REFERAT PROCEDEE DE CALCULAIE A COSTURILOR

CUPRINS IASI, 2009

Introducere Omul modern este nevoit s gestioneze resursele limitate pe care le deine, s anticipeze ceea ce ar putea ctiga i s stabileasc ceea ce trebuie s cheltuiasc pentru a-i satisface ntr-o ct mai bun msur trebuinele. Altfel spus, orice om trebuie s realizeze unele activiti contabile, ntr-o form neprofesionist. Deoarece micarea valorilor este permanent i universal, se poate afirma c societatea actual nu poate exista fr contabilitate. Conturarea unei viziuni curente i de perspectiv asupra dimensiunilor teoretice i aplicative ale contabilitii nu poate fi realizat fr investigarea locului i rolului acesteia n sistemul tiinelor i al practicii economico-sociale. Diversificarea activitilor productive, cunoaterea, stpnirea i dirijarea proceselor economice, impun msuri pentru perfecionarea continu a mecanismelor de conducere i funcionare a agenilor economici. Perpetua preocupare pentru nsuirea, dezvoltarea i aplicarea n practic a principiilor moderne de conducere a determinat nemijlocit, mutaii cantitative i calitative n concepia de abordare, realizare i folosire a surselor generatoare de informaii, ntre care se nscrie i contabilitatea. Organizaiile economice sunt deosebit de complexe, relaiile lor cu alte sisteme fiind foarte diversificate. n multe ri, inclusiv Romnia, contabilitatea care ofer informaii utilizatorilor 2

externi se numete contabilitate financiar; iar cea care ofer informaii de utilitate intern este contabilitatea managerial sau contabilitatea de gestiune intern sau contabilitate analitic. Sursa de informaii cea mai important privind activitatea economic att la nivelul firmei, ct i la nivelul economiei naionale este contabilitatea de gestiune. Astfel, apare necesitatea implementrii unor forme evoluate ale contabilitii de gestiune care s permit obinerea cu exactitate a informaiei contabile i, n mod deosebit, s favorizeze apariia unor noi sisteme informaionale mai bine adaptate la nevoile utilizatorilor interni. n tot acest timp, sistemul informaional al contabilitii de gestiune a fost considerat ca o cutie neagr", fiind stabilit rolul acestuia n cadrul sistemului informaional al organizaiei, fr a fi clarificate cile prin care el i exercit acel rol. Contabilitatea de gestiune reprezint un sistem informaional contabil care are n vedere s ajute managerii i influeneaz comportamentele prin modelarea relaiilor dintre resursele alocate i consumate i scopurile urmrite. Din multitudinea procedeelor de calculaie a costurilor mi-am ales spre abordare teoretic i practic aplicativ Procedeul indicilor de echivalen n raport direct.

Capitolul I. Contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune 1.1. Consideraii generale privind contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune Contabilitatea, privit prin prisma artei, const n faptul c aceasta nu are la baz norme i principii care s permit folosirea ei de ctre oricine i, ca urmare numai persoanele nzestrate cu anumite nsuiri pot ine i utiliza conturile. Perfecionarea bazei teoretice a contabilitii conduce la modernizarea concepiei de organizare a sistemului conturilor pentru a reflecta i a oferi o imagine fidel a patrimoniului, situaiei financiare i a rezultatului unitii patrimoniale. Dup concepia de organizare a sistemului conturilor sunt create sisteme contabile cu un singur circuit i cu dou circuite. Contabilitatea financiar are ca obiect consemnarea tuturor operaiunilor care afecteaz patrimoniul firmei, cu scopul de a determina periodic i n form sintetic rezultatele obinute. Contabilitatea financiar tinde s analizeze, n principal, fluxurile dintre entitatea economic i exteriorul acesteia, adic fluxurile externe (cu mediul ei economic, social i administrativ). innd seama de obiectul contabilitii financiare, aceasta poate fi caracterizat prin urmtoarele elemente: 3

