Bazele Contab. - Curs

Modul ul 1 – B aze le c ont abilităĠi i

MODULUL 1. OBIECTUL DE STUDIU AL
CONTABILITĂğII
Timpul mediu necesar pentru studiu: 523 minute.
Obiective educaĠionale
În urma parcurgerii acestui modul veĠi úti:
• care sunt principalele concepĠii cu privire la definirea obiectului
de studiu al contabilităĠii;
• să identificaĠi obiectul de studiu al contabilităĠii.
Cuvinte cheie:
• bunuri economice
• drepturi úi obligaĠii
• poziĠie financiară
• fluxuri de trezorerie
Cuprinsul Modulului:
1.1. EvoluĠia curentelor de gândire cu privire la obiectul

Modulul 1 – Bazele contabi lităĠii
contabilităĠii
1.2. Patrimoniul – obiect de studiu al contabilităĠii
Subiecte pentru autoevaluare
Întrebări de autoevaluare
R ezumatul acestui M odul
Bibliografie obligatorie


1.1. EVOLUğIA CURENTELOR DE GÂNDIRE CU

PRIVIRE LA OBIECTUL CONTABILITĂğII
Prima definiĠie a obiectului contabilităĠii aparĠine călugărului

matematician Luca Paciolo, formulată în anul 1494 la VeneĠia în cadrul
unei lucrări de matematică úi geometrie.
Luca Paciolo defineúte obiectul contabilităĠii ca „tot ceea ce după
părerea negustorului îi aparĠine pe lume, avere mobilă úi imobilă, precum úi
toate afacerile mari úi mărunte în ordinea în care au avut loc”.
De-a lungul timpului în jurul obiectului contabilităĠii, în evoluĠie
istorică, s-au purtat numeroase discuĠii, s-au emis numeroase formulări,
unele controversate fără ca una dintre ele să se bucure de o adeziune
unanimă ca urmare a diversităĠii opiniilor úi a opticii adoptate de cercetători.
Totuúi, ideile din tratatul lui Luca Paciolo au influenĠat timp de peste trei
secole lucrările de contabilitate ale autorilor din diferite Ġări ale Europei,
prin care aceútia demonstrează importanĠa aplicării principiilor contabilităĠii
în toate domeniile vieĠii economice.
Unii autori au considerat contabilitatea ca o ramură a matematicii, al
cărui obiect îl constituie studiul conturilor, alĠii au privit contabilitatea ca o
útiinĠă a patrimoniului fundamentându-i obiectul de pe poziĠii juridice, sau
ca o útiinĠă a administraĠiei care studiază faptele administrative în vederea
sprijinirii conducerii pentru atingerea obiectivelor propuse.
Astfel în literatura contabilă s-au conturat úi delimitat patru
concepĠii principale privind obiectul contabilităĠii: concepĠia administrativă,
juridică, economică úi financiară.
În concepĠia administrativă care aparĠine úcolii italiene (E. Pisani,
G. Massa, V.Gitti), obiectul contabilităĠii constă în reflectarea úi controlul
valoric al faptelor administrative în vederea obĠinerii cu eforturi minime de

efecte economice maxime.1

ConcepĠia juridică, dominată de úcoala germană (Fr. Hügli, R.
Reisch, I.C. Kreibig) úi preluată la noi în Ġară de profesorii G. Trancu Iaúi,
Sp. Iacobescu, Al. Sorescu, consideră patrimoniul unei persoane fizice
sau juridice, obiectul contabilităĠii, acesta privit din punct de vedere
juridic, adică din prisma relaĠiilor pecuniare (materiale) în corelaĠie cu
obiectele (bunuri úi valori) corespunzătoare. ConcepĠia economică, care
cunoaúte o largă răspândire în úcolile de contabilitate din Europa (Fr. Schär,
R.P. Coffy, E. Leautey, A. Guibbault, A. Gibert, I. Evian, C. PanĠu, D.
Voina) defineúte obiectul contabilităĠii ca úi circuit al capitalului privit sub
aspectul destinaĠiei lui (capital fix úi capital circulant) úi al modului de
dobândire (capital propriu úi capital străin).
ConcepĠia financiară circumscrie obiectul contabilităĠii la
cercetarea úi soluĠionarea laturilor valorice ale existenĠei, miúcării úi
transformării resurselor economice, pe care le tratează sub aspectul
provenienĠei ca resurse permanente úi resurse temporare úi din punct de
vedere al utilizării, ca utilizări durabile úi utilizări ciclice.
1.2. PATRIMONIUL-OBIECT DE STUDIU AL

CONTABILITĂğII
Contabilitatea a apărut ca o necesitate de a cunoaúte úi a gestiona cât

mai bine, patrimoniul. ExistenĠa patrimoniului este cauza existenĠei însăúi a
contabilităĠii, al cărei obiect de studiu este. Obiectul contabilităĠii îl
reprezintă reflectarea în expresie bănească a patrimoniului, a miúcării úi
transformării lui, ca urmare a operaĠiilor economice úi a rezultatelor
obĠinute.
Patrimoniul este format din ansamblul drepturilor úi obligaĠiilor de
natură economică exprimate în bani, împreună cu bunurile la care
acestea se referă, aflate în posesia unei persoane fizice sau juridice,
1
Epuran M., BăbăiĠă V., Teoria generală a contabilităĠii, EdiĠia a II-a, Editura Mirton,
Timiúoara, 2002, pag.45

indiferent de sursa de unde provin.

Pentru a exista un patrimoniu sunt necesare două elemente
interdependente:
1. subiectul patrimoniului, adică o persoană fizică sau juridică care
să aibă posesia úi gestiunea bunurilor materiale úi nemateriale,
drepturilor úi obligaĠiilor aferente pe care îl vom delimita ca
titular de patrimoniu;
2. obiectele de patrimoniu, respectiv bunurile concrete materiale,
nemateriale úi valorile băneúti ca obiecte ale relaĠiilor de drepturi
úi obligaĠii.
Cele trei accepĠiuni conturate în definirea úi analiza patrimoniului ca
obiect al contabilităĠii sunt: juridică, economică úi economico-juridică.
Din punct de vedere juridic patrimoniul reprezintă toate drepturile
úi obligaĠiile cu conĠinut economic ale unui subiect de drept. Astfel relaĠiile
juridice de natură pecuniară, ca importante componente ale patrimoniului,
îmbracă forma:
a) drepturilor subiectului de patrimoniu care se divid în:
drepturi de proprietate asupra bunurilor úi valorilor pe care le
deĠine;
drepturi de creanĠă asupra terĠelor persoane pentru bunurile úi
valorile transferate sau încredinĠate.
b) obligaĠiilor subiectului de patrimoniu, care sunt:
obligaĠii interne, faĠă de asociaĠi sau acĠionari pentru aportul
la capitalul societăĠii;
obligaĠii externe faĠă de terĠe persoane pentru bunuri úi
servicii primite, credite, muncă prestată, impozite, taxe, etc.
Patrimoniul economic exprimă totalitatea bunurilor economice
apreciabile în bani, inclusiv rezultatele folosirii lor, ce aparĠin unei persoane
fizice sau juridice.
Prin asocierea celor două concepĠii s-a ajuns la definirea economico-
juridică a patrimoniului, potrivit căreia acesta este „un complex de drepturi
úi de obligaĠiuni, cu respectivele lor obiecte de drepturi úi obiecte de

obligaĠiuni apreciabile în bani”.

În cadrul acestui complex economico-juridic, obiectele de drepturi úi
obligaĠii formează realitatea economică a patrimoniului, iar drepturile úi
obligaĠiile cauzele stăpânirii acestei realităĠi. Rezultă că, patrimoniul este
privit ca úi o categorie economică úi juridică ce exprimă atât bunurile
economice acumulate de către o persoană fizică sau juridică cât úi drepturile
úi obligaĠiile subiectului de patrimoniu. Acesta devine obiect de studiu al
contabilităĠii în măsura în care valorile economice sunt investite adică
folosite în activitatea socială utilă.
Patrimoniul, conform concepĠiei economico-juridice, poate fi
reprezentat schematic astfel:
PATRIMONIUL
OBIECTE DE DREPTURI = Persoana fizică sau = DREPTURI

ùI juridică ùI
OBIECTE DE OBLIGAğIUNI OBLIGAğII
sau
PATRIMONIUL
PATRIMONIUL =Subiectul de drepturi= PATRIMONIUL

ECONOMIC úi obligaĠii JURIDIC
Bunurile economice reprezintă substanĠa patrimoniului úi sunt

reprezentate de: bunuri materiale sau tangibile, servicii sau bunuri
nemateriale, avuĠie spirituală, resurse naturale atrase în circuitul economic
etc.

Drepturile úi obligaĠiile sunt acele raporturi de proprietate în

cadrul cărora se dobândesc úi se posedă bunurile economice.
În acest context caracteristicile obiectului contabilităĠii sunt:
a) contabilitatea se ocupă cu reflectarea în expresie valorică a
patrimoniului.
Ea înregistrează în condiĠiile concrete de loc úi de timp circuitul
elementelor patrimoniale, măsoară úi calculează în expresie valorică
mărimea elementelor patrimoniale úi dezvăluie prin analiză úi control în ce
măsură se asigură integritatea materială úi gestionarea eficientă a acestor
valori;
b) contabilitatea studiază modul în care se asigură gestiunea
patrimoniului.
Pe baza informaĠiilor furnizate de contabilitate se fundamentează
deciziile referitoare la investiĠia úi finanĠarea, utilizarea úi recuperarea
valorilor patrimoniale. Prin contabilitate se organizează controlul privind
realizarea deciziilor, se asumă drepturi úi obligaĠii úi se stabilesc răspunderi
cu privire la gospodărirea, integritatea úi dezvoltarea patrimoniului.
c) contabilitatea studiază echilibrul global al patrimoniului.
Aúa cum s-a arătat, patrimoniul reprezintă un complex de drepturi úi
obligaĠii cu respectivele lor obiecte de drepturi úi obligaĠii exprimate în bani.
În cadrul acestui tot se creează un echilibru între bunurile economice, pe
de o parte úi drepturile úi obligaĠiile cu valoare economică, pe de altă
parte.
Acest echilibru poate fi exprimat sub forma unei egalităĠi, cunoscută
sub denumirea de ecuaĠia de echilibru a patrimoniului, astfel:
Bunuri economice = Drepturi + ObligaĠii
Din ecuaĠia de echilibru a patrimoniului se poate deduce valoarea

drepturilor sau a patrimoniul net:
Patrimoniul net (Drepturi) = Bunuri economice - ObligaĠii

Din această relaĠie rezultă că un titular de patrimoniu îúi are

asigurată integritatea patrimonială dacă valoarea drepturilor sale
(patrimoniul net) este mai mare sau cel puĠin egală cu valoarea obligaĠiilor
sale. Echilibrul global al patrimoniului este expresia dublei determinări sau
reprezentări patrimoniale, de bunuri economice ca purtători materiali ai
proprietăĠii úi de drepturi úi obligaĠii ca expresie a raporturilor de proprietate
cu privire la aceste bunuri.
OpĠiunea pentru patrimoniu, definit în sens juridic úi economic, nu
exclude úi o altă realitate, aceea că în teoria úi practica de contabilitate, prin
conjuncĠie sau disjuncĠie cu structura de patrimoniu se utilizează úi alte
categorii, cum sunt cele de avere úi capital sau cea de resurse economice.
Totuúi, ele nu sunt reĠinute ca atare date fiind limitele conceptuale pe care le
prezintă.2
La nivelul obiectului de studiu al contabilităĠii, primul termen al
raportului de echilibru al patrimoniului adică bunurile economice este
delimitat prin structura de ACTIV, iar cel de-al doilea termen, drepturile úi
obligaĠiile, prin cea de PASIV.
Din punct de vedere contabil, activul arată prin ce este
reprezentat pasivul, iar pasivul indică originea activului. EcuaĠia de
echilibru a patrimoniului, aúa cum este ea studiată de obiectul
contabilităĠii, devine:
ACTIVUL PATRIMONIAL = PASIVUL PATRIMONIAL
2
Oprea C., Ristea M., Bazele contabilităĠii, Editura Genicod, Bucureúti, 2002, pag. 8

În aceste condiĠii reprezentarea generală a patrimoniului este:
PATRIMONIUL
BUNURI ECONOMICE
DEğINUTE
DREPTURI OBLIGAğII
PECUNIARE PECUNIARE
PASIVUL PATRIMONIAL
Obiectul contabilităĠii studiază úi echilibrul specific proceselor sau

activităĠilor economice interne care produc transformări cantitative úi
calitative în volumul úi structura patrimoniului.
Efortul efectuat este măsurat în contabilitate cu ajutorul noĠiunii
„cheltuieli” iar efectul obĠinut este exprimat prin noĠiunea de „venituri”.
Veniturile desemnează, în expresie monetară, bogăĠia creată prin
activităĠile desfăúurate de către entitatea patrimonială sau obĠinută din afară
cu titlu gratuit. În ceea ce priveúte cheltuielile, acestea delimitează în
expresie monetară utilizarea bogăĠiei în cadrul activităĠilor desfăúurate de
către entitatea patrimonială.
Prin compararea veniturilor úi a cheltuielilor se determină rezultatul.
Acesta din urmă îmbracă forma de profit, dacă veniturile sunt mai mari
decât cheltuielile úi de pierdere în situaĠia inversă. Ca urmare, ecuaĠia
rezultatului este de forma:
CHELTUIELI ± REZULTATE NETE = VENITURI
Cel de-al treilea ansamblu de raporturi de schimb studiat în obiectul

contabilităĠii este cel privitor la modificările poziĠiei financiare a entităĠii
patrimoniale. În acest scop, activele úi pasivele, utilizările úi resursele sunt
grupate în raport de durata de existenĠă, mai mare sau mai mică de un an.
Raporturile de schimb sunt astfel delimitate úi ierarhizate pentru a evalua

capacitatea entităĠii patrimoniale de a genera lichidităĠi úi echivalente de

lichidităĠi, precum úi de a utiliza aceste fluxuri de trezorerie. Pentru a
răspunde la această cerinĠă informaĠională, operaĠiile, ca raporturi de schimb
care produc modificări în masa patrimoniului, sunt grupate după
următoarele activităĠi: investiĠie, finanĠare úi exploatare.
Modificările poziĠiei financiare pot fi definite în diverse moduri,
cum ar fi stocurile úi fluxurile de resurse financiare sau de numerar
(lichidităĠi). De regulă, se apelează la stocurile úi fluxurile de numerar
grupate pe cele trei categorii de operaĠii prezentate mai sus, ecuaĠia folosită
în acest sens fiind de forma:
FLUXUL NET DE TREZORERIE = ÎNCASĂRI – PLĂğI
Pe baza analizei de mai sus obiectul contabilităĠii constă în

evidenĠa, calculul, analiza úi controlul raporturilor de schimb dintre
investiĠia úi finanĠarea, destinaĠia úi provenienĠa, utilizarea úi resursa
valorilor economice separate patrimonial, cu scopul de a dezvălui poziĠia
financiară úi rezultatele unei entităĠi patrimoniale.
Subiecte pentru autoevaluare:
Întrebări de autoevaluare:
1. Care este prima definiĠie a obiectului contabilităĠii úi cui îi aparĠine?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................

..........................................................................................................................
2. PrezentaĠi curentele de gândire cu privire la patrimoniu.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
3. ComentaĠi viziunea contemporană asupra obiectului contabilităĠii.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
Dacă aĠi terminat de răspuns la întrebările de mai sus, verificaĠi-vă
răspunsurile date confruntându-le cu materialul teoretic prezentat în
acest Modul.
Nu aĠi răspuns corect la toate întrebările? Nu fiĠi dezamăgiĠi,
căci vă recomandăm să reparcurgeĠi materialul teoretic úi cu
siguranĠă veĠi putea răspunde acestor întrebări. E simplu! PuteĠi de
asemenea, să vă notaĠi eventualele nelămuriri, pentru a le clarifica
în cadrul ActivităĠii tutoriale (AT).
AĠi răspuns corect la toate întrebările? FELICITĂRI!!!
ContinuaĠi parcurgerea acestui Modul pentru a vă pregăti
corespunzător în vederea atingerii obiectivelor stabilite pentru
acest Modul.
R ezumatul acestui M odul:

Contabilitatea este astăzi recunoscută ca un domeniu al cunoaúterii
útiinĠifice ce are drept scop furnizarea de concepte úi metodologii care să
servească drept suport teoretic obĠinerii de informaĠii utile în vederea luării
deciziilor pentru gestiunea organizaĠiilor. Drept urmare, nu putem admite
numai „patrimoniul” úi „poziĠia financiară” ca obiect de studiu al
contabilităĠii ci trebuie avute în vedere efectele tranzacĠiilor economice úi a
altor evenimente asupra situaĠiilor economice úi financiare, precum úi asupra

performanĠei unei entităĠi contabile, cu scopul de a informa cât mai bine

utilizatorii interni úi externi.
1. Bogdan V., Bazele contabilităĠii contemporane, Editura UniversităĠii din
Oradea, 2008;
2. Feleagă N., Malciu L., Bunea ù., Bazele contabilităĠii – O abordare
europeană úi internaĠională, Editura Economică, Bucureúti, 2002;
3. Irimie Emil Popa, Sorin Briciu, Ioan Oprean, Ovidiu Bunget, Cristian
Pereú, ùtefan Pete, Bazele contabilităĠii – aplicaĠii practice, Editura
Economică, Bucureúti, 2009.


MODULUL 2. CATEGORII ECONOMICE
SPECIFICE OBIECTULUI
CONTABILITĂğII
În urma parcurgerii acestui modul vei ti:
• care sunt principalele categorii economice specifice obiectului
contabilitii;
• care sunt criteriile de recunoatere a activelor, datoriilor i a altor
strcturi în contabilitate;
• s identificai sfera de aplicare a obiectului contabilitii.
Cuvinte cheie:
• active
• datorii
• capitaluri proprii
• provizioane
• cheltuieli
• venituri
• rezultate

2.1. Activele
2.1.1. Activele imobilizante
2.1.2. Activele circulante
2.2. Pasivele
2.3. Elementele rectificative úi de regularizare. Activele úi
datoriile contingente (eventuale).
2.4. Cheltuielile, veniturile úi rezultatele


2.1. ACTIVELE
Activele reprezintă resurse controlate de întreprindere ca rezultat al

unor evenimente trecute úi de la care se aúteaptă beneficii (avantaje)
economice viitoare.
Criteriile-pereche care trebuie îndeplinite cumulativ pentru ca un
activ s poat fi recunoscut (prin recunoaterea unui activ se înelege
înregistrarea acestuia în evidenele contabile dar i cuprindere în structurile
bilaniere) în contabilitate sunt:
• probabilitatea de a genera beneficii/avantaje economice viitoare;
• determinarea valorii/costului în mod credibil.
Activele recunoscute în contabilitatea unei întreprinderi sunt grupate
i studiate în baza a dou criterii principale:
• modul de valorificare i
• gradul de lichiditate al acestora.
Modul de valorificare al bunurilor economice are în vedere
modalitatea în care acestea particip la procesul de producie, în care se
consum i îi transmit valoarea asupra produselor obinute, i din acest
punct de vedere distingem mijloace economice cu o durat mai mare de
funcionare i care se consum treptat, pe parcursul mai multor cicluri de
exploatare i mijloace economice care se consum dintr-o dat i care
trebuie reînnoite cu exemplare noi în fiecare ciclu de exploatare.
Lichiditatea unui activ, are în vedere capacitatea fiecrui mijloc
economic de a parcurge calea normal a ciclului de exploatare pân la
transformarea lui în bani. Gradul de lichiditate va reprezenta termenul în
care un mijloc economic (un bun economic sau un drept) poate fi
transformat în bani lichizi în cursul circuitului su.
Având în vedere criteriile menionate, valorificarea i lichiditatea
mijloacelor economice, la nivelul obiectului contabilitii se delimiteaz
urmtoarele structuri de activ:

I. activele imobilizate
II. activele circulante.
2.1.1. ACTIVELE IMOBILIZATE

Activele imobilizate sunt constituite din bunuri i valori de investiii
cu o perioad de utilizare sau de lichidare mai mare de un an, care particip
la desfurarea mai multor cicluri de activitate sau circuite economice (un
ciclu sau circuit economic în prezentare sintetic înseamn ciclul bani-
marf-bani, adic procesul de aprovizionare, de producie i de vânzare), nu
se înlocuiesc dup prima întrebuinare, rmân în folosina întreprinderii i
nu sunt destinate comercializrii. Imobilizrile sau activele fixe se
deosebesc de alte bunuri i valori prin importana lor i prin faptul c
acestea nu sunt fungibile, recuperarea i transformarea în bani a valorii lor
se face într-un interval lung de timp, ca urmare a rolului i destinaiei
acestora.
În funcie de natura lor, activele imobilizate de divid în:
• imobilizri necorporale (intangibile sau nemateriale);
• imobilizri corporale (fizice, tangibile, materiale);
• imobilizri financiare.
A. Imobilizările necorporale
Un activ necorporal este un activ identificabil nemonetar, fr
suport material i deinut pentru utilizare în procesul de producie sau
furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriat terilor sau pentru
scopuri administrative. Un activ necorporal trebuie recunoscut în bilanĠ
dac se estimeaz c va genera avantaje economice viitoare pentru entitatea
contabil i costul activului poate fi evaluat într-o manier credibil.
Aceste imobilizri nu se concretizeaz într-un bun material, acestea
sunt valori economice nepalpabile, netangibile care atest drepturi ale
întreprinderii. Acestea sunt reprezentate de:
– cheltuielile de constituire a societii;
– cheltuieli de dezvoltare;

– concesiuni, licene, brevete, mrci de fabric i de comer i alte

valori asimilate;
– fondul comercial;
– programe informatice create sau achiziionate.
Cheltuielile de constituire a societăĠii sunt reprezentate de
consumul de valori ocazionat la înfiinarea sau modificarea unei societi
comerciale i are în vedere:
• taxele de înscriere i înmatriculare la Oficiul Registrului
Comerului, de autentificare a actului constitutiv;
• emiterea i vânzarea de aciuni i obligaiuni;
• comisioane i diverse onorarii ocazionate la constituirea unei
societi;
• taxele datorate formaiei de pompieri, organelor de protecia
mediului i a celor sanitare;
• cheltuieli cu prospectarea pieei i publicitate efectuate la
înfiinare etc.
Ele se recupereaz pe calea amortizrii.
Cheltuieli de dezvoltare sunt consumurile de valori ocazionate cu
activitatea tiinific de cercetare proprie a unitilor i cu elaborarea
proiectelor i lucrrilor destinate îmbuntirii i dezvoltrii potenialului de
activitate al întreprinderii.
În vederea includerii acestor consumuri de valori în categoria
activelor imobilizate, ele trebuie s îndeplineasc câteva condiii:
• proiectele în curs s fie individualizate i costul lor stabilit prin
devize;
• direcia agentului economic s aib intenia concret de
producere i comercializare a procedeului rezultat din cercetare;
• fiecare proiect s aib anse de reuit tehnic i de rentabilitate.
• Ele se recupereaz pe calea amortizrii.
Concesiunea este o situaie contractual (convenie) prin care o
persoan dobândete dreptul de a exploata anumite servicii sau bunuri sau
de a exercita anumite activiti.

Concesiunea poate s fie public sau privat, dup cum partea care
cedeaz contra plat dreptul de utilizare sau de exercitare asupra unui bun
sau activiti, adic concedentul este statul sau o persoan fizic sau
juridic. Concesionarul este persoana fizic sau juridic care preia dreptul
de exploatare sau de folosin asupra unui bun sau complex de bunuri
(servicii) pe o anumit perioad de timp i care se oblig la achitarea
redevenei i la restituirea bunului la scadena contractului încheiat.
Redevena este suma de bani datorat de ctre concesionar, concedentului i
care trebuie achitat la o dat fix stabilit în clauzele contractuale.
LocaĠia de gestiune este o trecere în administarea integral din
partea locatorului a unor subuniti în beneficiul locatarului. Cel care a
preluat o locaie de gestiune are autonomie absolut în conducerea
subunitilor. Prin contractul de locaie a gestiunii, unitatea patrimonial
acord prin licitaie direct uneia sau mai multor persoane fizice sau
juridice, române ori strine, gestionarea pe un anumit termen a unor secii,
fabrici, subuniti din domeniul turismului, alimentaiei publice, comerului
în schimbul unui pre. În esen locaia este un contract în care una din pri
(locatar) se oblig s procure i s asigure celeilalte pri (locator) folosina
unei activiti (gestiuni) pe un timp determinat, în schimbul unui pre.
Brevet de invenĠie este documentul pe care organul de stat
competent îl elibereaz inventatorului, prin care i se recunoate dreptul de a
exploata exclusiv invenia un anumit timp. Se poate transmite altei persoane
prin contract de cesiune.
LicenĠa, în domeniul folosirii rezultatelor cercetrii în producie
reprezint contractul prin care posesorul unui brevet de invenie, mrci de
fabric sau de comer, acord dreptul unei persoane fizice, juridice sau
statului, contra unei sume de bani, de a folosi i valorifica parial ori integral
brevetul.
În domeniul comerului, licena constituie autorizaia eliberat de
organele de stat competente unei persoane fizice sau juridice pentru import
sau export de anumite mrfuri.
Marca de fabrică reprezint certificatul de origine, semnul

distinctiv al unei firme, constituit din anumite litere, cifre, reprezentri

grafice prin care îi individualizeaz i difereniaz produsele, lucrrile de
cele identice ale altor firme din ar i strintate.
Marca de comerĠ indic c o anumit marf este comercializat de
o anumit unitate comercial oferind-o beneficiarului sub garania acesteia.
Know-how-ul arat totalitatea cunotinelor tehnice i procedeelor
tehnologice ce nu fac obiectul unui brevet, dar au caracter de secret
comercial, termen generic pentru toate tipurile de inteligen
comercializabil ce poate face obiectul unei licene.
Fondul comercial reprezint partea abstract, nevzut a fondului
de comer, care concur la meninerea sau dezvoltarea potenialului
activitii unitii, cum sunt: clientela, vadul comercial, debueele, reputaia
i alte elemente nemateriale. El nu poate fi detaat de activul unitii
(imobilizri, stocuri etc.) i evaluat izolat. Fondul comercial constituie
obiectul contabilizrii în cazul achiziiei sau vânzrii întreprinderii, iar
fondul comercial creat de o întreprindere în timpul activitii ei nu se
contabilizeaz (De exemplu: Se cumpără clădirea unui magazin în centrul
oraúului cu suma de 95.000 lei. Valoarea clădirii este de 70.000 lei. Rezultă
un fond comercial de 25.000 lei).
Programele informatice cu toate c se prezint sub forma unui bun
material (dischet, band magnetic) acestea nu sunt decât elemente
accesorii prestaiei intelectuale necesare pentru elaborarea programelor.
Acestea pot fi create de unitate sau achiziionate de la teri pentru nevoi
proprii sau în scop comercial.
Avansuri úi imobilizări necorporale în curs. În aceast categorie de
active imobilizate intr, atât avansurile acordate unor furnizori cu care s-au
contractat execuii de imobilizri necorporale cât i cheltuielile fcute de
întreprindere, prin efort propriu pentru realizare i aflate în curs de execuie
la sfâritul exerciiului financiar, nefinalizate.
B. Imobilizările corporale
Imobilizrile corporale cuprind acele bunuri fizice concrete,
palpabile i tangibile care au o durat de utilizare în cadrul unitii mai mare

de 1 an, particip la mai multe cicluri de exploatare, nu-i schimb forma i

volumul dar care se consum i îi transmit în mod treptat valoarea asupra
noilor produse. Ceea ce se transmite este numai valoarea lor. În aceste
condiii valorificarea i implicit reproducia imobilizrilor corporale se
realizeaz pe seama amortizrii lor, adic prin includerea în cheltuieli a unor
cote-pri din valoarea lor.
Categoria contabil, terenuri se refer atât la terenurile propriu-zise
care cuprind: terenurile agricole i silvice, terenurile pentru construcii,
terenuri cu zcminte etc. i amenajrile la terenuri.
Celelalte active corporale sunt bunuri reprezentate de imobile,
echipamente i utilaje aflate în sfera produciei, a comercializrii i a
prestaiilor de servicii, care au o durat îndelungat de funcionare, particip
la mai multe cicluri de fabricaie sau comercializare, a cror valoare se
transmite treptat sub forma amortizrii asupra cheltuielilor fiecrui exerciiu.
Ele nu se încorporeaz sub aspect material în structura produselor, lucrrilor
executate, pstrându-i forma iniial.
Sunt considerate din punct de vedere fiscal, mijloace fixe
conform legislaiei, obiectul sau complexul de obiecte care îndeplinete
cumulativ urmtoarele condiii:
a) are o valoare mai mare decât limita stabilit de lege (1.800 lei);
b) are o durat normal de utilizare mai mare de 1 an.
Din categoria mijloacelor fixe fac parte urmtoarele structuri mai
importante: construcii, echipamente tehnologice, aparate de instalare,
msurare, control i reglare, mijloace de transport, plantaii.
Avansurile úi imobilizările corporale în curs includ avansurile
acordate unor furnizori cu care s-a contractat executarea unor active
imobilizate noi, precum i cheltuielile efectuate de întreprindere, din resurse
proprii, pentru executarea de imobilizri corporale i aflate în curs de
execuie la sfâritul exerciiului financiar, nefinalizate.
C. Imobilizările financiare
Imobilizrile financiare sunt valori financiare investite pe timp
îndelungat în titluri sau aciuni pentru a obine drepturi la formarea

capitalului altor societi i prin aceasta calitatea de a participa la luarea

deciziilor privind gestiunea acestor societi, precum i/sau pentru acordarea
de împrumuturi, respectiv creane pe termen lung în scopul obinerii de
venituri.
În structura imobilizrilor financiare intr:
1. aciunile deinute la entitile afiliate;
2. interese de participare;
3. titluri puse în echivalen;
4. alte titluri imobilizate;
5. creane imobilizate.
Titlurile de participare sau participaiile reprezint drepturile sub
form de aciuni sau alte titluri de valoare în capitalul altor uniti
patrimoniale, într-o msur care asigur unitii patrimoniale deintoare
exercitarea unui control sau a unei influene notabile în decizia i gestiunea
unitii, respectiv realizarea unui profit. Acesta se realizeaz prin
cumprarea de aciuni sau pri sociale, emise de alte societi comerciale,
în valoare mare i pentru un timp îndelungat, astfel încât prin „pachetul de
aciuni” deinut s fie posibil exercitarea unor influene asupra societii
emitente.
Interese de participare reprezint drepturi deinute pe termen lung
ce reprezint peste 10% din capitalul altei societi comerciale. Deinerile de
participaii într-o societate asociat între 20%-50% permite o influen
semnificativ, iar când se deine controlul (peste 51%), societatea
comercial controlat este filiala.
CreanĠele imobilizate cuprind creanele legate de participaii,
împrumuturi acordare pe termen lung i alte creane.
CreanĠele legate de participaĠii reprezint drepturi ale
întreprinderii care iau natere ca urmare a acordrii de împrumuturi pe
termen mediu sau lung altor uniti patrimoniale la care aceasta deine titluri
de participare.
Împrumuturile pot fi acordate filialelor sau unor uniti economice
din afara grupului cu scopul de a se obine venituri sub form de dobând.

Creanele imobilizate includ i aciunile proprii pe care unitatea le-a

achiziionat sau reclasificat, cu intenia de a le deine pe o perioad mai
mare de un an.
În categoria, altor creanĠe imobilizate se cuprind garaniile i
cauiunile depuse de unitatea patrimonial la teri în vederea garantrii bunei
execuii a unei obligaii.
CauĠiunea se realizeaz pe baza unui contract prin care o persoan
garanteaz pentru o alt persoan, fa de teri, c va îndeplini ea
obligaiunile persoanei garantate în cazul când aceasta nu îi respect
angajamentul.
GaranĠia se realizeaz tot pe baz de contract prin care o parte,
garantul, garanteaz celeilalte pri beneficiarul, executarea unei obligaii.
Garania d dreptul beneficiarului ca în cazul neexecutrii obligaiei de ctre
debitor s cear scoaterea la licitaie a bunurilor sau hârtiilor de valoare în
vederea stingerii obligaiei asumate.
2.1.2. ACTIVELE CIRCULANTE

Activele circulante sunt acele bunuri care se caracterizeaz prin
faptul c particip la procesul de producie cu întreaga lor valoare de
utilitate i care se consum i îi transmit dintr-o dat valoarea de utilitate i
valoarea asupra noului produs.
Sub aspectul lichiditii, caracteristica de baz a activelor circulante
este aceea c perioada lor de rotaie este mai mic de un an, ele intr i ies
din unitate de mai multe ori sau cel puin o singur dat în decursul unui
exerciiu financiar. În raport de forma pe care o îmbrac i destinaia pe care
o primesc în cadrul ciclurilor de exploatare, activele circulante se împart în:
– Stocuri i comenzi în curs de execuie;
– Creane sau valori în curs de decontare;
– Investiii financiare pe termen scurt;
– Disponibiliti bneti.
Stocuri úi comenzi în curs de execuĠie sunt constituite din mijloace
circulante materiale din sfera produciei cum sunt: materiile prime,

materialele consumabile, obiectele de inventar, producia, lucrrile i

serviciile în curs de execuie etc. i mijloace circulante materiale din sfera
circulaiei care cuprind: semifabricatele destinate livrrii, produsele finite,
mrfurile, etc.
Materia primă constituie substana principal care intr în
componena produsului finit în care se regsete total sau parial în forma ei
iniial sau transformat, cum sunt: fina din industria de panificaie, oelul
din industria constructoare de maini, caolinul în industria de porelan etc.
Materialele consumabile particip sau ajut la procesul de
fabricaie sau de exploatare, fr a se regsi de regul în produsul finit.
Materialele consumabile cuprind: materialele auxiliare, combustibilii,
piesele de schimb, materialele de ambalat, seminele i materialele de
plantat, furajele, materialele de natura obiectelor de inventar.
În procesul de producie, materialele auxiliare se adaug materiei
prime în scopul de a ajuta la transformarea ei (drojdia în industria
panificaiei, aa, lipiciul, substanele de vopsit în industria de înclminte),
sunt consumate de echipamentele de lucru (crbunii folosii la cazane pentru
producerea aburului) sau se folosesc pentru asigurarea funcionrii acestora
(uleiurile pentru ungerea mainilor). De regul, materialele auxiliare
contribuie la desfurarea procesului de producie, fr a se regsi în
produsul finit.
Combustibilul particip direct sau indirect la procesul de producie.
În funcie de destinaia lui distingem:
• Combustibil tehnologic folosit în procesul tehnologic de
modificare a materiilor prime;
• Combustibil energetic utilizat la producerea energiei electrice
necesare procesului de producie sau pentru punerea în micare
a mainilor;
• Combustibil neindustrial sau gospodăresc folosit la înclzitul
birourilor, atelierelor etc.
Piesele de schimb servesc pentru înlocuirea pieselor uzate în timpul
efecturii reparaiilor la mijloacele fixe (piulie, roi dinate, arcuri etc.).

Materialele de ambalat sunt materiale folosite pentru protejarea

bunurilor pe durata transportului, depozitrii sau desfacerii (hârtie, cartoane,
cutii, recipiente).
SeminĠele úi materialele de plantat sunt acele produse agricole care
servesc la înfiinarea unor culturi vegetale, legumicole sau de zarzavat.
Furajele reprezint acele produse agricole vegetale sau de natur
animal i mineral, în stare natural sau prelucrat, care servesc la hrana
animalelor (fân, grune de plante furajere, reziduri din fabricarea
produselor de origine animal sau vegetal, anumite substane minerale etc.)
În categoria mijloacelor circulante materiale pentru producie din
considerente de ordin practic, impuse de simplificarea operaiilor de
planificare i eviden a lor, se includ i materialele de natura obiectelor
de inventar de mic valoare sau scurt durat care deservesc mai multe
cicluri de exploatare.
Din categoria obiectelor de inventar fac parte: sculele, uneltele,
mobilierul mrunt precum i bunurile asimilate acestora: echipamentul de
protecie, echipamentul de lucru, SDV-urile, modelele, matriele etc.
Spre deosebire de imobilizrile corporale, materialele de natura
obiectelor de inventar nu îndeplinesc cumulativ condiiile de durat i
valoare, fiind una sau alta, mai mare, sau mai mic. Valoarea materialelor
de natura obiectelor de inventar se include în cheltuielile întreprinderii la
darea lor în folosin.
ProducĠia în curs de execuĠie este reprezentat de mijloacele
materiale în curs de transformare (producia neterminat care ocup o
poziie intermediar, fie între materia prim i semifabricat, fie între
semifabricat i produsul finit).
Producia în curs de execuie, precum i lucrrile i serviciile în curs
de execuie îi mresc valoarea treptat pe msura încorporrii în ele a noi
consumuri de materiale i de munc vie pân la transformarea lor în
semifabricate sau produse finite.
Semifabricatele sunt acele bunuri care au suferit deja o anumit
prelucrare, au parcurs un numr de faze tehnologice, au fost recepionate i

predate la depozit, urmând a fi prelucrate în continuare sau vândute terilor.

Produsele finite reprezint bunuri materiale a cror proces de
fabricaie s-a terminat, ele au parcurs toate fazele procesului tehnologic,
corespund normelor de calitate, au fost recepionate i s-au întocmit
documentele de predare la magazie.
Produsele reziduale sunt produsele rezultate din acelai proces
tehnologic dar care nu corespund controlului tehnic de calitate i care vor
putea cpta o alt destinaie. Ele se gsesc sub denumirile de rebuturi,
deeuri, materiale recuperabile.
Mărfurile sunt bunurile materiale achiziionate de la teri în vederea
revânzrii lor sau fabricate în unitate i trecute în magazinul propriu de
desfacere.
Animale úi păsări. În aceast categorie de active circulante intr
toate speciile de animale i psri, care nu îndeplinesc condiiile pentru a fi
trecute în categoria imobilizrilor corporale, de exemplu: animale tinere i la
îngrat, psri, albinele etc.
Ambalajele sunt bunuri materiale folosite pentru protejarea altor
bunuri pe timpul transportului i depozitrii (palei, containere, butoaie etc.).
CreanĠele sau valorile în curs de decontare sunt valori economice
avansate temporar de titularul de patrimoniu altor persoane fizice sau
juridice, pentru care urmeaz s se primeasc un echivalent valoric.
Toate persoanele fizice sau juridice care au beneficiat de o valoare
avansat urmând s dea în schimb un echivalent corespunztor sunt
delimitate generic prin noiunea de debitori.
Principalele structuri de creane evideniate i analizate în
contabilitate sunt: clienii, efecte comerciale de primit i alte creane.
ClienĠii reprezintă creanĠele faĠă de terĠi generate de vânzarea pe
credit a bunurilor, lucrărilor úi serviciilor care fac obiectul activităĠii
întreprinderii.
Pentru asigurarea unei imagini fidele asupra patrimoniului i a
sinceritii informaiilor furnizate de contabilitate clienii neîncasai la
scaden i asupra crora exist o lips de încredere în ceea ce privete

solvabilitatea lor, sunt reflectai distinct în contabilitate sub forma clienĠilor

incerĠi sau în litigiu.
Efectele comerciale de primit sunt titluri de valoare care atest
creane într-o sum determinat i pltibil imediat sau într-un termen scurt.
Cambia este denumirea generic dat titlurilor de comer, adic
titlurilor negociabile care fac dovada existenei unei creane. Cambia
îmbrac dou forme: trata i biletul la ordin.
Trata este un înscris prin care creditorul (trgtorul) d ordin
debitorului su (trasului) s achite la o anumit dat (scaden) unei a treia
persoane numit beneficiar sau la ordinul acestuia, o sum de bani
determinat. Trgtorul dup obinerea acceptului din partea trasului remite
trata ctre beneficiar. Beneficiarul are posibilitatea:
a) s pstreze efectul comercial pân la scaden când îl prezint
trasului pentru încasare;
b) s transfere altei persoane dreptul de crean asupra trasului,
operaiune denumit gir sau andosare;
c) s sconteze înainte de scaden (s vând) trata la o banc. În
acest caz banca reine scontul i comisionul necesar pentru
acoperirea cheltuielilor ocazionate de operaiile de scont.
Biletul la ordin este cambia emis de debitor în favoarea unui
creditor prin care dispune s se plteasc o sum de bani, la o anumit dat
i într-un anumit loc. Biletele la ordin pot i ele s fie pstrate pân la
scaden, pot fi transferate altei persoane ca drept de crean sau pot fi
scontate la banc. În practica rilor cu economie de pia gama de efecte de
comerciale este foarte divers i cuprinde pe lâng cambii i warant-urile,
cecurile, biletele la purttor.
Warantul este recipisa eliberat celui care depune bunuri în pstrare
la un depozit, constituind titlu de proprietate asupra bunurilor, folosit ca
hârtie de valoare negociabil sau la obinerea unui credit pe gaj (este un bilet
la ordin garantat printr-un gaj.
Cecul dei nu este un act de comer prin forma sa se bucur de o
legislaie actual copiat dup cea referitoare la cambie. Cecul reprezint un

document prin care o persoan (emitentul) d ordin bncii sale de a plti la

vedere unui anumit beneficiar o sum determinat.
În categoria altor creanĠe pe termen scurt intr: creanele în cadrul
grupului; creanele din interese de participare; creane generate de relaiile
de decontare ale întreprinderii cu statul, cu personalul angajat, cu alte
instituii publice, creane privind capitalul subscris i nevrsat;
InvestiĠiile financiare pe termen scurt includ plasamentele formate
din:
– aciuni cumprate, reprezentând pri din capitalul societilor
din cadrul grupului sau aciuni proprii rscumprate (la valoarea
lor nominal), cu scopul fie a reducerii capitalului social, fie în
vederea influenrii cursului la burs;
– aciunile cumprate, reprezentând pri din capitalul altor
societi (altele decât cele din grup sau proprii), în vederea
obinerii de dividende i efecturii operaiilor speculative pe
piaa de capital, prin revânzare;
– obligaiunile i bonurile de tezaur emise de organele statale,
cumprate pentru obinerea de venituri din dobânzi etc.
Scopul deinerii i valorificrii este obinerea de câtiguri, într-un
termen scurt, generat fie de dobânzile încasate, fie de diferena între preul
de vânzare i preul de cumprare obinut la vânzare.
DisponibilităĠile băneúti se delimiteaz sub forma numerarului din
casieria întreprinderii i prin disponibilitile aflate în conturi la bnci,
precum i alte valori financiare care datorit naturii lor sunt convertibile
imediat în disponibiliti bneti. Ele sunt elemente cu grad înalt de
lichiditate sau care exprim chiar forma lichid a valorii.
Acreditivele sunt disponibiliti bneti rezervate la banc în conturi
distincte i aflate la dispoziia unui furnizor. Din aceste acreditive urmeaz
s se fac plata furnizorului pe msura livrrilor bunurilor, executrii
lucrrilor sau prestrii serviciilor. Acestea garanteaz plata în favoarea
furnizorului.
Alte valori se concretizeaz în timbre fiscale i potale, bilete de

tratament i odihn (BTO), tichete i bilete de cltorie, bonuri valorice

(BCF) achiziionate i deinute de o unitate patrimonial.
Avansurile de trezorerie reflect sumele acordate unor persoane i
care urmeaz a fi justificate sau restituite. Avansurile de trezorerie
delimiteaz un drept de crean al unitii patrimoniale fa de titularul
avansului, dar având în vedere faptul c acesta se transform în lichiditi
bneti sau se poate justifica într-un timp foarte scurt, în contabilitate sunt
incluse aceste structuri în categoria disponibilitilor bneti.
2.2. PASIVELE
Pasivul reprezintă sursa de finanĠare a bunurilor economice, arată

modul de apropiere úi de stăpânire a activelor patrimoniale.
Prin componena sa delimiteaz clasificarea surselor de finanare în
funcie de:
a) modul lor de constituire;
b) exigibilitatea lor.
În funcie de modul de constituire al surselor de finanare, distingem:
• finanarea proprie a mijloacelor economice;
• finanarea strin a activelor patrimoniale.
FinanĠarea proprie a mijloacelor economice este asigurat direct de
ctre titularul de patrimoniu prin contribuia sa material sub form de
capital individual în cazul întreprinderilor individuale sau capital social în
cazul societilor i prin autofinanĠare, adic prin capitalizarea profitului, la
care se mai adaug unele resurse proprii: rezerve, fonduri proprii etc.
FinanĠarea străină a activului este asigurat de terĠe persoane
fizice sau juridice în raport de titularul de patrimoniu. Acetia împrumut
capitalurile lor sub diferite forme, cum sunt: cumprri de obligaiuni,
credite bancare, credite comerciale i alte datorii în curs de decontare.
Exigibilitatea surselor de finanĠare se refer la termenul lor de
decontare. Acest termen, în cazul capitalului propriu opereaz în momentul
lichidrii patrimoniului, iar în cazul datoriilor, termenul de scaden poate fi

mai mare sau mai mic decât exerciiul financiar. Datoriile, de aceea sunt
grupate în datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de un an úi datorii ce
trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an.
În raport de natură, provenienĠă úi exigibilitate elementele de pasiv
se împart în:
• datorii
• provizioane pentru riscuri i cheltuieli
• subvenii pentru investiii
• capital i rezerve
Datorii
O datorie reprezintă o obligaĠie actuală a întreprinderii ce decurge
din evenimente trecute úi prin decontarea căreia se aúteaptă să rezulte o
ieúire de resurse (plăĠi) care încorporează beneficii (avantaje) economice.
Ca urmare, o caracteristic esenial a unei datorii este faptul c
întreprinderea are o obligaie actual pentru sume ce trebuie pltite pentru
bunuri i servicii primite anterior, credite, impozite i taxe datorate etc.
Datoriile rezult din tranzacii sau evenimente trecute.
Datoriile se concretizeaz în resurse strine atrase temporar în
circuitul economico-financiar al agentului economic. Ele reprezint
mijloacele bneti sau mijloacele materiale primite de la teri (bnci,
furnizori, bugetul statului, creditori etc.) fa de care avem datoria de a le
rambursa la un anumit termen numit scadenĠă. În funcie de scadena
stabilit, datoriile pot fi:
• datorii curente, ce trebuie pltite într-o perioad de un an,
numite i pe termen scurt;
• datorii necurente, ce trebuie pltite într-o perioad mai mare de
un an sau pe termen lung.
Clasificarea datoriilor dup scaden permite aprecierea gradului de
solvabilitate a întreprinderii (capacitatea de a-i respecta angajamentele de
plat asumate).

