TEMA 5.

Analiza consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii

5.1. Insemnătatea, sarcinile analizei şi sursele principale de informaţie

5.2. Analiza structurii costului producţiei
5.3. Analiza consumurilor directe în costul producţiei
5.4 Analiza consumurilor indirecte în costul producţiei
5.5 Analiza structurii cheltuielilor întreprinderii pe feluri de activităţi

5.1 Insemnătatea, sarcinile analizei şi sursele principale de informaţie

În condiţiile economiei de piaţă obţinerea veniturilor maxime cu consumuri şi

cheltuieli minime este scopul de bază al fiecărui agent economic.
Cerinţele pieţei sunt destul de dure, ceea ce necesită respectarea unei concordanţe
întemeiate cu preţurile la produsele finite (lucrările executate şi serviciile prestate) şi
eforturile depuse în activităţile desfăşurate.
Este necesară o argumentare judicioasă a structurii tuturor consumurilor şi
cheltuielilor pe care le suportă fiecare întreprindere în parte pentru obţinerea unor
venituri accesibile. Rezultatele diagnosticului în acest domeniu la mai mulţi agenţi
economici pe teren demonstrează că atât preţurile exagerate la materia primă, materiale
şi combustibil, cât şi tarifele şi plăţile majorate pentru serviciile prestate de terţi
influenţează substanţial asupra formării costului integral al producţiei. Majorarea
continuă a acestuia sub presiunea factorilor externi diminuează efortul propriu al
colectivului de muncă în reducerea treptată a consumurilor şi cheltuielilor gestionate de
întreprindere,
Consumurile reprezintă resursele utilizate pentru fabricarea produselor,
executarea lucrărilor şi prestarea serviciilor în scopul obţinerii unui venit. De regulă,
acestea sunt legate nemijlocit de procesul de producţie şi, deci, apar până la
comercializarea produselor finite, mărfurilor şi prestarea serviciilor.
Spre deosebire de consumuri, cheltuielile apar în urma activităţii economico-
financiare a întreprinderii şi nu sunt legate nemijlocit de procesul de producţie. Ele se
reflectă în Raportul privind rezultatele financiare şi la determinarea profitului (pierderii)
perioadei de gestiune până la impozitare se scad din veniturile obţinute din diferite
activităţi.
Este ştiut faptul că reducerea consumurilor şi a cheltuielilor numai cu 1 %
contribuie la majorarea cu mult mai mare atât a profitului brut, cât şi a profitului
perioadei de gestiune până la impozitare, decât majorarea cu 1 % a venitului din
vânzări.
Sursele principale de informaţie:
1. Programul social-economic de dezvoltare a întreprinderii (compartimente
„Consumurile şi cheltuielile întreprinderii").
2. Datele conturilor şi subconturilor contabile (clasele 7 şi 8) privind
consumurile şi cheltuielile.
3. Raportul privind rezultatele financiare (anexa nr. 2 la raportul financiar întreprinderii).
4. Anexa nr. 5 la Raportul privind rezultatele financiare referitor la costul vânzărilor şi
cheltuielile întreprinderii.
1
5. Datele din calculaţiile individuale privind produsele fabricate, lucrării executate şi
serviciile prestate.
6. Alte surse de informaţie.

5.2Analiza structurii costului producţiei

Analiza consumurilor întreprinderii începe, de regulă, cu examinarea structurii costului

producţiei la nivel general.
Consumurile incluse în costul producţiei cuprind următoarele elemente:
- consumuri de materiale;
- consumuri privind retribuirea muncii;
- consumuri indirecte de producţie.
Toată informaţia necesară pentru analiză poate fi utilizată atât în dinamică (în raport cu
perioada de gestiune precedentă), cât şi comparativ cu nivelul programat prevăzut pentru
perioada de gestiune curentă. În acest scop vom folosi următorul tabel analitic (tab.5.1):
Tabelul 5.1
Analiza structurii costului producţiei

Denumirea elementelor de Anul de gestiune Abaterea (+, -)

programat efectiv
suma, mii lei ponder suma, ponder mii lei %
ea, % mii lei ea, %

A 1 2 3 4 5 = 3-1 6 = 4-2
1, Consumuri de materiale 22506,4 69,80 22022,6 69,51 -483,8 -0,29

