◆— CONTABILITATE

- modul de evaluare a activelor circulante efective de transport-aprovizionare, în func-

materiale influenţează, în special, modul
de înregistrare a acestora în contabilitatea
sintetică, dar şi alegerea metodelor de de-
terminare a preţurilor de ieşire la stocurile
intersarjabile;
- sistemul de indicatori privind gestiunea de
valori materiale influenţează organizarea
contabilităţii stocurilor în vederea calculării
mărimii cantitative şi valorice a intrărilor, ie-
şirilor şi stocurilor, precum şi a cheltuielilor
ţie de care se aleg metodele de contabilitate
analitică a stocurilor.
Considerăm că la organizarea contabilităţii stocu-
rilor trebuie luaţi în consideraţie şi alţi factori, care au
o acţiune directă asupra acestora, aşa cum ar fi: docu-
mentele însoţitoare la intrarea stocurilor; amplasarea
depozitelor; separarea mijloacelor circulante proprii de
cele ce aparţin terţilor; fazele procesului de aprovizio-
nare, precum şi mijloacele folosite pentru executarea
lucrărilor de evidenţă şi calcul.

Bibliografie:
1. S.N.C 2 „Stocurile de mărfuri şi materiale”, MO nr.35-38 din 15.04.99
2. Atanasiu Pop – Contabilitate românească armonizată cu directivele contabile europene. Ed. Inteleredo, 2002,
p. 373
3. Tulvinschi Mihela – Gestiunea, contabilitatea şi controlul stocurilor. Ed. Sedcom Libris. Iaşi, 2004

Recenzent: conf. univ. E. Bajerean

Planificarea preliminară a auditului

rezultatelor financiare
Drd. Alexandru Gulea, ASEM
Audit planning – one of the most important steps of an audit during which the optimum stra-
tegy and tactics of the audit are elaborated considering the individual specifics of the auditing entity.
The rational of the used labour force of the auditing organization, minimization of financial resour-
ces and time necessary for audit, the risk of not finding essential mistakes and gaps in the financial
(bookkeeping) records of the client – all these depend on the manner how auditor has planned the
audit activity.

Auditul este o activitate de antreprenoriat a audi- experienţa auditorului şi de cunoştinţele pe care

torilor privind efectuarea controalelor independente
ale rapoartelor financiare, documentelor de plată şi de
calcul, declaraţiilor fiscale şi altor obligaţii financiare şi
cerinţe ale subiecţilor economici. Scopul principal al
activităţii de audit este stabilirea veridicităţii rapoarte-
lor financiare ale agenţilor economici şi corespunderii
operaţiunilor financiare efectuate de aceştia cu actele
normative ale R. Moldova.
Planificarea auditului se efectuează în confor-
mitate cu prevederile Standardului Naţional de Audit
(SNA) 300 „Planificarea”. Prezentul standard este ela-
borat în baza Standardului Internaţional de Audit (ISA
300 „Planning”), aprobat de Federaţia Internaţională a
contabililor (IFAC) în redacţia din aprilie 1999.
Auditorul trebuie să planifice lucrările de audit
66 astfel, încât acesta să fie realizat cât mai eficient.
Planificarea auditului constă în elaborarea unei
strategii generale şi a prezentării detaliate a caracte-
rului, calendarului de lucru şi desfăşurarea lucrărilor
şi a volumului procedurilor de audit presupuse.
Importanţa planificării muncii depinde de talia în-
treprinderii, de complexitatea misiunii de audit, de
acesta le are luînd în considerare activităţile des-
făşurate de întreprindere.
Planificarea muncii permite: acordarea unei aten-
ţii suficiente aspectelor esenţiale ale misiunii de audit;
identificarea problemelor potenţiale; realizarea rapidă
a lucrărilor. Planificarea lucrărilor de audit contribuie la
acordarea unei atenţii cuvenite celor mai importante
direcţii ale auditului, determinarea problemelor po-
tenţiale şi executarea rapidă a lucrărilor. Planificarea,
de asemenea, ajută la repartizarea eficientă a lucrărilor
personalului luând în considerare lucrările exercitate
de alţi auditori şi experţi.
Pentru a elabora planul unei misiuni de audit, audi-
torul va ţine seama de următoarele:
a) cunoaşterea activităţilor întreprinderii (clien-
tului); factorii economici caracteristici secto-
rului, care au incidenţă asupra activităţii în-
treprinderii, situaţia economică a sectorului,
reglementările particulare ale sectorului; ca-
racteristicile principale ale întreprinderii: obi-
ectul de activitate, natura activităţilor, princi-
palii clienţi şi furnizori, rezultatele financiare;

