Sunteți pe pagina 1din 124

UNIVERSITATEA BABE-BOLYAI CLUJ NAPOCA FACULTATEA DE DREPT

Prof.univ.dr. MIRCEA TEFAN MINEA

DREPTUL FINANTELOR PUBLICE


- suport de curs pentru I. D. -

2005

CAPITOLUL I DREPTUL FINANELOR PUBLICE N SISTEMUL DREPTULUI

1. tiina finanelor publice i tiina juridic a finanelor publice

1. n doctrin se susine c tiina finanelor publice analizeaz i expune procedeele care permit colectivitilor publice s-i ndeplineasc atribuiile lor cu ajutorul mijloacelor financiare. Prin urmare, tiina finanelor publice presupune temeinica cunoatere a tuturor normelor juridice din domeniu. n literatura noastr juridic se apreciaz c tiina dreptului financiar (tiina juridic a finanelor publice) este ansamblul sistematic al ideilor, teoriilor i celorlalte cunotine despre reglementrile juridice referitoare la componentele structurale ale finanelor publice 2. Totalitatea normelor juridice care reglementeaz domeniul finanelor publice formeaz legislaia finanelor publice sau dreptul finanelor publice. Acesta este alctuit din legislaia sau dreptul financiar i, respectiv, legislaia sau dreptul fiscal. Privit prin prisma reglementrilor legale care sunt adoptate n scopul ordonrii raporturilor sociale din domeniu, tiina juridic a finanelor publice cuprinde i analizeaz, la un loc, dou categorii de norme juridice: norme juridice financiare i norme juridice fiscale, fiecare dintre acestea constituindu-se n cte un grup distinct de norme care au particularitile lor. Dreptul financiar este format din totalitatea normelor juridice care reglementeaz relaiile de constituire, repartizare i utilizare a fondurilor bneti ale statului i ale instituiilor publice, destinate satisfacerii nevoilor social-economice ale societii; de asemenea, el cuprinde normele juridice prin care este asigurat cadrul legal al altor instituii importante n domeniu, precum creditul public (mprumutul de stat) i controlul financiar. Dreptul fiscal este format din totalitatea normelor juridice care reglementeaz modalitile de realizare la buget a veniturilor publice (constituirea veniturilor bugetare), primordial prin specificul fiscal al impozitelor i taxelor, dar i sub forma altor categorii, precum contribuiile i prelevrile. Cele dou categorii de norme juridice: dreptul financiar sau legislaia financiar i dreptul fiscal sau legislaia fiscal se afl ntr-o legtur foarte strns, chiar ntr-o interdependen, formnd mpreun un ansamblu coerent de norme juridice care asigurnd regimul reglementator al raporturilor sociale din domeniul economico-financiar pot fi corect denumite: dreptul finanelor publice sau legislaia finanelor publice. Aceast constatare se desprinde din faptul c ambele categorii de norme juridice sunt menite a asigura reglementarea relaiilor financiare, potrivit necesitilor, coninutului i cuprinsului finanelor publice. i cum reglementarea relaiilor financiare include n egal msur: constituirea (realizarea/ncasarea veniturilor) i utilizarea fondurilor bugetare al statului (efectuarea cheltuielilor publice), constituirea i utilizarea fondurilor bneti proprii ale regiilor autonome i ale instituiilor publice, constituirea i utilizarea fondului de asigurri sociale de stat i a fondului de ajutor de omaj, emisiunea monetar, circulaia monetar cu numerar i fr numerar, regimul juridic al valutelor, politica fiscal a statului, controlul financiar, organizarea i funcionarea aparatului financiar, bancar i de credit, cele dou componente ale dreptului finanelor publice nu se pot imagina existnd separat, ci numai mpreun. Interdependena celor dou categorii de norme juridice se explic, n special, prin natura financiar comun a tuturor acestor norme juridice. 3. tiina dreptului finanelor publice contribuie la modernizarea i perfecionarea continu a reglementrilor juridice din acest domeniu att la nivelul fiecrui stat n parte, ct i la nivel

comunitar. n acest sens sunt remarcabile legislaiile naionale i dreptul comunitar european viznd aceste domenii importante ale activitii social-economice. n ara noastr, n conformitate cu prevederile legislaiei finanelor publice, precum i a celorlalte acte normative incidente n domeniu, tiina dreptului finanelor publice expune i analizeaz problematica juridic privind: sistemul bugetar (bugetul public naional), teoria i reglementarea impozitelor i a taxelor sau altor prelevri ctre buget (legislaia fiscal), creditul public, controlul financiar etc. 3. Izvoarele dreptului finanelor publice 4. n ansamblul normelor juridice care alctuiesc dreptul pozitiv normele dreptului finanelor publice se disting prin obiectul propriu i specific de reglementare ntruct acestea vizeaz faptele, actele i operaiunile care privesc finanele publice. Sunt considerate izvoare ale dreptului finanelor publice actele normative care reglementeaz raporturile juridice incidente n domeniul finanelor publice. n funcie de gradul lor de generalitate, sau innd seam de specificitatea (concreteea) lor i izvoarele dreptului finanelor publice pot fi grupate pe dou categorii i anume: A. Izvoare generale sau comune, reprezentate de actele normative al cror obiect de reglementare excede problematica strict a finanelor publice, n sensul c aria lor de cuprindere acoper mai multe domenii ale vieii social-economice (i, deci, mai multe ramuri de drept), ntre care ns i pe acela al finanelor, n general, respectiv al finanelor publice, n special. n aceast categorie de izvoare a dreptului finanelor publice se distinge prin importana sa Constituia Romniei, ntruct legea fundamental a rii cuprinde o serie de reglementri expres consacrate direcionrii activitilor din domeniul finanelor publice, precum cele referitoare la elaborarea, aprobarea i executarea bugetului de stat i a contului general anual de execuie bugetar, controlul execuiei bugetare, politica fiscal a statului etc. Intr, de asemenea, n categoria izvoarelor comune ale dreptului finanelor publice toate celelalte acte normative (legi, ordonane, hotrri guvernamentale etc.) prin care sunt reglementate arii problematice mai vaste, dar care cuprind i dispoziii referitoare la finanele publice, cum sunt, de pild: Legea nr. 215/2001 privind administraia public local care vizeaz prin reglementrile pe care le conine i aspecte privitoare la raporturile dintre autoritile publice locale (care gestioneaz bugetele unitilor administrativ-teritoriale) i organismele din teritoriu ale Ministerului Finanelor Publice, Legile nr.58/1998 privind activitatea bancar i, respectiv, nr. 312/2004 privind Statutul Bncii Naionale a Romniei etc. B. Izvoare speciale sau specifice, adic acele acte normative prin care se aduc reglementri exclusiv domeniului finanelor publice. n aceast categorie, pe primul loc se situeaz n mod evident Legea finanelor publice nr.500/2002. Noua lege a finanelor publice stabileste principiile, cadrul general si procedurile privind formarea, administrarea, angajarea si utilizarea fondurilor publice, precum si responsabilitatile institutiilor publice implicate in procesul bugetar. Prin aceast reglementare este circumscris i definit sfera de cuprindere a finanelor publice n Romnia: activitatea bugetar constnd n elaborarea proiectului de buget, aprobarea i executarea bugetului public naional, stabilirea i perceperea impozitelor, taxelor i altor prelevri cu titlu de venituri (publice) bugetare, utilizarea fondurilor bneti publice i controlul modului de folosire a tuturor mijloacelor materiale i bneti aparinnd organelor, instituiilor i unitilor statului, indiferent de rangul lor de subordonare (central sau local).

Conceput ca un act normativ general, n care s se regseasc cadrul juridic principal de reglementare n materie, Legea finanelor publice consfinete regulile de baz ale activitii financiare a statului; pe baza acestor reguli au fost sau urmeaz s mai fie elaborate acte normative cu un coninut mai concret, completator, prin care sunt sau vor fi reglementate amnunit cvasitotalitatea aspectelor privitoare la relaiile sociale din domeniul finanelor publice, precum i a acelora care au doar inciden cu respectivul domeniu. Astfel, n completarea prevederilor generale ale Legii finanelor publice au fost adoptate acte normative prin care sunt reglementate, sectorial, dar de o manier detaliat, diferite activiti, acte i operaiuni din domeniul finanelor publice; dintre acestea, cu titlu exemplificativ, enumerm: Ordonana de Urgen a Guvernului nr.45/2003 privind finanele publice locale, Legea nr. 30/1991 privind organizarea i funcionarea controlului financiar i a Grzii Financiare, Ordonana Guvernului nr. 119/1999 privind auditul intern i controlul financiar preventiv, Legea nr. 94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi a Romniei, Legea nr. 313/2004 privind datoria public, Legea nr. 87/1994 privind combaterea evaziunii fiscale, Codul fiscal adoptat prin Legea nr.571/2003, Codul de procedur fiscal adoptat prin Ordonana Guvernului nr.92/2003, Legea nr. 146/1997 privind taxele judiciare de timbru, Ordonana Guvernului nr. 32/1995 privind timbrul judiciar etc. 5. Este remarcabil faptul c n domeniul economico-financiar n general, dar mai cu seam n acela al finanelor publice, alturi de legi, ordonane i hotrri guvernamentale sunt incidente (asupra raporturilor sociale specifice) i o serie de norme juridice cuprinse n ordine ministeriale, norme metodologice sau instruciuni, determinndu-ne s apreciem c i aceste acte normative de rang inferior se constituie n completarea celorlalte n izvoare ale dreptului finanelor publice . 4. Obiectul dreptului finanelor publice 6. Cunoaterea reglementrilor juridice din domeniul finanelor publice este deosebit de important, dar nu este ns i suficient pentru nelegerea i interpretarea corect a complexelor fenomene financiare, care presupun pe lng o abordare strict juridic analizarea lor att sub aspect economic, ct i prin prisma politicii financiare . Datorit acestui fapt, pe lng studierea legislaiei sau a dreptului finanelor publice (ca ansamblu de norme juridice prin care se stabilesc i se autorizeaz mijloacele financiare ale statului i ale celorlalte colectiviti publice) este necesar n acelai timp aprofundarea tiinei finanelor publice, care aa cum vom ncerca n continuare s demonstrm reprezint acea ramur distinct din sistemul dreptului care are ca obiect de studiu prezentarea (expunerea) i analizarea procedeelor i mijloacelor prin intermediul crora statul i/sau colectivitile publice i pot ndeplini atribuiile n domeniul finanelor publice, n vederea satisfacerii ntr-o ct mai mare msur a trebuinelor generale ale societii. Sub aspectele sale generale, obiectul dreptului finanelor publice este determinat prin reglementrile cuprinse n principal n Legea finanelor publice. n conformitate cu dispoziiile acestui act normativ dreptul finanelor publice are ca obiect de reglementare bugetul statului, veniturile bugetare, cheltuieli bugetare, mprumutul de stat (mprumutul public sau creditul public), bugetul asigurrilor sociale de stat i finanele instituiilor publice . Avnd n vedere ns faptul c Legea finanelor publice a fost conceput ca o lege cadru prin care se stabilesc n cea mai mare parte principiile cluzitoare ale reglementrilor din domeniul finanelor publice, pe baza reglementrilor generale pe care aceasta le cuprinde au fost adoptate sau urmeaz s se adopte o serie de alte acte normative prin care se aduc reglementri concrete diferitelor aspecte (compartimente) ale finanelor publice, completndu-

se astfel sau, mai exact, precizndu-se n detaliu obiectul dreptului finanelor publice. Astfel, privit prin prisma aspectelor sale specifice, obiectul dreptului finanelor publice cuprinde pe lng cele artate mai sus i o serie de reglementri concrete referitoare la bugetele locale, realizarea veniturilor bugetare, evaziunea fiscal, controlul financiar etc. Dei are un obiect de reglementare complex i variat, dreptul finanelor publice se prezint ca un ansamblu coerent i unitar de norme juridice, ntruct el vizeaz nu orice acte sau operaiuni financiare, ci numai pe acelea care alctuiesc i circumscriu domeniul finanelor publice. 5. Definiia dreptului finanelor publice 7. nsemntatea reglementrii juridice a relaiilor financiare rezult din faptul c finanele publice sunt destinate a participa direct la dezvoltarea social-economic a ntregii societi. Prin intermediul finanelor publice se asigur constituirea, repartizarea i utilizarea cu eficien a banului public pentru sporirea produciei de mrfuri, dezvoltarea forelor de producie, promovarea activitii de cercetare tiinific, dezvoltarea nvmntului, culturii i ocrotirii sntii, protecia social, protecia ecologic etc. Normele juridice care alctuiesc dreptul finanelor publice au ca i normele aparinnd altor ramuri ale dreptului un caracter general, impersonal; ele privesc, n principiu, un numr nedeterminat de subiecte de drept i se aplic n mod repetat n timp, ori de cte ori sunt ntrunite condiiile la care se refer 8. Avnd n vedere obiectul complex al raporturilor juridice financiare, dreptul finanelor publice poate fi definit ca fiind ansamblul de norme i reguli care reglementeaz n mod complet i unitar relaiile sau raporturile care se stabilesc pentru (sau n legtur cu) constituirea, repartizarea i utilizarea fondurilor bneti ale statului i ale colectivitilor publice locale, n vederea satisfacerii trebuinelor generale, cu caracter preponderent socialeconomice, ale societii .
.

