Sunteți pe pagina 1din 49

CUPRINS

Introducere. ... 1

Capitolul Conceptul de expertiz ...................................................................................... 1. contabil ............. 1.1. Noiuni generale privind Expertiza .................................................................... Contabil .......... 1.2 Formele expertizei ............................................................................................ contabile .............. 1.2. Expertiza contabil ......................................................................................... 1 judiciar ............. 1.2. Expertiza contabil ................................................................................ 2 extrajudiciar ............ 1.3. Obiectul de cercetare privind expertiza .............................................................. contabil ......... 1.4. Paralel ntre controlul financiar i expertiza ........................................................ contabil ........ Capitolul Expertul Contabil ........................................................................................................... 2. ................ 2.1. Cine este expertului ......................................................................................... contabil? ............. 2.2 Condiii pentru dobndirea calitii de expert ........................................................ contabil ........ 2.3 Modul de exercitare a profesiei de expert .............................................................. contabil ......... 2.3. Exercitarea profesiei n mod individual sau n societi de ...................................... 1 profil ..... 2.3. nscrierea n Tabloul Corpului Experilor Contabili i Contabili ....................... 2 Autorizai ... 2.3. Radierea din Tabloul Corpului Experlor Contabili i Cintabili .......................... 3 Autorizai ... 2.4 Conduita etic i profesional a experilor ........................................................... contabili ......... 2.5 Rspunderea experilor ...................................................................................... contabili ............. 2.6. Lucrri ce pot fi efectuate de expertul .................................................................... contabil .......... 2.7 Organizarea funconarea Corpului Experlor Contabili i Contabili .................... Autorizai ... 2.7. Organizarea i atribuile Corpului Experilor Contabili i Contabili .................... 1 Autorizai ... 2.7. Organele de conducere ale Corpului Experilor Contabili i Contabili .............. 2 Autorizai .. 2.7. Reprezentanii Ministerului Finanelor .............................................................. 3 Publice ......... Capitolul Expertiza contabila in procesul civil ............................................................................. 3. ........... 3.1. Procesul .................................................................................................................... civil ................. 3 . Prile n procesul .................................................................................................. 1.1 civil ............... 3.1. Obiectul aciunii civile, msurilor asiguratorii, cilor de atac i .................... 2 excutrii silite ... 3.1. Actele procesului .................................................................................................. 3 civil ............... 3.1. Msuri ........................................................................................................ 4 asiguratorii ................ 2 3.1. Mijloacele de proba n procesul ............................................................................. 5. civil ........... 3.2. Expertiza n materie civila i .............................................................................

2 2 3 4 5 6 7 9 9 9 1 1 1 1 1 1 1 2 1 3 1 4 1 6 1 7 1 7 1 9 2 4 2 5 2 5 2 6 2 8 2 9 2 9 3 0 3

INTRODUCERE
Necestitatea obiectiv a desfurrii relailor de afaceri ntr-un cadru corect i obiectiv, precum i a luptei fenomenului infracional, i determin pe partenerii comerciali dar i pe magistrai ori organele de cercetare penal s recurg ncreztori n aportul real al metodelor tiinifice de aflare a adevrului la mijloace i metode performante, dintre care expertiza contabil deine un rol nsemnat. Expertizele contabile const n cercetarea unor fapte, a unor situaii bazate pe documente contabile i a concordanei dintre datele nscrise n acestea i realitate, fiind des utilizate n materie civil sau penal. Principalele prevederi care reglementeaz materia expertizei se regsesc n Codul de Procedur Civil i Codul de Procedur Penal, la acestea adugndu-se i unele prevederi speciale. Expertiza contabil face parte din categoria mijloacelor de porb i contribuie la nfptuirea justiiei, concluzile expertizei, cuprinse n Raportul de Expertiz fiind supuse liberei aprecieri a organului judiciar ori prilor, n expertizele contabile extrejudiciare. Scopul acestei lucrri este sublinierea necesitii efecturii unor expertize contabile n materie civil pentru aflarea adevrului i soluionarea unui litigiu invocat de ctre pri. Astfel prezenta lucrare este structurat n patru capitole : Primul capitol prezint noiunea de expertiz contabil, judiciar i extrejudiciar, precum i o paralel ntre controlul financiar i expertiza contabil. Capitolul 2 abordeaz condiiile de dobndire i exercitare a profesiei de expert contabil, precum i modul de organizare i funcionare a Corpului Experilor Contabili i Contabili Autorizai din Romnia. Capitolul 3 dezbate tema expertizei contabile n procesul civil, modul de efectuare a expertizei precum i a Raportului de Expertiz. Capitolul 4 prezint o anlaiz general a Raporului de Expertiz Contabil ntr-o cauz civil avnd ca tem: stabiliarea salariului corespunztor de care trebuie s beneficieze reclamanta. Aceasta lucrare a fost realizat pe baza legislaiei n vigoare pn la data de 15 iunie 2007. Dinamica activitilor economico- financiare face ca reglementrile care vizeaz realizarea controlului financiar i a expertizelor contabile s fie ntr-o continu schimbare. 3

Capitolul 1. CONCEPTUL DE EXPERTZ CONTABIL NOIUNI GENERALE PRIVIND EXPERTIZA CONTABILA


Expertiza este activitatea de cercetare, evaluare i apreciere fundamentata multilateral a unei probleme din activitatea social-economic de catre un specialist numit expert. Expertiza inseamn a incerca, a dovedi. Expertiza este un mijloc de proba, de constatare, confirmare, evaluare, lamurire sau dovedire, pe baza cercetrii stiinifice de specialitate, a adevrului obiectiv cu privire la o anumit fapt, mprejurare, problem, situaie, cauz sau litigiu. 1 Ansamblul abordarilor conceptuale accentueaza imbinarea laturii procedurale cu cea probatorie, definind expertiza dupa cum urmeaza : o operaie incredinat unor persoane pe baza cunostinelor lor teoretice si practice asupra unor fapte pe care judecatorii nu le-ar putea aprecia ei nii; operaia fcut de unul sau mai muli experi contabili cu scopul de a constata unele fapte, de a verifica, de a examina, de a msura i de a evalua anumite lucruri; mijlocul special destinat de a transmite sau de a aduce in proces noiuni tehnice sau obiecte de proba pentru reevaluarea carora se cer cunostinte speciale sau abilitate tehnic; procedura care are ca scop s foloseasc cunostinele unui tehnician pentru a lmuri o cauz a crei soluie are o competen tehinc de care judectorul este lipsit; o cercetare care const in diferite operaiuni specifice fiecrui specialist; constatarea, verificarea, preuirea unor stri de fapt, de ctre oamenii de stiin sau de art, cnd judectorii gsesc de cuviin s fie luminai prin cunostine speciale. Expertiza, ca activitate social util se poate realiza n toate domeniile de specialitate ca: cel tehnic, medical, criminalistic, merciologic, artistic, contabil, etc., pentru sectoare de activitate, lucrri i operaiuni dintre cele mai diverse. Expertiza contabil este acea misiune data unui expert contabil de a controla registrele, conturile i actele justificative ale unui agent economic, cu scopul de a furniza prilor interesate datele
1

Boulescu M., Ghi M. Control financiar i expertiz contabil, Editura Eficient, Bucureti, 1996, p.278

necesare sau de a procura justiiei informaile interesate pentru a se pronuna in cunotin de cauz asupra unui proces sau a unei contestaii, prezentand rezultatul cercetarii in raportul de expertiz contabil. Ca activitate specializat, expertiza contabil se caracterizeaz prin urmtoarele trsturi: are ca obiect cercetarea unor fapte sau situaii de natur economico-financiar, gestionar i patrimonial; cuprinde n sfera sa de aciune activitatea economic a unui agent economic pentru problemele i obiectivele stabilite de organul judeean ori de persoana juridic care o solicit; cerceteaz situaiile i mprejurrile de fapt pe baza informaiilor furnizate de evidena economic i a suporilor ei materiali; interpreteaz datele de eviden i formuleaz opinii cu privire la problemele investigate pe baza legilor i actelor normative care reglementeaz domeniul de activitate respectiv; elaboreaz concluzii pe baza constatrilor fcute care servesc ca mijloc de prob pentru organul judiciar care a dispus efectuarea expertizei sau ca mijloc de fundamentare a unei decizii de ctre persoana juridic care a solicitat efectuarea expertizei contabile. Expertiza contabil analizeaz cauzele care au determinat abaterile de la normele legale cu caracter economic i financiar, descifreaz relaiile economice i financiare, dintre prile aflate n litigiu, caracterizeaz starea de fapt a agentului economic respectiv n raport cu legea i actele normative care reglementeaz domeniul investigat, stabilete legturile de cauzalitate i responsabilitate. Din studierea cauzelor generatoare de pagube n dauna patrimoniului, expertiza contabil poate desprinde deficienele existente n organizarea i conducerea sistemului de eviden, imperfeciunile propagate pe traseul procesului decizional, precum i omisiunile sau erorile comise n executarea atribuiilor de serviciu cu consecine negative asupra patrimoniului agenilor economici la care se efectueaz expertiza. Expertiza privind activitatea unor societi comerciale aflate n situaia de ncetare de pli sau de faliment poate avea ca obiect aspectele unor infraciuni ca bancrut simpl sau frauduloas. Bancruta este situaia persoanelor fizice sau juridice crora li se constat nereguli financiare, acte de neglijen sau impruden, acte de fraude fcute n dauna creditorilor i declarate de instana de judecat competent ca fiind insolvabile, neputnd s-i onoreze plile la scaden. Bancruta simpl se constat atunci cnd un comerciant declar falimentul sau ncetarea plilor ctre creditori. Declaraia falimentului sau ncetarea plilor are loc dac se constat c infractorul a svrit urmtoarele fapte: a fcut cheltuieli personale superioare condiiilor pecuniare; a utilizat o parte important din avutul comerului n operaii de hazard sau de imprudene; a efectuat operaii ruintoare n contractarea de mprumuturi; a pltit pe unii creditori n dauna masei dup ncetarea plilor sau nu a inut deloc registrele de contabilitate sau le-a inut necorespunztor. Bancruta frauduloas const n fapta unui comerciant de a gestiona incorect patrimoniul su pentru a pgubi creditorii, din care cauz a ncetat plile i a fost declarat n stare de faliment. Bancruta frauduloas este consecina urmtoarelor fapte: sustragerea i falsificarea registrelor; distrugerea, tinuirea sau diminuarea activului; simularea i declararea frauduloas a pasivului.

1.2. FORMELE EXPERTIZEI CONTABILE


5

Coninutul activitii de expertiz contabil, obiectul su de investigaie si tehnicile de realizare sunt influenate in mare masur de domeniul n care se manifest, de scopul urmrit i de natura sarcinilor ce revin organelor beneficiare. Astfel expertizele folosite pentru fundamentarea decizilor de politic economic si expertizele utilizate ca mijloace de prob n practica judiciar au un continut diferit: n primul caz, lucrrile de expertiz contabil vizeaz o arie foarte larga de probleme, urmrind ntreaga situatie financiar si gestionar a entitailor economice, n scopul adoptrii unor decizii de dezvoltare, reprofilare, modernizare, reutilare, restructurare,etc. n cel de-al doilea caz, datele si documentele contabilitii apar n postura de mijloace de prob administrate in justiie, acestea ajutnd la elucidarea cauzelor care formeaz obiectul unor litigii, anchete, procese, etc. Clasificarea expertizelor contabile se poate face dupa urmatoarele criterii: 1. Dup scopul principal n care au fost solicitate, expertizele pot fi: expertize contabile judiciare expertize contabile extrajudiciare 2. Dup natura principalelor obiective la care se refer, expertizele pot fi: expertize contabile civile expertize contabile penale expertize contabile comerciale expertize contabile fiscale alte tipuri de expertize contabile judiciare dispuse de organele n drept sau extrajudiciare solicitate de clieni.

1.2.1. EXPERTIZA CONTABIL JUDICIAR


Expertiza judiciar constituie acel mijloc de prob prin care, pe baza unei activiti de cercetare se folosesc date i metode tiinifice, expertul aduce la cunotina organului judiciar concluzii motivate tiinific cu privire la fapte pentru a cror lmurire sunt necesare cunotine specializate. Expertiza judiciar indeplinete rolul unei probe tiinifice n stabilirea strii de fapt i a adevrului material, in procesele civile si penale, n litigiile de munc i arbitrale, prin aceea c ajut la lmurirea problemelor care le genereaz cauza i la formarea convingerii intime a judectorului, constituind o prob, care alturi de celelalte probe contribuie la rezolvarea cauzei, la darea unor soluii temeinice i legale. Expertiza contabil judiciar are urmatoarele trsturi: este un mijloc de prob n justiie, o form de cercetare si lmurire a unor fapte sau mprejurri de natur economico-financiar indicat de organele judiciare n scopul soluionri litigiilor dintre persoane juridice, dintre acestea i persoane fizice, precum i a proceselor penale privind infraciuni prin care au fost aduse pagube patrimoniului public sau privat; constituie un mijloc de prob, la care organul de urmrire penal sau instana de judecat apeleaz la cererea prilor sau din oficiu, n vederea lmuririi unor mprejurri de fapt i stabilirii adevrului; se incredineaz de instane unor specialiti pentru a constata ;i evalua anumite fapte, pe care judectorii nu le-ar putea procura sau aprecia ei nii, stabilind, n acest scop, punctele asupra crora experii numii s se pronune; 6

trebuie s ofere organului judiciar n cauz o prob temeinic, de nenlturat, pentru tragerea la rspundere a persoanelor vinovate de nclcarea legalitii, nesocotirea disciplinei financiare i valutare i pgubirea patrimoniului; constituie un mijloc de prob prin care se aduce la cunotina organelor judiciare opinia unor specialiti cu privire la acele mprejurri de fapt pentru a cror lmurire sunt necesare cunotine deosebite, opinie care se formeaz pe baza unei activiti de cercetare concreta a cazului i a aplicrii unor date de specialitate de ctre persoanele competente desemnate de ctre organul judiciar. Expertiza depete aciunea de control prin aceea c include si opinia expertului n legtur cu operaiile asupra crora se efectueaz expertiza. Expertiza este o lucrare personal i critic care pe lng rezultatul examinrii faptelor din punct de vedere al exactitii formale i de fond cuprinde i prerea expertului asupra cauzelor i efectelor n legtur cu obiectul supus cercetrii. Obiectivele expertizei contabile judiciare se limiteaz, din punct de vedere al coninutului i perioadei, la fapte i mprejurri care au generat litigii.Expertiza contabil judiciar poate avea ca obiective: neglijena sau abuzul n serviciu n legtur cu stabilirea i executarea obligaiilor contractuale; stabilirea ntrzierilor pentru plata preului i corectitudinea calculului penalitilor; stabilirea cantitilor de produse livrate ntre prile n litigiu; ce s-a achitat i ce a mai rmas de plat, etc. Obiectivele expertizei contabile, respectiv ntrebrile la care trebuie s rspund expertul, se stabilesc, de organul de urmrire penal sau de instana de judecat, la cererea prilor sau din oficiu; acestea fiind consemnate n ordonana de ctre organele de urmrire penal sau n ncheiere de ctre instana de judecat. Concluziile expertizei sunt un relevator de fapte dar i un ndrumtor n deciziile ce urmeaz a se lua de ctre cei n drept: magistrai, teri, manageri. Trsturile comune ale expertizei contabile i controlului financiar se refer la faptul c: se efectueaz de specialiti n domeniul contabil-financiar cu reputaie netirbit; examineaz diferite laturi ale activitii economico-financiare dup criterii care au la baz aceleai dispoziii legale i acelai domeniu de activitate contabilitatea; n principiu, utilizeaz aceeai metodologie de investigaie; atunci cnd cauzele aprute la organele de urmrire penal i instanele de judecat sunt constatate de controlul financiar, expertiza contabil utilizeaz i analizeaz concluziile controlului financiar pentru a preciza existena i mrimea pagubei,cele dou activiti completndu-se reciproc pentru stabilirea adevrului n cauza supus anchetei sau judecrii. n condiiile economiei de pia a existenei i funcionrii societilor comerciale, problemele teoretice, legale i metodologice privind expertizele contabile sunt utile pentru tehnicienii contabilitaii, pentru acionari, investitori, deponeni, creditori, pentru magistrai, avocai, fisc, precum i pentru oamenii de afaceri n general.

1.2.2. EXPERTIZA CONTABIL EXTRAJUDUCIAR


Expertiza contabil extrajudiciar sau amiabil este activitatea prin care specialiti fac evaluri fundamentate tiinific n diferite domenii ale vieii sociale, ns ele se efectuez direct ntre prile aflate n litigiu fr nici o intervenie judecatoreasc, n vederea stabiliri si respectari adevrului i legalitii n activitatea lor. 7

Expertiza contabil extrajudiciar poate fi utilizat i pentru certificarea bilanurilor contabile, a conturilor de profit i pierderi, a situaiei patrimoniului diferitelor firme; aceste analize contribuind la prevenirea pagubelor n patrimoniu, pstrndu-se, astfel, integritatea acestuia, respectnd n acelai timp legalitea. Expertiza contabil exrajudiciar este utilizat i ca mijloc de fundamentare a aciunilor de arbitrale-judectoreti sau penale care se declaneaza prin aciuni adresate organelor judiciare. Practica dovedete c multe aciuni adresate organelor judiciare sunt o consecin a defeciunilor i a lipsei de operativitate n sistemul de documente i evidene. ntr-o asemenea situaie, conducerile agenilor economici care declaneaz aciunile de arbitraj sau judecat trebuie s aib certitudinea i rspunderea c documentele i evidena pe care se bazeaz aciunea arbitral sunt legale, corecte, exacte, reflect fidel situaia economic, financiar, gestionar, contractual etc., pentru care se adreseaz arbitrajului. Un mijloc de fundamentare i asigurare a calitii, realitii, exactitii i legalitii (sub aspect formal i de coninut) a informaiilor ce stau la baza aciunii arbitrale judectoreti, l constituie, deci, expertiza contabil, dispus de conducerea agentului economic care declaneaz aciunea de judecat. Acest tip de expertiz este reclamat de manifestarea plenar a liberei iniiative n condiiile economiei de pia, fiind o cale eficient de asistena de nalt specialitate a oricrei afaceri pentru a fi ferit de riscuri i asigurat de reuit. Expertiza contabil extrajudiciar este solicitat n special de ctre manageri (pentru a cunoate anumite situaii ale patrimoniului); asociai/acionari (n cursul funcionrii sau la dizolvarea societii); parile n litigiu; particulari (n momentul constituirii sau fuzionrii societaii comerciale).

