contului 531 „Datorii
faţă de personal privind retribuirea muncii”, ş.a.
S-a efectuat controlul corectitudinii formulelor contabile întocmite, precum şi
verificarea corespunderii înscrierilor din Jurnalele-Order cu informaţia din
documentele justificative. S-au recalculat sumele aferente impozitului pe venit reţinut
la sursa de plată aferentă serviciilor de care a beneficiat întreprinderea.
Având în vedere că inspecţiile fiscale sistematic controlează starea decontărilor
întreprinderilor la buget, în procesul verificării s-au studiat actele de control
întocmite de inspecţia fiscală:
1. Act de control fiscal nr. 3–429343 la SRL „Bunătate” efectuat de la
13.03.2006 până la 13.03.2006 pentru perioada de la 01.01.2005-31.12.2005 (Anexa
58)
2. Act de control fiscal nr. 3-034781 la SRL „Bunătate” efectuat în termenul
18.12.2003 – 25.12.2003 pentru perioada 01.01.1999-31.12.2002 (Anexa 59)
Examinarea datoriilor faţă de fondatori începe cu stabilirea dacă corect au fost
oglindite în postul bilanţului soldul acestor datoriilor. În acest scop se confruntă
soldurile evidenţei analitice cu soldul contului sintetic 537 "Datorii faţă de fondatori
şi alţi participanţi" cu Cartea mare şi cu bilanţul contabil. În urma acestei verificări s-
a determinat că soldul datoriilor în cauză corespunde înregistrărilor din Cartea mare
şi Bilanţul contabil. S-a efectuat examinarea de fond a documentelor, iar
confruntarea informaţiei din Jurnalul-Order pentru contul 537 "Datorii faţă de
fondatori şi alţi participanţi" şi Registrul 531 „Datorii faţă de personal privind
retribuirea muncii” şi Registrul 242 „Conturi curente în valută naţională” a permis
studierea autenticităţii operaţiilor efectuate.

82
S-a efectuat controlul corectitudinii formulelor contabile întocmite, precum şi
verificarea corespunderii înscrierilor din Jurnalul-Order cu informaţia privind
decontările cu fondatorii din extrasele bancare. S-au recalculat sumele aferente
datoriilor faţă de fondatori privind cele 15 % din profitul pentru anul 2004, precum şi
celor 7% aferente salariilor calculate.

3.3 Valorificarea rezultatelor auditului datoriilor prin întocmirea raportului


auditorului
Raportul auditorului confirmă munca depusă şi raportată. în baza informaţiei
raportului clientul trebuie să înţeleagă constatările efectuate de către auditor şi să
aprecieze corect rezultatele eforturilor depuse la verificare.
Indiferent de rezultatele controlului de audit, la elaborarea raportului de audit
trebuie să se ţină cont de prevederile S.N.A. 700 "Raport al auditorului asupra
rapoartelor financiare". În conformitate cu cerinţele acestui standard, raportul de audit
trebuie să fie alcătuit din următoarele elemente fundamentale (cu excepţia raportului
de audit cu refuz de opinie):
1. Titlul
2. Destinatarul
3. Paragraful introductiv
4. Paragraful referitor la sfera de aplicare a auditului
5. Paragraful opinie
6. Data întocmirii raportului auditorului
7. Adresa organizaţiei de audit
8. Semnătura auditorului
Conform recomandărilor SNA 700 titlul adecvat raportului de audit este de
"Auditor independent", doar astfel raportul auditorului poate fi deosebit de celelalte
rapoarte întocmite de alţi auditori, care n-au ţinut cont de principiile şi normele
stabilite de Codul privind conduita profesională a auditorilor şi contabililor din