6. Raporturile juridice din domeniul finanelor publice 9. n temeiul normelor juridice adoptate de puterea legislativ sau de cea executiv relaiile sociale vizate de aceste norme se transform n raporturi juridice, raporturi a cror executare este asigurat prin aplicarea legii de ctre autoritatea statal. ntre raporturile juridice, raporturile care se ncheie n domeniul financiar ocup un loc aparte, datorit importanei pe care o au aceste relaii, ca efect al interesului deosebit pe care l manifest societatea fa de finanele publice. Pornind de la aceste elemente, n literatura juridic s-a artat c raporturile juridice financiare sunt formate de relaiile sociale care iau natere, se modific i se sting n procesul constituirii, repartizrii i utilizrii fondurilor bneti ale statului i care sunt reglementate de normele juridice financiare. Raporturile juridice din domeniul finanelor publice se disting fa de celelalte raporturi specifice altor ramuri de drept prin unele particulariti derivnd din specificitatea pe care le-o confer elementele lor constitutive i definitorii: subiectele, obiectul i coninutul. A. Relativ la subiectele participante se impun urmtoarele sublinieri: raporturile juridice din domeniul finanelor publice se nasc numai n cadrul activitii financiare nfptuite de stat prin organele sale; n cadrul acestor raporturi ntotdeauna unul dintre subiecte este statul, reprezentat printr-un organ de specialitate care intr n raportul juridic de pe poziia de purttor al autoritii statale; aceast particularitate creeaz o poziie de subordonare a tuturor celorlalte subiecte participante, fa de subiectul purttor al autoritii de stat .

Datorit raportului de subordonare dintre subiecte, raporturile juridice din domeniul finanelor publice se nasc, se modific i se sting pe baza manifestrii unilaterale de voin a statului, exercitat prin forme i modaliti specifice prevzute de normele juridice financiare. n virtutea acestui fapt este, de pild, posibil executarea direct a creanelor fiscale de ctre organele de stat, fr a fi necesar pronunarea, n acest sens, a vreunei hotrri judectoreti. Prin urmare, n ceea ce privete subiectele raporturilor juridice din domeniul finanelor publice este caracteristic faptul c ntotdeauna unul dintre subieci este statul, reprezentat printr-un organ de specialitate n activitatea financiar, investit cu atribuii n procesul de constituire, repartizare i utilizare a fondurilor bneti ale statului. De cealalt parte, n calitatea de al doilea subiect al acestor raporturi poate fi o persoan juridic sau o persoan fizic, respectiv o regie autonom, societate comercial (cu capital de stat, mixt ori privat), o instituie public etc. sau orice persoane fizice (ceteni romni, ceteni strini rezideni n Romnia ori ceteni strini nerezideni). Potrivit reglementrilor legale n vigoare, soluionarea n prim faz a litigiilor ivite n legtur cu executarea raporturilor juridice din domeniul finanelor publice este de competena organelor de stat care au i calitatea de subiecte n respectivele raporturi sau de ctre organele ierarhic superioare. n cazul cnd statul este acionat n justiie, el este reprezentat fie de Ministerul Finanelor Publice, fie de Agenia Naional de Administrare Fiscal, dup caz . B. Relativ la coninutul raporturilor juridice din domeniul finanelor publice trebuie menionat c acesta este format din drepturile i obligaiile subiectelor participante. El se distinge de coninutul altor raporturi juridice prin specificitatea pe care i-o confer obiectul unor astfel de raporturi. Drepturile i obligaiile prilor angrenate n asemenea raporturi juridice sunt specifice fiecrei categorii, astfel c, de exemplu, drepturile i obligaiile prilor dintr-un raport juridic de finanare bugetar (finanare de la buget) sunt diferite de acelea dintrun raport privind realizarea veniturilor bugetare ,de cele privind obligaiile (cotizaiile) externe ale statului sau de cele dintr-un raport juridic de credit (mprumut public) . C. Obiectul raporturilor care se stabilesc n domeniul finanelor publice este diferit i variat, el avnd aceste caracteristici datorit sferei deosebit de largi i complexe a finanelor publice care impune pe cale de consecin pe de o parte, o abundent activitate de legiferare i, pe de alt parte, o mare diversitate de operaiuni specifice privind activitatea fiscal, ambele categorii genernd o multitudine de raporturi juridice. Astfel, n mod concret, n prima faz obiectul raporturilor juridice din domeniul finanelor publice este format din aciuni de prognoz i organizare bugetar, de creditare, de control financiar, de circulaie monetar etc., iar n faza urmtoare obiectul acestor raporturi l formeaz plata unor sume de bani la care sunt obligate subiectele participante la raporturile juridice bugetare, de finanare, fiscale, de asigurri, etc. Prin urmare, innd seama de sfera lor de cuprindere, raporturile din domeniul finanelor publice pot fi grupate pe mai multe categorii: raporturi juridice bugetare, raporturi juridice fiscale, raporturi juridice de creditare, raporturi juridice bancare, raporturi juridice de organizare a circulaiei monetare, raporturi juridice valutare, raporturi juridice de asigurare prin efectul legii, raporturi juridice de control financiar etc. Aceast sfer larg de cuprindere a raporturilor juridice din domeniul finanelor publice se explic prin consacrarea concepiei moderne asupra finanelor, aceea care se bazeaz pe ideea interveniei statului n economie n scopul influenrii proceselor economice. 7. Locul dreptului finanelor publice n sistemul dreptului

10. Avnd n vedere faptul c sistemul dreptului (reprezentat de ansamblul normelor juridice n vigoare la un moment dat n fiecare stat) este structurat pe instituii juridice i ramuri de drept , precum i mprejurarea c cea mai general dar i important diviziune a dreptului pozitiv grupeaz normele juridice pe dou mari categorii: dreptul public i dreptul privat, legislaia care reglementeaz domeniul finanelor publice se nscrie n marea categorie de norme juridice care alctuiesc dreptul public. Constituind ansamblul normelor juridice menite s permit colectivitilor publice ndeplinirea tuturor atribuiilor cu ajutorul mijloacelor financiare, finanele publice sunt subordonate regimului de drept public, prin urmare, dreptul finanelor publice i gsete locul n mod justificat n categoria normelor de drept public, alturi de dreptul constituional, dreptul administrativ, dreptul internaional public . 11. Dreptul finanelor publice (legislaia din aceast materie) se nfieaz ca o ramur distinct n sistemul dreptului, aceasta rezultnd att din faptul c ea are un obiect propriu de reglementare (domeniul finanelor publice), are izvoare proprii, ct i datorit importanei deosebite pe care o prezint sub aspectul asigurrii condiiilor de realizare a resurselor financiare n derularea activitilor de interes public . 8. Legtura i delimitarea dreptului finanelor publice cu/de alte ramuri de drept 12. Pentru a dovedi existena de sine stttoare a unei ramuri de drept este necesar a se analiza, n primul rnd, obiectul reglementrii (categoria de relaii sociale specifice), apoi principiile care confer unitate normelor juridice i, n fine, metodele specifice, proprii care stau la baza reglementrii. Este cunoscut faptul c sistemul dreptului constituie un ansamblu unitar de norme juridice bazat pe principii generale i obiective comune, dar c este un sistem structurat pe ramuri care prezint unele asemnri ntre ele i, n acelai timp, unele deosebiri datorate domeniilor specifice de reglementare, precum i diferitelor categorii de relaii sociale pe care le vizeaz. 13. Astfel, dreptul finanelor publice se afl n legtur cu dreptul constituional care dezvolt ntre altele i principiile din sfera activitilor financiare, dar se i delimiteaz de aceast ramur de drept care cuprinde o categorie larg de norme juridice viznd reglementarea raporturilor sociale fundamentale care apar n procesul instaurrii, meninerii i exercitrii puterii de stat . 14. De asemenea, dreptul finanelor publice se afl ntr-o legtur strns cu dreptul administrativ, legtur care se evideniaz prin compararea raporturilor juridice din ambele ramuri de drept: n ambele categorii de raporturi unul dintre subiecte este ntotdeauna statul, reprezentat printr-un organ al su; n consecin, reglementarea celor dou categorii de raporturi juridice se face prin aceeai metod a subordonrii prilor raportului juridic; n fine, legtura strns dintre cele dou ramuri de drept se datoreaz faptului c aparatul financiar al statului face parte din sistemul de organe ale administraiei de stat. Totodat, ns, dreptul finanelor publice se deosebete de dreptul administrativ, sau altfel spus se delimiteaz de acesta din urm, prin aceea c, avnd ca obiect de reglementare sistemul administraiei de stat, dreptul administrativ cuprinde norme juridice care vizeaz relaii sociale distincte fa de relaiile financiare. 15. Dac ncercm s prezentm legtura dreptului finanelor publice i cu ramurile dreptului privat, putem exemplifica artnd c acesta se apropie ntr-o oarecare msur de dreptul civil i/sau dreptul comercial, prin aceea c i una i cealalt dintre ramurile de drept vizeaz n principal prin reglementrile proprii relaiile patrimoniale, adic drepturile i obligaiile exprimate n bani sau evaluabile n bani, unele dintre ele regsindu-se n termeni

specifici n ambele categorii de raporturi juridice (mprumutul, asigurrile obligatorii etc). Cu toate acestea, ntre dreptul finanelor publice i dreptul civil (considerat singur, sau mpreun cu dreptul comercial) exist o serie de deosebiri importante (care in de esena fiecrei ramuri), dintre care principalele sunt: a) reglementarea raporturilor patrimoniale de ctre dreptul civil are, de regul, n vedere principiul egalitii juridice a prilor (normele juridice aparinnd acestei ramuri de drept fiind permisive, supletive n majoritatea situaiilor); prin urmare, n aceste raporturi juridice regula este c nici unul dintre subiecte nu poate s-i impun, n mod unilateral, voina n faa celeilalte pri; b) n raporturile juridice din domeniul finanelor publice ntotdeauna unul dintre subiecte este statul, reprezentat printr-un organ al su care fiind investit cu puteri speciale i impune voina, dezechilibrnd raportul juridic; c) n timp ce marea majoritate a normelor dreptului finanelor publice sunt de natur imperativ i/sau onerativ, n dreptul civil majoritatea normelor juridice au caracter dispozitiv sau supletiv; d) n fine, n vreme ce prin normele dreptului civil sunt reglementate relaiile bneti care se stabilesc n conformitate cu interesele patrimoniale proprii ale persoanelor fizice i juridice care n calitate de subiecte de drept decid de pe poziii de egalitatea intrarea n raporturile juridice (n afara cazurilor cnd este antrenat rspunderea civil delictual) , dreptul finanelor publice reglementeaz relaiile bneti ce se stabilesc de regul, n mod obligatoriu n legtur cu constituirea, repartizarea i utilizarea fondurilor bneti publice .