este organizat pe baz de norme unitare valabile pentru toate entitile economice,

avnd la baz planul general de conturi, cerin impus de organele fiscale i de necesitatea de control a statului; evideniaz patrimoniul entitile economice, respectiv averea privit din punct de vedere al destinaiei i al surselor obinute, relaiile juridice cu terii, rezultatele financiare, urmrind n final stabilirea conturilor anuale necesare ntocmirii documentelor de sintez privind rezultatele gestiunii unui exerciiu. Contabilitatea intern de gestiune (la francezi sub denumirea de Comptabilit de gestion, iar la anglo-saxoni denumit Managerial accounting) produce informaiile confideniale, cuprinse n documente i analize destinate uzului intern al ntreprinderii, folosite pentru conducerea operativ a entitii economice. Ca urmare, aceasta se organizeaz de fiecare entitate economic n funcie de specificul activitii ei i de necesitile proprii, avnd ca obiectiv urmtoarele: obinerea informaiilor care s asigure o gestionare eficient a patrimoniului, respectiv a informaiilor legate de costul bunurilor, lucrrilor i serviciilor (informaii care stau la baza ntocmirii bugetelor de venituri i cheltuieli pe feluri de activiti), precum i controlul executrii acestora; informaii necesare analizelor financiare n vederea fundamentrii deciziilor manageriale privind conducerea activitii interne; alte informaii impuse de realizarea unui management performant. n contabilitatea de gestiune sunt reflectate dintr-un punct de vedere propriu elementele patrimoniale i operaiuni economice care sunt evideniate i n contabilitatea financiar. Contabilitatea intern de gestiune ofer o imagine detaliat a fiecrei activiti, de unde i denumirea de analitic, avnd urmtoarele obiective principale: calcularea costurilor, controlul de gestiune, controlul bugetar i altele. Contabilitatea intern de gestiune este destinat nregistrrii operaiilor privind colectarea i repartizarea cheltuielilor pe destinaii, decontrii produciei, precum i calculului costului aferent produselor fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate, inclusiv al produciei n curs de execuie Contabilitatea intern de gestiune este organizat pe principii i baze proprii fiecrei entiti economice. n fiecare ar, n planul contabil sunt propuse principii generale ale contabilitii de gestiune n ansamblul ei i ale calculaiei costurilor n special. ntreprinderile vor alege dintre aceste principii pe cele care le consider adecvate scopului lor i obiectului lor de activitate. Baza documentar utilizat n cele dou circuite este unic, iar relaia de interdependen dintre cele dou subsisteme se manifest n cadrul sistemului dualist de contabilitate, prin faptul c ele se completeaz reciproc sub aspect informaional, ca instrumente ale procesului decizional.

Contabilitatea de gestiune este reprezentarea analitic a proceselor interne ale ntreprinderilor care produc transformri calitative i cantitative n masa patrimoniului. Informaia construit este destinat administratorilor, ca beneficiari interni, care trebuie s rspund la ntrebarea cum s aloce i s utilizeze resursele ntrebuinate de investitori pentru a realiza performana.1 1.2. Relaiile dintre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune Economia Romniei a utilizat o ndelungat perioad de timp sistemul contabil monist, care organiza conturile ntr-un singur flux n cadrul circuitului economic privind capitalul, aprovizionarea, fabricarea bunurilor i vnzarea att pentru operaiile ce privesc relaiile cu terii (funcii externe), ct i pentru cele ale gestiunii interne (funcii interne). Datorit faptului c se baza pe normare excesiv s-a impus o implementare a conceptelor contabile referitoare la obiectivele i principiile contabile general admise i s-a fcut trecerea de la contabilitatea de flux la contabilitatea de rezultate esenial n sistemul dualist. Sistemul de contabilitate dualist (cu dublu circuit) i organizeaz conturile astfel nct delimita n circuite distincte pe cele care au ca obiect nregistrarea elementelor i operaiilor patrimoniale legate de schimburile i relaiile cu terii, precum i rezultatele financiare, i ntr-un alt circuit conturile care nregistreaz producia, costurile i rentabilitatea produselor, lucrrilor i serviciilor executate.2 Astfel, se formeaz dou circuite: cel al contabilitii financiare (sau generale) i circuitul contabilitii interne de gestiune. n fond nu exist 2 contabiliti ci este vorba de 2 forme de aplicare ale aceleiai tehnici care i propun s furnizeze informaii diferite (contabilitatea financiar pentru utilizatori externi, contabilitatea de gestiune pentru utilizatori interni). Punctul de plecare n contabilitatea de gestiune l reprezint preluarea din contabilitatea financiar a cheltuielilor de exploatare care vor fi analizate mpreun cu veniturile de exploatare, de aceea contabilitatea de gestiune mai este numit i contabilitate Nu sunt ncorporate n costuri cheltuielile financiare i cheltuielile extraordinare. Excepie o fac dobnzile pentru creditele bancare primite de ntreprindere cu ciclu lung de fabricaie i care dup caz pot fi repartizate n costul produselor respective. nregistrarea cheltuielilor n contabilitatea de gestiune se face simultan cu nregistrarea din contabilitatea financiar pe baza acelorai documente sau pe baza unor documente centralizatoare, cu deosebire c datele se vor prelua dup criterii proprii.
1
2

Ebbeken K., Possler L., Ristea M.: Calculatia si managementul costurilor, Editura Teora, 2000; Epuran, M., Bbi, V., Grosu, C., Contabilitate financiar n noul sistem contabil, Volumul I, Editura de Vest, Timioara, 1994, p. 7.