83
Republica Moldova. Folosind acest titlu, auditorul va putea accentua importanţa
libertăţii depline a auditorului, care în acelaşi timp mai trebuie să dea dovadă de
onestitate şi de obiectivitate. Obligaţia auditorilor independenţi constă în informarea
proprietarilor şi altor utilizatori dacă rapoartele financiare ale agentului economic
oferă o imagine veridică şi completă despre situaţia financiară a întreprinderii,
rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti ale
acestuia în conformitate cu Standardele Naţionale de Contabilitate şi/sau cu
Standardele Internaţionale de Contabilitate şi, în caz de necesitate, cu legislaţia
Republicii Moldova.
Raportul auditorului trebuie să conţină informaţia despre persoana-destinatar a
acestui raport. De regulă, în calitate de destinatar pot fi: acţionarii, consiliul director
al agentului economic, alte persoane cointeresate de activitatea economică a
întreprinderii a căreia rapoarte financiare au fost auditate.
În paragraful introductiv al raportului de audit sunt enumerate rapoartele
financiare supuse auditului. De asemenea, în acest paragraf sunt menţionate
persoanele, care poartă responsabilitate pentru întocmirea şi prezentarea rapoartelor
financiare. Totodată, este necesar să se concretizeze perioada auditată şi data la care
rapoartele financiare au fost întocmite. Se indică, de asemenea, şi responsabilitatea
auditorului, care constă doar în faptul de a formula obiectiv opinia, bazându-se pe
informaţia obţinută la auditare.
Ţinând cont de cele menţionate, paragraful introductiv al raportului de audit poate fi
formulat în modul următor:
"Noi am exercitat auditul Bilanţului contabil anexat al CRPII „Bunătate” S.R.L. la
31 decembrie 2005, precum şi al rapoartelor corespunzătoare anexate privind
rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti în acest
an. Responsabilitatea pentru aceste rapoarte financiare o poartă conducerea CRPII
„Bunătate” S.R.L. Responsabilitatea noastră constă în exprimarea opiniei asupra
rapoartelor financiare respective în baza auditului exercitat".

84
Alt element fundamental al raportului de audit constituie paragraful referitor la
sfera de aplicare a auditului, cu specificarea faptului că auditul a fost exercitat în
conformitate cu Standardele Naţionale de Audit. Sfera de aplicare a auditului"
reprezintă procedurile de audit efectuate de auditor, necesare în circumstanţele create.
Paragraful în cauză trebuie să descrie motivul formulării opiniei despre rapoartele
financiare.
Scopul de bază al auditului constă în colectarea dovezilor suficiente şi adecvate
pentru formularea opiniei despre rapoartele financiare verificate, însă aceasta nu
garantează faptul că rapoartele financiare nu conţin alte date incorecte sau imprecise.
Totodată, acest paragraf trebuie să conţină afirmaţia că auditul a fost planificat şi
exercitat în aşa mod, încât să se obţină asigurare rezonabilă că rapoartele financiare
nu conţin denaturări semnificative. Raportul auditorului trebuie să accentueze faptul
că elementele cheie ale auditului sunt: aprecierea principiilor fundamentale ale
contabilităţii, studierea elementelor rapoartelor financiare şi formarea părerii generale
despre situaţia financiară a agentului economic controlat. De asemenea, este
importantă afirmaţia că pe parcursul verificării, auditorul a beneficiat de suficiente
date pentru a-şi exprima opinia sa.
Ca exemplu de paragraf al raportului auditorului referitor la sfera de aplicare a
auditului poate fi recomandat următorul text:
"Auditul a fost exercitat în conformitate cu Standardele Naţionale de Audit. Conform
cerinţelor acestor standarde auditul a fost planificat şi exercitat în scopul obţinerii
asigurării rezonabile că rapoartele financiare nu conţin denaturări semnificative. Un
audit include examinarea în baza testării, a dovezilor ce confirmă datele rapoartelor
financiare şi dezvăluirea informaţiei. Un audit, de asemenea, include evaluarea
principiilor contabilităţii utilizate şi analiza estimărilor contabile considerabile deter-
minate de conducere, precum şi evaluarea rapoartelor financiare prezentate luate în
ansamblu. Noi considerăm că auditul exercitat asigură o bază suficientă pentru
exprimarea opiniei noastre".