CAPITOLUL II SISTEMUL BUGETAR


1. Bugetul concept i evoluie istoric 16. n general este recunoscut faptul c formarea finanelor publice reprezint rezultatul unui ndelungat proces istoric determinat de evoluia vieii sociale, de apariia proprietii i a claselor sociale, dezvoltarea forelor de producie i a relaiilor economice. Toate acestea au condus la (i au impus) crearea unui sistem (i a unui aparat) de constrngere, n scopul asigurrii condiiilor pentru realizarea i acumularea mijloacelor bneti necesare consolidrii i ntreinerii statului, n vederea ndeplinirii funciilor sale de interes public . Sintetizate i cuprinse ntr-un singur concept, toate acestea formeaz bugetul. Bugetul analizat ca element distinct i deosebit de important n structura finanelor publice a aprut la nceputul perioadei istorice contemporane, determinat de necesitatea lui ca act decizional al veniturilor i cheltuielilor anuale ale statului i ca procedeu de corelare a acestora 2. Bugetului public naional (sistemul bugetar) 17. Prin reglementarea post-revoluionar, sistemul bugetar al rii noastre a fost organizat ntr-o concepie nou, determinat de trecerea la economia de pia. Renunndu-se la formula bugetului unic de stat, care era impus de planul naional unic (instrument al centralismului excesiv) s-a introdus o noiune nou aceea de buget public naional, care cuprinde bugete distincte, aprobate i executate n condiii de deplin autonomie; acestea sunt, potrivit dispoziiilor art. 1, alin. 1 din Legea nr. 10/1991 bugetul de stat, bugetele locale i bugetul asigurrilor sociale de stat Prin Legea finanelor publice nr. 72/1996 prin care au fost 8

cuprinse n bugetul public naional i bugetele fondurilor speciale au fost stabilite competene precise n legtur cu elaborarea, aprobarea i executarea acestor bugete n sarcina Parlamentului, Guvernului, Ministerului Finanelor Publice, precum i pentru alte organe de stat sau instituii publice implicate direct ori indirect n aceste operaiuni (activiti). n sfrit, prin Legea finanelor publice nr.500/2002, sistemul bugetar din Romnia a fost structurat n aa fel nct el cuprinde: a) bugetul de stat; b) bugetul asigurarilor sociale de stat; c) bugetele fondurilor speciale; d) bugetul trezoreriei statului; e) bugetele institutiilor publice autonome; f) bugetele institutiilor publice finantate integral sau partial din bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale de stat si bugetele fondurilor speciale, dupa caz; g) bugetele institutiilor publice finantate integral din venituri proprii; h) bugetul fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de stat si ale caror rambursare, dobanzi si alte costuri se asigura din fonduri publice; i) bugetul fondurilor externe nerambursabile; bugetele locale . 18. Bugetul public naional a fost definit de-a lungul timpului n diferite feluri, att prin actele normative adoptate n materie, ct i n doctrina cldit pe reglementrile, numeroase, aduse cu privire la relaiile deosebit de complexe care formeaz bugetul de stat i celelalte componente ale bugetului public (ale fondurilor bneti publice). n literatura noastr juridic, bugetul public naional a fost definit ca fiind planul financiar al statului prin care sunt prevzute veniturile i cheltuielile publice pentru o perioad determinat de timp . Potrivit reglementrii legale n vigoare, veniturile i cheltuielile sistemului bugetar (bugetul public naional), cumulate la nivel naional, alctuiesc veniturile bugetare totale, respectiv cheltuielile bugetare totale care, dup consolidare , prin eliminarea transferurilor dintre bugete, sunt n msur s evidenieze dimensiunile efortului financiar public dintr-un an financiar, precum i starea de echilibru sau de dezechilibru, dup caz. 19. Bugetul public naional (sistemul bugetar) ndeplinete un rol deosebit de important n procesul complex al distribuirii i redistribuirii produsului social net n economia naional, pe de o parte, dar i ntre stat i populaie, pe de alt parte. Bugetul public naional intervine, de asemenea, n redistribuirea resurselor financiare ntre sfera productiv i cea neproductiv, n asigurarea proteciei sociale, ntre unele zone ale teritoriului i chiar n diviziunea internaional a muncii. n acelai timp, prin intermediul bugetului se exercit un control permanent asupra constituirii, repartizrii i utilizrii fondurilor publice, precum i asupra societilor comerciale care au raporturi cu bugetul public naional.
Importana major a bugetului de stat n cadrul sistemului finanelor publice i pe un plan mai larg n acela al relaiilor economice i sociale rezult pe baza celor artate mai sus din faptul c: a) bugetul particip n mod direct la ndeplinirea funciilor i sarcinilor statului, el fiind instrumentul esenial prin intermediul cruia se exercit atribuiile autoritilor publice centrale i locale; b)

bugetul asigur autonomia real a colectivitilor locale constituite n cadrul unitilor administrativ-teritoriale; c) bugetul garanteaz realizarea efectiv a proteciei sociale a unor categorii importante de persoane din rndul populaiei; d) bugetul asigur echilibrul financiar, monetar i valutar al statului; e) bugetul are un nsemnat rol stabilizator al economiei naionale .
3. Cuprinsul sistemului bugetar romn 20. n sistemul bugetar (Bugetul public naional) al Romniei se cuprind: bugetul statului;

bugetul asigurrilor sociale de stat i ale bugetului asigurrilor pentru omaj; bugetele fondurilor speciale; bugetul trezoreriei statului; bugetele instituiilor publice autonome; bugetele instituiilor publice finanate integral sau parial din bugetul de stat, bugetul

asigurrilor sociale de stat i bugetele fondurilor speciale; bugetele instituiilor publice finanate integral din venituri proprii; bugetul fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de stat i ale cror rambursare, dobnzi i alte costuri se asigur din fonduri speciale; bugetul fondurilor externe nerambursabile; bugetele locale ale unitilor administrativ-teritoriale, care au personalitate juridic. Conform mpririi administrativ-teritoriale, n ara noastr fiecare comun, ora, municipiu (sector al capitalei) i jude (respectiv municipiul Bucureti) ntocmete un buget propriu, n condiii de autonomie . 4. Consideraii generale privind bugetul statului 21. Bugetul de stat cuprinde veniturile centralizate ale statului i repartizarea lor pentru nfptuirea aciunilor de interes public, concretizate n acoperirea ntr-o ct mai mare msur a trebuinelor comune din domeniile: socio-cultural, al desfurrii normale a activitilor instituiilor publice i regiilor autonome, al asigurrii ordinii publice i aprrii rii, al meninerii i dezvoltrii relaiilor internaionale etc. Prin urmare, bugetul nu este un doar un act care eman de la un organ al autoritii de stat, ci este un ansamblu coerent de indicatori de plan, cu caracter aleatoriu, n care sunt nscrise veniturile i cheltuielile (cu caracter public) ale statului pentru o perioad de timp viitoare. Avnd n vedere acest fapt, n toate rile cu economie de pia se consider c finanele publice reprezint acel domeniu al vieii social-economice, poate singurul, n care este necesar o aciune planificat, prin care s se prevad ntr-o manier precis veniturile i cheltuielile publice )n principal ale statului), pe o perioad viitoare determinat, de regul, pe un an.
Recunoaterea importanei bugetului de stat n influenarea i stimularea dezvoltrii economice, precum i n realizarea reformelor structurale in societile cu economii aflate in tranziie au impus noi principii i reguli bugetare, cum sunt: principiul repartizrii transparente a resurselor bugetare prin prezentarea tuturor fondurilor alocate i a surselor de finanare; principiul valorificrii integrale a

informaiilor cuprinse n bugetul public naional; principiul deplinei coerene ntre elementele bugetului. Aceste principii se regsesc n legile bugetare anuale din ultimii ani, ntreaga construcie bugetar avnd drept scop asigurarea respectrii Pactului de Stabilitate n perspectiva aderrii la Uniunea European. n condiiile n care aceste funcii i principii se regsesc n legile bugetare anuale ele nu se mai manifest ca simple instrumente de reflectare pasiv a situaiilor economice i sociale, ci devin adevrate instrumente juridice, de mare for, prin care se pot influena i stimula procesele din economia naional. 22. Cu privire la necesitatea bugetului de stat s-a artat, n literatura noastr juridic, faptul c dac orice gestiune sau economie privat trebuie s se conduc pe baza unui act de echilibrare a cheltuielilor cu veniturile , atunci cu att mai mult economia public, care nu este un scop n sine, ci un mijloc pentru satisfacerea trebuinelor colective, reclam n mod imperios un program care s prevad veniturile necesare asigurrii i acoperirii nevoilor generale ale societii. n scopul realizrii acestui obiectiv, n cadrul finanelor publice (gestionate de ctre stat, n calitatea sa de entitate reprezentativ la nivelul ntregii societi), ansamblul obligaiilor pecuniare stabilite n sarcina cetenilor, preponderent sub forma impozitelor i a taxelor, este limitat la necesitile impuse de cheltuielile publice tocmai prin intermediul procedeului financiar al bugetului public naional. 4. Natura juridic a bugetului statului

10

23. Preocuprile legate de stabilirea naturii juridice a bugetului statului s-au situat (i continu s se situeze) pe un loc de frunte n literatura juridic de specialitate, aceasta explicndu-se prin importana deosebit pe care o au, n general oriunde n lume relaiile financiare i, n cadrul lor n special, relaiile bugetare. Astfel, cu privire la natura juridic a bugetului de stat s-au formulat mai multe teorii, exprimndu-se opinii diverse, de la caracterizarea lui ca act administrativ sau plan financiar, pn la considerarea lui ca act legislativ sau lege. 24. n conformitate cu o prim opinie, bugetul de stat este considerat un act administrativ, argumentndu-se aceast susinere cu aceea c att veniturile ct i cheltuielile bugetare sunt numai evaluri de ordin financiar pe care le realizeaz n fapt agenii administrativi. Dup aceast teorie, bugetul de stat este un act-condiie pus la dispoziia agenilor administrativi de ctre legiuitor pentru ca prin intermediul lui s se poat realiza actele juridice prin care se obin creane de la i n favoarea tezaurului public i prin care urmeaz a se efectua plata acestor creane. 25. ntr-o a doua opinie se susine c bugetul de stat este un plan financiar i anume principalul plan financiar cu caracter executoriu al statului, sau, altfel spus, principalul plan financiar anual cu caracter operativ al statului. 26. Potrivit unei alte opinii, bugetul de stat este considerat a fi un act de planificare financiar care dup ce a fost adoptat de ctre puterea legislativ, printr-o lege emis n acest scop dobndete natura juridic specific de lege. 27. Dup o a patra teorie, bugetul de stat este nici mai mult nici mai puin o lege propriu-zis, constituind un adevrat program de administraie, o dispoziie statutar, o decizie emanat de la puterea legislativ. Potrivit acestei preri, n conformitate cu principiul potrivit cruia orice act care mbrac forma legal este o norm de drept, bugetul de stat nu poate fi dect o lege. 28. n sfrit, potrivit unei alte opinii, bugetul de stat este considerat att o lege, ct i un act administrativ. n susinerea acestei teorii se pornete de la diferenierea care trebuie s se fac ntre legea formal i legea material, considerndu-se c bugetul statului este o lege n partea lui creatoare de dispoziii generale (precum cele viznd veniturile bugetare), dar este n acelai timp un act administrativ, n partea sa creatoare de acte individuale, concrete (cum ar fi, de pild, autorizarea de ctre parlament a contractrii unui credit). 29. n ceea ce ne privete, considerm alturi de ali autori c bugetul este principalul plan (document) financiar al statului, anume acel plan care cuprinde indicatorii financiari privind modul de realizare a veniturilor publice i de efectuare a cheltuielilor publice centralizate, respectiv nfptuite de stat; avnd n vedere, ns, mprejurarea c acest plan dobndete anumite trsturi specifice normelor juridice, pentru c el este ntotdeauna adoptat de ctre puterea legislativ (printr-o lege emis special n acest scop), n final, natura sa juridic este fie aceea de lege, fie cel puin aceea a unui document public care a cptat fora juridic a unei legi (chiar dac planul financiar nu s-a transformat ntr-o lege propriu-zis). Aceasta rezult, n principal, din faptul c odat adoptat de puterea legislativ din stat bugetul devine obligatoriu, el cptnd fora specific a oricrei norme de drept i, n consecin, el trebuie realizat i nfptuit ca atare (fie numai datorit contiinei civice/sociale a tuturor membrilor societii, fie atunci cnd se impune ca urmare a intervenirii forei coercitive a statului, ca modalitate specific de impunere a respectrii i aplicrii normelor legale). 5. Dreptul bugetar i principiile aplicrii lui 11

30. Dreptul bugetar parte component a dreptului financiar este acel ansamblu de norme juridice n care sunt cuprinse dispoziiile referitoare la cuprinsul bugetului de stat, ct i la procedura elaborrii, aprobrii, executrii i ncheierii fiecrui buget anual. Avnd un obiect de reglementare precis i restrns, dreptul bugetar nu se suprapune reglementrilor referitoare la impozite i taxe (care constituie venituri bugetare) i nici acelora privind mprumuturile de stat, dar reglementrile sale sunt n strns legtur cu acestea, aflndu-se chiar n interdependen, ntruct executarea bugetului anual al statului presupune perceperea impozitelor i taxelor n principal, dar uneori, n funcie de necesiti i mprumuturi de stat pentru completarea veniturilor realizate din impozite i taxe. n aplicarea normelor dreptului bugetar sau, cu alte cuvinte, n procesul bugetar (procedura privind elaborarea, aprobarea, executarea i ncheierea bugetului de stat) este necesar a fi avute n vedere anumite principii care jaloneaz n plan general desfurarea n mod unitar i corect a activitilor pe care aceast procedur le presupune. Aceste principii sunt urmtoarele: anualitatea, unitatea, universalitatea, echilibrarea, specializarea, realitatea, unitatea monetar i publicitatea bugetului de stat. 31. Principiul anualitii bugetului este acela care impune realizarea unui buget n care s se regseasc nscrise cifrele de venituri i de cheltuieli corespunztoare unei perioade de timp de un an (prevederi care s se i nfptuiasc n respectivul interval de timp); aceasta nseamn necesitatea elaborrii fiecrui buget pentru o perioad de timp limitat la un an. Perioada de un an este apreciat ca fiind cea mai corespunztoare att din punct de vedere tehnico-financiar, ct i din acela al autorizrii (aprobrii) bugetului de ctre puterea legislativ. Din punct de vedere tehnico-financiar, periodicitatea anual a bugetului de stat a fost confirmat ca rspunznd posibilitilor reale de prevedere sau de stabilire prealabil a cuantumului veniturilor i cheltuielilor bugetare. Analizat din perspectiva activitii parlamentare de autorizare a bugetului, anualitatea este acceptat i ca perioad optim de control eficient n timp (exercitat de ctre puterea legiuitoare) asupra puterii executive. Principiul anualitii bugetului este n ceea ce ne privete nscris expres n dispoziiile Legii finanelor publice, potrivit crora Veniturile i cheltuielile bugetare sunt aprobate prin lege pe o perioad de un an, care corespunde exerciiului bugetar. Toate operaiunile de ncasri i pli efectuate n cursul unui an bugetar n contul unui buget aparin exerciiului corespunztor de execuie a bugetului respectiv. Se poate afirma, fr teama de a grei, c reglementrile plurianuale reprezint excepii de la acest principiu i c excepiile sunt, de regul, expres si strict reglementate. n doctrin se mai afirm c legile bugetare anuale conin angajamente plurianuale oculte fiind date ca exemple dispoziiile referitoare la angajarea funcionarilor publici, care se face pe durat nedeterminat, precum i cele privind datoria public pe termen mediu i lung, aceste reglementri producnd efecte juridice bugetare i dup ce legea bugetar prin care au fost adoptate nu se mai afl n vigoare. 32. Unitatea bugetului este principiul n temeiul cruia se impune elaborarea n fiecare an a unui buget unic, n care s fie nscrise toate veniturile i toate cheltuielile publice ale statului. Realizndu-se potrivit acestor cerine, bugetul reflect din punct de vedere financiar starea real a situaiei financiare a rii, iar sub aspect politic, prin controlul pe care l exercit asupra bugetului, parlamentul poate avea o vedere mult mai clar i de ansamblu asupra cheltuielilor publice ale statului. Dei prezenta avantajele menionate, n ultimul timp n numeroase state s-a renunat la aplicarea principiului unitii bugetului de stat, recurgndu-se la procedura pluralitii bugetare, aceasta datorit unor necesiti impuse de viaa social-economic a diferitelor ri. Astfel, declarndu-se bugetul statului ca buget ordinar, general sau central, s-a admis ca alturi de