Potrivit destinaiei lor, datoriile cuprind urmtoarele structuri:

• datorii financiare
• datorii comerciale
• datorii fiscale
• datorii salariale
• datorii sociale
• datorii fa de acionari sau asociai
• creditori diveri.
Datoriile financiare reprezint valori bneti primite de la obligatari
i instituii de credit.
Datoriile comerciale se creeaz în cadrul relaiilor de decontare cu
furnizorii pentru aprovizionri de bunuri economice i se concretizeaz în
sume de pltit. Aceste datorii apar în intervalul de timp de la contractarea
datoriei (i care coincide cu momentul primirii bunurilor) pân la plata ei.
Furnizorii cuprind datoriile din aprovizionarea pe credit, cu stocuri
úi imobilizări. Se înregistreaz datoriile unitii fa de terii de la care s-a
aprovizionat printr-o relaie de credit comercial (plata fcându-se pe baz de
instrumente de decontare obinuite). De exemplu: Agentul economic „Alfa”
se aprovizionează în data de 01.08 exerciĠiul N, de la întreprinderea „Beta”
cu materii prime în valoare de 35.000 lei, pe care le va achita în data de
30.08. exerciĠiul N. În perioada 1-30 august, agentul economic „Alfa”
înregistrează obligaĠia faĠă de furnizorul „Beta”, iar obligaĠia cuprinde
două momente: 1) angajarea obligaĠiei în data de 01.08; 2) stingerea
obligaĠiei (plata furnizorului) în data de 30.08.
Efectele de plată evideniaz datoriile pe credit cambial, a cror
stingere se face pe baz de efecte comerciale (documente specifice cum ar fi
cambia). Mecanismul contabilizrii efectelor de plat este similar cu cel al
furnizorilor, diferena fiind tipul de documente pe baza crora se face
decontarea datoriei i de asemenea reprezint i într-un caz i în altul tot o
obligaie sau o datorie.
Datoriile fiscale reprezint datoriile agentului economic din
impozite i taxe ctre bugetul statului privind: impozit pe profit, taxa pe

valoarea adugat (TVA), accize, impozit pe salarii, precum i alte impozite

i taxe. Datoriile salariale sunt reprezentate de datoriile agentului economic
fa de salariai pentru salariile aferente muncii prestate de acetia.
Datoriile sociale sunt obligaii ale agentului economic fa de
bugetul asigurrilor sociale de stat privind: contribuia la asigurrile sociale
(CAS), contribuia unitii la fondul de omaj, contribuia la asigurrile
sociale de sntate etc. Datoriile faĠă de acĠionari sau asociaĠi se refer la
capitalul de rambursat, dividende de plat etc.
Creditorii diverúi cuprind alte datorii diverse fa de teri, din afara
întreprinderii, sume încasate i necuvenite, etc.
Provizioanele pentru riscuri úi cheltuieli

Conceptual, în virtutea principiului prudenei, contabilitatea trebuie
s evite riscul transferrii în viitor a incertitudinilor perioadei curente. De
aceea provizioanele constituie rezerve (provizii) create în scopul acoperirii
unor pierderi cauzate de riscuri i incertitudine în activitatea întreprinderii
precum i deprecieri ale activelor. Provizioanele pentru riscuri úi
cheltuieli sunt datorii cu exigibilitate sau valoare incertă, respectiv
constatări úi estimări contabile cu caracter previzional, stabilite la
încheierea exerciĠiului, pe seama cheltuielilor, în virtutea aplicării
principiului prudenĠei úi independenĠei exerciĠiilor.
Provizionul se recunoate dac sunt îndeplinite cumulativ
urmtoarele condiii:
• exist o obligaie curent generat de un eveniment anterior;
• este posibil efectuarea unei pli pentru obligaia respectiv;
• suma poate fi estimat.
Provizioanele se constituie pe seama cheltuielilor la sfâritul
exerciiului, când se constat probabilitatea producerii unor pierderi sau
cheltuieli. În exerciĠiile financiare următoare, indiferent dacă s-a realizat
sau nu riscul sau dacă cheltuiala a devenit exigibilă, aceste provizioane se
anulează prin reluarea lor la venituri dacă nu mai au suportul pentru care
au fost constituite.

Provizioane pentru riscuri úi cheltuieli se pot constitui pentru:

a) litigii, amenzi i penaliti, despgubiri, daune i alte datorii a
cror realizare este incert;
b) cheltuieli legate de garanii ce se acord clienilor în perioada de
garanie pentru activele vândute, în sensul c în intervalul unei
perioade de timp, ce este perioada de garanie, întreprinderea
furnizoare se oblig a efectua lucrri de remediere în mod gratuit
a defeciunilor aprute.
c) alte riscuri sau cheltuieli de volum mai important;
De exemplu, la sfâritul unui exerciiu financiar exist un litigiu cu
clieni neîncasai în curs de judecare i este incert câtigarea lui. Deci
exist posibilitatea de a pierde, clientul fiind falimentar. Ca msur de
prevedere, unitatea va proceda la crearea unui provizion pentru riscuri i
cheltuieli care, la apariia riscului, s acopere pierderea probabil.
SubvenĠii pentru investiĠii

Subveniile pentru investiii sunt alocri de surse financiare de la
bugetul statului sau din alte resurse, în scopul procurrii de imobilizri sau
pentru acoperirea unor cheltuieli de natura investiiilor (la activele
imobilizate sau lucrri care vor duce la crearea de noi locuri de munc, la
protecia mediului etc.). Sunt asimilate subveniilor pentru investiii
imobilizrile primite cu titlu gratuit sau prin donaie. Valoarea acestor
subvenii în exerciiile urmtoare, pe msura amortizrii activelor pe care le-
au generat, sunt trecute la venituri, fiind venituri curente în acel moment i
cu influen asupra rezultatului exerciiului.
Capitaluri proprii
Capitalul propriu se concretizează în interesul (dreptul) rezidual al
acĠionarilor în activele unei întreprinderi după deducerea tuturor datoriilor
sale.
Capitalurile proprii reprezint finanarea proprie a bunurilor
economice aflate în circuitul economic al unitii patrimoniale.
Ca o component de baz a pasivului, capitalul propriu se

delimiteaz prin:
a) capital social;
b) primele de capital;
c) rezervele;
d) rezervele din reevaluare (diferenele din reevaluare);
e) rezultatul exerciiului;
f) rezultatul reportat;
Capitalul social se constituie la înfiinarea societii comerciale prin
aportul personal al proprietarului sau al asociaĠilor úi acĠionarilor. Acest
aport poate fi în numerar sau în bunuri cu valoare economic.
Subscrierea capitalului reprezint operaia prin care subscriitorul
declar i semneaz pentru suma de bani i valoarea bunurilor cu care se
angajeaz s participe la constituirea societii comerciale. Vărsarea
capitalului, reprezint operaia de punere la dispoziia societii a aportului
în bani i în natur subscris.
Având în vedere aceste operaiuni de constituire a capitalului social,
rezult c acesta îmbrac dou forme:
• capital subscris úi nevărsat sau nedepus care reflect partea de
capital care dei a fost subscris (promis) nu a fost înc pus la
dispoziia societii comerciale;
• capital subscris úi vărsat, reflect partea din capital subscris care
în urma aporturilor aduse în bani sau în natur poate fi considerat
c a fost depus efectiv în vederea constituirii societii
comerciale.
Capitalul social, poate fi majorat pe parcursul existenei unei uniti
patrimoniale, pe calea emisiunilor de noi aciuni sau pri sociale, a
aportului întreprinztorului individual prin fuziune i prin operaii interne de
capitalizare (încorporri de rezerve, capitalizarea profitului, transformarea
de obligaiuni în aciuni etc.). Capitalul unitii patrimoniale poate fi redus
în timpul funcionrii societii fie prin rambursarea ctre acionari sau
asociai a unei pri din acesta, atunci când se consider c este prea mare în
raport cu activitatea acesteia sau atunci când se reduc investiiile dintr-un

sector sau ramur de activitate. De asemenea, reducerea de capital poate

avea loc prin acoperirea de pierderi suferite în exerciiile financiare
anterioare.
Primele de capital sunt degajate în urma operaĠiunilor de creútere
a capitalului social. Ele reprezint diferena între preul de emitere al noilor
aciuni (mai mare) i valoarea nominal a aciunilor (mai mic), emisiuni
noi care se fac în scopul mririi capitalului.
În raport de modalitatea de majorare a capitalului social se disting:
a) prime de emisiune;
b) prime de fuziune;
c) prime de aport;
d) prime de conversie a obligaiunilor în aciuni.
Rezervele reprezint, în principiu, profitul obinut în exerciiile
precedente i trecut efectiv la aceast categorie, fie în scopul protejrii
capitalului propriu, acoperind eventuale pierderi, fie pentru majorarea
capitalului social. Acestea se constituie fie pe baza unor acte normative
(rezerve legale), fie prin hotrârea organelor de drept ale societii
comerciale sub denumirea de rezerve statutare.
Alte rezerve sunt constituite de ctre societatea comercial din
profitul net cu scopul finanrii unor investiii în imobilizri corporale sau
pentru rscumprarea propriilor aciuni în vederea anulrii lor (reducerii
capitalului social etc.).
Rezervele din reevaluare reprezint plusurile de valoare create
prin reevaluarea imobilizrilor corporale i a celor financiare. Operaiunile
de reevaluare sunt considerate necesare în situaii în care unul i acelai
element patrimonial are din cauza deprecierii monedei o alt valoare decât
cea cu care acesta a fost evideniat în contabilitate. Prin reevaluare rezult o
valoare actual mai mare sau mai mic decât valoarea contabil de intrare.
De exemplu, un activ fix corporal avea valoarea iniĠială de 5.000
lei. După reevaluare (valoarea nouă în raport cu evoluĠia preĠurilor pe
piaĠă), valoarea activului fix corporal a devenit 6.000 lei. DiferenĠa din
reevaluare este de 1.000 lei úi se contabilizează concomitent la elementul de

activ fix corporal, úi la elementul de pasiv, rezervă din reevaluare.

Diferena constatat nu reprezint o sum disponibil i se
evideniaz ca rezerv din reevaluare care va fi utilizat pentru majorarea
sursei proprii de finanare – capitalul social.
Rezultatul exerciĠiului reprezint rezultatul global al exerciiului
curent, stabilit la sfâritul exerciiului financiar ca diferen dintre veniturile
i cheltuielile întreprinderii i se poate concretiza în profitul (+) sau
pierderea (-) perioadei.
Rezultatul reportat este rezultatul sau partea din rezultatul
exerciiului precedent nerepartizat, a crui repartizare a fost amânat din
diferite motive de A.G.A. (cazul profitului), respectiv pierderea neacoperit.
Rezultatul reportat este aferent exerciiului anterior i poate fi profit (+)
nerepartizat sau pierdere (-) neacoperit.
Atât rezultatul reportat cât i rezultatul curent, reprezentând
beneficiu (profit), pân la repartizare pe destinaii, de ctre A.G.A.
reprezint o resurs proprie de finanare a activelor, dup cum rezultatul
negativ (pierderea) reprezint o diminuare a acestei resurse, generat de un
gol de active.
2.3. ELEMENTELE RECTIFICATIVE ùI DE

REGULARIZARE. DATORIILE ùI ACTIVELE
CONTINGENTE (EVENTUALE)
În contabilitate sunt delimitate ca structuri patrimoniale distincte

elementele rectificative i elementele de regularizare, care datorit
semnificaiei lor particulare nu pot fi încadrate în celelalte structuri de activ
sau pasiv.
Elementele rectificative, corecteaz prin adunare sau scdere
valoarea celorlalte elemente patrimoniale. Aici sunt incluse amortizrile i
ajustrile pentru deprecieri.
Amortizarea contabilă reprezint ritmul sau modul în care se
consum avantajele economice încorporate în activul corporal sau
necorporal. Sunt supuse amortizrii toate activele imobilizate a cror

utilizare este limitat în timp, cu excepia terenurilor i a imobilizrilor

financiare.
Desemnând constatarea contabil a consumului respectivelor
imobilizri, amortizarea ca structur de pasiv, se constituie pe seama
cheltuielilor. Amortizarea se delimitează în următoarelei ipostaze:
1. ca i o cheltuial a exerciiului;
2. o cale de reînnoire a imobilizrilor.
Din punct de vedere contabil amortizarea este un element rectificativ
care corecteaz prin scdere valoarea contabil de intrare a imobilizrilor în
patrimoniu în valoare real sau valoare net.
Valoarea contabil – Amortizare = Valoare net contabil
(valoarea de intrare în patrimoniu)
Valoarea amortizabil a unei imobilizri corporale este egal cu

valoarea sa contabil i trebuie înregistrat în mod sistematic pe parcursul
duratei de via util a activului.
Amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra
valorii de intrare a imobilizrilor corporale. Amortizarea imobilizărilor
corporale se calculează pe baza unui plan de amortizare, de la data punerii
acestora în funcĠiune úi până la recuperarea integrală a valorii lor de
intrare, conform duratelor de viaĠă utilă úi condiĠiilor de utilizare a
acestora.
Amortizarea imobilizrilor corporale concesionate, închiriate sau în
locaie de gestiune se calculeaz i se înregistreaz în contabilitate de ctre
persoana juridic care le are în proprietate.
Persoanele juridice amortizeaz imobilizrile corporale utilizând
unul dintre urmtoarele regimuri de amortizare:
a) amortizarea linear care const în repartizarea uniform a valorii
de intrare a imobilizrilor corporale pe toat durata de via util
stabilit a acestora.
Aa = Vi/D, Vi = valoarea de intrare
Aa = amortizarea anual
D = durata de funcionare

b) amortizarea degresiv, care presupune multiplicarea cotelor de

amortizare linear cu coeficienii prevzui de lege, astfel:
1,5 pentru imobilizrile cu D de 2-5 ani];
2,0 pentru imobilizrile cu D de (5-10] ani;
2,5 pentru imobilizrile cu D de peste 10 ani.
În calculul acestei metode se poate ine seama de influena uzurii
morale.
c) amortizarea accelerat, constând în calcularea, în exerciiul
financiar în care imobilizrile corporale intr în activul persoanei
juridice, a unei amortizri în limita prevzut de lege din
valoarea de intrare a acestora.
În exerciiile urmtoare, amortizarea se calculeaz dup regimul
amortizrii lineare.
Amortizarea aferentă imobilizărilor corporale se înregistrează în
contabilitate ca o cheltuială.
Terenurile nu se amortizeaz.
Ajustările pentru deprecieri intervin în exerciiile în care se
constat o depreciere (reducere) reversibil a valorii unor active, când
aceast diminuare de valoare este sigur i se poate aproxima mrimea ei.
Constituirea acestor ajustri se face pe seama cheltuielilor i este
determinat de operaii imprevizibile cum sunt: crearea stocurilor fr
micare sau cu micare lent, deprecierea valorii terenurilor, reducerea
cursului la burs a titlurilor de participare etc.
Din punct de vedere contabil aceste ajustri sunt elemente
rectificative care corecteaz prin scdere valoarea contabil de intrare a
stocurilor, creanelor i a altor elemente de activ în valoare net contabil.
Valorile de regularizare sunt reprezentate de cheltuieli i venituri
care nu pot fi încorporate în rezultatele exerciiului curent întrucât se refer
la exerciii viitoare i care sunt o consecinĠă a aplicării principiului
independenĠei exerciĠiului în contabilitate.
Cheltuielile înregistrate în avans sunt cheltuieli achitate anticipat
cum ar fi: chiriile, abonamentele, primele de asigurare sau cheltuieli

ocazionate în exerciiul curent dar care privesc rezultatele exerciiilor

viitoare cum sunt: cheltuielile cu reparaiile capitale neprevizibile.
Veniturile înregistrate în avans sunt încasri sau creane aferente unor
bunuri nelivrate, sau a unor lucrri sau prestaii care nu afecteaz veniturile
exerciiului curent. Este cazul veniturilor anticipate din chirii, abonamente,
asigurri încasate în contul exerciiilor viitoare sau veniturilor de realizat
cum sunt dobânzile aferente vânzrilor cu plata în rate.
O datorie eventuală este:
a) o obligaie ce rezult din evenimente trecute i a cror existen
nu va fi confirmat decât prin manifestarea sau nemanifestarea
unui eveniment viitor nesigur, care nu este integral sub controlul
întreprinderii;
b) o obligaie actual ce rezult din evenimente trecute atunci când
fie pentru stingerea obligaiei nu este probabil ieirea de resurse
generatoare de avantaje economice, fie mrimea obligaiei nu
poate fi evaluat fiabil.
Un activ eventual este un activ potenial ce rezult din evenimente
trecute i a cror existen nu va fi confirmat decât prin manifestarea sau
nemanifestarea unui eveniment viitor nesigur, care nu este integral sub
controlul întreprinderii.
Datoriile eventuale úi activele eventuale nu trebuie contabilizate. Ele
trebuie să facă însă obiectul informării în anexă.
Exemplu:
Pe 1 iunie N, societatea X garantează creditele bancare contractate
de societatea Y. La acea dată, situaĠia financiară a societăĠii Y era solidă.
În cursul exerciĠiului N+1, situaĠia financiară a societăĠii Y se agravează,
iar pe 30 noiembrie N+1, se declară falimentul. La 31.12. N+1, se
estimează că sumele ce trebuie acoperite în numele partenerului comercial
sunt de 8.000 lei.
La 31.12.N:
• Exist o obligaie actual ca rezultat al unui eveniment trecut:
garantarea creditelor – obligaie legal.

• Nu este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje

economice viitoare, deoarece situaia financiar a societii Y e
solid.
• Nu este necesar un provizion, dar exist o datorie eventual.
• La 31.12.N+1:
• Exist o obligaie actual ca rezultat al unui eveniment trecut:
garantarea creditelor – obligaie legal.
• Este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje
economice viitoare: resursele necesare acoperirii creditului
garantat.
• Este necesar un provizion pentru cea mai bun estimare a
costurilor necesare acoperirii creditului garantat: 8.000 lei.
2.4. CHELTUIELILE, VENITURILE ùI

REZULTATELE
Pentru descrierea i analiza proceselor interne care produc

transformri cantitative i calitative în masa patrimoniului în contabilitate se
folosesc structurile de cheltuieli, venituri i rezultate.
Transformarea elementelor patrimoniale dintr-o stare în altă stare,
conduce la dispariĠia unora, dând naútere la ceea ce se numeúte cheltuială.
Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice
înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieúiri sau scăderi
ale valorii activelor ori creúteri ale datoriilor, care se concretizează în
reduceri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din distribuirea
acestora către acĠionari.
Din punct de vedere financiar cheltuielile unitii patrimoniale
reprezint sumele sau valorile plătite sau de plătit pentru consumurile,
lucrrile executate sau serviciile prestate de care beneficiaz unitatea
patrimonial.

Cheltuielile sunt recunoscute în contabilitate, de regul în

urmtoarele momente:
1. angajarea, intervine în momentul achiziionrii unor bunuri,
efecturii unor lucrri sau prestri de servicii, când se nate
obligaia bneasc de a le plti furnizorilor.
2. plata, const în achitarea unei sume de bani ca echivalent în
cadrul relaiilor comerciale sau de transfer (fr echivalent) în
cadrul relaiilor financiare.
3. consumul este specific utilizrii efective a bunurilor cu valoare
economic în vederea satisfacerii unor nevoi ale unitii
patrimoniale.
4. încorporarea este o etap strict contabil în cadrul creia
cheltuiala este decontat asupra rezultatului exerciiului. Nu toate
cheltuielile iau natere în urma parcurgerii acestor etape, unele
dintre cheltuieli nu presupun o plat ci sunt consecina unor
reguli stabilite de metodologia contabil. Aceste cheltuieli sunt
determinate de deprecierile ireversibile (amortizarea) i de
deprecierile reversibile (provizioane), pe care le sufer
elementele patrimoniale.
În funcie de destinaia lor, cheltuielile unei uniti patrimoniale se
grupeaz în: cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare i cheltuieli
extraordinare, dup cum ele sunt degajate de activitatea de exploatare a
unitii, cea financiar sau de activitate extraordinar.
Cheltuielile de exploatare sunt generate de activitatea curent i
obinuit de producie i comercial a întreprinderii (de exemplu: cheltuieli
cu consumul de materii prime i obiecte de inventar; cheltuieli cu salariile;
cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri; impozite, taxe i
vrsminte; cheltuieli cu despgubiri, amenzi, penaliti; cheltuieli privind
activele cedate i alte operaii de capital etc.).
Cheltuielile financiare cuprind: diferenele nefavorabile de curs
valutar din operaiile curente cu disponibiliti în devize, dobânzi achitate
aferente împrumuturilor primite, sconturile acordate clienilor, pierderi din

vânzarea investiiilor financiare etc.

Cheltuielile extraordinare reprezint acele cheltuieli care sunt
determinate de împrejurri sau circumstane care nu se afl sub controlul
întreprinderii, cum ar fi: calamitile naturale, rzboaiele, cutremure etc.
Veniturile constituie creúteri ale beneficiilor economice înregistrate
pe parcursul perioadei contabile sub formă de intrări sau creúteri ale
activelor ori descreúteri ale datoriilor, care se concretizează în creúteri ale
capitalului propriu, altele decât cele rezultate din contribuĠii ale
acĠionarilor.
Veniturile reprezint sumele încasate sau de încasat din: livrrile de
bunuri, executarea de lucrri, prestarea de servicii i din avantajele pe care
unitatea patrimonial a consimit s le primeasc, la executarea unei
obligaii legale sau contractuale din partea terilor. Tot în categoria
veniturilor intr i producia stocat, producia imobilizat, diminuarea sau
anularea provizioanelor, preul de vânzare al activelor cedate.
Veniturile sunt recunoscute în contabilitate în urmtoarele momente:
1. obĠinerea, uneori i stocarea produciei în curs, a lucrrilor i
serviciilor executate, a produselor finite i semifabricatelor
recepionate.
2. facturarea producĠiei const în transferul dreptului de
proprietate de la vânztor la clienii si. Facturarea d natere
unui drept de crean asupra beneficiarului de produse, dac
încasarea nu corespunde cu momentul livrrii.
3. încasarea reprezint etapa în care produsul vândut sau lucrarea
executat, serviciul prestat, se transform în bani.
4. încorporarea este o etap contabil în care veniturile sunt
încorporate în rezultate, în vederea acoperirii cheltuielilor.
Veniturile în funcie de activitatea care le genereaz se împart în:
venituri din activitatea de exploatare, venituri financiare i venituri
extraordinare.
Veniturile din exploatare sunt veniturile realizate din vânzarea
produselor, mrfurilor, lucrrilor executate i serviciilor prestate, veniturile

din producia de imobilizri, din subvenii de exploatare, venituri din

vânzarea activelor i alte operaii de capital etc.
Veniturile financiare cuprind venituri din participaii, venituri din
investiii financiare, din diferene de curs valutar, din dobânzi, din sconturi
obinute etc.
Veniturile extraordinare reprezint veniturile din subvenii pentru
evenimentele extraordinare i altele similare.
Contabilitatea de angajament
Conform metodologiei contabile adoptate în ara noastr, efectele
tranzacĠiilor úi a altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacĠiile
úi evenimentele se produc (úi nu pe măsură ce numerarul sau echivalentul
său este încasat sau plătit) úi sunt înregistrate în evidenĠele contabile úi
raportate în situaĠiile financiare ale perioadelor aferente. Situaiile
financiare întocmite în baza acestui principiu ofer informaii utilizatorilor
nu numai despre tranzaciile trecute, care au implicat pli i încasri, dar i
despre obligaiile de plat din viitor i despre resursele privind încasrile
viitoare. Deci acestea furnizeaz cele mai utile informaii referitoare la
tranzacii i la alte evenimente trecute care sunt necesare utilizatorilor în
luarea deciziilor economice.
Determinarea rezultatului în contabilitate

Profitul sau pierderea obinut() de întreprindere este utilizat()
frecvent ca o msur de apreciere a performanelor. Necesitile
informaionale privind rezultatul vizeaz mai ales din partea investitorilor i
managerilor cunoaterea fluxurilor de cheltuieli i venituri care explic acest
rezultat. Rezultatul exerciiului (R) este determinat prin compararea
cheltuielilor cu veniturile. Astfel, poate rezulta profit sau pierdere:
a) profit (rezultat pozitiv), când veniturile (V) sunt mai mari decât
cheltuielile (C);
b) pierdere (rezultat negativ), când cheltuielile sunt mai mari decât
veniturile.
În mod frecvent, profitul este confundat cu trezoreria întreprinderii.

Cele dou ar fi egale ca valoare atunci când un venit va fi constatat în

momentul efecturii unei încasri, iar o cheltuial, în momentul efecturii
unei pli.
În prezent, realitatea este alta, ca urmare a rupturii, a decalajului în
timp care există între fluxurile de bunuri úi servicii (vânzări, cumpărări) úi
fluxurile de trezorerie (încasări, plăĠi). Astfel, venitul este recunoscut în
momentul angajrii unei creane, iar cheltuiala, în momentul angajrii unei
datorii. Aceste aspecte definesc ceea ce, în limbajul contabil modern, poart
numele de contabilitate de angajamente (accrual accounting). Se poate
întâmpla ca o întreprindere s obin profit, îns doar o mic parte din acesta
s se regseasc în trezoreria întreprinderii.
1. Când se recunoate un activ în contabilitate i care sunt principalele
structuri?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
2. Ce indic pasivele unei întreprinderi în raport cu activele sale?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................

3. Când se recunosc datoriile în contabilitate? Prezentai clasificarea lor.

..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
4. Explicai conceptul de provizion.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
5. Indicai care sunt principalele categorii de provizioane care se constituie
în contabilitate.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
6. Prezentai recunoaterea cheltuielilor i a veniturilor în contabilitate.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
acest Modul.
Nu aĠi răspuns corect la toate întrebările? Nu fii dezamgii,
cci v recomandm s reparcurgei materialul teoretic i cu
siguran vei putea rspunde acestor întrebri. E simplu! Putei de
asemenea, s v notai eventualele nelmuriri, pentru a le clarifica


Continuai parcurgerea acestui Modul pentru a v pregti
corespunztor în vederea atingerii obiectivelor stabilite pentru
acest Modul.

În vederea cunoaterii, gestionrii i administrrii cât mai eficiente a
patrimoniului, contabilitatea utilizeaz o serie de categorii economice
proprii obiectului ei de studiu, cum sunt: activele, datoriile, capitalurile
proprii, provizioanele, cheltuielile, veniturile úi rezultatele.
1. Bogdan V., Bazele contabilităĠii contemporane, Editura Universitii din
Oradea, 2008;
2. Feleag N., Malciu L., Bunea ., Bazele contabilităĠii – O abordare
europeană úi internaĠională, Editura Economic, Bucureti, 2002;
Pere, tefan Pete, Bazele contabilităĠii – aplicaĠii practice, Editura
Economic, Bucureti, 2009.


MODULUL 3. METODA CONTABILITĂğII
• s interpretai interdependena între obiectul de studiu i metoda
contabilitii;
• s descriei procedeele metodei contabilitii;
• s explicai principiile de lucru ale partidei duble;
• s prezentai importana principiilor contabile
Cuvinte cheie:
• procedee
• principii contabile
• dubla reprezentare
• dubla înregistrare
3.1. NoĠiuni generale privind metoda contabilităĠii

3.2. Trăsăturile metodei contabilităĠii

3.3. Procedeele metodei contabilităĠii
3.4. Principiile sau convenĠiile contabile de bază

(;381(5($'(7$/,$7Ĉ$7(0(,
3.1. NOğIUNI GENERALE PRIVIND METODA

CONTABILITĂğII
Într-o accepiune general, metoda este o cale raĠională de urmat

pentru atingerea unui scop, iar procedeul este numai o manieră de a atinge
un scop. Fiecare tiin folosete o singur metod de cercetare, în cadrul
creia se cuprind mai multe procedee.
Circumscris domeniului contabilitii, metoda acesteia cuprinde un
ansamblu de procedee aflate într-o strâns corelaie i intercondiionare ca
un tot unitar, în vederea stabilirii normelor i principiilor cu caracter special
pe care se fundamenteaz contabilitatea ca disciplin tiinific i cu ajutorul
crora cerceteaz starea i micarea elementelor patrimoniale pentru a sesiza
legturile dintre ele, ca pe aceast baz s calculeze rezultatele finale, s
analizeze i s controleze activitatea desfurat de entitatea patrimonial.
3.2. TRĂSĂTURILE METODEI CONTABILITĂğII
Dubla reprezentare a patrimoniului

Principala trstur a obiectului de studiu al contabilitii const în
reflectarea patrimoniului entităĠilor economice úi sociale atât sub aspectul
utilizării bunurilor economice care îl compun, adică al destinaĠiei
economice a acestora (exemplu: mijloace fixe; terenuri; titluri de
participare; materii prime; materiale consumabile; produse finite; produse în
curs de execuie; semifabricate; mrfuri; disponibiliti bneti etc.) cât úi
sub aspectul raporturilor de proprietate în cadrul cărora se dobândesc
bunurile economice ca obiecte de drepturi úi obligaĠii, adică al provenienĠei
lor, sau în plan financiar, al surselor de finanĠare a bunurilor respective
(exemplu: capital social; rezerve; subvenii pentru investiii; profit; credite
bancare; împrumuturi din obligaiuni; furnizori; creditori; efecte de pltit;
asigurri sociale etc.). Această dublă reprezentare a stării úi miúcării

patrimoniului unităĠilor economice úi sociale a constituit dintotdeauna

trăsătura esenĠială, de bază, care determină conĠinutul metodei
contabilităĠii.
Dubla înregistrare a operaĠiilor economice úi financiare

Dubla înregistrare este determinată, în primul rând, de dubla
reprezentare, prin faptul c în timpul micrii i transformrii lor,
elementele patrimoniului entitilor economice i sociale nu înceteaz a fi
privite sub dublul lor aspect, al utilitii i funcionalitii lor, adic al
destinaiei economice i al provenienei, respectiv al modului de dobândire,
aspecte care se reflect concomitent ca un raport de echivalen între doi
termeni, unul care evideniaz bunurile economice iar cel de-al doilea care
exprim sursele de finanare. Raportul de echivalen este prezent atât în
cazul micrii concomitente a bunurilor i surselor, cât i în cel al micorrii
lor. În al doilea rând, dubla înregistrare este determinată de faptul că
miúcarea i transformarea bunurilor economice în fazele circuitului
economic genereaz operaii economice i financiare de ieire dintr-o faz i
intrare în alta, de transformare dintr-o form în alta, dintr-o stare în alta, de
trecere dintr-un loc de gestiune (de pstrare, de producie, de cheltuieli) în
altul etc. Pornind de la relaia general de echilibru proprie dublei
reprezentri, i anume: bunuri economice = drepturi + obligaĠii, prin dubla
înregistrare se creeaz cea de a doua relaie specific acesteia, i anume:
creúterea bunurilor economice + micúorarea drepturilor úi obligaĠiilor =
creúterea drepturilor úi obligaĠiilor + micúorarea bunurilor economice,
cunoscut sub denumirea de ecuaĠia dublei înregistrări.
Înregistrarea cifrică úi în expresie valorică a patrimoniului

O alt trstur caracteristic a metodei contabilitii, determinat de
particularitatea obiectului ei de studiu, este aceea a folosirii unor procedee
care s permit înregistrarea numeric, cifric, a existenei i micrii
patrimoniului unitilor economice i sociale în expresie valoric, adic
numai a acelora care se pot exprima în uniti monetare.

Înregistrarea operaĠiilor economice úi financiare efective care se

bazează pe documente scrise
Metoda contabilitii are ca trstur caracteristic reflectarea cu
ajutorul procedeelor sale sub aspect numeric, cifric, numai a acelor operaii
valorice intervenite în masa patrimoniului care au avut loc efectiv i pentru
care se face dovada înfptuirii lor prin acte scrise, adic prin documente.
Sprijinindu-i înregistrrile sale pe documente, contabilitatea ofer
informaii precise cu privire la integritatea patrimoniului aflat în
administrarea întreprinderilor i poate proba oricând în raporturile de
drepturi i obligaii ale unitii cu alte întreprinderi, instituii i persoane
fizice.
3.3. PROCEDEELE METODEI CONTABILITĂğII
În scopul realizrii obiectului contabilitii, metoda acesteia se

folosete de o serie de procedee care permit furnizarea de informaii cu
privire la fenomenele i procesele economice ce se petrec în cadrul unitilor
economice i sociale.
Aceste procedee se împart în:
– procedee comune tuturor tiinelor;
– procedee ale metodei contabilitii, comune i altor discipline
economice;
– procedee specifice metodei contabilitii.
Procedeele comune tuturor útiinĠelor

Între procedeele comune tuturor tiinelor folosite de metoda
contabilitii, pot fi enumerate: observaia, raionamentul, comparaia,
clasificarea, analiza, sinteza etc.
ObservaĠia reprezint faza iniial a cercetrii obiectului de studiu al
oricrei tiine. Deci i contabilitatea folosete procedeul observaiei pentru
cunoaterea operaiilor economice i financiare care se pot exprima valoric
si pe care, dup ce au fost consemnate în documente, le reflect cifric.
RaĠionamentul se aplic de metoda contabilitii pentru ca pe baz de

judeci logice, pornind de la reprezentarea micrilor de valori economice

care au loc în patrimoniul unitilor, s se ajung la concluzii noi, ce permit
stabilirea cu exactitate a modului de reflectare a acestora cu ajutorul
diferitelor sale procedee. Astfel, pe baz de raionament s-a ajuns la
concluzia c activul este egal cu pasivul întrucât între bunurile economice i
drepturile i obligaiile ce decurg din acestea exist o egalitate, fiind vorba
de acelai patrimoniu privit sub dublu aspect. ComparaĠia se folosete de
metoda contabilitii prin alturarea a dou sau mai multe structuri
patrimoniale ce se pot exprima valoric i deci fac parte din obiectul de
studiu al acesteia, cu scopul de a stabili asemnrile i deosebirile dintre ele,
ca pe aceast baz s se fixeze anumite noiuni, s se trag o serie de
concluzii etc. Comparaia este întâlnit foarte frecvent în cadrul procedeelor
metodei contabilitii. Astfel se compar veniturile cu cheltuielile pentru a
stabili rezultatele finale, se compar activul cu obligaiile pentru a stabili
patrimoniul net etc. Clasificarea este aciunea de împrire, repartizare
sistematic pe clase sau într-o anumit ordine a obiectelor sau a
fenomenelor în raport cu asemnrile i deosebirile dintre ele. Analiza
reprezint un procedeu tiinific de cercetare a unui întreg, a unui fenomen
care se bazeaz pe examinarea, pe studierea sistematic a fiecrui element
component în parte. În contabilitate, analiza are un câmp foarte larg de
aplicare. Sinteza ca procedeu tiinific de cercetare a fenomenelor se
bazeaz pe trecerea de la particular la general, de la simplu la complex,
pentru a ajunge la generalizare.
Procedeele comune úi altor discipline economice

Dintre procedeele metodei contabilitii comune i altor discipline
economice, mai importante sunt: documentaĠia, evaluarea, calculaĠia úi
inventarierea.
DocumentaĠia const în faptul c orice operaie economic sau
financiar referitoare la existena i micarea elementelor patrimoniale
trebuie s fie consemnat în documente, care fac dovada înfptuirii lor.
Evaluarea este procedeul prin care datele contabilitii sunt reprezentate
printr-o singur unitate de msur, creând posibilitatea centralizrii lor cu

ajutorul balanelor de verificare i a generalizrii cu ajutorul bilanului.

Evaluarea const în transformarea unitilor de msur naturale în uniti
valorice cu ajutorul preurilor.
CalculaĠia este strâns legat de evaluare ca procedeu al metodei
contabilitii, deoarece, pentru a reflecta cât mai exact în conturi, existena
i micarea patrimoniului în toate fazele circuitului economic, precum i a
rezultatelor finale ale activitii este necesar s se determine cu cea mai
mare exactitate valoarea acestora.
Inventarierea
În cursul perioadelor de gestiune se poate întâmpla ca o serie de
operaii economice sau financiare s nu poat fi consemnate în documente
în momentul producerii lor i, ca atare, s nu poat fi înregistrate în conturi.
În aceste condiii, pentru a se cunoate situaia real a patrimoniului
reflectat de contabilitate, trebuie s se verifice existena faptic, direct a
tuturor elementelor sale în scopul descoperirii neconcordanelor dintre
datele înregistrate în conturi i realitile de pe teren. În acest scop,
contabilitatea folosete un alt procedeu - inventarierea.
Procedee specifice metodei contabilităĠii

BilanĠul este procedeul folosit de metoda contabilitii, prin care se
înfptuiete dubla reprezentare a situaiei patrimoniului unitilor economice
i sociale i a rezultatelor obinute. Cu ajutorul bilanului se prezint la un
moment dat, în expresie valoric, patrimoniul unitii sub dublul su aspect,
i anume: pe de o parte sub aspectul destinaiei economice, pentru care
contabilitatea utilizeaz noiunea de activ patrimonial i, pe de alt parte,
sub aspectul surselor de provenien, pentru care contabilitatea utilizeaz
noiunea de pasiv. În acelai timp, prin bilan se prezint rezultatele finale
ale unitii la un moment dat sub form de profit sau pierdere.
Contul este procedeul prin care se realizeaz înregistrarea
cronologic, gruparea, sistematizarea i calculul strii, micrii i
rezultatului modificrilor la care sunt supuse elementele patrimoniale, ca
urmare a desfurrii activitii curente a întreprinderii, fiind concretizarea

aplicrii dublei înregistrări a operaĠiilor economice.

Totalitatea conturilor utilizate în contabilitate în scopul realizrii
obiectului su de studiu formeaz sistemul conturilor.
BalanĠa de verificare a conturilor reprezint procedeul prin care se
centralizeaz datele înregistrate în conturi i se controleaz exactitatea
înregistrrilor fcute în acestea.
Balana de verificare asigur verificarea aplicrii principiului
partidei duble, deoarece permite verificarea dublei reprezentri a
patrimoniului la începutul i sfâritul perioadei curente prin solduri, dar i a
dublei înregistrri a operaiilor economice curente cu ajutorul conturilor.
3.4. PRINCIPIILE SAU CONVENğIILE

CONTABILE DE BAZĂ
Principiul continuităĠii activităĠii presupune c întreprinderea îi

continu în mod normal activitatea într-un viitor previzibil, fr a intra în
starea de lichidare sau de reducere sensibil a activitii sale. În cazul în care
este vorba de necontinuitate, conturile sunt prezentate pe baza unei evaluri
în valori lichidative, nu se mai amortizeaz activele, nu se mai
permanentizeaz metodele de evaluare i de calcul economic etc. De
exemplu: un utilaj în funcĠiune figurează în bilanĠ la valoarea estimată de
1.000 u.m., deoarece valoarea de intrare a fost de 1.500 u.m. úi amortizarea
cumulată este egală cu 500. Dacă întreprinderea este estimată că intră în
lichidare, implicit utilajul va figura în bilanĠ la valoarea estimată de
lichidare de 1.200 u.m.
Principiul independenĠei exerciĠiilor sau delimitării în timp:
efectele tranzaciilor i alte evenimente sunt luate în calcul din momentul
când acestea s-au produs i nu atunci când intervine plata sau încasarea de
lichiditi sau a echivalentului de lichiditi. Procedând astfel se d expresie
prevalenei cauzelor asupra efectelor, se înregistrează mai întâi
angajamentele úi apoi executarea lor. Veniturile i cheltuielile sunt
delimitate i înregistrate sub aspect real (micare de bunuri i servicii) i nu
sub aspect monetar (micare monetar).

Un asemenea demers conduce la considerarea fiecrui exerciiu ca

un tot independent separat de exerciiile anterioare sau cele viitoare,
evideniind toate cheltuielile i veniturile i atribuind doar acele cheltuieli i
venituri care-i sunt proprii. Consecina este legarea (afectarea) veniturilor de
exerciiul în care s-au angajat, respectiv înregistrarea veniturilor în
momentul dobândirii lor, iar a cheltuielilor pe msur ce sunt angajate. Se
practic astfel „contabilitatea de angajamente” sau „accrual accounting”
bazat pe delimitarea i înregistrarea veniturilor sub aspect real (micare de
bunuri i servicii), i nu sub aspect monetar (micarea banilor). De exemplu,
în exerciĠiul „N” s-au plătit chirii în sumă de 200 u.m. din care 120 u.m. în
mod anticipat pentru exerciĠiul „N+1”. În rezultatul exerciĠiului „N” s-au
vândut produse finite în valoare de 200 u.m. care vor fi încasate în
exerciĠiul „N+1”. Venitul din vânzarea produselor va fi reĠinut pentru
exerciĠiul „N” care l-a generat úi nu în exerciĠiul „N+1” când a fost
încasat.
Principiul cuantificării monetare. Unitatea monetar este reinut
în dubl ipostaz ca unitate de cont i ca unitate de rscumprare. Recursul
la moned ca unitate de cont are în vedere folosirea acesteia ca unitate de
msurare i de înregistrare a fluxurilor i a stocurilor patrimoniale. Etalonul
monetar ca unitate de msur sau de cont are un caracter instabil determinat
de variaia puterii de cumprare a monedei i a preurilor. Pentru a depi
aceast limit, unitatea monetar este considerat o constant i nu se
procedeaz decât în mod excepional la reevaluri. O asemenea convenie
este valabil într-o economie stabil.
Principiul costului istoric. În teoria i practica de contabilitate s-au
conturat dou criterii cu privire la evaluarea fluxurilor i stocurilor de
patrimoniu: valoarea de utilitate (utilizare) i timpul. Primul criteriu
consider c valoarea trebuie s reprezinte „costul” sau „sacrificiul”
consimit la un moment dat pentru a aduce bunul respectiv în patrimoniu sau
ceea ce ar aduce bunul dac l-am utiliza sau l-am vinde pe pia. La aceast
definiie adugm i precizarea c valoarea de utilizare poate fi privit i
prin prisma „pierderii sau sacrificiului” pe care l-ar suporta o întreprindere

dac ar fi lipsit de bunul respectiv.

Cel de-al doilea criteriu, timpul, vizeaz momentul plasrii evalurii
în trecut, prezent sau viitor. Pornind de la cele dou criterii, s-au conturat
urmtoarele baze de evaluare:
– costul istoric (costul de origine al timpului trecut folosit la timpul
prezent);
– costul curent (costul de intrare al timpului prezent folosit pentru
valori provenite de la timpul trecut);
– valoarea de realizare (preul de ieire egal, de regul, cu cel de
vânzare al timpului prezent folosit pentru valori provenite din
timpul trecut);
– valoarea actualizat (preul de ieire al timpului viitor folosit la
timpul prezent pentru evaluarea valorilor provenite din timpul
trecut).
Nici o baz de evaluare nu are aplicabilitate general i nu este
satisfctoare în mod absolut i în consecin se ridic o problem de
opiune în acest sens. Activele nu rmân întotdeauna evaluate la costul lor
istoric. Dac acestea au o via util îndelungat, dar nu infinit, costul lor
este alocat în mod sistematic duratei de via, prin intermediul amortizrii.
Amortizarea nu reflect nici uzura fizic a utilajelor, nici scderea valorii de
pia a acestora, ci este o alocare convenional, matematic, strâns legat
de principiul continuitii activitii.
De exemplu, o furgonetă achiziĠionată pentru suma de 17.000 lei în
decembrie N úi cu o durată utilă de funcĠionare de 5 ani, va figura în
bilanĠul încheiat la 31 decembrie N cu costul său de achiziĠie (istoric). În
bilanĠul de la 31 decembrie N+1 va fi reflectată la costul de achiziĠie mai
puĠin amortizarea calculată pentru o cincime din durata utilă de viaĠă,
adică la valoarea de 13.600 lei (17.000 – 17.000 x 1/5).
OpĠiunea pentru costul istoric, dei el poate avea i alte alternative,
se întemeiaz pe faptul c este singurul cost consemnat în documente
justificative úi deci are un caracter verificabil úi o determinare obiectivă,
fiind validat în cadrul tranzaciilor de pia derulate.

Principiul prudenĠei. Un principiu care corijeaz parial limitele

costului istoric este cel al prudenei. Aceasta const în aprecierea cu
precauie sau rezonabil a activelor i pasivelor, cheltuielilor i veniturilor
pentru a evita supraevaluarea rezultatului. Sau, aa cum este interpretat în
normele contabile, „potrivit principiului prudenĠei nu este admisă
supraevaluarea elementelor de activ úi a veniturilor, respectiv subevaluarea
elementelor de pasiv úi a cheltuielilor, Ġinând cont de deprecierile, riscurile
úi pierderile posibile generate de desfăúurarea activităĠii exerciĠiului curent
sau anterior”.
Interes prezint i definiia principiului prudenei formulat în PCG
francez: „PrudenĠa este aprecierea rezonabilă a faptelor în scopul de a
evita riscul de transfer în viitor al incertitudinilor prezente, susceptibile a
greva patrimoniul úi rezultatele întreprinderii”.
Principiul prudenei este antidotul gsit de contabili la optimismul
managerilor relativ la rezultatul activitii întreprinderii gestionate de ei.
Principiul prudenei impune s se in seama de toate pierderile probabile,
dar s nu se considere decât veniturile certe.
Exemplu: În octombrie 2004, S.C. ALFA S.A. a fost acĠionată în
judecată de către AgenĠia pentru ProtecĠia Mediului pentru nerespectarea
normelor de prevenire a poluării mediului. La închiderea exerciĠiului 2004,
consilierii juridici ai societăĠii apreciază că societatea va pierde procesul în
faĠa instanĠei de apel, fapt care va antrena costuri de aproximativ 15.000
lei. Deúi sentinĠa nu este încă definitivă, în contabilitatea S.C. ALFA S.A
trebuie înregistrată o cheltuială egală cu pierderea probabilă.
Principiul prudenei presupune i situaia în care contabilul este pus
în faa alegerii unei metode de evaluare a unui activ. În aceast situaie, el
trebuie s o aleag pe cea mai mic. Principiul prudenei se traduce astfel
prin regula evalurii stocurilor la cea mai mic valoare dintre cost (de
achiziie sau de producie) i valoarea de pia.
Exemplu: S.C. BETA S.R.L. este angrosist de ceai úi cafea. La 31
decembrie are în depozit un stoc de ceai achiziĠionat cu 8.000 lei úi un stoc
de cafea al cărui cost de achiziĠie a fost de 10.500 lei. Valoarea de piaĠă a

celor două produse la închiderea exerciĠiului este de 7.000 lei, respectiv

13.000 lei. Conform principiului prudenĠei, se va recunoaúte o cheltuială de
1.000. datorată scăderii preĠului la ceai, dar nu se va recunoaúte nici un
venit ca urmare a creúterii preĠului cafelei, datorită lipsei de certitudine că
aceasta va putea fi vândută la preĠul actual.
Principiul permanenĠei metodelor const în asigurarea
continuitii, de la un exerciiu la altul, a aplicrii acelorai norme i reguli
privind evaluarea i înregistrarea în contabilitate i prezentarea elementelor
patrimoniale i a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a
informaiei contabile. Metode i evaluri diferite conduc la rezultate diferite.
Exemplu: O societate comercială a achiziĠionat un gater pentru
prelucrarea lemnului, a cărui durată utilă de funcĠionare este de 10 ani úi
pentru care a plătit suma de 6.000 lei. Managementul societăĠii estimează
că utilajul va fi folosit constant în timp úi, de aceea, amortizarea lineară
este cea mai potrivită metodă contabilă, adică, în fiecare an, a zecea parte
din costul utilajului va fi transferată în contul de profit úi pierdere, sub
forma unei cheltuieli. După trei ani de activitate deosebit de profitabilă,
managementul ajunge la concluzia că profitul este prea mare, iar cererile
de dividende din partea acĠionarilor frânează continuarea investiĠiilor în
noi utilaje. De aceea, din dorinĠa de a micúora profitul, managementul
decide modificarea metodei de amortizare de la lineară la degresivă.
Metoda degresivă presupune transferarea unei fracĠiuni mai mari din costul
gaterului în contul de profit úi pierdere în prima parte a vieĠii utile a
utilajului, úi, deci un profit mai mic. Principiul permanenĠei metodelor
interzice punerea în practică a unei asemenea decizii; o metodă contabilă
poate fi schimbată doar atunci când s-au modificat condiĠiile economice pe
care aceasta îúi propune să le reprezinte sau dacă astfel se prezintă mai
fidel realitatea.
Principiul intangibilităĠii bilanĠului de deschidere. Bilanul de
deschidere al unui exerciiu trebuie s corespund cu bilanul de închidere al
exerciiului precedent.
Principiul importanĠei relative sau a pragului de semnificaĠie

impune ca situaiile financiare s evidenieze toate operaiile economice i

financiare, precum i informaiile a cror importan poate afecta evalurile
i deciziile. De exemplu, trecerea în bilan la o valoare fix a acelor
elemente reduse ca valoare care sunt în permanen reînnoite, iar valoarea
lor nu variaz semnificativ de la un exerciiu la altul. Aa cum se afirm în
contabilitatea american, un eveniment este considerat important atunci
când poate influena decizia celor care folosesc situaiile financiare, iar
valoarea informaiei depete sensibil costul prelucrrii i transmiterii
acesteia. De asemenea, potrivit principiului pragului de semnificaie, orice
element care are o valoare semnificativ trebuie prezentat separat în cadrul
situaiilor financiare. Elementele cu valori nesemnificative care au aceeai
natur sau funcii similare vor fi însumate, nefiind necesar prezentarea lor
separat. De exemplu, dacă o întreprindere deĠine mai multe investiĠii
financiare, fiecare reprezentând aproximativ 10% din capitalul altor
societăĠi comerciale, aceste active pot fi însumate. Dacă întreprinderea
deĠine, pe lângă aceste investiĠii, o participaĠie de 51% în capitalul unei alte
societăĠi comerciale, dată fiind existenĠa pachetului de control, această
investiĠie trebuie prezentată separat.
Principiul necompensării. Este interzis a se efectua compensarea
între posturile de activ i cele de pasiv, între creane i datorii, între posturile
de cheltuieli i venituri. În acest fel se asigur transparena informaiei,
implicit evaluarea i înregistrarea separat în contabilitate a elementelor
patrimoniale de activ i pasiv, cheltuieli i venituri. Fie exemplul
întreprinderii Epsilon S.A. care a achiziĠionat materii prime de la un
furnizor în sumă de 7.000. lei úi i-a livrat în schimb produse finite în
valoare de 10.000 lei. În bilanĠul S.C. Epsilon S.A. va figura o creanĠă de
10.000 lei (în activ) úi o datorie de 7.000 lei (în pasiv), iar nu o creanĠă netă
de 3.000 lei.
Principiul prevalenĠei economicului asupra juridicului (fondului
asupra formei). Aa cum se arat în cadrul IASB, paragraful 35: „Pentru ca
informaĠiile să reprezinte corect tranzacĠiile úi alte evenimente care îúi
propun să le reprezinte, este necesar ca ele să fie contabilizate úi prezentate

în conformitate cu substanĠa lor úi cu realitatea economică, nu numai în

formă juridică. SubstanĠa tranzacĠiilor sau a altor evenimente nu este
întotdeauna conformă cu cea care rezultă din forma legală. O aplicare a
acestui principiu este tratamentul contabil al contractelor de leasing
financiar. De exemplu S.C. BETA S.A., în calitate de locator, încheie un
contract de leasing financiar cu S.C. GAMA S.A., în calitate de locatar,
obiectul contractului fiind un echipament industrial. Clauzele contractului
prevăd ca locatarul să folosească bunul pe perioada contractului (6 ani),
dar titlul de proprietate asupra bunului nu este transferat între părĠi decât
la terminarea contractului. Un asemenea contract nu diferă în substanĠa sa
economică de o cumpărare în rate, contract în care cumpărătorul
dobândeúte titlul de proprietate asupra bunului, chiar dacă nu l-a achitat
integral. De aceea conform acestui principiu, locatarul recunoaúte ca activ
un bun preluat printr-un contract de leasing financiar, simultan cu datoria
corespunzătoare redevenĠelor ce vor fi plătite în viitor.
Principiul evaluării separate a elementelor de activ úi de pasiv. În
vederea stabilirii sumei totale corespunztoare unei poziii din bilan, se va
determina în prealabil suma separat sau valoarea corespunztoare fiecrui
element individual de activ sau de pasiv.
Întreb ări de autoevaluare:

1. Artai care este legtura dintre obiectul i metoda contabilitii?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................

