BAZELE CONTABILITĂȚII - SEMINAR

Lector univ. dr. Irina PĂȘCAN

CAPITOLUL II
Contul de profit și pierdere și performanța financiară a unei întreprinderi

Determinarea performanţei financiare cu ajutorul Contului de profit şi pierdere (CPP)

presupune evidenţierea diferenţei între veniturile şi cheltuielile înregistrate de entitate în

cursul perioadei.

REZULTATN = VENITURIN – CHELTUIELIN

unde N reprezintă exerciţiul financiar (= anul calendaristic)

Veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul

perioadei contabile, sub formă de intrări sau creşteri ale activelor ori reduceri ale

datoriilor, care se concretizează în creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele

rezultate din contribuţii ale acţionarilor. Aşadar, o creştere a capitalurilor proprii care nu

este rezultatul contribuţiei proprietarilor şi care determină o creştere a avantajelor

economice viitoare, este considerată venit.

1|Page
 Recunoaşterea veniturilor se realizează simultan cu recunoaşterea creşterii de

active sau reducerii datoriilor (de exemplu, creşterea netă a activelor, rezultată din

vânzarea produselor sau serviciilor, ori descreşterea datoriilor ca rezultat al anulării unei

datorii).

Exemple de venituri care conduc la creşterea valorii unui element de activ: venituri

înregistrate ca urmare a vânzării de active imobilizate, vânzării de stocuri, venituri din

prestarea de servicii, execuţia de lucrări, cu încasarea ulterioară a valorii creanţelor. În

aceste situaţii cresc veniturile şi se majorează creanţele entităţii faţă de clienţi.

În termeni simpli, veniturile reprezintă prețul bunurilor vândute sau tariful

serviciilor prestate.

Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul

perioadei contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor ori creşteri ale

datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele

rezultate din distribuirea acestora către acţionari. Aşadar, o diminuare a capitalurilor

proprii care nu a fost determinată de proprietari şi care conduce la o scădere a avantajelor

economice viitoare, este considerată cheltuială.

Recunoaşterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoaşterea creşterii valorii datoriilor

sau reducerii valorii activelor (de exemplu, drepturile salariale angajate sau amortizarea

echipamentelor).

Exemple de cheltuieli care conduc la scăderea valorii unui element de activ: cheltuieli

înregistrate cu ocazia consumului de materii prime sau materiale consumabile. La data

consumului se înregistrează creşterea cheltuielilor aferente şi concomitent, scăderea

stocurilor de materii prime sau materiale consumabile – elemente de activ.

Exemple de cheltuieli care conduc la creşterea valorii unui element de datorii:

2|Page
cheltuielile cu salariile datorate personalului presupun înregistrarea concomitentă şi a unei

datorii faţă de salariaţi, cheltuielile cu impozitele şi taxele datorate bugetului de stat

presupun înregistrarea concomitentă şi a unei datorii faţă de bugetul statului sau faţă de

bugetul local (plata efectivă a datoriilor faţă de salariaţi şi faţă de bugetul statului se

realizează ulterior). În fiecare din cele două situaţii se înregistrează majorarea cheltuielilor

şi concomitent, majorarea datoriilor faţă de terţi.

În termeni simpli, cheltuielile pot fi definite drept valoarea bunurilor, serviciilor sau

a resurselor consumate în perioada curentă.

Destul de frecvent profitul este confundat cu trezoreria întreprinderii; această

confuzie este rezultatul înţelegerii eronate a conceptelor de cheltuieli şi venituri. Există

tendinţa (eronată) de a atribui oricărei plăţi semnificaţia de cheltuială şi oricărei încasări

semnificaţia de venit.

În general veniturile se recunosc în momentul angajării unor creanţe, iar

cheltuielile în momentul angajării unor datorii.

Creanțe = dreptul de a încasa

Datorii = obligația de a plăti

Venituri ≠ Incasari

↓ ↓

vanzare ≠ a primi bani

Există aşadar, diferenţe între momentul livrării bunului sau prestării serviciului –

dată la care se înregistrează în contabilitate creşterea veniturilor – şi momentul încasării

3|Page
valorii bunului sau serviciului vândut.