2. Consumuri privind retribuirea 3291,8 10,20 2759,4 8,71 -532,4 -1,49

muncii
3. Consumuri indirecte de 6448,0 20,00 6901,6 21,78 +453,6 +1,78
producţie
4 Costul producţiei -total (rd. 1 + 32246,2 100 31683,6 100 -562,6 X
rd. 2 + rd.3)

Notă. Conform datelor din acest tabel este necesar să se determine:

a) ponderea fiecărui element de consumuri în structura costului producţiei-total;
abaterea absolută şi relativă pe fiecare element de consumuri în parte;
ponderea elementului de consumuri care predomină în structura costului producţiei - total.
În baza datelor din tabelul 5.1 se poate constata că la întreprinderea analizată costul
producţiei s-a redus faţă de nivelul programat cu 562,6 mii lei (31683,6-32246,2).
Această abatere a fost determinată de reducerea consumurilor de materiale cu 483,8 mii lei şi a
consumurilor privind retribuirea muncii cu 532,4 mii lei. Totodată, majorarea consumurilor indirecte
de producţie faţă de nivelul programat cu 453,6 mii lei a contribuit la sporirea costului producţiei cu
aceeaşi sumă.
Examinând structura costului producţiei, observăm că consumurile de materiale ocupă ponderea
principală, deşi, comparativ cu nivelul programat, acestea s-au redus de la 69,80 la 69,51%.
Totuşi, pentru o apreciere mai obiectivă a modificărilor evidenţiate mai sus, este
necesară o analiză mai aprofundată atât a costului producţiei în total, cât şi a fiecărui
compartiment în parte. Această analiză poate fi efectuată în câteva direcţii de bază:
Analiza consumurilor directe în costul producţiei.
Analiza consumurilor indirecte în costul producţiei.

2
5.3. Analiza consumurilor directe în costul producţiei
Conform prevederilor S.N.C.3 „Componenţa consumurilor şi cheltuielilor
întreprinderii", în costul producţiei se includ următoarele consumuri directe:
- de materiale;
- privind retribuirea muncii;
- privind contribuţiile la asigurările sociale.
În practica analitică aceste consumuri pot fi examinate în două compartimente
Analiza consumurilor directe de materiale.
Analiza consumurilor directe privind retribuirea muncii (inclusiv contribuţiile
la asigurările sociale).
Deşi metoda şi etapele de analiză la ambele compartimente sunt identice, în continuare
vom examina conţinutul acestora pe fiecare compartiment în parte

5.3.1. Analiza consumurilor directe de materiale

Referindu-ne la acest compartiment, vom menţiona că procesul de analiză prevede trei

etape consecutive de examinare a consumurilor respective, ţinând cont de necesităţile
analitice.
Astfel, la prima etapă a analizei se examinează componenţa consumurilor directe
de materiale în costul producţiei şi tendinţa modificării acestora în dina mică sau
comparativ cu nivelul programat, recalculat la volumul producţiei fabricate efectiv în
perioada de gestiune.
Pentru aceasta se utilizează tabelul analitic 5.3. Concomitent, în baza datelor din acest
tabel, pe fiecare element în parte al consumurilor directe de materiale, se calculează şi se
apreciază:
- abaterea absolută (cu diferenţa dintre consumurile efective pe fiecare element de
consum în parte şi cele de bază, recalculate la volumul producţiei fabricate obţinut în
perioada de gestiune);
- abaterea relativă (ca raportul dintre abaterea absolută pe fiecare element de
consum şi valoarea de bază recalculată);
- cota-parte a fiecărui element de consum respectiv în modificarea totală a costului
producţiei (ca raportul dintre abaterea absolută pe fiecare element de consum şi costul
producţiei de bază, recalculat la volumul producţiei fabricate obţinut în perioada de
gestiune).
Tabelul 5.3
Aprecierea generală a consumurilor directe de materiale în costul producţiei
(mii lei)
Indicatori Anul de gestiune Abaterea Abaterea Cota-parte în
absolută relativă (+.-), modificarea
Consumuri de Consumuri % totală a costului
bază recalculate efective producţiei
la volumul (+, -), %
producţiei
fabricate efectiv
A 1 2 3 = 2-1 4 = 3/1x100 5 = 3/5.1x100
1. Materii prime şi 14338,0 14870,6 +532,6 +3,71 +1,75
materiale