1.3. Contabilitatea de gestiune. Obiective i sfera de cuprindere n prezent, n Romnia Societile comerciale, societile/companiile naionale, regiile autonome, institutele naionale de cercetare-dezvoltare, societile cooperatiste i celelalte persoane juridice au obligaia s organizeze i s conduc contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiar, potrivit legii contabilitii, i contabilitatea de gestiune adaptat la specificul activitii3. Contabilitatea de gestiune4 este destinat, n principal, pentru nregistrarea operatiilor privind colectarea si repartizarea cheltuielilor pe destinatii, respectiv pe activitati, sectii, faze de fabricatie sa, decontarea productiei obtinute precum si calculul costului de productie al produselor fabricate, lucrarilor executate si serviciilor prestate, inclusiv al productiei n curs. Sintetiznd toate obiectivele de gestiune n unul singur: obinerea rapid de date exacte, fiabile, clare, adaptabile la diferitele aspecte ale gestiunii curente i utilizarea lor raional n procesul de luare a deciziilor. Contabilitatea de gestiune se poate realiza prin optica produsului i a centrului de responsabilitate. Dac contabilitatea de gestiune se organizeaz pe baza opticii prin produs, dominana gestiunii este construit pe relaia dintre preul de uzur i costul produsului: R = Pv Cp. Dac contabilitatea de gestiune se organizeaz prin optica centrului de responsabilitate, accentul este pus pe msurarea rezultatului gestiunii centrului ca diferen ntre venituri i cheltuieli. n Romnia, n sfera contabilitii de gestiune intr urmtoarele probleme: nregistrarea operaiilor privind colectarea i repartizarea cheltuielilor pe destinaii, activiti, faze de fabricaie, etc.;decontarea produciei; calculul costurilor de producie pe PLS i inclusiv pentru producia n curs de execuie n Romnia se pune accent pe calcularea costurilor i determinarea rezultatelor analitice. Contabilitatea de gestiune a fost creat pentru a satisface nevoile informaionale interne ale managerilor i ea este conceput a fi evolutiv, adaptndu-se noilor solicitri de informaii cerute de manageri. 1.4. Armonizarea i reglementarea contabilitii
3

Legea contabilitatii nr. 82/1991 modificata prin Legea nr. 420/2004 (publicata n Monitorul Oficial, Partea I,nr. 993

din 28/10/2004) si republicata n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 48 din 14/01/2005, art.1.
4

Ordinul M.F.P. nr. 1826/2005 pentru aprobarea Precizarilor privind unele masuri referitoare la organizarea si

conducerea contabilitatii de gestiune publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 23 din 12/01/2004.

n ara noastr, pentru reglementarea contabilitii interne de gestiune a fost adoptat Ordinul nr.1826 din 22 decembrie 2003 pentru aprobarea Precizrilor privind unele msuri referitoare la organizarea i conducerea contabilitii de gestiune, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 23 din 12 ianuarie 2004. Contabilitatea financiar are la baz norme unitare privind organizarea i conducerea acesteia, prevzute n Legea contabilitii nr. 82/19915, republicat. Ministerul Finanelor a elaborat Programul naional de armonizare a legislaiei contabile cu Directivele europene i Standardele Internaionale de Contabilitate aprobat prin O.M.F.P. nr.403/1999. Coninutul acestui ordin este reluat i dezvoltat ulterior prin Reglementrile contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitii Economice Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul nr.94/2001 pentru aprobarea reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate, ordin care reglementa activitatea ntreprinderilor mari. Activitatea ntreprinderilor mici era reglementat de ordinul nr.306/26.02.2002 pentru aprobarea reglementrilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene. Aceste dou reglementri legale sunt abrogate de Ordinul nr.1752/2005 6 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene. Pe lng reglementrile contabile naionale prezentate anterior mai apar o reea de Standarde Internaionale de Contabilitate (I.A.S.) i un cadru general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare elaborat de Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate (I.A.S.B). Armonizarea contabil internaional este procesul prin care regulile sau normele naionale, diferite de la o ar la alta, uneori divergente, sunt perfecionate pentru a fi fcute comparabile. Instituia prin care se realizeaz normalizarea contabil internaional este Comisia internaional a standardelor contabile, organism specializat, n principiu, n elaborarea de norme pentru bursele i societile multinaionale. Astfel, Comitetul i apoi Consiliul pentru Standardele Internaionale de Contabilitate s-au nscut din dorina i nevoia de a distila, la nivel internaional, experiena contabil specific diferitelor ri, de a armoniza diferenierile culturale i caracteristicile socioeconomice care ncarc sistemele contanbile naionale i de a elabora un model conceptual unitar al situaiilor financiare. Standardele Internaionale de Contabilitate nu ofer abloane sau modele tip, ci ncurajeaz utilizarea anumitor convenii i principii generale n construcia raionamentului profesional, fr s anihileze particularitile naionale7. n Romnia, programul de armonizare contabil a prin via n 1997, o dat cu primele ncercri de a ne circumscrie unei
5