Spre exemplu, vânzarea de produse finite cu încasarea preţului peste două luni,

presupune următoarele înregistrări:

- la data livrării produselor finite, se majorează veniturile + se majoreaza creante;

- peste două luni, la data încasării valorii produselor vândute, se înregistrează

majorarea disponibilităţilor băneşti (din bancă sau casierie); se dimin. creanta fata de client.

De asemenea, există diferenţe între momentul achiziţiei de servicii – dată la care se

înregistrează în contabilitate creşterea cheltuielilor – şi momentul plăţii valorii serviciilor.

Cheltuieli ≠ Plati

↓ ↓

CONSUM ≠ a da bani (iesire de disponibilități bănești)

Spre exemplu, primirea facturii de utilităţi cu plata sa în luna următoare, presupune

următoarele înregistrări:

- la data primirii facturii, se majorează cheltuielile + se majoreaza datoria fata de

furnizor;

- luna următoare, la data plăţii valorii utilităţilor, se înregistrează diminuarea

disponibilităţilor băneşti (din bancă sau casierie) + se dimin. datoria fata de furnizor.

Înregistrarea veniturilor şi cheltuielilor la data transferului dreptului de proprietate

şi nu la data încasării, respectiv a plăţii, poartă numele de contabilitate de angajamente.

4|Page
Recunoașterea în contabilitate a cheltuielilor se realizează și în baza unui alt mecanism,

numit conectarea cheltuielilor la venituri. Potrivit acestui concept, cheltuielile trebuie să

fie înregistrate în contabilitate în aceeași perioadă cu veniturile generate pe seama acestor

cheltuieli.

Exemplu: In cazul societății Alfa SRL, conectarea cheltuielilor la venituri este aplicabilă

următoarelor tranzacții: Alfa SRL prestează servicii clienților săi; în această activitate,

societatea apelează la un colaborator extern, căruia îi plătește un comision de 30% din

veniturile generate din prestarea serviciilor. Comisionul se achită în data de 15 a lunii

următoare.

 In august anul N, valoarea veniturilor din prestări servicii este de 8.000 lei;

 Comisionul aferent, în sumă de 2.400 lei, se va achita în 15 septembrie N. Comisionul

datorat reprezintă o cheltuială pentru societatea Alfa SRL.

 Potrivit convenției conectării cheltuielilor la venituri, cheltuiala cu comisionul

trebuie să fie recunoscută în contabilitate în aceeași perioadă cu veniturile obținute

cu ajutorul acestei cheltuieli, indiferent de perioada în care se achită efectiv acest

comision.

Astfel, în luna august, Societatea înregistrează un venit din prestări servicii în sumă de

8.000 lei și o cheltuială cu comisionul în sumă de 2.400 lei. În legătură cu aceste tranzacții,

profitul obținut în luna august este de 5.600 lei (nu am ținut cont de eventuale alte

cheltuieli ale acestei perioade).

În formatul Contului de profit și pierdere utilizat în România, activitatea întreprinderii

este defalcată în activitate de exploatare şi activitate financiară, veniturile şi cheltuielile

fiind prezentate corespunzător celor două tipuri de activităţi.

5|Page
Schematic, Contul de profit şi pierdere poate fi prezentat după cum urmează:

Cont de profit și pierdere (prescurtat)

- lei -

Exerciţiul Exerciţiul
Indicatori Nr. financiar financiar
rând precedent curent
N-1 N

Venituri din exploatare 1 3.000 5.000

Cheltuieli de exploatare 2 1.000 2.000

Rezultat din exploatare (rd 1 – rd 2) 3 2.000 3.000

Venituri financiare 4 100 300

Cheltuieli financiare 5 300 250

Rezultat financiar (rd 4 – rd 5) 6 (200) 50

Venituri totale (rd 1 + rd 4) 8 3.100 5.300

Cheltuieli totale (rd 2 + rd 5) 9 1.300 2.250

Rezultatul brut al exerciţiului (8-9) 10 1.800 3.050

(3+6)