3
A 1 2 3 = 2-1 4 = 3/1x100 5 = 3/5.1x100
2. Combustibil şi energie 4614,5 4786,0 +171,5 +3,72 +0,56
consumate în scopuri
tehnologice
3. Alte consumuri directe 2280,0 2366,0 +86,0 +3,77 +0,28
de materiale
4. Total consumuri de 21232,5 . 22022,6 +790,1 +3,72 +2,59
materiale în costul
producţiei
5. Costul producţiei 30550,0 31683,6 +1133,6 +3,71 X

Din tabelul 5.3 rezultă că la întreprinderea analizată în anul de gestiune consumurile directe de
materiale au sporit comparativ cu nivelul de bază - recalculat în total cu 790,1 mii lei (22022,6-
21232,5), ceea ce a contribuit la majorarea costului producţiei cu 2,59% [(790,1 : 30550,0)x100].
Examinând componenţa acestor consumuri pe fiecare element în parte, vom observa că această
abatere a fost determinată de influenţa negativă asupra-consumurilor de materii prime şi materiale cu
532,6 mii lei, la combustibil şi energie consumate în scopuri tehnologice — cu 171,5 mii lei şi la alte
consumuri directe de materiale cu — 86,0 mii lei. Cota-parte a acestor modificări pe fiecare element în
parte în majorarea totală a costului producţiei a atins respectiv nivelul de 1,75; 0,56 şi 0,28 puncte
procentuale.
Pentru a evita cauzele care au provocat modificările menţionate mai sus şi a
determina efortul propriu al colectivului de muncă în acest proces, vom examina etapa a
doua a analizei, care se bazează pe calculul şi aprecierea influenţei asupra modificării
consumurilor directe de materiale în costul producţiei a următorilor trei factori:
1) modificarea volumului producţiei fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor
prestate (abaterea relativă a volumului producţiei fabricate se înmulţeşte cu
consumurile directe de materiale pe fiecare element în parte din perioada de bază):

Orice abatere sub influenţa acestui factor este justificată, deoarece este le gată de
modificarea volumului activităţii de bază;
2) modificarea structurii şi sortimentului producţiei fabricate, lucrărilor executate
şi serviciilor prestate (se determină ca diferenţa dintre consumurile respective
recalculate şi cele din perioada de bază minus mărimea influenţei factorului 1):

Reducerea consumurilor directe de materiale sub influenţa acestui factor se apreciază

pozitiv, dar numai în condiţiile când întreprinderea analizată şi-a îndepli nit obligaţiunile
contractuale privind producţia finită, lucrările executate şi serviciile prestate.
Concomitent, majorarea consumurilor directe de materiale sub influenţi acestui factor se
apreciază negativ;
3) modificarea nivelului de consum pe unitate de produs lucrări şi servicii
(se determină ca diferenţa dintre consumurile directe de materiale efective şi cele
recalculate):
De regulă, majorarea consumurilor directe de materiale sub influenţa acestui factor se
apreciază negativ şi, invers, reducerea lor se apreciază pozitiv, deoarece după conţinut
reflectă efortul propriu al colectivului de muncă în diminuarea consumurilor directe de
materiale în costul producţiei.