..........................................................................................................................
2. În ce const dubla reprezentare a patrimoniului?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
3. Care sunt procedeele specifice metodei contabilitii i care este
importana lor?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
4. Ce se înelege prin exerciiul financiar?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
5. Cum explicai aplicarea principiului permanenei metodelor în
contabilitate?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
6. Interpretai principiul prevalenei economicului asupra formei juridice.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................

..........................................................................................................................
acest Modul.
acest Modul.

Metoda contabilitii reprezint ansamblul de principii, concepte,
reguli (convenii, norme) cu caracter general sau special, interdependente pe
care se fundamenteaz contabilitatea ca disciplin tiinific i un ansamblu
de procedee i instrumente folosite în tehnicile de lucru, aflate în corelaie
ca un tot unitar, cu ajutorul crora se cerceteaz starea i micarea
elementelor patrimoniale ale întreprinderii pentru a sesiza legturile între
ele, ca pe aceast baz s se determine rezultatele, s se analizeze i s se
controleze activitatea desfurat de întreprinderea respectiv.
Oradea, 2008;


MODULUL 4. BILANğUL ùI CONTUL DE
PROFIT ùI PIERDERE
• să identificaĠi bilanĠul ca imagine a poziĠiei financiare a unei
entităĠi patrimoniale.
• să modelaĠi structurile bilanĠiere după concepĠia juridică,
economică úi financiară.
• să descrieĠi formele de prezentare a bilanĠului.
• să prezintaĠi tipurile de modificări bilanĠiere.
• să întocmiĠi schemele de prezentare a contului de profit úi
pierdere.
• să identificaĠi necesitatea recursului la tabloul fluxurilor de
numerar.
Cuvinte cheie:
• dubla reprezentare
• modificări bilanĠiere
• cont de profit úi pierdere

• tabloul fluxurilor de numerar
4.1. Modelarea poziĠiei financiare a întreprinderii prin bilanĠ
4.1.1. Dubla reprezentare a patrimoniului cu ajutorul
bilanĠului
4.1.2. ConĠinutul bilanĠului
4.1.3. Modelul de prezentare a bilanĠului
4.1.4. Tipuri de modificări bilanĠiere
4.2. Modelarea performanĠelor întreprinderii prin contul de
rezultate (contul de profit úi pierdere)
4.3. Modelul general de prezentare a tabloului fluxurilor de
numerar
Probleme rezolvate
Subiecte pentru evaluare úi control
Studii de caz


4.1. MODELAREA POZIğIEI FINANCIARE A

ÎNTREPRINDERII PRIN BILANğ
4.1.1. DUBLA REPREZENTARE A PATRIMONIULUI CU

AJUTORUL BILANğULUI
BilanĠul este procedeul de bază al contabilităĠii care reflectă în
expresie valorică, la un moment dat, mijloacele economice úi sursele lor de
finanĠare, precum úi rezultatele obĠinute ca urmare a investirii, consumării úi
reproducĠiei capitalului.
Încă de la prima definiĠie dată de „cântar al averii în corelaĠie cu
sursele reale de dobândire”, bilanĠul a făcut obiectul unor preocupări
permanente, practice úi teoretice.
NoĠiunea de bilanĠ este foarte veche. Nu se cunoaúte precis când úi
cine a creat acest instrument contabil, dar se útie că s-a obĠinut realizarea cu
ajutorul său a dublei reprezentări a patrimoniului. Similar contabilităĠii
bilanĠul este creaĠia anonimă la care úi-au adus contribuĠia generaĠii úi
generaĠii de autori practicieni úi teoreticieni, din cele mai vechi timpuri.
Aristotel, în lucrarea Politica, vorbeúte de bilanĠul preventiv úi cel
consumptiv, respectiv de bugetul de venituri úi cheltuieli. Autorul italian
Brambilla vorbeúte de bilanĠul cetăĠii Trevizia din 1341, iar alĠi autori susĠin
că în anul 1368 s-ar fi încheiat un bilanĠ al cetăĠii Roma úi mai târziu pentru
Milano, ca socoteală finală de activitate.1
Din multitudinea de calităĠi úi funcĠii proprii bilanĠului, cea mai
importantă ipostază de prezentare a sa este cea metodologică, adică de
procedeu folosit în explicarea úi definirea partidei duble.
Caracteristicile dublei reprezentări sunt integrate în metoda
contabilităĠii prin procedeul numit bilanĠ.
1
Octavian Bojian, Bazele contabilităĠii, EdiĠia a úasea, Ed. Economică, Bucureúti 2003,
pag.55

Astfel, prezentând la un moment dat faĠă în faĠă valoarea mijloacelor

economice concrete sub aspectul natural – material al rolului pe care-l
îndeplinesc în activitatea desfăúurată úi sursele de provenienĠă a acestora, se
obĠine o egalitate care poate fi asemănată cu o balanĠă cu două braĠe în
poziĠie orizontală, care nu este altceva decât bilanĠul în forma sa cea mai
simplă.
Deci, bilanĠul este un procedeu al metodei contabilităĠii prin care
se reflectă principiul dublei reprezentări a patrimoniului agenĠilor
economici.
Totodată, bilanĠul este cel mai reprezentativ procedeu al metodei
contabilităĠii care cuprinde patrimoniul în întregul său úi rezultatele
financiare ale unităĠii patrimoniale la un moment dat.
Dubla reprezentare a patrimoniului
PATRIMONIUL
MIJLOACE ECONOMICE SURSELE ECONOMICE

concrete, privite din punct de vedere (de procurare, dobândire a averii)
al destinaĠiei úi utilităĠii lor - relaĠiile de proprietate
(realitatea patrimoniului)
care transpuse în
BILANğ
devin
ACTIV PASIV
Dubla reprezentare a patrimoniului se realizează cu ajutorul

bilanĠului prin intermediul structurilor sale de activ úi pasiv.
Activul bilanĠului, cuprinde mijloacele economice úi pierderile iar
pasivul bilanĠului, reflectă sursele de provenienĠă a mijloacelor economice
úi profitul obĠinut în activitatea desfăúurată de unitatea patrimonială.
Pierderea ca element de activ bilanĠier exprimă mărimea capitalului

consumat în activitatea economică care nu poate fi acoperită din veniturile

proprii.
Profitul ca element de pasiv bilanĠier reprezintă sursele de finanĠare
proprie a activelor, creat ca un excedent al veniturilor faĠă de cheltuieli.
BilanĠul ca procedeu al metodei contabilităĠii prin care se asigură
dubla reprezentare a patrimoniului, în forma cea mai simplă, se prezintă
astfel:
BILANğ
ACTIV PASIV
A. Reprezentarea în expresie A. Reprezentarea în expresie
valorică a mijloacelor economice valorică a surselor de provenienĠă a
aflate la dispoziĠia unităĠii mijloacelor economice din activ
patrimoniale B. Profit
B. Pierderi
TOTAL ACTIV TOTAL PASIV
Cele două structuri de bilanĠ, activul (utilizările) úi pasivul

(resursele), sunt concepte proprii contabilităĠii, sunt categorii specifice adică
noĠiuni de maximă generalitate, ele grupează úi sistematizează în expresie
valorică mulĠimea elementelor componente.
Deoarece atât mijloacele economice cât úi sursele de procurare a lor
sunt de o mare diversitate, iar pentru conducerea activităĠii úi alte necesităĠi
se dispune cunoaúterea situaĠiei economico-financiară de ansamblu, acestea
sunt prezentate de o manieră generalizatoare úi sintetic în bilanĠ.
Generalizarea în bilanĠ a mijloacelor úi surselor se face după anumite
criterii impuse de cerinĠele analizei úi controlului activităĠii. Mijloacele
economice din activ sunt generalizate în bilanĠ pe sfere mari în funcĠie de
modul lor de valorificare úi gradul de lichiditate, respectiv de intervalul de
transformare a lor în bani în: active imobilizate úi active circulante. Sursele
din pasivul bilanĠului sunt generalizate astfel încât prin structura lor să se
dezvăluie modalitatea de finanĠare a mijloacelor economice din activul
bilanĠier úi gradul de exigibilitate a surselor economice, adică termenul lor
de decontare.
Sistematizarea informaĠiilor în bilanĠ se realizează după principiul

generalizării în trepte, de la sfere largi la sfere mai restrânse, delimitându-se

următoarele trepte:
1. grupa ca primă treaptă de generalizare, este structura cea mai
largă care grupează elementele patrimoniale după criterii
generale: grupa activelor imobilizate, grupa capitalurilor proprii
etc.
2. capitolul sau subgrupa este treapta a doua, care subdivide
grupele după caracteristici mai analitice: grupa activelor
imobilizate poate fi structurată în următoarele capitole:
• imobilizări necorporale;
• imobilizări corporale;
• imobilizări financiare.
3. postul de bilanĠ este ultima treaptă de detaliere în structura
bilanĠului úi reprezintă un element patrimonial caracteristic:
terenuri, ambalaje, furnizori etc.
Generalizarea în trepte a structurii bilanĠului se realizează în practică
într-o manieră elastică, astfel că formularul de bilanĠ poate fi proiectat cu
toate cele trei trepte sau direct pe posturi, eliminându-se structurile
sintetizatoare.
Schema simplificată a bilanĠului, se prezintă astfel:
BILANğ
Încheiat la data de ………………………
ACTIV PASIV
Denumirea posturilor Denumirea posturilor
Suma Suma
1. ACTIVE IMOBILIZATE 1. CAPITAL PROPRIU
2. ACTIVE CIRCULANTE 2. PROVIZIOANE PENTRU
3. ACTIVE DE REGULARIZARE RISCURI ùI CHELTUIELI
ùI ASIMILATE 3. DATORII
4. PRIME PRIVIND 4. PASIVE DE REGULARIZARE
RAMBURSAREA ùI ASIMILATE
OBLIGAğIUNILOR
TOTAL ACTIV TOTAL PASIV

4.1.2. CONğINUTUL BILANğULUI

BilanĠul este un tablou reprezentativ al situaĠiei patrimoniului
întreprinderii la un moment dat. Cele două părĠi ale bilanĠului, (activul úi
pasivul) prezintă averea constituită în patrimoniu sub dublul ei aspect.
Teoria contabilităĠii a consacrat trei concepĠii cu privire la
interpretarea conĠinutului bilanĠului în cele două părĠi ale sale:
– concepĠia juridică;
– concepĠia economică;
– concepĠia financiară.
ConcepĠia juridică defineúte bilanĠul ca situaĠie a patrimoniului úi
explică conĠinutul activului ca fiind constituit din totalitatea drepturilor de
proprietate úi a drepturilor de creanĠă, iar conĠinutul pasivului ca fiind dat de
capitalurile proprii úi totalitatea datoriilor (obligaĠiilor).
BILANğ
ACTIV PASIV
DREPTURI DE PROPRIETATE CAPITALURI PROPRII
DREPTURI DE CREANğĂ DATORII CĂTRE TERğI
Potrivit acestei concepĠii, patrimoniul este privit strict din punct de

vedere juridic. Potrivit acestui concept, în sfera activelor nu se cuprind
bunurile utilizate (deĠinute) ce nu fac obiectul proprietăĠii titularului de
patrimoniu (cele cumpărate cu clauza de rezervare de proprietate până la
plata completă a preĠului, cele luate cu chirie etc.), aceasta în virtutea
„principiului patrimonialităĠii”.
ConcepĠia economică consideră activul bilanĠului ca un ansamblu
de utilizări iar pasivul ca un ansamblu de resurse (surse) care finanĠează
utilizările.

BILANğ
ACTIV PASIV
UTILIZĂRI RESURSE (SURSE)
1. MIJLOACE IMOBILIZATE 1. FINANğARE MIJLOACE
2. MIJLOACE CIRCULANTE IMOBILIZATE
2. FINANğARE MIJLOACE
CIRCULANTE
În concepĠia economică, activul bilanĠului cuprinde toate bunurile

utilizate în scopuri economice de către întreprinderi úi nu numai bunurile
asupra cărora ea exercită drepturi de proprietate, după cum acceptă
concepĠia juridică pe baza principiului patrimonialităĠii. Ca utilizări,
bunurile devin mijloace care sunt grupate după destinaĠie în mijloace
imobilizate úi mijloace circulante. În pasiv, resursele indică sursele de
finanĠare a utilizărilor, delimitându-se pentru fiecare categorie sau fel de
utilizări (mijloace) sursa de finanĠare. Astfel, pot fi identificate sursele de
finanĠare a mijloacelor imobilizate, cu surse stabile (capital social, profit,
împrumuturi pe termen lung, etc.) úi sursele de finanĠare a mijloacelor
circulante ca resurse ale activităĠii curente (fondul de rulment, credite pe
termen scurt, obligaĠii faĠă de terĠi, etc.).
ConcepĠia financiară asupra conĠinutului bilanĠului este orientată
spre necesitatea de a cunoaúte în ce măsură întreprinderea este aptă ca
urmare a mijloacelor pe care le posedă să-úi onoreze (achite) datoriile faĠă
de terĠi atunci când acestea ajung la scadenĠă.
În această viziune activul bilanĠului este considerat un ansamblu de
mijloace utile pentru achitarea datoriilor la scadenĠă, deci activul este privit
sub aspectul capacităĠii de lichiditate.
Pe de altă parte, pasivul este tratat prin prisma termenelor la care
datoriile (obligaĠiile) trebuie achitate, respectiv când devin exigibile la plată.
BILANğ
ACTIV PASIV
MIJLOACE ECONOMICE DATORII ORDONATE ÎN
ORDONATE ÎN FUNCğIE DE FUNCğIE DE EXIGIBILITATEA
LICHIDITATE ACESTORA

Ordonarea în activul bilanĠului a mijloacelor economice după

criteriul lichidităĠii se poate face în două moduri:
• în ordinea lichidităĠii crescătoare.
• în ordinea lichidităĠilor descrescătoare
În pasivul bilanĠului, datoriile sunt ordonate folosind o logică
simetrică celei adoptate pentru mijloacele economice din activ, de
asemenea în două moduri:
• în ordinea exigibilităĠii crescătoare,
• în ordinea exigibilităĠii descrescătoare
ConcepĠia financiară asupra conĠinutului bilanĠului vizează, deci,
capacitatea de plată a întreprinderii, respectiv posibilitatea ei de a realiza
achitarea datoriilor în totalitate la termenele scadente. Aceasta presupune ca
întreprinderea să dispună în orice moment de disponibilităĠi băneúti, numite
úi mijloace de trezorerie, necesare pentru plata datoriilor exigibile în fiecare
moment. Asigurarea capacităĠii de plată cere urmărirea úi dirijarea
sistematică a fluxurilor de trezorerie descrise de miúcările patrimoniale.
4.1.3. MODELUL DE PREZENTARE A BILANğULUI

Practica mondială cunoaúte două forme sau scheme de bilanĠ. Una
sub formă de tabel cu două părĠi alăturate, partea stângă numită ACTIV
(UTILIZĂRI) úi partea dreaptă numită PASIV (RESURSE), numită úi
schema orizontală de bilanĠ úi schema de bilanĠ sub formă de listă numită
schema bilanĠului vertical.
Ambele scheme de bilanĠ, orizontal úi vertical (cont sau listă), au la
bază ecuaĠia fundamentală a contabilităĠii ACTIV = PASIV, astfel:
ACTIV = SITUAğIA NETĂ+DATORII
ACTIV = CAPITALURI PROPRII+DATORII
RelaĠia Activ = Pasiv este numită ecuaĠia egalităĠii bilanĠiere, fiind

ecuaĠia de echilibru úi concretizarea principiului dublei reprezentări.

Egalitatea bilanĠieră, ca ecuaĠie de echilibru, poate avea úi alte forme de
reprezentare care pot reliefa: activul úi modul de procurare (Activ =
capitaluri proprii + Datorii) úi capitalurile proprii, ca active negrevate de
datorii, reprezentând activul net sau situaĠia netă (Capitaluri proprii =
Activ – Datorii).
În bilanĠul orizontal, activul úi pasivul sunt aúezate alăturat iar relaĠia
de echilibru specifică bilanĠului orizontal este dată de ecuaĠia egalităĠii
bilanĠiere:
A = P sau A = Cp + D
În bilanĠul vertical sau sub formă de listă, cele două structuri ale
bilanĠului se înscriu succesiv, mai întâi activul úi apoi pasivul iar relaĠia de
echilibru, specifică, este dată de relaĠia:
Cp = A- D
Ordonarea structurilor patrimoniale în formatul listă este: active,
datorii úi capitaluri proprii, scopul final fiind prezentarea situaĠiei nete,
capitalurile proprii reprezentate de active negrevate de datorii.
În loc de încheiere - câteva concluzii:
• bilanĠul se prezintă sub forma unui tablou sau a unei imagini
contabile care prezintă la un moment dat în expresie valorică,
relaĠia de echilibru între mijloacele sau bunurile economice úi
sursele de provenienĠă ale acestora, proprii úi străine, precum úi
rezultatele obĠinute în activitatea desfăúurată de unitatea
patrimonială;
• bilanĠul este un instrument de cunoaútere úi caracterizare la un
moment dat a situaĠiei economico-financiare a unei unităĠi
patrimoniale;
• este atât un instrument de generalizare cât úi de sintetizare a
datelor din contabilitate;
• surprinde precum o „fotografie” poziĠia financiară a
întreprinderii;

• între activ úi pasiv există o egalitate bilanĠieră, ca urmare a

dublei reprezentări a patrimoniului. Deci, orice mijloc economic
din activ, are o sursă de provenienĠă în pasiv úi orice sursă din
pasiv este generatoarea unui mijloc economic din activ.
4.1.4. TIPURI DE MODIFICĂRI BILANğIERE

BilanĠul prezintă situaĠia patrimoniului úi a structurii acestuia la un
moment dat. Orice operaĠie care are loc ulterior, provoacă modificări în
bilanĠ, strică echilibrul static dintre mijloacele economice úi sursele lor de
provenienĠă. În cadrul activităĠii economice desfăúurate de către o
întreprindere mijloacele economice úi sursele lor de constituire sunt într-o
permanentă miúcare, determinată de operaĠiile economice care au loc.
Indiferent cum se numesc elementele patrimoniale, modificările se produc
numai în două sensuri: creúteri(+) sau micúorări(-), dar se menĠine în
permanenĠă egalitatea bilanĠieră: TOTAL ACTIV = TOTAL PASIV.
OperaĠiile economice úi financiare sunt de o mare diversitate úi
numeroase, au caracteristici proprii în funcĠie de natura activităĠii care le
determină, precum úi de specificul mijloacelor sau surselor care participă la
realizarea lor. Astfel de operaĠii care produc transformări în volumul úi
structura elementelor patrimoniale ale întreprinderii sunt: achiziĠionarea de
materii prime úi materiale consumabile de la furnizori, depunerile de
numerar în conturi curente la bănci, plata lucrărilor úi serviciilor prestate de
terĠi, încasarea contravalorii bunurilor vândute de la clienĠi, achitarea de
taxe úi impozite către bugetul statului úi bugetele locale, etc.
a. Tipuri de modificări care afectează bilanĠul orizontal

Analiza caracteristicilor operaĠiilor economice, prin prisma
modificărilor pe care le determină în bilanĠ, permite sistematizarea lor în
categorii de operaĠii în funcĠie de felul modificării bilanĠiere. ùi anume,
există operaĠii economice úi financiare care produc transformări numai în
structura elementelor de activ, adică în structura mijloacelor economice, în
sensul creúterii unui element úi concomitent úi cu aceeaúi sumă se

micúorează un alt element, totalul activului rămânând nemodificat. După

cum alte operaĠii produc transformări numai în structura elementelor de
pasiv, adică în structura surselor de finanĠare în sensul creúterii unui element
úi concomitent úi cu aceeaúi mărime se micúorează un alt element, totalul
pasivului rămânând nemodificat. Unele operaĠii patrimoniale produc
modificări concomitent úi cu aceeaúi sumă atât în structura, cât úi în volumul
elementelor patrimoniale din activul úi pasivul bilanĠului, în sensul creúterii
unui element de activ úi a unui element de pasiv, sau în sensul scăderii
concomitente a unui element de activ úi a unui element de pasiv, totalul
bilanĠului modificându-se úi el în sensul creúterii (+) sau micúorării (-), dar
menĠinându-se egalitatea bilanĠieră: ACTIV = PASIV.
Astfel se formează patru mari categorii de operaĠii economice,
care determină două tipuri de modificări: modificări de structură úi
modificări de volum. Pornind de la egalitatea ACTIV = PASIV úi
considerând modificarea produsă de operaĠiile economice úi financiare,
notată cu „x”, cele patru tipuri de modificări bilanĠiere sunt:
a) creúterea unui post de activ úi micúorarea concomitentă úi cu
aceeaúi sumă a altui post de activ:
A+x–x=P
b) majorarea unui post de pasiv úi diminuarea concomitentă úi cu
aceeaúi sumă a altui post de pasiv:
A=P+x–x
c) creúterea unui post de activ úi majorarea concomitentă úi cu
A+x=P+x
d) diminuarea unui post de activ úi reducerea concomitentă úi cu
A–x=P–x
Deúi orice modificare schimbă structura, unele úi mărimea bilanĠului,
egalitatea bilanĠieră se menĠine.

b. Tipuri de modificări care afectează bilanĠul vertical

În bilanĠul vertical, ecuaĠia de principiu este:
A – D t = Cp
unde: A = activ, Dt = datorii, Cp = capital propriu conform schemei

grafice:
BilanĠ
(+) Activ
(-) Datorii
(=) Capital propriu
Activul bilanĠier este format din totalul activelor, iar pasivul bilanĠier
din datorii úi capitaluri.
Tipurile de modificări sunt:
Modificări de structură care modifică structura interioară a
elementelor de activ sau pasiv:
1. Creúterea unui element de activ úi scăderea unui alt element de
activ:
(A+X-X) – Dt = Cp
2. Creúterea úi scăderea unei datorii:

A – (Dt +X-X) = Cp
3. Mărirea úi micúorarea capitalului:

A – Dt = (Cp +X-X)
4. Creúterea datoriilor úi micúorarea capitalului:

A - (Dt + X)=( Cp-X)
5. Reducerea datoriilor úi creúterea capitalului:

A – (Dt -X) = (Cp +X)

Modificări de volum care modifică volumul total al elementelor de

activ sau de pasiv:
6. Creúterea unui element de activ úi creúterea unei datorii
(A+X) – (Dt +X) = Cp
7. Creúterea unui element de activ úi majorarea capitalului:

(A+X) – Dt = (Cp +X)
8. Scăderea unui element de activ úi diminuarea unei datorii:

(A-X) – (Dt -X) = Cp
9. Scăderea unui element de activ úi micúorarea capitalului:

(A-X) – Dt = (Cp -X)
ObservaĠie! Văzută prin prisma ecuaĠiei de echilibru, orice miúcare

care afectează un element al bilanĠului (A, Dt sau Cp) este însoĠită în mod
necesar de o miúcare inversă de aceeaúi natură asupra unuia sau mai multor
elemente, în aúa fel încât ecuaĠia A–(Dt+Cp) = 0, să fie întotdeauna
verificată.
4.2. MODELAREA PERFORMANğELOR

ÎNTREPRINDERII PRIN CONTUL DE
REZULTATE (CONTUL DE PROFIT ùI
PIERDERE)
BilanĠul descrie situaĠia patrimonială úi financiară a unei

întreprinderi la un moment dat, indicând úi mărimea rezultatului.
Apare însă ca necesară prezenĠa unui alt instrument de modelare
contabilă care să explice modul de constituire a rezultatului úi să permită
desprinderea unor concluzii legate de performanĠele activităĠii întreprinderii.
Acest instrument este contul de profit úi pierdere sau contul de rezultate.

Acesta evidenĠiază úi explică într-o formă analitică, rezultatele prin

prisma raporturilor de echilibru dintre cheltuieli úi venituri. EcuaĠia generală
este de forma:
CHELTUIELI ± REZULTAT = VENITURI
Rezultatul poate fi o mărime valorică pozitivă, denumită profit sau

beneficiu, atunci când veniturile sunt mai mari decât cheltuielile sau o
mărime valorică negativă, denumită pierdere, în situaĠia inversă. Pentru
modelarea structurilor de cheltuieli úi venituri se pot utiliza patru scheme
privind contul de rezultate. Două din scheme au la bază criteriul diferenĠierii
cheltuielilor în funcĠie de natura lor, în cheltuieli de exploatare, cheltuieli
financiare úi extraordinare, iar celelalte două operează cu criteriul destinaĠiei
sau al funcĠiei cheltuielilor de exploatare. Multiplicarea până la cifra patru
depinde de modul de aúezare al elementelor în cadrul fiecărei scheme, sub
formă de cont sau bilaterală úi sub formă de diferenĠă sau listă.
Modelul de principiu al contului de rezultate adoptat de
contabilitatea din România este modelul-listă privind natura cheltuielilor úi
veniturilor, care se prezintă schematic astfel:

CONTUL DE PROFIT ùI PIERDERE

întocmit la……………….
EXERCIğIUL
INDICATORI
N-1 N
Venituri din exploatare (I)
(-) Cheltuieli din exploatare (II)
= Rezultatul din exploatare (I-II)
• Profit sau
• Pierdere
Venituri financiare (III)
(-) Cheltuieli financiare (IV)
= Rezultatul financiar (III – IV)
• Profit sau
• Pierdere
Rezultatul curent al exerciĠiului (I-II+III-
IV)
• Profit sau
• Pierdere
Venituri extraordinare (V)
(-) Cheltuieli extraordinare (VI)
= Rezultatul extraordinar al exerciĠiului (V-
VI)
• Profit sau
• Pierdere
Impozitul pe profit (VII)
A. TOTAL VENITURI (I+III+V)
B. TOTAL CHELTUIELI (II+IV+VI+VII)
= REZULTATUL EXERCIğIULUI (A-B)
• Profit sau
• Pierdere
Modelul de prezentare anglo-saxon privind contul de profit úi

pierdere are la bază gruparea cheltuielilor úi a veniturilor după destinaĠia lor,
pe funcĠiile principale ale întreprinderii: producĠie, desfacere, administraĠie,
financiară. După acest criteriu cheltuielile se structurează în: cheltuieli de
producĠie, cheltuieli generale de administraĠie, cheltuieli de desfacere,
cheltuieli financiare úi alte cheltuieli. Veniturile se structurează în: venituri
din vânzări de bunuri, lucrări executate, servicii prestate (cifra de afaceri),
alte venituri din exploatare, venituri financiare, venituri extraordinare.

4.3. MODELUL GENERAL DE PREZENTARE A

TABLOULUI FLUXURILOR DE NUMERAR
Interesul utilizatorilor situaĠiilor financiare pentru performanĠele

întreprinderii are drept Ġintă cunoaúterea gradului în care aceste performanĠe
sunt susĠinute de trezoreria întreprinderii. Generic, trezoreria este
reprezentată de disponibilităĠile băneúti aflate în conturi la bănci sau în
casieria unităĠii. Astfel, de trezoreria întreprinderii sunt interesaĠi:
• investitorii, pentru plata dividendelor;
• creditorii, pentru plata dobânzilor;
• salariaĠii, pentru plata salariilor;
• statul, pentru plata de impozite;
• întreprinderea însăúi, pentru autofinanĠare.
Cunoaúterea valorii absolute a trezoreriei unei întreprinderi este
importantă, dar nu suficientă. EsenĠială este identificarea activităĠilor care
generează fluxuri de încasări úi plăĠi úi gestionarea lor în scopul asigurării
unui surplus monetar. ActivităĠile cu impact asupra trezoreriei întreprinderii
sunt:
• activităĠile de exploatare;
• activităĠile de investiĠii;
• activităĠile de finanĠare.
Cunoscând fluxurile de trezorerie generate de aceste activităĠi,
întreprinderea poate lua măsuri de optimizare a lor, în sensul dezvoltării
unora úi restrângerii altora.

ActivităĠi Care generează Care generează plăĠi

încasări
de vânzări de stocuri; achiziĠii de stocuri (lucrări, servicii)
exploatare executări de lucrări; repartizarea profitului (impozit pe profit)
prestări de servicii etc. remunerarea factorului muncă (salarii)
de investiĠii vânzări de active imobilizate achiziĠii de active imobilizate
de finanĠare aporturi la capital; reduceri de capital
contractare de noi credite rambursarea de credite
Tabloul fluxurilor de trezorerie presupune aúezarea faĠă în faĠă úi

compararea fluxurilor de încasări úi plăĠi ocazionate de cele trei categorii de
activităĠi cu impact asupra trezoreriei. Un model simplificat al tabloului
fluxurilor de trezorerie este prezentat în cele ce urmează:
Din practica întreprinderilor, se constată în mod obiúnuit că
activităĠile de exploatare úi de finanĠare generează un flux net pozitiv de
trezorerie (încasările mai mari decât plăĠile) în timp ce activităĠile de
investire úi/sau dezinvestire sunt însoĠite de un flux net negativ. În cazul
activităĠii de exploatare, fluxul net pozitiv se explică prin faptul că plăĠile
sunt însoĠite de încasări superioare, întreprinderea asigurându-úi o marjă de
profit. Specific activităĠii de finanĠare este faptul că o încasare la momentul
prezent este urmată de plăĠi mai mici ca volum, care se etalează pe o
perioadă îndelungată în viitor (de exemplu, încasarea unui credit úi
rambursarea lui eúalonată pe întreaga perioadă de creditare). În ceea ce
priveúte activitatea de investire, situaĠia este oarecum inversă: efectuarea
unei investiĠii implică o succesiune de plăĠi, încasările începând să curgă din
momentul începerii exploatării investiĠiei respective. Astfel se justifică
fluxul negativ care o caracterizează.
O întreprindere cu trezorerie sănătoasă este aceea care prezintă un
flux net pozitiv din activitatea de exploatare, cu un volum suficient de mare,
astfel încât să permită:
• achitarea datoriilor faĠă de bănci;
• reluarea ciclului de exploatare;
• plata dividendelor către proprietari.

Probleme rezolvate:
S.C. „STUDENT” S.A. prezintă următoarea situaĠie a elementelor
sale patrimoniale, la 01.12.N:
• echipamente tehnologice 4.820 lei
• creanĠe faĠă de clienĠi 322 lei
• capital social 5.000 lei
• datoria faĠă de furnizori 82 lei
• disponibil la bancă 98 lei
• produse finite 80 lei
• prime legate de capital 250 lei
• datoria faĠă de creditori diverúi 18 lei
• numerar în casierie 30 lei
BILANğ INIğIAL
ACTIV PASIV
Denumirea posturilor Sume Denumirea posturilor Sume
1. Imobilizări corporale 4.820 1. Capital social 5.000
2. Produse finite 80 2. Prime de capital 250
3. ClienĠi 322 3. Furnizori 82
4. Conturi la bănci în lei 98 4. Creditori diverúi 18
5. Casa în lei 30
TOTAL ACTIV 5.350 TOTAL PASIV 5.350
Din acest bilanĠ iniĠial se constată că totalul activului este egal cu

totalul pasivului, adică se respectă ecuaĠia dublei reprezentări a
patrimoniului, ACTIV = PASIV, în cazul nostru pentru 5.350 lei.

În continuare să presupunem că în timpul exerciĠiului financiar au

loc următoarele operaĠii economice:
1. Se încasează prin contul curent al societăĠii de la bancă, suma de 122 lei,

reprezentând o creanĠă scadentă a întreprinderii faĠă de unul dintre clienĠii
săi.
În urma acestei operaĠii se constată:
– creúterea disponibilităĠilor băneúti din contul curent al societăĠii
de la bancă cu suma de 122 lei, care determină modificări în
cadrul postului „Conturi la bănci în lei” úi concomitent, are loc
– diminuarea creanĠelor unităĠii patrimoniale faĠă de clienĠii săi,
care determină modificări în cadrul postului „ClienĠi”, tot în
valoare de 122 lei.
BilanĠul întocmit după operaĠia 1, se prezintă astfel:
BILANğ DUPĂ OPERAğIA 1
ACTIV PASIV
2. Produse finite 80 2. Prime de capital 250
3. ClienĠi (322–122) 200 3. Furnizori 82
4. Conturi la bănci în lei (98+122) 220 4. Creditori diverúi 18
5. Casa în lei 30
Din compararea datelor noului bilanĠ cu cele din bilanĠul iniĠial

rezultă că operaĠia economică a produs modificări numai în activul
bilanĠului, determinând creúterea unui post de activ concomitent cu scăderea
altui post de activ, cu aceeaúi mărime, fără a influenĠa pasivul care a rămas
neschimbat úi egalitatea bilanĠieră.
Notând cu: A = activul
P = pasivul
x = mărimea modificării
Se poate exprima modificarea produsă de operaĠia 1) úi egalitatea
bilanĠieră prin ecuaĠia:
A+x-x=P

2. Adunarea generală a acĠionarilor hotărăúte încorporarea integrală a

primelor de capital, în valoarea capitalului social.
În urma acestei operaĠii rezultă:
– o diminuare a primelor de capital de la 250 lei la 0 lei,
modificându-se postul „Prime de capital”, úi concomitent
– o majorare a capitalului social cu aceeaúi valoare de 250 lei,
acesta crescând de la 5.000 lei la 5.250 lei, determinând
modificarea postului „Capital social”.
Cele două modificări s-au produs simultan úi se condiĠionează
reciproc.
BilanĠul întocmit în urma acestei operaĠii se prezintă astfel:

ACTIV PASIV
1. Imobilizări corporale 4.820 1. Capital social (5.000+250) 5.250
2. Produse finite 80 2. Prime de capital (250- 0
250)
3. ClienĠi 200 3. Furnizori 82
4. Conturi la bănci în lei 220 4. Creditori diverúi 18
5. Casa în lei 30
Comparând datele bilanĠului de mai sus, cu cele din bilanĠul încheiat

după operaĠia 1), reiese că operaĠia economică a produs modificări numai în
pasivul bilanĠului, determinând creúterea unui post de pasiv concomitent cu
scăderea altui post de pasiv, cu aceeaúi sumă, fără a influenĠa activul, care a
rămas neschimbat úi egalitatea dintre activul úi pasivul bilanĠului.
Modificările produse de operaĠia 2) se pot exprima prin ecuaĠia:
A=P+x–x

3. Se achiziĠionează materii prime de la o întreprindere, în valoare totală de

281 lei, care urmează a se achita ulterior.
Din analiza acestei operaĠii rezultă:
– creúterea valorii materiilor prime din depozitul S.C.
„STUDENT” S.A. cu suma de 281 lei, determinând introducerea
unui nou post bilanĠier „Materii prime”;
– creúterea concomitentă úi cu aceeaúi sumă a datoriei comerciale
faĠă de furnizori de a plăti contravaloarea materiilor prime
cumpărate de la 82 lei la 363 lei, determinând modificarea
postului „Furnizori”.
BilanĠul încheiat după această operaĠie se prezintă astfel:

ACTIV PASIV
2. Produse finite 80 2. Furnizori (82+281) 363
3. Materii prime (0+281) 281 3. Creditori diverúi 18
4. ClienĠi 200
5. Conturi la bănci în lei 220
6. Casa în lei 30
Analizând bilanĠul de mai sus rezultă că operaĠia modifică atât

componenĠa mijloacelor economice, cât úi a surselor de provenienĠă, deci
influenĠează atât activul cât úi pasivul bilanĠului.
Creúterii materiilor prime din activ cu 281 lei îi corespunde o
creútere cu aceeaúi valoare a sursei de provenienĠă a lor din pasiv mărind
totalul bilanĠului după efectuarea operaĠiei respective faĠă de totalul
bilanĠului după operaĠia 2), însă egalitatea dintre activ úi pasiv se păstrează.
Aceasta se explică prin faptul că orice majorare a mijloacelor
economice după componenĠă determină sporirea concomitentă úi cu aceeaúi
mărime a surselor lor de constituire.
Modificarea produsă în bilanĠ poate fi redată prin relaĠia:
A+x=P+x

4. Se achită din disponibilul existent în contul curent al societăĠii de la

bancă, datoria totală faĠă de creditori.
În urma operaĠiei se constată:
– stingerea datoriei faĠă de creditori diverúi, în valoare de 18 lei,
care se va opera la postul „Creditori diverúi” din bilanĠ, úi
– diminuarea disponibilităĠilor băneúti cu 18 lei din contul
societăĠii de la bancă, determinând modificarea postului din activ
„Conturi la bănci” în lei.
BilanĠul întocmit după operaĠia 4. se prezintă astfel:

ACTIV PASIV
2. Produse finite 80 2. Furnizori 363
3. Materii prime 281 3. Creditori diverúi (18- 0
18)
4. ClienĠi 200
5. Conturi la bănci în lei (220- 202
18)
6. Casa în lei 30
Examinând bilanĠul rezultă că operaĠia produce modificări atât în

activul cât úi în pasivul bilanĠului, în sensul reducerii mijloacelor economice
(băneúti), concomitent cu reducerea cu aceeaúi sumă a surselor de
provenienĠă străine.
OperaĠia influenĠează úi totalul bilanĠului încheiat după operaĠia 3),
micúorându-se de la 5.631 lei la 5.613 lei adică cu 18 lei, dar se menĠine
egalitatea bilanĠieră, ACTIV = PASIV.
Micúorarea totalului este justificată prin aceea că orice micúorare a
mijloacelor economice după componenĠă determină o micúorare
concomitentă úi cu aceeaúi sumă a surselor lor de provenienĠă.
Modificarea produsă de operaĠia economică în bilanĠ, se exprimă
prin relaĠia:
A–x=P– x

Exemplele date se caracterizează prin faptul că operaĠiile determină

modificări numai la două posturi din bilanĠ, fie numai din activ, fie numai
din pasiv, sau ambele părĠi ale acestuia, fiind operaĠii simple. OperaĠiile
complexe modifică concomitent mai mult de două posturi din bilanĠ, însă
ele nu diferă în conĠinut de modificările generate de operaĠiile simple,
deoarece acestea reprezintă suma mai multor operaĠii simple.
În urma exemplului parcurs sunt binevenite câteva concluzii:
• atunci când operaĠiile economice influenĠează posturi dintr-o
singură parte a bilanĠului (activ sau pasiv), totalul bilanĠului
rămâne neschimbat. Aceste operaĠii sunt cunoscute în literatura
de specialitate sub denumirea de operaĠii permutative, care
determină schimbarea structurii bilanĠului în partea care se
modifică, prin înlocuirea unui singur mijloc economic cu altul
sau a unei surse cu altă sursă.
• când operaĠiile economice determină modificări concomitente în
ambele părĠi ale bilanĠului, totalul bilanĠului se modifică în
sensul creúterii sau micúorării cu aceeaúi sumă cu care sporesc
sau se micúorează posturile influenĠate. Aceste operaĠii sunt
cunoscute sub denumirea de operaĠii modificatoare, întrucât
modifică totalul bilanĠului.
1. IdentificaĠi legătura dintre dubla reprezentare a elementelor patrimoniale
úi bilanĠ.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................

2. PrezentaĠi pe scurt principalele structuri bilanĠiere grupate după natură úi

lichiditate, pentru active, respectiv după natură úi exigibilitate pentru
pasive.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
3. ComparaĠi cele două modele de prezentare a bilanĠului úi comentaĠi
asemănările úi deosebirile.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
4. Care sunt principalele tipuri de modificări bilanĠiere?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
5. ArătaĠi rolul informaĠional al contului de rezultate.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
6. IdentificaĠi principalele etape ale formării rezultatului exerciĠiului.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................

..........................................................................................................................
7. Care este criteriul de clasificare a cheltuielilor în actualul format de
prezentare a contului de profit úi pierdere.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
8. DescrieĠi pe scurt importanĠa cunoaúterii la nivelul entităĠii patrimoniale
a fluxurilor de trezorerie.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
acest Modul.
acest Modul.

Studii de caz propuse pentru acest Modul:

1. Societatea comercială „Meda” SRL dispune la 31 XII exerciĠiul N de
următoarele elemente patrimoniale: cheltuieli de constituire 10.000 lei,
mărfuri 60.000 lei, titluri de plasament 10.000 lei, efecte de primit de la
clienĠi 30.000 lei, prime de capital 20.000 lei, credite pe termen scurt
20.000 lei, furnizori 60.000 lei, TVA de plată 20.000 lei, capital subscris
vărsat 90.000 lei, construcĠii 160.000 lei, CAS 20.000, profit 60.000 lei,
rezerve din reevaluare 30.000 lei, provizioane pentru litigii 20.000 lei,
conturi la bănci 70.000 lei, echipamente tehnologice 40.000 lei, credite
pe termen lung 40.000 lei, casa în lei 10.000, efecte de plătit 30.000 lei,
ambalaje 20.000 lei.
AlcătuiĠi bilanĠul în cele două forme de prezentare úi prezentaĠi influenĠa
următoarelor operaĠiuni:
a) se achiziĠionează un lot de marfă de la furnizori în valoare de 8.500
lei cu achiatarea ulterioară a contravalorii acestora;
b) se plăteúte din contul curent al societăĠii de la bancă TVA datorat
bugetului de stat în sumă de 20.000 lei.

Atât în bilanĠ cât úi în contul de rezultate este reprezentat rezultatul
net sub formă de profit sau pierdere. Deosebirea este că bilanĠul constată

rezultatul net, în timp ce contul de rezultate îl explică. În cadrul bilanĠului

rezultatul net apare ca o sursă proprie de finanĠare a activului creat ca
excedent al veniturilor faĠă de cheltuieli, în schimb în contul de rezultate,
acesta apare ca un produs al factorilor de producĠie. În ce priveúte tabloul
fluxurilor de trezorerie acesta are dublu rol:pe de o parte de a explica
factorii ce influenĠează variaĠia trezoreriei iar pe de altă parte să facă
legătura dintre performanĠa úi poziĠia financiară raportate de companie.
Oradea, 2008;


MODULUL 5. DOCUMENTELE
CONTABILE ùI JUSTIFICAREA FAPTELOR
• să consemnaĠi evenimentele úi tranzacĠiile economice cu
ajutorul documentelor.
• să clasificaĠi documentele contabile.
• să explicaĠi importanĠa registrelor de contabilitate.
• să interpretaĠi structura situaĠiilor financiare ale întreprinderii.
Cuvinte cheie:
• documente justificative
• registre contabile
• situaĠii financiare

5.1. Definirea, importanĠa úi rolul documentelor contabile
5.2. Documentele justificative úi clasificarea lor
5.3. Întocmirea úi prelucrarea documentelor justificative
5.4. Clasarea, păstrarea úi arhivarea documentelor justificative
úi contabile
5.5. Reconstituirea documentelor contabile
5.6. Gestionarea documentelor
5.7. Registrele de contabilitate
5.7.1. Registrul jurnal
5.7.2. Registrul cartea-mare
5.7.3. Registrul inventar
5.8. Documentele contabile de sinteză úi de raportare


5.1. DEFINIREA, IMPORTANğA ùI ROLUL

DOCUMENTELOR CONTABILE
Datele úi informaĠiile proprii circuitului economic al patrimoniului

sunt consemnate în cadrul documentelor contabile. Prin úi pe baza acestor
documente se formalizează în scris úi se organizează material procesele de
culegere, prelucrare, stocare úi transmitere a datelor.
Având în vedere faptul că documentele trebuie să reflecte cu
obiectivitate fenomenul consemnat, este necesar ca acestea să îndeplinească
anumite condiĠii de formă úi de fond.
ImportanĠa documentelor poate fi apreciată după următoarele
caracteristici:
• documentele fac dovada înfăptuirii operaĠiilor economico-
financiare úi le justifică cu acte scrise.
• furnizează informaĠii necesare utilizatorilor interni úi externi, cu
care agentul economic intră în relaĠii angrenate de mediul
economic.
• documentele constituie probă în relaĠiile cu terĠii úi în justiĠie
prin legalitatea operaĠiilor pe care le descriu.
În raport de modul de întocmire úi rolul lor în cadrul sistemului
informaĠional – decizional, documentele contabile pot fi:
• de evidenĠă primară (documentele justificative);
• de evidenĠă contabilă (registrele contabile);
• de sinteză úi de raportare (situaĠiile financiare).
Toate aceste documente sunt legate între ele printr-o anumită formă
de contabilitate.