***Legea Contabilitii nr.82 din 24 decembrie 1991, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 48 din 14 ianuarie 2005. 6 ***OMFP nr. 1752/17 noiembrie 2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 1080 /30.11.2005. 7 A. Duescu, Ghid pentru nelegerea i aplicarea Standardelor Internaionale de Contabilitate, Ediia a-II-a revizuit, Ed. CECCAR, Bucureti 2002.

contabiliti de inflaie. Cauzele principale au fost: caracterul fiscalist al informaiei contabile, erodarea capitalurilor proprii pus, de asemenea, pe seama sistemului fiscal, globalizarea accentuat a economiilor naionale i, mai ales, a pieelor de capital. Prin urmare, pornind de la aceste cauze, Romnia a avut cel puin dou motive importante de a demara programul de armonizare: primul legat de necesitatea atragerii de investitori strini i al doilea de integrarea n Uniunea European. Programul de armonizare contabil din ara noastr a parcurs cteva etape delimitate n timp dup cum urmeaz: -1999: programul de armonizare contabil afecteaz situaiile financiare ale anului 1999, pentru un eantion reprezentativ de societi comerciale cotate la burs care vor experimenta acest program; -2000: au fost integrate n acest program toate societile comerciale cotate, regiile autonome, ntreprinderi de stat de interes naional, precum i ntreprinderi care activeaz pe pieele de capital; -2001: lista celor 197 de societi comerciale care sunt vizate este prezentat n OMF 94/2001; - 2002: OMF 306/2002 pentru societile care aplic Reglementrile contabile simplificate, armonizate cu directivele europene altele dect cele 197; - 2005: OMFP 1752 privind reglementrile contabile conforme cu Directivele europene a IV-a i a VII- a aplicabil de ctre toate ntreprinderile indiferent de mrime. n Romnia, dezvoltarea sistemului de contabilitate i-a propus ca obiectiv principal alinierea legislatiei contabile romnesti cu directivele europene n vederea ndeplinirii cerinelor de aderare la Uniunea European, precum i armonizarea (convergena) cu Standardele Internaionale de Contabilitate, situaie impus de procesul de globalizare economic i de dezvoltare a pieelor de capital.

Capitolul II. Organizarea i conducerea contabilitii de gestiune 2.1. Cadrul legislativ al contabilitii de gestiune Organizarea i conducerea contabilitii de gestiune este obligatorie conform prevederilor art.1 alin. (1) din Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat i se realizeaz innd cont de o serie defactori, cum ar fi: specificul activitii desfurate de entitate (ex: producie, comer, prestri serviciietc.), mrimea i structura organizatoric a acesteia, tipul i modul de organizare a produciei, tehnologia de fabricaie, caracterul procesului de producie etc. Potrivit reglementrilor contabile este obligatorie organizarea contabilitii de gestiune, iar la latitudinea entitii este lsat numai modul de organizare a acesteia care este determinat de specificul activitii. Avnd n vedere natura activitilor desfurate, forma cea mai laborioas de organizare a unei contabiliti de gestiune o ntlnim n cadrul activitii de producie, unde orice structur de conducere este interesat de managementul costurilor i determinarea costurilor la anumite niveluri, chiar pn la nivelul unui produs. Prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1826/2006 s-au aprobat Precizrile privind unele msuri referitoare la organizarea i conducerea contabilitii de gestiune, conform crora contabilitatea de gestiune trebuie s asigure, n principal: o nregistrarea operaiunilor privind colectarea i repartizarea cheltuielilor pe destinaii,respectiv pe activiti, secii, faze de fabricaie, centre de costuri, centre de profit, dup caz, precum i 9