Academia de Studii Economice din Moldova ◆ Revista ECONOMICA nr.3 (59) 2007
 aplicare úi metodele presupuse de exercitare a auditului. Planul general de audit trebuie să fie
suficient de detaliat pentru a servi în calitate de recomandări la pregătirea úi realizarea programului
de lucru.
CONTABILITATE — ◆
Auditorul trebuie să elaboreze úi să documenteze un program de lucru prin care se defineúte
politicile generale: financiare, comerciale, lucru constă dintr-un ansamblu de instrucţiuni pentru
natura, calendarul
sociale, úi desfăúurarea
perspectivele lucrărilor necesare
de dezvoltare; pentru punerea
toţi participanţii în aplicare
la misiunea a planului
de audit care fac de audit.
posibil
b) cunoaşterea sistemului contabil: politici ale controlul unei bune execuţii a lucrărilor. Programul de
Programul de lucru
întreprinderii în ceconstă dintr-un
priveşte ansamblu
închiderea con- delucru
instrucĠiuni
poate, depentru toĠi participanĠii
asemenea, la misiunea
să precizeze obiectivele au-de
turilor;
audit carepolitici şi principii
fac posibil contabile;
controlul uneianaliza ditului, aşi un
bune execuĠii buget deProgramul
lucrărilor. ore pe fiecare
decapitol
lucru audiat.
poate, de
sistemului informatic. Din planul de audit al unei firme nu pot fi emise
asemenea,
Pentru să precizeze
efectuarea audituluiobiectivele auditului, úi un
e necesară întocmirea buget de ore
următoarele pe fiecare
obiective capitolcare
specifice, audiat.
se realizează
planului general de audit, descriind sfera de aplicare şi potrivit etapelor menţionate:
Din planul de audit al unei firme nu pot fi emise următoarele obiective specifice, existenţa şi folosirea
care se
metodele presupuse de exercitare a auditului. Planul legală a registrelor contabile, efectuarea corectă a
realizează
general de auditpotrivit
trebuie săetapelor menĠionate:
fie suficient existenĠa
de detaliat úi folosirea
înregistrărilor, legală
verificarea a registrelor
conturilor de venituricontabile,
şi chel-
pentru a servi în calitate de recomandări la pregătirea tuieli, sinteza acestora în contul de profit şi pierdere;
efectuarea corectă a înregistrărilor, verificarea conturilor
şi realizarea programului de lucru.
de venituri úi cheltuieli, sinteza acestora în
examinarea şi evaluarea sistemelor contabil şi de con-
contul detrebuie
Auditorul profitsă úi pierdere;
elaboreze şi săexaminarea
documenteze úi evaluarea
trol intern;sistemelor contabil úi activităţii
verificarea conformităţii de controlfirmeiintern;
cu
un program de lucru prin care se defineşte natura, reglementările legale ale Ministerului Finanţelor.
verificarea
calendarul conformităĠii
şi desfăşurarea activităĠii
lucrărilor firmei
necesare cu reglementările
pentru legale ale Ministerului
Pentru exemplificare, prezentăm FinanĠelor.
schematic în
punerea în aplicare a planului de audit. Programul de figura 1 programul detaliat
Pentru exemplificare, prezentăm schematic în figura 1 programul detaliat de audit. de audit.