12

acesta s se elaboreze i alte bugete: anexe, speciale, autonome, extraordinare etc., care sunt de regul mai mici i de o importan mai puin general dect bugetul ordinar sau central. Conform reglementrii legale n vigoare n Romnia, principiul unitii este expres impus, n urmtoarea formulare: Veniturile i cheltuielile bugetare se nscriu ntr-un singur document, pentru a se asigura utilizarea eficient i monitorizarea fondurilor publice. Prin Legea finanelor publice i prin Legea privind sistemul asigurrilor pentru omaj i stimularea ocuprii forei de munc s-a prevzut ca bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetul asigurrilor pentru omaj i bugetele fondurilor speciale (care se ntocmesc distinct de bugetul statului) s se aprobe tot de Parlament, odat cu legea bugetului de stat. De asemenea, n condiiile trecerii la economia de pia, noua legislaie privind finanele publice din Romnia a statuat dreptul unitilor administrativ-teritoriale i a unitilor economice de stat organizate ca regii autonome de a avea bugete autonome. Prin urmare, n noile condiii, aplicarea principiului unitii bugetare trebuie vzut i neleas ca o necesitate raportat la fiecare dintre bugetele care formeaz sistemul bugetar (care intr n cuprinsul bugetului public naional), regula pe care o impune respectivul principiu neputnd viza ansamblul bugetar de la nivelul societii. 33. Principiul universalitii bugetului este acela care impune ca n buget s se cuprind in extenso toate veniturile i toate cheltuielile statului din fiecare exerciiu financiar. Aplicarea acestui principiu prezint att unele avantaje, ct i unele inconveniente. Principalul avantaj este de ordin politic, ntruct prezentarea bugetului (alctuit de o manier detaliat) spre aprobare parlamentului ofer forului legislativ posibilitatea de a cunoate exact evoluia sau orientarea politicii financiare a guvernului pentru fiecare an, ceea ce permite n consecin exercitarea unui control temeinic asupra practicii bugetare; acest avantaj fiind, n fapt, identic cu cel oferit de principiul unitii bugetare, cele dou principii sunt prezentate uneori distinct, independent, iar alteori n mod mbinat, apreciindu-se universalitatea ca un aspect complementar al unitii bugetului de stat. Inconvenientul major pe care l prezint aplicarea la rigoare a principiului universalitii decurge din proporiile (prea mari) ale bugetului brut, care elaborat in extenso ar cuprinde toate veniturile i toate cheltuielile anuale ale bugetului de stat, ceea ce ar amplifica i ngreuna evidena contabil bugetar. n acelai timp, procedeul bugetului net a fost criticat (nc din momentul cnd a nceput s se opereze cu el) deoarece permitea camuflarea cuantumurilor bneti reale fie ale unor venituri, fie ale unor cheltuieli bugetare. inndu-se seam de avantajele i dificultile constatate n timp, n practic s-a recurs la procedeul bugetului mixt, n care pentru anumite sectoare sau ramuri de activitate se nscriu, n bugetul anual, toate veniturile i toate cheltuielile, iar pentru celelalte ramuri sau instituii se nscriu doar soldurile nete. n literatura juridic s-a subliniat faptul c, n vederea aplicrii principiului universalitii bugetului, au fost concepute dou reguli de baz: prima este aceea a necompensrii cheltuielilor proprii cu veniturile proprii, iar cea de-a doua care, de fapt, concretizeaz o situaie particular, n raport cu cele pe care le vizeaz prima regul impune neafectarea unor venituri pentru cheltuielile necesare ntreinerii instituiilor publice sau pentru desfurarea unor activiti care se finaneaz de la bugetul de stat. Principiul universalitii bugetului de stat st i la baza legislaiei finanelor publice din ara noastr, el fiind menionat expres prin dispoziiile legale potrivit crora Veniturile i cheltuielile se includ n buget n totalitate, n sume brute. Veniturile bugetare nu pot fi afectate direct unei cheltuieli bugetare anume, cu excepia donaiilor i sponsorizrilor, care au stabilite destinaii distincte.

13

34. Principiul echilibrrii bugetului de stat impune realizarea unei echivalene cantitative sau a unei apropieri sensibile a cifrelor veniturilor i cheltuielilor, cu preconizarea unui excedent simbolic al veniturilor fa de cheltuieli. n orice stat, realizarea echilibrului bugetar dovedete existena echilibrului economiei naionale i, deci, a unei corecte orientri a activitii financiare a statului, n acord cu direcia i ritmul dezvoltrii economice generale. n rile n care economia naional este mai puin prosper sau ntmpin dificulti, respectarea principiului echilibrrii bugetar este o necesitate i un deziderat legiferat. n statele puternic industrializate, datorit disponibilitilor de capital existente la nivelul societii care ofer statului posibilitatea de a obine constant i fr a ntmpina dificulti mprumuturile interne necesare acoperirii deficitelor bugetar importana respectrii principiului echilibrrii anuale a bugetului a devenit relativ. n condiiile existenei unei economii naionale puternice, n unele state occidentale s-a renunat chiar la uzana tradiional a echilibrrii n fiecare an a nivelului veniturilor cu acela al cheltuielilor bugetare, folosindu-se deficitul bugetar ca mijloc de influenare a dezvoltrii economice prin preluarea cu titlul de mprumut i ntrebuinarea de ctre stat a unei nsemnate pri a capitalurilor disponibile pe piaa intern. 35. Principiul realitii bugetare impune a fi avute n vedere cu ocazia ntocmirii proiectului de buget variantele cele mai apropiate de realitate, n sensul prevederii unor cifre de venituri care se vor putea realiza efectiv, respectiv a unor cheltuieli a cror acoperire se poate prevedea ca posibil n anul fiscal pentru care se stabilesc. Apreciat i aplicat n considerarea necesitilor economico-sociale, acest principiu face posibil determinarea ct mai exact a volumului veniturilor bugetare de care depinde n mod direct volumul cheltuielilor bugetare. Realitatea bugetar este strns legat de asigurarea echilibrului bugetar; echilibrul (bugetar) se poate realiza (se poate obine i menine) doar n condiiile n care bugetul este elaborat i executat n raport direct cu posibilitile i necesitile reale ale statului. n vederea asigurrii echilibrului bugetar, veniturile stabilite n raport cu posibilitile reale de mobilizare sunt prevzute n buget n limita lor minim care este obligatoriu de realizat (aceast limit poate fi ns depit, n sensul c pot fi realizate venituri mai mari dect cele iniial planificate); n ceea ce privete cheltuielile, al cror volum este stabilit n funcie de obiectivele i aciunile preconizate a se realiza precum i de volumul veniturilor planificate, acestea sunt prevzute n buget n limita lor maxim (care nu poate fi depit). 36. Veniturile i cheltuielile bugetare se nscriu n bugetul de stat grupndu-se pe diviziuini i subdiviziuni ntr-o ordine corespunztoare naturii i provenienei veniturilor precum i naturii i destinaiei cheltuielilor. Noua Legea a finanelor publice din ara noastr nscrie n mod expres prin prevederile sale i principiul specializrii bugetare, n conformitate cu care Veniturile i cheltuielile bugetare se nscriu i se aprob n buget pe surse de provenien i, respectiv, pe categorii de cheltuieli, grupate dup natura lor economic i destinaia acestora, potrivit clasificaiei bugetare. 37. Este de remarcat, n prezent, nscrierea expres ntre principiile dreptului bugetar i a principiului unitii monetare, potrivit cruia Toate operaiunile bugetare se exprim n moneda naional. Pn la adoptarea noii Legi a finanelor publice acest principiul avea aplicabilitate n temeiul unor reglementri bancare, care prevedeau de o manier indirect obligativitatea exprimrii operaiunilor bugetare exclusiv n moneda naional. 38. n fine, mai reinem principiul publicitii bugetului potrivit cruia este necesar informarea prompt, att intern pentru proprii ceteni, ct i internaional despre situaia financiar anual a statului. Principiul publicitii bugetare este nscris expres n lege, fiind

14

stabilit c Sistemul bugetar este deschis i transparent, acestea realizndu-se prin: a) dezbaterea public a proiectelor de buget, cu prilejul aprobrii acestora; b) dezbaterea public a conturilor generale anuale de execuie a bugetelor, cu prilejul aprobrii acestora; c) publicarea n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, a actelor normative de aprobare a bugetelor i conturilor anuale de execuie a acestora; d) mijloacele de informare n mas, pentru difuzarea informaiilor asupra coninutului bugetului, exceptnd informaiile i documentele nepublicabile, prevzute de lege. 6. Clasificaia bugetar a veniturilor i cheltuielilor 39. Veniturile i cheltuielile bugetare ale statului se nscriu n buget, respectndu-se aanumita clasificaie bugetar a veniturilor i cheltuielilor. Potrivit definiiei legale, clasificaia bugetar este gruparea veniturilor i cheltuielilor bugetare ntr-o ordine obligatorie i dup criterii unitare. Aadar, clasificaia bugetar const n gruparea, numerotarea i denumirea legal a veniturilor i cheltuielilor statului, care este obligatorie pentru cuprinsul acestui buget i pentru evidena contabil bugetar de stat. n reglementarea ei actual, clasificaia bugetar este stabilit n mod distinct att pentru veniturile bugetare, ct i pentru cheltuielile bugetare. 40. n ceea ce privete clasificarea veniturilor bugetare este de reinut faptul c aceasta cuprinde toate veniturile grupate n capitole i subcapitole de venituri curente i venituri de capital, de venituri fiscale, nefiscale i diverse, fiecare cu impozitele directe (pe profit, pe veniturile persoanelor fizice etc.), indirecte (taxa pe valoare adugat, accize etc.), precum i a celor nefiscale din dividende la capitalul social al statului din societile comerciale etc. 41. Referitor la clasificarea cheltuielilor bugetare se impune sublinierea c aceasta este mai complex, ntruct potrivit necesitilor practice ale planificrii bugetare i ale evidenei contabile bugetare ea cuprinde, pe de o parte, clasificaia funcional (gruparea cheltuielilor dup destinaia lor pentru a evalua alocarea fondurilor publice unor activiti sau obiective care definesc necesitile publice) n care sunt enunate prile, capitolele i subcapitolele de cheltuieli bugetare, iar pe de alt parte, clasificaia economic (gruparea cheltuielilor dup natura i efectul lor economic) care const n numerotarea i intitularea speciilor i subspeciilor de cheltuieli limitative admise i finanate din bugetul de stat. Potrivit dispoziiilor Legii finanelor publice, n condiiile stabilite de Ministerul Finanelor Publice, n bugetul de stat (bugetul central) este obligatoriu s se prevad la venituri un subcapitol special pentru rmie de ncasat din veniturile exerciiilor nchise, iar la cheltuieli, n cazuri speciale, un articol pentru plata sumelor datorate, aferente exerciiilor nchise.