85
Opinia auditorului trebuie să exprime clar faptul dacă rapoartele financiare oferă
utilizatorilor acestora o imagine veridică şi completă despre situaţia financiară a
agentului economic, rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul
mijloacelor băneşti ale acestuia în conformitate cu Standardele Naţionale de
Contabilitate şi, în caz de necesitate, cu legislaţia Republicii Moldova. Deoarece în
decursul auditului datoriilor s-au depistat incorectitudine aferente informaţiilor
prezentate în bilanţ dar care nu încalcă principiul continuităţii întreprinderii, iar
administraţia a acceptat concluziile de bază ale auditorilor privind erorile şi
incorectitudinile din Rapoartele financiare, precum şi şi-a asumat responsabilitatea
vizavi de corectarea înregistrărilor contabile corespunzătoare în anul curent auditorul
exprimă opinie cu menţiuni.
Exemplu de paragraf-opinie :
"După opinia noastră, rapoartele financiare asigură reflectarea în toate aspectele
semnificative cu excepţia circumstanţelor stabilite în raportul de audit privind
situaţia financiară a CRPII „Bunătate” S.R.L. la 31 decembrie 2005, rezultatele
financiare, fluxul capitalului propriu şi fluxul mijloacelor băneşti ale acestuia pentru
acest an în conformitate cerinţele Standardelor Naţionale de Contabilitate .

Data fixată în raportul auditorului trebuie să corespundă cu cea de finisare a


auditului. Astfel, clientul este informat despre faptul că auditorul a examinat influenţa
asupra rapoartelor financiare a evenimentelor şi operaţiilor care au avut loc până la
data semnării raportului de audit.
Raportul auditorului trebuie să conţină adresa companiei de audit responsabilă
de auditul exercitat. Un alt element obligatoriu al raportului de audit constituie
semnăturile persoanelor autorizate din numele companiei de audit să semneze acest
raport.

Încheiere

86
Ca urmare a analizei modului de organizare şi de ţinere a contabilităţii
datoriilor, autorul a constatat că la CRPII „Bunătate” S.R.L. evidenţa datoriilor se
ţine în cea mai mare măsură în baza prevederilor:
• Legii contabilităţii, nr. 426 din 04.04.1995;
• Standardelor naţionale de contabilitate aprobate prin ordinul Ministerului
Finanţelor al Republicii Moldova nr. 174 din 25.12.1997;
• Planului de conturi contabile al activităţii economico-financiare a
întreprinderilor aprobat prin ordinul Ministerului Finanţelor al Republicii
Moldova nr.174 din 25.12.1997;
• Altor acte legislative şi normative.
Documentele justificative, registrele contabile, dările de seamă contabile sânt
păstrate în conformitate cu modul stabilit: pe suport de hârtie şi purtători de
informaţie automată, având ca elemente obligatorii: data întocmirii; conţinutul
operaţiei economice unităţile de măsură ale operaţiunii economice; denumirea
întreprinderii, funcţia şi numele persoanelor responsabile pentru efectuarea
operaţiunii economice, semnăturile personale.
La întreprinderea nominalizată datoriile se constată conform principiului
specializării exerciţiilor potrivit căruia datoriile se reflectă în contabilitate, în
perioada de gestiune în care au avut loc, indiferent de momentul plăţii efective a
mijloacelor băneşti sau a altei forme de compensare. Ele se evaluează la suma
nominală, inclusiv TVA şi alte impozite şi taxe care urmează a fi achitate.
În cadrul studiului efectuat s-au depistat şi careva aspecte negative legate de
ţinerea evidenţei contabile a datoriilor, aspecte ce au determinat reflectarea eronată în
Raportul financiar a datelor aferente obligaţiilor întreprinderii.
Ca prim neajuns depistat la SRL „Bunătate” este reflectarea incorectă a
creditului primit în baza contractului de credit nr. 114/2 din 26.07.2005. Conform
clauzelor contractului nominalizat întreprinderea a primit un credit în mărime de
235000 lei pe un termen de 18 luni, deci evidenţa acestui credit urma să fie ţinută la