Lucrări Primele legături oficiale Orientarea, planificarea

preliminare cu clientul úi începerea lucrărilor

Informare, documente Informări, documente Deschiderea dosarului

referitoare la relaĠiile cu referitoare la principalele permanent de lucru.
mediul extern de afaceri. niveluri structurale, Analiza riscurilor de audit:
InformaĠia privind planuri, persoane, rezultate, - definirea obiectivelor de
reglementările legale. deficienĠe. audit
ComparaĠii cu alte unităĠi Vizite la directori, - stabilirea limitelor de
economice de acelaúi profil manageri, servicii. aprofundare
Informare preliminară - precizarea duratelor
privind documentele de (persoanelor)
gestiune (evidenĠa - stabilirea departamentelor,
operativă) secĠiilor úi locurilor de
operare unde se vor efectua
testări
figura
Figura1.1.Programul
Programulde de
audit la agnetul
audit economic
la agentul “A” „A”
economic
Planificarea auditului trebuie să fie bazată pe cu- - determinarea utilizatorilor potenţiali ai ra-
noaşterea activităţii clientului, studierea minuţioasă poartelor financiare ale clientului privind ve-
Planificarea
a particularităţilor auditului mediului
ei şi condiţiile trebuie economic
să fie bazată pe cunoaúterea activităĠii clientului, studierea
niturile şi cheltuielile;
ce înconjoară
minuĠioasă a particularităĠilor ei úi condiĠiile mediului economic controlului
clientul. Concomitent, este relevant să - stabilirea scopului ce înconjoară de audit la
clientul.
menţionăm că timpul şi efortul depus de către auditor clientul respectiv şi utilizarea posibilă a rezul-
pentruConcomitent,
planificare vor este relevant
reduce timpulsănecesar
menĠionăm
pentru că timpul tatelor
úi efortul depus de către auditor pentru
acestuia;
efectuarea controlului şi vor spori calitatea lucrului şi - evaluarea cauzelor care au provocat schim-
certitudinea rezultatelor obţinute. barea auditorului;
Rezultatele studierii standardelor internaţionale 2 - stabilirea caracterului şi a problemelor relaţii-
şi naţionale de audit indică că procesul de planificare lor clientului cu organele fiscale, banca, par-
preliminar de audit este următorul: tenerii, acţionarii;
a) Prima vizită la client. Astăzi, în rândul clienţilor - determinarea problemelor curente şi poten-
auditului pot apărea structurile comerciale care nu ţiale ale clientului;
recunosc principiul independenţei auditului, deseori - stabilirea particularităţilor caracterului con-
auditul este văzut ca procesul de stabilire sau ţinere a ducerii firmei clientului, liniile strategice.
contabilităţii la întreprindere, precum şi de controlul La rândul său, auditorul este obligat să prezinte
respectării legislaţiei fiscale. În cazul acesta, neînţelege- clientului documentele ce certifică (confirmă) dreptul
rea dată poate aduce auditorului prejudicii financiare şi auditorului de a conduce controlul de audit. 67
morale considerabile. Auditorul urmează să examineze b) Cunoaşterea afacerii clientului. La efectua-
minuţios selectarea clienţilor pentru a evita dăunarea rea auditului rezultatelor financiare ale activităţii în-
reputaţiei sale profesioniste. Până la încheierea contrac- treprinderii, auditorul trebuie să cunoască suficient
tului privind efectuarea auditului rezultatelor financiare, afacerea clientului pentru a avea posibilitatea de
urmează a fi stabilite cauzele care au adus clientul la des- stabilire şi înţelegere a evenimentelor, operaţiunilor,
făşurarea acestui control şi e necesar: tranzacţiilor şi activităţilor practice care ar putea