1.3.

OBIECTUL DE CERCETARE AL EXPERTIZEI CONTABILE

Expertiza contabil poate avea ca obiect fapte, mprejurri sau situaii ce apar n activitatea economico-financiar i gestionar a unei uniti patrimoniale pentru a cror soluionare este necesar s se apeleze la un expert contabil. Expertiza contabil poate avea ca obiect de cercetare: aspecte ale situaiei economico-financiare a patrimoniului i ale capacitii acestuia de a genera profit, aa cum rezult din documentele primare i evidena tehnico-operativ i contabil, cu scopul final de a stabili, n mod tiinific, corectitudinea sau incorectitudinea administrrii patrimoniului; analiza economico-financiar a activitii unei uniti patrimoniale cu scopul de a se determina comportamentul conductorilor i al persoanelor din compartimentele funcionale i de producie, n raport cu atribuiile lor de serviciu. Astfel de obiective se pot referi la analiza modului n care au fost ncheiate raporturile contractuale i executate obligaiunile asumate; cercetarea unui ansamblu de documente contabile, acte normative i probleme economicofinanciare caracterizate prin pluritate i diversitate; neglijena sau abuzul n serviciu n legtur cu stabilirea i exercitarea obligaiilor contractuale, stabilirea ntrzierilor pentru plata preului i corectitudinea calculului penalitilor, stabilirea cantitilor de produse livrate ntre prile n litigiu, ce s-a achitat i ce a mai rmas de plat. Expertiza contabil cuprinde latura economico-financiar a faptelor i mprejurrilor, latura juridic fiind exclusiv de competena organelor judiciare. De exemplu, n litigiile cu privire la pagube, expertiza contabil ofer organelor judiciare lmuriri cu privire la existena i proporia lipsurilor din patrimoniul unui agent economic, natura faptei care a generat paguba i stabilirea rspunderii. 8

Obiectivele cu privire la constatarea vinoviei persoanelor care au produs pagubele materiale i faptele care le-au generat depesc sfera expertizei contabile, acestea constituind obiective ale anchetei penale. Obiectivele concrete ale expertizei contabile se stabilesc de organul judiciar care a dispus, respectiv de ctre persoana fizic sau juridic care a solicitat efectuarea expertizei contabile i se limiteaz, din punct de vedere al coninutului i perioadei, la fapte i mprejurri care au generat litigii. Obiectivele expertizei contabile, respectiv ntrebrile la care trebuie s rspund expertul, se stabilesc, de organul de urmrire penal sau de instana de judecat din oficiu sau la cererea prilor, acestea fiind consemnate n scris n ordonan de organele de urmrire penal sau n ncheiere de instana de judecat. Actul de dispunere a expertizei contabile, ordonan sau ncheiere, cuprinde n mod obligatoriu: organul care a dispus efectuarea expertizei; numrul dosarului, prile implicate n litigiu; scopul efecturii expertizei contabile; ncadrarea juridic a faptelor deduse spre soluionare; numele expertului desemnat; obiectul expertizei, respectiv ntrebrile la care se solicit rspunsuri; actele ce urmeaz a fi avute n vedere spre expertizare; onorariul provizoriu cuvenit expertului; termenul de depunere al raportului de expertiz. Expertiza contabil rezolv numai obiectivele sau problemele indicate n actul prin care s-a dispus efectuarea ei i numai pentru perioada stabilit. Obiectul expertizei contabile poate fi extins numai cu aprobarea organului care a dispus efectuarea ei. Obiectivele (ntrebrile) care se dau spre rezolvare expertului contabil trebuie: s fie formulate cu obiectivitate, n mod clar i concret, n strict ordine de succesiune logic i n limita competenei, drepturilor i obligaiilor expertului contabil; s se refere la probleme care necesit cunotine teoretice i practice de contabilitate; s fie n strns legtur cu coninutul cauzei ce se judec i s decurg din mprejurrile concrete ale cauzei; s epuizeze toate aspectele neclare n dosarul respectiv, s cuprind toate mprejurrile cauzei, astfel nct s previn formularea ulterioar de noi obiective; s nu solicite expertului contabil ncadrri juridice ale faptelor cercetate. n cazul n care obiectivele expertizei contabile nu sunt suficient precizate, expertul contabil solicit organului care a dispus efectuarea expertizei s concentreze n scris problemele care trebuie s formeze obiectul expertizei. De asemenea, dac n timpul efecturii expertzei contabile se ivesc situaii care necesit extinderea obiectivelor fixate sau efectuarea prealabil a unor expertize tehnice, grafologice etc., expertul contabil trebuie s sesizeze organul care a dispus efectuarea expertizei contabile. Expertul nu poate s extind singur obiectivele expertizei i s rspund astfel la ntrebri care nu i-au fost puse sau depesc competena sa. Sunt cazuri cnd se stabilesc obiective prin care se pretinde expertului contabil s constate vinovia persoanelor care au produs pagube materiale i cror fapte se datoreaz. Acest gen de obiective depete competena expertului contabil, ntuct, devine organ de anchet penal. De asemenea, tot ca o depire de competen se poate considera i cazul n care instanele de judecat solicit expertului contabil s prezinte aprecieri juridice, de exemplu, dac o sum mai poate fi considerat bun de plat din momentul n care s-a constatat c dispoziia de reinere a fost emis peste termenul legal. Obiectivele (ntrebrile) concrete care se dau spre rezolvare expertului contabil n cazul expertizei extrajudiciare sau amiabile se stabilesc, cu consultarea expertului contabil, de ctre persoana fizic sau juridic care solicit efectuarea expertizei contabile. 9

1.4. PARALELA INTRE CONTROLUL FINANCIAR SI EXPERTIZA CONTABILA


Obiectul i funciile expertizei contabile pot fi precizate i prin studierea ei comparativ cu controlul financiar ulterior i revizia de gestiune. Acestea au unele elemente comune, dar ntre ele exist i deosebiri eseniale.Dintre elementele comune pot fi mentionate: obiectul acestora care se circumscrie la sfera activitii economico-financiare i gestionare a unei uniti patrimoniale; metode i proceduri de lucru asemntoare bazate pe verificarea documentar i faptic, analiza, comparaia, corelaia etc.; fundamentarea constatrilor i concluziilor, pe legislaia financiar-contabil care reglementeaz domeniul cercetat; sunt mijloace eficiente pentru aprarea i dezvoltarea proprietii publice i private; se execut de persoane specializate n domeniul financiar-contabil. Controlul financiar ulterior, respectiv revizia de gestiune se efectueaz de organele de revizie, cu scopul de a verifica i a analiza pe o anumit perioad ntreaga activitate economic i financiar sau unele laturi ale acesteia, n unitatea controlat. Expertiza contabil se limiteaz la cercetarea problemelor cu caracter economic sau financiar indicate de organele judiciare. n controlul financiar ulterior se verific ntregul material documentar (documente justificative, evidene, dri de seam, rapoarte etc.) privind activitatea pe perioada controlat. Expertiza contabil cerceteaz numai acea parte din materialul documentar, pus la dispoziie, care este necesar pentru stabilirea adevrului sau lmurirea problemei date spre cercetare. Controlul financiar ulterior este activitatea specializat prin care conducerea de la toate nivelurile analizeaz i cunoate modul cum unitatea controlat ndeplinete sarcinile din bugetele de venituri i cheltuieli, cum se pstreaz, utilizeaz i se valorific patrimoniul ncredinat, n scopul mbuntirii activitii, nlturrii abaterilor i tragerii la rspundere a celor vinovai. Expertiza contabil este activitatea specializat, prin care organele judiciare primesc lmuriri cu privire la latura economico-financiar a faptelor sau situaiilor cercetate cu scopul de a stabili adevrul material necesar soluionrii temeinice i legale a cauzei. Controlul financiar ulterior este un mijloc de control al conducerii, iar expertiza contabil un mijloc de prob n aciunile judiciare. Controlul financiar ulterior se efectueaz permanent i sistematic de ctre organe angajate n acest scop, pe cnd expertiza contabil se efectueaz numai n cazurile dispuse de organele judiciare sau la cerere, constituind o sarcin temporar a persoanelor desemnate n acest scop. Actele de control (proces-verbal, nota de constatare etc.) elaborate de ctre organele de control financiar ulterior, consemneaz constatrile cu scopul stabilirii msurilor pentru mbuntirea activitii, ele putnd servi, n cazul unor abateri, ca punct de plecare pentru trimiterea n cercetare sau judecat a celor vinovai, de nclcarea legilor. Rapoartele de expertiz se ntocmesc ca mijloace de prob a cror concluzii servesc organelor judiciare pentru stabilirea adevratei stri de fapt i soluionarea just a cauzei. Organul de control poate fi martor n justiie, n cauza n care a fcut controlul, pe cnd expertul contabil nu poate fi i martor n aceeai cauz. n cazul n care expertul contabil poate fi martor ntr-o anumit cauz, aceast calitate primeaz asupra celei de expert, deoarece, ca expert contabil persoana poate fi nlocuit, cu un alt specialist, dar ca martor nu. 10

Deosebirile dintre controlul financiar ulterior i expertiza contabil trebuiesc astfel nelese nct cele dou activiti s nu fie opuse una alteia, ci s permit valorificarea funciunilor lor n planul eficienei conducerii vieii social-economice.

Capitolul 2. EXPERTUL CONTABIL 2.1. CINE ESTE EXPERTUL CONTABIL?

Expertul este definit n lituratura de specialitate n diferite forme i anume: persoana care posed ntr-o specialitate o competen deosebit i care este numit de ctre un organ de stat sau de prile interesate spre a fi consultat, pentru a-i da avizul n cazurile de nenelegeri, precum i n materie de organizare a unei ntreprinderi sau instituii; persoana cu pregtire superioar ntr-o anumit specialitate, desemnat de ctre organele competente s cerceteze o anumit problem, cauz, dosar i s se refere n scris asupra situaiei constatate; persoana cunosctoare care a probat, a ncercat, are experien. persoana care, prin profesiunea sa i cunotinele sale speciale, este desemnat de organul judiciar sau ales de prile n litigiu s procure anumite informaii, s constate anumite fapte i s-i dea avizul asupra chestiunilor care ar forma obiectul unui proces sau unui litigiu ntre dou sau mai multe pri.2 Expertul contabil este persoana care a dobndit aceast calitate i are competena profesional de a organiza i conduce contabilitatea, de a supraveghea gestiunea societilor comerciale, de ntocmi situaiile financiare i de a efectua expertize contabile. 3 Expertul contabil poate, de asemenea, s organizeze i s conduc contabilitatea societilor comerciale i s analizeze, prin procedee specifice contabilitii, situaia economic, financiar i fiscal a acestora. Expertul contabil poate colabora cu anumite societi comerciale, avand rolul de cenzor al acesteia sau poate participa la activitatea de reorganizare judiciara i de faliment; deasemenea expertul contabil poate colabora i cu Curtea de Conturi pentru soluionarea unor nentelegeri.

2 3

Bunget O. Expertiza contabil, Editura Mirton, Timioara, 2003, p.13 *** ordonana nr. 65 din 19 august 1994, cap. 1, art. 2 modificat de art. I, punctul 1 din ordonana 17/2007.

11

2.2. CONDIII PENTRU DOBNDIREA CALITII DE EXPERT CONTABIL


Regulamentul privind accesul la profesia de expert contabil se elaboreaz de Corpul Experilor Contabili i Contabilior Autorizai din Romnia, avizat de Ministerul Finanelor Publice i de Ministerul Educaiei si Cercetrii 4 i aprobat prin hotrre a Guvernului. Accesul la profesia de expert contabil se face pe baz de concurs de admitere, la care s se obin cel puin media 7 i minimum nota 6 la fiecare disciplin, prin efectuarea unui stagiu de 3 ani i prin susinerea unui examen de aptitudini la terminarea stagiului. Organizarea concursului de admitere, efectuarea stagiului i susinerea examenului de aptitudini pentru accesul la profesia de expert contabil sunt n competena Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia. Programele de concurs, n vederea accesului la profesia de expert contabil, reglementrile privind stagiul i examenul de aptitudini se elaboreaz de Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i se avizeaz de Ministerul Finanelor Publice, urmrindu-se armonizarea cu prevederile directivelor europene i internaionale n domeniu. Se poate prezenta la concursul de admitere pentru profesia de expert contabil persoana care ndeplinete urmtoarele condiii: a) are capacitate de exerciiu deplin; b) are studii economice superioare cu diplom recunoscut de Ministerul Educaiei si Cercetrii i practic n specialitate de 3 ani indiferent de specialitatea studiilor economice5 ; c) nu a suferit nici o condamnare care interzice dreptul de gestiune i de administrare a societilor comerciale; d) a promovat probele privind accesul la profesia de expert contabil. La cerere, persoanele care au titlul de academician, profesorii i confereniarii universitari, doctorii n economie i doctorii doceni, cu specialitatea finane sau contabilitate au acces la profesia de expert contabil pe baza titlului de doctor, dac ndeplinesc urmtoarele condiii: au capacitate de exerciiu deplin; nu au suferit nici o condamnare care interzice dreptul de gestiune i de administrare a societilor comerciale. Dac ndeplinesc aceste condiii, candidaii trebuie s susin un interviu privind normele de organizare i funcionare a Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai Persoanele fizice strine care nu au domiciliul n Romnia, dar care au calitatea de expert contabil autorizat n ara de origine i care, potrivit conveniilor ncheiate de Romnia, pot exercita autoritatea de expert contabil sau contabil autorizat pe teritoriul Romniei, susin n faa unei comisii, desemnat de Consiliul Superior al Corpului, un examen care are ca obiectiv verificarea cunotinelor de legislaie romneasc n domeniul financiar-contabil, precum i n domeniul organizrii i funcionrii societilor comerciale. Cererea de nscriere, pentru examenul de expert contabil, se depune la sediul Consiliului Superior al Corpului nsoit de: certificatul medical; copia autentificat de pe actul de studii din care s rezulte c persoana n cauz este liceniat n studii economice superioare; copia autentificat dup cartea de munc;
4

*** ordonana nr. 65 din 19 august 1994, Cap. 5, art.44, modificat de articolul III din Ordonana 17/2007 privind modificarea denumirii Ministerului Finanelor n Ministerul Finanelor Publice ; i denumirea Ministerului Educaiei Naionale n Ministerul Educaiei si Cercetrii. 5 *** ordonana nr. 65 din 19 august 1994, cap. 1, art. 4, alin (1), litera B modificat de art. I, punctul 2 din ordonana 17/2007

12

dovezi corespunztoare din care s rezulte efectuarea practicii n specialitate, cu menionarea atribuiilor profesionale ndeplinite; certificatul de cazier, eliberat cu cel mult 30 de zile nainte de data depunerii cererii de nscriere. Examenul pentru dobndirea calitii de expert contabil, const n verificarea cunotinelor la disciplinele: contabilitate, fiscalitate, drept comercial, audit legal verificarea i certificarea bilanului contabil, control financiar i expertiz contabil. Verificarea nivelului de pregtire teoretic i practic a candidailor se face prin examene (trei probe scrise i o prob oral). Probele scrise constau din: un caz practic de audit, rspunsuri la ntrebri din contabilitate i fiscalitate, rspunsuri la ntrebri privind ansamblul materiilor cuprinse n programa destinat a aprecia calitile de reflecie i de redactare ale candidatului. Pentru a fi admis la proba oral, media celor trei probe scrise, obinut de candidat, trebuie s fie minimum 6, iar nota pentru fiecare prob s nu fie mai mic de 5. Probele orale constau din: un subiect din disciplinele contabilitate, fiscalitate, finane; un subiect din disciplina juridic a programului; un comentariu de text din reglementrile de specialitate. Pentru promovare, media notelor la cele trei subiecte trebuie s fie minimum 7. Candidatul care nu a obinut nota de admitere la probele orale pstreaz dreptul de a se prezenta la sesiunea urmtoare numai la probele orale. Comisiile de examinare se compun din profesori n specialitile Finane, Contabilitate i Drept, reprezentani ai Ministerului Finanelor Publice i ai Ministerului Justiiei, experi contabili i se aprob de Biroul Permanent al Consiliului Superior al Corpului.

2.3.