o calculul costului de achiziie, de producie, de prelucrare a bunurilor intrate, obinute,lucrrilor executate, serviciilor prestate, produciei n curs de execuie, imobilizrilor n curs etc. Un rol important n organizarea contabilitii de gestiune l are calculaia costurilor. Calculaia costurilor presupune ansamblul lucrrilor efectuate ntr-o form organizat cu scopul de a obine informaii privind costul bunurilor, lucrrilor, serviciilor, activitilor sau altor obiecte de calculaie stabilite de fiecare entitate n funcie de specificul activitii desfurate. Utilizarea informaiilor legate de costurile activitii faciliteaz luarea unor decizii n legtur cu volumul i structura activitii n vederea creterii profitului. Cu ajutorul calculaiei costurilor se pot obine informaii privind costurile efective i cele prestabilite (antecalculate, standard), determinarea abaterilor costurilor efective de la cele prestabilite, att n totalitatea lor, ct i pe articole de calculaie, pe locuri de costuri, pe produse i pe cauze. Prin analiza abaterilor nregistrate n procesele de producie se pot lua msuri pentru nlturarea deficienelor nregistrate n procesele de producie. Contabilitatea de gestiune se organizeaz fie utiliznd conturi specifice, fie dezvoltnd conturile din contabilitatea financiar, fie cu ajutorul evidenei tehnico-operative proprii. Folosirea conturilor din clasa a 9-a a Planului de conturi general cuprins n Reglementrile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1752/2005, cu modificrile i completrile ulterioare este opional. Utilizarea conturilor contabile, precum i simbolizarea acestora se efectueaz astfel nct sistemul de stocare i accesare a informaiilor obinute s fie flexibil i s permit o gam larg de opiuni. Lista conturilor de gestiune este adaptat n funcie de scopurile urmrite, respectiv: evidenierea fluxului costurilor, determinarea costurilor aferente stocurilor, determinarea veniturilor i a rezultatelor n funcie de activitatea care le genereaz, efectuarea de previziuni etc. n activitatea de producie, pentru determinarea costului unitar att antecalculat, ct i cel efectiv, se au n vedere aspecte legate de specificul activitii desfurate, cum ar fi: o Determinarea costului unitar de producie antecalculat o Determinarea costului unitar de producie efectiv n contabilitatea financiar cheltuielile sunt grupate dup natura lor, iar n contabilitatea de gestiune, pentru calculul costurilor bunurilor, acestea se clasific astfel: cheltuieli directe, cheltuieli indirecte de producie, cheltuieli generale de administraie i cheltuieli de desfacere. Cheltuielile directe sunt acele cheltuieli care se identific pe un anumit obiect de calculaie (produs, serviciu, lucrare, comand, faz, activitate, funcie, centru etc.) nc din momentul efecturii lor i, ca atare, se includ direct n costul obiectelor respective. Din categoria cheltuielilor directe nregistrate de

10

entitate fac parte cheltuielile cu consumul de materii prime i materiale consumabile, energie consumat n scopuri tehnologice, manoper direct i alte cheltuieli directe de producie. Cheltuielile indirecte de producie sunt acele cheltuieli care nu se pot identifica i atribui direct pe un anumit obiect de calculaie, ci privesc ntreaga activitate a unei secii, atelier etc. Cheltuielile indirecte de producie cuprind: a. regia fix de producie, format din costurile indirecte care rmn relativ constante, indiferent de volumul produciei, cum ar fi: amortizarea utilajelor i echipamentelor, ntreinerea seciilor i utilajelor, precum i cheltuielile cu administrarea seciilor; b. regia variabil de producie, format din acele cheltuieli indirecte de producie care variaz n raport cu volumul produciei (costuri indirecte cu materialele i cu fora de munc). Calculatia costurilor reprezint un ansamblu de lucrri efectuate n mod organizat cu scopul obinerii de informaii referitoare la costul bunurilor, lucrrilor, serviciilor, activitilor sau a altor obiecte de calculaie astfel ncat acestea s poat fi evaluate i recunoscute n contabilitatea financiar. Definiia costului de producie s-a modificat, dei nu esenial, de fiecare dat cnd s-au modificat i reglementrile contabile. Definiia preluat din reglementrile contabile aplicabile n Romnia este urmtoarea8: Costul de producie sau de prelucrare al stocurilor, precum i costul de producie al imobilizrilor cuprind cheltuielile directe aferente produciei, i anume: materiale directe, energie consumat n scopuri tehnologice, manoper direct i alte cheltuieli directe de producie, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocat n mod rational ca fiind legat de fabricaia acestora. Organizarea lucrrilor privind calculaia costurilor depinde de o serie de factori, cum ar fi: obiectul de activitate, structura organizatoric a acesteia, tipul i modul de organizare a produciei, tehnologia de fabricaie, gradul de integrare a produciei, caracterul etc. Utilizarea unor costuri de productie inexacte produce o denaturare a rezultatului, cu att mai important, cu ct abaterile de preuri (costuri) sunt mai mari, cu ct intervalul de la stocare la vnzare este mai mare si cu ct perioada legal dup care se calculeaz rezultatul (profitul sau pierderea) este mai redus. Denaturarea rezultatului este accentuat i de faptul c producia finit se stocheaz i se nregistreaz continuu n cursul perioadei la un pret (cost) de nregistrare mai mult sau mai puin aproximativ, iar costul de productie este cunoscut cel mai devreme la sfritul ei, n principal datorit cheltuielilor indirecte care sunt colectate pe suprafee i perioade de gestiune i a evalurii produciei n curs de execuie9.
8

Ordinul M.F.P. nr. 1752/2005, pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu Directiva a IV a a Comunitilor Economice Europene. 9 Popescu Lucian, Costul instrument de manipulare a rezultatului, Revista Gestiunea i contabilitatea firmei nr. 1 / ianuarie, Editura Tribuna Economic 2007, pag. 20-27.