DOCUMENTE REGISTRE SITUAğII

JUSTIFICATIVE CONTABILE FINANCIARE
I. EvidenĠa primară II. EvidenĠa contabilă III. EvidenĠa sintetică

úi de raportare
5.2. DOCUMENTELE JUSTIFICATIVE ùI

CLASIFICAREA LOR
OperaĠiile economice úi financiare se consemnează în momentul

efectuării lor în documentele justificative. Potrivit legii contabilităĠii „orice
operaĠiune patrimonială se consemnează în momentul efectuării ei într-
un înscris care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel
calitatea de document justificativ”.
Se mai numesc úi documente primare, deoarece ele constituie stadiul
primar de oglindire a operaĠiilor economice úi asigură datele de intrare în
sistemul informaĠional contabil.
Documentele justificative trebuie să cuprindă următoarele elemente
comune principale, cu caracter obligatoriu prevăzute prin structura
formularelor1: denumirea documentului (titlul); denumirea úi sediul
întreprinderii care întocmeúte documentul, când este cazul; numărul
documentului úi data întocmirii acestuia; menĠionarea părĠilor care participă
la efectuarea operaĠiei economice úi financiare, dacă este cazul; conĠinutul
operaĠiei economice úi financiare, iar atunci când este cazul úi temeiul legal
al efectuării ei; datele cantitative úi valorice aferente operaĠiei efectuate;
numele úi prenumele, precum úi semnăturile persoanelor care le-au întocmit,
vizat úi aprobat, după caz; alte elemente menite să asigure consemnarea
completă a operaĠiilor în documente justificative.
1
H.G. 831/1997 úi O.M.F. nr. 425/1998, Norme metodologice pentru întocmirea úi
utilizarea documentelor comune privind activitatea financiar-contabilă, Editura Economică
1998, pag. 19

5.3. ÎNTOCMIREA ùI PRELUCRAREA

DOCUMENTELOR JUSTIFICATIVE
Completarea unui document justificativ trebuie să se facă în mod

citeĠ, clar úi succint fără útersături sau corecturi úi fără a se lăsa spaĠii libere
între operaĠiile înscrise, completându-se toate rubricile. În situaĠia utilizării
echipamentelor informatice pentru întocmirea documentelor justificative úi
pentru prelucrarea úi înregistrarea datelor în contabilitate, registrele
contabile dar úi formularele comune pe economie privind activitatea
financiar-contabilă pot fi adaptate în funcĠie de specificul úi necesităĠile
întreprinderilor, cu condiĠia respectării conĠinutului de informaĠii úi a
normelor de întocmire úi utilizarea a acestora.
După întocmire (completare), documentele justificative sunt supuse
operaĠiei de prelucrare. Această operaĠie constă în:
– sortarea documentelor pe operaĠii (documente de aprovizionare,
de livrare, de bancă, de casă etc.);
– exprimarea în etalon valoric a mărimii operaĠiilor economico
– financiare, dacă este cazul;
– cumularea mai multor documente justificative úi obĠinerea pe
această cale a documentelor centralizatoare;
– verificarea documentelor
• de formă;
• cifrică;
• de fond.

Verificarea formei presupune cercetarea modului în care au fost

completate documentele, verificându-se dacă: s-a folosit documentul
corespunzător operaĠiei consemnate; au fost completate toate rubricile,
conform cerinĠelor impuse de operaĠia economică sau financiară;
documentul este autentic úi corect întocmit; conĠine vizibil semnătura de
întocmire, útampila úi semnătura conducătorului unităĠii.
Verificarea calculelor presupune un control detaliat asupra
corectitudinii calculelor aritmetice efectuate în cadrul documentelor
justificative, verificare realizată de compartimentul de contabilitate.
Verificarea de fond are în vedere:
• legalitatea;
• realitatea datelor;
• necesitatea;
• oportunitatea operaĠiilor, evenimentelor úi tranzacĠiilor
consemnate.
Erorile constatate cu ocazia întocmirii, verificării úi înregistrării
documentelor justificative se corectează prin tăierea cu o linie a textului sau
cifrei greúite, în toate exemplarele, iar deasupra lor se scrie textul sau cifra
corectă. Corectura se confirmă prin semnătura persoanei sau persoanelor
care au întocmit documentul justificativ, menĠionându-se úi data efectuării
operaĠiei Nu sunt admise corecturi în documentele justificative privind
disponibilităĠile băneúti úi alte operaĠii prevăzute prin dispoziĠii legale. În
acest caz documentul greúit se anulează fără a se detaúa din carnetul
respectiv. Pentru documentele care consemnează operaĠii de predare –
primire a valorilor materiale, corectura trebuie confirmată prin semnătură
atât a predătorului cât úi a primitorului.
În vederea înregistrării în contabilitate, se face analiza úi contarea
documentelor justificative. Înregistrarea în contabilitate a documentelor
justificative se poate face, fie document cu document, fie din documente
centralizatoare. Acestea din urmă cuprind informaĠii culese din mai multe
documente justificative al căror conĠinut se referă la operaĠii de aceeaúi
natură úi din aceeaúi perioadă.

Din punct de vedere metodologic înregistrările în contabilitate se fac:

cronologic, prin respectarea succesiunii documentelor după data de
întocmire sau de intrare a acestora în unitatea patrimonială úi sistematic, în
registrele deschise pentru conturile sintetice úi analitice, în conformitate cu
regulile stabilite pentru fiecare formă de contabilitate în parte. Înregistrarea
se poate face manual sau cu mijloace de prelucrare automată a datelor.
După înregistrare, documentele sunt supuse operaĠiilor de clasare úi
arhivare.
ÎNTOCMIRE
PRELUCRARE
- sortare
- exprimare în etalon valoric
- cumulare în documente centralizatoare
- verificare
ANALIZĂ ùI CONTARE
ÎNREGISTRARE ÎN CONTABILITATE
- cronologic
- sistematic
CLASARE
ARHIVARE
- arhiva curentă
- arhiva generală
5.4. CLASAREA, PĂSTRAREA ùI ARHIVAREA

DOCUMENTELOR JUSTIFICATIVE ùI
CONTABILE
Clasarea documentelor la dosar constituie activitatea de grupare,

aranjare a acestora într-o ordine strict determinată, după anumite criterii în
scopul de a asigura buna lor păstrare úi de a fi uúor găsite. Documentele

clasate în dosare, bibliorafturi, etc., se numerotează úi se trec în ordine într-

un nomenclator sau listă la începutul fiecărui dosar.
Termenul de păstrare a documentelor justificative úi contabile este
de 10 ani cu începere de la data exerciĠiului în cursul căruia au fost
întocmite, cu excepĠia statelor de salarii úi a situaĠiilor financiare anuale
care trebuie păstrate timp de 50 de ani.
Arhivarea documentelor trebuie să asigure integritatea acestora,
pentru a putea fi utilizate în scopuri informative sau în scopul verificării
legalităĠii evidenĠei. În cadrul arhivei se păstrează atât documentele
originale cât úi copiile acestora. Păstrarea documentelor în cadrul arhivei
trebuie să se realizeze în spaĠii corespunzătoare, fiind recomandate
dulapurile metalice sau casele de fier pentru acele documente care
determină modificări ale activelor, datoriilor, capitalurilor proprii,
veniturilor úi cheltuielilor întreprinderii.
Documentele se păstrează în:
• arhive curente ale compartimentului financiar – contabil din
întreprindere;
• arhive generale, unde se predau la anumite termene, numerotate,
certificate úi sigilate.
5.5. RECONSTITUIREA DOCUMENTELOR

CONTABILE
Reconstituirea reprezintă procesul de refacere în forma iniĠială a

documentelor pierdute, distruse sau sustrase. Conform Legii contabilităĠii
atunci când se constată dispariĠia unor documente justificative úi contabile
se impune reconstituirea acestora în termen de maximum 30 de zile de la
constatare în baza unui dosar de reconstituire întocmit separat pentru
fiecare caz. Toate documentele reconstituite vor purta vizibil menĠiunea
„RECONSTITUIT” cu specificarea numărului úi a datei dispoziĠiei pe baza
căreia s-a procedat la reconstituire. În cazul în care documentul reconstituit
emană de la o altă unitate, reconstituirea se face de către unitatea emitentă la

cererea scrisă a unităĠii care a constatat dispariĠia, în termen de 10 zile de la

primirea solicitării.
5.6. GESTIONAREA DOCUMENTELOR
• CirculaĠia documentelor evidenĠiază drumul parcurs de acestea

de la intrarea în unitate sau de la emitere úi până la arhivare. În
scopul asigurării unei circulaĠii raĠionale úi unitare a
documentelor, care stau la baza înregistrărilor în contabilitate,
precum úi pentru Ġinerea la zi a contabilităĠii se recomandă ca
directorul financiar-contabil, contabilul úef sau o altă persoană
împuternicită să îndeplinească această funcĠie, să întocmească
nomenclatorul (lista) documentelor utilizate pentru fiecare
operaĠie sau activitate economică precum úi graficul circulaĠiei
documentelor, care se aprobă de conducătorul unităĠii.
Documentele justificative trebuie să circule într-o anumită ordine,
fără reĠineri inutile în cadrul unor compartimente, birouri sau servicii,
asigurându-se astfel circulaĠia operativă úi informaĠii în timp optim. În acest
sens se impun a fi respectate următoarele reguli:
• circulaĠia să se facă pe căile cele mai scurte;
• rezolvarea documentelor să se facă complet úi la termenul stabilit
în cadrul compartimentelor de specialitate fără revenirea
ulterioară în compartimentele prin care au trecut.
5.7. REGISTRELE DE CONTABILITATE
Drumul de la consemnarea brută a operaĠiunilor în documente

justificative, clasificarea, verificarea úi prelucrarea lor úi până la obĠinerea
de informaĠii „sofisticate” grupate în structurile situaĠiilor financiare este
bătătorit de registrele contabile.
În vederea întocmirii situaĠiilor financiare, toate operaĠiile
economico-financiare desfăúurate de întreprindere, precum úi modificările
patrimoniului, în mod cronologic úi sistematic trebuie înregistrate în

registrele de contabilitate. Acestea se prezintă sub forma unor caiete

(registre legate), fiúe sau situaĠii úi listări informatice ale căror conĠinut úi
formă corespund scopului pentru care se Ġin.
Legea contabilităĠii nr. 82/1991 republicată úi modificată, prevede
principalele registre cu caracter obligatoriu, care sunt:
• registrul jurnal;
• registrul inventar;
• cartea mare.
De asemenea, asociaĠiile familiale úi persoanele fizice autorizate să
desfăúoare activităĠi independente pot să înregistreze operaĠiile patrimoniale
numai prin folosirea Registrului – jurnal de încasări úi plăĠi.
5.7.1. REGISTRUL JURNAL

Registrul jurnal este un document contabil obligatoriu care serveúte
pentru înregistrarea sau jurnalizarea operaĠiilor economice úi financiare în
ordinea efectuării lor în timp. ImportanĠa lor constă în cunoaúterea rulajului
(miúcării) valoric al operaĠiilor pe o anumită perioadă de timp úi justificarea
înregistrării lor în contabilitatea sistematică. Registrul jurnal are un caracter
unic pentru toĠi agenĠii economici; în el se consemnează toate operaĠiile
patrimoniale efectuate într-o anumită perioadă de timp. Registrul – jurnal se
poate prezenta sub forma unui registru – jurnal general sau sub forma unor
registre jurnal auxiliare sau analitice, pentru operaĠiuni patrimoniale de
aceeaúi natură.
Principalele registre jurnal auxiliare care pot fi utilizate sunt cele
privind aprovizionările, vânzările, trezoreria, operaĠii diverse, în funcĠie de
necesităĠile întreprinderii.
5.7.2. REGISTRUL CARTEA-MARE

Cartea – mare serveúte la înregistrarea úi gruparea operaĠiilor
economice úi financiare în raport de natura lor iar în cadrul fiecărei grupări
în ordinea succesiunii lor în timp úi în sensul modificării contului
(debit/credit).

Formularele folosite în acest sens pot îmbrăca, diverse forme, cum

sunt:
a. fiúele de cont pentru operaĠii diverse;
b. cartea mare úah;
c. cartea mare centralizatoare.
Registrul cartea mare se completează lunar úi conĠine câte o filă
pentru fiecare cont utilizat de întreprindere. În cadrul fiecărei file sunt
prezentate următoarele elemente: simbolul úi denumirea contului, soldul
iniĠial, rulajele (modificările din cursul perioadei), soldul final, data
modificării, explicaĠii cu privire la operaĠia economică úi financiară care a
produs modificarea patrimonială, precum úi date de identificare a
documentelor justificative (fel, număr, dată).
Cartea – mare stă la baza întocmirii balanĠei de verificare.
5.7.3. REGISTRUL INVENTAR

Registrul – inventar este un document contabil obligatoriu în care se
înregistrează grupat toate elementele patrimoniale de activ úi pasiv
inventariate, grupate în funcĠie de natura lor, de regulă la sfârúitul anului,
conform posturilor din bilanĠ.
Se completează pe baza inventarierii faptice a fiecărui element
cuprins în bilanĠ. Trebuie întocmit, obligatoriu: la înfiinĠarea unităĠii; anual,
la închiderea exerciĠiului; cu ocazia fuziunii, divizării sau lichidării; alte
situaĠii prevăzute de normele generale de inventariere.
Elementele patrimoniale înscrise în registrul–inventar au la bază
listele de inventariere sau alte documente care justifică conĠinutul fiecărui
post din bilanĠul contabil.
5.8. DOCUMENTELE CONTABILE DE SINTEZĂ

ùI DE RAPORTARE
Folosirea datelor contabile în procesul de conducere impune

centralizarea úi sintetizarea lor periodică. La această cerinĠă răspund

documentele contabile de sinteză sau situaĠiile financiare. Prin intermediul

lor, datele înregistrate cu ajutorul sistemului de conturi sunt centralizate úi
prezentate ca un tot unitar sub forma indicatorilor economico-financiari.
După Standardele InternaĠionale de Contabilitate, documentele
contabile de sinteză sunt reprezentate printr-un set de documente
(formulare) egale ca importanĠă denumite situaĠii financiare anuale, ce
trebuie să prezinte o imagine fidelă a poziĠiei financiare, performanĠei,
modificărilor capitalului propriu úi fluxurilor de trezorerie ale întreprinderii
pentru exerciĠiul financiar la care se referă.
AgenĠii economici din România care intră sub incidenĠele
prevederilor Ordinului nr. 1752/2005, ce aprobă Reglementările contabile
conforme cu Directivele europene întocmesc, situaĠii financiare anuale
compuse din:
• bilanĠ;
• cont de profit úi pierdere;
• situaĠia modificărilor capitalului propriu;
• situaĠia fluxurilor de trezorerie;
• politici contabile úi note explicative.
Întreprinderile mici úi mijlocii vor întocmi situaĠii financiare anuale
simplificate, compuse din:
• bilanĠ;
• cont de profit úi pierdere;
• politici contabile úi note explicative.
OpĠional se poate întocmi úi situaĠia fluxurilor de trezorerie.
InstituĠiile publice întocmesc situaĠii financiare trimestriale úi anuale
care se compun din: bilanĠ, cont de execuĠie bugetară úi anexe.

1. PrezentaĠi circuitul unui document justificativ cum este factura fiscală,
de la întocmire, până la arhivare.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
2. Ce atestă un document justificativ? De pildă, o factură? Dar, o chitanĠă?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
3. Cum se realizează în practica contabilă jurnalizarea operaĠiilor
economice úi financiare?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
4. Când se întocmeúte registrul – inventar úi ce rol are acesta?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
acest Modul.


acest Modul.

DocumentaĠia desemnează ansamblul documentelor întocmite si
procesate contabil de către o societate comercială. În cadrul acestei teme am
evidenĠiat faptul că din punct de vedere al utilităĠii lor, documentaĠia
cuprinde următoarele categorii majore de documente si anume: documente
justificative, registre de contabilitate si documente de raportare. Principiul
ce guvernează documentaĠia e următorul: „Nici o tranzacĠie nu trebuie
contabilizată fără document, după cum nici un document nu trebuie omis de
la contabilizare”
Oradea, 2008;


MODULUL 6. EVALUAREA
ELEMENTELOR DIN SITUAğIILE
FINANCIARE
• în ce const evaluarea structurilor cuprinse în situaiile financiare
ale întreprinderii;
• s prezentai parametrii evalurii în contabilitate;
• s descriei regulile de evaluare a elementelor patrimoniale;
• s identificai sistemul de preuri i tarife utilizat în evaluarea
contabil;
• s apreciai recursul la reevaluarea activelor în contabilitate.
Cuvinte cheie:
• cost istoric
• valoare just
• FIFO
• LIFO
• CMP

• reevaluare
6.1. NoĠiunea, importanĠa úi principiile evaluării în contabilitate
6.2. Criteriile de bază úi parametrii evaluării în contabilitate
6.3. Tratamente contabile privind evaluarea
6.3.1. Evaluarea la data intrării în întreprindere
6.3.2. Evaluarea la inventariere
6.3.3. Evaluarea la închiderea exerciĠiului
6.3.4. Evaluarea la data ieúirii din patrimoniu
6.4. PreĠuri úi tarife utilizate în evaluarea contabilă
6.5. Reevaluarea în contabilitate
Probleme rezolvate
Studii de caz


6.1. NOğIUNEA, IMPORTANğA ùI PRINCIPIILE

EVALUĂRII ÎN CONTABILITATE
Evaluarea reprezint un procedeu al contabilitii, care const în

exprimarea bneasc a elementelor patrimoniale i a modificrii tuturor
acestor elemente generate de operaiile economice la care sunt supuse. A „
evalua” înseamn „ a determina, a stabili preĠul, valoarea, a calcula, a
socoti, a preĠui, a estima”1.
Contabilitatea msoar i înregistreaz în uniti monetare
elementele patrimoniale i operaiile care modific masa patrimoniului.
Unitatea monetar se identific cu banii în funcia lor de msur a valorii.
Banul este unitatea de msur a valorii economice, aa cum metrul este
unitatea de distan sau hectarul unitatea stabilit pentru suprafa. Se
realizeaz astfel omogenizarea masei patrimoniale i se creeaz posibilitatea
centralizrii i sintetizrii datelor contabile.
Obiectul evaluării îl constituie structurile patrimoniului, adic:
activul, pasivul, cheltuielile, veniturile i rezultatele, operaiile economice
privind circuitul acestor structuri. Etalonul bnesc reprezint unitatea de
calcul cu ajutorul creia se msoar i se compar valorile economice.
Preul este rezultatul msurrii i comparrii obiectului evaluat cu banul în
calitatea sa de unitate de valoare.
1
Dicionarul explicativ al limbii române, DEX, Editura Univers, Bucureti, 1997, pag. 352

6.2. CRITERIILE DE BAZĂ ùI PARAMETRII

EVALUĂRII ÎN CONTABILITATE
În teoria i practica contabil s-au conturat mai multe criterii cu

privire la evaluarea fluxurilor de operaĠii care privesc activele, capitalurile
proprii, datoriile, cheltuielile, veniturile i rezultatele. Aceste criterii sunt2:
valoarea de utilitate; valoarea real; valoarea de pia; timpul.
Valoarea de utilitate este reprezentat de preul presupus a fi
acceptat de un potenial cumprtor, în funcie de valoarea de întrebuinare,
preul pieei, i starea sau amplasarea elementului supus evalurii. În fapt
aceast valoare este valoarea recunoscut de vânztor i cumprtor în
cadrul tranzaciilor directe. În cazul datoriilor, valoarea de utilitate este
reprezentat prin sumele acceptate a fi pltite în schimbul obligaiei create,
sau cele ce urmeaz a fi pltite ca: impozite, taxe, sau alte obligaii bugetare.
Valoarea justă sau valoarea reală este suma la care poate fi
tranzacĠionat un activ sau decontată o datorie de bună voie între părĠi
aflate în cunoútinĠă de cauză, în cadrul unei tranzacĠii în care preĠul este
determinat obiectiv. Valoarea just are la baz cunoaterea de form i
coninut a elementelor ce fac obiectul evalurii fiind recunoscut de pia.
Valoarea de piaĠă a unui activ reprezint preul care poate fi obinut
pe o pia activ. Trăsăturile esenĠiale ale acesteia sunt: activele de pia
sunt relativ omogene; sunt cantiti suficiente, de active tranzacionate, în
aa fel încât oricând pot fi gsii poteniali cumprtori i vânztori;
preurile sunt disponibile pentru a fi cunoscute de public.
În realitate valoarea de pia se stabilete prin raportul cerere-ofert
pe o pia complet liber, în care ofertanii i cumprtorii cunosc în detaliu
parametrii tranzaciei.
Timpul vizeaz momentul plasrii evalurii în trecut, prezent sau
2
Oprea C., Ristea M., Op. cit., pag. 189

viitor. Orice evaluare, în virtutea continuitii activitii întreprinderii,

gliseaz între timpul trecut, trece prin timpul prezent i se îngrijete de
reproducia valorilor economice la timpul viitor. Astfel, evaluarea
tranzaciilor i a evenimentelor se efectueaz la timpul prezent i se bazeaz
la intrare pe costul istoric, iar la ieire pe preul de vânzare. Dar în cadrul
fluxurilor de tranzacii i evenimente apar reineri sau staionri concretizate
în active i pasive. În acest din urm caz evaluarea se face la timpul prezent
i se mic între valorile provenite din trecut i timpul viitor când are loc
ieirea activelor i pasivelor.
În ceea ce privete parametrii evaluării acetia sunt reprezentai de
variabile independente, sau mrimi proprii ale bunurilor, activitilor,
evenimentelor i tranzaciilor ce permit caracterizarea sub aspect monetar a
activelor, datoriilor i capitalurilor proprii.
6.3. TRATAMENTE CONTABILE PRIVIND

EVALUAREA
În funcie de momentul când se efectueaz evaluarea se disting dou

forme:
• evaluarea curent;
• evaluarea periodic.
Evaluarea curentă este utilizat la înregistrarea în conturi a
operaiilor economice curente, fiind numit i evaluare contabil. Aceasta se
face la valoarea de intrare a bunurilor în patrimoniu, stabilit în funcie de
cile de dobândire ale acestora.
Evaluarea periodică se efectueaz, de regul, la încheierea
exerciiului financiar, o dat cu inventarierea patrimoniului i întocmirea
bilanului contabil.
Tratamentele contabile reprezint reguli de evaluare recunoscute
úi acceptate de teoria úi practica contabilă în cadrul formelor de evaluare.
Indiferent de natura elementului (activ sau datorie) pentru care analizm
utilitatea pentru întreprindere sau provenien (originea) recunoaterea în

situaiile financiare se face atunci când:

• este posibil ca aceasta s aduc întreprinderii beneficii
economice viitoare, respectiv s genereze ieirea acestora;
• costul s poat fi evaluat în mod credibil.
6.3.1. EVALUAREA LA DATA INTRĂRII ÎN

ÎNTREPRINDERE
Valoarea de intrare, la care sunt evaluate i înregistrate în
contabilitate activele i pasivele la data intrrii în întreprindere se determin
aplicând principiul costului istoric în funcie de modalitile de intrare,
procurare sau apariie.
Astfel, se contureaz urmtoarele situaii:
• bunurile reprezentând aport la capitalul social sunt evaluate la
valoarea de aport, stabilit în urma evalurii efectuate potrivit
legii, în funcie de:
preul pieei utilitatea bunului starea i amplasarea

bunului
• bunurile primite cu titlu gratuit sunt evaluate la valoarea de

utilitate, stabilit în funcie de preul pieei, starea i amplasarea
acestor bunuri.
• bunurile procurate cu titlu oneros sunt evaluate la costul de
achiziĠie:
preul de taxe cheltuieli de alte cheltuieli reduceri

cumprare + nerecuperabile + transport + accesorii - comerciale
• bunurile obinute din producie proprie sunt evaluate la costul de

producĠie:

cost de achiziie al manopera, cot din cheltuielile

+ + indirecte repartizate
materialelor consumate alte cheltuieli directe
Cheltuielile generale de administraie, cele financiare i cele de

desfacere nu se includ în costul de producĠie.
• activele dobândite prin schimb cu alte active sunt evaluate la

valoarea justă. Prin valoare just se înelege suma pentru care
un activ ar putea fi schimbat de bunvoie între dou pri aflate
în cunotin de cauz, în cazul unei tranzacii cu preul
determinat obiectiv.
• creanele i datoriile sunt evaluate la valoarea nominală, cea
înscris în documentele justificative.
• cheltuielile i veniturile sunt evaluate la valoarea
corespondentă stabilit prin asociere cu activele i pasivele
transformate în cheltuieli/venituri.
6.3.2. EVALUAREA LA INVENTARIERE

La data inventarierii, elementele deinute de o întreprindere sunt
evaluate la valoarea actual sau de utilitate a fiecrui element denumit i
valoare de inventar, stabilit în funcie de utilitatea bunului, starea,
amplasarea, respectiv preul pieei.
CreanĠele inventariate se vor evalua la valoarea probabilă de
încasat iar datoriile la valoarea probabilă de plată. Valoarea probabilă de
încasat este reprezentat de numerarul sau echivalentul de numerar ce se
presupune c va fi încasat din drepturile deinute de întreprindere asupra
terilor. Valoarea probabilă de plată exprim numerarul sau echivalentele
de numerar ce vor trebui pltite terilor ca urmare a unor evenimente trecute
generatoare de obligaii care în viitor vor încorpora beneficii economice.
Din compararea valorii de inventar cu valoarea de intrare a

elementelor inventariate pot rezulta urmtoarele situaii:

a. valoarea de inventar este mai mare decât valoarea de intrare
rezultând un plus de valoare;
b. valoarea de inventar este mai mic decât valoarea de intrare,
rezultând un minus de valoare;
c. valoarea de inventar este egal cu valoarea de intrare, situaie
mai rar întâlnit, semnificând inexistena modificrilor în
privina utilitii, strii sau amplasrii bunurilor i nici influene
de natur inflaionist.
6.3.3. EVALUAREA LA ÎNCHIDEREA EXERCIğIULUI

La închiderea exerciiului elementele de activ i pasiv de natura
datoriilor se evalueaz i se reflect în situaiile financiare ale întreprinderii,
la valoarea de intrare pus de acord cu rezultatele inventarierii astfel:
a. pentru elementele de ACTIV
• VALOAREA DE INVENTAR > VALOAREA DE
INTRARE
Plusul de valoare NU se înregistreaz în contabilitate, elementele
fiind meninute la valoarea lor de intrare.
• VALOAREA DE INVENTAR < VALOAREA DE
INTRARE
minusul de valoare
depreciere ireversibil depreciere reversibil
amortizare ajustare

b. pentru elementele de PASIV de natura datoriilor:

• minusul de valoare NU se înregistreaz în contabilitate;
• plusul de valoare se înregistreaz în contabilitate sub form
de provizion.
c. elementele monetare exprimate în valută trebuie raportate
utilizând cursul de schimb de la data închiderii exerciĠiului.
Diferenele de curs valutar favorabile sau nefavorabile între
cursul de la data înregistrrii creanelor sau datoriilor în valut
sau fa de cursul la care au fost raportate în situaiile financiare
i cursul de schimb de la data închiderii exerciiului se
înregistreaz la venituri sau cheltuieli financiare, dup caz.
d. elementele nemonetare achiziĠionate cu plata în valută úi
înregistrate la cost istoric (imobilizări, stocuri) trebuie
raportate utilizând cursul de schimb de la data efecturii
tranzaciei;
e. elementele nemonetare achiziĠionate cu plata în valută úi
înregistrate la valoarea justă trebuie raportate utilizând cursul
de schimb existent în momentul determinrii valorilor respective.
În concluzie putem considera c, valoarea bilanier a activelor i
datoriilor este dat de valoarea istorică corectat cu eventualele deprecieri
de valoare (amortizri, provizioane) dac se folosete tratamentul de bază,
respectiv valoarea reevaluată sau actualizată (cost curent) dac se
utilizeaz tratamentul alternativ. În situaiile financiare de la sfâritul
exerciiului veniturile úi cheltuielile trebuie evaluate la valoarea iniial sau
la o valoare actualizat la inflaie.
6.3.4. EVALUAREA LA DATA IEùIRII DIN PATRIMONIU

La ieirea din gestiune bunurile de natura stocurilor i alte active
fungibile (confundabile), se evalueaz i înregistreaz în contabilitate la
valorile determinate folosind una din urmtoarele metode:
• metoda primul intrat – primul ieit FIFO;
• metoda costului mediu ponderat CMP;

• metoda ultimul intrat – primul ieit LIFO;

• alt metod similar recunoscut de reglementrile legale în
vigoare.
În funcie de specificul activitii pentru determinarea costului pot fi
folosite de asemenea metoda costului standard în activitatea de producie i
metoda preĠului cu amănuntul în comer atunci când evidena mrfurilor se
ine la pre de vânzare cu amnuntul.
a. Metoda primul intrat – primul ieúit (FIFO) presupune
evaluarea bunurilor ieite din gestiune la costul de achiziie sau
de producie al primei intrări (primul lot). Pe msura epuizrii
lotului bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul
urmtorului lot, în ordine cronologic.
Metoda este recomandat unitilor cu o gam sortimental
diversificat i în perioade în care exist o relativ stabilitate a preurilor.
b. Metoda costului mediu ponderat – (CMP) presupune
determinarea costului fiecrui element pe baza mediei ponderate
a costului elementelor similare aflate în stoc la începutul
perioadei i a costului elementelor similare produse sau
cumprate în timpul perioadei. Costul mediu ponderat poate fi
calculat periodic, lunar sau după fiecare recepĠie, dup relaia:
Valoarea stocului initial + Valoarea intrarilor

CMP =
Cantitatea stocată initial + Cantitatea intrarilor
În funcie de costul mediu ponderat se va determina valoarea

ieirilor conform relaiei:
Ve = Qe × CMP
unde:
– Ve - valoarea ieirilor (costul elementelor);
– Qe - cantitatea ieit.
Este considerat metoda cea mai echitabil sub aspectul interesului
fiscal nefavorizând nici agenii economici i nici fiscul, motiv pentru care
este agreat de normalizatorii contabili.

c. Metoda ultimul intrat – primul ieúit (LIFO), const în

evaluarea bunurilor ieite din gestiune la costul de achiziie sau
de producie al ultimului lot intrat. Pe msura epuizrii lotului,
bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau
de producie al lotului anterior, în ordine cronologic.
6.4. PREğURI ùI TARIFE UTILIZATE ÎN

EVALUAREA CONTABILĂ
Evaluarea în general are ca obiectiv primordial determinarea costului

elementului supus înregistrrii în contabilitate, numit i valoare de intrare.
În vederea stabilirii valorii de intrare la care sunt înregistrate categoriile
economice în contabilitate, se determin baza evalurii, respectiv preurile i
tarifele. PreĠul reprezint numrul de uniti monetare, echivalentul bnesc
necesar pentru a vinde ori a cumpra un bun, produs, marf, etc. de pe pia
în baza raportului între cerere i ofert intervenit în urma negocierii dintre
furnizor i beneficiar. Tarifele constituie o modalitate de particularizare a
preurilor pe pia în cazul lucrrilor, serviciilor i prestaiilor ce fac obiectul
tranzaciilor comerciale dintre prestatori sau executani i beneficiari.
În raport de destinaiile i circuitul pe care îl parcurg bunurile i
serviciile pe pia, se disting mai multe categorii de preĠuri.
a. PreĠul de vânzare al producătorului este un pre stabilit pe baza
costurilor sale de producie i a unei rate a profitului. Preul stabilit este un
pre propus cumprtorilor spre a fi acceptat.
PreĠul de vânzare al producătorului = costuri directe cu materialele
+ costuri directe cu manopera + alte costuri directe de producĠie + costuri
indirecte de producĠie + marja brută de producĠie
b. PreĠul importatorului este aferent bunurilor, lucrrilor i
serviciilor provenite sau achiziionate din import. Acesta se constituie pe
baza urmtoarelor elemente: valoarea în vam a bunului importat obinut
ca urmare a convertirii în lei la cursul de schimb oficial existent la data
tranzaciei, a preului extern exprimat în valut; cheltuielile de transport i
asigurare pe parcurs extern, exprimate în valut i convertite în lei la cursul

de schimb oficial; taxele vamale; comisioanele vamale; accizele pentru

unele produse considerate de lux; marja importatorului (comisionul
importatorului); taxa pe valoarea adugat pentru elementele ce intr sub
incidena acesteia (TVA).
c. PreĠul comerciantului se contureaz în domeniul circulaiei
mrfurilor la nivelul fiecrei verigi comerciale, pân la consumatorul final.
Acest pre cunoate în principal dou forme de prezentare:
• preul de vânzare cu ridicata sau preul engrosistului;
• preul de vânzare cu amnuntul sau preul detailistului.
PreĠul de vânzare cu ridicata este aferent mrfurilor comercializate
în loturi sau partizi mari. Întreprinderile cu ridicata sunt considerate verigi
intermediare dispuse între societile cu activitate de producie sau între
productori i comercianii cu amnuntul, în scopul furnizrii de mrfuri
diversificate i în cantiti mari.
PreĠul de vânzare cu amănuntul este preul la care se vând bunurile
i serviciile ctre populaie în cantiti mici, cu bucata, prin magazine
specializate de desfacere a mrfurilor cu amnuntul. Preul comercianilor se
formeaz din:
• costul de achiziie;
• adaosul comercial;
• taxa pe valoarea adugat.
Adaosul comercial reprezint surplusul de valoare adugat de
comerciani la preul de cumprare, în sum fix sau în cote procentuale din
care acetia îi acoper cheltuielile de comercializare i obin un anumit
profit necesar funcionrii i dezvoltrii activitii.
Exemplu de formare a preĠului de vânzare cu amănuntul

O societate specializat în comerul cu amnuntul achiziioneaz
mrfuri de la un productor în sum de 50.000 lei, cost de achiziie fr
TVA. Adaosul comercial practicat de unitatea detailist este de 25%.
PVA = Ka + Ad. + TVAneex.
• Cost de achiziie = 50.000 lei

• Adaos comercial
50.000 x 25% = 12.500 lei
• PVA fr TVA = 62.500 lei
• TVA
62.500 x 24% = 15.000 lei
• PVA cu TVA = 77.500 lei
6.5. REEVALUAREA ÎN CONTABILITATE
Ulterior recunoaúterii iniĠiale ca activ o imobilizare corporal

trebuie înregistrat conform tratamentului de bază la cost mai puin
amortizarea cumulat i orice pierderi cumulate din depreciere, iar conform
tratamentului alternativ la valoarea reevaluată.
Reevaluarea reprezint o form particular a evalurii, realizat la
anumite intervale de timp, ce const în modificarea i substituirea valorii
contabile de înregistrare a imobilizrilor corporale cu valoarea just stabilit
de regul de evaluatori autorizaĠi. Ca urmare a reevalurii dispuse prin acte
normative sau de organele supreme de conducere ale agenilor economici,
imobilizările corporale sunt aduse la o valoare actual sau curent care
poate fi mai mare sau mai mic decât valoarea contabil de înregistrare
rezultând un plus sau un minus de valoare denumit rezervă din reevaluare.
Dac rezultatul reevalurii este o cretere fa de valoarea contabil net,
atunci aceasta se trateaz ca o cretere a rezervei din reevaluare din cadrul
capitalurilor proprii, dac nu a existat o descretere anterioar recunoscut
ca o cheltuial aferent acelui activ sau ca venit care s compenseze
cheltuiala cu descreterea recunoscut anterior la acel activ.
Dac rezultatul reevalurii este o descretere a valorii contabile nete
atunci aceasta se trateaz ca o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii,
dac în rezerva din reevaluare nu este înregistrat o sum referitoare la acel
activ (surplus din reevaluare) sau ca o scdere a rezervei din reevaluare din
cadrul capitalurilor proprii, cu minimul dintre valoarea acelei rezerve i
valoarea descreterii iar eventuala diferen rmas neacoperit se

înregistreaz ca o cheltuial.
Surplusul din reevaluare inclus în capitalul propriu poate fi
transferat direct în rezultatul reportat atunci când acest surplus este realizat.
Probleme rezolvate:
AplicaĠie practică privind evaluarea stocurilor fungibile

S.C. „GINICONF” S.A. prezint la începutul lunii martie 2004, un
stoc din materialul „x” de 100 m evaluat la 10 lei/m.
În cursul lunii au loc urmtoarele operaii:
• Intrri în:
– 02.03.2004, 100 m la costul de achiziie de 11 lei/m;
– 16.03.2004, 50 m la costul de achiziie de 12 lei/m.
• Ieiri în:
– 14.03.2004, 120 de metri;
– 30.03.2004, 70 de metri.
S se determine valoarea ieirilor cât i valoarea stocului din
materialul „x”, utilizându-se pe rând metodele: CMP, FIFO úi LIFO.
a. CMP calculat după fiecare recepĠie
Data Miúcări Stocuri
Cantitate Cost Valoare Cantitate Cost Valoare
unitar unitar
01.03.04 - - - 100 10 1.000
02.03.04 +100 11 1.100 200 10,5 2.100
14.03.04 -120 10,5 1.260 80 10,5 840
16.03.04 +50 12 600 130 10,8 1.404
30.03.04 -70 10,8 756 60 10,8 648

CMP calculat o singură dată la sfârúitul lunii, pentru toate

ieúirile:
unitar unitar
01.03.04 - - - 100 10 1.000
02.03.04 +100 11 1.100 200 10.5 2.100
14.03.04 +50 12 600 250 10,8 2.700
16.03.04 -120 10,8 1.296 - - -
30.03.04 -70 10,8 756 60 10,8 648
b. FIFO
unitar unitar
01.03.04 - - - 100 10 1.000
02.03.04 +100 11 1.100 100 11 1.100
200 2.100
14.03.04 -100 10 -1.000
-20 11 -220
-120 -1.220 80 11 880
16.03.04 +50 12 600 50 12 600
130 1.480
30.03.04 -70 11 -770 50 12 600
10 11 110
60 710
c. LIFO
unitar unitar
01.03.04 - - - 100 10 1.000
02.03.04 +100 11 1.100 100 11 1.100
200 2.100
14.03.04 -100 11 -1.100
-20 10 -200
-120 -1.300 80 10 800
16.03.04 +50 12 600 50 12 600
130 1.400
30.03.04 -50 12 -600
-20 10 -200
-70 -800 60 10 600
În concluzie, din analiza rezultatelor se constat c valorile cele mai

mari ale costurilor ieirilor se obin prin metoda LIFO iar cele mai mici prin
metoda FIFO. Rezultatele obinute prin metoda CMP se situeaz între
valorile metodelor LIFO i FIFO. Într-o economie stabil sunt recomandate
metodele CMP i FIFO iar într-o economie inflaionist metoda LIFO, care
permite o evaluare a ieirilor i deci o estimare a costurilor cel mai aproape
de realitate, de costul zilnic al ieirilor.
Metoda aleas trebuie aplicat cu consecven (principiul
permanenĠei metodelor) pentru elemente similare de natura stocurilor i a
activelor fungibile de la un exerciiu la altul. Dac în situaii excepionale,
administratorii decid s schimbe metoda, în notele explicative trebuie s se
prezinte motivul schimbrii metodei i efectele sale asupra rezultatului.
1. Prezentai în ce const evaluarea în costuri istorice. Dar în valoare just?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
2. Artai legtura dintre evaluare în contabilitate i aplicarea principiului
permanenei metodelor.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
3. Care sunt componentele costului de achiziie pentru bunurile procurate
cu titlul oneros?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................

..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
4. Indicai cum se realizeaz evaluarea activelor unei întreprinderi la data
închiderii exerciiului financiar.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
5. În ce const metoda FIFO? Dar metoda CMP?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
6. Cum se formeaz preul de vânzare al productorului?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
7. Ce înseamn tratament de baz în evaluarea contabil? Dar, tratament
alternativ?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
8. Explicai când poate avea loc i cu ce urmri în contabilitate,
reevaluarea unui activ corporal?
..........................................................................................................................

..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
acest Modul.
acest Modul.

Situaia stocului de materii prime la societatea BETA este
urmtoarea: stoc iniial= 100 buc x 3 lei/buc; intrare în stoc = 200 buc x 4
lei/buc; ieire din stoc = 250 buc.; intrare în stoc = 70 buc x 6 lei/buc; ieire
din stoc = 90 buc. Calculai valoarea ieirilor i a stocului final determinate
prin metodele FIFO, LIFO, respectiv CMP.

În contabilitate se folosete exprimarea bneasc (valoric) pentru
efectuarea înregistrrilor curente i pentru centralizarea i generalizarea
datelor, ceea ce impune utilizarea evalurii ca procedeu al metodei

contabilitii.
Oradea, 2008;


MODULUL 7. CONTUL ùI DUBLA
ÎNREGISTRARE
• ce reprezint contul ca procedeu uzual de lucru al metodei
contabilitii;
• s descriei structura i s prezentai grafic forma contului;
• care sunt regulile de funcionare a conturilor;
• care sunt etapele analizei contabile a operaiilor i obiectivul
acesteia: redactarea formulei contabile;
• s identificai principalul instrument de normalizare contabil –
Planul de conturi general.
Cuvinte cheie:
• dubla înregistrare
• elementele contului
• reguli de funcionare
• debit
• credit

7.1. NoĠiunea, necesitatea úi conĠinutul economic al contului
7.2. FuncĠiile contului
7.3. Structura úi forma contului
7.3.1. Structura contului
7.3.2. Forma contului
7.4. Reguli de funcĠionare a conturilor
7.5. Dubla înregistrare úi corespondenĠa conturilor
7.6. Analiza contabilă a operaĠiilor economice úi financiare
7.7. Formula úi articolul contabil
7.8. Clasificarea conturilor. Planul de conturi general
7.8.1. ConĠinutul, importanĠa úi criteriile de clasificare a
conturilor
7.8.2. Planul de conturi general


7.1. NOğIUNEA, NECESITATEA ùI

CONğINUTUL ECONOMIC AL CONTULUI
Contul este cel mai reprezentativ procedeu al metodei contabilitii,

pentru realizarea obiectului su de studiu. Pentru fiecare fel sau grup de
mijloace economice, de surs, proces economic sau faz a acestuia se
deschide câte un cont.
Spre deosebire de bilan, care reflect situaia tuturor elementelor
patrimoniale la un moment dat, având o sfer de cuprindere din punct de
vedere al coninutului mai larg, contul are o sfer mult mai restrâns,
reflectându-se numai la unul din elementele patrimoniale cuprinse în bilan.
Din cont rezult atât situaia la un moment dat, cât i creterile i micorrile
elementului, a crui socoteal o ine.
Contul are rolul nu numai de a Ġine socoteala scrisă a unui mijloc,
sursă sau proces economic, ci úi de ordonare úi sistematizare a
informaĠiilor din contabilitate, având un înĠeles mai larg decât cea de calcul
aritmetic. În fiecare cont se înregistreaz existentul de mijloace i de surse
de la începutul perioadei de gestiune (existent iniial) preluat din bilan i se
continu cu înregistrarea pe baza documentelor justificative, a modificrilor
mijloacelor i surselor (creteri i micorri) determinate de operaiile
economice în cursul perioadei respective. Pe baza datelor din fiecare cont se
poate determina existentul de la sfâritul perioadei astfel:
Existentul iniial + creterile – micorrile = existent de la sfâritul perioadei
Fiecare cont are un anumit conĠinut economic determinat de

elementele a căror socoteală o Ġine: un mijloc economic de o anumit
componen (mijloc fix, mrfuri, numerar din casieria societii, acreditiv) o
surs care arat proveniena mijloacelor economice (furnizori, credite
bancare, capital social) un proces economic sau o faz a acestuia
(aprovizionarea cu mrfuri, procesul de fabricaie al produciei de bunuri,
lucrri, vânzarea produselor fabricate i a mrfurilor), rezultat final (profit

sau pierdere).
În concluzie, contul este un procedeu specific, reprezentativ al
metodei contabilităĠii, de o formă specială, utilizat pentru gruparea,
sistematizarea informaĠiilor, pentru evidenĠa úi calculaĠia scrisă, valorică,
iar uneori úi cantitativă, în ordine cronologică úi sistematică a existenĠei úi
miúcărilor unui mijloc economic, sursă sau proces economic pe o anumită
perioadă de timp.
7.2. FUNCğIILE CONTULUI
Ca instrumente curente de lucru ale contabilitii conturile trebuie s

rspund tuturor cerinelor acesteia îndeplinind un complex de funcii
integrate. Aceste funcii sunt un rezultat concentrat al esenei contului ca
instrument de baz al metodei contabilitii, cele mai importante fiind:
a. funcia de grupare
b. funcia de sistematizare
c. funcia de generalizare
d. funcia de înregistrare
e. funcia economic
f. funcia de cuantificare
g. funcia statistic
h. funcia de informare
i. funcia contabil
j. funcia de control
7.3. STRUCTURA ùI FORMA CONTULUI
7.3.1. STRUCTURA CONTULUI

Contul are mai multe elemente componente care formeaz în
ansamblul lor structura acestuia i anume:
a. titlul contului;
b. cele dou pri ale contului: debitul i creditul;

c. data i explicaia operaiei înregistrate;

d. rulajul contului;
e. totalul sumelor;
f. soldul contului.
Titlul contului arat denumirea mijlocului, sursei sau procesului
economic a crui eviden o ine. Acesta trebuie să exprime conĠinutul
economic al contului, adic numele elementului supus înregistrrii. De
exemplu: Mijloace fixe, Mrfuri, Furnizori etc.
PărĠile contului
Operaiile economice produc dou categorii de modificri asupra
elementelor de activ i de pasiv i anume creteri i micorri. Pentru a
putea îndeplini funcĠia de sistematizare, contul trebuie s aib dou pri
distincte, opuse, înregistrându-se într-o parte creúterile, iar în cealalt parte
micúorările. În mod convenĠional partea stângă a contului a fost denumită
debit iar partea dreaptă credit, fiind expresii moútenite prin tradiĠie.
Data úi explicaĠia operaĠiei
Data precizeaz în ordine cronologic ziua, luna, anul când a avut
loc fiecare operaie economic sau financiar, iar prin explicaie se descrie
operaĠia economică supusă înregistrării.
Rulajul contului
A debita un cont înseamnă a înscrie o sumă în debitul acestuia, iar a
credita un cont semnifică a înregistra o sumă în creditul contului respectiv.
Sumele înregistrate în debitul unui cont se numesc sume debitoare
iar cele din credit, sume creditoare. Totalul sumelor privind creterile i
micorrile înregistrate într-un cont într-o anumit perioad reprezint
miúcarea contului sau rulajul. În funcie de cele dou pri ale contului vom
avea rulaje debitoare i rulaje creditoare.

Deci, rulajul nu cuprinde existentul iniial. Coninutul economic al

rulajului contului difer în funcie de coninutul economic al contului
respectiv:
– pentru conturile de active úi cheltuieli, rulajul debitor reprezint
creterile iar rulajul creditor micorrile de active i cheltuieli pe
o perioad de gestiune;
– pentru conturile de pasive úi venituri, rulajul debitor reprezint
micorrile iar rulajul creditor creterile de pasive i venituri pe o
anumit perioad de gestiune.
Totalul sumelor
Totalul obinut din adunarea existentului iniial debitor (Sid) cu
rulajul debitor (Rd) ale unui cont, constituie totalul sumelor debitoare (TSD)
iar cel rezultat din adunarea existentului iniial creditor (Sic) cu rulajul
creditor (Rc) reprezint totalul sumelor creditoare (TSC). Relaiile de
reprezentare sunt:
TSD = Sid + Rd
TSC = RC, pentru conturile de activ
i, TSC = Sic + Rc
TSD = Rd, pentru conturile de pasiv.
Pentru conturile de venituri úi cheltuieli total sume se identifică cu
rulajele conturilor deoarece acestea nu au existenĠe iniĠiale.
Rezult c totalul sumelor debitoare, respectiv creditoare cuprinde
atât existentul de la începutul perioadei cât i micrile contului (rulajul) din
perioada respectiv.
Soldul creditului
Arat existentul la o anumită perioadă a elementului patrimonial a
cărui evidenĠă o Ġine. El se determin ca diferen între totalul sumelor
debitoare (Tsd) ale unui cont i totalul sumelor creditoare ale aceluiai cont
(Tsc).
Dac:
– TSD > TSC, contul are SD (pentru conturile de activ)
– TSC > TSD, contul are SC (pentru conturile de pasiv)

Când TSD = TSC, contul nu are sold, fiind denumit cont soldat sau
balansat, echilibrat.
Soldul de la sfâritul unei perioade este denumit sold final Sf, care la
începutul perioadei urmtoare devine sold iniial Si.
7.3.2. FORMA CONTULUI

Contul a fost conceput s înregistreze grupat dou categorii de
modificri (creteri i micorri), drept pentru care el are o anumit form
grafic.
În practica contabilă se cunosc două forme grafice ale contului.
Forma bilateral i forma unilateral.
Forma grafică bilaterală, numit i clasic, cuprinde pentru fiecare
cont dou pri:
– în una din pri se înregistreaz existentul iniĠial úi creúterile
elementului pentru care s-a deschis contul respectiv,
– iar în cealalt parte se înregistreaz micúorările aceluiai
element.
Forma grafică unilaterală a fost conceput pentru a înltura
elementele care se repet în coloane distincte în forma bilateral, în cele
dou pri: data operaiei, documentul justificativ i explicaia.
Elementele se trec o singur dat pentru cele dou pri ale contului,
dar se adaug o coloan în plus pentru determinarea existentelor
patrimoniale dup fiecare operaie economic înregistrat în cont.
7.4. REGULI DE FUNCğIONARE A

CONTURILOR
Prin regulile de funcĠionare a conturilor se stabileúte precis partea

de debit sau credit în care se înregistrează existentul iniĠial (soldul),
creúterile úi micúorările produse de operaĠiile economice úi financiare
asupra elementului patrimonial, a cărui evidenĠă o Ġine contul.
Pentru determinarea regulilor de funcionare a conturilor se pleac

de la bilan, deoarece bilanul constituie mijlocul de înfptuire a dublei

reprezentri a elementelor patrimoniale, creând prin aceasta premisele
aplicrii dublei înregistrri a operaiilor economice cu ajutorul conturilor.
Pentru determinarea mrimii existentului de mijloace i surse la un moment
dat este necesar s se cunoasc, alturi de modificrile produse de operaiile
economice în componena mijloacelor i a surselor lor în cursul unei
perioade i existentul mijloacelor i a surselor la începutul perioadei
respective.
Existena iniial sau soldul iniial se gsesc centralizate în bilan. În
acest fel, posturile de bilanĠ devin conturi în contabilitatea curentă. Pentru
fiecare post din bilanĠ se deschide câte un cont, sau mai multe conturi, în
funcĠie de natura postului. În ele se înregistreaz soldul iniial din bilan i
în continuare, pe baz de documente, toate operaiile economice care au loc
în cursul perioadei respective, stabilindu-se existentul la finele perioadei.
La sfâritul perioadei, soldurile finale ale conturilor sunt generalizate
cu ajutorul bilanului, deci servesc la întocmirea unui nou bilan în vederea
reflectrii situaiei de ansamblu a întreprinderii.
Astfel, între cont úi bilanĠ există o strânsă legătură din ambele
sensuri.
Trecând la descompunerea bilanului în conturi, vom deschide dou
feluri de conturi: conturi de activ pentru posturile din activul bilanĠului úi
conturi de pasiv pentru posturile din pasivul bilanĠului. Cele dou categorii
de conturi, având coninut opus, au i funcie contrar.
Elementele de activ i de pasiv vor figura în conturile deschise în
aceeai parte în care acestea sunt reflectate în bilan.Astfel, existentul iniial
de activ se trece în stânga contului (Debit), iar existentul iniial de pasiv se
trece în dreapta contului (Credit), regsindu-se de aceeai parte a bilanului.