MODUL DE EXERCITARE A PROFESIEI DE EXPERT CONTABIL


2.3.1. EXECUTAREA PROFESIEI N MOD INDIVIDUAL

SAU N SOCIETI DE PROFIL


Profesia de expert contabil se exercit de persoanele care au dobndit aceast calitate, n mod individual (ca persoan fizic) sau se pot constitui n societi comerciale de profil (ca persoane juridice) unde au calitatea de asociai/acionari. La aceste societi pot avea i calitatea de salariai. Societile de expertiz contabil trebuie s ndeplineasc urmtoarele condiii: s aib obiect de activitate (principal) exercitarea profesiei de expert contabil; majoritatea acionarilor sau asociailor s fie experi contabili i s dein majoritatea aciunilor sau a prilor sociale; consiliul de administraie al societii comerciale s fie ales n majoritate dintre acionarii sau asociaii experi contabili; aciunile s fie nominative i orice nou asociat sau acionar s fie admis de adunarea general; s comunice filialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia toate modificrile intervenite n componena asociailor sau acionarilor; s fie membr a Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, nscris n Tabloul Corpului. Persoanele fizice sau juridice strine, care nu au domiciliul sau, dup caz, sediul n Romnia, pot exercita activitatea de expert contabil, potrivit prevederilor legale, dac exist convenii bilaterale ncheiate n acest scop de Romnia cu alte state i au susinut examenul viznd cunoaterea legislaiei naionale n domeniul organizrii i funcionrii societilor comerciale, precum i a celei fiscale i contabile. 13

2.3.2. NSCRIEREA N TABLOUL CORPULUI EXPERIILOR

CONTABILI I CONTABILI AUTORIZAI


Activitatea de expert contabil poate fi executat numai de persoanele care au aceast calitate i sunt nscrise n Tabloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia. Calitatea de expert contabil se dovedete cu legitimaia vizat anual. Tabloul Corpului se public anual n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I. n tablou se nscriu experii contabili persoane fizice , precum i persoanele juridice de profil (societile de expertiz contabil, grupate n funcie de criteriul teritorial). nscrierea n Tabloul Corpului a Experilor Contabili se face, la cerere, de ctre filialele judeene i a municipiului Bucureti, dac cei n cauz fac dovada c ndeplinesc urmtoarele condiii: au capacitate de exerciiu deplin; nu au suferit nici o condamnare care, potrivit legislaiei n vigoare, interzice dreptul de gestiune i de administrare a societilor comerciale. n cazul n care cererea de nscriere n Tabloul Corpului se va depune o contestaie n termen de 30 de zile de la data primirii comunicrii i se soluioneaz de conducerea seciunii experilor contabili sau a contabililor autorizai, dup caz, n termen de 30 de zile de la data nregistrrii. Hotrrile seciunilor pot fi atacate la Consiliul Superior al Corpului, n termen de 15 zile de la primirea acestora, i se soluioneaz n termen de 15 zile de la data depunerii contestaiei. Deciziile Consiliului Superior al Corpului sunt definitive. 6 Dup nscrierea n Tablou, experii contabili depun jurmnt scris n urmtoarea formulare: Jur s aplic n mod corect i fr prtinire legile rii, s respect prevederile Regulamentului Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i ale Codului privind conduita etic i profesional a experilor contabili i contabililor autorizai, s pstrez secretul profesional i s aduc la ndeplinire cu contiinciozitate ndatoririle ce mi revin n calitate de expert contabil (contabil autorizat). 7 Pentru a deveni membre ale Corpului, societile comerciale de expertiz contabil prezint cerere de nscriere n Tabloul Corpului, nsoit de dosarul care s cuprind: a) dovezile din care rezult ndeplinirea condiiilor legale de constituire; b) dovezile de ndeplinire i a condiiilor cu privire la: denumirea social, care trebuie s fie conform cu obiectul societii comerciale de expertiz contabil; nmatricularea societii comerciale de expertiz contabil la Registrul Comerului; cumulul de funcii: membrii Corpului asociai sau acionari ai unei societi comerciale recunoscute de Corp, trebuie s fie nscrii n Tabloul Corpului filialei n care-i au domiciliul stabil, n calitate de experi contabili, exercitndu-i profesia cu titlu independent. Un administrator al unei societi comerciale nscrise n Tabloul Corpului nu poate fi i salariat al unui coleg sau al unei societi comerciale recunoscute de Corp. Societile comerciale de expertiz contabil strine pot cere nscrierea n Tabloul Corpului la filiala n a crei raz teritorial i stabilete reedina, pe baza aprobrii Consiliului Superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia. Cererea este nsoit de urmtoarele documente: fotocopii de pe dovezile nominale, originale, care le atest calitatea de expert contabil n ara de origine, nsoite de traducerea autentificat n limba romn pentru personalul
6 7

*** ordonana nr.89 din 25 august 1998, art. 21, alin. 2 *** ordonana nr.65 din 19 august 1994, cap. 3, art. 21

14

strin,indiferent de calitate salariai, asociai sau acionari ai societilor comerciale solicitante; dovezile din care s rezulte c cetenii strini care fac parte din personalul societii comerciale solicitante ca salarii, asociai sau acionari, au promovat examenul viznd cunoaterea legislaiei naionale n domeniul organizrii i funcionrii societilor comerciale, fiscal i contabil. n Tabloul Corpului Filialei se nscriu att persoanele fizice strine care au calitatea de expert contabil, ct i persoana juridic strin sau reprezentanii acesteia, autorizat s exercite activiti de expertiz contabil n Romnia. Societile comerciale de expertiz contabil au obligaia de a comunica imediat Consiliului Filialei Corpului orice modificare i lista asociailor sau acionarilor societilor comerciale.

2.3.3. RADIEREA DIN TABLOUL CORPULUI EXPERILOR

CONTABILI I CONTABILI AUTORIZAI


Experii contabili pot fi radiai din Tabloul Corpului n situaii n care: nu au pltit cotizaiile profesionale pe o perioad de un an ; au suferit o condamnare care, potrivit legislaiei n vigoare, interzice dreptul de gestiune i de administrare a societilor comerciale; nu au subscris polia de asigurare sau nu au vrsat contribuia la fondul de garanii; nu ndeplinesc condiiile de moralitate; nu au depus n contul bugetului, n termenul i la nivelul prevzut de lege, impozitul asupra onorariilor ncasate de la persoane fizice; li s-a aplicat sanciunea disciplinar de interzicere a exerciiului profesiei; la cerere. Radierea se public n Monitorul Oficial, Partea a IV-a i ntr-un ziar de mare tir.

2.4.

CONDUITA ETIC I PROFESIONAL A EXPERILOR CONTABILI

Etica profesional constituie o necesitate de aderare la cele mai nalte standarde, astfel nct activitatea expertului contabil s se poat bucura de credibilitate i acceptare. tiina este virtutea care i amintete expertului contabil obligaia meninerii la un nivel ridicat a calitilor sale profesionale, a informaiei i a cunotinelor sale de specialitate, precum i ndatorirea etic de a-i ajuta colaboratorii s se situeze la un nivel egal. Actualizarea informaiei i a cunotinelor sale la zi, cu privire la oscilaile pieei financiare, la actele legislative i la reglementrile economice, financiar-contabile, cu caracter fiscal, comercial sau social, se reunesc n puternici factori de convingere a interlocutorilor (clieni cureni sau poteniali) cu privire la competena i corectitudinea raionamentului profesional, prudenei, echilibrului, a cepticismului profesional n argumentaie i n sinceritatea opinilor. Principile fundamentale, care se definesc ca principii ale eticii i conduitei experilor contabili in relaiile profesionale i umane cu cei cu care se afl n relaii contarctuale, se refer la: 15

1.

Integritate profesional, care presupune ca un expert contabil s fie cinstit, drept i sincer n realizarea servicilor profesionale i n relaile ca parte contractual; 2. Obiectivitate profesional, care const n aceea c expertul contabil trebuie s fie imparial i nu trebuie s admita prejudeci sau abateri, conflicte de interese sau influenarea sa de ctre alii n privina nclcrii obiectivitii. Comportamentul su trebuie s dea dovad de imparialitate atat n verificarea efectuat ct i n ntocmirea rapoartelor; 3. Independena profesional, care presupune: s fie i s se manifeste liber fa de orice interes care ar putea fi avut n vedere ca fiind incompatibil cu integritatea i cu obiectivitatea; s rmn liber fa de orice influen rea i s evite situaiile susceptibile s conduc terii la concluzia c exist conflict de inters i c activitatea este compromis; este principalul mijloc prin care expertul contabil demonstreaz c i poate ndeplini misiunea n mod obiectiv; reprezint criteriul esenial al adevrului; asigur principialitate i verticalitate n aprecierea modului de respectare sau de nclcare a prevederilor legii, corectitudinii nregistrrii contabile a micrilor patrimoniale Competena profesional i bunvoina, care presupune c un expert contabil trebuie s ndeplineasc servicile profesionale cu bunavoint, competent, asiduitate i are datoria permanent de a-i menine cunotiinele profesionale i aptitudinile la nivelul cerut, pentru a se asigura c un client este beneficiarul unui serviciu profesional competent, bazat pe ultimele evoluii din domeniul practicii, legislaiei i tehnicii; 5. Secretul profesional, se refer la faptul c expertul contabil trebuie s respecte confindenialitatea informaiilor dobndite n timpul ndeplinirii serviciilor profesionale i nu trebuie s utilizeze sau s divulge aceste informaii fr autorizare clar i expres, sau numai dac exist un drept legal sau profesional sau datoria de a face acest lucru; 6. Comportare deontologica, care presupune ca expertul contabil s se comporte compatibil cu buna reputaie a profesiei; s se abin de la orice conduit de natur s aduc atingere bunei reputaii a profesiei. 7. Norme tehnice si profesionale, principiu care const n aceea c un expert contabil trebuie sai ndeplineasc sarcinile profesionale n conformitate cu normele tehnice i profesionale relevante. Conduita etic i profesional a experilor contabili este prevazut de Codul Etic national al profesionitilor contabili elaborat de CECCAR, cod care ofer anumite linii directoare n ceea ce privete aplicarea n practic a obiectivelor i principiilor fundamentale cu privire la numarul situaiilor tipice care se ntalnesc n porfesia contabila. Obiectivele i principiile fundamentale nu sunt destinate s fie folosite pentru a rezolva problemele etice ale profesionitilor contabili ntr-un caz bine determinat. Expertul contabil trebuie: s aib cunotine asupra tuturor sistemelor de contabilitate i miestrie obinut pe calea unei ndelungate experiene; s fie suficient iniiat n afaceri n general i s aib serioase noiuni de drept comercial; s reuneasc unele caliti ca: probitate, imparialitate, rbdare, pruden, o judecat serioas i clarvztoare i o inteligen lucid i ptrunztoare; s aib antecedente ireproabile i darul discreiei dezvoltat n cel mai nalt grad; n misiunea ce i se ncredineaz s exprime o opinie i nu s ia o decizie, iar n manifestarea opiniei s-i impun o foarte mare rezerv, adic s nu fie afirmativ dect asupra faptelor sigure i indiscutabile; 16 4.

s nu fie aprtorul, nici mandatarul prii care l-a propus i s nu aib alt preocupare dect aceea de a formula o opinie imparial i degajat de orice influen strin. Expertul contabil are obligaia: s-i mbogeasc necontenit cunotinele profesionale i de cultur general; s fundamenteze o opinie personal nainte de a face propuneri; s se pronune cu sinceritate, fr ocoliuri i s exprime rezervele asupra valorii ipotezelor i concluziilor formulate; s-i exercite libertatea de gndire; s considere c exercitarea i protejarea profesiei se realizeaz cu respectarea integral a normelor legale; s execute lucrri dup tehnica i tiina contabilitii.

2.5.

RSPUNDEREA EXPERIILOR CONTABILI

n exercitarea profesiei, experii contabili rspund disciplinar, administrativ, civil i penal, dup caz, potrivit legii. A. Rspunderea disciplinar: Sanciunile disciplinare ce se aplic experilor contabili, n raport cu gravitatea abaterilor svrite, sunt urmtoarele: mustrare; avertisment scris; suspendarea dreptului de a exercita profesia de expert contabil pe o perioad de timp de la 3 luni la 1 an; interzicerea dreptului de a exercita profesia de expert contabil. Abaterile n funcie de care se aplic sanciunile disciplinare se stabilesc prin regulamentul de organizare i funcionare. B. Rspunderea civil: Rspunderea civil poate fi contractual sau delictual. Rspunderea civil contractual este generat de fapte, cum sunt: neexecutarea, executarea necorespunztoare sau cu ntrziere a obligaiilor menionate n contractele ncheiate cu clienii. Rspunderea civil delictual intervine n cazul n care printr-o fapt civil extracontractual (nclcarea neaplicarea prevederilor legale) comisiv (aciune) sau omisiv (inaciune) se cauzeaz un prejudiciu terelor persoane. Rspunderea civil a experilor contabili se apreciaz prin referire la prevederile legale i practicile profesionale. De exemplu: cu ocazia verificrii i certificrii bilanului contabil a unei societi comerciale se pot comite erori care confirm un profit mai mare dect cel real, ceea ce a determinat terii s subscrie o mrire de capital sau a avut drept consecin o fiscalitate eronat; terii (administraia public, bnci, investitori, creditori) pot fi n mod curent determinai s utilizeze situaii financiare stabilite sau controlate de un expert contabil. Dac au fost indui n eroare de situaii pe care le-au avut n vedere ca sincere i corecte, terii respectivi pot invoca rspunderea expertului contabil n cauz. Experii contabili garanteaz rspunderea civil privind activitatea desfurat prin subscrierea unei polie de asigurare sau prin vrsarea unei contribuii la fondul de garanii. 17

Limitele rspunderii civile a experilor contabili se stabilesc prin contracte de prestri servicii, n funcie de uzanele interne i internaionale ale profesiei contabile. C. Rspunderea penal: Expertul contabil poate rspunde penal n cazul obinerii de foloase necuvenite i cuprinderii unor date nereale n raportul de expertiz. Indiferent c i desfoar activitatea n cadrul procesului civil sau penal, experii care cer sau primesc mai mult dect plata statornicit sunt supui rigorilor legii penale, fapta putnd fi ncadrat ca luare de mit. Potrivit legii, refuzul nejustificat al expertului contabil de a-i ndeplini misiunea, chiar n urma unei amenzi, este considerat refuz de serviciu legalmente datorat i poate legitima trimiterea sa n judecat. De asemenea, expertul contabil judiciar, care a acceptat s efectueze expertiza, este de rea credin n concluziile sale, ncearc s acopere autorul infraciunii, rspunde pentru faptele sale, deoarece acestea prezint pericol social vdit i sunt ncriminate de legea penal. Faptele expertului prin care ngreuneaz aflarea adevrului obiectiv n cauz pot fi calificate delict de favorizare a infractorului sau de mrturisire mincinoas. n cazul experilor contabili pot fi amintite asemenea situaii: ntocmirea unei expertize necorespunztoare n scopul de a scpa de rspundere persoana inculpat (nvinuit); ntocmirea cu rea credin a expertizei contabile cerut de organele de anchet n scopul de a acoperi infractorul; ntocmirea unei expertize incorecte, cu intenia de a ascunde realitatea i de a acoperi adevraii inculpai. Prin asemenea fapte experii dau ajutor sau protecie autorului sau complicelui la comiterea infraciunii pentru a se sustrage de la aceasta sau pentru a eluda sau zdrnici cercetrile sau alte acte de procedur ale autoritilor, precum i celor ce dau ajutor autorului s-i asigure folosul infraciunii. n cazul unei expertize eronate, dac se constat n sarcina expertului o vin penal sub forma inteniei infracionale, sau a culpei, fapta se sancioneaz penal. Aceast rspundere penal poate fi dublat de o rspundere civil dac sunt ntrunite i elementele acesteia. n cazul n care fapta nu se afl n limitele penale, experii nu rspund pentru simple erori de fapt sau inexactitii cuprinse n raportul lor, dac se constat c au fost de bun credin. Greelile cu caracter mai grav, concluziile eronate, rezultat al unei lipse de competen sau a modului superficial de lucru nu antreneaz sancionarea expertului dac nu se constat o culp penal. Consecina const n refacerea expertizei de ctre aceeai persoan sau nlocuirea acesteia cu un alt expert. n acelai timp, dac sunt ntrunite elementele rspunderii civile delicvente, expertul trebuie s despgubeasc prile pentru prejudiciile cauzate, putnd fi acionat n justiie. Obligarea experilor la plata unor despgubiri ctre partea prejudiciat i poate gsi temeiul i pe teren contractual, n fapt fiind vorba de nerespectarea conveniei de efectuare a expertizei.

2.6.

LUCRRI CE POT FI EFECTUATE DE EXPERTUL CONTABIL

Expertul contabil poate efectua pentru persoanele fizice i juridice urmtoarele lucrri: inerea sau supravegherea contabilitii i ntocmeste sau verifica i semneaz situaiile financiare ; acordarea asistenei privind organizarea i inerea contabilitii; efectuarea de activitai de audit financiar si consultan fiscal cu respectarea reglementrilor specifice activitii; acorda asisten de specialitate necesar pentru nfiinarea i reorganizarea societlor comerciale; 18

efectuarea de analize economico-financiare, analiza structurilor financiare, analiza gestiunii financiare i a rentabilitii capitalului investit; tehnici de analiz i gestiune a fondului de rulment, sisteme de credit leasing, factoring; determinarea situaiilor financiare i de gestiune prin rapoarte procentuale; elaborarea de tablouri de finanare i planuri de trezorerie, precum i de tablouri de utilizri de resurse; asisten n prevenirea i nlturarea dificultilor unitii; efectuarea de evaluri patrimoniale: bunuri i active patrimoniale, ntreprinderi i valori mobiliare, pentru vnzri, succesiuni, partaje, donaii (corelat cu dispoziiile referitoare la evaluatorii membrii ai Asociaiei Naionale a Evaluatorilor din Romnia) cu respectarea legii; efectuarea de expertize contabile dispuse de organele judiciare sau solicitate de persoane fizice ori juridice; expertize contabil-judiciare amiabile (la cerere), de gestiune; arbitraje n cauze civile; efectuarea unor lucrri cu caracter financiar-contabil: ntocmirea de situaii periodice; consolidarea conturilor i bilanului; ntocmirea de planuri de finanare pe termen mediu i lung; executarea de lucrri cu caracter fiscal: studii i consultaii pe probleme de ordin fiscal; participarea la ntocmirea i depunerea declaraiilor fiscale; asisten n probleme de impozite i n aplicarea tarifului vamal; fiscalitate imobiliar; asistarea contribuabilului pe parcursul controlului executat de organele de control financiar al statului asupra contabilitii pentru determinarea sumelor datorate cu orice titlu statului (corelat cu dispoziiile referitoare la experii fiscali); efectuarea de lucrri de organizare administrativ i informatic: organigrame, structuri, definiri de funcii, legturi ntre servicii, circulaia documentelor i informaiilor; analiza i organizarea fluxului informaional; alegerea softurilor; formarea profesional continu; contribuii la protecia patrimoniului unitii; ndeplinirea, potrivit dispiziiilor legale, a contribuiilor prevzute n mandatul de cenzor la societile comerciale; poate fi numit de Curtea de Conturi pentru completarea sau refacerea conturilor anuale de execuie bugetar i descrcarea de gestiune a ordonatorilor de credite; poate fi desemnat s ndeplineasc atribuiile de administrator pentru reorganizarea judiciar a debitorilor, respectiv a comercianilor persoane fizice i societi comerciale; poate fi desemnat de tribunal, la propunerea judectorului-sindic, lichidator n cazurile de lichidare judiciare a debitorului (n condiiile n care este lichidator, membru al Uniunii Naionale a Practicienilor n Reorganizare i Lichidare din Romnia). Expertului contabil i este interzis: s efectueze lucrri pentru agenii economici sau pentru instituiile la care este salariat i pentru cei care angajatorii si sunt n relaii contractuale sau se afl n concuren; s efectueze lucrri pentru agenii economici, n cazul n care este rud sau afin pn la gradul al IV-lea inclusiv sau so (ie) al (a) administratorului. Expertul contabil nu poate: efectua lucrri pentru teri n situaia n care exist elemente care atest starea de conflict de interese sau de incompatibilitate; s-i exercite atribuiile conferite de aceast calitate pe durata ct ocup funcii n cadrul Ministerului Finanelor.

19

2.7. ORGANIZAREA I FUNCIONAREA CORPULUI EXPERILOR CONTABILI SI CONTABILI AUTORIZAI


Corpul Experiilor Contabili si Contabili Autorizai din Romania, a devenit n prezent instituia public de drept privat, organizaia neguvernamental, care a acionat pentru protecia titlului profesional i a profesiei n ansamblul ei, a pus la punct o deontologie proprie i un Cod Etic naional al profesiei contabile i a struit pentru promovarea cooperrii ntre profesioniti, clieni i teri interesai n serviciile de specialitate adresate ntreprinderiilor. 8 Are filiale, fr personalitate juridic, n reedinele de jude i municipiul Bucureti. Prin delegaia primit din partea autoritii publice, Corpul acord i retrage dreptul de exercitare a profesiei de expert contabil i contabil autorizat i controleaz competena i moralitatea membrilor si. Organizarea i funcionarea Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai se stabilete prin Regulament aprobat de Conferina Naional, cu avizul Ministerului Finanelor i al Ministerului Justiiei. Orice modificare i/sau completare se face numai n limita reglementrilor legale i prin aceeai procedur de aprobare i avizare.