CAPITOLUL III PROCESUL BUGETAR (PROCEDURA BUGETAR) 1. Activitatea bugetar a statului 42. Bugetul reprezint instrumentul modern de intervenie a statului n activitile economico-sociale; prin intermediul lui este posibil colectarea de ctre stat a fondurilor bneti necesare acoperirii cheltuielilor publice (prin efectuarea crora entitatea reprezentativ 15

de la nivelul ntregii societi i poate ndeplini sarcinile care i revin). Intervenia statului n economie prin intermediul bugetului este n acelai timp constant dar i conjunctural: este constant datorit naturii bugetului de act decizional i autorizator al a veniturilor i cheltuielilor publice de la nivelul fiecrui an financiar, respectiv este conjunctural dac avem n vedere intruziunile statului din anumite momente n activitile care presupun restructurarea economic, modernizarea serviciilor publice etc. Conceperea i nfptuirea (executarea) bugetului sunt posibile datorit unei succesiuni stricte de acte i operaiuni, reglementat prin lege, denumit proces bugetar (procedur bugetar) i care se realizeaz coerent prin parcurgerea succesiv a unor etape sau faze; aceste etape vor fi dezvoltate n continuare, dup ce se va prezenta, mai nti, conceptul de proces bugetar (procedur bugetar). 2. Conceptul de proces bugetar ( procedur bugetar) 43. Procesul bugetar (procedura bugetar) reprezint ansamblul actelor i operaiunilor care se ntocmesc/ndeplinesc n legtur cu realizarea proiectului de buget, aprobarea lui, executarea bugetului, ncheierea i aprobarea contului general de execuie bugetar, precum i controlul execuiei bugetare. n ara noastr, ca de altfel n toate statele moderne, n conformitate cu dispoziiile normative ale Legii finanelor publice, activitatea bugetar presupune parcurgerea mai multor etape sau faze i anume: elaborarea proiectului de buget, aprobarea lui, executarea bugetului i ncheierea exerciiului bugetar precum i controlul execuiei bugetare. 44. Elaborarea proiectului de buget cuprinde activitatea de determinare a veniturilor i a cheltuielilor bugetului public naional; ea ncepe n anul premergtor celui pentru care se ntocmete proiectul i se realizeaz n sistem piramidal (de jos n sus, adic de la unitile de baz din teritoriu se colecteaz propunerile privind cifrele de venituri i cheltuieli care se centralizeaz pe linie strict ierarhic mai nti la ministere sau alte organe centrale de stat, respectiv instituii publice i apoi la Ministerul Finanelor Publice). 45. Aprobarea bugetului presupune dezbaterea proiectului n Parlament i votarea legii bugetare anuale; aceast etap se parcurge de obicei tot n anul premergtor celui pentru care s-a ntocmit proiectul de buget; atunci cnd din anumite motive (obiectiv/subiective) nu este posibil adoptarea bugetului la timpul potrivit, dezbaterea i aprobarea lui se fac n prima parte a anului n care bugetul urmeaz s fie pus n aplicare. 46. Executarea bugetului (sau execuia bugetar) const n realizarea veniturilor la termenele i n cuantumurile prevzute, precum i n efectuarea cheltuielilor potrivit destinaiilor stabilite. Dac realizarea veniturilor bugetare reprezint obligaii minime, efectuarea cheltuielilor reprezint obligaii maxime, care nu pot fi n principiu depite. Aceast etap este cea mai important, ntruct ea presupune nfptuirea concret a previziunilor aprobate de puterea legislativ; execuia bugetar se nfptuiete n mod firesc n anul pentru care s-a aprobat bugetul. 47. ncheierea exerciiului bugetar presupune realizarea pe baza datelor furnizate de evidena execuiei bugetare a unei dri de seam cu privire la modul de realizare a veniturilor i de efectuare a cheltuielilor pentru anul bugetar expirat; aceast faz a procedurii bugetare se parcurge n mod evident n anul urmtor celui pentru care s-a elaborat i aprobat bugetul de stat. 48. Controlul execuiei bugetare const n verificarea modului n care au fost aduse la ndeplinire prevederile cuprinse n bugetul public naional. Activitatea de control asupra

16

execuiei bugetare se desfoar, de o manier complex, de ctre mai multe categorii de organe ale statului, avnd competene diferite. Se poate observa c pentru ndeplinirea procedurii bugetare sunt necesari trei ani calendaristici, unul anterior celui pentru care se ntocmete bugetul, anul execuiei bugetare i anul urmtor n care au loc ncheierea exerciiului bugetar i controlul execuiei bugetare. 49. Avnd n vedere explicaiile de mai sus, precum i prevederile Legii finanelor publice, procedura bugetar poate fi definit mai complet, dar n acelai timp, i mai sintetic ca fiind ansamblul actelor i operaiunilor cu caracter preponderent tehnic i normativ, nfptuite n temeiul legii de organele specializate ale statului n scopul elaborrii, adoptrii, executrii i ncheierii bugetului public naiona. x 50. n procesul bugetar sunt antrenate organe ale statului i persoane avnd grade de competen diferite i cu responsabiliti specifice. Acestea sunt: Parlamentul, Guvernul, Ministerul Finanelor publice i ordonatorii principali de credite. Le vom aborda, pe scurt, pe rnd, dar n ordinea invers a prezentrii de mai sus. 51. Ordonatorii de credite sunt acele persoane fizice investite cu dreptul de a dispune n condiiile legii asupra creditelor bugetare, n virtutea funciei pe care o deine n conducerea unei instituii publice sau a unui organ de stat. n funcie de locul instituiilor publice i a organelor de stat finanate din bugetul statului n cadrul administraiei de stat, ordonatorii de credite sunt: principali, secundari i teriari. A. Ordonatorii principali de credite ai bugetului statului sunt conductorii ministerelor i celelalte organe centrale de stat, care au dreptul s cear Ministerului Finanelor Publice deschiderea creditelor bugetare ce se cuvin instituiilor pe care le reprezint, precum i instituiilor subordonate, s repartizeze creditele bugetare destinate instituiilor sau organelor subordonate i s se aprobe efectuarea cheltuielilor din bugetul ministerului sau organului central de stat. Potrivit legii, ordonatorii principali sunt ndreptii a transmite dreptul de a aproba repartizarea i utilizarea creditelor bugetare nlocuitorilor lor din ministerele sau organele centrale pe care le conduc (n situaii care impun delegarea acestor prerogative). B. Ordonatorii secundari de credite se gsesc n acele ramuri administrative n care exist dou categorii de instituii publice cu personalitate juridic i buget propriu, aflate n raport de subordonare ierarhic. Conductorii instituiilor de rang superior din aceste raporturi juridice de subordonare sunt ordonatori secundari, iar conductorii instituiilor de rang inferior sunt ordonatori teriari (Ordonatorii secundari au aceleai drepturi ca i ordonatorii principali, cu deosebirea c ei primesc credite bugetare de la ordonatorii principali, cu deosebirea c ei primesc credite bugetare de la ordonatorii principali, pe cnd acetia din urm le primesc direct de la Ministerul Finanelor Publice). C. Ordonatorii teriari de credite bugetare sunt conductorii instituiilor publice cu personalitate juridic i buget propriu, care au numai dreptul de a aproba efectuarea cheltuielilor din creditele bugetare pe care le primesc, dup caz, fie de la ordonatorii principali, fie de la ordonatorii secundari. Din punctul de vedere al rspunderii juridice care le este antrenat pentru nerespectarea dispoziiilor legale referitoare la utilizarea creditelor bugetare, toi ordonatorii de credite au o situaie juridic egal. n conformitate cu dispoziiile Legii finanelor publice, acetia au, n principiu, obligaia s urmreasc folosirea cu eficien a sumelor de bani primite din bugetul statului, s in evidena contabil i s prezinte dri de seam contabile asupra execuiei bugetare.

17

n mod concret, ordonatorii de credite au obligaia de a angaja i utiliza creditele bugetare numai n limitele prevederilor legale i a destinaiilor ce le-au fost precis stabilite prin legea bugetar anual, pentru cheltuielile strict legate de activitatea specific a instituiilor sau organelor pe care le reprezint i conduc. De aceea, ordonatorii rspund potrivit legii att de realizarea veniturilor proprii, ct i pentru modul n care utilizeaz creditele bugetare (respectiv de folosirea cu eficien, cu eficacitate i cu bun-credin a sumelor primite de la bugetul statului sau, dup caz, de la bugetul asigurrilor sociale de stat ori din bugetele fondurilor speciale, de integralitatea bunurilor ncredinate unitii pe care o conduc, precum i de modul corespunztor de organizare i inere a contabilitii la zi) etc. 52. Ministerul Finanelor Publice are n acest domeniu o serie de atribuii cu un grad de concretee ridicat, precum: coordonarea aciunilor care sunt n responsabilitatea Guvernului cu privire la sistemul bugetar (pregtirea proiectelor legilor bugetare anuale, ale legilor de rectificare i ale legilor privind aprobarea contului general anual de execuie bugetar); ntreprinderea msurilor necesare pentru aplicarea politicii fiscal-bugetare; elaborarea i emiterea normelor metodologice , a precizrilor i instruciunilor prin care se stabilesc practicile i procedurile pentru ncasarea veniturilor, angajarea, lichidarea, ordonanarea i plata cheltuielilor etc.. 53. Guvernul asigur realizarea politicii fiscal-bugetare, lund n considerare perspectivele economice i prioritile politice cuprinse n Programul de guvernare acceptat de Parlament. Guvernul asigur, de asemenea, elaborarea raportului privind situaia macroeconomic pentru anul bugetar respectiv i proiecia acesteia n urmtorii trei ani, elaborarea proiectelor legilor bugetare anuale (inclusiv a proiectelor legilor de rectificare) i transmiterea acestora spre adoptare Parlamentului, exercitarea conducerii generale a activitii executive n domeniul finanelor publice. 54. Parlamentul adopt legile bugetare anuale, legile de rectificare bugetar, precum i legile contului general anual de execuie, elaborate de Guvern. n timpul dezbaterilor din Parlament nu pot fi aprobate amendamente la legile bugetare anuale, care determin majorarea nivelului deficitului bugetar. 3. Procedura elaborrii proiectului de buget 55. Prima etap din procedura bugetar este fr ndoial elaborarea proiectului de buget. Dat fiind nsemntatea bugetului, precum i responsabilitatea major care revin statului n legtur cu asigurarea cadrului corespunztor desfurrii n bune condiii a tuturor activitilor social-economice, elaborarea proiectului bugetului de stat i a bugetului asigurrilor sociale de stat cad n sarcina Guvernului. n cadrul Guvernului, Ministerul Finanelor Publice rspunde de elaborarea proiectului bugetului de stat, iar Ministerului Muncii i Solidaritii Sociale coordoneaz activitatea de ntocmire a proiectului bugetului asigurrilor sociale de stat. innd seam de faptul c procesul bugetar (procedura bugetar) presupune parcurgerea acelorai etape n cazul fiecruia dintre componentele sistemului bugetar (bugetului public naional), n continuare ne vom referi numai la cel mai important dintre bugete bugetul de stat (pe care l vom lua ca etalon de lucru), urmnd ca acolo unde aspectele specifice ale celorlalte bugete o cer s facem precizrile necesare surprinderii particularitilor pe care acestea le prezint pe parcursul respectivei proceduri. 56. Elaborarea proiectelor de bugete i a proiectelor legilor bugetare anuale de ctre Guvern (prin Ministerul Finanelor Publice) se bazeaz pe o serie de estimri i date cuprinse