11

2.2. Procedeele de calculaie a costurilor Procedeele servind calculaiei se subordoneaz n final calculului matematic care se utilizeaz direct i nemijlocit pentru determinarea costurilor; ele mbrac formele cele mai diferite pornind de la operaiile aritmetice i algebrice elementare i continund cu cele de algebr superioar, grafele i modelarea matematic. Predominnd n determinarea costurilor, calculul matematic este prezent sub diferitele lui forme pe toate treptele de cunoatere privind metodele de calculaie. Procedeul reprezint un ansamblu de tehnici, instrumente i modaliti concrete de determinare a costurilor n diferite momente n care se genereaz costuri sau n care se efectueaz operaii de calculaie a costurilor. Categorii de procedee: procedee de determinare i delimitare a costurilor pe purttor i pe sectoare; procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte; procedee de separare a cheltuielilor variabile i fixe; procedee de calcul al costului produciei de fabricaie interdependen; procedee de calcul al costului unitar.

Procedee de calcul a costului unitar n vederea calculrii costurilor unitare pe purttori se utilizeaz mai multe procedee diferite, inand seama de numrul produselor fabricate, de caracterul i importana lor, i respectiv de corelaia existent ntre produse i cheltuielile de producie. Procedee de calcul a costului unitar au drept obiectiv determinarea costului unitar n functie de particularitile procesului de fabricaie. Procedee: 1. Procedeul diviziunii simple 2. Procedeul cantitativ 3. Procedeul indicilor (coeficienilor) de echivalent 4. Procedeul echivalrii cantitative a produsului secundar cu produsul principal; 5. Procedeul valorii reziduale (rmase) sau procedeul resturi. Procedeul indicilor de echivalen n raport direct (coeficientului de echivalen) Se aplic atunci cand din procesul de productie majoritatea produselor sau cel putin doua dintre acestea sunt considerate principale. 12

Totodat mai trebuie ndeplinit una din urmatoarele doua condiii: - din acelai consum de materiale i cu acelai consum de for de munc se obin produse finite diferite i care difer prin unul sau mau muli parametrii cantitativi ( indici direci); - atunci cand din acelai consum de materiale sau cu cheltuieli de prelucrare diferite se obin produse diferite, diferenierea fiind facut de unul sau mai muli parametrii de ordin calitativ ( indici inversai). Indicii inversai sunt aplicai numai pentru cheltuielile de prelucrare. Criterii de clasificare a indicilor: 1. Dup numrul parametrilor prin care se face diferenierea produselor, indicii se mparat n : - simpli produsele difer printr-un singur parametru; - compleci - produsele difer prin dou sau mai muli parametri; - agregai sau serii multiple de indici de echivalen. 2. Dup modul de calcul: - indici calculai ca raport direct - indici calculai ca raport invers sau indici inversai. Combinand cele doua criterii de clasificare se regasesc cu posibilitati de aplicare, urmatoarele categorii de indici: 1. Indici de echivalen simpli calculai ca raport direct; 2. Indici de echivalen compleci calculati ca raport direct; 3. Indici de echivalen simplii calculati ca raport invers ( indici inversai) 4. Serii multiple de indici de echivalen ETAPE: 1. Stabilirea parametrului prin care difer produsele i determinarea mrimii parametrilor. 2. Calculul indicilor de echivalen potrivit relaiei:
Kj = Pj Pb

unde:

Kj este coeficientul de echivalen pentru produsul j Pj este marimea parametrului pentru produsul j Pb marimea parametrului al produsului ales drept baz 3. Calculul produciei echivalente sau convenionale:

13

Qe = (q j * k j )
j =1

unde:

Qe producia echivalent qj - cantitatea fabricat din produsul j 4. Calculul costului pe unitate echivalent sau convenit

Ct ue / c =

Ch
i =1

unde:

Qe

Chi suma tuturor factorilor Ctue/c cost unitate echivalent sau convenionala i articolul de calculaie 5. Determinarea costului pe unitatea fizic de produs
Ct uj = Ct ue / c * Kj

unde:

Ctuj costul unitar pentru produsul j Produsele difer printr-un singur parametru, acesta fiind de ordin cantitativ, respectiv lungime, latime, densitate, etc. Se alege drept baz produsul reprezentativ, dar oricare dintre produse poate fi ales drept baz fr a influena rezultatul.