Impozit pe profit 11 288 488

Rezultatul net al exerciţiului 12 1.512 2.562

(rd.10 – rd.11)

Calculul rezultatelor pentru exerciţiul N:

- lei-

Rezultat din Venituri din exploatareN – 5.000 –

exploatareN = Cheltuieli de exploatareN = 2.000 = 3.000

Rezultat Venituri financiareN – 300 –

financiarN = Cheltuieli financiareN = 250 = 50

6|Page
 Rezultat Rezultat din exploatareN + 3.000 +
curentN = Rezultat financiarN = 50 = 3.050

Rezultatul brut Venituri totaleN – 5.300 –

al exerciţiuluiN= Cheltuieli totaleN = 2.250 = 3.050

Rezultatul brut Rezultat din exploatareN + 3.000 +

al exerciţiuluiN = Rezultat financiarN = 50 = 3.050

Rezultatul net Rezultatul brut al exerciţiuluiN – 3.050 –

al exerciţiuluiN = Impozitul pe profit = 488 = 2.562

Notă: se observă faptul că în Contul de profit şi pierdere sumele sunt prezentate

comparativ şi sunt aferente a două exerciţii financiare succesive: N-1 şi N.

Activitatea de exploatare şi cea financiară sunt componente ale activităţii curente.

Prin activităţi curente se înţeleg orice activităţi desfăşurate de o entitate ca parte integrantă

a obiectului său de activitate, precum şi activităţile conexe1.

Activitatea de exploatare cuprinde operaţiuni economice cu caracter specific,

obişnuit şi repetitiv, care vizează activitatea normală şi curentă a unei entităţi, excluzând

influenţa unor factori cu caracter financiar. Operaţiunile de exploatare permit determinarea

rezultatului din exploatare, rezultat real, generat de activitatea de bază a entităţii.

Activitatea financiară include acele operaţiuni economice care se referă la activitatea

financiară (acordarea, respectiv primirea și restituirea unor finanțări) şi care au de

asemenea, un caracter obişnuit, repetitiv şi specific. Activitatea financiară permite

determinarea rezultatului financiar.

Prin însumarea acestor rezultate parţiale se obţine rezultatul brut al exerciţiului.

1
Ordinul MFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale
individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, pct. 431, alin. (2).
7|Page
 Contul de profit şi pierdere cuprinde: veniturile şi cheltuielile exerciţiului, grupate

după natura lor, precum şi rezultatul exerciţiului (profit sau pierdere).

VENITURILE sunt structurate în funcţie de activitatea care le-a generat, după natura lor:

 venituri din exploatare;

 venituri financiare.

Veniturile cuprind:

din
1) cifra de afaceri;
exploatare
2) venituri aferente costului stocurilor de produse;
3) venituri din producţia de imobilizări;
4) venituri din subvenţii de exploatare;
5) alte venituri din exploatare.

1) Cifra de cuprinde următoarele categorii de venituri, în legătură cu obiectul de

activitate al unei societăți:
afaceri
 venituri din vânzarea produselor finite;
 venituri din vânzarea semifabricatelor;

 venituri din vânzarea produselor reziduale;

 venituri din prestări servicii și executări de lucrări;

 venituri din studii și cercetări;

 venituri din chirii;

 venituri din vânzarea mărfurilor;

 venituri din activități diverse asociate obiectului de activitate.

8|Page
Veniturile presupun reflectarea în contabilitate a veniturilor (preţul de vânzare fără

din vânzarea taxa pe valoarea adăugată - TVA) aferente mărfurilor, în cazul în care

de mărfuri societatea are ca obiect de activitate vânzarea mărfurilor. Exemplu:

vânzarea de fructe prin magazinul propriu va determina reflectarea în

contabilitatea sa a unor venituri din vânzarea mărfurilor.

Veniturile sunt reprezentate de preţul de vânzare al produselor (semifabricate,

din vânzarea produse finite, rebuturi, materiale recuperabile, deşeuri, produse agricole)

de produse obţinute în cadrul activităţii de bază a unei entităţi. Pentru reflectarea unor

asemenea venituri întreprinderea trebuie să producă acele produse, deci să

aibă activitate de producţie.