2.7.1. ORGANIZAREA I ATRIBUIILE CORPULUI EXPERILOR CONTABILI I CONTABILILOR AUTORIZAI DIN ROMNIA
Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai este organizat pe seciuni, departamente, Secretariatul general i comisii, astfel: seciunea experilor contabili; seciunea contabililor autorizai; departamentul standarde, metodologii i publicaii; departamentul de cooperare; departamentul de control al profesiei; secretariatul general compartimente administrative; comisia superioar de disciplin; comisia de cenzori. Corpul experilor Contabili i Contabililor Autorizai are urmtoarele atribuii: organizeaz examenul de admitere, efectuarea stagiului i susinerea examenului de aptitudini pentru accesul la profesia de expert contabil i de contabil autorizat, n conformitate cu prevederile art.3.9 Programele de examen, n vederea accesului la profesia de expert contabil i de contabil autorizat, reglementrile privind stagiul i examenul de aptitudini se elaboreaz de Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i se avizeaz de Ministeru Finanelor Publice, urmrindu-se armonizarea cu prevederile directivelor europene n domeniu.;10 organizeaz evidena experilor contabili, a contabililor autorizai i a societilor comerciale de profil, prin nscrierea acestora n Tabloul Corpului; asigur buna desfurare a activitii experilor contabili i a contabililor autorizai;
8 9

Bobian N Expertiza Contabil in Romnia, Ed. Mirton, Timioara, 2005; p 127. *** ordonana nr.65 din 19 august 1994, cap. 1, art.3 accesul la profesia de expert contabil i de contabil autorizat se face pe baz de concurs de admitere, prin efectuarea unui stagiu de 3 ani i prin susinerea unui examen de aptitudini la terminarea stagiului. 10 *** ordonanta nr.65 din 19 august 1994, cap 3, art.19, litera A modficat de art I, punctul 14 din or17/2007

20

elaborez i public normele privind activitatea profesional i conduita etic a experilor contabili i a contabililor autorizai, ghidurile profesionale n domeniul financiar-contabil; asigura pentru expertii coontabili buna desfaurare a activitii de evaluare pe baza Standardelor Internaionale de Evaluare; 11 sprijin formarea i dezvoltarea profesional continu a membrilor prin programe de formare i dezvoltare profesional adecvat.12 apr prestigiul i independena profesional a membrilor si n raporturile cu autoritile publice, organisme specializate, precum i cu alte persoane juridice i fizice din ar i din strintate; colaboreaz cu asociaiile profesionale de profil din ar i din strintate; editeaz publicaii de specialitate; alte atribuii stabilite prin lege sau regulament.

Seciunile Corpului au urmtoarele atribuii13 principale: organizeaz examenele pentru atribuirea calitii de expert contabil i de contabil autorizat, precum i examinarea persoanelor fizice strine care urmeaz s exercite activitatea de expert contabil sau contabil autorizat n Romnia; organizeaz i urmresc modalitile de perfecionare i de formare continu a experilor contabili i a contabililor autorizai (cursuri, seminarii, nvmnt individual, cu testarea cunotinelor dobndite); asigur respectarea normelor legale de ctre experii contabili i contabilii autorizai care i desfoar activitatea individual, ca asociai ntr-o societate comercial de expertiz contabil sau ca salariai / colaboratori ai societilor de expertiz; urmaresc modul de acordare a vezei anuale pentru exercitarea profesiei, conform normelor emise de Consiliul Superior; colaboreaz la elaborarea planului tematic al revistei Corpului i a planului tematic al publicaiilor proprii de specialitate; verific respectarea de ctre filialele Corpului a condiiilor legale de nscriere n Tabloul Corpului a persoanelor fizice i juridice; soluioneaz contestaiile mpotriva respingerii cererilor de nscriere n Tabloul Corpului de ctre filialele Corpului; soluioneaz contestaiile i cererile adresate de membrii Corpului privind: autorizarea ncetrii proprii de a mai face parte din Corp; nenregistrarea n Tabloul Corpului, de ctre filiale, a birourilor secundare ale membrilor; radierea din Tabloul Corpului. Seciunea experilor contabili este asigurat de cel mult 5 membri, desemnai din cadrul Consiliului Superior, dintre care un preedinte desemnat dintre vicepreedinii Biroului Permanent, un supleant i 1-3 membri. La propunerea vicepreedintelui de resort, n funcie de necesiti, seciunile se completeaz, prin decizia preedintelui Consiliului Superior, cu specialiti cunoscui pentru calificarea i competena lor. Evidena centralizat a experilor contabili nscrii n Tabloul Corpului de ctre filiale i publicarea n Monitorul Oficial a Tabloului Corpului se organizeaz i se asigur de ctre Secretariatul general al Corpului.

11 12

*** ordonana nr.65 din 19 august 1994, cap. 3, art 19, litera E, modificat de art. I punctul 14 din or 17/2007 *** ordonana nr.65 din 19 august 1994, cap. 3, art 19, litera F, modificat de art. I punctul 14 din or 17/2007 13 *** regulamentul de organizare i funcionare a Corpului Experilor Contabili si Contabili Autorizai din Romnia din 23 octombrie 1995

21

Filialele Corpului, constituite n reedinele de jude i n municipiul Bucureti, fr personalitate juridic, au n structura organizatoric seciunea experilor contabili i seciunea contabililor autorizai. Activitatea Corpului Experilor Contabili si Contabili Autorizai din Romnia i a filialelor sale este supus controlului privind respectarea prevederilor legale, de ctre organele abilitate ale statului.

2.7.2. ORGANELE DE CONDUCERE ALE CORPULUI EXPERILOR CONTABILI I CONTABILILOR AUTORIZAI DIN ROMNIA
Organele de conducere al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia sunt: Conferina naional a experilor contabili i contabililor autorizai; Consiliul Superior al Corpului; Biroul permanent al Consiliului Superior. A. Conferina naional este: organul superior de conducere i control al Corpului; constituit din membrii Consiliului Superior al Corpului, membrii consiliilor filialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, ai comisiilor de disciplin i din reprezentanii Ministerului Finanelor de pe lng Consiliul Superior al Corpului i consiliile filialelor, precum i din cte un reprezentant la 100 de membri din fiecare filial desemnat de adunarea general; legal constituit cu participarea majoritii membrilor prezeni, iar hotrrile sunt valabil adoptate cu votul majoritii membrilor prezeni. Prima conferin va fi format din preedinii filialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i delegaii experilor contabili i contabililor autorizai. Dac la prima convocare nu se ntrunete numrul necesar, este convocat din nou Conferina naional. Aceasta este legal constituit cu participarea a cel puin 30% din numrul membrilor i reprezentanilor, iar hotrrile sunt valabil adoptate cu votul majoritii membrilor prezeni; ordinar i extraordinar. Conferina naional ordinar se ntrunete anual, n cel mult dou luni de la ncheierea exerciiului financiar Conferina naional extraordinar are loc numai n cazuri deosebite. Se convoac de ctre Consiliul Superior din proprie iniiativ sau la propunerea filialelor, reprezentnd peste o cincime din totalul membrilor Corpului. Cu ocazia Conferinei naionale extraordinare pot fi organizate seminarii, colocvii etc. Cu lucrri executate i expuse de experi contabili i contabili autorizai. Conferina naional are urmtoarele atribuii: a) stabilete direciile de baz pentru asigurarea bunei exercitri a profesiei de expert contabil i de contabil autorizat; b) aprob regulamentul de organizare i funcionare a Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai, modificrile i completrile acestuia, avizate de Ministerul Finanelor Publice i de Ministerul Justiiei, precum i Codul etic al profesionitilor contabili, care vor fi trimise de ctre Corpul Experilor Contabili si Contabili Autorizai spre publicare n Monitorul Oficial, Partea I c) aprob bugetul de venituri i cheltuieli i situaiile financiare anuale ale Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai; d) aprob sistemul de salarizare pentru conducerea Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i a filialelor acestuia, precum i pentru aparatul propriu al acestora; 22

e) alege i revoc membrii Consiliului Superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i ai comisiei de cenzori a acestuia; f) examineaz activitatea desfurat de Consiliul Superior i de consiliile filialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i dispune msurile necesare; g) hotrete sancionarea disciplinar a membrilor Consiliului Superior i ai consiliilor filialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai n conformitate cu sanciunile disciplinare ce se aplic experilor contabili i contabililor autorizai, la propunerea comisiei superioare de disciplin. Contestarea sanciunilor hotrte de Conferina Naional poate fi fcut la Secia contencios administrativ a Curii de Apel, n termen de 30 de zile de la data ntiinrii oficiale. Hotrrile Curii de Apel sunt definitive. h) aprob planurile anuale de activitate ale Consiliului Superior i Consiliilor Filialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai; i) alege i revoc preedintele i doi membri ai comisiei superioare de disciplin; j) ndeplinete orice alte atribuii prevzute de lege. B. Consiliul Superior al Corpului se constituie din 24 de membri i 8 supleani. Reprezentarea experilor contabili i a contabililor autorizai se stabilete n funcie de ponderea experilor contabili n totalul membrilor Corpului la nivelul rii. Preedintele Consiliului Superior este ales de Conferina naional dintre membrii Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai. Persoana respectiv poate s cumuleze aceast funcie numai dac desfoar activitate n domeniul cercetrii sau n nvmntul universitar de profil, care se bucur de autoritatea profesional i moral deosebit.14 Presedintele Consiliului Superior,membrii titulari i membrii supleani sunt alei prin vot secret, pe o perioad de 4 ani. Pentru asigurarea continuitii, mandatele a jumtate dintre membrii alei nceteaz dup 2 ani. Membrii crora le nceteaz mandatul sunt nominalizai prin vot secret. Celorlali membri, dup 4 ani, le nceteaz mandatul i nu mai sunt nscrii n listele de candidai. Membrii crora le nceteaz mandatul i nu mai sunt nscrii n listele de candidai. Prsedintele si membrii crora le nceteaza mandatul pot fi realei dup cel puin o perioad egal cu cea a mandatului ndeplinit. 15 Prevederile referitoare la alegeri sunt aplicabile i filialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai. Preedintele Consiliului Superior reprezint Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai n faa autoritilor publice, precum i n raporturile cu persoanele fizice i juridice din ar i din strintate. Consiliul Superior se convoac de cel puin o dat pe semestru i ori de cte ori este necesar. Poate fi convocat de ctre preedinte, precum i la cererea Biroului permanent, a majoritii membrilor si sau a comisiei superioare de disciplin. Hotrrile Consiliului Superior sunt valabile dac se iau cu 2/3 din numrul membrilor, care trebuie s reprezinte cel puin din numrul acestora. Dac nu se ntrunete acest numr de voturi, se voteaz n cursul unei alte edine cu o participare de cel puin 40% din numrul membrilor. n cest caz, hotrrile se iau cu majoritatea voturilor membrilor prezeni. Consiliul Superior are urmtoarele atribuii16: a) alege, dintre membrii si, 5 vicepreedini. Un vicepreedinte este ales dintre membrii care au calitatea de contabil autorizatiat, restul de 4 sunt alei dintre experii contabili; b) asigur elaborarea i completarea Regulamentului de organizare i funcionare a Corpului i a Codului de conduit etic i profesional a experilor contabili i contabililor autorizai, cu avizul Ministerului Finanelor Publice i Ministerului Justiiei;regulamentul de organizare si funcionare nefiind naintat pentru aprobare fr avizele favorabile ale celor dou ministere; c) asigur elaborarea i completarea codului privind conduita etic i profesional a experilor contabili i contabili autorizai;
14 15

*** legea nr.186 din 2 decembrie 1999, articol unic, pct.11 *** ordonana nr. 65 din 19 august 1994, cap 3, art 31, alineatul (2) modificat de art. I punctul 18 din or 17/2007. 16 *** regulamentul de organizare si funcionare a Corpului Experilor Contabili i Contabili Autorizai din Romnia din 23 octombrie 1995

23

d) asigur administrarea i gestionarea patrimoniului; e) asigur participarea membrilor si n cadrul unor comisiide studii i cercetri destinate a face s progreseze profesia i tiina contabil sau n diverse grupe de lucru din cadrul instituiilor guvernamentale i nonguvernamentale f) aprob normele privind organizarea activitii curente a compartimentelor Corpului, statele de funciuni ale Corpului i filialelor; g) delibereaz asupra problemelor privind profesia de expert contabil i de contabil autorizat; h) vegheaz ca Regulamentul privind dobndirea calitii de expert contabil i contabil autorizat s fie strict aplicat; i) coordoneaz activitatea consiliilor filialelor Corpului, stabilind metodologia de elaborare a bugetului de venituri si cheltuieli al Corpului j) decide n termen de 30 de zile, asupra contestaiilor fcute mpotriva hotrrilor luate de comisia superioar de disciplin. C. Biroul permanent al Consiliului Superior se compune din Preedinte i vicepreedini. Preedintele Consiliului Superior este i preedintele Biroului permanent. Biroul permanent se ntrunete lunar i ori de cte ori este necesar i asigur nfptuirea hotrrilor Conferinei naionale i ale Consiliului Superior n perioadele dintre edinele acestuia. Deciziile emise de Biroul permanent ntre edinele Consiliului Superior se prezint acestuia pentru validare. Membrii Biroului permanent sunt alei, prin vot secret, dintre membrii Consiliului Superior. Alegerea la primul tur de scrutin este valabil cu votul a 2/3 din numrul celor prezeni, care trebuie s fie cel puin 3/4 din numrul membrilor Consiliului Superior. La un al doilea tur, candidaii sunt alei pe baza majoritii simple, dintr-o participare de cel puin 40% din numrul membrilor; la egalitate de voturi, este ales cel mai n vrst. Dup expirarea mandatului, membrii Biroului permanent pot fi realei dup o perioad egal cu cea a mandatului deinut. n cazul n care postul devine vacant sau dac un membru este n imposibilitate de a-i ndeplini mandatul, se procedeaz la o nou alegere. Biroul permanent, cu dou luni naintea nceperii anului, stabilete normativele de cheltuieli la nivelul Corpului i al filialelor, ce trebuie avute n vedere la elaborarea bugetului, privind: cheltuielile de deplasare n ar i n strintate; cheltuielile de reprezentare la reuniunile Biroului permanent, ale seciunilor, departamentelor i ale invitailor acestora; cheltuielile ocazionate de demersurile, sarcinile i obligaiile diverse ce revin membrilor Consiliului Superior, innd seama de funciile acestora. Organele de conducere ale filialelor, sunt: adunarea general; consiliul filialei; biroul permanent al consiliului filialei A. Adunarea general a filialelor este format din membrii experi contabili i contabili autorizai cu domiciliul stabil n judeul respectiv sau n municipiul Bucureti. Adunarea general a filialei este legal constituit cu participarea majoritii membrilor, iar hotrrile sunt valabile dac sunt adoptate cu majoritatea celor prezeni. Dac la prima convocare nu se ntrunete numrul necesar, se convoac din nou adunarea general, n termen de cel mult 30 de zile, care este legal constituit cu participarea a cel puin 30% din numrul membrilor. Adunarea general a filialei are urmtoarele atribuii17: a) ia cunostina, dezbate i aprob prin vot deschis raportul consiliului filialei pentru exerciiul financiar expirat i raportul cenzorilor asupra gestiunii financiare a consililiului filialei; b) aprob bugetul de venituri i cheltuieli al filialei i execuia acestuia;
17

*** regulamentul de organizare si funcionare a Corpului Experilor Contabili i Contabili Autorizai din Romnia din 23 octombrie 1995

24

asigur buna exercitare a profesiei de expert contabil i de contabil autorizat pe plan local; alege i revoc presedintele si 2 membrii ai comisiei de disciplina a filialei; alege si revoca presedintele si membrii consiliului filialei si ai comisiei de cenzori; propune, dintre membrii si, candidai pentru Consiliul Superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai; g) adopta lista cuprinzand membrii de onoare ai filialei; h) examineaz activitatea desfurat de consiliul filialei i de comisia de disciplin care funcioneaz pe lng acesta i hotrte; i) ndeplinete orice alte atribuii stabilite de lege i de regulament sau hotrte de Consiliul Superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai. B. Consiliul filialei se constituie din membrii titulari i supleani alei de adunarea general a filialei dintre experii contabili i contabilii autorizai, membrii ai filialei. Cuprinde 14 membri titulari i 6 membri supleani. Membrii titulari i supleani ai consiliului filialei se aleg, prin vot secret, pentru 4 ani, de ctre membrii filialei aparinnd categoriilor profesionale respective. Pentru asigurarea continuitii, mandatele a jumtate dintre membrii alei nceteaz dup 2 ani. Membrii crora le nceteaz mandatul sunt nominalizai prin vot secret. Celorlali membri, dup 4 ani, le nceteaz mandatul i nu mai sunt nscrii n listele de candidai. Consiliul filialei se convoac de preedinte ori de cte ori este nevoie i cel puin o dat pe trimestru sau la cererea majoritii membrilor si. Hotrrile consiliului filialei sunt valabile dac ntrunesc un numr de voturi mai mare de din numrul membrilor si, n caz contrar are loc un alt scrutin la care este suficient majoritatea voturilor celor prezeni. Consiliul filialei are urmtoarele atribuii 18: a) supravegheaz modul de exercitare a profesiei de expert contabil i de contabil autorizat pe plan local; b) asigur aprarea intereselor filialei, administrarea bunurilor; c) asigura prevenirea i concilierea contestaiilor sau conflictelor de ordin profesional; d) hotrete cu privire la nscrierea n Tabloul Corpului sau asupra modificariilor ce se aduc acesteia; e) ncaseaz cotizaiile profesionale datorate de membrii filialei; f) sesizeaz Consiliul Superior al Corpului cu propuneri i sugestii privind exercitarea profesiei de expert contabil i contabil autorizat, precum i Comisia de disciplin a filialei cu abaterile profesionale constatate n dauna membrilor Corpului; g) efectueaz sau autorizeaz pe teritoriul filialei formele de publicitate colectiv considerate utile intereselor profesiei; h) pronunta radierea din Tabloul Corpului, precum si incetarea provizorie a calitatii de membru al Corpului, la cerera celui interesat; i) analizeaza si adopta proiectului bugetului filialei. Pe lng consiliul filialei funcioneaz o comisie de disciplin, compus din 5 membri titulari i 5 membrii supleani: preedintele i doi membri alei de adunarea general pentru o perioad de 4 ani dintre membrii experi contabili, care se bucur de autoritate profesional i moral deosebit; doi membri desemnai de ministrul finanelor. n aceleai condiii se desemneaz supleanii. Comisia de disciplin a filialei aplic urmtoarele sanciuni: mustrare; avertisment scris;
18

c) d) e) f)

*** regulamentul de organizare i funcionare a Corpului Experilor Contabili i Contabili Autorizai din Romnia din 23 octombrie 1995 .