Academia de Studii Economice din Moldova ◆ Revista ECONOMICA nr.3 (59) 2007
 ◆— CONTABILITATE
influenţa esenţial asupra veridicităţii raportului sau
studierea acestuia.
Auditorul trebuie să dispună de un nivel suficient
de cunoştinţe inerente afacerii clientului şi ramurii
pentru a determina evenimentele, operaţiunile, ac-
ţiunile care pot avea efect esenţial asupra informaţiei
financiare. Astfel de cunoştinţe includ:
• informaţii detaliate privind ramura industriei
în care activează întreprinderea, studierea
întrebărilor specifice, de exemplu, legislaţia
sau practica de comerţ, necesitatea răspun-
derii la întrebările: se observă în sectorul dat
creştere sau se marchează reducere; cât de
mare este competiţia; întreprinderea dată
se ocupă de comercializarea produselor sau
este cea care produce; bunurile produse sunt
ieftine sau scumpe etc.;
• informaţie detaliată privind întreprinderea
dată, volumul activităţii acesteia, experienţa
de gestiune, rezultatele financiare ale anilor
precedenţi, posibilitatea influenţei externe
întru atingerea scopurilor stabilite.
Surse de obţinere a astfel de informaţii privind orga-
nizaţia respectivă pentru auditor şi generalizate de autor
în baza experienţei practice pot fi:
• documentele de fondare şi înregistrare a or-
ganizaţiei;
• procesele verbale ale şedinţelor acţionarilor;
• rapoartele întreprinderii din anii precedenţi,
rapoartele statistice;
• rapoartele interne, planurile de afaceri (busi-
ness-planurile), proiectele, devizele;
• politica de contabilitate, instrucţiunile inter-
ne;
• experienţa proprie precedentă de coopera-
re cu întreprinderea şi ramura căreia aceasta
aparţine;
• convorbirile cu colaboratorii întreprinderii,
cu administraţia;
• analiza rapoartelor auditorilor interni;
• discuţiile cu economiştii care activează în ra-
mura dată, cu consultanţii, clienţii, furnizorii,
concurenţii;
• publicaţiile, ce se referă la această ramură,
statistică, cercetări, rapoarte, generalizări fi-
nanciare;
• legislaţia şi regulile de reglementare ce in-
fluenţează esenţial întreprinderea;
• luarea de cunoştinţă cu producerea, unităţile
productive, depozitele.
Studierea întreprinderii, supravegherea per-
68 sonală de către auditor a procesului de producere
vor ajuta să se înţeleagă mai bine afacerea şi ope-
raţiunile. Convorbirile cu colaboratorii vor permite
auditorului să dispună de o imagine completă a
situaţiei reale.
Auditorul trebuie să studieze principiul de luare
a deciziei principale de către client, instrumentele
Academia de Studii Economice din Moldova ◆ Revista ECONOMICA nr.3 (59) 2007
politice majore ale clientului, pentru care trebuie să
studieze documentele de fondare, procesele verbale
ale Cabinetului de directori, procesele verbale ale adu-
nărilor acţionarilor, structura de gestionare, structura
organizatorică. Întru cunoaşterea mai în aproape a în-
treprinderii şi problemelor clientului, auditorul trebuie
să ia cunoştinţă cu contractele clientului, în special
trăgând atenţia la aspectele ce influenţează formarea
rezultatelor financiare ale activităţii întreprinderii.
Cunoaşterea afacerii şi utilizarea acestei informaţii
vor ajuta auditorul la stabilirea corectă a problemelor
economice, la planificarea eficientă şi la efectuarea
auditului rezultatelor financiare.
c) Evaluarea posibilităţilor efectuării auditu-
lui. În etapa planificării preliminare auditorul trebuie
să evalueze posibilităţile efectuării auditului. Drept
evaluare a posibilităţii poate fi considerată verificarea
corespunderii datelor de evidenţă. Auditorul trebuie
să verifice gradul de conformitate a datelor evidenţei
contabile cu normativele în vigoare. Este necesară
evaluarea cât de mult corespund datele evidenţei cu
tipul de activitate a clientului şi operaţiunile efectuate
de către el.
În etapa actuală auditorul trebuie să determine
dacă rapoartele financiare pot fi controlate. Asupra
acestei determinări au influenţă doi factori principali:
onestitatea administraţiei şi plenitudinea evidenţei
contabile. Dacă auditorul observă că pentru efectuarea
unui audit complet, clientul trebuie de fapt să restabi-
lească evidenţa contabilă sau deja în etapa planificării
preliminare sunt depistaţi factorii ce pun la îndoială
posibilitatea pregătirii unei concluzii pozitive de audit,
sau apare incertitudinea că clientul este gata să pre-
zinte auditorului toate documentele necesare, atunci
auditorul trebuie să renunţe la încheierea acordului
de efectuare a controlului de audit, informând despre
aceasta clientul.
În etapa planificării preliminare trebuie să fie con-
siderate obligatorii procedurile ce permit auditorului
să se convingă în menţinerea unei din cele mai impor-
tante caracteristici a auditului – independenţa, ceea ce
semnifică posibilitatea de a efectua auditul, evaluarea
rezultatelor obţinute şi elaborarea concluziilor de audit
în mod obiectiv. Important este ca auditorul să menţină
independenţă faţă de obiectul de audit în perioada
controlului şi ca utilizatorii raportului privind venitu-
rile şi cheltuielile să nu se îndoiască de independenţa
auditorului. Este necesară evaluarea tuturor regulilor
de independenţă: financiară, de prestări servicii întru
evidenţa contabilă şi audit, relaţii de rudenie între
auditori şi client.
De menţionat că la efectuarea controlului de audit
şi elaborarea concluziilor auditorii sunt independenţi
faţă de agentul economic controlat, de orice parte
terţă, la fel ca şi de proprietarii şi conducătorii com-
paniei de audit, în cadrul căreia ei cooperează. În caz
dacă există îndoieli întemeiate despre independenţa
auditorului faţă de client sau persoanele de conducere,