Pentru demonstrarea regulilor de funcionare a conturilor se pornete

de la un model de bilan, cum ar fi:
BILANğ INIğIAL
ACTIV PASIV
Mijloace fixe 2.000 Capital social 2.000
Materiale consumabile 30 Credite bancare pe termen scurt 70
Mrfuri 40 Efecte de pltit 50
Conturi la bnci în lei 55
Casa în lei 10 Furnizori 15
Deschiderea conturilor
în contabilitatea curentă
D Mijloace fixe C D Capital social C
Si 2000 2000 Si
RD 0 0 RC RD 0 0 RC
TSD 2000 0 TSC TSD 0 2000 TSC
SfD 2000 2000 SfC
D Materiale consumabile C D Credite bancare pe C

termen scurt
Si 30 70 Si
RD 0 0 RC RD 0 0 RC
SfD 30 70 SfC
D Mrfuri C D Efecte de pltit C

Si 40 50 Si
100 50
RD 100 0 RC RD 50 0 RC
SfD 140
D Conturi la bnci în lei C D Furnizori C

Si 55 15 Si
50 100
RD 0 50 RC RD 0 100 RC
SfD 5 115 SfC
D Casa în lei C
Si 10
RD 0 0 RC
TSD 10 0 TSC
SfD 10

Se observ c, sumele din activul bilanului au devenit existente sau

solduri debitoare, iar cele din pasiv, solduri creditoare. Existând egalitatea
ACTIV = PASIV se menine i egalitatea dintre suma soldurilor iniiale
debitoare a conturilor de activ i suma soldurilor iniiale creditoare a
conturilor de pasiv, exprimat în relaia:
¦S iD
= ¦ S iC
Prima regulă de funcĠionare a conturilor se refer la înregistrarea

existenei elementelor patrimoniale la începutul perioadei. Enunul su este:
Conturile de activ încep să funcĠioneze prin a se debita úi se
debitează cu existenĠele iniĠiale de activ, respectiv de mijloace economice
după componenĠă, preluate din activul bilanĠului, iar conturile de pasiv
încep să funcĠioneze prin a se credita úi se creditează cu existenĠele iniĠiale
de pasiv, de surse economice preluate din pasivul bilanĠului.
Operaiile economice i financiare determin modificri continue ale
mijloacelor economice i a surselor de provenien, în sensul creterii sau
reducerii lor. Creterile i reducerile elementelor de activ se vor înregistra
cu ajutorul conturilor de activ, iar a elementelor de pasiv cu ajutorul
conturilor de pasiv.
Pentru a demonstra cum se înregistreaz creterile elementelor de
activ i de pasiv se consider urmtorul exemplu de operaie economic:
a. întreprinderea care are în depozit mărfuri în valoare de 40 lei,
achiziĠionează pe credit conform facturii un lot de mărfuri în valoare de 100
lei.
Analizând operaia se constat c aceasta produce o cretere valoric
a mrfurilor existente în depozit cu 100 lei, cretere care se va aduga la
existentul de mrfuri în sum de 40 lei, concomitent cu o cretere de aceeai
valoare a datoriei comerciale fa de furnizori, care se va aduga la obligaia
existent de 15 lei. Ecuaia tipului de modificare bilanier este de forma:
A+x=P+x
determinat de operaiunea modificatoare care a generat atât o schimbare de
structur, cât i de volum în sensul creterii.

Pentru înregistrarea acestei operaii economice în contabilitatea

curent, se vor utiliza conturile „Mrfuri” i „Furnizori”. Creterea valorii
mrfurilor se va înregistra în debitul contului „Mrfuri” iar înregistrarea
creterii datoriei comerciale fa de furnizori se va înregistra în creditul
contului „Furnizori”.
Astfel, regula de funcĠionare numărul doi a conturilor, are în vedere
operaiile de majorare a elementelor patrimoniale. Enunul su este
urmtorul:
Conturile de activ se mai debitează cu intrările, creúterile,
majorările elementelor de activ, iar conturile de pasiv se creditează cu
intrările, creúterile, majorările elementelor de pasiv.
Pentru a demonstra în continuare modul în care se înregistreaz
micorrile (diminurile) elementelor de activ i de pasiv se consider
urmtorul exemplu:
b. se achită din disponibilul existent în contul curent de la bancă, biletul la
ordin în valoare nominală de 50 lei.
Operaia produce diminuarea disponibilului existent în contul de
banc, cu suma de 50 lei, concomitent cu micorarea cu aceeai valoare a
efectelor comerciale de plat, reflectate în pasivul bilanului. Ecuaia tipului
de modificare bilanier este de forma:
A–x=P–x
în care operaiunea a generat o transformare i de structur i de volum, în
sensul micorrii.
Pentru înregistrarea acestei operaii economice se utilizeaz conturile
„Conturi la bnci” i „Efecte de pltit”. Înregistrarea scderii de activ, de
mijloace bneti în valoare de 50 lei se face în creditul contului de activ
„Conturi la bnci”, iar înregistrarea diminurii de pasiv tot în valoare de 50
lei se face în debitul contului „Efecte de pltit”, cont de pasiv.
Următoarea regulă de funcĠionare a conturilor se refer la
operaiuni care determin scderea sau reducerea elementelor patrimoniale.
Conturile de activ se creditează cu micúorările elementelor de activ
iar conturile de pasiv se debitează cu micúorările elementelor de pasiv.

Din cele artate pân acum se poate deduce implicit i cea de a 4-a
regul de funcionare a conturilor, cea referitoare la existentele finale ale
elementelor patrimoniale.
Conturile de activ au sold final debitor sau nu prezintă sold (sunt
soldate, balansate), iar conturile de pasiv au sold final creditor sau nu
prezintă sold (sunt soldate, balansate).
În practic totalurile debitoare i totalurile creditoare pot fi egale,
ceea ce înseamn c aceste conturi nu prezint sold final. De asemenea,
totalul ieirilor (micorrilor) nu poate fi mai mare decât existentul iniial i
creterile (intrrile) întrucât, în mod logic nu se poate diminua mai mult
decât exist.
ÎNTOCMIREA BILANğULUI FINAL
Conturi de activ Conturi de pasiv
ACTIV PASIV
1. Mijloace fixe 2.000 Capital social 2.000
2. Materiale 30 Credite bancare pe termen 70
consumabile scurt
3. Mrfuri 140 Efecte de pltit 0
4. Conturi la bnci 5 Furnizori 115
5. Casa 10
Pe baza acestor reguli de funcionare a conturilor pot fi delimitate i

enunate regulile sintetice generale de funcionare, caracteristice conturilor
de activ i conturilor de pasiv.
Debit Conturile de activ Credit
1. Încep s funcioneze prin a se debita 3. Se crediteaz cu:
2. Se debiteaz cu: minusul de activ
a) existentul de activ
b) plusul de activ
4. Sold debitor sau 0

Debit Conturile de pasiv Credit

3. Se debiteaz cu scderile de 1. Încep s funcioneze prin a se credita
Pasiv 2. Se crediteaz cu:
a) existentul de pasiv
b) majorrile de pasiv
4. Sold creditor sau 0
Dup modul în care accept regulile de funcionare, conturile se

împart în:
• conturi monofuncionale
• conturi bifuncionale.
Conturi monofuncĠionale sunt cele care funcioneaz numai dup
regula conturilor de activ sau regula conturilor de pasiv i prezint
întotdeauna la sfâritul perioadei de gestiune un singur fel de sold, fie
debitor, fie creditor, fiind deci numai conturi de activ sau numai conturi de
pasiv.
Conturile bifuncĠionale sunt cele care opereaz, dup caz, fie cu
regula conturilor de activ, fie de pasiv i pot prezenta la un moment dat fie
sold debitor, fie sold creditor. Cu toate acestea, ele nu constituie o a treia
categorie de conturi, ci în funcie de soldul pe care îl au la finele perioadei
au caracterul de conturi de activ dac au sold debitor sau de conturi de
pasiv, dac soldul final este creditor. Exemple de conturi bifuncionale:
„Profit i pierdere”, „Decontri cu asociaii privind capitalul”, „Rezultatul
reportat”, etc.
7.5. DUBLA ÎNREGISTRARE ùI

CORESPONDENğA CONTURILOR
Dubla înregistrare constă în înregistrarea simultană, concomitentă

úi cu aceeaúi sumă a unei operaĠii economice sau financiare, în debitul
unui cont úi în creditul altui cont.
Într-o alt accepiune, dubla înregistrare const în înregistrarea
simultan i cu aceeai sum cu ajutorul conturilor (cel puin dou) a
creterilor i micorrilor ce se produc în componena i structura

patrimoniului ca urmare a operaiilor economice asigurând efectuarea a

dou serii de calcul sincrone i paralele, una asupra dinamicii activului i
alta asupra dinamicii pasivului1.
Dubla înregistrare reprezintă o continuare, cu alte mijloace,
(conturile) a dublei reprezentări a patrimoniului cu ajutorul bilanĠului.
Natura operaĠiei economice (aprovizionarea cu materii prime,
încasare unei sume de bani, plata unei sume de bani etc.) care urmeaz a se
înregistra, coninutul ei economic, determină o independenĠă, o legătură de
reciprocitate, între conturile în care se va înregistra operaĠia respectivă.
Această legătură organică úi logică între contul sau conturile care se
debitează úi între contul sau conturile care se creditează, în vederea
înregistrării în contabilitate a unei operaĠii economice, determinată de
conĠinutul ei economic, poartă denumirea de corespondenĠa conturilor.
Conturile între care se stabileúte o asemenea legătură de reciprocitate se
numesc conturi corespondente.
Pentru a exemplifica corespondena conturilor i dubla înregistrare
se consider urmtorul exemplu:
Se achiziĠionează conform facturii fiscale úi a notei de recepĠie întocmite,
materiale consumabile în valoare de 80 lei, contravaloarea lor achitându-se
ulterior.
Operaia produce creterea valorii materialelor consumabile
existente în depozitul întreprinderii cu 80 lei, care se va înregistra potrivit
regulilor de funcionare a conturilor în debitul contului „Materiale
consumabile”. Concomitent i cu aceeai sum are loc creterea datoriei
comerciale fa de furnizori, care se va înregistra în creditul contului
„Furnizori”.
D Materiale consumabile C D Furnizori C

80 80
1
Pere I., i colaboratorii, Bazele contabilitii, Editura Mirton, Timioara, 2004, pag. 204

Deci, natura operaiei economice a determinat utilizarea celor dou

conturi: „Materiale consumabile” i „Furnizori”. Corespondena s-a stabilit
între contul de activ „Materiale consumabile” i contul de pasiv „Furnizori”.
Operaia a cauzat modificri în sensul creterii mijloacelor materiale din
sfera produciei i a sursei lor de provenien.
Stabilirea corect a conturilor corespondente pentru operaiile
economice i financiare care fac obiectul înregistrrilor în contabilitatea
curent prezint o importan deosebit, întrucât din corespondena lor se
poate deduce coninutul economic al operaiei, fr a mai apela la
documentele justificative i totodat se asigur întocmirea unei situaii
financiare reale care s dea o imagine fidel asupra patrimoniului i a
rezultatelor întreprinderii.
7.6. ANALIZA CONTABILĂ A OPERAğIILOR

ECONOMICE ùI FINANCIARE
Analiza contabilă a unei operaĠii economice constă în cercetarea

amănunĠită a acesteia, pe bază de documente, prin descompunerea ei în
elemente componente, în vederea stabilirii modificărilor, creúteri,
micúorări, care le produce asupra mijloacelor economice cât úi a surselor
lor, a conturilor corespondente úi a părĠii acestora, debit sau credit, în care
urmează a se înregistra operaĠia respectivă cu aceeaúi sumă.
Analiza contabil a fiecrei operaii economice presupune
parcurgerea urmtoarelor etape succesive:
a. stabilirea naturii (coninutului) operaiei economice care
urmeaz a se înregistra (achiziionare, plat, încasare etc.);
b. determinarea modificărilor patrimoniale (tipuri de
modificări bilanĠiere), a transformrilor pe care le produce
operaia economic sau financiar în bilan, referitoare la:
elementul de activ i de pasiv care se modific, sensul
modificrilor i coninutul economic al acestora;

c. stabilirea conturilor corespondente, în care urmeaz s se

înregistreze operaia economic sau financiar analizat;
d. aplicarea regulilor de funcĠionare a conturilor, în vederea
stabilirii contului care se debiteaz i a contului care se
crediteaz i întocmirea pe aceast baz a formulei contabile.
Pentru a exemplifica modul cum se efectueaz analiza contabil a
unei operaii economice sau financiare, presupunem urmtorul exemplu:
O societate comercială achită din disponibilul existent în contul său curent
de la bancă, contravaloarea materialelor auxiliare achiziĠionate în sumă de
80 lei.
a. Natura operaĠiei: achitarea datoriei comerciale ctre furnizori
b. Modificări patrimoniale:
Diminuarea datoriei comerciale Reducerea disponibilitilor bneti
fa de furnizori din contul curent
P- A-
Tipul de modificare bilanier
A–x=P–x
c. Conturi corespondente:
401 „Furnizori” i 5121 „Conturi la bnci în lei”
d. Aplicarea regulilor de funcĠionare a conturilor
401 „Furnizori” 5121 „Conturi la bnci în lei”

P–D A-C
Conturile corespondente în cazul operaiei de mai sus sunt contul de

activ „Conturi la bnci în lei” i contul de pasiv „Furnizori”. Între cele dou
conturi corespondente se poate pune semnul egalitii (=) care arat
interdependena i corelaia reciproc dintre ele, determinat de aceast
operaie economic.
Punând cele dou conturi fa în fa unite prin semnul egalitii
obinem formula contabil:
80 401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bnci în lei” 80

7.7. FORMULA ùI ARTICOLUL CONTABIL
Formula contabilă este modalitatea de exprimare grafică în conturi

a unei operaĠii economice, pe baza principiilor dublei reprezentări úi a
dublei înregistrări a patrimoniului.
Dac în dreptul semnului egalitii intercalm litera T, care
reprezint formula abreviat a contului, rezult c, contul care se debiteaz
se gsete în partea stâng a egalitii, datorit faptului c debitul apare în
partea stâng a contului, iar contul care se crediteaz se trece în partea
dreapt a egalitii, întrucât creditul este în partea dreapt a contului.
Debit Credit
80 „Furnizori” „Conturi la bnci în 80
lei”
Formula contabil este compus din urmtoarele:

– denumirea contului corespondent debitor;
– denumirea contului corespondent creditor;
– semnul egal între conturile corespondente;
– suma operaiei supus înregistrrii.
Dac la formula contabil se adaug data i explicaiei operaiei
economice se obine articolul contabil. De exemplu, articolul contabil
pentru operaiunea economic menionat mai sus se prezint astfel:
15.09.2003
conform O.P. nr. 234/15.09.2003, reprezentând contravaloarea

Facturii nr. 0250415/01.09.2003.
Formulele contabile se pot clasifica dup numrul conturilor
corespondente i dup scopul pentru care sunt întocmite.

În funcie de numărul conturi corespondente din care este format

formula contabil, aceasta poate fi:
– formul contabil simpl;
– formul contabil compus (mixt);
– formul contabil recapitulativ sau paralel (dubl).
e. Formula contabilă simplă cuprinde un singur cont debitor i
unul creditor i este specific operaiilor economice i financiare
simple care afecteaz numai dou posturi de bilan. De exemplu,
f. Formula contabilă compusă (mixtă) este aceea în care

corespondena se stabilete între un singur cont debitor i mai
multe conturi creditoare, sau între un singur cont creditor i mai
multe conturi debitoare, i este specific acelor operaii
economice i financiare care modific concomitent mai mult de
dou elemente patrimoniale din bilan. De exemplu, o societate
comercial achiziioneaz în baza facturii nr. 43581/16.10.2003,
materii prime în valoare de 120 lei i materiale auxiliare în sum
de 60 lei. Efectuând analiza contabil a acestei operaii
economice care modific concomitent dou elemente de activ i
unul de pasiv se stabilete urmtoarea formul mixt sau
compus:
% = 401 „Furnizori” 180

120 301 „Materii prime”
60 3021 „Materiale auxiliare”
g. Formula contabilă paralelă sau recapitulativă este format din

mai multe conturi care se debiteaz i mai multe conturi care se
crediteaz.
În cazul acestor categorii de formule contabile este necesar s se
verifice ca suma conturilor care se debiteaz s fie egal cu suma conturilor
care se crediteaz. De exemplu, se înregistreaz contribuia unitii la

asigurrile sociale (C.A.S.) în sum de 30,8 lei i contribuia unitii la

fondul de omaj în valoare de 4,2 lei.
35 % = % 35
30,8 6451 „Contribuia unitii la „Contribuia unitii la 30,8
asigurrile sociale” 4311 asigurrile sociale”
4,2 6452 „Contribuia unitii pentru 4371 „Contribuia unitii la fondul 4,2
ajutorul de omaj” de omaj”
e) Dup scopul, pentru care se întocmesc, distingem:

- formule contabile curente;
- formule contabile de stornare.
Formulele contabile curente se întocmesc pe baza documentelor
justificative pentru înregistrarea operaiilor economice care au loc în mod
obinuit, curent i care au cea mai mare frecven în practica de
contabilitate. Principala lor caracteristic const în faptul c înscrierea
sumelor se face în negru; sumele respective se adun între ele, atât în
debitul, cât i în creditul contului.
Formulele contabile de stornare se folosesc pentru corectarea sau
anularea unei operaii anterioare, greit înregistrate în contabilitate.
Necesitatea efecturii unor asemenea formule contabile decurge din faptul
c în conturi nu se admit corectri de sume înregistrate greit prin tergerea
sau tierea lor i înscrierea apoi a sumelor corecte. În funcie de modul de
efectuare stornarea poate fi practicat în dou variante:
• varianta de stornare în negru;
• varianta de stornare în rou.
Stornarea în negru const în anularea unei formule contabile
efectuate anterior greit, prin inversarea ei, înscriind suma tot în negru, i
apoi se întocmete formula contabil corect.
De exemplu: s presupunem c o întreprindere achiziioneaz
conform facturii 13854/25.11.2003, mrfuri în valoare de 150 lei.
Formula contabil de înregistrare a acestei operaii economice s-a
stabilit greit, înregistrându-se în loc de cumprare de mrfuri, cumprarea
unor materii prime, astfel:

150 301 „Materii prime” = 401 „Furnizori” 150
Formula contabil de stornare în negru:
150 401 „Furnizori” = 301 „Materii prime” 150
Formula contabil de înregistrare corect a acestei operaii

economice este:
150 371 „Mrfuri” = 401 „Furnizori” 150
Acest mod de corectare prezint dezavantajul c stabilete

corespondene nereale între conturi i le mrete totodat rulajul în mod
artificial. În varianta de anulare a unei operaĠii anterioare prin stornare în
roúu, se repet formula contabil greit, iar sumele se înscriu în rou sau
negru în chenar, meniune pe baza creia sumele urmeaz a fi sczute din
sumele înscrise în negru, anulându-se astfel operaia greit. Pentru
exemplificare se pornete de la aceeai formul contabil întocmit greit:
Anularea formulei contabile greite, prin stornare în rou sau în

chenar:
Formula contabil corect de înregistrare a operaiei economice:
150 371 „Mrfuri” = 401 „Furnizori” 150
Acest mod de corectare prezint avantajul c nu denatureaz rulajul

conturilor.
Rezult c numai printr-o analiz contabil atent se poate ajunge la
întocmirea unor formule contabile corecte i deci la înregistrarea operaiilor
economico-financiare în conturi cu maximum de exactitate, astfel încât
informaiile furnizate de contabilitate s exprime realitatea, iar deciziile

adoptate pe baza lor s fie fundamentate tiinific.
7.8. CLASIFICAREA CONTURILOR. PLANUL DE

CONTURI GENERAL.
7.8.1. CONğINUTUL, IMPORTANğA ùI CRITERIILE DE

CLASIFICARE A CONTURILOR.
Toate conturile utilizate pentru a înregistra operaiile economice i
financiare sunt integrate într-un ansamblu unitar denumit sistemul
conturilor. Folosirea sistemului de conturi în procesul de cunoatere i
gestionare a patrimoniului impune împărĠirea conturilor în clase, grupe úi
subgrupe de conturi, dup anumite criterii, cu scopul de a realiza o ordine
în mulimea conturilor utilizate în contabilitatea curent. Clasificarea
conturilor are o importan deosebit din urmtoarele puncte de vedere: d
posibilitatea studierii sistematice i generalizate a conturilor, asigurând
cunoaterea legturilor reciproce dintre ele; permite asimilarea cu uurin a
coninutului economic i a funciei contabile a conturilor; constituie un
mijloc eficient de cunoatere a obiectului contabilitii; ajut la înelegerea
structurii planurilor de conturi ale diferitelor ramuri de activitate.
Clasificarea conturilor poate fi realizat dup mai multe criterii,
fiecare dintre ele caracterizând sistemul conturilor dintr-un anumit punct de
vedere. În acest scop se pot utiliza urmtoarele criterii de clasificare:
funcia contabil; sfera de cuprindere; coninutul economic.
După funcĠia lor contabilă, conturile se împart în:
– conturi de activ
– conturi de pasiv
Din punct de vedere al sferei de cuprindere se disting dou categorii
de conturi, i anume:
– conturi sintetice;
– conturi analitice.
Conturile sintetice grupeaz elementele patrimoniale pe grupe sau
categorii omogene, din punct de vedere a coninutului lor. Conturile

sintetice, folosite conform normelor din ara noastr sunt sintetice de gradul
I i sintetice de gradul II, care sunt obligatorii a fi utilizate de agenii
economici.
Conturile analitice individualizeaz elementele patrimoniale în
funcie de trsturile lor, fiind dezvoltri ale conturilor sintetice. Conturile
analitice nu au caracter obligatoriu, ele se deschid facultativ, diferit de la
unitate la unitate, în funcie de necesitile de informare ale structurilor de
decizie i depind de natura elementului omogen reflectat în contul sintetic a
crui dezvoltare o realizeaz.
Legtura dintre conturile sintetice i cele analitice se stabilete cu
ajutorul corelaiilor valorice, astfel:
• suma soldurilor iniiale ale conturilor analitice trebuie s fie
egal cu soldul iniial al contului sintetic;
• suma rulajelor debitoare ale conturilor analitice trebuie s fie
egal cu rulajul debitor al contului sintetic;
• suma rulajelor creditoare ale conturilor analitice trebuie s fie
egal cu rulajul creditor al contului sintetic;
• suma soldurilor finale ale conturilor analitice trebuie s fie egal
i de acelai fel cu soldul contului sintetic.
În practica contabil aceste corelaii se stabilesc cu ajutorul
balanelor analitice ale conturilor sintetice.
ConĠinutul economic reprezint cel mai important criteriu de
clasificare a conturilor, având un caracter tiinific care rezult din
interdependena elementelor care alctuiesc coninutul economico-financiar
al conturilor. Conturile din acest punct de vedere se împart în:
– conturi deschise pentru mijloace economice;
– conturi deschise pentru surse economice;
– conturi de cheltuieli;
– conturi de venituri;
– conturi de gestiune;
– conturi de ordine i eviden (conturi în afara bilanului).
Conturile deschise pentru mijloace economice (active) i sursele lor

de finaare (pasive) se numesc conturi bilanĠiere deoarece soldurile lor la

sfâritul unor perioade de gestiune ofer posibilitatea întocmirii bilanului.
Conturile de cheltuieli i venituri se mai numesc i conturi de
procese economice sau conturi de rezultate deoarece, pe baza datelor
înscrise în acestea, la sfâritul unor perioade de gestiune, se determin
rezultatele financiare.
Conturile de gestiune sunt utilizate de ctre contabilitatea de
gestiune.
Conturile de ordine úi evidenĠă sau conturile în afara bilanĠului
sunt conturi cu ajutorul crora se evideniaz valorile materiale i bneti
care nu aparin unitii, dar se afl temporar în cadrul acesteia. Aceste
conturi reflect mijloacele economice primite în folosin temporar (de
exemplu: mijloace fixe luate cu chirie, valoarea materialelor primite spre
prelucrare, etc.) drepturi i angajamente ale unitii fa de persoanele fizice
sau juridice (debitori pentru amenzi i penalizri pretinse, giruri i garanii
primite, etc.).
Deoarece conturile în afara bilanului reflect operaiile economice
i financiare care nu modific volumul i structura elementelor patrimoniale,
soldurile lor finale nu intr în structura bilanului.
FuncĠionarea acestor conturi nu are la bază principiul dublei
înregistrări, neîntocmindu-se formulă contabilă pentru înregistrarea unei
operaĠii.
Ele funcioneaz dup principiul partidei simple, potrivit cruia
primirea unei valori se înregistreaz în debitul contului ce reflect elementul
afectat, fr a folosi un cont corespondent creditor, iar la restituire contul se
crediteaz, tot fr cont corespondent.
De exemplu, să presupunem că întreprinderea „SMART” conform
contractului încheiat, preia în chirie pe o perioadă de 6 luni de zile o
instalaĠie de lucru de la o persoană juridică, în valoare de 50.000 lei.
Preluarea echipamentului tehnologic în afara bilanului, se realizeaz
astfel:
– D - 8031 „Imobilizri corporale luate cu chirie” 50.000

La scadena contractului, se restituie proprietarului instalaia de lucru

astfel:
– C - 8031 „Imobilizri corporale luate cu chirie” 50.000
7.8.2. PLANUL DE CONTURI GENERAL

Planul de conturi cuprinde totalitatea conturilor sintetice care
servesc la înregistrarea existenĠei, miúcării úi transformării mijloacelor
economice, a surselor economice úi a rezultatelor obĠinute. El se prezint
sub forma unui tablou în care fiecare cont are o denumire úi un simbol cifric
ataúat, fiind încadrat după anumite criterii într-o clasă úi grupă. El asigur
unitatea coninutului, funciei, denumirii i simbolizrii conturilor.
Pentru clasificarea conturilor i ierarhizarea claselor i grupelor în
cadrul planului general, s-au conturat dou criterii: cel bilanĠier úi cel
funcĠional sau procesual2.
Conform criteriului bilanĠier, conturile sunt clasificate i distribuite,
în raport de structurile patrimoniale de activ i pasiv, cheltuieli i venituri,
delimitate i ierarhizate în documentele de sintez (bilan, cont de profit i
pierdere, politici contabile, note explicative, etc.). Dup criteriul funcĠional
sau procesual, clasele, grupele i subgrupele sunt create i se ordoneaz în
raport de fluxul normal al valorilor în cadrul fazelor circuitului economic
(constituirea capitalului, aprovizionarea, producia, desfacerea, repartiia
rezultatelor).
În sistemul de contabilitate naional, conturile sunt simbolizate după
sistemul zecimal de clasificare a conturilor, dup care conturile sunt
împrite în maximum 10 clase în cazul nostru 9 clase, numerotate de la 1 la
9.
Clasele sunt divizate la rândul lor în maximum 10 grupe, simbolizate
de la 00 – 99, grupele cuprind maxim 10 conturi sintetice de gradul I
simbolizate de la 000 – 999, fiecare cont sintetic se difereniaz pe maxim
10 conturi sintetice de gradul II, simbolizate de la 0000 – 9999. Deci în
2
Clin O., Ristea M., Bazele contabilitii, Editura Naional, Bucureti, pag. 256

planul de conturi general fiecare cont este identificat printr-o denumire úi

un simbol format din 3 sau 4 cifre.
1. Ce înelegem prin rulajul unui cont?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
2. Cum se determin soldul unui cont i ce reflect acesta?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
3. Enunai regula sintetic de funcionare a conturilor de activ.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
4. Care este regula sintetic de funcionare a conturilor de pasiv?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................

..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
5. În ce const dubla înregistrare a operaiilor economice i financiare?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
6. Identificai etapele analizei contabile.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
7. Când se utilizeaz formulele contabile de stornare?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
8. De câte tipuri sunt formulele contabile de stornare?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
9. Prezentai clasificarea conturilor dup sfera lor de cuprindere.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................

10. Explicai gruparea conturilor din cadrul Planului de conturi general.

..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
acest Modul.
acest Modul.

Aceast tem prezint instrumentul numit cont ce permite inerea
unei evidene sistematice a tranzaciilor i evenimentelor ce afecteaz
resursele i datoriile unui agent economic. Se pornete de la definiia
acestuia, prezentarea elementelor sale, a regulilor de funcionare a conturilor
fiind apoi prezentate etapele analizei contabile ce au ca scop final
întocmirea formulei contabile.
Oradea, 2008;



MODULUL 8. ANALIZA ùI
FUNCğIONAREA CONTURILOR DE
CAPITALURI
• s prezentai coninutul economic i funciunea principalelor
conturi care înregistreaz fluxurile de operaii privind capitalurile
întreprinderii.
Cuvinte cheie:
• capital social
• rezerve
• subvenii
• provizioane pentru riscuri i cheltuieli
• credite bancare pe termen lung

8.1. Conturile de capitaluri proprii
8.1.1. Fluxuri de operaĠii privind constituirea capitalului
social
8.1.2. Fluxuri de operaĠii privind alte elemente de capitaluri
proprii
8.2. Conturile de provizioane pentru riscuri úi cheltuieli
8.3. Conturile de împrumuturi úi datorii pe termen mediu úi lung
8.3.1. Conturile de împrumuturi din emisiunea de
obligaĠiuni
8.3.2. Fluxuri de operaĠii privind creditele bancare pe
termen lung
Probleme rezolvate
Studii de caz


8.1. CONTURILE DE CAPITALURI PROPRII
8.1.1. FLUXURI DE OPERAğII PRIVIND

CONSTITUIREA CAPITALULUI SOCIAL
Capitalul propriu reprezint dreptul rezidual al acĠionarilor în
activele unei întreprinderi după deducerea tuturor datoriilor acesteia. Dup
cum am mai artat, capitalul propriu este partea de capital pus la dispoziia
întreprinderii de ctre proprietari i cuprinde: capitalul social, primele de
capital, rezervele, rezervele din reevaluare, rezultatul reportat i rezultatul
exerciiului.
Capitalul propriu se formeaz iniial din aporturi la societate aduse
de ctre asociai i/sau acionari. Aportul reprezint valoarea cu care acetia
se angajeaz s o aduc la constituirea societii i îmbrac forma
aporturilor în bani i a aporturilor în natur.
La înfiinarea unei societi comerciale i constituirea capitalului
acesteia se parcurg urmtoarele etape, ce genereaz operaii economice
reflectate de contabilitate:
a. efectuarea cheltuielilor de constituire;
b. subscrierea capitalului;
c. depunerea aporturilor;
d. vrsarea efectiv a capitalului (regularizarea).
Am vzut în cadrul descrierii i prezentrii pasivelor, ce înelegem
prin aceste etape, precum i care sunt cele dou forme ale capitalului social,
generate de operaiunile de formare a societii. Este momentul s vedem
acum care sunt principalele conturi utilizate în contabilitate la reflectarea
operaĠiunilor de subscriere a capitalului, aducerea aporturilor în bani úi în
natură, vărsarea efectivă a capitalului precum i alte operaiuni în legtur
cu formarea capitalului. Aceste conturi sunt:
• 456 „Decontri cu asociaii privind capitalul”
• 1011 „Capital subscris nevrsat”

• 1012 „Capital subscris vrsat”

Contul 456 „Decontări cu asociaĠii privind capitalul”
înregistreaz i controleaz aporturile subscrise i depuse de
asociai/acionari pentru constituirea i modificarea capitalului social. După
conĠinutul său economic este un cont de decontri cu terii iar dup funcĠia
contabilă, este un cont bifuncĠional. În momentul constituirii i la
majorarea capitalului unei întreprinderi are funcie contabil de activ, iar în
cazul retragerilor de capital de ctre asociai sau acionari are temporar
funcie contabil de pasiv, reflectând o datorie fa de acetia.
D 456 „Decontări cu asociaĠii privind capitalul” C

Se debitează: Se creditează:
- cu drepturile de crean pe baza - în urma depunerii aportului la
actelor de subscriere la capitalul capital cu stingerea dreptului de
social; crean a S.C. fa de acionar sau
- cu stingerea datoriilor SC fa de asociat;
acionar/asociat care a solicitat - cu partea de capital retras de
retragerea aportului adus asociai sau acionari
Sfd = dreptul de crean fa de Sfc = obligaiile unitii fa de
acionarii sau asociaii care nu au asociai pentru restituirea sumelor de
depus integral capitalul subscris. bani aferente capitalului pe care
acetia l-au retras.
Contul 1011 „Capital subscris nevărsat” are rolul de a înregistra i

controla procesul de subscriere a capitalului pân în momentul vrsrii lui,
în bani sau în natur, de ctre asociai sau acionari. După conĠinutul său
economic este un cont de capitaluri proprii iar dup funcĠia contabilă este un
cont de pasiv.
D 1011 „Capital subscris nevărsat” C
pe msura vrsrii cu capitalul subscris de acionari sau asociai
(depunerii) aportului la corespunztor contractului de societate i a
capital în bani sau în natur. declaraiei de subscriere.
Sfc = capital subscris i nevrsat
Contul 1012 „Capital subscris vărsat” are rolul de a înregistra i

controla procesul de constituire efectiv a capitalului subscris prin
depunerea în natur sau în bani de ctre acionari sau asociai a capitalului,

precum i operaiunile de majorare i micorare a acestuia.

După conĠinutul său economic este un cont de capitaluri proprii iar
dup funcĠia contabilă este un cont de pasiv.
D 1012 „Capital subscris C
vărsat”
cu capitalul retras de acionari sau cu capitalul vrsat în bani sau în
asociai, cu valoarea aciunii proprii natur prin debitul contului 1011
rscumprate i anulate i cu valoarea i cu operaiile de majorare a
pierderilor acoperite pe seama capitalului social:
capitalului social. • încorporri de prime de
capital
• rezerve
• capitaluri proprii etc
Sfc = capital social vrsat la aceea
dat
8.1.2. FLUXURI DE OPERAğII PRIVIND ALTE

ELEMENTE DE CAPITALURI PROPRII
Pentru reflectarea în contabilitatea curent a existenei i micrii
altor elemente de capitaluri proprii, surse proprii de finanare sunt utilizate
urmtoarele conturi sintetice de gradul I:
104 „Prime de capital”
105 „Rezerve din reevaluare”
106 „Rezerve”
117 „Rezultatul reportat”
121 „Profit i pierdere”
Contul 104 „Prime de capital” ine evidena primelor degajate din
operaiunile de majorare a capitalului social i utilizarea acestora. După
conĠinutul său economic este un cont de surse proprii de finanare iar dup
funcĠia sa contabilă este un cont de pasiv.

D 104 Prime de capital C

Se debitează cu: Se creditează cu:
valoarea primelor de capital utilizate constituirea primelor de
în scopul majorrii rezervelor sau a emisiune, fuziune, aport sau
capitalului social conversie
Sfc = valoarea primelor de
capital constituite i
neutilizate
Reflectarea în contabilitate rezervelor din reevaluare se conduce cu

ajutorul contului 105 „Rezerve din reevaluare”. După conĠinutul său
economic este un cont de surse proprii de finanare iar dup funcia sa
contabil este un cont de pasiv.
D 105 Rezerve din reevaluare C
Diferenele din reevaluare utilizate în Diferenele din reevaluare
scopul majorrii rezervelor sau a pozitive constatate cu
capitalului social, precum i diferenele ocazia reevalurii
negative rezultate în urma reevalurii imobilizrilor
activelor imobilizate
Sfc = valoarea rezervelor
din reevaluare neutilizate
Rezervele reprezint surse create prin autofinanare, adic atât prin

repartizarea unor cote-pri din profitul obinut, cât i prin trecerea unor
elemente de surse proprii la rezerve, cum sunt: primele de capital i
rezervele din reevaluare, în scopul conservrii capitalului întreprinderii. Se
pot constitui mai multe feluri de rezerve: rezerve legale, rezerve pentru
aciuni proprii, rezerve statutare i alte rezerve.
Evidena constituirii i a utilizrii rezervelor dup destinaie se
conduce cu ajutorul contului 106 „Rezerve”. După conĠinutul său economic
este un cont de surse proprii iar dup funcia contabil este un cont de
pasiv.
D 106 Rezerve C
Valoarea rezervelor Valoarea rezervelor constituite.
utilizate.
Sfc = valoarea rezervelor constituite i
neutilizate

Rezultatul exerciĠiului poate fi profit sau pierdere. Pierderea

rezultat urmeaz a fi acoperit în anul urmtor, fapt pentru care este
reportat anului ce urmeaz. Profitul obinut este repartizat pentru
constituirea rezervelor legale iar ce rmâne se reporteaz urmând ca în anul
urmtor s fie repartizat pe destinaiile statutare, astfel:
• constituirea de rezerve;
• constituirea fondului de participare a salariailor la profit;
• constituirea dividendelor de plat;
• acoperirea pierderilor din anul anterior;
• alte destinaii.
Contabilitatea rezultatului exerciiului se conduce cu ajutorul
conturilor:
– 121 „ Profit i pierdere”
– 129 „Repartizarea profitului”
– 117 „Rezultatul reportat”
8.2. CONTURILE DE PROVIZIOANE PENTRU

RISCURI ùI CHELTUIELI
Provizioanele pentru riscuri úi cheltuieli au ca obiect acoperirea

pierderilor sau cheltuielilor viitoare care la data închiderii exerciiului
financiar sunt posibile dar nedeterminate. Ele nu modific valoarea
elementelor de activ la care se refer. În mod concret aceste provizioane
sunt datorii cu o exigibilitate sau valoare incert.
Contul 151 „Provizioane pentru riscuri úi cheltuieli” este un cont
cu ajutorul cruia se ine evidena provizioanelor constituite pentru litigii,
pentru garanii acordate clienilor, precum i pentru alte riscuri i cheltuieli.
După conĠinutul său economic este un cont de capitaluri iar dup funcia sa
contabil este un cont de pasiv.

D 151 Provizioane pentru riscuri úi C

cheltuieli
Cu anularea sau diminuarea Valoarea provizioanelor pentru
provizioanelor, prin trecerea lor la riscuri i cheltuieli constituite
venituri atunci când rmân fr de regul pe seama
obiect. cheltuielilor.
Sfc = provizioanele pentru
riscuri i cheltuieli constituite.
8.3. CONTURILE DE ÎMPRUMUTURI ùI

DATORII PE TERMEN MEDIU ùI LUNG
8.3.1. CONTURILE DE ÎMPRUMUTURI DIN EMISIUNEA

DE OBLIGAğIUNI
Împrumuturile din emisiuni de obligaĠiuni, denumite i credite
obligatare, sunt împrumuturi pe termen lung atrase de unitile aflate
temporar în dificultate financiar sau care doresc dezvoltarea activitii prin
emisiunea unor titluri de credit de valori egale numite obligaiuni. Aceste
împrumuturi exprim contravaloarea obligaiunilor emise prin subscripie
public i sunt rambursabile la o anumit dat i generatoare de dobânzi
anuale. În schimbul obligaiunilor emise întreprinderile încaseaz de la cei
care subscriu sume de bani.
Obligaiunea pe lâng valoarea nominală, are i o valoare de
emisiune – care poate fi mai mic sau egal cu valoarea nominal – precum
i o valoare de rambursare – care poate fi mai mare sau egal cu valoarea
nominal. Diferena dintre valoarea de rambursare mai mare i valoarea de
emisiune, mai mic se numete primă de rambursare.
Conturile utilizate pentru reflectarea aspectelor menionate în
legtur cu împrumutul obligatar sunt urmtoarele:
– 161 „Împrumuturi din emisiunea de obligaiuni”
– 1681 „Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de
obligaiuni”
– 169 „Prime privind rambursarea obligaiunilor”.
Contul 161 „Împrumuturi din emisiunea de obligaĠiuni” ine

evidena creditelor obligatare obinute i rambursarea acestora. După

conĠinutul său economic este un cont de datorii pe termen lung iar dup
funcia contabil este un cont de pasiv.
D 161 Împrumuturi din emisiuni de C
obligaĠiuni
Valoarea împrumuturilor din Împrumutul din emisiunea de
emisiunea de obligaiuni obligaiuni înregistrat la pre de
rambursate. rambursare.
Sfc = împrumuturile din emisiuni
de obligaiuni obinute i
nerambursate.
Contul 169 „Prime privind rambursarea obligaĠiunilor” are rolul

de a înregistra diferenele dintre valoarea de rambursare a împrumutului i
valoarea sa de emisiune. După conĠinutul său economic este un cont
rectificativ al preului de înregistrare a împrumutului din emisiunea de
obligaiuni iar dup funcia sa contabil este un cont de activ.
D 169 Prime privind rambursarea C
obligaĠiunilor
Primele privind rambursarea Cota-parte din primele privind
obligaiunilor recunoscute la rambursarea obligaiunilor trecute
obinerea împrumutului. la cheltuieli (amortizarea
primelor).
Sfd = primele privind
rambursarea obligaiunilor
neamortizate înc.
8.3.2. FLUXURI DE OPERAğII PRIVIND CREDITELE

BANCARE PE TERMEN LUNG
Activitatea economic a agenilor economici presupune în anumite
perioade apelarea la resurse financiare strine pe termen lung, cum sunt
creditele bancare. Pentru obinerea creditelor bancare pe termen lung
întreprinderile trebuie s prezinte garania material i documentaia
necesar cu privire la poziia financiar i performanele obinute. Dac
exist garania material întreprinderile obin sumele dorite de la bnci cu
condiia rambursrii lor la scaden i plii dobânzii stabilite.