4
Calculul şi aprecierea influenţei factorilor menţionaţi mai sus se efectuează următorul
tabel analitic (tab.5.4):
Tabelul 5.4
Calculul influenţei factorilor asupra modificării consumurilor directe de materiale în
costul producţiei
(mii lei)
Indicatori Anul de gestiune Inclusiv sub influenta modificării:
Abatere
structurii şi
a volumului Nivelul de
program recalcula sortimentului
efectiv absolut producţiei consum pe
at t producţiei
ă fabricate unitate de
fabricate
(+,-) produs
A 1 2 3 4 = 3-1 5 6 7
1. Materii prime şi
14065,0 14338,0 14870,6 +805,6 +523,2 +532,6
materiale -250,2
2. Combustibil şi energie
consumate în scopuri 5382,0 4614,5 4786,0 -596,0 +200,2 -967,7 +171,5
tehnologice
3. Alte consumuri directe
3059,4 2280,0 2366,0 -693,4 + 113,8 -893,2
de materiale
4. Total consumuri e
materiale în costul 22506,4 21232,5 22022,6 -483,8 +837,2 -2111,1 +790,1
producţiei
. Volumul producţiei
fabricate (lucrărilor şi ser 35160,0 X 36467,0 X X X X
sersrviciilor)
103,72%
În baza datelor din tabelul 5.4 se poate constata că la întreprinderea analizată consumurile
directe de materiale în costul producţiei s-au redus în total, comparativ cu nivelul programat, cu 483,8
mii lei (22022,6 - 22506,4).
Examinând situaţia pe fiecare element de consumuri în parte, vom observa că reducerea totală a fost
determinată numai de elementele 2 „Combustibil şi energie consumate în scopuri tehnologice" şi 3
„Alte consumuri directe de materiale", constituind respectiv 596,0 şi 693,4 mii lei.
Concomitent, la elementul 1 „Materii prime şi materiale" au fost admise supraconsumuri în valoare de
805,6 mii lei.
Pentru a aprecia mai obiectiv toate modificările survenite în componenţa consumurilor directe de
materiale, vom apela la rezultatele analizei factoriale. Astfel, sub influenţa modificării volumului
producţiei fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor prestate consumurile directe de materiale s-au
majorat în total cu 837,2 mii lei, inclusiv:
  3,72 * 14065,0 
 100 
- materii prime şi materiale - cu 523,2 mii lei  ;
combustibil şi energie consumate în scopuri tehnologice - cu 200,2 mii lei:
  3,72 * 5382,0
 100 
;
  3,72 * 3059,4
 100 
alte consumuri directe de materiale - cu 113,8 mii lei  ,
Toate supraconsumurile sub influenţa acestui factor sunt justificate, deoarece volumul producţiei
fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor prestate s-a majorat comparativ cu nivelul programat cu
3,72%.
Sub influenţa modificării structurii şi sortimentului producţiei fabricate, lucrărilor executate şi
serviciilor prestate consumurile directe de materiale s-au redus în total cu 2111,1 mii lei, inclusiv:
materii prime şi materiale - cu 250,2 mii lei [(14338,0 - 14065,0) - 523,2];

5
combustibil şi energie consumate în scopuri tehnologice - cu 967,7 mii lei
[(4614,5 - 5382,0) - 200,2];
- alte consumuri directe de materiale - cu 893,2 mii lei [(2280,0 - 3059,4) - 113,8],
Reducerea consumurilor respective sub influenţa acestui factor se apreciază pozitiv în activitatea
întreprinderii analizate, însă numai cu condiţia că toate obligaţiunile contractuale în perioada de
gestiune au fost respectate integral.
Sub influenţa modificării nivelului de consum pe unitate de produs, lucrări şi servicii consumurile
directe de materiale s-au majorat în total cu 790,1 mii lei, inclusiv:
- materii prime şi materiale - cu 532,6 mii lei (14870,0 - 14338,0);
- combustibil şi energie consumate în scopuri tehnologice - cu 171,5 mii lei
(4786,0 - 4614,5);
- alte consumuri directe de materiale - cu 86,0 mii lei (2366,0 - 2280,0).
Majorarea consumurilor sub influenţa acestui factor se apreciază negativ.
Totalizând cele expuse mai sus, putem deduce că întreprinderea analizata
dispune de rezerve Interne de reducere a consumurilor directe de materiale pe viitor pe fiecare element
de consum în parte, în baza respectării normelor de consum pe unitate de produs, lucrări şi servicii la
nivelul programat.

5.3.2. Analiza consumurilor directe privind retribuirea muncii.

Pornind de la cerinţele S.N.C. 3 „Componenţa consumurilor şi cheltuielilor
întreprinderii", consumurile directe privind retribuirea muncii după conţinut joacă un rol
semnificativ în costul producţiei. La întreprinderile de producţie ele cuprind consumurile
privind remunerarea muncitorilor care se includ direct în costul produselor finite,
lucrărilor executate şi serviciilor prestate.
Metoda şi etapele analizei acestor consumuri sunt identice cu cele ale analizei
consumurilor directe de materiale. Astfel, la prima etapă a analizei se calculează:
- abaterea absolută;
- abaterea relativă şi
- cota-parte a consumurilor directe privind retribuirea muncii în modifica
rea totală a costului producţiei.
Pentru aceasta se utilizează tabelul analitic 5.6.
Tabelul 5.6
Aprecierea generală a consumurilor privind retribuirea muncii în costul producţiei
(mii lei)