18

n documentele care alctuiesc Programul de guvernare acceptat de Parlament. Banca Nationala a Romaniei colaboreaza cu Ministerul Finantelor Publice in vederea stabilirii indicatorilor macroeconomici in baza carora se va elabora proiectul anual de buget. 57. Ca prim etap a procesului bugetar, elaborarea proiectului bugetului anual al statului nostru presupune urmarea ntocmai a fazelor calendarului bugetar: elaborarea indicatorilor macroeconomici, ntocmirea i transmiterea scrisorii-cadru de ctre Ministrul finanelor publice, formularea propunerilor bugetare de ctre ordonatorii principali de credite, ntocmirea proiectului general al bugetului de stat i transmiterea acestuia la Parlament. 4. Elaborarea indicatorilor macroeconomici 58. Organismele abilitate sunt obligate s elaboreze pn la 31 martie a anului curent indicatorii macroeconomici i sociali pentru anul bugetar cruia i va fi destinat noul buget, precum i pentru urmtorii trei ani. Aceti indicatori, stabilii pe baza unor date i estimri anterioare, vor putea fi actualizai pe parcursul desfurrii procesului bugetar. Ministerul Finanelor Publice, sintetiznd indicatorii susmenionai, va nainta Guvernului pn la data de 1 mai obiectivele politicii fiscale i bugetare pentru urmtorul an bugetar (precum i pentru urmtorii trei ani), mpreun cu limitele de cheltuieli stabilite pe ordonatorii principali de credite. Guvernul are obligaia s se pronune asupra acestor obiective i n cazul cnd i le nsuete, aprobndu-le va trebui s informeze comisiile pentru buget, finane i bnci ale Parlamentului asupra principalelor orientri ale politicii sale macroeconomice i ale finanelor publice. 5. Scrisoarea-cadru i ndrumrile metodologice ale Ministerului Finanelor Publice 59. Pn la data de 1 iunie a fiecrui an, Ministrul finanelor publice va transmite ordonatorilor principali de credite o scrisoare-cadru care va specifica contextul macroeconomic pe baza cruia vor fi ntocmite proiectele de buget, precum i metodologiile de elaborare a acestora i n sfrit limitele de cheltuieli aprobate de Guvern. ndrumarea metodologic a operaiunilor de elaborare a proiectelor de buget revine Ministerului Finanelor Publice care, n calitatea sa de organ administrativ de specialitate financiar, este abilitat s elaboreze norme metodologice care conform dispoziiilor Legii finanelor publice sunt obligatorii pentru toi agenii economici, instituiile publice i organele de stat care i ntocmesc bugete proprii. Prin aceste norme metodologice se dau ndrumrile necesare pentru asigurarea unei maniere unitare de abordare a aspectelor comune pe care le pretind activitile reclamate de procesul bugetar. Din punct de vedere metodologic, pentru estimarea sau evaluarea i implicit calculul cheltuielilor i veniturilor bugetare, n statele moderne au fost promovate modaliti diferite care, ns, (cu toat varietatea lor), urmresc acelai scop acela al unei evaluri reale i ct mai operative a cifrelor de venituri i cheltuieli care urmeaz s fie cuprinse n buget. 60. Pentru evaluarea veniturilor bugetare s-au promovat dou metode i anume: a) metoda evalurii directe i b) metoda reportrii, cu anumite majorri, a veniturilor din anul precedent. A. Metoda evalurii directe este preferabil deoarece ea ofer perspectiva estimrii reale a veniturilor cu condiia ca aceasta s se fac cu sinceritatea i temeinice (cu profesionalism). Aceast metod este aplicat cu preferin n Germania i SUA (iar n ultimii ani i n Frana, n special pentru estimarea impozitelor directe pe veniturile cetenilor i pentru profiturile societilor comerciale).

19

B. Metoda reportrii veniturilor din anul precedent, cu anumite majorri este mai simpl i mai operativ, ns utilitatea ei este condiionat de stabilirea ct mai judicioas a proporiei cu care se majoreaz cuantumul veniturilor reportate, deci tot pe baza unei estimri reale a evoluiei probabile a veniturilor i consumurilor supuse impozitelor directe i respectiv indirecte. Aceast metod se aplic parial n Frana, precum i n Belgia, Spania, etc. 61. Pentru evaluarea cheltuielilor bugetare este utilizat cel mai frecvent metoda denumit cvasi-automatic, care const n reportarea n mod automat a cuantumului cheltuielilor din anul precedent, cu excepia cheltuielilor pentru care se cer modificri temeinic motivate. 6. Formularea propunerilor bugetare de ctre ordonatorii principali de credite 62. Ordonatorii principali de credite au obligaia de a depune la Ministerul Finanelor Publice, pn la 15 iulie a fiecrui an, propunerile lor pentru proiectul de buget i anexele la acesta, pentru anul bugetar urmtor (cu ncadrarea n limitele de cheltuieli) i estimrile pentru urmtorii trei ani, nsoite de documentaii i fundamentri detaliate. Cele dou Camere ale Parlamentului (Camera Deputailor i Senatul) i aprob bugetele proprii (cu consultarea Guvernului) i le nainteaz Guvernului n vederea includerii lor n proiectul general al bugetului de stat. Autoritile administraiei publice locale au i ele obligaia de a formula propuneri proprii privind transferurile consolidate i sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat. Proiectele de buget (definitivate eventual n urma propunerilor formulate de Ministerul Finanelor Publice), mpreun cu anexele acestora, se nainteaz (de ctre ordonatorii principali de credite) Ministerului Finanelor Publice, pn cel trziu la data de 1 august a fiecrui an. La baza propunerilor bugetare formulate de ctre ordonatorii principali de credite stau datele i estimrile (pregtite i cuantificate de ctre unitile din subordine i naintate pe scar ierarhic) care se concentreaz ntr-un sistem piramidal la nivelul conductorilor ministerelor i celorlalte organe centrale de stat sau instituii publice centrale. 7. ntocmirea proiectului de buget n sistem piramidal. Proiectele ministerelor i celorlalte organe centrale de stat 63. n desfurarea procedurii de elaborare a proiectului bugetului anual de stat, locul cel mai important l ocup elaborarea proiectelor de bugete ale ministerelor i celorlalte organe centrale de stat. Propunerile de bugete (n cuprinsul crora se gsesc nglobate i propunerile tuturor unitilor subordonate) se transmit de ctre ordonatorii principali de credite la Ministerul Finanelor Publice, ntocmite pe formulare care sunt indicate prin ndrumrile metodologice. 64. Propunerile de cheltuieli, potrivit ndrumrilor metodologice, se calculeaz pe baza datelor de fundamentare comunicate de ctre Ministerul Finanelor Publice i pe baza altor fundamentri proprii ale ordonatorilor principali de credite, fundamentri ce nsoesc proiectul de buget. Cheltuielile de personal se stabilesc pe baza principiului dimensionrii stricte a personalului de specialitate, administrativ i auxiliar finanat de la buget, n concordan cu necesitatea realizrii programelor i atribuiilor fiecrei instituii. Cheltuielile de personal se prezint att pentru aparatul propriu al instituiilor centrale, ct i pentru cel existent n structurile teritoriale subordonate. Cheltuielile de detaare, delegare i transfer n interesul serviciului se stabilesc la strictul necesar n funcie de oportunitatea lor. Cheltuielile materiale i prestrile de servicii se determin pe baza calculelor proprii ale ordonatorilor principali de credite i a actelor normative specifice fiecrui domeniu de

20

activitate, analizndu-se necesitatea, oportunitatea i eficacitatea fiecrei cheltuieli pentru a se asigura condiii normale fiecrei instituii. Fundamentarea se face n raport cu indicatorii specifici fiecrei aciuni utilizndu-se fie formularele transmise de Ministerul Finanelor Publice, fie fundamentri proprii. Aceste propuneri nu pot fi mai mari fa de limita de cretere acceptat i transmis de Ministerul Finanelor Publice. Cheltuielile de capital (sumele de bani care se solicit cu titlu de cheltuieli de capital pentru obiectivele de investiii ale agenilor economici cu capital de stat) trebuie s fie fundamentate dup ce au fost luate n calcul toate posibilitile de finanare din surse proprii i din alte surse atrase, reprezentnd participri ale unor investitori strini sau mobilizri de fonduri nerambursabile primite din partea unor structuri ale Uniunii Europene. n listele de investiii se vor nscrie, cu prioritate, obiectivele de investiii ncepute n anii precedeni i neterminate. Fundamentarea, elaborarea i ierarhizarea prioritilor obiectivelor cuprinse n listele de investiii trebuie s ntemeieze pe criteriile stabilite de ctre Ministerul Finanelor Publice, cum ar fi: a) investiiile trebuie s corespund strategiilor i obiectivelor cuprinse n programul de guvernare; b) investiiile trebuie s aib surse de finanare n anii viitori; c) investiiile trebuie s fie cuprinse n prioritile politicii sectoriale; d) investiiile trebuie s contribuie la eficientizarea activitii sectorului respectiv etc. Pentru cheltuielile avnd natura de investiii ale ministerelor i altor organe centrale de stat, ca i ale instituiilor publice subordonate acestora, este necesar o anumit documentaie tehnico-eonomic, pentru care este prevzut i o procedur special de aprobare. Astfel, pentru investiiile care se finaneaz din bugetul statului este reglementat procedeul ntocmirii unor liste de lucrri, utilaje, mobilier i alte obiective de investiii, n cuprinsul crora se specific fiecare categorie de lucrri, utilaje, etc., cu sumele de bani care reprezint costul lor, determinate cu ajutorul unor proiecte i devize de calcul al costului, mai ales al lucrrilor de construcii i alte investiii. Aceste liste de investiii, nsoite de proiecte, devize de cost, rapoarte de necesitate se centralizeaz de ctre fiecare minister sau alt organ central de stat, se anexeaz la bugetele lor anuale i se aprob, urmndu-se o anumit procedur. 65. Procedura aprobrii investiiilor ministerelor, altor organe centrale de stat i instituiilor publice subordonate acestora implic examinarea documentailor tehnicoeconomice de ctre Ministerul Finanelor Publice, avizarea de ctre acest minister a celor constatate ca fiind necesare i justificate i apoi aprobarea lor, dup cum urmeaz: - de ctre Guvern, pentru valori mai mari de 130 de miliarde lei; - de ctre ordonatorii principali de credite, pentru valori cuprinse ntre 18 miliarde lei i 130 miliarde lei; - de ctre ceilali ordonatori de credite, pentru valori de pn la 18 miliarde lei, cu avizul prealabil al ordonatorilor principali de credite. Potrivit legii, documentaiile tehnico-economice aferente investiiilor publice care se realizeaz pe baz de credite externe contractate sau garantate de stat se supun aprobrii Guvernului, indiferent de valoarea acestora. Alocaiile pentru instituiile publice ale cror cheltuieli curente i de capital se asigur potrivit legii din venituri extrabugetare i alocaii de la bugetul de stat, se stabilesc n funcie de programele de activitate ale acestora, existnd cerina ca ordonatorii de credite s identifice posibiliti de sporire a veniturilor proprii prin identificarea de noi venituri extrabugetare i reducerea corespunztoare a alocaiilor bugetare. Subveniile pentru unele produse i activiti, precum i subveniile pentru acoperirea diferenelor de pre i tarif se stabilesc n concordan cu actele normative care constituie temeiul legal al acordrii lor, pe baza unor fundamentri corespunztoare, n funcie de natura

21

subveniilor solicitate. La fundamentare trebuie avute n vedere restrngerea acordrii subveniilor consecutiv aciunilor de restructurare i de modernizare a activitilor economice, de rentabilizare a agenilor economici i a efectelor ce decurg din privatizarea societilor comerciale cu capital de stat. De asemenea, la fundamentarea subveniilor trebuie s fie avute n vedere exigenele rezultate din armonizarea politicii i a legislaiei n acest domeniu cu cele ale Uniunii Europene, n vederea atingerii parametrilor minimali de performan necesari aderrii la Uniunea European. 8. Rolul Ministerului Finanelor Publice n elaborarea proiectului bugetului de stat 66. Proiectele de bugete anuale ale ministerelor i celorlalte organe centrale de stat elaborate conform tuturor acestor dispoziii legale se depun la Ministerul Finanelor Publice, nsoite de documentaia necesar pentru investiii i de expuneri de motive, att pentru venituri, ct i pentru cheltuieli, pn cel trziu la 1 august a fiecrui an. n categoria bugetelor ministerelor i altor organe centrale de stat sunt incluse i bugetele: Senatului, Adunrii Deputailor, Administraiei Prezideniale i Guvernului, cu cheltuielile specifice salariilor i altor drepturi bneti cuvenite senatorilor, deputailor, minitrilor, etc., activitii curente a acestor organe i eventual investiiilor necesare pentru sediile lor, mijloace de transport, etc. 67. ntre bugetele ministerelor, cel al Ministerului Finanelor Publice cuprinde toate veniturile i cheltuielile care se urmresc i execut prin acest minister, precum i subveniile care se acord la cererea judeelor i a municipiului Bucureti n cazurile n care cheltuielile prevzute n bugetele lor sunt mai mari dect veniturile proprii din acelai exerciiu financiar. Ministerul Finanelor Publice are, n legtur cu elaborarea proiectului bugetului de stat, urmtoarele responsabiliti i atribuii, stabilite potrivit dispoziiilor legale n vigoare i a ndrumrilor metodologice prezentate anterior: - s examineze dac prioritile i obiectivele cuprinse n documentul de politic i strategie prezentat de ordonatorii principali de credite sunt n concordan cu prioritile politicii guvernamentale i cu datele nscrise n proiectul de buget, precum i dac solicitrile bugetare sunt realiste i fundamentate prin informaiile transmise. n acest scop, Ministerul Finanelor Publice procedeaz la verificarea fundamentrilor prezentate de ordonatorii principali de credite, fie c ele sunt ntocmite pe formularele transmise de Ministerul Finanelor Publice sau reprezint fundamentri proprii ale acestora; - s asigure corelarea politicilor sectoriale (sntate, nvmnt, industrie, mediu, aprare naional etc.) cu resursele posibil de mobilizat n condiii de finanare neinflaionist, pe baza propunerilor prezentate de ctre ordonatorii principali de credite; - s grupeze i s sistematizeze estimrile, pe anii urmtori, formulate de ctre ordonatorii principali de credite n proiectele de buget, pe naturi agregate de cheltuieli, n funcie de obiectivele prioritare, economice i sociale, care s permit o larg flexibilitate a managementului bugetar, n scopul informrii Guvernului i Parlamentului asupra perspectivei financiare a anilor urmtori. 68. Ministerul Finanelor Publice examineaz proiectele de bugete ale celorlalte ministere i alte organe centrale de stat, putnd cere modificarea cifrelor de venituri i cheltuieli pe care le socotete necesare pentru stabilirea echilibrului bugetar ntre totalul veniturilor i totalul cheltuielilor bugetare propuse. n ipoteza n care ministerele i/sau celelalte organe centrale de stat vizate nu accept modificrile cerute de Ministerul Finanelor Publice i nu se conformeaz recomandrilor acestuia, divergenele astfel iscate urmeaz a fi soluionate de ctre Guvern. Dup parcurgerea acestei faze se ajunge la definitivarea