Contabilitatea acestor surse de finanare se realizeaz cu ajutorul

conturilor:
– 162 „Credite bancare pe termen lung”, care se desfoar pe
dou conturi sintetice de gradul II, astfel:
– 1621 „Credite bancare pe termen lung”; i
– 1622 „Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden”
– 1682 „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung”.
Contul 1621 „Credite bancare pe termen lung”, ine evidena
creditelor bancare contractate pe perioade mai mari de un an i modalitatea
lor de restituire. După conĠinutul său economic este un cont de datorii pe
termen lung iar dup funcia sa contabil este un cont de pasiv.
D 1621 Credite bancare pe termen lung C
Valoarea creditelor pe termen Valoarea creditelor pe termen lung
lung rambursate. primite.
Sfc = valoarea creditelor pe
termen lung primite i
nerambursate la momentul
respectiv.
Probleme rezolvate:
1. În vederea constituirii S.C. „STUDENT” S.R.L., în baza Contractului de
societate i a Declaraiei de subscriere, doi prieteni subscriu la formarea
capitalului social al unitii, o valoare total de 1.200 lei. Pentru aceast
operaiune se vor prezenta succesiv etapele analizei contabile i se va
întocmi formula contabil.
a. Natura operaĠiei: subscrierea capitalului social

crete creana unitii fa se majoreaz valoarea capitalului social
de asociai subscris i nevrsat
A+ P+
- 456 „Decontri cu asociaii privind capitalul”
- 1011 „Capital subscris nevrsat”
d. Reguli de funcĠionare a conturilor:
- 456 A+D
- 1011 P + C
Formula contabilă încheiat pentru aceast operaiune este:
1.200 456 „Decontri cu asociaii = „Capital subscris nevrsat” 1.200

privind capitalul” 1011
2. Conform actului constitutiv, cei doi asociai îi aduc aporturile la capital,
astfel:
• asociatul A, un computer CELERON P III, 533MHZ, evaluat la 900 lei;
• asociatul B, numerar depus în casieria unitii în sum de 300 lei.
a. Natura operaĠiei: depunerea aporturilor la capital
crete valoarea crete numerarul se stinge creana societii fa
obiectelor de din casieria de asociai privind capitalul
inventar societii subscris i nedepus
A+ A+ A-
- 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar”
- 5311 „Casa în lei”
- 303 A+D
- 5311 A+D
- 456 A-C

% = 456 „Decontri cu asociaii privind 1.200

capitalul”
303 „Materiale de natura 900
obiectelor de inventar”
5311 „Casa în lei” 300
3. În urma depunerii aporturilor, conform notei contabile întocmite,

capitalul este vrsat în întregime.
a. Natura operaĠiei: regularizarea capitalului (transformarea sa din
subscris i nevrsat în subscris i vrsat)
se diminueaz valoarea capitalului crete valoarea capitalului subscris i
subscris nevrsat vrsat
P- P+
- 1012 „Capital subscris vrsat”
- 1011 P-D
- 1012 P+C
1.200 1011 „Capital subscris nevrsat” = 1012 „Capital subscris vrsat” 1.200
4. SC „BIROTICA” SA cu un capital social de 100.000 lei, divizat în 40

aciuni cu o valoare nominal de 2.500 lei/aciune, dup doi ani de la
constituirea întreprinderii, decide majorarea capitalului cu suma de 26.000
lei, emiând în acest scop 10 aciuni noi, la un pre de emisiune de 2.600
lei/aciune.
– Valoarea aciunilor noi emise 10 x 2.600 lei/aciune = 26.000 lei
– Creterea capitalului social 10 x 2.500 lei/aciune = 25.000 lei
– Prima de emisiune 10 x 100 lei/aciune = 1.000 lei
a. Natura operaĠiei: emisiunea de aciuni noi (subscrierea capitalului
pentru majorare)

Crete creana fa Crete valoarea capitalului Se majoreaz primele
de acionari subscris nevrsat de emisiune
A+ P+ P+
- 1041 „Prime de emisiune”
- 456 A+D
- 1011 P+C
- 1041 P+C
26.000 456 „Decontri cu asociaii = %

privind capitalul”
1011 „Capital subscris nevrsat” 25.000
1041 „Prime de emisiune” 1.000
5. Se încaseaz în numerar contravaloarea aciunilor vândute ctre

acionari.
a. Natura operaĠiei: încasarea contravalorii aciunilor emise
Se stinge creana fa de acionari Se majoreaz valoarea numerarului
din casierie
A- A+
- 456 A-C
- 5311 A+D

26.000 5311 „Casa în lei” = 456 „Decontri cu asociaii 26.000

6. În urma efecturii vrsmintelor de ctre acionari, se regularizeaz

capitalul.
a. Natura operaĠiei: regularizarea capitalului pentru majorare
Se diminueaz valoarea capitalului Se majoreaz valoarea capitalului
subscris nevrsat subscris vrsat
P- P+
b. Reguli de funcĠionare a conturilor:
- 1011 P–D
- 1012 P+C
25.000 1011 „Capital subscris nevrsat” = 1012 „Capital subscris vrsat” 25.000
7. Din primele de emisiune degajate societatea hotrte utilizarea a 700

lei, pentru majorarea capitalului social i respectiv 300 lei pentru majorarea
rezervelor speciale.
a. Natura operaĠiei: utilizarea primelor de emisiune
Scade valoarea Crete valoarea Se majoreaz valoarea
primelor de capital capitalului subscris rezervelor speciale
vrsat
P- P+ P+
- 1041 „Prime de emisiune”
- 1068 „Alte rezerve”


- 1041 P-D
- 1012 P+C
- 1068 P+C
1.000 1041 „Prime de emisiune” = %

1012 „Capital subscris vrsat” 700
1068 „Alte rezerve” 300
8. Unul dintre asociaii S.C. ALFA S.R.L., solicit retragerea din societate
cu capitalul adus de el, în sum de 1.000 lei, cererea fiind aprobat de
A.G.A. Se achit în numerar suma cuvenit asociatului.
a. Natura operaĠiei: retragerea aportului la capital
Se diminueaz valoarea capitalului Crete obligaia unitii fa de
subscris vrsat asociat
P- P+
- 1012 P–D
- 456 P+C
1.000 1012 „Capital subscris vrsat” = 456 „Decontri cu asociaii privind 1.000
capitalul”
a. Natura operaĠiei: achitarea drepturilor cuvenite acionarului

Scade numerarul din casieria unitii Se stinge obligaia unitii fa de
asociat
A- P-

- 5311 A–C
- 456 P–D
1.000 456 „Decontri cu asociaii = 5311 „Casa în lei” 1.000

9. S.C. „BIROTICA” S.A. rscumpr 10 aciuni proprii la valoarea

nominal de 2.500 lei/aciune, contravaloarea lor achitându-se integral din
casieria societii. A.G.A. decide anularea celor 10 aciuni proprii
rscumprate, în baza procesului verbal întocmit.
a. Natura operaĠiei: rscumprarea aciunilor
Scade numerarul din casieria Crete valoarea aciunilor proprii
unitii rscumprate (investiii financiare pe
termen scurt)
A- A+
- 109 „Aciuni proprii”
- 5311 A-C
- 109 A+D
25.000 109 „Aciuni proprii” = 5311 „Casa în lei” 25.000
a. Natura operaĠiei: anularea aciunilor rscumprate


Scade valoarea aciunilor Se diminueaz valoarea capitalului social

proprii deinute subscris i vrsat
A- P -
- 109 „Aciuni proprii”
- 109 A-C
- 1012 P-D
25.000 1012 „Capital subscris vrsat” = 109 „Aciuni proprii” 25.000
10. În conformitate cu Hotrârea Adunrii Generale a Acionarilor din

profitul brut obinut de societatea „EPSILON” S.A., în valoare de 2.500 lei,
se constituie rezerve legale în proporie de 5%.
a. Natura operaĠiei: constituirea rezervelor legale
Crete valoarea profitului Se majoreaz valoarea rezervelor
repartizat legale
A+ P+
- 129 „Repartizarea profitului”
- 1061 „Rezerve legale”
- 129 A+D
- 1061 P+ C
125 129 „Repartizarea profitului” = 1061 „Rezerve legale” 125
11. A.G.A. decide acoperirea pierderilor cumulate înregistrate în exerciiile

precedente care însumeaz 1.800 lei din rezervele speciale create în acest
scop.
a. Natura operaĠiei: utilizarea rezervelor speciale

Scade valoarea pierderii reportate Se diminueaz valoarea rezervelor
speciale
A- P-
- 117 „Rezultatul reportat”
- 117 A–C
- 1068 P-D
1.800 1068 „Alte rezerve” = 117 „Rezultatul reportat” 1.800
12. O societate comercial înregistreaz profitul obinut în exerciiul

precedent i reportat anului curent, în sum de 1.198 lei. În anul curent
A.G.A. hotrte utilizarea profitului reportat astfel:
• 1.000 lei pentru majorarea capitalului social
• 198 lei pentru majorarea altor rezerve.
a. Natura operaĠiei: înregistrarea profitului reportat
Crete valoarea profitului repartizat Crete valoarea profitului reportat
A+ P+
- 129 A+D
- 117 P+C
1.198 129 „Repartizarea profitului” = 117 „Rezultatul reportat” 1.198
a. Natura operaĠiei: utilizarea profitului reportat


Scade valoarea Crete valoarea capitalului Se majoreaz valoarea

profitului reportat subscris vrsat altor rezerve
P– P+ P+
- 117 P- D
- 1012 P+ C
- 1068 P+ C
1.198 117 „Rezultatul reportat” = %

1012 „Capital subscris vrsat” 1.000
1068 „Alte rezerve” 198
13. S.C. „ATLAS” S.A. lanseaz un împrumut din emisiunea de obligaiuni,

prin scoaterea la vânzare a unui numr de 10 obligaiuni, la 2.000 lei/titlu în
condiiile în care valoarea nominal este de 2.500 lei/titlu.
Contravaloarea obligaiunilor, ce reprezint valoarea împrumutului se
încaseaz prin virament bancar. Dobânda aferent împrumutului din
emisiunea de obligaiuni este de 25% pe an, calculat la valoarea nominal a
obligaiunilor i înregistrat în contabilitate conform notei contabile.
Se achit valoarea total a dobânzii anuale prin virament bancar.
a. Natura operaĠiei: emiterea obligaiunilor
Crete creana fa de Crete valoarea Se majoreaz prima
obligatari (subscriitori) împrumutului din privind rambursarea
emisiunea de obligaiunilor
obligaiuni
A+ P+ A+
- 461 „Debitori diveri”
- 161 „Împrumuturi din emisiuni de obligaiuni”
- 169 „Prime privind rambursarea obligaiunilor”


- 461 A+D
- 161 P+C
- 169 A+D
% = 161 „Împrumuturi din emisiuni de 25.000

obligaiuni”
20.000 461 „Debitori diveri”
5.000 169 „Prime privind rambursarea
obligaiunilor”
a. Natura operaĠiei: încasarea contravalorii obligaiunilor

Crete valoarea disponibilului din Se stinge creana fa de obligatari
contul curent (cumprtorii obligaiunilor)
A+ A-
- 5121 „Conturi la bnci în lei”
- 461 „Debitori diveri”
- 5121 A+D
- 461 A-C
20.000 5121 „Conturi la bnci în lei” = 461 „Debitori diveri” 20.000
a. Natura operaĠiei: înregistrarea dobânzii anuale

Crete valoarea dobânzii aferente Cresc cheltuielile financiare privind
împrumutului din emisiunea de dobânzile
obligaiuni
P+ A+

- 1681 „Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de

obligaiuni”
- 666 „Cheltuieli privind dobânzile”
- 1681 P+C
- 666 A+D
6.250 666 „Cheltuieli privind = 1681 „Dobânzi aferente 6.250

dobânzile” împrumuturilor din emisiuni
de obligaiuni”
a. Natura operaĠiei: achitarea dobânzii anuale

Scade valoarea dobânzii aferente Se diminueaz valoarea
împrumutului din emisiunea de disponibilului existent în contul
obligaiuni curent
P- A-
- 1681 „Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de
obligaiuni”
- 1681 P -D
- 5121 A- C
6.250 1681 „Dobânzi aferente = 5121 „Conturi la bnci în lei” 6.250

împrumuturilor din emisiuni
de obligaiuni”


1. La o societate comercial valoarea construciilor industriale în urma
reevalurii este de 400.000 lei, fa de costul lor care este de 380.000 lei.
Se înregistreaz diferena de valoare constatat. Conform hotrârii
A.G.A, se înregistreaz trecerea plusului de valoare rezultat în urma
reevalurii construciilor industriale la rezerve.
2. S.C. „ANTHEA” S.A. recunoate în contabilitate subvenia ce urmeaz
s o primeasc de la Bugetul de stat în sum de 10.000 lei, pentru
achiziionarea unei noi linii tehnologice de fabricaie. Se încaseaz prin
virament bancar subvenia în valoare total de 10.000 lei. Ulterior
achiziionrii liniei tehnologice i a stabilirii planului de amortizare, din
subvenia pentru investiii recunoscut, o cot parte în sum de 1.000 lei
se vireaz la venituri.
3. La sfâritul exerciiului financiar N, S.C. „OMEGA” S.A. dispune
recunoaterea unui provizion în valoare de 3.000 lei, pentru un litigiu cu
unul dintre clienii si externi, de la care nu s-au recuperat creanele din
vânzarea de produse finite. În anul urmtor, în luna februarie „OMEGA”
câtig procesul, în instan, fapt care atrage de la sine anularea integral
a provizionului constituit.
4. O S.C. contracteaz de la B.C.R. sucursala Oradea un credit bancar pe
termen de 3 ani în valoare de 60.000 lei. Conform notei contabile
întocmite, se înregistreaz dobânda aferent creditului bancar pe termen
lung, rata dobânzii este de 25% pe an.


În cadrul acestei teme am abordat operaiunile de finanare ale unei
societi comerciale prin prisma sursei lor de provenien: intern i
extern, prezentând în acest sens creterile, respectiv diminurile de capital
precum i apelarea la credite bancare sau împrumuturi obligatare.
Oradea, 2008;


IMOBILIZĂRI ùI STOCURI
• s prezentai coninutul economic i funciunea conturilor ce
înregistreaz fluxurile de operaii privind imobilizrile i
stocurile întreprinderii;
• s exemplificai principalele operaiuni economice i financiare
pentru cunoaterea implicaiilor pe care le genereaz asupra
poziiei financiare, performanelor i fluxurilor de numerar ale
întreprinderii.
Cuvinte cheie:
• imobilizri
• materii prime
• materiale
• produse finite
• mrfuri

9.1. Conturile de imobilizări
9.1.1. Fluxuri de operaĠii privind imobilizările necorporale
9.1.2. Conturile de imobilizări corporale
9.1.3. Conturile de imobilizări financiare
9.2. Conturile de stocuri úi producĠie în curs de execuĠie
9.2.1. Fluxuri de operaĠii privind materiile prime úi
materialele consumabile
9.2.2. Conturile de produse
9.2.3. Conturile de mărfuri
9.2.4. Fluxuri de operaĠii privind stocurile aflate la terĠi
9.2.5. Conturile de ajustări pentru deprecierea stocurilor úi
a producĠiei în curs de execuĠie
Probleme rezolvate
Studii de caz


9.1. CONTURILE DE IMOBILIZĂRI
Considerate active cu o durat de via ce se întinde pe parcursul mai

multor cicluri de exploatare, imobilizările sunt deĠinute de întreprindere
pentru a fi utilizate în procesul de producĠie sau furnizarea de bunuri sau
servicii, pentru a fi închiriate altora, sau în scopuri administrative. Ele sunt
recunoscute dac au potenialul de a aduce avantaje economice în timpul
duratei de folosin i dac au un cost sau o valoare determinat în mod
credibil.
9.1.1. FLUXURI DE OPERAğII PRIVIND

IMOBILIZĂRILE NECORPORALE
Imobilizrile necorporale, numite i investiii nemateriale nu se
prezint sub forma unor bunuri economice cu coninut material, corporal,
tangibil, ci sub forma unor acte cu valoare economic care atest drepturi
ale deintorilor lor.
Pentru reflectarea în contabilitate a existenei i micrii
imobilizrilor necorporale sunt utilizate conturile din grupa 20
„Imobilizări necorporale”, care dup conĠinutul lor economic sunt conturi
de active imobilizate iar dup funcia contabil sunt conturi de activ.
D 20 Imobilizări necorporale C
Activele necorporale intrate în Activele necorporale ieite din
întreprindere pe diverse ci: întreprindere pe diverse ci:
achiziie, obinere din producie casare, vânzare, donaii, lipsuri
proprie, primite prin donaie, constatate, distruse ca urmare a
aduse ca aport la capital, etc. unor calamiti naturale.
Sfd = imobilizrile necorporale
existente în întreprindere.
Pentru înregistrarea în contabilitate a amortizrii imobilizrilor

necorporale este utilizat contul sintetic de gradul I, 280 „Amortizări
privind imobilizările necorporale”, care funcioneaz desfurat pe

conturi sintetice de gradul II i care dup conĠinutul său economic este un

cont rectificativ a valorii contabile a imobilizrilor necorporale iar dup
funcia contabil este un cont de pasiv.
D 280 Amortizări privind C
imobilizările necorporale
Amortizarea aferent Amortizarea calculat i inclus
imobilizrilor necorporale ieite în cheltuielile de exploatare.
din gestiunea întreprinderii.
Sfc = amortizarea înregistrat
pentru imobilizrile necorporale
deinute de întreprindere.
9.1.2. CONTURILE DE IMOBILIZĂRI CORPORALE

Imobilizările corporale numite i investiii materiale reprezint
acele bunuri economice cu coninut concret, material, palpabile i tangibile
existente în activul patrimonial al întreprinderii, care din punct de vedere
contabil trebuie s îndeplineasc cumulativ dou condiii:
a. s aib o durat de folosin mai mare de un an;
b. s aib o valoare mai mare decât limita prevzut de lege.
Amortizarea reprezint partea din valoarea imobilizrilor care s-a
consumat în activitatea întreprinderii i care este recuperat prin includerea
ei în costul noilor bunuri fabricate.
Sunt supuse amortizrii imobilizrile corporale i necorporale cu
durat de via determinat în timp, cu excepia terenurilor, lacurilor,
blilor, pdurilor care sunt considerate daruri ale naturii i au durat de
via venic.
Durata de folosin este stabilit în ani de ctre specialiti prin
calcule tehnice, dar aceasta nu este întotdeauna egal cu durata de via util
a imobilizrilor. Durata de viaĠă utilă a unei imobilizări este definit pe
baza utilitii bunului pentru întreprindere, deoarece beneficiile economice
aferente unei imobilizri corporale sunt consumate prin utilizarea activului.
EvidenĠa fluxurilor de operaĠii (intrări úi ieúiri) privind
imobilizările corporale se conduce cu ajutorul grupei de conturi 21
„Imobilizări corporale”. Toate conturile din aceast grup după conĠinutul

lor economic sunt conturi de active imobilizate iar dup funcia contabil
sunt conturi de activ.
D 21 Imobilizări corporale C
Intrrile de imobilizri Ieirile de imobilizri corporale
corporale prin: achiziie, aport din întreprindere prin: vânzare,
la capital, donaie, obinute din casare, donaii, lipsuri constatate,
producie, etc. distrugeri.
Sfd = imobilizrile corporale
existente în întreprindere la un
moment dat.
Pentru înregistrarea amortizrii imobilizrilor corporale se utilizeaz

contul sintetic de gradul I, 281 „Amortizarea imobilizărilor corporale”
care după conĠinutul său economic este un cont rectificativ al valorii de
înregistrare a imobilizrilor corporale iar dup funcia sa contabil este un
cont de pasiv.
D 281 Amortizări privind imobilizările C
corporale
Amortizarea aferent Amortizarea calculat conform
imobilizrilor corporale metodei adoptate de întreprindere i
ieite din întreprindere. inclus în cheltuielile perioadei.
Sfc = amortizarea aferent
imobilizrilor corporale existente în
întreprindere la un moment dat.
9.1.3. CONTURILE DE IMOBILIZĂRI FINANCIARE

Imobilizările financiare reprezint investiii financiare în capitalul
altor întreprinderi cu scopul de a obine de pe urma lor beneficii economice
sau pentru a dobândi o influen ori ale exercita un control în gestiunea
întreprinderilor. Aceste investiii financiare se caracterizeaz prin
urmtoarele: sunt investiii pe termen lung; sunt investiii bneti; nu sufer
deprecieri ireversibile, aadar nu se amortizeaz; pentru deprecieri
probabile, cu caracter reversibil se constituie ajustri.
Evidena investiiilor financiare se ine cu ajutorul grupei de conturi
26 „Imobilizări financiare”. Conturile din grupa 26 au funcie contabil de
activ, cu excepia contului 269 „Vrsminte de efectuat pentru imobilizri

financiare”.
D 261 AcĠiuni deĠinute la C
entităĠile afiliate
Titlurile de participare achiziionate. Titlurile de participare
cedate sau vândute.
Sfd = titlurile de participare deinute
de societate în capitalul altor
întreprinderi.
Contul 269 „Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări

financiare”, dup coninutul su economic este un cont de obligaii cu
funcie contabil de pasiv.
D 269 Vărsăminte de efectuat C
pentru imobilizări
financiare
Vrsmintele efectuate în numerar sau Obligaia de plat a
din contul curent pentru stingerea titlurilor cumprate.
obligaiilor.
Sfc = obligaia de plat
pentru titlurile
achiziionate.
9.2. CONTURILE DE STOCURI ùI PRODUCğIE

ÎN CURS DE EXECUğIE
Contabilitatea stocurilor se ine cantitativ i valoric sau numai

valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.
În condiiile utilizrii inventarului permanent, în contabilitate se
înregistreaz toate operaiile de intrare i ieire a stocurilor, ceea ce permite
stabilirea i cunoaterea în orice moment a acestora, atât cantitativ cât i
valoric. Inventarul intermitent, care poate fi aplicat în unitile
patrimoniale din categoria celor mici sau mijlocii, const în stabilirea
ieúirilor i înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la
finele perioadei. În acest caz, ieirile se determin ca diferen între valoarea
stocurilor iniiale plus valoarea intrrilor i valoarea stocurilor finale,

determinate pe baza inventarierii.

Potrivit norme contabile naionale, circuitul contabil al fluxurilor de
stocuri este influenat de două coordonate:
a. metoda de contabilitate a stocurilor (inventarul permanent sau
inventarul intermitent);
b. proveniena stocurilor.
La intrarea în patrimoniu, stocurile se evalueaz pe categorii
astfel: cele cumprate la costul de achiziie, cele produse de întreprindere la
costul de producie, cele aduse ca aport la valoarea de aport, cele primite cu
titlu gratuit la valoarea just.
La ieúirea din patrimoniu stocurile se evalueaz în funcie de una
dintre metodele: cost mediu ponderat, FIFO, LIFO sau preurile standard.
Întrucât metodele CMP, FIFO i LIFO au fcut deja obiectul demersului
nostru într-un alt capitol ne vom ocupa în continuare de evaluarea stocurilor
în preuri sau costuri standard.
Costul standard ia în considerare nivelurile normale ale
materialelor i consumabilelor, manoperei, eficienei i capacitii de
producie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic i ajustate, dac este
necesar, în funcie de condiiile existente la un moment dat. Evaluarea
stocurilor în preuri standard necesit evidenierea separat a diferenelor de
pre fa de costul de achiziie sau costul de producie. DiferenĠele de preĠ
constau în cheltuieli efectuate în plus de ctre întreprindere cu ocazia
aducerii bunurilor achiziionate, cu ocazia manipulrii, încrcrii-descrcrii
acestora. Diferenele de pre se înregistreaz în momentul efecturii lor,
respectiv momentul intrrii bunurilor în patrimoniu i se repartizeaz
proporional asupra valorii stocurilor ieite din patrimoniu, cât i asupra
celor rmase în stoc.
Repartizarea acestora se face pe baza coeficientului de repartizare
a diferenĠelor de preĠ, care se determin pe baza informaiilor înregistrate
în conturile de stocuri, astfel:
Soldul initial al diferentelor de pret + Diferentele de pret aferenteintrarilor de stocuri in timpul perioadei
K=
Soldul initial al stocurilor existente + Valoarea intrarilor de stocuri in timpul perioadei

Cota de repartizare a diferenĠelor de preĠ aferent stocurilor ieite

din patrimoniul întreprinderii se determin aplicând coeficientul calculat la
valoarea stocurilor ieite din gestiune. De reinut ar fi c la sfâritul
perioadelor, soldurile conturilor de diferene de pre se adun cu soldurile
conturilor de stocuri la preuri de înregistrare i astfel se obine costul efectiv
de achiziĠie sau de producĠie. Valoarea producĠiei în curs de execuĠie se
determin prin inventarierea producĠiei neterminate la finele perioadei
prin metode tehnice de constatare a stadiului sau gradului de efectuare a
operaiilor tehnologice, sau prin metoda contabil potrivit creia valoarea
produciei în curs de execuie este egal cu diferena dintre totalul
cheltuielilor de producie i costul efectiv al produciei obinute. În bilanĠ
stocurile sunt evidenĠiate la cea mai mică valoare dintre cost úi valoarea
realizabilă netă.
9.2.1. FLUXURI DE OPERAğII PRIVIND MATERIILE

PRIME ùI MATERIALELE CONSUMABILE
Pentru înregistrarea existentului i a micrii (intrri i ieiri)
stocurilor de materii prime i materiale sunt folosite conturile sintetice din
grupa 30 „Stocuri de materii prime úi materiale”.
Contul 301 „Materii prime” este utilizat pentru înregistrarea
existenei i micrii stocurilor de materii prime care particip direct la
fabricarea produselor i care se regsesc în coninutul produsului finit,
integral sau parial, în starea lor iniial sau transformat.
După conĠinutul său economic este un cont de stocuri iar dup
funcia sa contabil este un cont de activ.
D 301 Materii prime C
Materiile prime intrate în Materiile prime ieite din gestiune,
gestiunea întreprinderii pe la pre de înregistrare, pentru:
diverse ci: achiziionate, consum în procesul de fabricaie,
aduse de la prelucrare, primite date spre prelucrare la teri,
prin donaii cu titlu gratuit, vânzare, lips constatat la
constatate plus la inventariere inventariere sau pierderi datorate
unor calamiti naturale.
Sfd = valoarea materiilor

prime existente în stoc
Contul 302 „Materiale consumabile”, cont de activ, are acelai

coninut economic ca i contul 301 „Materii prime”, i funcioneaz
asemntor contului 301 „Materii prime”.
Contul 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” este
utilizat pentru evidenierea bunurilor formate din obiecte de mic valoare
sau de scurt durat, cum sunt: sculele, dispozitivele, matriele,
instrumentele din dotarea atelierelor i seciilor de fabricaie, echipamentul
de protecie i cel de lucru, i altele, care de regul sunt utilizate în mod
repetat. Spre deosebire de mijloacele fixe nu îndeplinesc cumulativ cele
dou condiii referitoare la durat i valoare i nu se amortizeaz.
După conĠinutul său economic este un cont de stocuri iar dup
funcia sa contabil este un cont de activ.
D 303 Materiale de natura C
obiectelor de inventar
Obiectele de inventar intrate în gestiunea Obiectele de inventar
întreprinderii pe diverse ci: aport la eliberate în folosin,
capital, achiziie cu titlu oneros, primirea cu întreaga lor valoare.
cu titlu gratuit, etc.
Sfd = valoarea obiectelor de inventar
existente în întreprindere.
Contul 308 „DiferenĠe de preĠ la materii prime úi materiale” are

rolul de a urmri, controla i înregistra diferenele între preul de înregistrare
i costul de achiziie al materiilor prime i materialelor intrate în patrimoniul
întreprinderii.
După conĠinutul său economic este un cont rectificativ al preului de
înregistrare al materiilor prime i materialelor iar dup funcia sa contabil
este un cont de activ.

D 308 DiferenĠe de preĠ la materii C

prime úi materiale
Diferenele de pre aferente Cota parte din diferenele de pre
materiilor prime i materialelor repartizate asupra stocurilor ieite
intrate în întreprindere din patrimoniu
Sfd = valoarea diferenelor de
pre aferente materiilor prime i
materialelor existente în stoc la
momentul respectiv
9.2.2. CONTURILE DE PRODUSE

Principial, stocurile provenite dintr-un proces de producie intern
sunt destinate vânzrii. Pentru aceast categorie de stocuri circuitul contabil
este puternic influenat de momentul, respectiv de momentele alese de
fiecare sistem contabil naional pentru recunoaterea veniturilor.
În România se practic actualmente dou momente ale recunoaterii
veniturilor, i anume:
a. momentul obĠinerii, al finalizării producĠiei, în care se
recunoate un venit din producia stocat, evaluat la nivelul
costului de producie efectiv;
b. momentul livrării, al facturării către clienĠi când producia este
evaluat în preuri de vânzare. În acest moment veniturile din
producia stocat se transform în venituri din producia vândut,
astfel stocarea i destocarea produciei fabricate se realizeaz din
punct de vedere contabil prin intermediul contului 711 „Venituri
aferente costurilor stocurilor de produse”.
În ceea ce privete evaluarea stocurilor de produse, trebuie subliniat
faptul c, necunoscând în momentul obinerii produciei costul efectiv,
acesta se determin la sfâritul lunii i se apeleaz la un alt mod de
înregistrare, i anume costul prestabilit. Astfel pentru a face o evaluare
corect se apeleaz la contul de diferene de pre.

DiferenĠele dintre costul efectiv de producĠie úi costul standard

sau prestabilit sunt privite din dou perspective: economic i matematic.
Dac:
a. costul efectiv de producĠie > costul prestabilit, rezult o
diferen nefavorabil de pre din punct de vedere economic, dar
pozitiv matematic care se va înregistra în contul de „Diferene
de pre la produse”, în negru;
b. costul efectiv de producĠie < costul prestabilit, rezult o
diferen favorabil de pre din punct de vedere economic, dar
negativ matematic care se va înregistra în acelai cont de
diferene de pre, dar cu sumele în rou sau în negru, dar în
chenar.
În scopul stabilirii diferenelor de pre aferente produselor finite sau
semifabricatelor vândute se va determina coeficientul de repartizare,
calculat dup formula general, prezentat în preambulul acestui subcapitol,
i mai apoi cota de repartizare a diferenelor de pre.
Contul 345 „Produse finite” are rolul de a evidenia existena i
micarea stocurilor de produse finite obinute într-o întreprindere. Dup
coninutul su economic este un cont de stocuri iar dup funcia sa contabil
D 345 Produse finite C
- Valoarea la cost prestabilit sau - valoarea la cost prestabilit sau
efectiv a produselor finite intrate efectiv a produselor finite ieite
în gestiune din producie proprie, din gestiune prin vânzare,
precum i valoarea plusurilor precum i valoarea produselor
constatate la inventariere; finite constatate minus la
- valoarea produselor revenite din inventar;
custodie, consignaie sau de la - valoarea produselor trimise în
teri. custodie, consignaie sau
prelucrare la teri.
Sfd = valoarea la cost prestabilit
sau efectiv a produselor finite
aflate în stoc.
Contul 348 „DiferenĠe de preĠ la produse”, înregistreaz i

controleaz diferenele de pre favorabile sau nefavorabile stabilite la

sfâritul perioadei între costul prestabilit al produselor i costul efectiv de

producie al acestora. După conĠinutul său economic este un cont rectificativ
a valorii de înregistrare a produselor iar dup funcia sa contabil este un
cont de activ.
D 348 DiferenĠe de preĠ la C
produse
Diferenele de pre nefavorabile Diferenele de pre
(înregistrate în negru) sau favorabile nefavorabile sau favorabile,
(înregistrate în rou sau în negru, dar dup caz, aferente
în chenar) aferente produselor finite produselor finite vândute,
obinute. ieite din gestiune.
Sfd = diferenele de pre
(nefavorabile sau favorabile)
aferente produselor finite existente
în stoc la acea dat.
9.2.3. CONTURILE DE MĂRFURI

Inventarul permanent al stocurilor de mrfuri, indiferent de
modalitatea sa de organizare, presupune practicarea urmtoarelor preuri
specifice circulaiei mrfurilor:
a. costuri de achiziĠie, utilizate în comerul en-gross al mrfurilor,
unde contabilitatea analitic a mrfurilor se ine prin metoda
cantitativ-valoric;
b. preĠuri de vânzare inclusiv TVA, practicate în comerul cu
amnuntul, unde contabilitatea analitic a mrfurilor se ine, de
regul, prin metoda global-valoric.
Din grupa conturilor de mrfuri fac parte conturile sintetice 371
„Mrfuri” i 378 „Diferene de pre la mrfuri”.
Contul 371 „Mărfuri” este utilizat pentru înregistrarea existentului
i a micrii mrfurilor aflate în depozite i în unitile de desfacere cu
amnuntul sau de alimentaie public. După conĠinutul său economic este un
cont de stocuri iar dup funcia sa contabil este un cont de activ.

D 371 Mărfuri C
Mrfurile intrate în gestiunea Mrfurile ieite din gestiunea
întreprinderii prin achiziie de întreprinderii prin: vânzare, dare în
la teri, aport la capital, plus la custodie sau în consignaie la teri,
inventariere, primite prin lipsuri constatate la inventariere,
donaii sau cu titlu gratuit, etc. pierderi datorate unor calamiti
naturale, etc.
Sfd = valoarea stocului de
mrfuri existent la acea dat în
întreprindere.
Contul 378 „DiferenĠe de preĠ la mărfuri” este de regul utilizat

pentru evidenierea adaosului comercial (marja comercial) aferent
mrfurilor existente în gestiunea unitilor comerciale. Sunt situaii în
care acelai cont reflect diferenele de pre dintre costul efectiv de
achiziie al mrfurilor i costul prestabilit. După conĠinutul său
economic este un cont rectificativ al preului de înregistrare al mrfurilor
iar dup funcia sa contabil este un cont de pasiv, când reflectă
adaosul comercial i de activ când înregistreaz diferene de pre.
D 378 DiferenĠe de preĠ la mărfuri C
Valoarea adaosului comercial Valoarea adaosului comercial
aferent mrfurilor vândute. aferent mrfurilor intrate în
gestiune.
Sfc = adaosul comercial aferent
mrfurilor existente în stoc.
9.2.4. FLUXURI DE OPERAğII PRIVIND STOCURILE

AFLATE LA TERğI
Din categoria stocurilor aflate la teri fac parte stocurile achitate i
lsate în custodie la furnizori, date spre prelucrare la teri, date spre
depozitare temporar, predate spre vânzare în consignaie i aflate în curs de
aprovizionare. Evidena acestor stocuri se conduce cu ajutorul grupei de
conturi 35 „Stocuri aflate la terĠi”. După conĠinutul lor economic
conturile din aceast grup sunt conturi de stocuri aflate temporar la teri iar
dup funcia lor contabil sunt conturi de activ.

D 35 Stocuri aflate la terĠi C

Valoarea la pre de Valoarea stocurilor revenite de la teri i cu
înregistrare a scderea din gestiune a stocurilor aflate la
stocurilor aflate la teri constatate lips la inventar sau distruse
teri. de calamiti.
Sfd = valoarea
stocurilor aflate
temporar la teri.
9.2.5. CONTURILE DE AJUSTĂRI PENTRU

DEPRECIEREA STOCURILOR ùI A PRODUCğIEI ÎN
CURS DE EXECUğIE
Stocurile pot suferi deprecieri în raport cu valoarea lor de intrare
datorit demodrii, degradrii sau ca urmare a faptului c la inventar
valoarea lor de utilitate, sau de pia la care se vor valorifica în viitor este
apreciat ca fiind mai mic decât valoarea contabil (valoarea de
înregistrare). Contabilitatea acestor deprecieri reversibile se justific în
virtutea aplicrii principiului prudenei i const în constituirea de ajustri
pe seama cheltuielilor în exerciiul curent în vederea preîntâmpinrii
efectelor negative în exerciiul urmtor1.
Conturile din grupa 39 „Ajustări pentru deprecierea stocurilor úi
a producĠiei în curs”, au rolul de a înregistra i controla constituirea i
diminuarea sau anularea de ajustri pentru stocuri. După conĠinutul lor
economic conturile din aceast grup sunt conturi rectificative a valorii de
înregistrare pentru categoriile de stocuri, în vederea stabilirii valorii lor nete
iar dup funcia lor contabil sunt conturi de pasiv.
D 39 Ajustări pentru deprecierea C
stocurilor úi producĠiei în
curs de execuĠie
Ajustrile anulate ca urmare Valoarea ajustrilor constituite
stocurilor ieite din gestiune ori ca pentru deprecierea stocurilor.
urmare a anulrii deprecierii.
Sfc = valoarea ajustrilor
1
M. Epuran, V. Bbi, Teoria general a contabilitii, Ediia a II- a, Editura Mirton,
Timioara, 2002, pag. 268

constituite pentru stocurile

existente în gestiune.
Probleme rezolvate:
1. În vederea constituirii S.C. „ANTHEA” S.R.L. se achit conform
chitanei, taxele de înscriere i înmatriculare la Oficiul Registrului
Comerului i publicare în Monitor Oficial, în sum de 150 lei. Ulterior se
primete i factura de la S.C. „IDEEA” pentru reclam i publicitate
ocazionate la înfiinarea societii, în sum de 150 lei, TVA 24%. Durata de
amortizare a cheltuielilor de constituire este fixat la 3 ani. Se înregistreaz
amortizarea aferent primului an. Se scot din eviden cheltuielile de
constituire integral amortizate în valoare de 300 lei.
Nota bene!
În esena sa, TVA reprezintă un impozit asupra consumului întemeiat
pe criteriul deductibilităĠii úi perceput asupra operaĠiilor privind
cumpărările-vânzările de bunuri materiale, lucrări úi prestări de servicii.
Acest impozit este calculat i decontat de toi agenii economici care
particip la fiecare stadiu al circuitului economic. La nivelul fiecrui stadiu,
agentul economic se afl, de regul, în situaia de a plăti TVA la
cumpărări (intrări) úi a datora TVA la vânzări sau ieúiri. De aceea,
diferena de decontat cu bugetul de stat se stabilete ca diferen între TVA
datorat i TVA pltit.
a. Natura operaĠiei: achitarea cheltuielilor de constituire

Cresc cheltuielile de constituire a Scade numerarul din casieria unitii

societii
A+ A-
- 201 „Cheltuieli de constituire”
- 201 A+D
- 5311 A–C
150 201 „Cheltuieli de constituire” = 5311 „Casa în lei” 150
a. Natura operaĠiei: înregistrarea cheltuielilor de constituire

Cresc cheltuielile Crete valoarea Se majoreaz datoria fa de
de constituire TVA deductibil furnizorii de imobilizri
A+ A+ P+
- 4426 „TVA deductibil”
- 404 „Furnizori de imobilizri”
- 201 A+D
- 4426 A+D
- 404 P+C
% = 404 „Furnizori de imobilizri” 186

150 201 „Cheltuieli de constituire”
36 4426 „TVA deductibil”
a. Natura operaĠiei: înregistrarea amortizrii cheltuielilor de constituire

Cresc cheltuielile privind Crete amortizarea cheltuielilor de
amortizarea imobilizrilor constituire
A+ P+
- 6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea
imobilizrilor”
- 2801 „Amortizarea cheltuielilor de constituire”
- 6811 A+D
- 2801 P+C
100 6811 „Cheltuieli de exploatare = 2801 „Amortizarea cheltuielilor de 100 (x

privind amortizarea constituire” 3)
imobilizrilor”
a. Natura operaĠiei: scoaterea din eviden a cheltuielilor de constituire

integral amortizate
Scade valoarea cheltuielilor de Se diminueaz amortizarea
constituire cheltuielilor de constituire
A- P-
- 2801 „Amortizarea cheltuielilor de constituire”
- 201 A–C
- 2801 P–D
300 2801 „Amortizarea cheltuielilor de = 201 „Cheltuieli de constituire” 300

constituire”

2. La S.C. „STARPLAST” S.A. la începutul lunii martie anul N, se cunosc

urmtoarele informaii:
- Sid 345 = 200 lei
- Sid 348 = -10 lei (diferen de pre favorabil)
În cursul lunii se obin i se predau la magazie 500 buci containere din
material plastic, la costul prestabilit de fabricaie de 2 lei/buc.
D 345 „Produse finite” C

Si 200 900
1.000
Rd 1.000 900 Rc
Tsd 1.200 900 Tsc
Sfd 300
D 348 „DiferenĠe de preĠ la C

produse”
Si -10 -81
-100
Rd -100 -81 Rc
Tsd -110 -81 Tsc
Sfd -29
a. Natura operaĠiei: obinerea de produse finite

Crete valoarea produselor finite Cresc veniturile din producia
obinute stocat
A+ P+
- 345 „Produse finite”
- 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse”
- 345 A+D
- 711 P+C
1.000 345 „Produse finite” = 711 „Venituri aferente costurilor 1.000

stocurilor de produse”

3. Se livreaz conform facturii întocmite ctre „ASTRA” S.R.L., 450

buci containere la pre de vânzare de 3 lei/buc., TVA 24 %. Valoarea la
cost prestabilit a produselor livrate este de 900 lei. Se încaseaz conform
ordinului de plat i a extrasului de cont al bncii creana fa de beneficiar.
a. Natura operaiei: vânzarea produselor finite
b. Modificri patrimoniale:
Crete creana fa de Crete venitul din Crete valoarea
beneficiarul produselor vânzarea produselor TVA colectat
finite finite
A+ P+ P+
- 4111 „Clieni”
- 701 „Venituri din vânzarea produselor finite”
- 4427 „TVA colectat”
- 4111 A+D
- 701 P+C
- 4427 P+C
1.674 4111 „Clieni” = %

701 „Venituri din vânzarea 1.350
produselor finite”
4427 „TVA colectat” 324
a. Natura operaiei: descărcarea gestiunii pentru produsele finite

livrate
b. Modificri patrimoniale:
Scade valoarea produselor finite existente în Scad veniturile din
depozitele unitii producia stocat
A- P-


- 345 A–C
- 711 P–D
900 711 „Venituri aferente costurilor = 345 „Produse finite” 900

a. Natura operaĠiei: încasarea creanĠei

Se stinge creana fa de beneficiarul Se majoreaz disponibilul din
produselor finite contul curent
A- A+
- 4111 „Clieni”
- 4111 A - C
- 5121 A + D
1.674 5121 „Conturi la bnci în lei” = 4111 „Clieni” 1.674
4. La sfâritul lunii se determin costul efectiv al produselor finite obinute

care este de 1,8 lei/buc. Se înregistreaz diferenele de pre aferente
produselor finite obinute.
Cost efectiv de producĠie < costul prestabilit => diferenĠă de preĠ
din punct de vedere economic favorabilă, care se va înregistra matematic
cu minus sau contabil în rou sau în negru, dar în chenar. Diferena de pre
favorabil este de: (2 –1,8) x 500 buc. = 100 lei.
a. Natura operaĠiei: înregistrarea diferenelor de pre aferente

produselor finite obinute

Crete valoarea Cresc veniturile din producia stocat cu
diferenelor de pre înregistrarea diferenei de pre (din punct de
favorabile vedere economic)
A+ P+
- 348 „Diferene de pre la produse”
- 348 A+D
- 711 P+C
-100 348 „Diferene de pre la produse” = 711 „Venituri aferente costurilor -100
5. Se determin i se înregistreaz diferenele de pre aferente produselor

finite vândute.
− 10 − 100 − 110
– K 348 = = = −0,09
200 + 1.000 1.200
– Cota348 = 900 x (-0,09) = - 81
a. Natura operaĠiei: repartizarea diferenelor de pre asupra produselor

finite livrate
Scade valoarea diferenelor de Se diminueaz veniturile din producia
pre aferente produselor finite stocat cu repartizarea diferenelor de
pre
A- P+
- 348 „Diferene de pre la produse”
- 348 A–C
- 711 P–D

-81 711 „Venituri aferente costurilor = 348 „Diferene de pre la produse” -81
1. La S.C. „BERG” S.A. în cursul lunii N se obine din producie proprie

un program informatic de gestiune, evaluat la 1.900 lei. Acesta este
vândut în baza facturii emise, S.C. „SOFT ABC” S.R.L., la un pre de
1.964 lei, TVA 24%. Se încaseaz contravaloarea programului
informatic vândut, prin virament în baza ordinului de plat i a
extrasului de cont al bncii. Conform notei contabile întocmite i a
procesului-verbal se înregistreaz scoaterea din eviden a programului
informatic vândut.
2. S.C. „COLOR” S.A. achiziioneaz în baza facturii, o instalaie de
vopsit în sum de 10.000 lei, TVA 24%. Pentru regularizarea datoriei cu
furnizorul su societatea „COLOR” emite un bilet la ordin, în valoare
nominal de 12.400 lei. Durata de via util a instalaiei este de 5 ani iar
metoda de amortizare utilizat de întreprindere este cea liniar.
Societatea înregistreaz amortizarea aferent primilor doi ani de
funcionare ai mijlocului fix. Dup doi ani de la achiziie, S.C.
„COLOR” vinde instalaia de vopsit unei alte societi comerciale pentru
un pre de 9.000 lei, TVA 24%. Se încaseaz creana în sum de 11.160
lei de la beneficiar, în contul de disponibil. Conform procesului verbal

de scoatere din funciune întocmit, se scoate din eviden imobilizarea

vândut a crui valoare de intrare este de 10.000 lei i care s-a amortizat
numai pentru 4.000 lei.
3. La societatea „OMEGA” se înregistreaz scoaterea din eviden a unui
autocamion la valoarea contabil de 15.000 lei, care a fost complet
amortizat.
4. S.C. „ALFA” S.A. achiziioneaz un pachet de 50 aciuni, sub forma
titlurilor de participare deinute la filiala F din cadrul grupului de
societi G.F.A. Costul total de achiziie al titlurilor este de 125.000 lei,
din care partea neachitat în momentul tranzacionrii lor este de 25.000
lei. Ulterior conform documentelor justificative se achit i restul
titlurilor cumprate, în numerar. La sfâritul exerciiului financiar în
urma inventarierii, S.C. „ALFA” constat diminuarea valorii de pia a
titlurilor cumprate de la 2.500 lei la 2.000 lei pe aciune.
5. S.C. „MAYACONF” în cursul lunii curente cumpr 200 buci, bluze
pentru femei, la costul total de achiziie de 6.000 lei, TVA 24%.
Mrfurile sunt vândute altor societi comerciale pentru un pre de
vânzare de 7.500 lei, TVA 24%. Toate decontrile se efectueaz prin
banc. La sfâritul lunii se descarc gestiunea pentru mrfurile vândute.
6. Compania „OMEGA” la sfâritul exerciiului financiar N, constat o
depreciere a stocului de produse finite înregistrate la preul prestabilit de
30 lei, ca urmare a faptului c acestea sunt demodate. Valoarea de pia
la pre posibil de valorificat este estimat la 20 lei. Se constituie
ajustarea pentru depreciere în sum de 10 lei.

Tema abordeaz principalele fluxuri de operaii cu privire la
contabilitatea imobilizrilor (intrare în patrimoniu, amortizri, ieiri) precum
i tratamentul contabil al tranzaciilor cu stocuri.

Oradea, 2008;

Modul ul 10 – Baze le c ontabilităĠ ii

FUNCğIONAREA CONTURILOR DE TERğI
• să prezentaĠi conĠinutul economic úi funcĠiunea conturilor ce
înregistrează fluxurile de operaĠii privind relaĠiile cu terĠii;
• să exemplificaĠi principalele operaĠiuni economice úi financiare
pentru cunoaúterea implicaĠiilor pe care le generează asupra
poziĠiei financiare, performanĠelor úi fluxurilor de numerar ale
întreprinderii.
Cuvinte cheie:
• creanĠe
• datorii
• efecte comerciale
• TVA

Modulul 1 0 – Bazele contabi lităĠii
10.1. Conturile de creanĠe úi datorii comerciale
10.2. Fluxuri de operaĠii privind efectele comerciale
10.3. Conturile privind decontările cu personalul úi bugetele de
asigurări úi protecĠie socială
10.4. Fluxuri de operaĠii generate de relaĠiile cu bugetul statului
úi alte instituĠii publice
10.4.1. Fluxuri de operaĠii privind impozitul pe profit
10.4.2. Conturile de TVA
Probleme rezolvate
Studii de caz


10.1. CONTURILE DE CREANğE ùI DATORII

COMERCIALE
CreanĠele comerciale sunt active circulante în decontare generate

de operaĠiunile de vânzare derulate pe credit comercial clasic, acordat
clientului. Întrucât orice tranzacĠie de vânzare-cumpărare are doi
protagoniúti, vânzătorul úi cumpărătorul, persoana fizică sau juridică ce
primeúte de la întreprinderea de referinĠă vânzătoare produse finite, mărfuri,
lucrări sau servicii contra plată, în baza unei înĠelegeri prealabile este tratat
în contabilitatea acesteia drept client1.
Datoriile comerciale faĠă de furnizorii de stocuri úi alte active sunt
considerate elemente curente ale pasivelor din două considerente:
• fie sunt rambursate în cadrul ciclului normal de exploatare al
întreprinderii;
• fie sunt rambursate la o scadenĠă în cadrul următorului an care
succede data închiderii exerciĠiului.
Persoana fizică sau juridică ce pune la dispoziĠia întreprinderii
cumpărătoare, stocuri de materii prime, materiale sau mărfuri, precum úi alte
bunuri sau servicii contra plată, în baza unei înĠelegeri prealabile este tratat
în contabilitatea acesteia drept furnizor.
Contul 411 „ClienĠi” este utilizat pentru evidenĠierea decontărilor cu
clienĠii interni úi externi, pentru produse, semifabricate, materiale, mărfuri
vândute precum úi pentru lucrări executate úi servicii prestate. După
conĠinutul sau economic este un cont de creanĠe iar după funcĠia contabilă
1
I. Pereú (coordonator), Op. cit, Editura Mirton, Timiúoara, 2004, pag. 315

D 411 ClienĠi C
CreanĠele înregistrate la preĠul de Stingerea sau diminuarea
vânzare al mărfurilor, produselor, creanĠelor prin încasarea
semifabricatelor, lucrărilor executate úi sumelor de la clienĠi sau
serviciilor prestate, precum úi taxa pe acceptarea de efecte
valoarea adăugată aferentă. comerciale.
Sfd = sumele de încasat de la clienĠi.
Contul 401 „Furnizori” are rolul de a urmări úi controla datoriile

comerciale generate de operaĠiunile de achiziĠie pe credit de stocuri, precum
úi alte bunuri materiale. După conĠinutul său economic este un cont de
datorii curente iar după funcĠia sa contabilă este un cont de pasiv.
D 401 Furnizori C
Stingerea sau diminuarea ObligaĠiile de plată faĠă de furnizorii
obligaĠiilor prin achitarea de bunuri, lucrări executate úi servicii
lor. prestate.
Sfc = obligaĠiile de plată faĠă de
furnizori.
10.2. FLUXURI DE OPERAğII PRIVIND

EFECTELE COMERCIALE
Creditul comercial cambial se realizează prin intermediul a două

instrumente de credit comercial: cambia úi biletul la ordin.
Din punct de vedere contabil, indiferent de instrumentele de credit
comercial utilizate, creditul comercial cambial se subdivide în:
a. credit comercial cambial primit, reflectat în contabilitatea
cumpărătorului cu ajutorul conturilor 403 „Efecte de plătit” sau
405 „Efecte de plătit pentru imobilizări”, utilizate după caz;
b. credit comercial acordat, reflectat în contabilitatea vânzătorului
cu ajutorul contului 413 „Efecte de primit de la clienĠi”.
Contul 403 „Efecte de plătit” înregistrează biletele la ordin úi alte
efecte comerciale emise de debitor în favoarea creditorului său. După
conĠinutul său economic este un cont de datorii curente iar după funcĠia sa
contabilă este un cont de pasiv.