Veniturile reprezintă tariful serviciilor prestate de o entitate clienţilor săi. Exemplu:

din prestări prestarea serviciilor de management de proiecte de către o firmă

de servicii specializată va determina reflectarea în contabilitatea sa a unor venituri de

această natură.

2) Venituri reprezintă variaţia în plus (creștere) sau în minus (reducere) dintre

aferente valoarea la cost de producție efectiv a stocurilor de produse și servicii în

costului curs de execuție de la sfârșitul perioadei și valoarea stocurilor inițiale ale

stocurilor de produselor și serviciilor în curs de execuție. Veniturile aferente costului

produse stocurilor de produse indică fie faptul că producția excedentară (față de

nivelul vânzărilor) a majorat stocurile de produse (operațiune numită

stocaj), fie vânzările suplimentare (comparativ cu nivelul producției) au

diminuat nivelul stocurilor de produse (operațiune numită destocaj).

3) Veniturile reprezintă costul lucrărilor şi cheltuielilor efectuate de entitate pentru ea

din însăşi, care se înregistrează ca active imobilizate corporale şi necorporale.

9|Page
producţia de
imobilizări
Exemplu: construcţia unei clădiri cu efort propriu va presupune evidenţierea de

venituri din producţia imobilizată. Contabilizarea unei construcţii

realizată cu efort propriu va presupune:

 Evidenţierea cheltuielilor aferente construirii clădirii pe parcursul

realizării construcţiei, corespunzător stadiului de realizare: salarii,

materii prime, energie;

 Evidenţierea clădirii la terminarea lucrărilor.

Influenţa asupra situaţiilor financiare este:

 în Bilanţ ca element de activ: construcţii;

 în Contul de profit şi piedere: venit din producţia de imobilizări – se
evidenţiază la nivelul cheltuielilor efectuate cu construirea clădirii.

4) Veniturile cuprind sumele primite cu titlu gratuit ca diferenţă între veniturile din
din exploatare realizate şi cheltuielile de exploatare aferente acestor venituri.
subvenţii de
Aceste sume se obţin din partea unor instituţii ale statului sau a altor
exploatare
instituţii financiare pentru subvenţionarea unor activităţi, cum ar fi

activitatea de minerit, transportul urban etc.

5) Alte  venituri din despăgubiri, amezi și penalități;

venituri din  venituri din donații primite;

exploatare  venituri din cedarea (vânzarea) activelor – reprezintă prețul de

vânzare al imobilizărilor necorporale și corporale vândute;

 venituri din datorii prescrise sau anulate.

10 | P a g e
Veniturile  venituri din imobilizări financiare;
financiare  venituri din dobânzi;
cuprind:  venituri din diferenţe de curs valutar;
 venituri din investiţii financiare cedate;
 venituri din sconturi obţinute;
 alte venituri financiare.

Veniturile cuprind, de exemplu, veniturile din dividende (obținute ca urmare a

din deținerii de acțiuni ca imobilizări financiare), care se recunosc atunci când

imobilizări este stabilit dreptul acţionarului de a le încasa.

financiare

Veniturile se recunosc periodic, în mod proporţional, pe măsura generării venitului

din dobânzi respectiv, pe baza contabilităţii de angajamente.

Veniturile sunt legate de existenţa în contabilitatea întreprinderii a unor elemente

din diferenţe precum: creanţe şi datorii în valută, disponibilităţi la bancă şi în casierie în

de curs valută. În fiecare din cazurile menţionate se impune o analiză atentă în

valutar funcţie de evoluţia cursului valutar.