22

proiectelor de bugete ale ordonatorilor principali de credite, pe baza crora Ministerul Finanelor Publice (avnd n vedere i propriul proiect de buget) ntocmete proiectul general al bugetului de stat i proiectul legii bugetare anuale pe care le depune la Guvern pn la data de 30 septembrie a fiecrui an. 69. Proiectul legii bugetului de stat trebuie s fie nsoit de un raport privind situaia macroeconomic pentru anul bugetar pentru care s-a elaborat proiectul de buget i proiecia acesteia n urmtorii trei ani. Proiectul bugetului statului i proiectul legii bugetare anuale, se supun spre analiz i spre nsuire Guvernului. 9. nsuirea proiectului de buget de ctre Guvern 70. Dup depunerea proiectului bugetului de stat i a proiectului legii bugetare anuale la guvern, acesta procedeaz la nsuirea lor. nsuirea proiectului bugetului anual al statului de ctre Guvern comport o ultim, dar atent, analiz i verificare a cifrelor bugetare de venituri i cheltuieli i aprobarea acestora cu sau fr modificri (n funcie de mprejurrile concrete, diferite de la un an financiar la altul), cu acordul unanim al membrilor si. nsuirea proiectului de buget de ctre Guvern nseamn de fapt adoptarea acestuia n sensul de asumare a rspunderii de ctre executiv pentru coninutul documentului respectiv. n mod evident, Guvernul i nsuete proiectul de buget numai dac i n msura n care respectivul proiect (i raportul nsoitor) vor exprima politica fiscal-bugetar a Executivului (cuprins n Programul de guvernare). 10.Trimiterea la Parlament, de ctre Guvern, a proiectului bugetului de stat spre aprobare i adoptare 71. Dup ce a fost nsuit de ctre Guvern, proiectul bugetului de stat ntocmit pentru anul urmtor este naintat Parlamentului, pn cel trziu la data de 15 octombrie a fiecrui an. Proiectul de buget care se trimite Parlamentului trebuie s fie nsoit de dou documente anex: 1. raportul privind situaia macroeconomic a rii pentru anul urmtor i proiecia acesteia n urmtorii trei ani i, respectiv, 2. proiectul legii bugetare anuale. Forul legislativ suprem, fiind investit cu dreptul de a aproba bugetul, urmeaz s procedeze la verificarea pe ansamblu a bugetului, apoi la analizarea i dezbaterea acestuia de o manier detaliat i, n final, la adoptarea bugetului de stat, printr-o lege special consacrat acestuia. 11. Examinarea bugetului de ctre Parlament 72. Datorit importanei deosebite pe care o prezint bugetul public naional n viaa economic, social i politic a rii i avnd n vedere ponderea bugetului de stat n cadrul acestuia, n conformitate cu dispoziiile Legii finanelor publice aprobarea bugetului de stat este de competena exclusiv a Parlamentului.
Parlamentul, lund n examinare proiectul de buget, n vederea aprobrii lui, trebuie s verifice dac n funcie de conjunctura social-economic care se prefigureaz pentru anul urmtor bugetul va fi n msur s acopere corespunztor nevoile generale ale societii, respectiv s urmreasc a se reflecta n bugetul de stat: a) programul cu privire la evoluia previzibil a economiei naionale;

asigurarea drepturilor ceteneti cu privire la nvmnt, sntate, cultur, art, ocrotire social, ordine public, protecia mediului nconjurtor, etc.; b) stimularea prin mijloace fiscale a activitii agenilor economici care manifest spirit ntreprinztor, concomitent cu retragerea subveniilor acordate pentru unele activiti economice ineficiente; c) cerina ca bugetul statului s reprezinte un factor stabilizator al economiei naionale, capabil altfel spus s asigure corelarea necesitilor interne cu resursele disponibile.

23

12. Dezbaterea i aprobarea de ctre Parlament a bugetului statului 73. n conformitate cu prevederile Constituiei noastre, cele dou camere ale Parlamentului Romniei au drepturi egale privind aprobarea bugetului de stat, drepturi pe care i le exercit prin dezbaterea i aprobarea bugetului anual, n edin comun a Camerei Deputailor i Senatului, altfel spus, Parlamentul nostru i desfoar aceste lucrri n plenul su. Cu privire la votarea bugetului anual i la cuprinsul legii bugetare anuale, dispoziiile Legii finanelor publice stabilesc c bugetul statului se aprob de Parlament pn cel mai trziu cu 3 zile nainte de expirarea exerciiului bugetar pe ansamblu, pe capitole, articole i alineate, dup caz, pe ordonatorii principali de credite, pentru anul bugetar, precum i creditele de angajament pentru aciuni multianuale. Prin urmare, din dispoziiile legale prezentate rezult, pe de o parte c Parlamentul trebuie s aprobe bugetul anual pn cel mai trziu n antepenultima zi a exerciiului bugetar anterior, iar pe de alt parte c bugetul anual al statului trebuie aprobat global, pe ansamblu (adic avndu-se n vedere totalul veniturilor i totalul cheltuielilor bugetare anuale), pe capitole de venituri i cheltuieli, precum i pe ministere i alte organe centrale de stat, respectiv pentru fiecare articol n parte al legii bugetare anuale. 13. Coninutul i cuprinsul Legii bugetare anuale
74. n ceea ce privete coninutul legii de aprobare a bugetului de stat anual, potrivit dispoziiilor Legii finanelor publice, aceasta trebuie s specifice i s prevad: aprobarea i precizarea cuantumului bnesc total al veniturilor i cheltuielilor bugetului de stat pe exerciiul urmtor; specificarea

cuantumurilor bneti ale bugetelor Adunrii Deputailor, Senatului, Administraiei Prezideniale, Guvernului, ministerelor i altor organe centrale de stat; lista impozitelor i veniturilor statului care urmeaz a se realiza; creditele bugetare care se aprob, pe categorii de cheltuieli; eventualele dispoziii de autorizare a emisiunii bonurilor de tezaur i a mprumuturilor de la Banca Naional destinate acoperirii cheltuielilor bugetare anuale; aprobarea contului general de execuie a bugetului statului pe exerciiul financiar anterior. 75. Prevederile legale din legea bugetar anual care au obiectul de reglementare menionat mai sus cuprind trei categorii de dispoziii normative i anume: 1. dispoziii cu caracter general (cum sunt cele referitoare la enunarea principalelor categorii de venituri i cheltuieli bugetare, care nu privesc subiecte de drept determinate i urmeaz a se aplica n mod repetat n cursul exerciiului bugetar); 2. dispoziii cu caracter quasi-general (cum sunt acelea prin care se specific cuantumurile bneti ale unor instituii publice, ministere sau alte organe centrale de stat, care privesc subiecte de drept determinate i urmeaz a fi aplicate n mod repetat n cursul exerciiului financiar respectiv), precum i 3. dispoziii cu caracter individual (cum sunt, de pild, acelea prin care se autorizeaz Ministerul Finanelor Publice s emit bonuri de tezaur, care privesc un singur subiect de drept i urmeaz a se aplica o singur dat n cursul exerciiul bugetar la care se refer legea bugetar anual). 76. Legile bugetare anuale pot fi modificate n cursul exerciiului bugetar prin legi de rectificare, care trebuie s fie elaborate i adoptate pn cel mai trziu la data de 30 noiembrie. n afara termenelor din calendarul bugetar, legilor de rectificare li se aplic aceleai proceduri ca i legilor bugetare anuale iniiale. Prevederile legilor bugetare anuale i ale celor de rectificare sunt aplicabile numai n anul bugetar respectiv.

24

Potrivit reglementrii legale n vigoare, legile bugetare anuale pe care le adopt Parlamentul sunt legea bugetului de stat (i, eventual, legea de rectificare a bugetului de stat) i legea bugetului asigurrilor sociale de stat (i, eventual, legea de rectificare a bugetului asigurrilor sociale de stat), precum i legile privind contul general anual de execuie (legea privind contul general anual de execuie a bugetului de stat i, respectiv, legea privind contul general anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat). 14. Soluiile aplicabile n cazul cnd bugetul nu poate fi adoptat n termenul legal 77. Exist situaii cnd din diferite motive (obiective sau/i subiective) parlamentul nu reuete s dezbat proiectul bugetului de stat i s voteze legea bugetar anual pn la finele exerciiului financiar n curs de desfurare, respectiv anterior momentului pirii n anul cruia i este consacrat noul buget. Pentru nlturarea neajunsului decurgnd dintr-o asemenea mprejurare, n doctrin i mai cu seam n practica finanelor publice s-au cristalizat dou soluii care diferit de la un stat la altul sunt, n mod obinuit, puse n aplicare: 1. aprobarea unor dousprezecimi bugetare provizorii sau 2. ncredinarea guvernului de a ndruma (conduce) activitile economico-sociale ghidndu-se dup cifrele de venituri i cheltuieli din exerciiul financiar care tocmai a expirat, pn la data adoptrii bugetului. 78. Dousprezecimile bugetare provizorii sunt bugetele ale cror cuantum de venituri i cheltuieli reprezint a dousprzecea parte din cifrele prevzute i propuse n legea de adoptare a bugetului de stat (care, ns, nu s-a putut adopta n termenul legal). Aceste dousprezecimi bugetare (care n fapt se prezint sub forma unor mini-bugete) sunt examinate, mai nti de ctre comisiile de specialitate ale celor dou camere ale parlamentului i, apoi, discutate i, respectiv, aprobate de ctre plenul forului legislativ suprem. Odat adoptate, dousprezecimile bugetare provizorii se pun n executare, de ctre guvern, pentru a se asigura continuitatea fireasc a ntregii activiti de la nivelul societii. 79. ncredinarea guvernului s ndrume execuia bugetar pe baza (avnd ca repere) cifrelor de venituri i cheltuieli utilizate n cadrul bugetului din exerciiul financiar expirat este procedeul care datorit simplitii i operativitii lui este preferat i, deci, mai des utilizat. Acest procedeu a fost consacrat i de legislaia noastr postrevoluionar. Astfel, Constituia Romniei i Legea finanelor publice stabileau c dac bugetul de stat nu a fost adoptat anterior expirrii exerciiului bugetar, se aplic, n continuare (din nou), prevederile bugetului anului precedent. Dup anul 1989, Guvernele care s-au succedat i Parlamentul Romniei nereuind s adopte n termen bugetul au aplicat, n practica bugetar, soluia anterior amintit, fapt care a influenat, ntr-o msur mai mare sau mai mica, propagarea efectelor negative ce s-au manifestat n economia rii. Este remarcabil faptul c n anul 2001, dup unsprezece ani, Parlamentul i Guvernul Romniei au reuit s urmeze procedurile de elaborare i adoptare a bugetului de stat i bugetului asigurrilor sociale de stat n termenele prevzute de Constituie astfel c, pentru prima oar dup anul 1989, n anul 2002 legea bugetului de stat i cea a bugetului asigurrilor sociale de stat au intrat n vigoare la data de 1 ianuarie. 80. Cu toate c aa cum artam mai sus n ultimii ani s-a reintrat n normalitate, respectndu-se prevederile legale privind necesitatea adoptrii noului buget nainte de a se pi n anul bugetar cruia i este consacrat documentul respectiv, legiuitorul precaut a prevzut n mod expres c n cazul cnd legile bugetare anuale nu au fost adoptate nainte de expirarea exerciiului bugetar Guvernul va ndeplini sarcini echivalente cu cele prevzute n bugetul precedent, cu precizarea c limitele lunare de cheltuieli nu vor putea depi de regul 1/12