D 403 Efecte de plătit C

Achitarea datoriilor din Datoriile comerciale consemnate în
efectele comerciale. efecte comerciale.
Sfc = efectele comerciale neachitate
la acea dată.
Contul 413 „Efecte de primit” este utilizat pentru evidenĠierea

drepturilor de creanĠă trecute asupra efectelor comerciale rezultate din
relaĠiile cu clienĠii. După conĠinutul său economic este un cont de creanĠe iar
după funcĠia sa contabilă este un cont de activ.
D 413 Efecte de primit de la clienĠi C
Efectele comerciale primite de Sume de încasat de la clienĠi
la clienĠi. consemnate în efecte comerciale.
Sfd = efectele comerciale
neîncasate la momentul
respectiv.
10.3. CONTURILE PRIVIND DECONTĂRILE CU

PERSONALUL ùI BUGETELE DE ASIGURĂRI ùI
PROTECğIE SOCIALĂ
Salariul, ca preĠ al muncii închiriate întreprinzătorului este unul din

elementele negociabile fundamentale ale contractelor colective úi
individuale de muncă. Practic, personalul salariat furnizează agentului
economic utilizator munca sa, iar agentul economic trebuie să plătească
contravaloarea muncii prestate, aceste plăĠi reprezentând pentru agentul
economic utilizator al muncii salariate o cheltuială curentă de exploatare.
Raporturile contractuale dintre patron úi angajat, pe de o parte úi
reglementările normative în vigoare privind regimurile de contribuĠii
definite la fondurile de asigurări úi protecĠie socială, pe de altă parte,
generează două categorii de relaĠii de decontare, considerate omogene din
punct de vedere contabil:
a. relaĠii de decontare dintre patron úi angajat, generate de
munca efectiv prestată de salariat úi obligaĠiile legale ale
angajatorului de a reĠine prin „stopajul la sursă” contribuĠiile

definite ale salariatului la fondul de asigurări úi protecĠie socială.

În contabilitatea angajatorului aceste relaĠii de decontare sunt
reflectate cu ajutorul conturilor din grupa 42 „Personal úi
conturi asimilate”, care se clasifică în:
• conturi de datorii faĠă de personal, cum sunt: 421 „Personal-
salarii datorate”, 423 „Personal – ajutoare materiale
datorate”, 424 „Participarea personalului la profit”, 426
„Drepturi de personal neridicate”, 427 „ReĠineri din salarii
datorate terĠilor” úi 4281 „Alte datorii în legătură cu
personalul”;
• conturi de creanĠe faĠă de personal, cum sunt: 425 „Avansuri
acordate personalului”, 4282 „Alte creanĠe în legătură cu
personalul”.
b. relaĠii de decontare dintre angajator, pe de o parte úi
bugetele de asigurări úi protecĠie socială, pe de altă parte
generate de obligaĠiile legale ale angajatorului privind propriile
sale contribuĠii la fondul de asigurări úi protecĠie socială, precum
úi contribuĠiile angajaĠilor la aceste fonduri, reĠinute prin „stopaj
la sursă”.
În contabilitatea angajatorului aceste relaĠii de decontare sunt
reflectate cu ajutorul conturilor din grupa 43 „Asigurări sociale, protecĠie
socială úi conturi asimilate”, care se grupează în:
• conturi de datorii faĠă de organismele de asigurări úi protecĠie
socială, cum sunt: 431 „Asigurări sociale”, 437 „Ajutor de
úomaj” úi 4381 „Alte datorii sociale”;
• conturi de creanĠe faĠă de organismele de asigurări úi protecĠie
socială: 4382 „Alte creanĠe sociale”.
ContribuĠiile întreprinderii, numite úi contribuĠii patronale constau
în următoarele: contribuĠia unităĠii la asigurările sociale; contribuĠia unităĠii
la fondul de úomaj; contribuĠia angajatorului pentru asigurările sociale de
sănătate.
În contabilitatea angajatorului, contribuĠiile menĠionate mai sus se

înregistrează astfel:
• pe de o parte, ca úi o cheltuială a angajatorului, contabilizată
prin intermediul unui cont de cheltuieli de exploatare;
• pe de altă parte, ca datorie curentă a angajatorului faĠă de
bugetul sistemului public de pensii úi a altor drepturi de asigurări
sociale, bugetul asigurărilor sociale de sănătate úi bugetul
fondului de úomaj.
Conform legislaĠiei muncii din România, salariul brut (venitul brut)
cuprinde salariul de bază, plus sporuri úi adaosuri la salarii, plus
indemnizaĠii de conducere, plus indemnizaĠii pentru concediile de odihnă úi
altele. Din salariul brut se scad următoarele reĠineri:
– contribuĠia personală la pensia suplimentară (asigurările sociale)
– contribuĠia personală la fondul de úomaj ;
– contribuĠia personală la asigurările sociale de sănătate ;
– impozitul pe salarii;
– avansurile salariale;
– chirii, rate, amenzi, imputaĠii;
– alte popriri.
Toate aceste elemente se determină lunar în documentele: stat de
salarii úi centralizatorul statelor de salarii, care sunt întocmite pe baza fiúelor
de evidenĠă a salariilor, întocmite pentru fiecare salariat în parte pe baza
documentelor de urmărire a muncii prestate.
Prezentăm în continuare conĠinutul economic úi funcĠiunea
conturilor reprezentative din grupa de conturi 42 úi 43.
Contul 421 „Personal – salarii datorate” are rolul de a înregistra úi
deconta salariile datorate personalului angajat pentru munca prestată
conform statelor de salarii. După conĠinutul său economic este un cont de
terĠi iar după funcĠia sa contabilă este un cont de pasiv.

D 421 Personal - salarii datorate C

ReĠinerile suportate de Salariile brute datorate angajaĠilor
angajaĠi pe statul de plată, conform centralizatorului statelor de
reprezentând: salarii.
- avansul salarial;
- contribuĠiile sociale;
- impozitul pe salarii;
- alte reĠineri.
Se mai debitează cu:
- plata salariilor nete
cuvenite angajaĠilor;
- salariile neachitate sau
neridicate în termen.
Sfc = salariile datorate personalului
la acea dată.
Contul 431 „Asigurări sociale” are rolul de a înregistra contribuĠiile

angajaĠilor úi angajatorului la asigurările sociale úi asigurările sociale de
sănătate. După conĠinutul său economic este un cont de terĠi iar după funcĠia
sa contabilă este un cont de pasiv.
D 431 Asigurări sociale C
ContribuĠiile angajatorului úi ContribuĠiile patronale úi
angajaĠilor la bugetul sistemului ale angajaĠilor la
public de pensii precum úi la bugetul asigurările sociale úi la
asigurărilor sociale de sănătate, asigurările sociale de
achitate prin virament din contul de la sănătate.
bancă.
Se mai debitează cu sumele cuvenite
personalului pentru ajutoarele
materiale suportate din bugetul
sistemului public de pensii úi alte
drepturi de asigurări sociale.
Sfc = contribuĠiile datorate

bugetului sistemului public
de pensii úi bugetului
asigurărilor sociale de
sănătate.
Contul 437 „Ajutor de úomaj” înregistrează contribuĠia

angajatorului úi a angajaĠilor la bugetul ajutorului de úomaj. După conĠinutul
său economic este un cont de terĠi iar după funcĠia sa contabilă este un cont

de pasiv.
D 437 Ajutor de úomaj C
Stingerea datoriilor achitate prin ContribuĠia angajatorului
virament din contul curent de la bancă, úi a angajaĠilor la bugetul
reprezentând contribuĠiile patronale úi ajutorului de úomaj.
ale angajaĠilor la bugetul ajutorului de
úomaj.
Sfc = contribuĠiile
patronale úi ale salariaĠilor
datorate bugetului
ajutorului de úomaj.
10.4. FLUXURI DE OPERAğII GENERATE DE

RELAğIILE CU BUGETUL STATULUI ùI ALTE
INSTITUğII PUBLICE
Doctrinar, impozitele, taxele úi contribuĠiile cu caracter fiscal

reprezintă o prelevare obligatorie úi gratuită impusă de către stat asupra
resurselor sau bunurilor individuale sau ale colectivităĠilor, plătibile în bani,
care constituie o resursă de finanĠare a cheltuielilor de interes general ale
statului úi ale administraĠiei locale.
Din punct de vedere economic, impozitele, taxele úi contribuĠiile cu
caracter fiscal îmbracă două forme:
a. impozitele directe, suportate direct de către cei care le plătesc,
cum sunt: impozitul pe profit, impozitul pe venit, impozitul pe
dividende úi altele;
b. impozitele indirecte cuprinse în preĠurile bunurilor úi serviciilor,
sub forme úi denumiri diferite (TVA, accize, taxe vamale, etc.)
plătite de agenĠii economici care vând bunuri sau prestează
servicii dar sunt suportate de consumatorii finali ai bunurilor úi
serviciilor respective.
Baza legală care reglementează impozitele, taxele, contribuĠiile úi
vărsămintele cu caracter fiscal úi nefiscal este actualizată prin Legea
bugetară anuală.
Pentru reflectarea contabilă a operaĠiilor economice úi financiare

generate de relaĠia cu bugetul statului úi alte instituĠii publice sunt utilizate

următoarele conturi: 441 „Impozit pe profit”, 442 „Taxa pe valoarea
adăugată”, 444 „Impozitul pe salarii”, 445 „SubvenĠii”, 446 „Alte impozite,
taxe úi vărsăminte asimilate”, 447 „Fonduri speciale – taxe úi vărsăminte
asimilate”.
10.4.1. FLUXURI DE OPERAğII PRIVIND IMPOZITUL

PE PROFIT
Este supus impozitării numai profitul fiscal care se determină
pornind de la profitul contabil la care se adaugă o serie de cheltuieli
nedeductibile fiscal úi se scad o serie de elemente deductibile fiscal. În
structura elementelor nedeductibile fiscal se cuprind: impozitul pe profit
din orice sursă română sau străină, amenzi, majorări, penalităĠi plătite,
cheltuieli de protocol care depăúesc limita prevăzută de lege, sume utilizate
pentru constituirea provizioanelor úi a rezervelor peste limita legală, pierderi
din surse externe, alte cheltuieli nedeductibile. Elementele deductibile
fiscal cuprind: sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervei
legale în limita prevăzută de lege, dividendele primite de la o altă persoană
juridică, alte sume deductibile în limitele prevăzute de lege.
Cota de impozit pe profit este de 16% calculată asupra profitului
fiscal, cu unele excepĠii.
Contul 441 „Impozitul pe profit” este utilizat pentru reflectarea
operaĠiilor privind decontarea cu bugetul statului a impozitului pe profit
datorat de toate persoanele juridice pentru profitul obĠinut. După conĠinutul
său economic este un cont de datorii atunci când obligaĠiile de plată sunt
mai mari decât sumele plătite, sau de creanĠe atunci când obligaĠiile de
plată sunt mai mici decât sumele plătite. După funcĠia contabilă este un cont
bifuncĠional.
D 441 „Impozitul pe profit” C
Impozitul pe profit plătit statului. Impozitul pe profit calculat
úi datorat bugetului de stat.
Sfd = dreptul de creanĠă privind Sfc = impozitul pe profit de
sumele plătite în plus din impozitul plată.

pe profit.
10.4.2. CONTURILE DE TVA

Taxa pe valoarea adăugată constituie un impozit indirect stabilit úi
perceput asupra tranzacĠiilor fiecărui stadiu al circuitului economic, adică
asupra operaĠiilor privind transferul proprietăĠii bunurilor, cât úi prestările de
servicii. Mecanismul acestui impozit indirect este fundamentat pe criteriul
deductibilităĠii. Astfel la nivelul fiecărui stadiu al circuitului economic,
agentul economic se află de regulă, în situaĠia de a plăti TVA la cumpărări
(intrări) úi a datora TVA la vânzări (ieúiri). De aceea, diferenĠa de decontat
cu bugetul de stat se stabileúte ca diferenĠă între TVA datorată úi TVA
plătită.
Decontarea cu bugetul statului se face pe baza unui Decont de TVA
întocmit lunar sau trimestrial, după cum s-a declarat în vectorul fiscal, până
la data de 25 a lunii următoare.
Cotele de TVA care se aplică la ora actuală în România sunt cotele
de 24% úi de 9%, ce se aplică asupra operaĠiunilor impozabile, cu excepĠia
celor scutite de TVA.
În plan contabil, se disting trei categorii de operaĠii pentru calculul úi
înregistrarea TVA:
a. operaĠii privind TVA deductibilă
b. operaĠii privind TVA colectată
c. operaĠii privind regularizarea TVA. Dacă:
• TVA colectată > TVA deductibilă => TVA de plată care se
înregistrează în creditul contului 4423 „TVA de plată”;
• TVA colectată < TVA deductibilă => TVA de primit care se
înregistrează în debitul contului 4424 „TVA de recuperat”.

BUNURI, LUCRĂRI FACTURA VÂNZĂRI DE

ùI SERVICII FISCALĂ BUNURI, LUCRĂRI
ACHIZIğIONATE ùI SERVICII
JURNAL DE JURNAL DE
CUMPĂRĂRI VÂNZĂRI
CONTUL 4426 CONTUL 4427

„TVA deductibilă” „TVA colectată”
REGULARIZARE TVA
la finele lunii (sau trimestrial)
a) 4426>4427 b) 4427>4426
BUNURI, LUCRĂRI BUNURI, LUCRĂRI

ùI SERVICII ùI SERVICII
ACHIZIğIONATE VÂNDUTE
Contul 4426 „TVA deductibilă”, Ġine evidenĠa TVA înscrisă în

factura emisă de furnizor pentru operaĠiunile de achiziĠii de bunuri, prestări
de servicii, executări de lucrări, deductibilă din punct de vedere fiscal. După
conĠinutul său economic este un cont de terĠi, de creanĠe iar după funcĠia sa
contabilă este un cont de activ.
D 4426 TVA deductibilă C
TVA deductibilă Sumele deduse din TVA colectată, la
aferentă achiziĠiilor. regularizare úi cu diferenĠele de recuperat de la
bugetul de stat rezultate la sfârúitul perioadei
între TVA deductibilă mai mare úi TVA
colectată mai mică.
Nu prezintă sold la sfârúitul perioadei.
Contul 4427 „TVA colectată” are rolul de a urmări úi înregistra

TVA aferentă ieúirilor sau vânzărilor de bunuri, lucrări sau servicii din
cursul perioadei contabile. După conĠinutul său economic este un cont de
terĠi, de datorii iar după funcĠia sa contabilă este un cont de pasiv.

D 4427 TVA colectată C

Sumele reprezentând TVA deductibilă, TVA calculată la
deduse din TVA colectată, úi se mai facturile emise către
debitează cu diferenĠele reprezentând TVA clienĠi úi TVA
de plătit, determinate la sfârúitul perioadei neexigibilă, devenită
între TVA deductibilă mai mică úi TVA exigibilă în timpul
colectată mai mare. lunii.
Nu prezintă sold la sfârúitul perioadei.
Contul 4423 „TVA de plată” Ġine evidenĠa TVA care trebuie

achitată la bugetul de stat în urma regularizării lunare sau trimestriale
efectuate în baza evidenĠei operative a TVA. După conĠinutul său economic
este un cont de terĠi, de datorii iar după funcĠia sa contabilă este un cont de
pasiv.
D 4423 TVA de plată C
PlăĠile efectuate către DiferenĠele rezultatele la finele perioadei
stat reprezentând TVA între TVA colectată mai mare úi TVA
datorată. deductibilă mai mică.
Sfc = TVA de plătit către bugetul de stat.
Contul 4424 „TVA de recuperat”, înregistrează TVA de primit de

la bugetul de stat, care rezultă în urma regularizării lunare sau trimestriale a
TVA. Este un cont de creanĠe cu funcĠie contabilă de activ.
D 4424 TVA de recuperat C
DiferenĠele rezultate la TVA încasată de la stat pe baza
sfârúitul perioadei între TVA cererii de rambursare sau TVA de
colectată mai mică úi TVA recuperat compensată în perioada
deductibilă mai mare. următoare cu TVA de plată.
Sfd = TVA de recuperat de la
stat.

Probleme rezolvate:
1. S.C. „ALFA” (vânzător) livrează S.C. „BETA” (cumpărător) produse
finite, pe care cumpărătorul le utilizează ca materiale auxiliare, la preĠul de
facturare de 20.000 lei, TVA 24%. Ambele societăĠi comerciale conduc
evidenĠa stocurilor prin metoda inventarului permanent. Costul prestabilit al
produselor finite livrate este de 15.000 lei. Cumpărătorul emite în favoarea
vânzătorului un bilet la ordin, în valoare nominală de 24.800 lei, care se
decontează la scadenĠă.
ObservaĠie! Pentru a prezenta circuitul biletului la ordin vom
prefera să analizăm contabil operaĠiile care produc modificări în
contabilitatea vânzătorului dar úi a cumpărătorului, deopotrivă.
La vânzător:
a. Natura operaĠiei: vânzarea produselor finite
Creúte creanĠa faĠă Creúte venitul din vânzarea Se majorează TVA
de clienĠi produselor finite colectată
A+ P+ P+
- 4111 „ClienĠi”
- 701 „Venituri din vânzarea produselor finite”
- 4427 „TVA colectată”
- 4111 A + D

- 701 P+C
- 4427 P + C
Formula contabilă încheiată pentru această operaĠiune este:
24.800 4111 „ClienĠi” = %

produselor finite”
4427 „TVA colectată” 4.800
a. Natura operaĠiei: descărcarea gestiunii pentru produsele finite

livrate
Scade valoarea stocului de produse finite Se diminuează veniturile din
din depozitele unităĠii producĠia stocată
A- P-
- 345 A–C
- 711 P–D
15.000 711 „Venituri aferente costurilor = 345 „Produse finite” 15.000

a. Natura operaĠiei: acceptarea biletului la ordin

Se stinge creanĠa faĠă de Creúte valoarea efectelor comerciale de
clienĠi primit
A- A+

- 413 „Efecte de primit de la clienĠi”

- 4111 A – C
- 413 A+D
24.800 413 „Efecte de primit de la = 4111 „ClienĠi” 24.800

clienĠi”
a. Natura operaĠiei: încasarea biletului la ordin

Se majorează disponibilul din Scade valoarea efectelor comerciale
contul curent de primit
A+ A-
- 5121 „Conturi la bănci în lei”
- 413 „Efecte de primit de la clienĠi”
- 5121 A + D
- 413 A–C
24.800 5121 „Conturi la bănci în lei” = 413 „Efecte de primit de la 24.800

clienĠi”
La cumpărător:
a. Natura operaĠiei: recepĠia materialelor auxiliare
Creúte valoarea Se majorează valoarea Se majorează datoria
materialelor auxiliare TVA deductibilă comercială faĠă de
furnizori
A+ A+ P+
- 3021 „Materiale auxiliare”

- 4426 „TVA deductibilă”

- 401 „Furnizori”
- 3021 A + D
- 4426 A + D
- 401 P+C
% = 401 „Furnizori” 24.800

20.000 3021 „Materiale auxiliare”
4.800 4426 „TVA deductibilă”
a. Natura operaĠiei: emiterea biletului la ordin

Se stinge datoria comercială faĠă de Creúte valoarea efectelor comerciale
furnizori de plătit
P - P+
- 403 „Efecte de plătit”
- 401 P-D
- 403 P+C
24.800 401 „Furnizori” = 403 „Efecte de plătit” 24.800
a. Natura operaĠiei: achitarea biletului la ordin

Se diminuează disponibilul din contul Scade valoarea efectelor
curent al societăĠii comerciale de plătit
A - P-

- 403 „Efecte de plătit”
- 5121 A – C
- 403 P–D
24.800 403 „Efecte de plătit” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 24.800
2. S.C. „VIVA” S.A. dispune ridicarea numerarului de la bancă în sumă de

30.000 lei pentru achitarea avansurilor salariale cuvenite angajaĠilor.
Conform centralizatorului statelor de plată a salariilor pe luna noiembrie
anul N, se înregistrează salariile totale brute în valoare de 70.000 lei úi se
determină úi înregistrează contribuĠiile patronale, CAS 14.560 lei, CFù 350
lei, CASS 3.640 lei, contribuĠia la fondul de accidente úi boli profesionale
111 lei.
a. Natura operaĠiei: ridicarea numerarului de la bancă
Creúte numerarul din casieria Se diminuează disponibilul din contul
unităĠii curent
A+ A-
- 5311 A + D
- 5121 A – C
30.000 5311 „Casa în lei” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 30.000
a. Natura operaĠiei: achitarea avansurilor salariale

Scade numerarul din casieria Creúte valoarea avansurilor salariale
unităĠii acordate
A- A+
- 425 „Avansuri acordate personalului”
- 5311 A - C
- 425 A+D
30.000 425 „Avansuri acordate = 5311 „Casa în lei” 30.000

personalului”
a. Natura operaĠiei: înregistrarea salariilor brute

Cresc cheltuielile cu salariile Se majorează salariile datorate
personalului personalului
A+ P+
- 641 „Cheltuieli cu salariile personalului”
- 421 „Personal - salarii datorate”
- 641 A+D
- 421 P+C
70.000 641 „Cheltuieli cu salariile = 421 „Personal - salarii datorate” 70.000

personalului”
a. Natura operaĠiei: înregistrarea CAS


Cresc cheltuielile cu CAS datorat Se majorează contribuĠia unităĠii la

de unitate asigurările sociale
A+ P+
- 6451 „ContribuĠia unităĠii la asigurările sociale”
- 4311.01 „ContribuĠia unităĠii la asigurările sociale”
- 6451 A+D
- 4311.01 P+C
14.560 6451 „ContribuĠia unităĠii la = 4311.01 „ContribuĠia unităĠii la 14.560

asigurările sociale” asigurările sociale”
a. Natura operaĠiei: înregistrarea CFù

Cresc cheltuielile privind CFù a Se majorează contribuĠia unităĠii la
unităĠii fondul de úomaj
A+ P+
- 6452 „ContribuĠia unităĠii pentru ajutorul de úomaj”
- 4371 „ContribuĠia unităĠii la fondul de úomaj”
- 6452 A + D
- 4371 P + C
350 6452 „ContribuĠia unităĠii pentru = 4371 „ContribuĠia unităĠii la fondul 350
ajutorul de úomaj” de úomaj”
a. Natura operaĠiei: înregistrarea CASS

Cresc cheltuielile privind Se majorează contribuĠia unităĠii la
CASS a unităĠii asigurările sociale de sănătate
A+ P+
- 6453 „ContribuĠia angajatorului pentru asigurările sociale
de sănătate”
- 4313 „ContribuĠia angajatorului pentru asigurările sociale
de sănătate”
- 6453 A + D
- 4313 P + C
3.640 6453 „ContribuĠia angajatorului = 4313 „ContribuĠia angajatorului 3.640

pentru asigurările sociale de pentru asigurările sociale de
sănătate” sănătate”
a. Natura operaĠiei: înregistrarea contribuĠiei la fondul de accidente úi

boli profesionale
Cresc cheltuielile privind Se majorează contribuĠia unităĠii la fondul de
CAS a unităĠii accidente úi boli profesionale
A+ P+
- 6451 „ContribuĠia unităĠii la asigurările sociale”
- 4311.02 „CAS – Fondul de accidente úi boli
profesionale”
- 6451 A+D
- 4311.02 P+C

111 6451 „ContribuĠia unităĠii la = 4311.02 „CAS – Fondul de 111

asigurările sociale” accidente úi boli
profesionale”
3. Se calculează úi se înregistrează impozitul pe profit în cotă procentuală

de 16% asupra profitului fiscal de 18.562 lei obĠinut de S.C. „ANTHEA”
S.A. Se achită conform ordinului de plată úi a extrasului de cont al băncii
impozitul pe profit către bugetul de stat.
a. Natura operaĠiei: înregistrarea impozitului pe profit
Creúte valoarea impozitului pe Cresc cheltuielile cu impozitul pe
profit profit
P+ A+
- 441 „Impozitul pe profit”
- 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit”
- 441 P+C
- 691 A+D
2.970 691 „Cheltuieli cu impozitul pe = 441 „Impozitul pe profit” 2.970

profit”
a. Natura operaĠiei: plata impozitului pe profit

Scade valoarea impozitului pe Se diminuează disponibilul din contul
profit curent
P- A-


- 441 P–D
- 5121 A – C
2.970 441 „Impozitul pe profit” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 2.970
4. S.C. „SMART” S.R.L. înregistrează următoarele operaĠii economice

care au avut loc pe parcursul lunii octombrie anul N:
- achiziĠionări de mărfuri 10.000 lei, TVA 24%;
- consum de energie úi apă facturate de terĠi 500 lei, TVA 24%;
- obiecte de inventar cumpărate 500 lei, TVA 24%;
- vânzări de mărfuri către societăĠi comerciale 20.000 lei, TVA 24%;
- prestarea de servicii de transport către terĠi cu mijloace proprii 1.000 lei,
TVA 24%.
Pe lângă analiza contabilă a operaĠiunilor sus menĠionate úi formulele
contabile aferente, se mai cere úi regularizarea TVA.
D 4426 TVA deductibilă C

2.400
120
120 2.640
Rd 2.640 2.640 Rc
Tsd 2.640 2.640 Tsc
D 4427 TVA colectată C

4.800
5.040 240
Rd 5.040 5.040 Rc
Tsd 5.040 5.040 Tsc
a. Natura operaĠiei: achiziĠionarea mărfurilor

Creúte valoarea mărfurilor din Creúte valoarea Se majorează datoria
depozitele întreprinderii TVA deductibilă faĠă de furnizori
A+ A+ P+

- 371 „Mărfuri”
- 371 A+D
- 4426 A + D
- 401 P+C
% = 401 „Furnizori” 12.400

10.000 371 „Mărfuri”
2.400 4426 „TVA deductibilă”
a. Natura operaĠiei: înregistrarea consumului de energie úi apă

Cresc cheltuielile cu Creúte valoarea TVA Se majorează datoria
energia úi apa consumate deductibilă faĠă de furnizori
A+ A+ P+
- 605 „Cheltuieli privind energia úi apa”
- 605 A+D
- 4426 A + D
- 401 P+C
% = 401 „Furnizori” 620

500 605 „Cheltuieli privind energia úi
apa”
120 4426 „TVA deductibilă”

a. Natura operaĠiei: recepĠia obiectelor de inventar

Creúte valoarea Creúte valoarea TVA Se majorează datoria
obiectelor de inventar deductibilă faĠă de furnizori
A+ A+ P+
- 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar”
- 303 A+D
- 4426 A + D
- 401 P+C
% = 401 „Furnizori” 620

500 303 „Materiale de natura
obiectelor de inventar”
120 4426 „TVA deductibilă”
a. Natura operaĠiei: vânzarea mărfurilor

Creúte creanĠa faĠă Se majorează veniturile din Creúte valoarea TVA
de clienĠi vânzarea mărfurilor colectată
A+ P+ P+
- 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
- 4111 A + D
- 707 P+C

- 4427 P + C
24.800 4111 „ClienĠi” = %

mărfurilor”
4427 „TVA colectată” 4.800
a. Natura operaĠiei: înregistrarea serviciului de transport prestat

Creúte creanĠa faĠă Se majorează veniturile din Creúte valoarea TVA
de clienĠi servicii prestate colectată
A+ P+ P+
- 704 „Venituri din lucrări executate úi servicii prestate”
- 4111 A + D
- 704 P+C
- 4427 P + C
1.240 4111 „ClienĠi” = %

704 „Venituri din lucrări executate 1.000
úi servicii prestate”
4427 „TVA colectată” 240
a. Natura operaĠiei: regularizarea TVA

Scade valoarea TVA Scade valoarea TVA Creúte valoarea TVA
colectată deductibilă de plată
P- A- P+

- 4423 „TVA de plată”
- 4427 P - D
- 4426 A – C
- 4423 P + C
5.040 4427 „TVA colectată” = %

4426 „TVA deductibilă” 2.640
4423 „TVA de plată” 2.400

Se înregistrează în baza Centralizatorului statelor de plată a
salariilor, următoarele reĠineri din salarii:
− avansul chenzinal 30.000 lei;
− CAS angajaĠi 7.350 lei;
− CFù angajaĠi 350 lei;
− CASS angajaĠi 3.850 lei;
− impozit pe salarii 8.000 lei;
− popriri în favoarea terĠilor 400 lei.
Se ridică de la bancă numerar pentru achitarea restului de plată
cuvenit angajaĠilor. La achitarea în numerar a drepturilor salariale rămân

salarii neridicate în sumă de 1.500 lei. Se virează toate contribuĠiile úi

impozitul pe destinaĠii, conform ordinelor de plată.

În cadrul acestei teme ne-am oprit atenĠia asupra tranzacĠiilor de
decontare a obligaĠiilor de natură comercială, respectiv de încasare a
creanĠelor prin modalităĠi de plata diverse cum ar fi viramentul bancar,
numerarul, efectele comerciale. Totodată am tratat si creanĠele si obligaĠiile
de natură fiscală, socială etc.
Oradea, 2008;


TREZORERIE, CHELTUIELI ùI VENITURI
• s prezentai coninutul economic i funciunea conturilor ce
înregistreaz fluxurile de operaii privind trezoreria i cele care
afecteaz cheltuielile i veniturile perioadei;
• s exemplificai principalele operaiuni economice i financiare
pentru cunoaterea implicaiilor pe care le genereaz asupra
poziiei financiare, performanelor i fluxurilor de numerar ale
întreprinderii.
Cuvinte cheie:
• numerar
• acreditive
• avansuri de trezorerie
• cheltuieli
• venituri

11.1. Conturi care înregistrează operaĠiunile de trezorerie
11.1.1. Conturile privind investiĠiile financiare pe termen
scurt
11.1.2. Conturile de disponibilităĠi băneúti úi alte valori
11.1.3. Conturile de acreditive úi avansuri de trezorerie
11.2. Conturile de cheltuieli úi venituri
Probleme rezolvate
Studii de caz


11.1. CONTURI CARE ÎNREGISTREAZĂ

OPERAğIUNILE DE TREZORERIE
Termenul de trezorerie provine din limba francez „trésorerie” i

care în sens restrâns cuprinde disponibilitile bneti la bnci i în numerar,
iar în sens larg termenul se extinde i asupra valorilor mobiliare de
plasament (aciuni, obligaiuni) care pot fi transformate prin vânzare în
disponibiliti bneti. Sunt asimilate de asemenea mijloacelor de trezorerie
i creditele bancare pe termen scurt precum i alte valori financiare1.
Conturile din clasa 5 „Conturi de trezorerie”, evideniaz existena
i micarea valorilor mobiliare de plasament, a disponibilitilor bneti
deinute în conturi la bnci i în casieria întreprinderii precum i a altor
valori financiare. Tot în aceast clas sunt incluse i conturile care
înregistreaz valorile de încasat: cecurile bancare, efectele comerciale
remise bncii spre încasare, scontare, etc. precum i conturile de credite
bancare pe termen scurt.
11.1.1. CONTURILE PRIVIND INVESTIğIILE

FINANCIARE PE TERMEN SCURT
Investiiile financiare pe termen scurt reprezint sume investite în
hârtii de valoare numite i titluri de plasament. Titlurile de plasament sunt
titluri de valoare cumpărate în scop speculativ, deci pentru a fi vândute într-
un timp relativ scurt altor persoane, în vederea obinerii unui câtig imediat
din diferena de preuri, între preul de cumprare i cel de vânzare.
Principalele investiii financiare pe termen scurt sunt: aciunile,
obligaiunile, i alte hârtii de valoare care pot fi cumprate de pe piaa
mobiliar, în mod curent, caz în care este utilizat termenul de cumprare,
sau pot fi cumprate propriile titluri emise i vândute de întreprindere,
1
M. Epuran, V. Bbi, Op. cit, Editura Mirton, Timioara, 2002, pag. 246

situaie în care se utilizeaz termenul de rscumprare. Cumprarea se face

de regul în scop de revânzare, iar rscumprarea titlurilor se face în scopul
anulrii acestora.
Pentru evidenierea operaiunilor realizate cu aciuni i obligaiuni,
precum i alte titluri de valoare negociabile, deinute pe un termen scurt de
timp se utilizeaz conturile din grupa 50 „InvestiĠii financiare pe termen
scurt”, care dup funcia lor contabil sunt conturi de activ, cu excepĠia
contului 509 „Vărsăminte de efectuat pentru investiĠii financiare pe termen
scurt”, care este de pasiv.
Dac titlurile de plasament cumprate urmeaz a fi pltite ulterior,
obligaia de plat a acestora se va înregistra în contul sus menionat, cu
funcie contabil de pasiv, i anume: 509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiĠii financiare pe termen scurt”.
D 509 Vărsăminte de efectuat pentru C
investiĠii financiare pe termen
scurt
Achitarea obligaiei în Obligaia de plat a titlurilor
numerar sau prin virament cumprate.
bancar.
Sfc = obligaia de plat a titlurilor
cumprate existent.
11.1.2. CONTURILE DE DISPONIBILITĂğI BĂNEùTI ùI

ALTE VALORI
Disponibilitile bneti ale întreprinderii sunt pstrate în casieria
proprie sub form de numerar, cât i în conturi la bnci. Ele pot fi în lei sau
în valut, adic în monede strine.
Contul 512 „Conturi curente la bănci” este utilizat pentru
evidenierea disponibilitilor bneti în lei i în valut aflate în conturi la
bnci, precum i a sumelor aflate în curs de decontare. După conĠinutul său
economic este un cont de trezorerie iar dup funcia sa contabil este un
cont bifuncĠional.

D 512 Conturi curente la bănci C

Sumele încasate prin Sumele virate în contul diverselor
virament de la alte persoane persoane juridice pentru plata
juridice precum i sumele obligaiilor create, precum i sumele
depuse din casieria ridicate din contul curent i aduse în
întreprinderii. casierie.
Sfd = disponibilitile Sfc = creditul acordat de bnci prin
existente în conturi la bnci. contul curent atunci când plile
efectuate au fost mai mari decât
disponibilul existent.
Contul 531 „Casa” este utilizat pentru evidenierea disponibilitilor

bneti sub form de numerar adic bani lichizi în lei i în valut, ca urmare
a operaiilor de încasri i pli. După conĠinutul său economic este un cont
de trezorerie iar dup funcia sa contabil este un cont de activ.
D 531 Casa C
Încasrile din vânzri în numerar, Plile în numerar efectuate
precum i sumele ridicate din prin casierie i depunerile de
conturi curente la bnci, etc. numerar la banc.
Sfd = numerarul existent în casierie.
11.1.3. CONTURILE DE ACREDITIVE ùI AVANSURI DE

TREZORERIE
Din punct de vedere contabil, acreditivele reprezint
„disponibiliti” puse de cumprtor la dispoziia vânztorului din care
acesta din urm îi poate încasa contravaloarea bunurilor livrate, la
prezentarea documentelor de livrare convenite printr-un contract comercial,
prezentate de banca vânztorului (banca emitent) bncii cumprtorului
(banca pltitoare).
Reglementar, în vederea stingerii unor obligaii fa de furnizori,
persoanele juridice pot solicita deschiderea de acreditive în lei sau în devize,
în favoarea acestora. Pentru contabilizarea fluxurilor de decontri pe baz de
acreditive se utilizeaz contul sintetic de gradul I, 541 „Acreditive”,
detaliat în dou conturi operaionale: 5411 „Acreditive în lei” i 5412
„Acreditive în valut”.
Cu ajutorul contului 541 „Acreditive” se ine evidena acreditivelor

deschise la bnci pentru efectuarea de pli în favoarea terilor. După

conĠinutul său economic este un cont de trezorerie iar dup funcia sa
contabil este un cont de activ.
D 541 Acreditive C
Valoarea acreditivelor Sumele pltite terilor sau virate în
deschise la dispoziia terilor, contul de disponibil ca urmare a
precum i cu valoarea revocrii acreditivului, i cu
diferenelor favorabile de curs valoarea diferenelor nefavorabile
valutar aferente acreditivelor de curs valutar aferente
deschise în valut la încheierea acreditivelor deschise în valut, la
exerciiului financiar. încheierea exerciiului financiar.
Sfd = valoarea acreditivelor
deschise la dispoziia terilor.
În practica contabil curent, avansurile de trezorerie sunt

reprezentate de regul de avansurile spre decontare, reprezentând sume
acordate de întreprinztor fie personalului firmei, fie unor tere persoane din
afara acesteia, în vederea îndeplinirii unui mandat în interesul
întreprinztorului. De regul, justificarea avansului i transformarea, total
sau parial a acestuia în cheltuial efectiv are loc la încheierea mandatului,
pe baza unui „Decont de cheltuieli”.
Contul 542 „Avansuri de trezorerie” ine evidena sumelor
acordate cu titlu de avans spre decontare. După conĠinutul său economic
este un cont de trezorerie iar dup funcia sa contabil este un cont de activ.
D 542 Avansuri de trezorerie C
Avansurile de trezorerie Avansurile de trezorerie justificate
acordate i cu valoarea i cu diferenele nefavorabile de
diferenelor favorabile de curs curs valutar aferente avansurilor
valutar aferente avansurilor de de trezorerie în valut la
trezorerie în valut, la închiderea exerciiului financiar
închiderea exerciiului sau la lichidarea acestora.
financiar.
Sfd = avansurile de trezorerie
acordate i nedecontate la
momentul respectiv.

11.2. CONTURILE DE CHELTUIELI ùI VENITURI
Cheltuielile semnific o „srcire” a firmei, generat fie de

micorarea unor elemente de active, fie de o cretere a unor elemente de
pasive, în mod concret datorii.
Veniturile semnific o „îmbogire” a firmei, fie prin creterea unor
elemente de active, fie printr-o micorare a unor datorii.
Rezultatele în sens restrâns, se concretizeaz în:
• profit, dac într-o perioad de timp determinat, de regul un
exerciiu financiar, veniturile sunt mai mari decât cheltuielile;
• pierdere, dac veniturile sunt mai mici decât cheltuielile.
Pentru contabilizarea curent a cheltuielilor, în mod sistematizat
dup coninutul i natura lor economic, se utilizeaz clasa 6 „Conturi de
cheltuieli”, structurat în grupe de conturi, pe naturi relativ omogene de
cheltuieli iar în cadrul fiecrei grupe de conturi s-au instituit conturi
sintetice de gradul I i/sau de gradul II pentru fiecare element de cheltuial.
D 6 Conturi de cheltuieli C
Înregistrarea Pentru operaiile în participaie cu sumele
cheltuielilor dup transmise pe baz de decont, i cu închiderea
natura lor. conturilor de cheltuieli la sfâritul perioadei.
Nu prezintă sold la sfâritul exerciiului
financiar.
Pentru contabilizarea curent a veniturilor, în mod sistematizat,

dup coninutul i natura lor economic, se utilizeaz clasa 7 „Conturi de
venituri”, structurat pe grupe de conturi, pe naturi relativ omogene de
venituri, iar în cadrul fiecrei grupe de conturi s-au instituit conturi sintetice
de gradul I i/sau de gradul II pentru fiecare element de venit.
Conturile din clasa 7 „Conturi de venituri” sunt conturi cu funcie
contabil de pasiv, cu excepia contului 711 „Variaia stocurilor”, care poate
prezenta i sold final debitor, în anumite circumstane (destocaj).

D 7 Conturi de venituri C
Veniturile realizate din operaii de Înregistrarea veniturilor
participaie transferate coparticipanilor i dup natura lor.
cu închiderea conturilor de venituri prin
contul de rezultate 121 „Profit i
pierdere”, la sfâritul perioadei.
Nu prezintă sold la sfâritul exerciiului
financiar.
Probleme rezolvate:
1. O societate comercial achiziioneaz prin intermediul unei societi de
valori mobiliare un pachet de 10 aciuni, la un cost de achiziie de 2.000
lei/aciune. Se achit ulterior contravaloarea aciunilor cumprate, prin
virament bancar. Comisionul reinut de SVM este de 2% din valoarea
tranzaciei.
a. Natura operaĠiei: achiziionarea aciunilor
Crete valoarea aciunilor Crete valoarea vrsmintelor de efectuat
deinute de întreprindere pentru aciunile achiziionate
A+ P+
- 508 „Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate”
- 509 „Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe
termen scurt”
- 508 A+D
- 509 P+C

20.000 508 „Alte investiii pe termen = 509 „Vrsminte de efectuat pentru 20.000
scurt i creane asimilate” investiii financiare pe termen
scurt”
a. Natura operaĠiei: achitarea titlurilor cumprate i reinerea

comisionului SVM
Scade valoarea Cresc cheltuielile cu Se diminueaz
vrsmintelor de efectuat comisioanele bancare i disponibilul din
pentru titlurile cumprate asimilate lor contul curent
P- A+ A-
- 509 „Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe
termen scurt”
- 627 „Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate”
- 509 P–D
- 627 A+D
- 5121 A – C
% = 5121 „Conturi la bnci în lei” 20.400

20.000 509 „Vrsminte de efectuat
pentru investiii financiare pe
termen scurt”
400 627 „Cheltuieli cu serviciile
bancare i asimilate”
2. Cele 10 aciuni procurate de întreprindere, se revând astfel:

a) 9 aciuni la preul de vânzare de 2.200 lei/aciune;
b) 1 aciune la preul de vânzare de 1.800 lei/aciune.

Comisionul reinut de SVM este de 2% din valoarea tranzaciilor. Toate

decontrile se efectueaz prin contul curent de la banc.
a. Natura operaĠiei: vânzarea celor 9 aciuni x 2.200 lei/aciune =
19.800 lei
Se majoreaz Scade valoarea Crete câtigul din vânzarea
disponibilul din contul aciunilor titlurilor financiare pe termen
curent scurt
A+ A- P+
- 7642 „Câtiguri din investiii financiare pe termen scurt
cedate”
- 5121 A+D
- 508 A–C
- 7642 P+C
19.800 5121 „Conturi la bnci în lei” = %

508 „Alte investiii pe termen 18.000
scurt i creane asimilate”
7642 „Câtiguri din investiii 1.800
financiare pe termen scurt
cedate”
a. Natura operaĠiei: înregistrarea comisionului SVM

Cresc cheltuielile cu serviciile bancare Se diminueaz disponibilul din
i asimilate lor contul curent
A+ A-


- 627 A+D
- 5121 A – C
396 627 „Cheltuieli cu serviciile = 5121 „Conturi la bnci în lei” 396

a. Natura operaĠiei: vânzarea a 1 aciune x 1.800 lei/aciune = 1.800

lei
Se majoreaz Scade valoarea Crete pierderea din vânzarea
disponibilul din contul aciunilor titlurilor financiare pe termen
curent scurt
A+ A- A+
- 6642 „Pierderi privind investiiile financiare pe termen
scurt cedate”
- 5121 A + D
- 508 A–C
- 6642 A + D
% = 508 „Alte investiii pe termen scurt 2.000

i creane asimilate”
1.800 5121 „Conturi la bnci în lei”
200 6642 „Pierderi privind investiiile
financiare pe termen scurt
cedate”

a. Natura operaĠiei: înregistrarea comisionului SVM

Cresc cheltuielile cu serviciile bancare Se diminueaz disponibilul din
i asimilate lor contul curent
A+ A-
- 627 A+D
- 5121 A - C
36 627 „Cheltuieli cu serviciile = 5121 „Conturi la bnci în lei” 36

3. S.C. „ATENA” acord unui salariat care se deplaseaz în interesul

societii, un avans de trezorerie în numerar în sum de 1.000 lei. La
întoarcerea din deplasare, delegatul justific:
- piese de schimb cumprate conform facturii 600 lei, TVA 24%;
- cheltuieli de deplasare (cazare, diurn i transport) 200 lei;
- suma rmas necheltuit se restituie la casierie.
a. Natura operaĠiei: acordarea avansului de trezorerie
Se diminueaz numerarul din casieria Crete valoarea avansurilor de
societii trezorerie
A - A+
- 542 „Avansuri de trezorerie”
- 542 A+D

- 5311 A - C
1.000 542 „Avansuri de trezorerie” = 5311 „Casa în lei” 1.000
a. Natura operaĠiei: achiziionarea pieselor de schimb

Crete valoarea Crete valoarea TVA Se majoreaz datoria fa
pieselor de schimb deductibil de furnizori
A+ A+ P+
- 3024 „Piese de schimb”
- 4426 „TVA deductibil”
- 3024 A + D
- 4426 A + D
- 401 P+C
% = 401 „Furnizori” 744

600 3024 „Piese de schimb”
144 4426 „TVA deductibil”
a. Natura operaĠiei: justificarea avansului de trezorerie

Se stinge Cresc Crete valoarea Se diminueaz
datoria fa cheltuielile cu numerarului din valoarea
de furnizori deplasrile casieria unitii avansurilor de
trezorerie
P- A+ A+ A-

- 625 „Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri”

- 542 „Avansuri de trezorerie”
- 401 P-D
- 625 A+D
- 5311 A + D
- 542 A–C
% = 542 „Avansuri de trezorerie” 1.000

744 401 „Furnizori”
200 625 „Cheltuieli cu deplasri,
detari i transferri”
56 5311 „Casa în lei”
4. La sfâritul exerciiului financiar N, la S.C. „INTERNATIONAL” se

închid conturile de cheltuieli i venituri în vederea determinrii rezultatului,
cunoscându-se urmtoarele:
- 607 „Cheltuieli privind mrfurile” 13.815 lei;
- 627 „Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate” 9 lei;
- 6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor” 19 lei;
- 707 „Venituri din vânzarea mrfurilor” 17.959 lei;
- 7588 „Alte venituri din exploatare” 23 lei.
a. Natura operaĠiei: închiderea conturilor de cheltuieli
Scad Scad cheltuieli cu Scad cheltuielile Se diminueaz
cheltuielile comisioanele cu amortizarea profitul
privind bancare i asimilate imobilizrilor întreprinderii
mrfurile acestora
A- A- A- P-
- 607 „Cheltuieli privind mrfurile”

- 6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea

imobilizrilor”
- 121 „Profit i pierdere”
- 607 A– C
- 627 A– C
- 6811 A–C
- 121 P–D
13.843 121 „Profit i pierdere” = %

607 „Cheltuieli privind mrfurile” 13.815
627 „Cheltuieli cu serviciile 9
6811 „Cheltuieli de exploatare 19
privind amortizarea
imobilizrilor”
a. Natura operaĠiei: închiderea conturilor de venituri

Se diminueaz veniturile Se diminueaz valoarea Crete profitul
din vânzarea mrfurilor altor venituri din întreprinderii
exploatare
P- P- P+
- 707 „Venituri din vânzarea mrfurilor”
- 7588 „Alte venituri din exploatare”
- 707 P–D
- 7588 P–D
- 121 P+C

% = 121 „Profit i pierdere” 17.982

17.959 707 „Venituri din vânzarea
mrfurilor”
23 7588 „Alte venituri din exploatare”
5. Se calculeaz i se înregistreaz, conform notei contabile întocmite,

impozitul pe profit în cot de 16% asupra profitului impozabil, dup care se
deconteaz cheltuiala cu acest impozit asupra rezultatului. Se achit
impozitul pe profit conform ordinului de plat i a extrasului de cont al
bncii.
a. Natura operaĠiei: înregistrarea impozitului pe profit
Crete valoarea impozitului pe Se majoreaz cheltuiala cu impozitul
profit datorat pe profit
P+ A+
- 441 P+C
- 691 A+D
662 691 „Cheltuieli cu impozitul pe = 441 „Impozitul pe profit” 662

profit”
a. Natura operaĠiei: decontarea cheltuielii cu impozitul pe profit asupra

rezultatelor
Se diminueaz profitul obinut de Se diminueaz cheltuiala cu
întreprindere impozitul pe profit
P- A-

- 121 P–D
- 691 A–C
662 121 „Profit i pierdere” = 691 „Cheltuieli cu impozitul pe 662

profit”
a. Natura operaĠiei: plata impozitului pe profit

Se stinge datoria privind Se diminueaz disponibilul existent în contul
impozitul pe profit curent al societii de la banc
P- A-
- 441 P–D
- 5121 A–C
662 441 „Impozitul pe profit” = 5121 „Conturi la bnci în lei” 662
6. Profitul net obinut de societate în sum de 3.477 lei se reporteaz anului

urmtor, urmând ca ulterior s se stabileasc de A.G.A. destinaiile
profitului reportat.
a. Natura operaĠiei: înregistrarea repartizrii profitului

Crete valoarea profitului de Se majoreaz valoarea profitului reportat
repartizat anului urmtor
A+ P+
- 129 A+D
- 117 P+C
3.477 129 „Repartizarea profitului” = 117 „Rezultatul reportat” 3.477

1. S.C. „ALFA” deschide un acreditiv în favoarea furnizorului su S.C.
„BETA”, pentru cumprri de echipamente tehnologice în valoare de
100.000 lei. S.C. „ALFA” recepioneaz echipamentele livrate de
furnizorul su conform documentelor, la costul de achiziie de 80.000
lei, TVA 24%. Se achit factura furnizorului din acreditivul deschis la
dispoziia sa. Ulterior, S.C. „ALFA” dispune revocarea acreditivului
rmas neutilizat, deschis în favoarea lui „BETA”.
2. S.C. „DELYCIA” achiziioneaz un numr de 100 buci tichete de
mas GustoPass a 50 lei valoarea unui tichet, TVA 24% de la furnizorul
su S.C. „TURIST”. Contravaloarea tichetelor achiziionate se
deconteaz prin banc. Tichetele de mas se acord salariailor.