Indicatori Anul de gestiune Abaterea Abaterea Cota-parte în

consumuri de consumuri absolută relativă (+, modificarea
bază recal- efective (+,-) -), % totală a
culate la costului
volumul producţiei (+.-).
producţiei %
fabricate
A efectiv
1 2 3=2-1 4=3/1x100 5=3/4.1x100
1. Consumuri directe 2030,9 2106,4 +75,5 +-3,72 +0,25
privind retribuirea
muncii
2. Contribuţii la 629,5 653,0 +23,5 +3,73 +0,08
asigurările sociale
3. Consumuri privind 2660,4 2759,4 +99,0 +3,72 +0,33
retribuirea muncii
total (rd. 1 + rd. 2}
4. Costul producţiei 30550,0 31683,6 1-1133,6 +3,71 X

6
Din tabelul 5.6 rezultă că la întreprinderea analizată în anul de gestiune consumurile privind
retribuirea muncii au sporit comparativ cu nivelul de baza recalculat în total cu 99,0 mii lei, ceea ce a
contribuit la majorarea costului producţiei cu 0,33% [(99,0 : 30550,0)x100].
Este necesar de menţionat că până în prezent la majoritatea unităţilor economice de producţie pe
teren, consumurile directe privind retribuirea muncii; ocupă o pondere foarte mică în costul
producţiei, ceea ce dovedeşte posibilităţile de remunerare a muncitorilor sunt reduse.
Pentru a evita cauzele care au influenţat modificările menţionate mai sus şi a
determina efortul propriu al colectivului de muncă vom examina etapa a doua a analizei
care prevede calcularea şi aprecierea următorilor trei factori:
- modificarea volumului producţiei fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor
prestate;
- modificarea structurii şi sortimentului producţiei fabricate, lucrărilor executate şi
serviciilor prestate;
-modificarea nivelului de consum pe unitate de produs, lucrări şi servicii
Calculul influenţei acestor factori se efectuează în tabelul analitic 5.7.
Tabelul 5.7
Calculul influenţei factorilor asupra modificării consumurilor privind retribuirea
muncii în costul producţiei
(mii iei)
Indicatori Anul de gestiune Abatere Inclusiv sub influenţa modificării
a
progra- recalcul efectiv volumului structurii şi nivelului
absolut
mat at producţiei sortimentului de consumi pe
ă (+,-)
fabricate producţiei unitate! de
fabricate produs
A 1 2 3 4 = 3-1 5 6 7
1. Consumuri 3291,8 2660,4 2759,4 -532,4 +122,5 -753,9 +99,0 I
privind
retribuirea
2. Volumul 35160,0 X 36467, X X X
producţiei 0
fabricate (lucră-
rilor şi serviciilor) 103,72 X
%
Din tabel rezultă că la întreprinderea analizată consumurile privind retribuirea muncii în costul producţiei s-au
redus în total, comparativ cu nivelul programe cu 532,4 mii lei (2759,4 - 3291,8).
Această abatere a fost determinată de influenţa următorilor factori:
1) modificarea volumului producţiei fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor prestate care a contribuit
la sporirea indicatorului rezultativ cu 122,5 mii lei;

2) modificarea structurii şi sortimentului producţiei fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor prestate

care a dus la reducerea indicatorului rezultativ cu 753,9 mii lei
[(2660,4 - 3291,8) - 122,5];
3) modificarea nivelului de consum pe unitate de produs, lucrări şi servicii care a contribuit la majorarea
indicatorului rezultativ cu 99,0 mii lei (2759,4 2660,4).
Balanţa influenţei factorilor: 122,5+(- 753,9) + 99,0 = - 532,4 mii lei.
Dacă examinăm rezultatele obţinute, ţinând cont de conţinutul fiecărui factor în parte, se pot introduce
următoarele rectificări. Astfel, majorarea consumurilor privind retribuirea muncii sub influenţa primului factor
este justificată, deoarece volumul producţiei fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor prestate s-a majorat
comparativ cu nivelul programat cu 3,72% (103,72 - 100).

7
Concomitent, reducerea consumurilor privind retribuirea muncii sub influenţa factorului 2 se apreciază pozitiv
numai cu condiţia că întreprinderea în cauză a îndeplinit obligaţiunile contractuale privind produsele finite,
lucrările executate şi serviciile prestate. în ce priveşte majorarea consumurilor privind retribuirea muncii sub
influenţa factorului 3, ea se apreciază negativ, deoarece nu s-au respectat normele de consum pe unitate de
produs, lucrări şi servicii.