25

suspendarea dreptului de a exercita profesia de expert contabil sau de contabil autorizat pe o perioad de timp de la 3 luni la 1 an. C. Biroul permanent al consiliului filialei este compus din 2-4 membri: un preedinte i 1-3 vicepreedini. Dac sunt mai muli vicepreedini, unul se alege din cadrul contabililor autorizai. Preedintele consiliului filialei este i preedintele Biroului permanent. Membrii Biroului permanent se aleg dintre membrii consiliului. Preedintele consiliului filialei este ales de adunarea general dintre membrii filialei; poate s cumuleze aceast funcie numai dac desfoar activitate n domeniul cercetrii sau n nvmntul universitar de profil, care se bucur de autoritate profesional i moral deosebit i este agreat de Ministerul Finanelor. Preedintele Biroului permanent al filialei asigur buna desfurare a activitii membrilor filialei. Are urmtoarele atribuii principale: convoac consiliul filialei; reprezint consiliul filialei i Corpul la nivel local; reprezinta corpul in fata reprezentantiilor autoritatiilor publice; angajeaz cheltuielile n cadrul bugetului aprobat; poate accepta sponsorizari si donatii acordate filialei; numete i revoc salariaii compartimentelor administrative; organizeaz alegerile n consiliile Corpului; arbitreaz eventualele litigii dintre membrii Corpului i clienii acestora; supune spre aprobare adunrii generale execuia bugetului de venituri i cheltuieli, precum i propunerile pentru acordarea de distincii onorifice; rspunde solidar cu consiliul filialei de ncasarea cotizaiilor profesionale datorate de membrii filialei. ndeplinete alte atribuii prevzute de lege, de hotrrile i decizile organelor de conducere ale filialei i ale corpului. Funcionarea administrativ a consiliului filialei se realizeaz de secretarul filialei, numit de consiliul filialei. Secretarul filialei are urmtoarele atribuii: execut hotrrile consiliului filialei; asigur execuia bugetului de venituri i cheltuieli; organizeaz i asigur evidena experilor contabili i contabililor autorizai n cadrul Tabloului Corpului existent la filial; asigur inerea contabilitii filialei i executarea lucrrilor administrative i de secretariat ale filialei; propune consiliului filialei schema de funciuni i salarizarea personalului; particip, fr drept de vot, la edinele biroului permanent al filialei, lund la cunotina deciziile adoptate.

2.7.3. REPREZENTANII MINISTERULUI FINANELOR PUBLICE


Pe lng Consiliul Superior, precum i pe lng consiliile filialelor funcioneaz cte un reprezentant al Ministerului Finanelor Publice care urmrete ca hotrrile i ca msurile luate de Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i de filialele sale s respecte ntocmai reglementrile n vigoare. Reprezentantul Ministerului Finanelor de pe lng Consiliul Superior are urmtoarele ndatoriri: 26

particip la Conferina naional i la edinele Consiliului superior, fr drept de vot; sesizeaz Ministerul Finanelor Publice ori de cte ori hotrrile Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai contravin reglementrilor legale. Hotrrile respective devin aplicabile numai dup pronunarea ministrului finanelor. Reprezentantul Ministerului Finanelor de pe lng consiliul filialei are urmtoarele atribuii: particip la lucrrile adunrii generale, ale consiliului filialei, ale biroului permanent i ale comisiei de disciplin, fr drept de vot; sesizeaz Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai cu privire la aprobarea sau refuzul de nscriere n evidena acestuia de catre consiliile filialelor, pe care le considera nelegale; sesizeaz Comisia superioar de disciplin cu privire la hotrrile comisiei de disciplin a filialei pe care le consider nelegale; sesizeaz reprezentantii Ministerului Finanelor Publice s efectueze supravegherea public a activitii Corpului Experilor Contabili i Contabili Autorizai asupra hotrrilor consiliului filialei, care contravin reglementarilor legale. Pentru exercitarea ndatoririlor i atribuiilor, materialele supuse dezbaterii organelor respective se transmit persoanelor desemnate de Ministerului Finanelor Publice cu cel puin 7 zile nainte. n cazul netransmiterii acestor materiale, hotrrile i deciziile luate n ceea ce privete aceste materiale sunt nule de drept. Exercitarea oricrei atribuii specifice calitii de expert contabil i de contabil autorizat de ctre persoane neautorizate sau care se afl ntr-o situaie de incompatibilitate constituie infraciune i se sancioneaz potrivit legii penale. Persoanele care exercit atribuii specifice calitii de expert contabil i de contabil autorizat fr viza anual se sancioneaz disciplinar potrivit Regulamentului de organizare i funcionare a Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai. Hotrrile i decizile adoptate de Consiliul Superior, Biroul Permanent i Conferina Naional se public n Monitorul Oficial, Partea I n termen de 30 de zile de la adoptare.

27

Capitolul 3. EXPERTIZA CONTABIL N PORCESUL CIVIL 3.1 PROCESUL CIVIL


Constituia Romniei prevede c orice persoan se poate adresa justiiei pentru aprarea drepturilor, a libertilor i intereselor sale legitime. Persoana vtmat ntr-un drept al su de o autoritate public, printr-un act administrativ sau prin nesoluionarea n termenul legal al unei cereri, este ndreptit s obin recunoaterea dreptului pretins, anularea actului i repararea pagubei. Dreptul exist n fiecare clip a vieii noastre. Orice facem n societate implica o serie extraordinar de complexa de fenomene juridice nenumarat de multe, care constituie elementul din urma cu care se construiete tot dreptul i care ne leag de semenii notrii n societate, numai foarte puine apar in contiina noastra, i atunci ne aflm de obicei n faa a ceea ce se numete conflict juridic.19 n momentul n care aceste conflicte devin frecvente sau grave, intervine statul, care , pe lnga funcia sa legislativ i executiv, are i o funcie jurisdicional ncredinate unor organisme proprii, cu rolul de a soluiona prin hotrri susceptibile de executare silita toate conflictele care-i sunt supuse. Procesul este definit ca activitatea complex, realizat de instan, pri i ali participani, precum i raporturile ce se stabilesc ntre aceste organe sau persoane n scopul restabilirii drepturilor i intereselor nclcate sau contestate. El poart denumirea de preces civil n cazul n care activitatea de jurisdicie se realizeaz ntr-o cauz civil concret.20 De-a lungul timpului noiunii de proces civil i s-au dat diferite definiii: procesul civil a fost denumit ca fiind o activitate complex care se desfoar n timp i spaiu, cu participarea instanei de judecat, a persoanelor interesate, precum i a altor persoane sau organe, avnd ca obiect raporturile juridice civile (S. Zilberstein). Procesul civil se prezint ca o succesiune de acte care mbrac formele prevzute de lege, putnd fi definit ca activitatea pe care o desfoar instana de judecat, prile, alte persoane sau organe ce particip la judecat, n scopul realizrii sau stabilirii drepturilor i intereselor deduse judecii i executrii silite a hotrrilor judectoreti i a altor titluri executorii, conform procedurii stabilite de lege (G. Boroi). Procesul civil a fost definit i ca activitatea desfurat de instan, pri, organul de executare i alte organe sau persoane care particip la nfptuirea justiiei n pricinile civile, precum i raporturile dintre aceti participani, n vederea realizrii sau stabilirii drepturilor ori intereselor civile deduse judecii i executrii silite a hotrrilor judectoreti sau a altor titluri executorii, conform procedurii stabilite de lege (V. M. Ciobanu).
19 20

OprIna E. Participanii la Procesul Civil, Ed Rosetti,Bucureti, 2005, p13 Dnil L., Rou C Drept procesual civil, vol.I, parte general, Ed Universitas Timisiensis, Timioara, 2001, p.30

28

n Constituia Romniei se prevede c, n ara noastr, justiia se nfptuiete prin nalta Curte de Casaie i Justiie i prin celelalte instane jedectoreti stabilite de lege. Aflarea adevrului presupune ca toate pricinile ce se judec s fie stabilite aa cum s-au petrecut n realitatea lor. Judectorii sunt datori s struie prin toate mijloacele legale pentru a descoperi adevrul i pentru a preveni orice greeal n cunoaterea faptelor (art.130 alin.2 Cod procedur civil). O condiie ce se cere ndeplinit pentru a asigura aflarea adevrului const n faptul ca probele s fie apreciate de judector potrivit convingerii sale intime. n aceast categorie se include i proba cu expertiza contabil. Orice proces civil presupune existenta a trei momente, la fel de importante, si anume: sesizarea instantei, dezbaterile si hotararea judecatoreasca. Desfurarea procesului civil scoate n eviden o serie de particulariti 21, i anume: Caracterul complex al procesului civil, care este o activitate ce presupune ndeplinirea unei multitudini de acte de porcedur menite s contribuie la soluionarea corect a litigiului dintre pri. Activitatea judiciar se poate realiza numai cu participarea priilor interesate care, mpreuna cu instana de judect, concur la realizarea finalitii urmrite ntr-o cauza, i anume nfptuirea actului de justiie Procesul civil se desfasoar n baza unor reguli care stabilesc cadrul legal ce trebuie respectat cu strictee pe tot parcursul activitaii judiciare, chiar dac priile pot s influenteze solutia final. Procesul civil parcurge dou faze distincte: 1. faza judecii propriu zise, cunoscute i sub denumirea de cognito, vizeaz declanarea procesului civil i finalizarea sa prin pronunarea unei hotrri judectoreti definitive i irevocabile. Judecata, ca prim faz a procesului civil, cunoate de regul mai multe etape i anume: judecata n fond, cea n prim instan i cea de apel (apelul fiind o cale de atac devolutiv); judecata n recurs prin care se verific legalitatea pronunrii hotrrilor de fond; judecata n cile extraordinare de atac. Faza judecii parcurge la rndul ei etape importante: etapa scris, n care prile i comunic reciproc preteniile i aprrile, etape dezbaterilor publice i contradictorii asupra obiectului litigiului i etapa deliberrii i pronunrii hotrrilor judectoreti. 2. faza de executare silit, cunoscut i sub denumirea de executio, vizeaz declanarea procedurii de executare silit i finalizarea sa prin ultimul act de executare, respectiv activitatea pe care o desfoar instana de executare i executorii judectoreti, considerat finalizat la ultimul act de executare. Executarea silit este procedura prin intermediul creia creditorul, titular al dreptului recunoscut printr-o hotrre judectoreasc sau printr-un alt titlu executoriu, constrnge, cu concursul organelor de stat competente pe debitorul su, care nu-i execut de bun voie obligaiile decurgnd dintr-un asemenea titlu, de a i le aduce la ndeplinire n mod silit. Faza de executare silit cuprinde la rndul ei mai multe etape: efectuarea formalitilor prealabile i necesare executrii silite, indisponibilizarea bunurilor, valorificarea bunurilor urmrite, distribuirea sumelor obinute. Aceast faz nu este obligatoriu de parcurs n cazul n care debitorul i execut de bun voie obligaia consfinit n dispozitivul hotrrii judectoreti sau n coninutul unui alt titlu executoriu. Aciunea civil este mijlocul legal prin care o persoan cere instanei judectoreti fie recunoaterea dreptului su, fie realizarea acestui drept, prin ncetarea piedicilor puse n exercitarea sa de o alt persoan sau printr-o despgubire corespunztoare.
21

Durac G. Drept Procesual Civil. Actele de dispoziie ale priilor n procesul civil,Ed. Polirom, Iai,1999, p13.

29

Aciunea civil presupune trei elemente: prile, obiectul, cauza.

3.1.1. PARIILE N PORCESUL CIVIL


Datorit faptului c dispoziiile Codului de Procedur Civil ntrebuineaz frecvent noiunile de parte, reclamant i prt fr a le definii, n literatura de specialitate au existat o serie de ncercari de a stabili coninutul noiunii de parte, astfel: ntr-o prim concepie s-au avut n vedere interesele contrarii ale persoanelor ntre care s-a ivit litigul, n sensul c una din ele are de realizat un drept mpotriva celuilalt un alt autor face porpunerea ca, pe de-o parte,prin partes se nteleag acel organ sau acea persoan titular a drepturilor sau obligaiilor deduse judecii, iar pe de alta parte,s fie avute n vedere i toate celelalte organe sau persoane interesate n soluionarea anumitor cauze civile. un alt autor susine c pentru a determina cine este reclamant i cine este prt, nu trebuie cercetat fondul dreptului, ci numai aspectul procesual. potrivit unei alte concepii pari sunt, pe de-o parte, persoana care pretinde nesocotirea sau ncalcarea dreptului subiectiv, i pe de alta parte, persoana care se opune acestor pretenii o alta concepie susine c nu se poate vorbi de noiunea de parte n lipsa unui raport juridic de drept substanial dedus judecii. n forma cea mai simpl, procesul civil presupune participarea a cel puin trei pri: instana; persoana interesat n aprarea dreptului su subiectiv nesocotit sau nclcat; persoana care a tulburat exerciiul normal al dreptului subiectiv. Persoana care solicit protecia instanei pentru aprarea unui drept sau interes legitim poart denumirea de reclamant. Persoana chemat s rspund pentru pretinsa nclcare a dreptului se numete prt. Reclamantul determin n principiu calitatea prilor n proces, el fiind singurul care poate aprecia mpotriva cui se declaneaz aciunea. Rolul priilor este extrem de important i, n lipsa lor, nu se poate vorbi despre un proces civil, ntrucat n jurul lor graviteaz ntreaga activitate de soluionare a unui litigiu. Denumrea generic de pri se particularizeaz n funcie de mijlocul procesual folosit, i anume: n cerearea de chemare n judecata: prt i reclamant; n apel: apelant i intimat; ]n recurs : recurent ;i intimat; ]n contestaia n anulare : contestator i intimat; n revizuire : revizuent i intimat; n cazul executrii silite : creditor i debitor. Uneori, interes sau legtur cu raportul juridic ce a generat procesul au i alte persoane denumite tere persoane. Pentru ca hotrrea s aib efect i asupra lor, legea permite, n anumite mprejurri, participarea acestora la procesul nceput. Prile (reclamantul i prtul) au posibilitatea s cheme n cadrul procesului terele persoane sub forma: chemrii n judecat; chemrii n garanie; artrii titularului dreptului. 30

Chemarea n judecat i a altor persoane are n vedere acele ipoteze n care terul ar putea s pretind aceleai drepturi ca i reclamantul. De exemplu, n cazul cesiunii de crean cnd debitorul cedat poate s cheme n instan pe creditorul cesionar. Astfel, ntr-o spe, debitorul cedat chemat n instan de cesionar, a solicitat introducerea n cauz i a creditorului cedent, pentru ca n contradictoriu i cu acesta s se constate fictivitatea chitanei intervenit ntre ei, s o anuleze, i n consecin s resping cererea creditorului cesionar. Chemarea n judecat poate fi folosit att de prt ct i de reclamant. Diferit este numai momentul la care ei o pot face: prtul poate formula cererea prin ntmpinare sau cel mai trziu la prima zi de nfiare; reclamantul poate depune cererea pn la ncheierea dezbaterilor naintea primei instane. Cererea de chemare n judecat a altei persoane trebuie s ndeplineasc aceleai condiii de form ca i cererea de chemare n judecat. La exemplarul cererii ce se trimite chematului n judecat se anexeaz copii de pe cererea de chemare n judecat, ntmpinare i de pe nscrisurile de la dosar. Partea poate s cheme n garanie o alt persoan, mpotriva creia ar putea s se ndrepte, n cazul n care ar cdea n preteniuni, cu o cerere de chemare n garanie sau despgubiri. Cererea de chemare n garanie se comunic terului chemat n proces, cruia i se acord termen pentru a depune ntmpinare i a-i pregti aprarea. Chemarea n garanie este admisibil atunci cnd partea care ar cdea n pretenii s-ar putea ntoarce mpotriva altei persoane, cu o cerere de despgubire. n aceste situaii, cererea prtului poate fi depus odat cu ntmpinarea sau pn la prima zi de nfiare, iar a reclamantului pn la ncheierea dezbaterilor naintea primei instane. Artarea titularului dreptului se poate face de prt printr-o cerere motivat. n acest caz, prtul care deine un lucru pentru altul sau care exercit n numele altuia un drept asupra unui lucru va putea arta pe acela n numele cruia deine lucrul sau exercit dreptul, dac a fost chemat n judecat de o persoan care pretinde un drept real asupra lucrului.22

3.1.2. OBIECTUL ACIUNII CIVILE, MSURILOR ASIGURATORII, CILOR DE ATAC I EXECUTRII SILITE
Obiectul aciunii civile este ceea ce se cere prin aciunea respectiv, pretenia concret a reclamantului. De exemplu, plata ori predarea unei sume de bani, constatarea unui drept, protejarea unor interese. Obiectul aciunii trebuie s fie licit, posibil, determinat. Determinarea obiectului aciunii prezint nsemntate din punct de vedere procedural, deoarece dac aciunea este admis, acest obiect va figura n dispozitivul hotrrii judectoreti i determinarea sa va nlesni executarea silit a acesteia. Pe de alt parte, ntinderea i efectele lucrului judecat sunt n funcie i de obiectul aciunii. 23 De exemplu, nu se poate cere predarea n natur a unui bun determinat care a pierit. Reclamantul poate s cear, n astfel de cazuri, echivalentul bnesc al bunului respectiv. Obiectul msurilor obligatorii const n luarea unor msuri de indisponibilizare i conservare pentru a evita distrugerea ori nstrinarea bunurilor n litigiu. Obiectul cilor de atac const n desfiinarea hotrrilor judectoreti care se atac. Obiectul executrii silite vizeaz: bunurile debitorului care pot fi vndute pentru ndestularea creanei creditorului sau obligaia debitorului de a preda creditorului bunul determinat prevzut n titlul executoriu.
22

Criu C. Codul civil , Codul de procedur civil, Editura ARGESSIS, Curtea de Arge, 1999, seciunea a IV-a , art.64, p.227 23 Dnil L., Rou C. Drept procesual civil, vol.I, parte general, Editura Universitas Timisiensis, Timioara, 2001, p.88

31

Cauza aciunii civile este: temeiul juridic al cererii (causa petendi), fundamentul legal al dreptului pe care una dintre pri l valorific mpotriva celeilalte pri; nenelegerea sau conflictul care exist ntre reclamant i prt cu privire la temeiul dreptului subiectiv; scopul ctre care se ndreapt voina celui ce reclam sau se apr. Cauza aciunii civile trebuie: s fie licit, adic s nu urmreasc un scop contrar ordinii publice; s existe; s fie real, pornirea aciunii s fie determinat de scopul pe care titularul dreptului urmrete s l obin prin hotrrea judectoreasc; s fie moral. Realizarea justiiei, la apariia unui conflict n circuitul civil, se nfptuiete prin instanele judectoreti i alte organe cu activitate jurisdicional. Justiia se realizeaz prin Curtea Suprem de Justiie i prin celelalte instane judectoreti stabilite prin lege. Instanele judec toate procesele privind raporturile juridice civile, comerciale, de munc, administrative etc. pentru care legea nu stabilete o alt competen. Atribuii jurisdicionale exercit i Curtea de Conturi prin Colegiul jurisdicional i Secia jurisdicional a Curii de Conturi.