Exemplu: O datorie în valută (100 dolari) este evidenţiată în contabilitatea entităţii la

cursul zilei de 4,6 lei/dolar (la data X = data înregistrării în contabilitatea

întreprinderii a operaţiunii), respectiv 460 de lei. La data plăţii datoriei

către furnizorul extern, pot exista 2 situaţii:

a)1$ = 4,8 lei, ceea ce înseamnă 100 $ = 480 lei; aşadar, cursul valutar la data

plăţii > cursul din data X ==> la înregistrarea plăţii furnizorului, se va

înregistra şi o cheltuială privind diferenţele de curs valutar în sumă de 20

lei;

11 | P a g e
 b) 1$ = 4,5 lei, ceea ce înseamnă 100 $ = 450 lei; aşadar, cursul valutar la data

plăţii < cursul din data X ==> la înregistrarea plăţii furnizorului, se va

înregistra și un venit privind diferenţe de curs valutar în sumă de 10 lei.

Atenţie! Potrivit Legii contabilităţii nr. 82/1991 (republicată cu modificările şi

completările ulterioare), urmărirea în contabilitatea entităţii a datoriilor

contractate în valută trebuie realizată atât în valută, cât şi în monedă

naţională. Aceeași prevedere o regăsim și în reglementarea contabilă

aplicabilă entităților2.

Venituri din În cazul vânzării imobilizărilor financiare, pe seama veniturilor se

investiţii înregistrează preţul de vânzare al acestora.

financiare

cedate

Venituri din Sconturile reprezintă reduceri financiare care se primesc în situația achitării

sconturi cu anticipație a unei obligații, înainte de scadența acesteia.

obținute

CHELTUIELILE sunt structurate în funcţie de activitatea care le-a determinat, după

natura lor, astfel:

 cheltuieli de exploatare;

 cheltuieli financiare

2
Ordinul MFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale
individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, pct. 7, alin (2).
12 | P a g e
Cheltuielile  cheltuieli cu materiile prime şi materialele consumabile; costul de
de exploatare achiziţie al materialelor de natura obiectelor de inventar consumate; costul

cuprind: de achiziţie al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor;

valoarea activelor biologice de natura stocurilor;

 cheltuieli cu energia şi apa consumate;

 cheltuieli privind mărfurile - reprezintă costul de achizitie al
mărfurilor vândute (se înregistrează concomitent cu vânzarea mărfurilor);

Exemplu: Contabilitatea unei librării:

a) 1 martie s-a achiziționat 1 carte, preț/cost de achiziție 100 lei

b) 1 aprilie – cartea se vinde cu prețul de vânzare de 120 lei

? profitul din vânzarea cărții?

a) 1 martie: achiziție carte 100 lei

Cartea => stoc de marfa  element de activ  Bilant +100

b) 1 aprilie: cartea se vinde cu pretul de vanzare de 120 lei

Profit = Venituri – Cheltuieli

20 = 120 (preț de vânzare => venit) – 100 (cost de achiziție al cărții =>

cheltuială)

? în ce perioadă înregistrăm în contabilitate această cheltuială?

La data vânzării!!!! 1 aprilie

 Venitul din vânzare = 120 lei

 Cheltuilala cu marfa/cartea vânduta = 100 lei

1 martie Achizitia cartii:

+ stocul de marfuri +100 lei Bilant

13 | P a g e
+ datoria fata de furnizori +100 lei Bilant

1 aprilie Vanzarea cartii:

I. Pretul de vanzare  Venit din vanzarea marfurilor 120 lei

+ venituri din vz marfurilor +120 CPP

+ disponib banesti +120 Activ  Bilant

II. Scoaterea din evidenta a marfurilor vandute (cartea iese din

gestiunea si proprietatea librariei):

↓ stocul de marfuri (cu val cu care marfa a intrat!!!) 100 lei

+ cheltuiala privind marfurile +100  CPP

 cheltuieli cu serviciile executate de terţi, precum:

o redevenţe, locaţii de gestiune şi chirii;

o prime de asigurare;

o studii şi cercetări; cheltuieli cu colaboratori;

o comisioane şi onorarii;

o cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate;

o transportul de bunuri şi personal;

o deplasări, detaşări şi transferări;

o cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii,

o servicii bancare şi altele;

 cheltuieli cu personalul:
o cheltuieli cu salariile,
o cheltuieli cu asigurările şi protecţia socială şi
o alte cheltuieli cu personalul, suportate de entitate;
 alte cheltuieli de exploatare:
o pierderi din creanţe şi debitori diverşi;