87
contul 411 „Credite bancare pe termen lung ” şi nu la contul 511 „Credite bancare pe
termen scurt”. Ca urmare acestui fapt se denaturează indicatorii prezentaţi în Raportul
financiar şi se prezintă o imagine eronată a situaţiei financiare a întreprinderii pentru
utilizatorii externi. Reflectarea incorectă a acestui credit în capitolul 4 „Starea
datoriilor pe termen scurt” al Anexei la Bilanţul contabil la datorii cu termenul
expirat de la 3 luni până la un an acţionează în defavoarea întreprinderii.
Al doilea neajuns observat la SRL „Bunătate” constă în faptul că deoarece
întreprinderea nominalizată a acordat filialei centru dreptul incontestabil de a debita
de sine stătător, prin documentele sale interne de plată, conturile curente pentru
achitarea datoriilor scadente şi restante aferente creditelor primite, inclusiv dobânda,
comisioane, penalităţi ea nu reflectă calculul dobânzii prin formula:
Debit 714.5 „ Cheltuieli privind dobânzile pentru credite şi împrumuturi”
Credit 511 „Credite bancare pe termen lung”
Ci întocmeşte următoarea formulă contabilă
Debit 714.5 „ Cheltuieli privind dobânzile pentru credite şi împrumuturi”
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională”
Ca urmare a acestui fapt apare riscul nerespectării principiului specializării
exerciţiului în cazul în care întreprinderea nu dispune de suficiente mijloace băneşti
în cont.
Al treilea neajuns a fost depistat analizând modul de ţinere a contabilităţii
datoriilor pe termen scurt comerciale. Se recomandă ca la acordarea avansurilor
întreprinderea să utilizeze contul 224 „Avansuri pe termen scurt acordate” în acest
mod se va evita apariţia soldului debitor pentru contul 521 „Datorii pe termen scurt
privind facturile comerciale” pentru anumiţi furnizori. La confruntarea soldurilor
evidenţei analitice cu soldul contului sintetic 521 "Datorii pe termen scurt privind
facturi comerciale", Cartea mare şi cu bilanţul contabil s-a depistat compensarea
soldului debitor al contului 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile
comerciale” cu soldul creditor al contului în cauză. Deci la reflectarea informaţiei cu

88
privire la datoriile pe termen scurt privind facturile comerciale în bilanţul contabil nu
s-a respectat principiul necompensării.
Al patrulea neajuns este că la primirea avansurilor în contabilitate ar trebui să fie
reflectată şi apariţia datoriei faţă de buget privind TVA (16,67 %) aferent avansului
primit. În acest caz la mărimea TVA calculată aferentă avansului primit ar trebui
întocmită formula contabilă:
Debit 225 „Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”
Credit 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”
Ca urmare a neîntocmirii formulei respective nu este reflectată corect informaţia
cu privire la datoria faţă de buget privind TVA.
La analiza datoriilor faţă de personal privind retribuirea muncii putem menţiona
că ar fi recomandabil ca întreprinderea în cauză să constituie rezerve pentru plata
salariilor pentru concedii. Constituirea acestor rezerve ar permite întreprinderii să
repartizeze uniform aceste cheltuieli.
Al cincilea neajuns al evidenţei contabile care trebuie menţionat este modul de
reflectare a apariţiei datoriei faţă de Compania Naţională de Asigurări în Medicină
privind prima de asigurare medicala a patronului. Întreprinderea reflectă corect în
cadrul consumurilor şi cheltuielilor această datorie, însă în momentul plăţii salariului
ea nu întocmeşte formula:
Debit 535.1 „Datorii preliminare privind decontările cu bugetul”
Credit 533.3 „Datorii privind asigurarea medicală”,
Ci reflectă direct achitarea datoriei în contul 535 „Datorii preliminare”,
întocmind următoarea formulă cotabilă :
Debit 535.1 „Datorii preliminare privind decontările cu bugetul”
Credit 242 „Conturi curente în valută naţională”
În cazul reflectării corecte a apariţiei primei de asigurare medicală obligatorie a
patronului s-ar evita apariţia soldului debitor în contul 535 „Datorii preliminare”, iar
utilizatorii informaţiei prezentate în Raportul financiar ar dispune de informaţia

89
completă şi corectă cu privire la datoria faţă de buget privind prima de asigurare
medicală.
În scopul asigurării plenitudinii şi veridicităţii informaţiilor prezentate în
rapoartele financiare este necesar ca la întreprinderea SRL „Bunătate” să se înlăture
neajunsurile depistate.