5.4 Analiza consumurilor indirecte în costul producţiei

Pe lângă consumurile directe, în costul producţiei se includ şi consumurile indirecte de

producţie care după natura sa reflectă consumurile aferente deservirii şi gestionării
subdiviziunilor de producţie în cadrul întreprinderii.
Acestea cuprind:
- consumurile privind menţinerea mijloacelor fixe cu destinaţie de producţie în stare de
lucru;
- uzura mijloacelor fixe cu destinaţie de producţie;
- consumurile aferente perfecţionării tehnologiei şi organizării producţiei;
- valoarea materialelor utilizate in scopul asigurării unui proces tehnologic nor mal;
- salariile muncitorilor auxiliari şi ale personalului administrativ din subdiviziunile de
producţie etc.
În funcţie de volumul producţiei fabricate (lucrărilor executate şi serviciilor prestate),
consumurile indirecte pot fi divizate în:
- consumuri variabile şi
- consumuri constante aferente produselor fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor
prestate.
De regulă, consumurile variabile se modifică proporţional cu volumul activităţii de
bază, iar cele constante rămân stabile, deci, nu depind de acest volum.
Analiza consumurilor indirecte de producţie prevede următoarea consecutivitate
în examinarea conţinutului acestora.
Astfel, la prima etapă a analizei se examinează structura consumurilor
respective în costul producţiei la nivel general. Acest studiu poate fi efectuat atât în
dinamică, cât şi comparativ cu nivelul programat, utilizând tabelul analitic 5.8.

Tabelul 5.8
Analiza structurii consumurilor indirecte
de producţie la nivel general

Denumirea indicatorilor Anul de gestiune Abaterea (+,-)

programat efectiv
suma, pondere suma, pondere mii lei %
mii lei a, % mii lei a, %
A 1 2 3 4 5 6
1.Consumuri indirecte de producţie - total 6448,2 100 6901,6 100 +453,4 X
inclusiv:
1.1variabile 4400,0 68,24 4838,0 70,10 +438,0 +1,86

1.2. constante aferente produselor

fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor 2048,2 31,76 2063,6 29,90 +15,4 -1,86
prestate

8
 În baza datelor din tabelul 5.8 se poate constata că la întreprinderea analizată consumurile
indirecte de producţie s-au majorat comparativ cu nivelul programat în total cu 453,4 mii lei. Această
abatere a fost determinată de supraconsumurile admise atât în categoria consumurilor variabile, cât şi
a celor constanţe, respectiv cu 438,0 şi 15,4 mii lei.
Examinând structura consumurilor indirecte în costul producţiei, observăm că ponderea principală
revine consumurilor variabile care s-au majorat comparativ cu nivelul programat de la 68,24 la
70,10% sau suplimentar cu 1,86 puncte procentuale (70,10 - 68,24).
Cât priveşte ponderea consumurilor indirecte constante, pe parcursul perioadei de gestiune ele s-au
redus comparativ cu nivelul programat de la 31,76 la' 29,90%, cu toate că valoarea lor absolută are o
tendinţă de majorare faţă de acest nivel.
La etapa a doua a analizei se examinează fiecare compartiment referitor la
consumurile indirecte de producţie în parte. Analiza consumurilor variabile prevede
calculul şi aprecierea influenţei următorilor doi factori asupra modificării acestor
consumuri în dinamică sau faţă de nivelul programat, şi anume:
1) modificarea volumului producţiei fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor
prestate.
Orice abatere sub influenţa acestui factor este justificată, deoarece consu murile indirecte
variabile se modifică proporţional cu volumul respectiv;
2) modificarea consumurilor variabile la 1 leu producţie fabricată, lucrări şi
servicii.
Influenţa acestui factor depinde integral de efortul propriu al colectivului de muncă al
întreprinderii, deoarece reflectă gradul de respectare a normelor valorice, proiectate la
acest compartiment pe fiecare articol de consum în parte pentru perioada de gestiune
curentă. În acest context, abaterea cu semnul "minus" se apreciază pozitiv, iar cu semnul
"plus" - negativ.
Calculul influenţei acestor factori se efectuează prin metoda diferenţelor absolute,
utilizând următoarele relaţii:

Unde:
CIPV - consumuri indirecte de producţie variabile;
Civ - consumuri indirecte variabile la 1 leu producţie fabricată, lucrări executate şi servicii prestate.
Toată informaţia necesară pentru analiză se acumulează în următorul tabel (tab. 5.9)
Tabelul 5.9
Date iniţiale privind analiza factorială a consumurilor indirecte de producţie variabile
Indicatori Anul de gestiune Abaterea
programat efectiv
A 1 2 3 = 2-1
1. Consumuri indirecte de producţie variabile - total, 4400,0 4838,0 +438,0
mii lei
2. Volumul producţiei fabricate (lucrărilor şi 35160,0 36467,0 +1307,0
serviciilor), mii lei
3. Consumuri indirecte variabile la 1 leu producţie
fabricată, lucrări şi servicii [(rd.1 : rd.2)x100], bani 12,514 13,267 +0,753