Capitolul III. Aplicaie practic 3.1. Prezentarea societatii SC MASTER SPORT SRL IAI SC MASTER SPORT SRL IAI este o societate cu capital privat, avnd ca obiect principal de activitate Fabricarea altor articole de mbrcminte i accesorii (1419), respectiv producia de blugi. Firma promoveaz calitatea prin produsele vndute precum i prin relaiile cu furnizorii i beneficiarii. 14

Managementul firmei ii face o datorie primordial din meninerea i motivarea adecvat a salarialor ataati obiectiv acesteia, talentai i creativi, prin acordarea de salarii i stimulente atractive i prin consolidarea unui climat de munc foarte bun. Totodat managementul firmei stabilete i menine standarde morale ridicate i militeaz pentru asigurarea transperenei depline n activitatea pe care o desfaoar i n comunicarea cu deintorii de interese n aceast activitate. Obiective SC MASTER SPORT SRL IAI va urmri creterea cifrei de afaceri prin mrirea segmentului de pia ocupat precum i prin sporirea rentabilitii. SC MASTER SPORT SRL IAI va asigura utilizarea eficient a tuturor resurselor de care dispune. SC MASTER SPORT SRL IAI ii va angaja cel mai mic numr de persoane cu cea mai bun pregtire prin care s se poat realiza primul obiectiv. SC MASTER SPORT SRL IAI va crea un mediu prin care s corespund unor cerine ridicate indiferent de sex, ras, cultur, att n ceea ce privete proprii angajai ct i furnizorii i beneficiarii si. Eforturile de marketing vor fi negreit orientate spre nevoia si dorina cumprtorilor prin integrarea capacitilor de producie n programul de marketing pentru adaptarea produsului i eforturilor de vnzare, scopul final fiind obinerea de profit ca rezultat al satisfacerii cumprtorului prin calitatea produselor vndute. 3.2. Procedeul de calculaie a costurilor la SC MASTER SPORT SRL IAI Conducerea fabricii consider c n prezent c unitatea este pregatit s rspund cerinelor Comunitii Europene. SC MASTER SPORT SRL IAI are procesul de fabricaie organizat n dou secii, respectiv Sec tia 1 i Secia 2, de unde rezult 3 tipuri de produse : n Secia 1- blugi dam i blugi brbai, iar n Secia 2- blugi copii. Aceste trei tipuri de produse sunt difereniate prin lungimea de material (metrajul) utilizat la fabricarea produsului exprimat n ml/buc. Cheltuielile de producie efectuate cuprind: Cheltuieli directe: Materii prime i materiale directe n Secia 1 i n Secia 2 188.750 lei (1) Manoper direct n Secia 1- 20.000 lei, respectiv Secia 2 25.000 lei (2) 15

TOTAL - 233.750 lei Cheltuieli indirecte: Cheltuieli pentru ntreinerea i funcionarea utilajelor- C.I.F.U. (3) Amortizarea utilajelor Secia 1+Secia 2 30.000 lei ntreinerea utilajelor Secia 1+Secia 2- 25.000 lei Consum energie electric 10.000 lei TOTAL 65.000 lei Cheltuieli generale ale seciei (Secia 1+ Secia 2) C.G.S. (4) Salariile personalului TESA 9.000 Salariile personalului direct productiv 13.000 Contribuii aferente Bugetului de Stat i Bugetul asigurrilor sociale de stat 23.000 TOTAL 45.000 lei Cheltuieli administrative gospodreti CAG (5) TOTAL 50.000 LEI TOTAL CHELTUILEI - 393.750 lei Producia obinut: Blugi dam = 20.000 buc; Blugi brbai = 15.000 buc; Blugi copii = 5.000 buc. n ceea ce privete procedeul de calculaie a costurilor, SC MASTER SPORT SRL IAI , utilizeaz Procedeul indicilor de echivalen n raport direct. Consumul specific de materii prime, respectiv blug este: Pentru blugi dam- 2,10 ml/buc; Pentru blugi brbai- 2.30 ml/buc; Pentru blugi copii- 1,40 ml/buc. Cantitatea fabricat (buc)- qj q blugi dam = 300 buc q blugi brbai = 400 buc q blugi copii = 200 buc. Parametrul- metrajul- ml/buc.- Pj P blugi dam = 2,10 ml/buc; 16

P blugi brbai = 2,30 ml/buc; P blugi copii = 1,40 ml/buc.

Pj ; Pb = parametru de baz P blugi brbai Pb

Kj =

K blugi dam= 2,10/2,30= 0,91 K blugi brbai= 2,30/2,30= 1 K blugi copii= 1,40/2,30= 0,6 Cantitatea echivalent (buc.) Q blugi dam= 20.000 * 0,91= 18.200 Q blugi brbai= 15.000 * 1= 15.000 Q blugi copii= 5000 * 0,6= 3.000
n

Cantitatea echivalent total Qe = (q j * k j ) = 18.200+15.000+ 3.000=36.200

j =1

Costul unitar echivalent

Ct ue / c =

Ch
i =1

Qe

Ctue/c = 393.750/ 36.200= 10,88 lei/buc Ctue/c(1) = 188.750/36.200= 5,21 lei Ctue/c(2) = 45.000/36.200= 1,24 lei Ctue/c(3) = 65.000/36.200= 1,79 lei Ctue/c(4) = 45.000/36.200= 1,24 lei Ctue/c(5) = 50.000/36.200= 1,38 lei Costul unitar Ct uj = Ct ue / c * Kj : pentru Blugi dam 10,88 lei/buc * 0,91= 9,9 lei/buc pentru Blugi Brbai 10,88 lei/ buc * 1= 10,8 lei/buc pentru Blugi copii 10,88* lei/buc* 0,6 = 6,52 lei/ buc.