Tema prezint coninutul economic i funciunea principalelor
conturi de trezorerie, cheltuieli i venituri precum si principalele fluxuri de
operaiuni cu privire la acestea.
Oradea, 2008;


MODULUL 12. BALANğA CONTURILOR
• s reprezentai dubla centralizare a informailor contabile cu
ajutorul balanei conturilor;
• s identificai principalele funcii ale balanei de verificare;
• s clasificai balanele de verificare;
• s prezentai tehnica întocmirii balanei conturilor;
• s identificai erorile formale de înregistrare cu ajutorul balanei
conturilor.
Cuvinte cheie:
• balana de verificare
• dubla centralizare
• erori

12.1. Conceptul, importanĠa úi funcĠiile balanĠei de verificare
12.2. Clasificarea balanĠelor de verificare
12.3. Întocmirea balanĠei conturilor
12.4. Identificarea erorilor de înregistrare cu ajutorul balanĠelor
de verificare
12.5. Tehnica întocmirii balanĠei de verificare
Studii de caz


12.1. CONCEPTUL, IMPORTANğA ùI FUNCğIILE

BALANğEI DE VERIFICARE
Legtura dintre cont care furnizeaz informaii de detaliu asupra

fiecrui element de activ i de pasiv, i bilan, care reflect situaia de
ansamblu a activitii întreprinderii la un moment dat, se realizeaz prin
centralizarea i verificarea exactitii datelor cu ajutorul balanei de
verificare. Astfel, soldurile finale ale conturilor sintetice de activ i de pasiv
sunt trecute în balana de verificare, de unde sunt preluate în posturi
bilaniere. Ea face deci legtura între procedeele de baz ale metodei
contabilitii: bilanul i contul. Prin centralizarea datelor din conturi cu
ajutorul balanelor de verificare se asigur informaii privind volumul
modificrilor în structura patrimoniului atât pentru perioada curent cât i
cumulat pentru perioadele precedente.
BalanĠa de verificare este un procedeu specific metodei
contabilitii care asigur respectarea în contabilitate a echilibrului
permanent impus de dubla înregistrare a operaiilor economice i financiare,
oferind prin aceasta garania exactitii înregistrrilor efectuate în conturi,
precum i a întocmirii unor bilanuri reale i complete1.
BalanĠa de verificare se prezintă sub forma unui tablou enumerativ
al tuturor conturilor din Cartea-mare, care furnizeaz informaii în legtur
cu soldurile iniiale, micrile intervenite într-o perioad de gestiune (lun,
trimestru, semestru, an) i soldurile finale la data întocmirii ei.
Rolul sau importanĠa balanĠei de verificare rezult din funciile
acesteia i anume:
• funcia de verificare (control) a exactitii înregistrrilor
efectuate în contabilitate;
• funcia de legtur dintre conturile sintetice i bilan;
1
O. Bojian, Op. cit., Editura Economic, Bucureti, 2003, pag. 138

• funcia de realizare a concordanei dintre conturile sintetice i

cele analitice.
• funcia de grupare i centralizare a datelor înregistrate în conturi.
• funcia de instrument de analiz a activitii economice.
12.2. CLASIFICAREA BALANğELOR DE

VERIFICARE
Criteriile dup care se pot clasifica balanele de verificare sunt:

• dup felul conturilor pentru care se întocmesc;
• dup numrul de egaliti pe care le cuprind;
• dup coninutul i forma grafic de prezentare.
După felul conturilor pentru care se întocmesc sunt balane de
verificare ale conturilor sintetice, numite i balane generale i balane de
verificare ale conturilor analitice, sau balane auxiliare. Balanele de
verificare sintetice sau generale sunt întocmite pe baza datelor din conturile
sintetice iar balanele de verificare analitice sunt elaborate pentru conturile
analitice ale fiecrui cont sintetic, înaintea întocmirii balanei de verificare
generale.
După numărul de egalităĠi pe care le cuprind, balanĠele de
verificare se împart, la rândul lor, în: balane de verificare cu o serie de
egaliti, balane cu dou serii de egaliti, cu trei serii de egaliti i cu
patru serii de egaliti.
BalanĠa de verificare cu o serie de egalităĠi se întocmete grafic sub
form tabelar i se prezint din punct de vedere al coninutului în dou
variante, i anume: fie ca balan de sume, cuprinzând dou coloane de
sume debitoare i creditoare, al cror total trebuie s fie egal; fie ca balan
de solduri, cuprinzând dou coloane de solduri, debitoare i creditoare, care
de asemenea, trebuie s fie egale între ele.

BalanĠa de verificare a sumelor cuprinde pe cele dou coloane-

pereche totalul sumelor debitoare (TSD) i totalul sumelor creditoare (TSC)
ale conturilor din Cartea-mare, între care trebuie s existe egalitatea:
TSD = TSC
BalanĠa de verificare a soldurilor este asemntoare cu balana de
verificare a sumelor, cu deosebirea c, în locul celor dou coloane perechi
de sume, cuprinde dou coloane perechi de solduri, una pentru soldurile
finale debitoare i alta pentru soldurile finale creditoare; între care prin
totalizare trebuie s rezulte egalitatea:
TSdD = TSdC
BalanĠa de verificare cu două serii de egalităĠi denumit i balana
sumelor i a soldurilor, este o combinaie a celor dou variante a balanei cu
o singur egalitate. Ea are la baz egalitile:
I. TSD = TSC
II. TSdD = TSdC
BalanĠa de verificare cu trei serii de egalităĠi, se prezint din punct
de vedere grafic sub form tabelar sau matricial, separând soldurile
iniiale de rulaje. Prin urmare aceasta include egalitile:
I. TSiD = TSiC
II. TRD = TRC
III. TSfD = TSfC
BalanĠa de verificare cu patru serii de egalităĠi, se prezint numai
în varianta tabelar. Ea reprezint o combinare a tipurilor cu una, dou i
trei serii de egaliti i a fost impus de necesitatea comparrii rulajelor de la
sfâritul lunii curente cu sumele de la sfâritul lunii precedente, în vederea
urmririi în dinamic a activiti întreprinderii i a stabilirii schimbrilor
care s-au produs în sfera i structura mijloacelor, surselor i proceselor
economice. Cele patru serii de egaliti care se stabilesc cu acest tip de
balan sunt urmtoarele:
I. TSpD = TSpC
II. TRcD = TRcC
III. TSD = TSC

IV. TSfD = TSfC

unde: Sp = sume precedente
Rc = rulaje curente
Balana de verificare cu patru serii de egaliti reprezint modelul cel
mai complet de balan tabelar, întrucât satisface funciile tuturor celorlalte
balane de acelai tip i în plus ofer informaii pentru efectuarea în
dinamic a analizei economico-financiar.
Balana de verificare cu patru serii de egaliti se poate prezenta i în
varianta în care cele patru serii de egaliti sunt:
I. TSiD = TSiC
II. TRD = TRC
III. TSD = TSC
IV. TSfD = TSfC
unde: Si = solduri iniiale
BalanĠele de verificare analitice, prezint conturile analitice ale
fiecrui cont sintetic, cuprinzând soldurile iniiale, rulajele i soldurile finale
în etalon valoric, sau atât cantitativ cât i valoric. Ele asigur verificarea
concordanei dintre conturile analitice i contul sintetic din care face parte,
i cunoaterea detaliat a existenei i micrii elementelor patrimoniale.
Balanele de verificare se întocmesc, de regul la sfâritul unei
perioade de gestiune: lun, trimestru, semestru sau an i ori de câte ori
necesitile impun acest lucru, în scopul verificrii exactitii înregistrrilor
contabile.
12.3. ÎNTOCMIREA BALANğEI CONTURILOR
În vederea întocmirii unei balane de verificare, de regul se parcurg

urmtoarele etape:
– pregtirea conturilor;
– transcrierea datelor din conturi în balan;
– totalizarea i verificarea egalitilor balanei.
Pregătirea conturilor const în calcularea rulajelor debitoare i

creditoare, totalizarea sumelor debitoare i creditoare de la finele unei

perioade de gestiune i stabilirea soldurilor finale. Pregtirea conturilor se
realizeaz cu anumite particulariti în funcie de numrul de egaliti ale
balanei adoptate.
Transcrierea datelor din conturi în balanĠă, se recomand a se
face doar pentru rulajele curente. Soldurile iniiale i rulajele cumulate pân
la finele lunii precedente se pot prelua din balana lunii precedente, iar
soldurile finale se calculeaz direct din datele înscrise în balan. Astfel se
creeaz posibilitatea unei verificri suplimentare în vederea descoperirii
eventualelor erori de calcul i/sau înregistrare.
Totalizarea úi verificarea egalităĠilor balanĠei se face pe fiecare
coloan a balanei, verificându-se în final egalitile acesteia. În acelai timp
se verific dac totalul rulajului din Registrul-jurnal (evidena cronologic)
este egal cu totalul rulajelor curente (debitoare i creditoare) înscrise în
balan. De asemenea se mai verific dac soldurile finale ale conturilor
determinate pe baza registrului Cartea-mare (evidena sistematic)
corespund cu soldurile finale calculate în balan.
Corelaia între înregistrarea realizat cu ajutorul Registrului jurnal i
înregistrarea sistematic din Cartea-mare este dat de relaia:
Total rulaje din BalanĠa conturilor = Total sume din Registrul
Jurnal
12.4. IDENTIFICAREA ERORILOR DE

ÎNREGISTRARE CU AJUTORUL BALANğELOR
DE VERIFICARE
Balanele de verificare îndeplinesc funcia de control i identificare a

erorilor de înregistrare prin intermediul egalitilor care trebuie s existe
între totalurile diferitelor coloane, precum i prin intermediul corelaiilor
care se stabilesc cu ajutorul lor. Neasigurarea unei egaliti sau a unei
corelaii se datoreaz existenei unei erori.
Cu ajutorul balanei de verificare se pot descoperi o serie de erori,
cum sunt: erori de întocmire a balanĠei de verificare, erori de înregistrare

în Cartea-mare úi erori de stabilire a sumelor din formulele contabile.

Erorile de întocmire a balanĠei de verificare constau în adunarea
greit a coloanelor, preluarea greit a rulajelor, a soldurilor din Cartea
mare, stabilirea greit a soldurilor, etc. Identificarea lor se face prin
refacerea calculelor i prin punctaj.
Erorile de pregătire a conturilor, în vederea elaborrii balanelor
de verificare, rezult din însumarea greit a rulajelor, a totalului sumelor
debitoare i creditoare din conturi, ori a stabilirii soldurilor finale.
Identificarea lor se face prin refacerea calculelor în fiecare cont.
Erorile de stabilire a sumelor din formulele contabile sunt
cauzate de adunarea greit a sumelor, care se identific prin refacerea
calculelor i punctarea cu documentele justificative.
Cu ajutorul balanei de verificare nu se pot identifica erorile de fond
care nu influeneaz egalitile din balan. Unele din erorile de fond pot fi
identificate prin apariia de solduri necorespunztoare la unele conturi,
neconcordan cu extrasele de cont primite de la banc, neconcordana între
conturile sintetice i cele analitice, apariia ulterioar a documentelor
justificative neînregistrate, reclamaiile furnizorilor, clienilor, etc.
BalanĠa de verificare care permite descoperirea unor erori de fond
este balanĠa úah care pe lâng cele trei serii de egaliti, red i
corespondena conturilor. Erorile din evidena cronologic se corecteaz
numai prin formule contabile de stornare, iar cele din evidena sistematic
prin tierea sumei greite i scrierea deasupra cu cerneal a sumei corecte i
certificarea acesteia.
12.5. TEHNICA ÎNTOCMIRII BALANğEI DE

VERIFICARE
Etapele sunt urmtoarele:

• Se preiau operaiunile din Registrul Jurnal în Cartea Mare (se
înregistreaz sistematic);

• Se totalizeaz sumele înregistrate sistematic în debitul i creditul

fiecrui cont, determinând rulajele lunii;
• Se preiau sumele precedente din balana anterioar, se înscriu
rulajele lunii, se calculeaz total sume i soldurile finale;
• Se adun toate coloanele, determinând egalitatea între coloanele
debitoare i creditoare.
Trebuie s avem corelaia:
TOTAL RULAJE din balanĠa de verificare = TOTAL RULAJE
din Registrul Jurnal
1. Ce reprezint balana de verificare?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
2. Care este deosebirea între o balan sintetic i o balan analitic?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
3. Care sunt tipurile de erori ce se pot identifica cu ajutorul balanei de
verificare?
..........................................................................................................................

..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
acest Modul.
acest Modul.

S.C. „KRIPTON” prezint la 01.01.N urmtoarea situaie iniial:
BILANğ INIğIAL
ACTIV PASIV
Mijloace de transport 2.000 Capital social 4.200
Materii prime 500 Amortizarea mijloacelor de 200
transport
Clieni 800 Furnizori 600
Conturi la bnci în lei 2.000 TVA de plat 100
Impozit pe salarii 200

În timpul lunii se înregistreaz operaiile:

• Cumprare de mrfuri cu factur la cost de achiziie de 500 lei,
TVA 24%, cu achitarea datoriilor prin contul curent;
• Vânzare de mrfuri cu factur la pre de vânzare de 1.000 lei,
TVA 24% cu încasarea creanei prin contul curent i descrcarea
gestiunii la costul de achiziie de 300 lei;
• Facturarea ctre clieni de prestri servicii în valoare de 800 lei,
TVA 24%, cu încasarea creanei prin contul curent;
• Plata prin contul curent a datoriilor existente la începutul anului;
• Regularizarea TVA i decontarea veniturilor i cheltuielilor,
determinarea profitului i impozitarea lui.
S se înregistreze cronologic i sistematic operaiile, în Registrul
Jurnal i Cartea Mare. S se întocmeasc balana de verificare cu patru serii
de egaliti la 31.01.N.

Balana de verificare asigur respectarea în contabilitate a
echilibrului permanent impus de dubla înregistrare a operaiilor economice,
fiind un instrument esenial de verificare a corectitudinii înregistrrilor în
conturi i întocmirea unor bilanuri reale i complete.
Oradea, 2008;



MODULUL 13. CALCULAğIA ùI
INVENTARIEREA
• s prezentai noiunea, coninutul i rolul calculaiei;
• s identificai principiile i felurile calculaiilor contabile;
• s descriei noiunea i importana inventarierii în contabilitate;
• s prezentai cadrul general de organizare a unei inventarieri;
• s artai cum se deruleaz o inventariere respectând cadrul legal
care reglementeaz efectuarea acesteia.
Cuvinte cheie:
• cheltuieli directe
• cheltuieli indirecte
• liste de inventariere
• registru inventar

13.1. CalculaĠia
13.1.1. DefiniĠia úi conĠinutul calculaĠiei
13.1.2. Principiile calculaĠiei
13.1.3. Felurile calculaĠiei contabile
13.2. Inventarierea
13.2.1. Ce este inventarierea úi care este rolul ei?
13.2.2. Organizarea inventarierii
13.2.3. Etapele inventarierii
Întrebări de evaluare


13.1. CALCULAğIA
13.1.1. DEFINIğIA ùI CONğINUTUL CALCULAğIEI

CalculaĠia const în ansamblul operaĠiilor matematice folosite pe
parcursul ciclului de prelucrare a datelor úi a informaĠiilor în vederea
determinării, pe baza unor principii úi metodologii prestabilite, a
indicatorilor economico-financiari, a evaluării cheltuielilor, veniturilor úi a
rezultatelor financiare ale unei întreprinderi. ConĠinutul calculaĠiei este
reprezentat tocmai prin determinarea cifric a acestor indicatori.
Sfera de cuprindere a calculaĠiei contabile, se extinde asupra
tuturor domeniilor i genurilor de activiti economice i sociale care se
reflect în contabilitate, începând cu întocmirea i prelucrarea documentelor
primare, pân la elaborarea situaiilor financiare anuale.
Ca urmare, calculaia ca procedeu al metodei contabilitii cuprinde
toate etapele i fazele procesului de reflectare în contabilitate a
patrimoniului cum sunt:
– Culegerea i prelucrarea datelor consemnate în documentele
justificative i centralizatoare;
– Evaluarea elementelor patrimoniale, a operaiilor i proceselor
economice consemnate în documente;
– Înregistrarea cu ajutorul conturilor a operaiilor economice i
financiare în evidena cronologic i sistematic;
– Calcularea elementelor ce constituie structura fiecrui cont
(rulaje, total sume, solduri);
– Calculul costurilor produciei obinute i a celei în curs de
fabricaie cu ajutorul contabilitii de gestiune;
– Calculul cheltuielilor i al veniturilor dup natura lor în vederea
stabilirii rezultatului financiar;
– Calculul dobânzilor ce pot fi capitalizate;
– Calculul rezultatului financiar i a repartizrii lui;

– Verificarea exactitii înregistrrilor din conturi cu ajutorul

balanei conturilor;
– Controlul realitilor datelor consemnate în contabilitate i a
gradului de depreciere a activelor cu ajutorul inventarierii;
– Întocmirea situaiilor financiare anuale;
– Calculul indicatorilor economico-financiari de apreciere a
poziiei financiare i a performanelor întreprinderii: rentabilitate,
lichiditate, solvabilitate etc.
Dei calculaia este prezent în toate etapele ciclului contabil de
prelucrare a datelor, domeniul prioritar de utilizare a ei, îl reprezintă
calculul costurilor de producĠie.
13.1.2. PRINCIPIILE CALCULAğIEI

Calculaia ca procedeu al metodei contabilitii se realizeaz având
la baz anumite principii generale cum sunt:
Stabilirea obiectului calculaĠiei i separarea acestuia în timp i
spaiu de alte obiecte de calculaie (cheltuielile cu materiile prime pe o lun,
trimestru, an, pentru un anumit produs, lucrare etc.)
Principiul periodicizării calculaĠiei impune ca în fiecare perioad
(lun, trimestru, exerciiu) calculaia s includ toate cheltuielile i
veniturile care privesc perioada respectiv, indiferent de momentul
efecturii lor, în vederea calculrii exacte a rezultatelor perioadei.
Principiul documentării, specific calculaiei contabile,
fundamentat pe acte justificative, presupune c fiecare venit, cheltuial,
aprovizionare, vânzare etc. s fie consemnat într-un act scris din care s
rezulte mrimea cantitativ i valoric respectiv.
Principiul delimitării cheltuielilor úi a veniturilor în contabilitatea
financiar dup natura lor, pe activiti (exploatare, financiar,
extraordinar) în vederea determinrii rezultatului financiar i pe de alt
parte, a cheltuielilor în contabilitatea de gestiune, pe locuri de gestiune i pe
purttori de costuri (produs, lucrare etc).
Principiul corelării calculaiei contabile cu celelalte calculaii

economice rezult din aceea c, contabilitatea face parte din sistemul
informaional economic al întreprinderii i deci se integreaz organic cu
celelalte componente ale acestui sistem, din care mai fac parte evidena
operativ, evidena statistic i programarea economic.
Principiul organizării calculaĠiei contabile dup cerinele
sistematizrii i generalizrii contabile a informaiilor economice realizate
cu ajutorul conturilor, balanei de verificare i a situaiilor financiare.
Principiul eficienĠei presupune c i aceast activitate s se
desfoare cu eforturi minime i efecte maxime. Aceasta se traduce prin
limitarea la strictul necesar a cheltuielilor ocazionate de întocmirea
calculaiilor, iar indicatorii economico-financiari astfel calculai s fie corect
stabilii, s ajung la factorii de decizie în timp oportun i s fie prezentai
într-o form cât mai accesibil.
13.1.3. FELURILE CALCULAğIEI CONTABILE

În funcie de diferite criterii luate în considerare exist mai multe
feluri de calculaii, i anume:
a) în funcĠie de perioada de gestiune pentru care se calculeaz
indicatorii economico-financiari, distingem calculaii
previzionale i calculaii efective;
b) în funcĠie de sfera de cuprindere în calculaie a elementelor ce
intr în structura indicatorilor ce fac obiectul calculaiei
deosebim: calculaii complexe (complete) i pariale.
CalculaĠia costurilor complete: cheltuieli directe úi cheltuieli

indirecte
Un cost de producĠie complet va cuprinde toate cheltuielile
ocazionate direct sau indirect, de obinerea i vânzarea produciei
concretizate în bunuri, lucrri sau servicii.
Au caracter direct acele cheltuieli de producie ce pot fi identificate
pe fiecare produs, lucrare sau serviciu în parte. În aceast categorie se
înscriu cheltuielile cu materiile prime i materialele consumabile,

cheltuielile cu salariile muncitorilor care lucreaz în seciile de baz.

Cheltuielile indirecte de producie sunt acelea care privesc întreaga
producie fabricat, neputând fi atribuite, în mod direct unui anume produs
(lucrare sau serviciu). Astfel de cheltuieli sunt: cheltuielile cu energia i apa,
cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe, cheltuielile cu salariile
personalului de conducere, cheltuielile cu întreinerea i funcionarea
utilajelor etc.
Costul complet de producĠie cuprinde: costul de achiziie al
materiilor prime i materialelor consumabile directe + cheltuielile directe de
prelucrare (salariile muncitorilor direct productivi) + cota-parte de cheltuieli
indirecte de producie repartizat raional asupra produciei obinute.
CalculaĠia costurilor parĠiale: cheltuieli variabile úi cheltuieli

fixe
Un cost parial de producie este acela care cuprinde numai cheltuieli
de producie sensibile la modificarea volumului produciei, cu alte cuvinte,
numai cheltuieli variabile.
Cheltuielile fixe, fiind constante la variaia volumului produciei, nu
sunt considerate componente ale costului de producie. Ca urmare, ele sunt
imputate asupra rezultatului.
În general, cheltuielile directe au caracter variabil. Creterea
produciei obinute duce la creterea cheltuielilor cu materiile prime, cu
materialele consumabile etc. Majoritatea cheltuielilor indirecte au îns
caracter fix, ele fiind sensibile la factorul timp i nu la volumul produciei.
Prin neincluderea în costul de producie a cheltuielilor fixe se evit
supraevaluarea activelor obinute din producie proprie.
De exemplu:
Cheltuielile de producie au fost:
• cheltuieli cu materiile prime 20.000 lei
• cheltuieli cu salariile muncitorilor din secia de producie 15.000
lei
• cheltuieli cu salariile personalului administrativ i de conducere
10.000 lei

• cheltuieli cu energia electric 20.000 lei

• cheltuieli cu amortizarea mijloacelor fixe 40.000 lei
Din procesul de producie s-au obinut 2.000 buc. produse A ce au
fost vândute la 20 lei/ buc.
Determinm în continuare costul de producie parial i marja de
profit degajat de producia obinut i vândut.
Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe

Cheltuieli cu materiile 20.000 Cheltuieli cu salariile 10.000
prime personalului administrativ i de
Cheltuieli cu salariile 15.000 conducere 2.000
muncitorilor din secie Cheltuieli cu energia electric 4.000
Cheltuieli cu amortizarea
mijloacelor fixe
Total cheltuieli 35.000 Total cheltuieli fixe 16.000
variabile
cup =
¦ chv = 35.000 lei = 17,5 lei/buc
Q 2.000 buc
unde: cup = cost unitar parial
¦ chv = total cheltuieli variabile;

Q = cantitatea produciei obinute.
Marja de profit = Q(pvu –cup) = 2.000 buc.(20 lei/buc – 17,5 lei/
buc) = 5.000 lei
unde: pvu = pre de vânzare unitar
Rezultat = Marja de profit – Cheltuieli fixe = 5.000 – 16.000 = -
11.000 lei (pierderi)
Contul de profit i pierdere
Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe
Costul produciei vândute 35.000 Venituri din vânzarea 40.000
(cheltuieli variabile) produciei
Cheltuieli fixe 16.000 Rezultat = 40.000–51.000 =
-11.000 (pierdere)
O concluzie care se desprinde din acest exemplu este aceea c
întreprinderile care utilizeaz costuri pariale trebuie s aib o rentabilitate
destul de ridicat, care s absoarb cheltuielile fixe, i o pia de desfacere
asigurat a produciei obinute. Este indicat ca întreprinderea s calculeze

cantitatea de producie pe care trebuie s o obin i s o vând, astfel încât

s-i acopere cheltuielile (variabile i fixe) i s înceap s înregistreze
profit.
13.2. INVENTARIEREA
13.2.1. CE ESTE INVENTARIEREA ùI CARE ESTE

ROLUL EI?
La sfâritul exerciiului financiar, una dintre cele mai importante
lucrri care trebuie efectuat este inventarierea patrimoniului. Prin
inventariere se urmrete, la modul general, identificarea i înregistrarea
eventualelor diferene care pot exista între patrimoniul scriptic (adic cel
prezentat în conturile societii) i patrimoniul faptic (adic cel care exist în
realitate). Patrimoniul se inventariaz în totalitate, fiind trecute în revist
atât elementele de activ cât i cele de pasiv.
Inventarierea reprezint procedeul de stabilire faptic cantitativ i
valoric, la o anumit dat a elementelor patrimoniale i de stabilire a valorii
de utilitate a acestora, iar documentul contabil care se întocmete este
inventarul.
Prin inventariere se urmrete:
– Determinarea reală a elementelor patrimoniale ;
– Asigurarea integrităĠii patrimoniului ;
– Repartizarea cheltuielilor úi a veniturilor în timp (operaiuni de
regularizare) în scopul determinrii rezultatelor financiare ale
unui exerciiu.
– Aprecierea în funcie de evoluia faptelor economice, a
creterilor sau deprecierilor valorilor contabile a elementelor
patrimoniale la sfâritul exerciiului, prin stabilirea valorii
actuale, respectiv a valorii de utilitate.
– Stabilirea úi evaluarea elementelor patrimoniale ce constituie
aport în natur la începutul activitii unitii.
Inventarierea se poate clasifica: dup periodicitate, dup scop, dup

sfera de cuprindere a elementelor patrimoniale. În funcie de perioada la

care se execut, sau periodicitate, inventarierea este anual, periodic,
ocazional i inopinat. Dup scop, inventarierea poate fi: inventariere de
constatare a existenĠei elementelor patrimoniale i inventariere pentru
determinarea valorii de utilitate a elementelor patrimoniale. Dup sfera de
cuprindere a elementelor patrimoniale, inventarierea este general sau
parial.
13.2.2. ORGANIZAREA INVENTARIERII

Rspunderea pentru organizarea i efectuarea inventarierii de ctre
societile comerciale, companiile naionale, regiile autonome, instituiile
naionale de cercetare dezvoltare, societile cooperatiste i celelalte
persoane juridice cu scop lucrativ i a persoanelor fizice autorizate s
desfoare activiti independente, revine administratorului, ordonatorului
de credite sau altei persoane care are obligaia gestionrii unitii, respectiv
a administrrii patrimoniului. Acestea stabilesc obiectul i sfera de
cuprindere a inventarierii, elaboreaz i transmit comisiilor de inventariere
instruciuni scrise, adaptate la specificul unitii.
Obiectul inventarierii îl pot constitui stocurile, imobilizrile,
disponibilitile bneti, creanele etc, putând fi inventariere general,
parial, inopinat etc.
Inventarierea anual a elementelor de activ i de pasiv se face, de
regul, cu ocazia încheierii exerciiului financiar, avându-se în vedere i
specificul activitii fiecrei uniti.
În vederea efecturii inventarierii patrimoniului se constituie prin
dispoziĠie scrisă a conducătorului unităĠii, în funcie de numrul gestiunilor
comisii de inventariere, formate din cel puin dou persoane, iar la unitile
mici, (persoane fizice cu calitate de comerciant sau societi comerciale cu
salariai de pân la dou persoane) inventarierea poate fi efectuat de ctre o
singur persoan. În decizia de numire a comisiei de inventariere se
menioneaz: componena comisiei, numele responsabilului comisiei, modul
de efectuare a inventarierii, gestiunile supuse inventarierii, data de începere

i de terminare a acesteia.
Din comisia de inventariere nu pot face parte gestionarii
depozitelor supuse inventarierii úi nici contabili care Ġin evidenĠa gestiunii
respective.
13.2.3. ETAPELE INVENTARIERII

Inventarierea este o lucrare complex care se deruleaz în mai multe
etape:
– pregtirea inventarierii
– inventarierea propriu zis
– stabilirea i înregistrarea în contabilitate a diferenelor constatate
(regularizarea diferenelor la inventariere).
1. Pregătirea inventarierii
Pregătirea inventarierii este o etap premergtoare inventarierii
propriu zise, etap de care depinde eficiena celorlalte etape. Ea const în
luarea unor msuri de natur organizatoric i contabil în vederea
desfurrii corecte a inventarierii. Măsurile de natură organizatorică
constau în:
a) msuri pentru crearea condiiilor corespunztoare de lucru a
comisiei de inventariere;
b) msuri care trebuie luate de comisia de inventariere pentru
efectuarea acesteia.
c) Persoanele care rspund de organizarea i efectuarea inventarierii

trebuie s ia msuri pentru crearea condiiilor corespunztoare de
lucru comisiei de inventariere i anume:
s grupeze bunurile ce urmeaz a se inventaria pe sortimente,
bunuri degradate, primite în custodie, prelucrare etc;
inerea la zi a evidenei tehnico-operative la gestiunile de
valori materiale i confruntarea periodic a datelor cu cele
din contabilitate;

participarea la lucrrile de inventariere a întregii comisii de

inventariere;
asigurarea personalului necesar pentru manipularea valorilor
materiale inventariate, respectiv sortare, aezare, cântrire,
msurare etc;
asigurarea participrii la identificarea bunurilor inventariate
(calitate, sortiment, pre, etc.) a unor persoane competente;
dotarea gestiunii cu aparate i instrumente pentru msurare,
cântrire, cataloage, formulare, rechizite etc.;
dotarea comisiei cu mijloace tehnice de calcul, cu dou
rânduri de încuietori diferite i sigilarea spaiilor inventariate.
d) Msurile organizatorice ce trebuie luate de ctre comisia de
inventariere sunt:
declaraĠie scrisă de la gestionar din care s rezulte dac:
gestioneaz valori materiale i în alte locuri de depozitare,
are în gestiune bunuri aparinând terilor cu sau fr
documente; are valori materiale nerecepionate sau care
trebuie expediate, primite sau elaborate; are plusuri sau
minusuri, deine numerar din vânzarea bunurilor; are
documente de predare – primire neoperate în evidena
gestiunii sau nepredate la contabilitate;
s identifice toate locurile de depozitare a valorilor ce
urmeaz a fi inventariate;
închiderea i sigilarea în prezena gestionarului, ori de câte
ori se întrerup operaiile de inventariere i se prsete
gestiunea;
s bareze i s semneze ultima operaie din fiele de magazie;
la societile de desfacere cu amnuntul care folosesc metoda
global valoric se va întocmi de ctre gestionar, înaintea
începerii inventarierii raportul de gestiune care cuprinde
valoarea documentelor de intrare i de ieire a mrfurilor i a
numerarului depus la casierie i predarea lui la contabilitate;

s verifice dac aparatele de msurare sunt în stare bun de

funcionare;
s sisteze operaiile de predare, primire, livrare a bunurilor,
iar dac nu este posibil, acestea se vor efectua în prezena
comisiei cu meniunea: “primit sau eliberat în timpul
inventarierii”.
2. Inventarierea propriu-zisă
Inventarierea propriu-zisă, const în constatarea, descrierea i
evaluarea elementelor patrimoniale.
Constatarea este operaia de stabilire direct i concret (faptic) la
locurile de depozitare a existenei i mrimii elementelor patrimoniale prin
cântrire, msurare în funcie de natura acestora. Fac excepie bunurile
materiale aflate în ambalaje originale intacte, care se despacheteaz i
verific prin sondaje, materiale de mas (ciment în vrac, nisip, rezervoare de
benzin etc.) se inventariaz prin calcule tehnice i analize de laborator.
Elementele de activ i de pasiv a cror existen nu poate fi
constatat prin efectuarea inventarierii fizice se verific pe baza datelor din
contabilitate. Astfel, inventarierea mijloacelor bneti de la bnci, a
drepturilor i obligaiilor întreprinderii fa de furnizori, creditori, bnci,
clieni, etc. se face prin confirmarea soldurilor din contabilitate de către
aceútia, a confruntării sumelor din contabilitate cu extrasele de cont a
băncii úi cu documentaĠia ce a stat la baza înregistrării lor. Disponibilitile
în valut i în lei din casierie se inventariaz prin confruntarea soldurilor din
registrul de cas cu cele din contabilitate.
Listele de inventariere se semneaz fil cu fil de ctre comisia de
inventariere i de ctre gestionari, iar pe ultima fil gestionarul trebuie s
menioneze dac toate bunurile i valorile bneti din gestiune au fost
inventariate i consemnate în listele de inventariere în prezena sa precum i
eventuale sale obiecii cu privire la modul de efectuare a inventarierii. În
acest caz, comisia de inventariere este obligat s analizeze obieciile, iar
concluziile la care a ajuns se vor meniona la sfâritul listelor de
inventariere.

Registrul-inventar este un document contabil obligatoriu în care se

înscriu rezultatele inventarierii elementelor de activ i de pasiv, grupate
dup natura lor, conform posturilor din bilan.
Elementele de activ i de pasiv înscrise în registrul-inventar au la
baz listele de inventariere, procesele-verbale de inventariere i situaiile
analitice, dup caz, care justific coninutul fiecrui post din bilan.
3. Regularizarea diferenĠelor la inventariere

În aceast etap se determin rezultatele inventarierii prin trecerea în
listele de inventariere a soldurilor scriptice din contabilitate, stabilindu-se
diferenele contabile în plus sau în minus fa de mrimile faptice.
Diferenele în plus sau în minus constatate la inventariere se trateaz
în contabilitate diferit, dac acestea, sunt: a) diferene cantitative i b)
valorice.
DiferenĠele cantitative între stocurile faptice i cele scriptice
evaluate la valoarea de intrare în patrimoniu se înregistreaz în contabilitate
ca plusuri sau minusuri de inventar, dup efectuarea în prealabil a
compensrilor admise de lege. Dac cantitile i valorile constatate faptice
sunt mai mari decât cele din contabilitate, diferena reprezint plus de
inventar, iar în situaia invers minus de inventar.
Dac plusurile i minusurile constatate la inventariere s-au produs în
aceeai perioad, la acelai gestionar, la sortimente asemntoare unde sunt
posibile confuzii (mrime, culoare, desen, aspect exterior, etc.) i în cadrul
unei activiti normale de serviciu, este posibil compensarea plusurilor cu
minusurile pentru cantitile egale de plusuri i minusuri, deci se interzice
compensarea valoric.
DiferenĠele valorice (plus sau minus) rezultate prin compararea
valorii contabile (Vc) sau a valorii nete contabile (Vcn) i valoarea de
inventar (Vi) sunt tratate potrivit principiului prudenei, aa cum au fost
prezentate i descrise în capitolul privind evaluarea elementelor în
contabilitate.
Procesul verbal de inventariere dup aprobarea propunerilor
comisiei, servete compartimentului de contabilitate pentru punerea de

acord a datelor din contabilitate cu realitatea.

Înregistrarea diferenĠelor cantitative la inventariere.
Diferenele cantitative pot s fie plusuri sau minusuri (lipsuri):
Plusurile cantitative constatate la inventariere, ca urmare a inerii
necorespunztoare a evidenelor, funcionarea defectuoas a aparatelor de
msurat, intenii de sustragere etc. se înregistreaz ca orice intrare de
mijloace economice.
Lipsurile cantitative la inventariere pot fi imputabile i neimputabile.
• Lipsurile neimputabile se produc ca urmare a manipulrii i
pstrrii mijloacelor materiale. Înregistrarea în contabilitate a lor
se face ca orice ieire de mijloace, mrindu-se cheltuielile
exerciiului.
• Lipsurile imputabile pot proveni din neglijene, sustrageri,
valoarea lor recuperându-se de la cei vinovai. Imputarea se face
la valoarea actual (de înlocuire), existent la data producerii,
sau constatrii pagubei. La evaluarea pagubei se ine seama de
gradul de uzur stabilit prin probe legale, iar dac acest lucru nu
este posibil se imput la valoarea integral.
1. În ce const necesitatea calculaiei în contabilitate?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................

2. Definii costul complet de producie.

..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
3. Ce reprezint un cost parial de producie?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
4. Care sunt dimensiunile calculaiei în contabilitate?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
5. Care sunt limitele calculaiei în contabilitate?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
6. Care sunt felurile inventarierii?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
7. Enumerai etapele inventarierii.
..........................................................................................................................

..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
8. În ce constau lucrrile de pregtire a inventarierii?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
9. Care este modalitatea de stabilire a rezultatelor inventarierii?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
10. În ce const regularizarea rezultatelor inventarierii?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
acest Modul.
acest Modul.

Întrebări de evaluare
1. Costul de producie complet nu include:
a) cheltuielile directe de producie;
b) cheltuielile extraordinare;
c) cheltuielile indirecte de producie;
d) cheltuielile generale de administraie;
e) cheltuielile de desfacere.
2. O societate comercial fabric 200 de buci din produsul A. Se cunosc
urmtoarele informaii:
a) total cheltuieli variabile 3.000 lei;
b) total cheltuieli fixe 1.000 lei;
c) preul de vânzare unitar 18 lei/buc.
S se calculeze costul parial unitar al produsului A, marja de profit i
rezultatul vânzrii întregii producii.

Între datele înregistrate în contabilitate i realitatea de pe teren pot s
apar unele nepotriviri de ordin cantitativ, calitativ sau valoric, ca urmare a
influenei unor factori obiectivi sau subiectivi. Aceasta impune verificarea
datelor din contabilitate cu realitatea pentru cunoaterea exact a
elementelor patrimoniale, utilizând inventarierea ca procedeu al metodei
contabilitii.

Oradea, 2008;


MODULUL 14. LUCRĂRILE CONTABILE
DE ÎNCHIDERE A EXERCIğIULUI
FINANCIAR
• s prezentai etapele necesare întocmirii situaiilor financiar-
contabile;
• s redactai (completai) situaiile financiare ale întreprinderii.
Cuvinte cheie:
• bilan
• cont de profit i pierdere
• situaia modificrii capitalului propriu
• situaia fluxurilor de trezorerie
• politici contabile

14.1. Arhitectura lucrărilor de închidere a exerciĠiului financiar
14.2. Întocmirea situaĠiilor financiare ale întreprinderii


14.1. ARHITECTURA LUCRĂRILOR DE

ÎNCHIDERE A EXERCIğIULUI FINANCIAR
Întocmirea situaiilor financiare ca documente de sintez reprezint

un proces complex de agregare a datelor în vederea construirii indicatorilor
economico-financiari privind situaia patrimoniului i rezultatele obinute.
Derularea acestui proces se concretizeaz într-o suit de lucrri, dintre care
unele cu caracter preliminar, iar altele referitoare la redactarea sau
completarea propriu-zis a bilanului i a contului de profit i pierdere.
Lucrările preliminare sunt denumite lucrări contabile de
închidere a exerciiului, fiind structurate astfel:
• Stabilirea balanei conturilor înainte de inventariere
• Inventarierea general a patrimoniului
• Contabilitatea operaiilor de regularizare privind:
diferenele de inventar;
amortizrile;
provizioanele pentru deprecieri
provizioanele pentru riscuri i cheltuieli
delimitarea în timp a cheltuielilor i a veniturilor.
• Stabilirea balanei conturilor dup inventariere
• Determinarea rezultatului exerciiului
• Distribuirea profitului sau finanarea pierderii
• Redactarea situaiilor financiare contabile.
14.2. ÎNTOCMIREA SITUAğIILOR FINANCIARE

ALE ÎNTREPRINDERII
Lucrrile contabile de închidere a exerciiului financiar se

finalizeaz cu întocmirea situaiilor financiare. În bilan i în contul de profit
i pierdere informaiile sunt prezentate comparativ, atât pentru exerciiul

precedent, cât i pentru exerciiul curent. Datele referitoare la exerciiul

trecut se preiau din situaiile financiare ale anului precedent, iar datele
referitoare la exerciiul curent, din balana de verificare (care a fost
întocmit dup ce au fost realizate toate celelalte lucrri de închidere a
exerciiului financiar).
Pentru întocmirea bilanului, soldurile finale din balana de verificare
sunt regrupate în funcie de posturile bilaniere. Unui post bilanier îi pot
corespunde unul sau mai multe conturi.
Posturile bilaniere sunt prezentate la valoarea net (dup deducerea
eventualelor amortismente i provizioane). Întocmirea contului de profit i
pierdere se realizeaz pe baza totalurilor (sau a soldurilor) conturilor de
venituri i cheltuieli. Ca i în cazul bilanului, unui post pot s-i corespund
unul sau mai multe conturi.
Într-o contabilitate modern, bilanul i contul de profit i pierdere
sunt însoite de cel puin alte dou situaii financiare. Este vorba de notele
explicative (unde sunt detaliate o serie de informaii din bilan i contul de
profit i pierdere) i de tabloul de trezorerie (care ofer detalii suplimentare
despre trezoreria întreprinderii).
ComponenĠa situaĠiilor financiare

Discutate prin prisma procesului de raportare financiar, ca parte
component a acestuia, situaiile financiare sunt alctuite de regul din:
bilan, cont de profit i pierdere, situaia fluxurilor de numerar, situaia
modificrilor poziiei financiare (capitalurilor proprii), note explicative, alte
situaii i alte materiale suplimentare care sunt parte integrant a situaiilor
financiare. Nu se includ rapoartele directorilor, declaraiile preedintelui,
discuiile i analizele conducerii i elementele similare care pot fi incluse
într-un raport financiar anual.
Situaiile financiare în formaia definit prin Cadrul contabil general
al IASB se aplic întreprinderilor comerciale i industriale din sectorul
public i cel privat. Conceptual, reprezint întreprindere raportatoare acea
entitate contabil pentru care exist utilizatori de informaii, iar situaiile
financiare constituie principala surs de informaii financiare.

Dac se face recurs la IAS 1 „Prezentarea situaiilor financiare”, un

set complet de situaii financiare include:
a) bilanul;
b) contul de profit i pierdere;
c) situaie care s reflecte dup caz:
toate modificrile capitalului propriu; fie
modificrile capitalului propriu, altele decât cele care rezult
din tranzaciile de capital cu proprietarii i distribuirile ctre
proprietari;
d) situaia fluxurilor de trezorerie;
e) politicile contabile i notele explicative.
Situaiile financiare anuale sunt însoite în toate cazurile, de raportul
administratorilor. Entitile contabile au obligaia s întocmeasc raportri
contabile anuale, precum i în situaia fuziunii, divizrii sau încetrii potrivit
legii a activitii acestora.
1. Enumerai lucrrile premergtoare întocmirii situaiilor financiare.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
2. Descriei pe scurt aceste lucrri.
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................

..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
3. Care sunt situaiile financiare anuale obligatorii pentru fiecare
întreprindere?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
4. În ce const întocmirea situaiilor financiare ale întreprinderii?
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
..........................................................................................................................
acest Modul.
acest Modul.

Setul complet al situaiilor financiare cuprinde urmtoarele
documente: bilanul, contul de profit i pierdere, tabloul fluxurilor de
trezorerie (cash-flow), tabloul variaiei capitalurilor proprii, note explicative
i politici contabile.

Oradea, 2008;

Bazele Contab. - Curs

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Bazele Contab. - Curs

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Modul ul 1 – B aze le c ont abilităĠi i

Timpul mediu necesar pentru studiu: 523 minute.

1.1. EVOLUğIA CURENTELOR DE GÂNDIRE CU

Prima definiĠie a obiectului contabilităĠii aparĠine călugărului

efecte economice maxime.1

1.2. PATRIMONIUL-OBIECT DE STUDIU AL

Contabilitatea a apărut ca o necesitate de a cunoaúte úi a gestiona cât

indiferent de sursa de unde provin.

obligaĠiuni apreciabile în bani”.

OBIECTE DE DREPTURI = Persoana fizică sau = DREPTURI

PATRIMONIUL =Subiectul de drepturi= PATRIMONIUL

Bunurile economice reprezintă substanĠa patrimoniului úi sunt

Drepturile úi obligaĠiile sunt acele raporturi de proprietate în

Bunuri economice = Drepturi + ObligaĠii

Din ecuaĠia de echilibru a patrimoniului se poate deduce valoarea

Patrimoniul net (Drepturi) = Bunuri economice - ObligaĠii

Din această relaĠie rezultă că un titular de patrimoniu îúi are

ACTIVUL PATRIMONIAL = PASIVUL PATRIMONIAL

În aceste condiĠii reprezentarea generală a patrimoniului este:

Obiectul contabilităĠii studiază úi echilibrul specific proceselor sau

CHELTUIELI ± REZULTATE NETE = VENITURI

Cel de-al treilea ansamblu de raporturi de schimb studiat în obiectul

capacitatea entităĠii patrimoniale de a genera lichidităĠi úi echivalente de

FLUXUL NET DE TREZORERIE = ÎNCASĂRI – PLĂğI

Pe baza analizei de mai sus obiectul contabilităĠii constă în

Subiecte pentru autoevaluare:

R ezumatul acestui M odul:

performanĠei unei entităĠi contabile, cu scopul de a informa cât mai bine

Timpul mediu necesar pentru studiu: 550 minute.

Activele reprezintă resurse controlate de întreprindere ca rezultat al

2.1.1. ACTIVELE IMOBILIZATE

– concesiuni, licene, brevete, mrci de fabric i de comer i alte

distinctiv al unei firme, constituit din anumite litere, cifre, reprezentri

de 1 an, particip la mai multe cicluri de exploatare, nu-i schimb forma i

capitalului altor societi i prin aceasta calitatea de a participa la luarea

Creanele imobilizate includ i aciunile proprii pe care unitatea le-a

2.1.2. ACTIVELE CIRCULANTE

materialele consumabile, obiectele de inventar, producia, lucrrile i

Materialele de ambalat sunt materiale folosite pentru protejarea

predate la depozit, urmând a fi prelucrate în continuare sau vândute terilor.

solvabilitatea lor, sunt reflectai distinct în contabilitate sub forma clienĠilor

document prin care o persoan (emitentul) d ordin bncii sale de a plti la

tratament i odihn (BTO), tichete i bilete de cltorie, bonuri valorice

Pasivul reprezintă sursa de finanĠare a bunurilor economice, arată

Potrivit destinaiei lor, datoriile cuprind urmtoarele structuri:

valoarea adugat (TVA), accize, impozit pe salarii, precum i alte impozite

Provizioanele pentru riscuri úi cheltuieli

Provizioane pentru riscuri úi cheltuieli se pot constitui pentru:

SubvenĠii pentru investiĠii

sector sau ramur de activitate. De asemenea, reducerea de capital poate

activ fix corporal, úi la elementul de pasiv, rezervă din reevaluare.

2.3. ELEMENTELE RECTIFICATIVE ùI DE

În contabilitate sunt delimitate ca structuri patrimoniale distincte

utilizare este limitat în timp, cu excepia terenurilor i a imobilizrilor

Valoarea amortizabil a unei imobilizri corporale este egal cu

b) amortizarea degresiv, care presupune multiplicarea cotelor de

ocazionate în exerciiul curent dar care privesc rezultatele exerciiilor

• Nu este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje

2.4. CHELTUIELILE, VENITURILE ùI

Pentru descrierea i analiza proceselor interne care produc

Cheltuielile sunt recunoscute în contabilitate, de regul în

vânzarea investiiilor financiare etc.

din producia de imobilizri, din subvenii de exploatare, venituri din

Determinarea rezultatului în contabilitate