3.1.3. ACTELE PROCESULUI CIVIL


Conceptul de acte de dispoziie ale priilor poate avea mai multe accepiuni 24: n sens larg, aceast noiune desemneaz manifestarea de voin a subieciilor de drept cu scopul de a declana o anumit procedur n faa instanei de judecat sau de a elimina obstacolele care ar putea mpiedica ori determina ncetarea nca din start a procesului civil sau cu scopul de a evita crearea unei situaii defavorabile uneia dintre pri. n sens restrns, prin noiunea de acte de dispoziie ale priilor se desemneaz actele de voin aparinnd att reclamantului, ct i prtului, prin care un proces n care prile au interese contrare nu mai ajunge s fie dezbtut sau finalizat de ctre instana, iar aceasta nu mai d o hotrre care s fie rezultatul dezbaterii sale, ci ia doar act de vointa prilor pronunnd o hotrre n consecina; sau soluionndu-se litigiul dupa regulile de drept comun, care nu a avut catig de cauz trece la exercitarea hotrrii fr s o mai atace pe cile prevazute de lege, ceea ce echivaleaz cu recunoasterea. Rolul acestor acte de dispozitie ale partilor nu este doar cel de a pune capat procesului dintre ele, ci i de a stinge orice posibilitate de litigiu pe viitor n legatur cu obiectul cauzei respective. Procesul civil se concretizeaz ntr-un complex de acte porcedurale care se disting n funcie de organele sau pesoanele care le emit astfel: 1. Actele prilor: cererea de chemare n judecat; ntmpinarea; cererea reconvenional; cererea de exercitare a unei ci de atac;
24

Durac G.- Drept Procesual Civil. Acte de dispoziie ale priilor n procesul civil; Ed. Polirom, Iasi, 1999; p 45 si p 47

32

cererea de a pune n executare hotrrea 2. Actele instanei: ncheierile; hotrrea judectoreasc; dispoziia de comunicare a hotrrii; dispoziia pentru punerea n executare a hotrrii. 3. Actele altor participani la proces: martor i expert: raportul de expertiz; depoziia de martor; cererea de anulare a unei amenzi 4. Actele organelor auxiliare justiiei: dovezile de comunicare a actelor de procedur; procesele verbale de luare la cunotin a msurilor asiguratorii; actele de executare ale organelor de executare. n funcie de natura lor, actele pot fi: judiciare, care se ndeplinesc n faa instanei: interogatoriul prii, depoziia martorului, pronunarea hotrrii etc.; extrajudiciare, care se ndeplinesc n cadrul procesului dar n afara instanei:expertiza, somaia, actele de executare.

3.1.4. MSURI ASIGURATORII


Prin msuri asiguratorii se nelege posibilitatea recunoscut de lege reclamantului de a solicita instanei msuri de indisponibilizare i conservare, menite s mpiedice pe prt, n timpul procesului, s distrug sau s nstrineze bunul ce constituie obiectul litigiului sau activul patrimonial, cnd obiectul litigiului este o sum de bani. Instana, prin aceste msuri, urmrete prevenirea dispariiei sau degradrii bunului n legtur cu care s-a nscut litigiul. Msurile asiguratorii sunt: sechestrul judiciar, sechestrul asigurator, proprirea asiguratorie. Sechestrul judiciar const n indisponibilizarea bunului i numirea de ctre instan a unei persoane (numit sechestru judiciar) creia i se ncredineaz, pe timpul ct dureaz judecata procesului, bunul n litigiu, spre pstrare i conservare (administrare). Sechestrul judiciar se aplic asupra unui bun determinat care formeaz obiectul litigiului ntre pri. Sechestrul judiciar va ncasa orice venituri i sume datorate, va putea plti datorii cu caracter curent precum i cele constatate prin titlul executor. Sechestrul asigurtor const n indisponibilizarea unor cantiti de bunuri mobile ale prtului, bunuri ce urmeaz a fi executate silit pentru realizarea creanei creditorului (reclamantului) n situaia n care acesta ctig procesul, iar prtul (debitorul) nu-i execut obligaia de bun-voie. Pentru nfiinarea unui sechestru asigurtor se cer a fi ndeplinite urmtoarele condiii: reclamantul s fac dovada introducerii cererii de chemare n judecat; reclamantul s aib act scris din care s rezulte creana; creana s fie exigibil. Sechestrul asigurtor indisponibilizeaz n patrimoniul prtului (debitorului) bunuri ce nu formeaz obiect al litigiului, dar care urmeaz a fi vndute prin executare silit pentru a satisface creana reclamantului (creditorului), n momentul obinerii titlului executor. Instana se pronun prin ncheiere asupra cererii de aplicare a sechestrului asigurtor. 33

Poprirea asiguratorie const n indisponibilizarea, prin hotrrea instane, a sumelor de bani sau a titlurilor de credit, pe care debitorul le are de primit de la un ter care i este datornic, pentru ca ulterior, n baza titlului executoriu obinut, creditorul s-i ndestuleze creana din aceast sum, prin validarea propririi. Cauza judiciar i dezbaterile orale n timpul procesului civil, de la pornire i pn la definitiva rezolvare, se materializeaz n ncheierile de edin. ncheierea de edin este un proces-verbal al celor petrecute n edin, o oglind scris a dezbaterilor orale, care permite s se urmreasc soluia procesului. Soluionarea litigiului cu care a fost sesizat instana civil se face pe baz de probe. Codul de procedur civil, reglementeaz ca mijloace de prob: nscrisuri, declaraia martorilor, recunoaterea (mrturisirea), interogatoriul, cercetarea la faa locului, prezumiile, proba prin rapoartele de expertiz.

3.1.5. MIJLOACE DE PORB N PROCESUL CIVIL


Probele n procesul civil fac parte din cele mai importante mijloace n nfptuirea justiiei, lipsa lor fcnd imposibil pronunarea hotrrii judectoreti. Definirea probei n procesul civil este mijlocul legal de a dovedi un fapt material sau psihologic, acestea putnd genera naterea sau modificarea de drepturi. Pentru a fi admise, probele n procesul civil trebuie s ndeplineasc anumite condiii: s nu fie oprit de lege; s nu contrazic legiile naturii; s fie pertinenta; s aib legatur cu obiectul dosarului; s fie concludent. n procesul civil, probele sunt propuse de pri prin nsi preteniile i aprrile reciproce n aciune i n ntmpinare, care sunt admise n completul de judecat prin ncheiere i administrare n porces, n faa instanei. Dintre cele mai importante probe n procesul civil se pot meniona : 1. Proba prin nscrisuri. Acest tip de prob este denumit n literatura de specialitate ca fiind regina probelor, plecnd de la considerentul c marea majoritate a raporturilor juridice n epoca modern sunt materializate n acte scrise. Anumite clasificri mpart nscrisurile n: originale, recognitive i confirmative. O alta clasificare mparte nscrisurile n: nscrisuri autentice i nscrisuri sub semnatur privat. Se mai poate face distincie ntre o alt grup de probe n care intra: registrele comerciale, hrtiile casnice, scrisoriile misive, telegrame, etc., prin care se probeaz fapte, operaiuni, mprejurri semnificative pentru soluionarea unor cauze civile. 2. Proba cu martori. n procesul civil acioneaz principiul c o declaraie de martor nu este deasupra unui inscris. Propunerea martorilor se face de ctre pri i pe cheltuiala lor. Martorul trebuie sa fie o persoana fizica care are capacitate de exerciiu i care are cunotin de fapte i mprejurri, dau declaraii n faa instanei ce pot contribui la aflarea adevarului prin punerea n valoare a tot ceea ce acetia cunosc n legatur cu cauza cercetat. Dispoziiile martorilor nu sunt preluate automat de instan, ci sunt supuse analizei i aprecierii neingrdite de judector, spre a-i forma convingerea sa intim despre veridicitatea lor. 3. Poba prin rapoartele de expertiz.

34

Expertiza, ca mijloc de probaiune n procesul civil,este cerut de ctre judector,acesta apelnd la cunotinele de specialitate ale expertului, ori cate ori apreciaz c acest mijloc poate conduce la aflarea adevarului n dosarul depus spre soluionare. 4.Probele materiale. Acest tip de probe reprezint obiectele aduse de pri sau urmele rmase pe ele, acestea putnd constitui mijloace de a convinge instana despre un fapt sau asupra unui obiect aflat n litigiu. Acestea sunt examinate de completul de judecat, cu toat atenia. n procesul civil acest mijloc de prob este utlizat frecvent, dar ca importan nu depaete locul preponderent al probelor materiale din porcesul penal. 5. Cercetarea la faa locului. Este mijlocul pirn care, pentru a se lmuri asupra unor mprejurri de fapt, instana in ntregul ei sau numai unul din mgistrai se deplaseaz la faa locului. Aceasta prob cerut de partea interesata i socotit concludent se aporb prin ncheiere. 6. Mrturisirea sau recunoaterea. Tria acestei probe trebuie coroborat cu celelalte mijloace de porb. Admiterea mrturisirii este de obicei acceptat ca un act unilateral de voint, numai dac se refer la o situaie de fapt. Mrturisirea trebuie s fie contient, liber i expres. Ea poate fi coninut ntr-un nscris extrajudiciar, cu for probant, produs prin interogatoriu, caz n care mrturisirea capt coninutul unui act juridic. 7. Prezumiile. Acestea sunt consecinele pe care legea sau magistratul le trage dintr-un fapt necunoscut, literatura juridic mparindu-le n prezumii legale ( absolute i relative) i prezumii simple. Aceste mijloace de prob au un caracter relativ, ele fiind puse n context cu celelalte dovezi aflate n dosarul cauzei.

3.2.

EXPERTIZA N MATERIE CIVIL I COMERCIAL

Expertiza, n general (tehnic, medico-legal, contabil etc.) este reglementat n Codul de procedur civil (art.201, 204-214), care constituie dreptul comun n materie i n diferite legi speciale, ca, de exemplu, expertiza contabil este reglementat prin Ordonana nr.65/1994 privind organizarea activittii de expertiz contabil i a contabililor autorizai aprobat de Parlamentul Romniei prin Legea nr.42/1995, modificat i completat. Din dispozitile art.201 Cod de Procedura Civila, rezult c se poate recurge la expertiz ori de cte ori, pentru lmurirea unor mprejurri de fapt, este necesar s se cunoasc prerea unor specialiti. nainte, nsa, de a ncuviina efectuarea unei expertize, instana trebuie s examineze admisibilitatea ei n concret, apreciere care nu se poate avea n vedere dect dac se constat c expertiza poart asupra unor mprejurri de fapt a cror lmurire este de natur s ajute instana la rezolvarea cauzei. Dac aceste condiii sunt ndeplinite, expertiza poate fi admis att n materie civila ct i n materie comercial. Sunt ns situaii cnd expertiza este declarat de lege obligatorie sub sanciunea anulrii hotrrii i anume: expertiza privind evaluarea aporturilor n natur, avantajele rezervate fondatorilor, operaiunilor ncheiate de fondatori n contul societii pe aciuni sau n comandit pe aciuni, n cazul n care nu poate fi ntrunit n adunarea constitutiv majoritatea legal; expertiza pentru stabilirea valorii aportului n natur, dac se nfiineaz o societate cu rspundere limitat de ctre un singur asociat. 35

Efectuarea expertizei contabile este necesar i poate fi dispus de instan n situaiile n care lmurirea faptelor, ce formeaz obiectul unui proces sau a legturilor dintre anumite mprejurri invocate de pri i acele fapte reclam cunotine din domeniul financiar-contabil. Cunotinele de specialitate ale expertului contabil ajut judectorul s asigure o soluionare just a cauzei, s descopere adevrul. Art.201 din Codul de procedur civil prevede c, n asemena cazuri, instana poate dispune efectuarea expertizei contabile. Obiectivele expertizei contabile n materie civil pot consta n litigiile cu caracter civil care dau prilejul efecturii expertizei contabile i anume: asociaiuni ntre societi, operaii cu imobilele, cumprri-vnzri cu caracter civil, operaii de mandat, contracte de prestri de servicii, partaje etc. Expertiza n materie comercial se efectueaz n urmtoarele cazuri: n litigii ntre comerciani sau ntre un comerciant i un particular privind operaiile comerciale. Expertizele pot avea ca obiect un extras de cont, o tranzacie, operaii de comision, depozite, operaii de banc (scont, remiteri de efecte comerciale spre ncasare, emiteri de cecuri, participaiuni), contracte comerciale (de aprovizionare, de furnitur, de prestri servicii), contracte de participaiune, contracte de cont curent, contracte de editur ; n materie de societi comerciale, expertiza poate avea ca obiective: stabilirea prii de profit ce se cuvine unui asociat sau unui manager, rspunderea civil a managerului fa de asociai, teri sau stat, ntreaga gestiune a societii dac sunt bnuieli fondate de grave neregulariti; n asigurri, expertizele se efectueaz pentru a stabili valoarea ce o aveau n momentul sinistrului bunurile asigurate. Se poate face expertiza i n situaia cnd exist presupuneri c asiguratul a avut un interes direct s provoace sinistrul; n materie de moratorii, expertiza este necesar pentru a stabili cauzele ncetrii plilor i dac activul depete valoarea pasivului, prin verificarea registrelor i bilanului contabil. Obiectivul unei asemenea expertize poate consta n verificarea registrelor i a celorlalte scripte pentru a se stabili regularitatea inerii i trecerii operaiilor comerciale n registre, situaia activului i pasivului debitorului, natura i cauza juridic a creanelor creditului, precum i realitatea lor; ntr-o expertiz de concordat judiciar, expertul poate avea de rezolvat probleme cum sunt: la ce dat a fost nscris societatea, dac posed registre comerciale i acte justificative i ndeplinesc cerinele legale, cum este justificat paguba, care sunt debitorii i creditorii i dac posed acte doveditoare etc.; n caz de faliment, expertiza contabil poate fi depus pentru a stabili situaia material a falitului. Expertiza contabil: se propune de ctre pri. Chiar dac expertiza contabil a fost solicitat tardiv, dar este hotrtoare pentru rezolvarea cauzei, instana trebuie s o admit, fcnd uz de rolul su activ; sau se dispune din oficiu, de ctre instan, dar dup punerea n discuie prilor.

3.3. NUMIREA EXPERTULUI CONTABIL PENTRU A EFECTUA EXPERTIZA CONTABIL N PROCESUL CIVIL
Expertul contabil este un consultant care ajut pe judector n rezolvarea unor probleme de specialitate, n lmurirea anumitor mprejurri ale procesului. 36