9
Din tabelul 5.9 rezultă că la întreprinderea analizată asupra majorării consumurilor indirecte
variabile faţă de nivelul programat cu 438,0 mii lei au influenţat următorii doi factori:
- modificarea volumului producţiei fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor prestate care a
contribuit la sporirea indicatorului rezultativ cu 163,5 mii lei;

- modificarea consumurilor indirecte variabile la 1 leu producţie fabricată, lucrări executate şi

servicii prestate care a contribuit la sporirea indicatorului rezultativ cu 274,5 mii lei:

Balanţa influentei factorilor: 163,5 + 274,5 = +2 438,0 mii lei.

Dacă luăm în consideraţie faptul că mărimea influenţei factorului 1 este justificată, putem menţiona că
influenţa negativă va constitui numai 274,5 mii ceea ce reprezintă rezerva internă de reducere a
acestor consumuri pe viitor,
Însă pentru a elabora măsuri concrete de aplicare a acestei rezerve în practică, în
continuare este necesară verificarea conţinutului articolelor de consumi variabile la care
au fost admise în perioada de gestiune curentă supraconsumuri nejustificate.
În ce priveşte analiza consumurilor indirecte constante, aceasta se efectuez ţinând
cont de nomenclatorul articolelor referitoare la consumurile specificate efectuate de
întreprinderea analizată.
Consumurile indirecte constante aferente produselor fabricate, lucrările executate
şi serviciilor prestate se examinează în dinamică sau faţă de nivelul programat (devizul
de consumuri aprobat pentru perioada de gestiune curentă).
Abaterea cu semnul „minus" pe fiecare articol se apreciază pozitiv şi, viceversa, abaterea
cu semnul „plus"- negativ.

5.6 Analiza structurii cheltuielilor întreprinderii pe feluri de activităţi

În conformitate cu standardele naţionale de contabilitate, toate cheltuielile întreprinderii
se grupează pe feluri de activităţi:
- operaţională;
- de investiţii;
- financiară;
- pierderi excepţionale.
Cheltuielile activităţii operaţionale cuprind:
- costul vînzărilor;
- cheltuielile perioadei.
În unităţile de producţie costul vânzărilor reflectă costul efectiv al produselor vândute,
lucrărilor executate şi serviciilor prestate care constă din consumurile directe şi indirecte
de producţie aferente produselor şi mărfurilor vândute lucrărilor executate şi serviciilor
prestate.