auditorul este obligat să renunţe la prestarea servicii-
lor de audit. În caz dacă auditorul consideră posibilă
efectuarea controlului independent al evidenţei finan-
ciare a clientului, este necesară crearea grupului de
efectuare a auditului. Totodată, este necesară consi-
derarea eforturilor de muncă depuse în fiecare etapă
a controlului de audit, termenul preconizat pentru
control, componenţa cantitativă a grupului de lucru,
nivelul funcţional şi de calificare a fiecărui membru al
grupului de auditori.
Conducând etapa de planificare preliminară, au-
ditorul şi clientul trebuie să ajungă la înţelegere şi co-
mun acord prin intermediul semnării unui contract de
CONTABILITATE — ◆
efectuare a controlului de audit. Contractul determină
interesele părţilor participante, obligaţiile şi drepturile
lor, responsabilităţile „Clientului” – agentul economic
şi „Executorul” (auditor).
În baza rezultatelor obţinute din etapa de plani-
ficare preliminară, luarea deciziilor de cooperare cu
clientul dat şi atingerea acordului comun prin sem-
narea contractului, auditorul trebuie să continue cu
elaborarea planului general de audit – descrierea vo-
lumului preconizat şi a specificului efectuării auditului,
a specificului clientului şi particularităţilor controlului
de audit preconizat şi a metodelor şi instrumentelor
utilizate în cadrul auditului.

Bibliografie:
1. Standardul Naţional de Audit 300 „Planificare”. Monitorul Oficial al R. Moldova nr.91-93/282 din
29.07.2000.
2. Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România. Norme naţionale de audit. – Bucureşti,
1999.
3. Аудит: Учебник для ВУЗов. В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Савин и др.; под ред. проф. В.И. Подольского
– 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000
4. Агеева Ю.Б., Агеева А.Б. Аудиторская проверка: практическое пособие для аудитора и бухгалтера
– М.: Бератор-Пресс, 2003г.
5. Данилевский Ю.А. Аудит: организация и методика проведения. – М., 1992.
6. Фридман П. Аудит. –М.:Аудит,1994.

Recenzent: conf. univ. dr. E. Bajerean

69

Academia de Studii Economice din Moldova ◆ Revista ECONOMICA nr.3 (59) 2007