Expertul nu se substituie judectorului. Nu se poate cere judectorului s aib o instruire universal. Atunci cnd instana este pus n faa unor probleme pe care nu le poate rezolva singur, n vederea nlesnirii descoperirii adevrului, poate recurge la concursul specialitilor (experilor). Judectorul recurge la cunotinele de specialitate ale expertului contabil, dar aceasta nu nseamn c expertul contabil se substituie judectorului. Judectorul are dreptul de liber apreciere a probei cu expertiza contabil, pentru ca s-i formeze convingerea intim asupra adevrului n cauza ce se judec. Expertul contabil nu se confund nici cu judectorul. Expertul examineaz materialele n baza dispoziiei judectorului, iar concluziile sale, ca mijloc de prob, se supun aprecierii i verificrii ntocmai ca i celelalte probe. Expertul nu este martor. Martorul relateaz instanei fapte percepute personal. Expertul nu cunoate faptele procesului i instana nu cere prerea din punctul de vedere al cunotinelor sale de specialitate n domeniul financiar-contabil. n cazul n care, ntmpltor, expertul contabil ar cunoate faptele, el este ascultat ca martor. Calitatea de martor primeaz. Expertul contabil nu poate fi nlocuit din calitatea de martor. Martorul este impus de mprejurri obiective, pe cnd expertul contabil este numit de instan i poate fi nlocuit. Expertul contabil, n baza unei nsrcinri oficiale, examineaz acele mprejurri care necesit lmuriri de specialitate, prelucreaz i sistematizeaz informaiile obinute i formuleaz concluzii menite s faciliteze stabilirea adevrului. n consecin, poziia procesual a martorului este pasiv, iar cea a expertului contabil este activ. Potrivit Codului Civil, expetii se numesc de ctre pri prin acord comun, i n caz de nenelegere ntre ele, se numesc din oficiu de tribunal n cel mai scurt termen. Expertul se numete direct de instana de judecat n afara cazului n care prile se nvioesc, chiar n edina, asupra persoanei expertului. n lipsa unei asemenea nvoiri, expertul se numete n mod obligatoriu dintre persoanele nepropuse de pri. Lipsa experilor contabili la edinta de dezbatere n care au fost numii nu permite prilor s refuze expertizele contabile dispuse. Evidena i recomandarea experilor, urmrirea ncasrii onorariilor i plata acestora sunt activiti de expertiz judiciar ce intr n atribuiile tribunalelor judeene i al municipiului Bucureti. Pentru aceasta, n cadrul Tribunalului Bucureti i tribunalelor judeene funcioneaz birourile locale pentru expertiza tehnic i contabil, aflate n subordinea preedintelui tribunalului. Pe baza Tabloului Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai publicat n Monitorul Oficial, birourile locale in evidena experilor contabili, n liste ce cuprind: modificrile survenite referitor la disponibilitatea experilor, incompatibiliti, sanciuni, adresa i telefonul acestora. Toate aceste date se comunic Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai. Lista nominal a experilor contabili poate deveni public, pe lng publicarea n Monitorul Oficial, prin afiarea la ua slii de edine, alturi de lista pricinilor judecate. Birourile de expertiz tehnic i contabil au n competen expertizele contabile judiciare. Biroul de expertiz contabil: recomand experii contabili pentru a fi numii de instana de judecat; urmrete efectuarea la timp a expertizei judiciare dispuse de organele n drept i sesizeaz Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai de eventualele ntrzieri de care se fac vinovai experii contabili. La solicitarea completului de judecat, dup ce proba cu expertiza contabil a fost ncuviinat prin ncheiere, tribunalul recomand un numr de experi, din care completul numete, dup caz, unul sau mai muli experi. Codul de procedur civil precizeaz unul sau trei experi (solicitarea completului de judecat pentru recomandarea experilor este prezentat n anexa nr.4), care pot fi recuzai pentru aceleai motive ca i judectorii. Recomandarea se pstreaz la dosarul cauzei. Alegerea experilor contabili n vederea recomandrii ctre organele n drept se face n funcie de specializarea, competena i experiena expertului, n raport cu domeniul n care urmeaz a se efectua expertiza, necesitatea de a asigura efectuarea n termen a expertizei contabile, evitarea 37

ncrcrii prea mari a unor experi, atragerea unui numr ct mai mare de experi n efectuarea expertizelor contabile.25 Sarcina efecturii expertizei contabile de ctre experii numii este obligatorie, neputnd fi refuzat dect pentru motive temeinice. n caz de refuz nejustificat, expertul contabil poate fi amendat i obligat la despgubiri. Dac expertul nu se nfieaz, instana poate dispune nlocuirea lui. De asemenea, expertul este sancionat cu amend dac nu depune n termenul stabilit raportul de expertiz contabil. n anumite situaii n care ar exista posibilitatea ca s nu fie obiectiv cu ocazia efecturii expertizei contabile, expertul contabil trebuie s se abin sau poate fi recuzat. mprejurrile privind abinerea de la efectuarea expertizei contabile se comunic preedintelui instanei Recuzarea este dreptul pe care l au prile din proces de a cere n anumite cazuri determinate de lege ca expertul contabil s se retrag de la efectuarea expertizei contabile, aceasta putnd fi ceruta n termen de 5 zile de la numirea sa, cnd se cunoaste motivul, sau de la data cnd s-a ivit motivul de recuzare. Cazuri de abinere i recuzare a expertului contabil: este implicat financiar, direct sau indirect n activitiile clienilor si; este implicat n activitatea clienilor si n calitate de membru al consiliului de administraie, al executivului acestuia sau n calitate de angajat sub controlul direciunii clienilor; este implicat n relaii familiale i/sau personale cu clienii si; accept i primete de la un singur client onorarii care constituie procentaje inaccetabil de ridicate pentru veniturile profesionistului contabil. ntre el i una din pri a fost o judecat penal n timp de 5 ani naintea recuzrii; i-a spus prerea cu privire la pricina ce se judec; exist vrmie ntre el, soul sau una din rudele sale, pn la al patrulea grad de rudenie inclusiv i una din pri, soii sau rudele acestora, pn la gradul al treilea inclusiv. Cererea de recuzare se solutioneaz n edina public, cu citarea obligatorie a prilor i a expertului contabil, prile avnd dreptul s cear anularea probei cu expertiza contabila, dac aceasta este ntocmit de o persoan care nu are dobandit calitatea de expert contabil activ.

3.4.

ONORARIUL EXPERTULUI CONTABIL

Experii i ali specialiti care efectueaz expertize pentru instanele judectoreti, organele de urmrire penal sau alte organe cu activiate jurisdicional primesc, pentru lucrrile efectuate, onorarii stabilite de aceste organe n funcie de complexitatea expertizei, volumul de lucru i gradul lor profesional i tiinific. Onorariul se fixeaz provizoriu prin ncheierea sau ordonana de numire a expertului. Suma definitiv este fixat de instan, dup depunerea raportului de expertiz i a decontului de cheltuieli. Experii care, pentru efectuarea expertizei, se deplaseaz n alt localitate dect cea de domiciliu, au dreptul, pe lng onorariul prevzut, la cheltuieli de transport, cazare i diurn, n condiiile stabilite de dispoziiile legale pentru salariaii din instituiile publice. Partea care a solicitat expertiza contabil este obligat, potrivit Codului de procedur civil, ca n termen de cel mult 5 zile de la numirea expertului contabil, s depun suma stabilit ca onorariu n contul tribunalului, pentru expertiz. Dac raportul se depune, dei onorariul nu este pltit, instana oblig partea care a solicitat expertiza contabil, prin ncheiere executorie, la plata onorariului.26
25 26

Pere I. Control financiar i expertiz contabil, Editura Mirton, Timioara, 2004, p.336 Pere I.- Control financiar i expertiz contabil, Editura Mirton, Timioara, 2004, p.350

38

Dac expertiza contabil este ordonat din oficiu, instana stabilete i partea care s avanseze onorariul. n situaia n care fr expertiz contabil procesul nu poate fi soluionat, iar ambele pri refuz plata onorariului, instana poate respinge cererea de chemare n judecat sau cererea reconvenional. Decontarea onorariului cuvenit expertului, odat cu depunerea raportului de expertiz la instan, se asigur de Biroul de expertiz contabil din cadrul tribunalului judeean, n baza unui decont de cheltuieli. n acest scop, la ageniile judeene C.E.C. este deschis un cont de disponibiliti, n care se depun sumele i din care se pltesc onorariile cuvenite experilor. Statele de plat a onorariilor se aprob de preedintele instanei. Onorariile se impoziteaz.

3.5. EFECTUAREA EXPERTIZEI CONTABILE N PROCESELE CIVILE


Obiectul expertizei contabile i ntrebrile, formulate clar i exact, la care trebuie s rspund expertul contabil, se stabilesc de instan, prin ncheiere. Expertiza poate fi efectuat: n instan, dac problemele asupra crora urmeaz s se pronune expertul contabil pot fi lmurite prin simpla prere a expertului; el este ascultat de instan n edin, iar prerea lui se trece ntr-un proces-verbal; n afara instanei, n situaia n care pentru efectuarea expertizei contabile sunt necesare verificri, analize, msurtori, deplasri. Procedural, efectuarea expertizei contabile presupune: examinarea materialului documentar aflat la dosarul cauzei; examinarea unor documente (acte, evidene) aflate la pri sau teri (expertiza la faa locului); analiza explicaiilor prilor i a martorilor; analiza actelor de control financiar i de expertiz contabil anterioare n aceeai cauz; studierea concluziilor expertizei tehnice etc. n multe cazuri, documentele aflate la dosar nu sunt suficiente pentru a rspunde la obiectivele fixate, fiind necesar cercetarea i a altor acte sau a evidenelor tehnice operative, contabile, statistice care se afl la prile n litigiu. Sunt situaii n care se utilizeaz expertiza la faa locului i atunci cnd nu este nevoie s fie cercetate alte documente dect cele aflate la dosarul cauzei. De exemplu, ntr-un dosar civil se dispune efectuarea unei expertize contabile cu urmtorul obiectiv: s se expertizeze msura n care controlul financiar de gestiune a aplicat perisabilitile legale, n funcie de care s se stabileasc prejudiciul exact. n acest caz nu este necesar o expertiz la faa locului, expertul contabil neavnd dect sarcina de a expertiza unele date preexistente (intrrile de produse, stocurile constatate le inventariere, coeficienii legali de pierderi naturale), deoarece procesul-verbal de control cu toate anexele este depus la dosarul cauzei. Pentru expertiza la faa locului, expertul contabil are obligaia s anune (citeze) prile despre data i locul efecturii acesteia. Anunarea (citarea) de ctre expertul contabil a prilor despre data i locul efecturii expertizei contabile sau a cercetrii documentelor este necesar n toate cazurile n care se cerceteaz i alte documente dect dosarul cauzei, la sediul uneia din pri sau la teri. 39

Citarea este o garanie a dreptului de aprare a prilor. Anunarea (citarea prilor) se face n scris prin sistemul de expediere a recomandatelor cu dovad de primire, care se anexeaz la raportul de expertiz contabil. Cerina legal a citrii nu este considerat legal dac, de exemplu, expertul contabil a ncunotinat prile chiar n ziua n care efectueaz lucrarea, deoarece nu exist certitudinea c partea a luat cunotin de termen nainte de nceperea lucrrii i dac a avut posibilitatea s aprticipe la efectuarea ei. Experiza contabil este valabil dac prile au fost citate cu scrisoare recomandat, dar nu s-au prezentat. Experiza contabil fcut fr citarea prilor este nul. Nulitatea decurgnd din necitare poate fi invocat la primul termen dup depunerea raportului de expertiz contabil, neputnd fi invocat direct n apel sau n recurs. Consecina anulrii raportului de expertiz contabil este refacerea experizei contabile cu citarea prilor. Nu este necesar citarea prilor cnd se face un supliment de expertiz contabil numai pe baza documentelor din dosarul cauzei existent la instan. Oricare ar fi natura unei expertize contabile - amiabil, judiciar, n materie civil sau penal -lucrrile tehnice referitoare la verificarea registrelor i actelor justificative sunt aceleai. n orice verificare care i se ncredineaz, expertul contabil trebuie, n primul rnd, s-i dea seama de organizarea contabilitii pe care este nsrcinat s o examineze i s se asigure de sinceritatea acesteia. Atunci cnd expertul contabil este nsrcinat cu verificarea gestiunii unei societi comerciale anume, este indicat s studieze i s ia cunotin n prealabil de actul constitutiv i de statutul societii, de procesele-verbale ale consiliului de administraie i ale adunrii generale, precum i de regulamentele referitoare la organizarea interioar a societii respective care-i pot furniza date foarte utile ducerii la bun sfrit a misiunii ce i s-a ncredinat. Expertiza contabil i bazeaz concluziile pe acte, documente i evidena care sunt ntocmite cu respectarea normelor legale i conin date reale. Documentele i evidenele neoficiale, neprevzute de norme care sunt rezultatul iniiativei personale a celor ce le ntocmesc n vederea justificrii unor valori (de exemplu: bonuri de mn, evidene personale, etc.) se apreciaz ca mrturii scrise care faciliteaz examinarea documentelor i evidenelor oficiale. Concluziile obinute pe baza documentelor i evidenelor neoficiale se confirm, n mod obligatoriu, cu documentele i evidenele oficiale, legale. Fr aceast confirmare, documentele i evidenele neoficiale nu constituie argumente pentru concluziile expertizei contabile. Cu ocazia efecturii expertizei, prile au obligaia s dea expertului contabil orice lmurire n legtur cu obiectul lucrrii. mpiedicarea expertului contabil de a efectua lucrrile necesare ordonate de instan nu poate fi nlturat pe calea ordonanei preedeniale, ci numai prin mijloace procedurale obinuite sau extraprocedurale, cum ar fi obligarea la despgubiri, dispunerea prin ncheiere executorie ca prile s permit accesul expertului contabil i s-i dea tot sprijinul, solicitarea concursului autoritilor publice locale, al poliiei or procuraturii, participarea completului la efectuarea experizei contabile etc. Analiza actelor de control i expertiz contabil anterioar n aceeai cauz este o condiie important pentru asigurarea calitii expertizei contabile. Expertul contabil analizeaz coninutul actelor de control i ale eventualei expertize anterioare n aceeai cauz pentru a se convinge dac au fost respectate normele legale n vigoare, au fost efectuate corect calculele i dac au fost delimitate just perioadele de gestiune i rspunderile persoanelor implicate n cauz. Expertul contabil prezint datele comparativ pe fiecare problem, artnd situaia stabilit de control i de eventuala expertiz anterioar, i cea constatat de expertiza contabil curent. Dac n cauza respectiv s-au fcut mai multe aciuni de control, cuprinznd aceeai problem, care au ajuns la concluzii diferite, expertul contabil trebuie s analizaze separat fiecare din procesele 40

verbale de control i s arate, documentat, cauzele care au dus la concluzii diferite i poziia sa fa de aceste concluzii. Studierea concluziilor expertizei tehnice n aceeai cauz de ctre expertul contabil i utilizarea lor la rezolvarea obiectivelor expertizei contabile presupune s se efectueze mai nti expertiza tehnic i apoi cea contabil. Concluziile expertizei tehnice nu sunt obligatorii pentru expertiza contabil, care, pe baza datelor contabile, le poate confirma sau infirma. Expertiza tehnic se folosete pentru stabilirea integritii valorilor materiale, realitii unei operaii, calitii unor produse, coninutul anumitor lucrri, volumul manoperei i cantitii de materiale necesare pentru executatrea lor; se efectueaz de ctre experi tehnici n domeniu. Expertul contabil poate fi pus n imposibilitatea efecturii expertizei contabile determinat de afirmaii, cum sunt: necesitatea unui prealabil control gestionar, a aducerii la zi a evidenelor i a efecturii unor asemenea lucrri; necesitatea efecturii prealabile a expertizei tehnice sau grafologice; formularea greit a obiectivelor expertizei contabile; insuficiena actelor puse la dispoziia expertului contabil; necesitatea cunoaterii explicaiilor date de martori; cantitatea excesiv de acte supuse cercetrii. Pentru constatarea imposibilitii efecturii expertizei, expertul contabil are obligaia s analizeze cu rspundere materialul de la dosarul cauzei. Atunci cnd nu se poate efectua expertiza contabil ca urmare a dificultilor ntmpinate, se ntocmete proces verbal de imposibilitate a efecturii expertizei contabile. n cazul cnd, pe baza documentelor aflate la dosarul cauzei, pot fi soluionate numai o parte din obiectivele stabilite, expertul contabil sesizeaz pe parcursul efecturii lucrrii organul beneficiar, pentru a se lua msurile necesare de rezolvare a tuturor obiectivelor supuse expertizei sau ntocmete raportul de expertiz contabil, rspunznd la obiectivele pentru care se pot obine concluzii corespunztore, iar pentru celelalte arat motivele pentru care nu se poate rspunde i ce lucrri sunt necesare n vederea efecturii expertizei

3.6. RAPORTUL DE EXPERTIZA CONTABILA


Concluzile formulate de ctre expertul contabil n urma cercetrilor efectuate n calitatea sa de specialist sunt consemnate ntr-un document sintetic care poart numele de raport de expertiz contabil. Raportul de expertiz cuprinde: partea introductiv, n care se menioneaz organul care a dispus efectuarea expertizei, data la care s-a dispus efectuarea acesteia, numele i prenumele expertului sau ale specialistului, specialitatea acestuia, data ntocmirii raportului de expertiz, obiectul acesteia i ntrebrile la care expertul sau specialistul urmeaz s rspund, materialul pe baza cruia expertiza a fost efectuat i dac prile care au participat la aceasta au dat explicaii n cursul expertizei; descrierea operaiunilor de efectuare a expertizei, obieciile sau explicaiile prilor, precum i analiza acestor obiecii ori explicaii pe baza celor constatate de expert sau de specialist; concluziile, care cuprind rspunsurile la ntrebrile puse i prerea expertului sau a specialistului asupra obiectului expertizei.27 . Pentru a putea fi de folos n fundamentarea decizilor sau pentru a contribui la stabilirea adevarului material, raportul de expertiz contabil trebuie s fie clar, concis, redactat ntr-un limbaj acesibil, s contin concluzii rezultate din cercetarea datelor i documentelor financiar-contabile, s raspund concret i principal la intrebrile puse de beneficiar, s fie susinut de calcule i anexe care s porbeze argumentarea concluzilor.
27

*** ordonana nr.2 din 21 ianuarie 2000, cap. III, art.21

41

Dac expertiza contabil se efectueaz de mai muli experi i au preri diferite, raportul trebuie s cuprind prerea motivat a fiecruia. n cazuri cu totul deosebite, experii contabili se pot afla n imposibilitatea ntocmiri unui raport de expertiz contabil, datorit inexistenei documentelor justificative i/sau evidenelor contabile care s ateste evenimentele i tranzaciile supuse expertizrii, astfel ei vor ntocmi un raport de imposibilitate a efecturii expertizei contabile care va avea aceeai structura ca un raport de exprtiz contabil obisnuit, dar care, va prezenta justificat i fundamentat cauzele care conduc la imposibilitatea efecturii expertizei contabile. Anexele n raportul de expertiz contabil fac parte integrant din raportul de expertiz i se ntocmesc de catre expert cu scopul de a susine o constatare din cuprinsul raportului de expertiz contabil. Nu pot constitui anexe, la raport, documente justificative sau registrele contabile originale, sau reproduse prin tehnici de multiplicare, anexele raportului de expertiz contabil sunt un produs al muncii expertului contabil. Raportul de expertiz contabil, inclusiv anexele, se semneaz i se parafeaz de ctre expertul contabil pe fiecare pagin n parte i se depune la beneficiarul acestuia cu cel puin 5 zile nainte de termenul fixat pentru judecat. Nedepunerea raportului n termen se sancioneaz cu amend. Expertul se poate adresa aceleiai instane pentru a reveni asupra amenzii, dar nu poate exercita apelul sau recursul. Expertiza contabil nedepus n termen se anuleaz dac prin aceasta s-a cauzat prii o vtmare ce nu poate fi altfel nlturat. Dac, ns, raportul de expertiz contabil a fost depus n termen prile nu sunt ndreptite s obin o amnare n vederea studierii lui.

3.7.