10
La finele perioadei de gestiune costul vânzărilor se reflectă în rd.20 din Raportul privind
rezultatele financiare şi se scade din venitul obţinut din vânzări la determinarea
profitului brut al întreprinderii.
Totodată, în anexa nr.5 la Raportul privind rezultatele financiare în subcapitolul 1.2
costul total al vânzărilor se descompune în următoarele direcţii:
- produse finite vândute;
- mărfuri vândute;
-lucrări executate şi servicii prestate etc.
Cheltuielile perioadei cuprind:
- cheltuielile comerciale;
- cheltuielile generale şi administrative;
- alte cheltuieli operaţionale.
Potrivit S.N.C. 3, cheltuielile comerciale reprezintă după conţinut cheltuielile aferente
desfacerii produselor finite, mărfurilor şi prestărilor de servicii.
Cheltuielile generale şi administrative cuprind cheltuielile privind deservirea şi
gestiunea întreprinderii în ansamblu.
Alte cheltuieli operaţionale cuprind cheltuielile privind vânzarea activelor curente (cu
excepţia produselor finite, mărfurilor şi serviciilor), cheltuielile privind arenda curentă,
plăţile dobânzilor pentru credite şi împrumuturi, cheltuielile sub formă de amenzi,
penalităţi, despăgubiri etc.
Componenţa detaliată a cheltuielilor perioadei se reflectă în anexa nr. 5 la Raportul
privind rezultatele financiare în subcapitolele 1.4 „Cheltuieli comerciale", 1.5
„Cheltuieli generale şi administrative" şi 1.6 „Alte cheltuieli operaţionale".
Pe lângă cheltuielile activităţii operaţionale, în practica analitică se utilizează şi
cheltuielile activităţii neoperaţionale care, după conţinut, cuprind cheltuielile suportate
de întreprindere la desfăşurarea altor activităţi:
- cheltuielile activităţii de investiţii- rezultă din ieşirea activelor pe termen lung,
reevaluarea acestora din operaţiunile participanţilor în alte întreprinderi, precum şi
operaţiunile cu titluri de valoare pe termen lung etc.
- cheltuielile activităţii financiare- rezultă din modificarea mărimii şi structurii
capitalului propriu, împrumuturile şi creditele întreprinderii cum ar fi: plata
dividendelor, plata pentru arenda finanţată, diferenţele de curs valutar negativ etc.
- pierderile excepţionale- nu este legată de activitatea economico-financiară a
întreprinderii. în această grupă se includ daunele provocate de calamităţile naturale,
perturbările politice, modificarea bazei legislative a ţării etc.
Componenţa cheltuielilor activităţii neoperaţionale se reflectă în anexa menţionată mai
sus în subcapitolele 2.2 „Cheltuieli din activitatea de investiţii" şi 3.2 „Cheltuieli din
activitatea financiară". Pierderile excepţionale sunt reflectate în capitolul 4 „Rezultat
excepţional".
Analiza cheltuielilor întreprinderii începe cu examinarea structurii acestor cheltuieli în
dinamică în baza datelor din anexa nr. 5 la Raportul privind rezultatele financiare,
utilizându-se tabelul analitic 5.10.
La prima etapă a analizei:
-se calculează ponderea fiecărui compartiment în suma totală a cheltuielilor
întreprinderii;
11
-se calculează abaterile absolută şi relativă la fiecare compartiment în parte;
- se apreciază ponderea compartimentului care predomină în structura cheltuielilor
totale ale întreprinderii.
Tabelul 5.10
Analiza structurii cheltuielilor întreprinderii pe feluri de activităţi in dinamică
Anul precedent Anul de gestiune Abaterea (+,--) |
Indicatori suma, pondere suma, mii pondere mii lei %
mii lei a, % lei a, %
1. Cheltuieli ale activităţii
operaţionale - total,
inclusiv: 38684,0 98,34 41121,0 99,14 +2437,0 +0,80
1.1. Costul vânzărilor
36337,0 92,37 38896,0 93,78 +2559,0 +1,41
1.2. Cheltuieli comerciale
990,0 2,52 840,0 2,03 - 150,0 -0,49
1.3. Cheltuieli generale
şi administrative 1239,0 3,15 1275,0 3,07 +36,0 -0,08
1.4. Alte cheltuieli
operaţionale 118,0 0,30 110,0 0,26 -8,0 -0,04
2. Cheltuieli ale activităţii
de investiţii 370,0 0,94 170,0 0,41 - 200,0 -0,53
3. Cheltuieli ale activităţii
financiare 284,0 0,72 185,0 0,45 -99,0 -0,27
4. Pierderi excepţionale - - - - -
5. Total cheltuieli
(rd.1 + rd.2 + rd.3 + rd.4) 39338,0 100 41476,0 100 +2138,0 X
În baza datelor din tabelul 5.10 se poate constata că la întreprinderea analizată s-a înregistrat
o tendinţă de majorare a cheltuielilor totale comparativ cu anul precedent de la 39338,0 la 41476,0
mii lei sau cu 2138,0 mii lei (41476,0 - 39338,0). Această abatere a fost determinată de sporirea
cheltuielilor activităţii operaţionale în total cu 2437,0 mii lei (41121,0 - 38684,0). Totodată, în urma
modificării cheltuielilor activităţii neoperaţionale, inclusiv a celor de investiţii şi financiare,
cheltuielile întreprinderii s-au redus respectiv cu 200,0 şi 99,0 mii lei, Examinând ponderea fiecărui
compartiment în parte, observăm că cheltuielile activităţii operaţionale s-au majorat relativ faţă de
anul precedent de la 98,34 la 99,14% sau suplimentar cu 0,80 puncte procentuale (99,14 - 98,34).
Este de remarcat că pentru o apreciere mai obiectivă a modificărilor înregistrate apare necesitatea
examinării în continuare a tuturor compartimentelor cheltuieli în parte, ţinând cont de componenţa lor
particulară şi cauzele care provocat modificările evidenţiate.

12