14 | P a g e
 o despăgubiri, amenzi şi penalităţi;

o donaţii, sponsorizări şi alte cheltuieli similare;

o cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital

reprezintă valoarea de intrare a imobilizărilor necorporale și

corporale vândute,

o creanţe prescrise potrivit legii,

o cheltuieli privind calamităţile şi alte evenimente similare, etc.

 cheltuieli cu amortizări, provizioane şi ajustări pentru depreciere sau

pierdere de valoare;

 cheltuieli cu impozitul pe profit şi alte impozite, calculate potrivit

legii.

Cheltuielile se referă la:

financiare  pierderi din creanţe legate de participaţii;

 cheltuieli privind investiţiile financiare cedate;
 cheltuieli din diferenţele de curs valutar;
 cheltuieli privind dobânzile;
 cheltuieli privind sconturile acordate;
 pierderi din creanţe de natură financiară şi
 alte cheltuieli financiare.

APLICAȚII
Pentru exemplificarea momentelor în care se înregistrează venituri şi

cheltuieli, vă propunem următoarele operaţiuni:

15 | P a g e
  se consumă materii prime în valoare de 200 lei.

- scade valoarea stocurilor de materii prime, element de activ, cu 200 lei => Bilant

 diminuare stoc 200 lei

- cresc cheltuielile cu materii prime => Contul de profit si pierdere  Chelt de

exploatare 200 lei.

 se înregistrează impozite datorate bugetului de stat în valoare de 100 lei.

- se majorează datoriile privind impozitele cu 100 lei => Bilant  Datorii +100 lei;

- cresc cheltuielile cu aceeaşi valoare => CPP  Chelt de exploatare +100 lei.

 se înregistrează datoria privind dobânda aferentă unui credit bancar, în

valoare de 100 lei.

- cresc datoriile privind dobânda aferentă împrumutului bancar - element de datorii

=> Bilant 100 lei,

- se majorează cheltuielile cu dobanzile => CPP  Chelt financiare.

 se înregistrează salariile datorate angajaţilor în sumă de 400 lei.

- se majorează datoriile faţă de angajaţi cu 400 lei => Bilant  Datorii,

- cresc cheltuielile cu salarii  CPP  Chelt de exploatare +400 lei.

 se acordă o reducere de preţ de 100 lei unui client pentru încasarea creanței
înainte de scadenţă.

- se diminuează creanțele clienți cu 100 lei, element de activ => Bilant

- se majorează cheltuielile cu sconturi  CPP  Chelt financiare + 100 lei.

16 | P a g e
  se primeşte o reducere de preţ de 150 lei de la un furnizor (partener
comercial) pentru achitarea datoriei înainte de scadenţă.

- se diminuează datoriile faţă de furnizori cu 150 lei,

- cresc veniturile cu aceeaşi valoare.

 se vând produse finite la preţul de 500 lei, cu încasare ulterioară.

- se majorează creanţele clienţi – element de activ, cu 500 de lei,

- cresc veniturile din vanzarea produselor finite  CPP  Ven din exploatare 

Cifra de afaceri +500 lei.

 se înregistrează creanţa privind dobânda aferentă unui depozit bancar, în

valoare de 50 lei.

- cresc creanțele privind dobânda, element de activ, cu 50 lei,

- se majorează veniturile cu aceeași valoare.

Bibliografie

1) Ramona Neag, Irina Pășcan, Ema Mașca – Introduction to accounting: Theory and

practice, Miskolc University Press, 2018, pp. 45-59.

2) Ramona Neag, Irina Pășcan, Ema Mașca – Bazele contabilității. De la teorie spre o

înțelegere aplicată în practica actuală, Editura C.H. Beck, București, 2015, pp. 67-

79.

17 | P a g e
3) Ramona Neag, Irina Pășcan – Bazele contabilității: noțiuni de bază, aplicații și studii

de caz, Editura Universității ”Petru Maior” Tg. Mureș, 2007, pp. 28-48.

18 | P a g e