VALORIFICAREA EXPERTIZEI CONTABILE. FORA PROBANT A EXPERTIZEI CONTABILE

Experii contabili sunt obligai s se prezinte naintea instanei pentru a da lmuriri ori de cte ori li se cere. Instana trebuie s asigure, n condiiile legii procesuale, posibilitatea de a invoca obiecii la raportul de expertiz contabil. n cazurile civile, raportul de expertiz contabil este examinat, n primul rnd, de prile n litigiu care formeaz observaii i obiecii n scris asupra raportului de expertiz, pe care le depun la dosarul cauzei. Expertul contabil este obligat s depun la organul beneficiar rspuns scris la observaiile formulate de prile n litigiu asupra raportului de expertiz contabil. Dac prile invoc obiecii ntemeiate sau instana nu este lmurit prin expertiza fcut, se poate dispune ntregirea expertizei printr-un supliment sau o nou expertiz. Instana are posibilitatea s ordoneze o expertiz contrarie (contraexpertiz), efectuat de un alt expert contabil. De obicei, n aceste situaii, se numesc trei experi contabili. Chiar dac n cauz s-a administrat o expertiz i o contraexpertiz contabil, nu exist nici un impediment de a se admite o nou expertiz, dac este util cauzei. Concluziile expertizei contabile constituie numai elemente de convingere lsate la libera apreciere a judectorului, ca toate celelalte probe. Instana are obligaia s motiveze poziia sa, indiferent dac folosete sau nu concluziile expertizei contabile. Dac sunt administrate expertize contadictorii, instana accept motivat una din ele sau le nltur pe amndou. n ceea ce privete fora probant a expertizei contabile, judectorii sunt legai de constatrile de fapt ale experilor, i anume: data raportului de expertiz contabil, relevarea cercetrilor fcute n prezena prilor i argumentelor susinute de acestea n prezena experilor contabili. Toate aceste meniuni din raportul de expertiz contabil fac dovada pn la nscrierea n fals, deoarece experii contabili au lucrat, n calitate de delegai ai instanei. 42

Nulitatea actelor de procedur civil este n funcie de vtmarea pricinuit unei pri. Instana nu pronun nulitatea expertizei contabile, dac neregularitatea invocat este ndreptit (de exemplu, cnd raportul de expertiz contabil nu a fost semnat de toi experii sau prerile nu au fost motivate). Expertiza contabil poate fi declarat nul atunci cnd: a fost fcut fr a cita prile; n acest caz, nulitatea poate fi propus nainte de nceputul dezbaterilor asupra fondului judecii; prin nedepunerea n termen a raportului de expertiz contabil s-a cauzat prii o vtmare ce nu poate fi n alt mod nlturat.

Capitolul 4. STUDIU DE CAZ


n perioada decembrie1997 i martie 2000, domnioara Sndica Rodica, grefier-dactilograf la Parchetul de pa lng Curtea de Apel Timioara, a fost transferat n interesul serviciului i n aceeai funcie, la Parchetul de pe lng Tribunalul Timi. Salarizarea se va face potrivit Ordonanei Guvernului publicat n Monitorul Oficial nr. 177 din 30 iulie 1997. Ca urmare a unui salariu diferit (mai mic) reclamanta Sndica Rodica, n baza art.201 (1) Cod de procedur civil, a solicitat instanei ncuviinarea efecturii unei expertize contabile. Experi contabili n aceast cauz fiind numii dr. ec. Caciuc Leonora i drd. ec. Bunget Ovidiu Constantin. Obiectivele solicitate de reclamanta Sndica Rodica sunt urmtoarele: 1. ntocmirea unor noi state de plat lunare pentru perioada 1 octombrie 1997-1 aprilie 2000 inclusiv, pe numele reclamantei Sndic Rodica, prin care s se stabileasc salariul lunar corespunztor locului de munc de la Parchetul de pe lng Curtea de Apel Timioara, cu luarea n calcul a tuturor majorrilor, indexrilor, compensrilor, gradaiilor, sporurilor aferente i altele, intervenite n perioada 1 octombrie 1997 - 1 aprilie 2000 inclusiv, pe care trebuia s-l ncaseze reclamanta. 2. Calcularea diferenelor de drepturi salariale nete (restul de plat) pe luni de zile, cu majorrile i toate modificrile intervenite corespunztoare perioadei 1 octombrie 1997 1 aprilie 2000 inclusiv, i reactualizate cu indicele de inflaie la zi, ntre salariul acordat reclamantei de unitatea Parchetul de pe lng Tribunalul Timi i salariul pe care trebuia s l ncaseze ca angajat a Parchetului de pe lng Curtea de Apel Timioara. a) Se va specifica expres care este diferena dintre salariul acordat de Parchetul de pe lng Tribunalul Timi i salariul pe care trebuia s-l ncaseze ca angajat a Parchetului de pe lng Curtea de Apel Timioara, reactualizat la inflaia la zi. b) S se specifice care este restul de plat reactualizat la inflaia la zi a drepturilor bneti pe perioada 1 octombrie 1997 1 aprilie 2000 inclusiv, care va fi achitat reclamantei de ctre Parchetul de pe lng Curtea de Apel Timioara, ca fiind unitatea la care i-a desfurat i i are activitatea. 3. Calcularea pe luni de zile pentru perioada 1 octombrie 1997 1 aprilie 2000 inclusiv, a contribuiei la bugetul asigurrilor sociale de stat (CAS-ului), contribuia asigurrilor de sntate, contribuia la 43

fondul de omaj, contribuia la fondul de nvmnt, contribuia la fondul de handicapai, contribuia pentru pensia suplimentar, a impozitului pe salariu, a altor contribuii i pli, prin raportare la salariul de baz corespunztor locului de munc de la Parchetul de pe lng Curtea de Apel Timioara, cu luarea n considerare a tuturor majorrilor, indexrilor, compensrilor, gradaiilor, sporurilor aferente i altele i a tuturor modificrilor intervenite n perioada 1 octombrie 1997 1 aprilie 2000 inclusiv, cu reactualizarea majorrilor de ntrziere aferente, raportate la majorrile la zi. a) Se va specifica cuantumul fiecreia dintre aceste contribuii reactualizate cu majorrile de ntrziere aferente, raportate la majorrile la zi, specifice unitii la care se desfoar activitatea ca fiind Parchetul de pe lng Curtea de Apel Timioara n perioada 1 octombrie 1997 1 aprilie 2000, pentru ca reclamanta s aib vechime nentrerupt n aceast perioad la aceast unitate i care trebuie virate de Parchetul de pe lng Curtea de Apel Timioara. La cele trei obiective, expertiza contabil efectuat de cei doi experi contabili sus meninui au rspuns prin ntocmirea raportului de expertiz contabil. Din raportul de expertiz contabil prezentat la acest studiu de caz reies rspunsurile la cele trei obiective, astfel:

- pentru obiectivul numrul 1: Este prezentat statul de salarii pentru perioada menionat, lun de lun, din care rezult salariul lunar corespunztor postului de grefier-dactilograf la Parchetul de pe lng Curtea de Apel Timioara, din care rezult un salariu net cuvenit, pe perioada menionat, de 30.889.065 lei. - pentru obiectivul numrul 2: Este prezentat statul de salarii pentru perioada menionat din care rezul salariul lunar corespunztor postului de grefier-dactilograf la Parchetul de pe lng Tribunalul Timi. Sunt prezentate diferenele lunare dintre salariul net (restul de plat) pentru postul de grefierdactilograf la Parchetul de pe lng Curtea de Apel Timioara i salariul net (restul de plat) pentru postul de grefier-dactilograf la Parchetul de pe lng Tribunalul Timi, rezultnd o diferen total de 526.951 lei. Pe baza diferenelor de salarii nete, stabilite aa cum am descris mai sus, am procedat la inflatarea acestora n funcie de rata (indicii) lunar a inflaiei comunicat de Comisia Naional de Statistic, pentru perioada ianuarie 1999 - august 2003. Sunt prezentai indicii oficiali lunari de inflaie utilizai, att ca evoluie raportat la luna precedent, dar i ca evoluie fa de luna decembrie a anului precedent, aa cum au fost ei comunicai de Comisia Naional de Statistic, pentru perioada ianuarie 1999 - august 2003. Luna august 2003 este ultima lun pentru care s-a realizat comunicarea ratei inflaiei n anul curent de ctre Comisia Naional de Statistic. Este prezentat un centralizator al sumelor actualizate cu indicii oficiali de inflaie, comunicai de Comisia Naional de Statistic, pentru perioada ianuarie 1999 - august 2003, reprezentnd diferena dintre restul de plat (salariul net) ncasat de d-ra Sndica Rodica pentru perioada 1 decembrie 1997 1 aprilie 2000, perioad n care d-ra Sndica. Rodica a fost transferat la Parchetul de pe lng Tribunalul Timi pe postul de grefier-dactilograf de la Parchetul de pe lng Curtea de Apel Timioara unde ocupa tot postul de grefier-dactilograf, i restul de plat (salariul net) ce i s-ar fi cuvenit pe postul de grefier-dactilograf la Parchetul de pe lng Curtea de Apel Timioara. Din calculele efectuate rezult c totalul sumelor actualizate cu indicii oficiali de inflaie, comunicai de Comisia Naional de Statistic, pentru perioada ianuarie 1999 - august 2003, reprezentnd diferenele de salariu sunt de 1.626.992 lei. Este prezentat, n detaliu, modul cum s-a procedat la actualizarea fiecrei diferene de salariu, pentru fiecare lun n parte. 44

- pentru obiectivul numrul 3: Prin scriptul depus la instana de judecat n data de 26 septembrie 2003 experii contabili nu au fost n msur s realizeze acest obiectiv, competena n stabilirea majorrilor i penalizrilor de ntrziere aferente contribuiilor legate de salarii (att cele reinute prin stopaj la surs, ct i cele ce trebuie pltite de o entitate, n calitatea sa de angajator) ce ar rezulta din neplata n termenele legale a obligaiilor de ctre contribuabili revine organelor de control ale instituiilor n cauz, dup stabilirea cuantumului acestor obligaii de plat. Pe baza calculelor realizate de experii contabili, obligaiile societii (fr majorri i penalizri), rezultate din reinerea din salariul brut prin stopaj la surs, de altfel prezentate i n statele de salarii, se regsesc n centralizatorul reinerilor din salariu prin stopaj la surs datorate diferitelor instituii. Diferenele dintre obligaiile aferente salariului pentru postul de grefier-dactilograf la Parchetul de pe lng Curtea de Apel Timioara i salariul pentru postul de grefier-dactilograf la Parchetul de pe lng Tribunalul Timi sunt n sum total 244.304 lei.

45

CONCLUZII I PROPUNERI Dezvoltarea i perfecionarea continu a forelor i relaiilor de producie constituie un obiectiv de prim ordin al politicii economice a statului. Realizarea obiectivelor dezvoltrii cere un control permanent exercitat de societate asupra integrrii bazei tehnico-materiale i a valorificrii ei superioare precum i asupra perfecionrii relaiilor sociale i de producie. Prin activitatea lor organele judiciare i exercit rolul i funcia de mare nsemntate privind aprarea relaiilor sociale i de producie, a proprietii publice i private, urmrind respectarea i aplicarea temeinic a legilor, repararea prejudiciilor cauzate societii, stimulnd prin hotrrile pronunate dezvoltarea social-economic. Sarcina justiiei este de a stabili adevrul obiectiv n cauzele ce sunt supuse spre rezolvare organelor judiciare i de a aplica normele de drept corespunztoare, pentru a pronuna hotrrea. Pentru ca soluia pe care instana o va pronuna s fie dreapt, este necesar dovedirea faptelor. Singura modalitate prin care organele judiciare pot deosebi adevrul de eroare sunt probele. ntre probe expertiza ocup un loc aparte. Expertiza aduce la cunotina organelor judiciare opinia unor specialiti cu privire la acele mprejurri de fapt pentru a cror lmurire sunt necesare cunotine deosebite. Locul unde probele i demonstreaz incontestabila lor valoare este procesul judiciar n domeniul civil sau penal. Procesul civil este activitatea desfurat de instan, pri, organul de executare i alte organe sau persoane care particip la nfptuirea justiiei n pricinile civile, precum i raporturile dintre aceti participani, n vederea realizrii sau stabilirii drepturilor ori intereselor civile deduse judecii i executrii silite a hotrrilor judectoreti sau a altor titluri executorii. Prin expertiz contabil se nelege misiunea dat unui expert contabil de a controla registrele, conturile i actele justificative ale unui agent economic, cu scopul de a furniza prilor interesate datele necesare sau de a procura justiiei informaiile interesate pentru a se pronuna, n cunotin de cauz, asupra unui proces sau a unei contestaii de care a fost sesizat. Cu alte cuvinte, expertiza contabil este o form de cercetare tiinific efectuat n vederea lmuririi modului n care sunt reflectate n documente, evidena tehnic-operativ i contabil, anumite fapte, mprejurri, situaii de natur economico-financiar. Expertul contabil este persoana care a dobndit aceast calitate n condiiile legii i are competena profesional de a verifica i de a aprecia modul de organizare i de conducere a activitii economicofinanciare i de contabilitate, de a supraveghea gestiunea societilor comerciale i de a verifica legalitatea bilanului contabil i a contului de profit i pierderi. Expertul contabil poate, de asemenea, s organizeze i s conduc contabilitatea societilor comerciale i s analizeze, prin procedee specifice contabilitii, situaia economic, financiar i fiscal a acestora. Experii contabili au datoria s se manifeste cu tot mai mult responsabilitate pentru satisfacerea exigenelor profesionale, etice i deontologice. Lipsa de fermitate a profesionistului, pendularea acestuia ntre interesul financiar personal i interesul public obiectiv, absena triei de caracter pentru pstrarea neatins a demnitii personale sunt cauze n care slbiciunile pot afecta grav calitatea actului profesional, uneori pn la a deveni subiect al legii penale. Activitatea de expert contabil poate fi executat numai de persoanele care au aceast calitate i sunt nscrise n Tabloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia. Dup revoluia din decembrie 1989, s-a constituit un comitet de iniiativ, care a nceput o serie de demersuri pentru reconstituirea breslei contabililor autorizai i a experilor contabili din Romnia. n anul 1992, acest comitet a trecut la reorganizarea institutului profesional romn. Prin Ordonana Guvernului nr. 65/1994, aprobat prin Legea nr. 42/1995, s-a refcut profesia contabil liber n Romnia, fiind recunoscut n mod legal ca asociaie profesional, sub denumirea de Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia CECCAR. Este momentul n care se poate vorbi despre reforma n domeniul contabilitii i al profesiunii contabile n ara noastr, despre stabilirea unor reguli clare privind drepturile, obligaiile i responsabilitile membrilor 46

Corpului. Se conturau, n acest fel, coninutul, esena i formele de organizare ale profesiei libere ntr-o economie de pia. ntre 1994 i 2000, CECCAR a devenit membru al Federaiei Internaionale a Contabililor IFAC, Comitetului de Standarde Internaionale de Contabilitate IASC, Federaiei Experilor Contabili Europeni FEE, Federaiei Experilor Contabili Mediteraneeni FCM, Comitetului de Integrare a rilor Latine din Europa i America. Totodat, CECCAR a ncheiat acorduri bilaterale de colaborare cu institute profesionale din Anglia, Frana, Italia, Olanda, Serbia, Slovacia, Slovenia, Bulgaria, Liban, Ungaria, Israel, Polonia. ntr-un timp relativ scurt, Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia a devenit un organism cunoscut n mediul economic romnesc i recunoscut pe plan internaional, devansnd reformele din perimetrul normrii contabilitii, ct i pe cele din domeniul instituional. Contabilitatea , ca limbaj al afacerilor trebuie s devin un instrument de demascare i depistare a fenomenelor grave din economie, cum sunt: evaziunea, splarea de bani i alte crime economice, tot mai frecvente n economia rii noastre. n societatea modern, activitatea devenind tot mai complex, se lrgete sfera, obiectul i frecvena acestei necesiti, ca mijloc prin care managerii pregtesc adoptarea unor decizii i soluii raionale, n concordan cu interesele societii i cu normele legale n vigoare. Att teoria ct i practica dovedesc c expertiza contabil este o necesitate obiectiv izvort din aciunea legilor economice care guverneaz economia. n actuala etap de tranziie la economia de pia, dar i n perspectiv, aprarea proprietii constituie ndatorire de prim ordin a tuturor factorilor de rspundere, de la veriga de baz unitatea patrimonial pn la ansamblul economiei naionale, ct i pentru toi cetenii rii. n condiiile economiei de pia, a existenei i funcionrii societilor comerciale, problemele teoretice, legale i metodologice privind expertizele contabile sunt utile pentru tehnicienii contabilitii, pentru acionari, investitori, deponeni, creditori, pentru magistrai, avocai, fisc, precum i pentru oamenii de afaceri n general.

47

BIBLIOGRAFIE
1. BOBIAN Nicolae Expertiza Contabil n Romnia ,Ed. Mirton, Timioara, 2005; 2. BOULESCU Mircea, GHI Marcel Control financiar si Expertiz contabil, Ed. Eficient, Bucureti, 1996; 3. BUNGET Ovidiu Expertiza contabil, Ed. Mirton, Timioara, 2003; 4. CRIU Constantin Codul civil. Cod de procedur civil, Ed. Argessis, Curtea de Arge, 1999; 5. DNIL Ligia, ROU Claudia Drept procesual civil, vol I, partea general, Ed. Universitas Timisiensis, Timioara, 2001; 6. DURAC Gheorghe Drept procesual civil. Acte de dispoziie ale prilor n procesul civil, Ed. Polirom, Iai, 1999; 7. FODOR Maria Probele in procesul civil, Ed. Universul Juridic, Bucureti, 2006; 8. OPREA Evelina Participanii la porcesul civil, Ed. Rosseti, Bucureti, 2005; 9. PTRU Vasile, ROTIL Aristia, DREHUA Emilian, GORBNESCU Constantin, DARIE Vasile Manualul expertului contabil si contabilului autorizat, Editia a-VI-a actualizat, Ed. Agora, Bacu, 2002; 10. PERE Ion, POPOVICI Dumitru Control financiar si Expertiz contabil, Ed. Mirton, Timioara, 1996; 11. PERE Ion Control financiar si Expertz contabil, Ed. Mirton, Timioara, 2004. * * *

1. *** - Legea 186 din 2 decembrie 1999 privind aprobarea Ordonanei Guvernului nr.89/1998 pentru modificarea i completarea Ordonanei Guvernului nr.65/1994 privind organizarea activitii de expertiz contabil i a contabililor autorizai; 2. *** - Ordonana nr.65 din 19 august 1994 privind organizarea activitii de expertiz contabil i a contabililor autorizai; 3. *** - Ordonana nr.89 din 25 august 1998 pentru modificarea i completarea Ordonanei Guvernului nr.65/1994 privind organizarea activitii de expertiz contabil i a contabililor autorizai; 4. *** - Ordonana nr.2 din 21 ianuarie 2000 privind organizarea activitii de expertiz tehnic judiciar i extrajudiciar 5. *** - Ordonanta 17/2007 pentru modificarea si completarea Ordonantei Guvernului nr. 65/1994 privind organizarea activitatii de expertiza contabila si a contabililor autorizati; 6. *** - Regulamentul de organizare i funcionare a Corpului Experilor Contabili i Contabili Autorizai din Romnia din 23 octombrie 1995; 7. Revista Contabilitatea Expertiza i Auditul Afacerilor editate de CECCAR, colecia 2005 2007. * * * 1. www.ceccar.ro 2. www.bnr.ro 3. www.insee.ro

48

Powered by http://www.referat.ro/ cel mai tare site cu referate

49