90
Bibliografie
I. Legile Republicii Moldova. Hotărîrile Guvernului Republicii
Moldova
I.1 Legea contabilităţii (nr. 476-XII // Monitorul Oficial al RM nr28 din 25.06-
95 şi modificările legii nr. 1276/15 din 25 iulie 2002)
I.2 Codul fiscal (Revista contabilitate şi audit, 2005, nr. 1, p 7-102)

I.3 Legea pentru punerea în aplicare a titlurilor I şi II ale Codului fiscal (Revista

contabilitate şi audit, 2005, nr. 1, p 32-36)


I.4 Legea pentru punerea în aplicare a titlului III al Codului fiscal (Revista

contabilitate şi audit, 2005, nr. 1, p 46-48)


I.5 Legea pentru punerea în aplicare a titlului VI din Codul fiscal (Revista

contabilitate şi audit, 2005, nr. 1, p 95-98)


I.6 Legea bugetului de stat pe anul 2005,(Revista contabilitate şi audit, 2005, nr.

1, p 219-227)
I.7 Legea bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul 2005,(Revista
contabilitate şi audit, 2005, nr. 1, p 236-243)
I.8 Legea fondurilor asigurării obligatorii de asistenţă medicală pe anul 2005,

(Revista contabilitate şi audit, 2005, nr. 1, p 252-253)


I.9 Legea pentru punerea în aplicare a titlurilor I şi II ale Codului fiscal (Revista
contabilitate şi audit, 2006, nr. 1, p 103-108)
I.10 Legea pentru punerea în aplicare a titlului III al Codului fiscal (Revista
contabilitate şi audit, 2006, nr. 1, p 108-110)
I.11 Legea pentru punerea în aplicare a titlului VI din Codul fiscal (Revista

contabilitate şi audit, 2006, nr. 1, p 112-114)


I.12 Legea bugetului de stat pe anul 2006, (Revista contabilitate şi audit, 2006,

nr. 1, p 246-253)
I.13 Legea bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul 2006,(Revista
contabilitate şi audit, 2006, nr. 1, p 261-268)

91
I.14 Legea fondurilor asigurării obligatorii de asistenţă medicală pe anul 2006,

(Revista contabilitate şi audit, 2006, nr. 1, p 276-277)


I.15 Planuri de conturi contabile al activităţii economico-financiare a
întreprinderilor ( Nr.174 din 25.12.97 // Monitorul Oficial al RM nr.93-
96/182 din 30.12.1997)
II. Manuale, Monografii, cărţi, broşuri
II.1 Noul sistem contabil al agenţilor economici din Republica Moldova.

Colectiv de autori ACAP. Vol. I – Chişinău 1998, p. 432


II.2 Contabilitate financiară, colectiv de autori ACAP, Chişinău 2003, p 637
II.3 Contabilitatea impozitelor, Bucur V, Ţurcanu V, Chişinău 2005, p 561

II.4Dicţionar de economie, Garuz R., Postolache S., Editura encicplopedică,


Chişinău 1996
II.5 Contabilitate financiară, Pop V, Oradea 1998, p 379

II.6 Contabilitatea întreprinderilor, Bojian O., Bucureşti 1996, p 321

II.7Auditul financiar, Bodarev P. Chişinău 2003, p 293


II.8 Audit, Vitiuc A, Chişinău 1999, p 205
II.9 Audit. O abordare integrată, Loebbecke A., Editura ARC, ediţia 8-a,
Chişinău 2003, p 949
II.10 Credita bancare pentru întreprinderi, Masson J., Bucureşti 1994, p 240
II.11 Contabilitatea financiară a întreprinderii, Patruţ V., Iaşi 1994, p 237
III. Articole din reviste şi ziare
III.1 Grigoroi L. Contabilitatea subvenţiilor de stat. // Economica, 2005, nr.1
p 72-75
III.2 Dumitrean E. Contabilitatea operaţiilor privind decontarea datoriilor şi
creditelor comerciale. // Finanţe, credit, contabilitate,1998, nr. 6, p 58-61
III.3 Privind acordarea împrumuturilor cu dobândă de o persoană fizică //
Contabilitate şi audit, 2005, nr.7,p 31-32
III.4 Захарченко И. Исчисление подоходного налога из заработной
платы, взносов обязательного государственного социального и

92
медицинского страхования в 2005 году. // Contabilitate şi audit, 2005, nr.
2, p 59-64

93