17

Concluzii Conceptele privitoare la costuri nu trebuie, deci, interpretate n manier absolut, pentru c ele, n mod normal, necesit ca analizele i estimrile s fie fcute n anumite situaii i ntr-un anumit interval de timp. Sistemul informaional al costurilor joac un rol important n fiecare organizaie, n procesul elaborrii deciziilor. O sarcin important a managementului este asigurarea controlului asupra operaiilor, proceselor, sectoarelor de activitate i, nu n ultimul rnd, asupra costurilor. Dei la atingerea obiectivelor unei organizaii concur mai multe sisteme de control (controlul produciei, controlul calitii, controlul stocurilor), sistemul informaional al costurilor este important deoarece monitorizeaz rezultatele celorlalte. Analiza detaliat a cheltuielilor, calculul costului de producie, cuantificarea pierderilor, estimarea eficienei muncii depuse ofer o baz solid pentru controlul financiar. Cunoaterea costurilor reprezint o condiie esenial n scopul lurii unor decizii sau planificrii activitilor viitoare. Analiza i nregistrarea datelor privind costurile activitii trecute este numai o latur a contabilitii costurilor. Managerii sunt preocupai i de costurile care vor aprea n viitor, nivelul acestora stnd la baza unor decizii de aprovizionare i producie, precum i a unor politici de preuri. A perfectiona contabilitatea de gestiune si calculatia costurilor nseamna a gasi acele puncte slabe, tehnici si metode mai putin adecvate calculului costurilor si performantelor. O alta directie de 18

perfectionare vizeaza si modul de organizare a contabilitatii de gestiune n asa fel nct sa raspunda nevoii informationale a managerilor la timp si cu informatii de calitate si relevante. Industria textil este o ramur deosebit de important a economiei romneti care asigur cea mai mare parte a produselor de confecii-textile i mbrcminte existente pe piaa autohton dar i pe piaa mondial. n condiiile n care ara noastr este membra a Uniunii Europene, ntreprinderile din industria textil trebuie s depun mari eforturi de cutare a noi piee de desfacere a produselor autohtone. Lund n considerare integrarea n Uniunea Europeana sunt de acord cu modernizarea sistemului de contabilitate de gestiune i calculaia costurilor existent n industria textil din Romnia. Prin aceasta lucrare s-a ncercat o abordare teoretic i practic a ceea ce este i a ceea ce ar trebui s fie contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor. Practicile specifice industriei textile n domeniul contabilitii de gestiune i a calculaiei costurilor vin n sprijinul regndirii acestei pri a contabilitii ca o component a procesului de conducere.

Bibliografie *
1.

A. Duescu, Ghid pentru nelegerea i aplicarea Standardelor Internaionale de Contabilitate, Ediia a-II-a revizuit, Ed. CECCAR, Bucureti 2002

2. Calin O., Crstea Gh.: Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor, Ed. Genicod, Bucureti, 2002; 3. Ebbeken K., Possler L., Ristea M.: Calculaia i managementul costurilor, Editura Teora, 2000;
4.

Epuran, M., Bbi, V., Grosu, C., Contabilitate financiar n noul sistem contabil, Volumul I, Editura de Vest, Timioara, 1994

5. Ion Ionascu, Andrei Tiberiu Filip, Stere Mihai: Control de gestiune, Editura Economica, Bucuresti - 2003; 6. Popescu Lucian, Baluta Aurelian: Metode si procedee de calculaie i analiza a costurilor Editura Fundaiei Romnia de Mine - Bucureti, 2007 - ISBN 978-973-725-844-1; 7. Popescu Lucian: Calculul costurilor unitare ale produciei de fabricaie interdependent, 8. Popescu Lucian: Costul instrument de manipulare a rezultatului ? Revista Gestiunea i contabilitatea firmei nr. 1 / ianuarie, Editura Tribuna Economic - 2007; 9. Popescu Lucian: Procedee de calculaie a costurilor de producie Aplicaii online,Editura Fundaiei Romnia de Mine, Universitatea Spiru Haret, Bucureti, 2006; 19

10. Revista Gestiunea i contabilitatea firmei nr. 10 / octombrie, pag. 36 47, Editura Tribuna Economic - 2005; ** 11. Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 1826/2003 pentru aprobarea Precizrilor privind unele msuri referitoare la organizarea i conducerea contabilitii de gestiune publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 23 din 12/01/2004, Partea I; 12. Legea contabilitii nr. 82/1991 republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 454 din 18/06/2008; 13. Ordinul M.F.P. nr. 1752/2005, pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu Directiva a IV a a Comunitilor Economice Europene.

20