25

parte din prevederile bugetului anului anterior (cu excepia cazurilor deosebite, temeinic justificate de ctre ordonatorii principali de credite) sau, dup caz, 1/12 parte din sumele propuse n proiectul de buget (neadoptat), n situaia n care acestea sunt mai mici dect cele din anul precedent. Instituiile publice i aciunile noi (cele aprobate n anul curent, dar care ncep cu data de 1 ianuarie a anului bugetar urmtor) vor fi finanate pn la adoptarea noii legi bugetare n limita a 1/12 parte din prevederile acestora cuprinse n proiectul de buget. 15. Executarea bugetului 81. Execuia bugetar sau executarea bugetului, cea de-a treia i cea mai ampl (cuprinztoare i consistent) etap a procedurii bugetare, const n realizarea veniturilor i efectuarea cheltuielilor bugetare; ea cuprinde n consecin ansamblul actelor i operaiunilor destinate a conduce la realizarea veniturilor i efectuarea cheltuielilor prevzute n legea bugetar anual. n vederea realizrii execuiei bugetare sunt ndeplinite acte, fapte i operaiuni cu privire la ncasarea, pstrarea i eliberarea fondurilor bneti n i, respectiv, din bugetul public naional, astfel devenind posibil ndeplinirea sarcinilor i atribuiilor statului. Executarea bugetului se realizeaz printr-o succesiune de acte i operaiuni a cror coeren este asigurat de procedura execuiei bugetare, reglementat distinct n cadrul procedurii bugetare. n procedura execuiei bugetului de stat sunt implicai att funcionari cu atribuii de conducere (denumii ordonatori de credite), ct i funcionari crora le revin numai atribuii executive (contabili). 82. Procedura execuiei bugetare comport urmtoarele faze: repartizarea pe trimestre a veniturilor i cheltuielilor bugetare; executarea de cas a bugetului (sau operaiunile de trezorerie); realizarea veniturilor bugetare; efectuarea cheltuielilor bugetare. Veniturile i cheltuielile aprobate prin bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele creditelor externe contracte sau garantate de stat, bugetele fondurilor externe nerambursabile i bugetele instituiilor publice autonome se repartizeaz pe trimestre n funcie de termenele legale de ncasare a veniturilor, de termenele i posibilitile de asigurare a surselor de finanare a deficitului bugetar i de perioada n care este necesar efectuarea cheltuielilor. 83. Repartizarea pe trimestre a veniturilor i cheltuielilor prevzute n bugetul de stat se aprob: a) de ctre Ministerul Finanelor Publice, pe capitole de cheltuieli i n cadrul acestora pe titluri, la propunerea ordonatorilor principali de credite; pe capitole i subcapitole la venituri i pe capitole (i, n cadrul acestora, pe titluri de cheltuieli) pentru bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele fondurilor speciale, la propunerea ordonatorilor principali de credite; pentru sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat i pentru transferurile din bugetul de stat ctre bugetele locale, la propunerea ordonatorilor principali de credite ai bugetelor locale, transmise de direciile generale ale finanelor publice din Ministerul Finanelor Publice; b) de ctre ordonatorii principali de credite, pentru celelalte subdiviziuni ale clasificaiei bugetare, pentru bugetele de venituri i cheltuieli proprii i pentru bugetele ordonatorilor secundari de credite bugetare sau ale ordonatorilor teriari de credite, dup caz; c) de ctre ordonatorii secundari de credite, pentru bugetele proprii i pentru bugetele ordonatorilor teriari de crdite bugetare.

26

Repartizarea pe trimestre se face n scopul stabilirii unui echilibru n cadrul fiecrui trimestru ntre veniturile i cheltuielile bugetare i pentru a se evita sau atenua eventualele diferene ntre volumul veniturilor i cel al cheltuielilor. n principiu, n cazul n care apar, totui, n cursul execuiei bugetare, asemenea diferene, ele sunt mai uor sesizabile i n cuantumuri ce permit acoperirea din fondurile de rezerv bugetar. n calitatea sa de mandatar a execuiei de cas a bugetului public naional, Banca Naional a Romniei ncaseaz toate veniturile acestui buget n numerar i prin decontri fr numerar, elibereaz sumele de bani cerute pentru cheltuieli n numerar i pltete celelalte cheltuieli bugetare prin decontri fr numerar i, n fine, ntocmete evidena contabil a execuiei de cas a bugetului public naional. 84. Relativ la execuia prii de venituri a bugetului de stat este necesar sublinierea faptului c realizarea veniturilor programate constituie premisa elementar i necesar a efecturii cheltuielilor prevzute prin legea bugetar anual, sau astfel spus, o condiie indispensabil a executrii ntregului buget anual. n realizarea veniturilor bugetare sunt aplicabile urmtoarele principii: nici un impozit, tax sau alte obligaii de natura acestora nu pot fi ncasate dac nu au fost stabilite de lege; lista tuturor impozitelor i taxelor, precum i a cotelor acestora trebuie s fie aprobate prin legea bugetar anual; este inadmisibil perceperea, sub orice titlu sau sub orice denumire, a unor contribuii directe sau indirecte n afara celor stabilite de puterea legislativ. Realizarea prii de venituri din impozite directe presupune ntocmirea actelor i operaiunilor de constatare a veniturilor i bunurilor impozabile, ntocmirea i emiterea titlurilor de crean ale statului, plata integral i la termen a impozitelor individualizate i debitate n rolurile fiscale i atunci cnd este necesar urmrirea silit a debitorilor n vederea recuperrii restanelor. Pentru impozitele indirecte, precum i pentru cele care se obin prin reinere i plat de ctre debitorii de venituri impozabile, realizarea veniturilor bugetare implic conformitatea includerii acestor impozite n preuri i tarife, a calculului, reinerii i plii impozitelor pe salarii i a altor drepturi bneti impozabile. Specifice realizrii i acestei categorii de venituri bugetare sunt n ultim instan urmrirea i recuperarea impozitelor neachitate integral i la termenele prestabilite. n fine, pentru realizarea veniturilor programate a se obine din taxe de timbru sau ca alte venituri diverse, se urmrete exactitatea calcului sumelor de bani cuvenite bugetului statului i achitarea lor integral, cu meniunea c n aceste cazuri contabilul nsrcinat cu ncasarea respectivelor venituri este ndreptit s verifice legalitatea realizrii veniturilor bugetare. 85. Efectuarea cheltuielilor bugetare este supus unor reguli expres nscrise n Legea finanelor publice. Potrivit acestor reguli: a) cheltuielile bugetare trebuie s aib o destinaie precis i limitat, n acord perfect cu autorizrile coninute n legile speciale i n legile bugetare anuale; b) nici o cheltuial nu poate fi nscris n buget i nici angajat i efectuat, dac nu exist o baz legal pentru respectiva cheltuial; c) nici o cheltuial din fonduri publice nu poate fi angajat, ordonanat i pltit dac nu este aprobat potrivit legii i nu are prevederi bugetare.
Efectuarea cheltuielilor aprobate prin legea bugetar anual, n vederea ndeplinirii aciunilor i obiectivelor social-economice, presupune un ansamblu de acte i operaiuni care cuprinde: a) solicitarea i punerea la dispoziia ordonatorilor de credite a fondurilor bugetare alocate; b)

27

repartizarea fondurilor bugetare pe seama instituiilor publice, a regiilor autonome i, respectiv societilor comerciale cu capital integral sau majoritar de stat; c) transferuri pentru unitile administrativ-teritoriale, n cazurile n care acestea nu i pot acoperi cheltuielile din veniturile proprii, stabilite n condiiile legii; d) utilizarea efectiv a fondurilor bneti de ctre beneficiari. 86. Potrivit dispoziiilor Legii finanelor publice nici o cheltuial nu poate fi efectuat din bugetul statului dac nu are o baz legal. Baza legal a oricrei cheltuieli bugetare const, generic vorbind, n cuprinderea ei n Legea bugetar anual; totodat, ns, existena bazei legale a unei cheltuieli bugetare presupune att prevederea cheltuielii n bugetul instituiei publice, a ministerului sau organului central de stat, n interesul sau folosul creia ea urmeaz a se efectua, ct i deschiderea sau repartizarea creditului bugetar necesar acoperirii respectivei cheltuieli. 15. Efectuarea cheltuielilor bugetare (Creditele sau alocaiile bugetare) 87. Creditele bugetare sau alocaiile bugetare reprezint sume de bani puse la dispoziia unor beneficiari i n limita crora se poate decide efectuarea de cheltuieli pe seama resurselor provenite de la bugetul statului.
Finanarea de la bugetul statului prin intermediul creditelor bugetare prezint urmtoarele trsturi caracteristice: beneficiarii de credite sau alocaii bugetare pot fi numai instituiile publice, organele de stat i unele uniti economice; scopul pentru care sunt alocate fonduri bugetare

trebuie s fie bine precizat prin lege; fondurile bugetare se acord beneficiarilor cu titlu gratuit (fr echivalent); creditele acordate de la bugetul de stat nu se ramburseaz (beneficiarii nu sunt obligai s le restituie). Creditele bugetare se primesc de ctre beneficiari n cadrul unei proceduri speciale care implic deschiderea, repartizarea i utilizarea acestora pe baza actelor svrite de ctre ordonatorii de credite bugetare. 88. Procedura creditelor bugetare presupune mai multe etape: deschiderea creditelor bugetare, angajarea creditelor bugetare, constatarea lichiditii creditelor bugetare, ordonanarea creditelor bugetare i utilizarea sau plata creditelor bugetare. Creditele bugetare aprobate prin bugetul de stat (ca i cele aprobate prin bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele fondurilor speciale) pot fi folosite la cererea ordonatorilor principali de credite numai dup deschiderea i repartizarea creditelor, respectiv dup alimentarea cu fonduri a conturilor deschise pe seama acestora. A. Competena deschiderii creditelor bugetare aparine Ministerului Finanelor Publice, care, la nceputul exerciiului bugetar i a fiecrui trimestru dispune transmiterea prin unitile de trezorerie a sumelor de bani corespunztoare creditelor bugetare cuvenite ordonatorilor principali de credite. n temeiul acestor dispoziii, sumele de bani reprezentnd creditele bugetare sunt trecute din conturile bugetului de stat n conturile ordonatorilor principali de credite. Apoi, din creditele bugetare astfel deschise, ordonatorii principali repartizeaz i transmit prin dispoziii bugetare creditele bugetare cuvenite ordonatorilor secundari, respectiv teriari. Operaiunea de trezorerie care se realizeaz de aceast dat const n trecerea sumelor de bani din conturile ordonatorilor principali n conturile bancare ale ordonatorilor secundari sau, dup caz, teriari. Aceleai dispoziii i operaiuni sunt aplicabile n continuare ntre ordonatorii secundari i cei teriari, acolo unde este cazul. Deschiderea creditelor bugetare, conform procedurii prezentate, ofer posibilitatea ordonatorilor de credite de a utiliza sumele de bani alocate prin aceste credite, cu alte cuvinte, se poate trece la efectuarea cheltuielilor pentru care s-au primit creditele bugetare. Ordonatorii

28

principali de credite pot dispune pn cel triu la data de 25 a fiecrei luni retragerea creditelor bugetare deschise i neutilizate din conturile proprii sau ale instituiilor subordonate, dar numai n cazuri temeinic justificate i cu avizul Ministerului Finanelor Publice. B. n conformitate cu dispoziiile Legii finanelor publice, angajarea oricror cheltuieli din bugetul statului se poate face numai n limita creditelor bugetare aprobate, ceea ce nseamn c toate cheltuielile scadente vor putea fi efectuate numai n limita creditelor bugetare puse la dispoziia ordonatorilor care angajeaz respectivele cheltuieli. C. Constatarea lichiditii creditelor bugetare este operaiunea constnd n verificarea cuantumurilor bneti ale fiecrei cheltuieli bugetare, spre a se stabili cu certitudine dac acestea sunt reale, certe i exigibile, deoarece numai ntrunind aceste condiii sumele de bani pot trece n folosul subiectelor de drept crora le sunt destinate.
D. Ordonanarea cheltuielilor bugetare reprezint actul administrativ-financiar prin care se dispune plata sumelor de bani ctre beneficiarul fiecrei cheltuieli. Prin Legea finanelor publice se stabilesc urmtoarele rigori, n acest sens: a) efectuarea cheltuielilor de la buget se poate face numai pe baz de acte justificative, legal ntocmite;

b. ordonatorii de credite bugetare pot aproba efectuarea cheltuielilor numai dac acestea au fost n prealabil avizate de ctre conductorul compartimentului financiar-contabil sau de persoanele ncredinate cu exercitarea controlului financiar preventiv; c. nclcarea acestor prevederi dac nu ntrunete elementele constitutive ale vreunei infraciuni se calific drept contravenie la disciplina bugetar i se sancioneaz cu amend. E. n fine, plata sau utilizarea creditelor bugetare const n remiterea sumelor de bani n folosul beneficiarului legal al alocaiei bugetare i n folosirea efectiv a acesteia; plata reprezint modalitatea de stingere a obligaiei statului n raport cu subiectul de drept titular al creditului bugetar. n cazul neplii sumelor de bani datorate de stat beneficiarilor legali, n cadrul procedurii utilizrii creditelor bugetare este posibil iniierea unor aciuni recuperatorii din partea titularilor creditelor ndreptii s primeasc respectivele sume de bani. 89. Utilizarea creditelor bugetare este subordonat, potrivit dispoziiilor Legii finanelor publice, principiul afectaiunii speciale a creditelor bugetare. Aplicarea conform a acestui principiu impune respectarea urmtoarelor reguli: a. creditele bugetare aprobate unui ordonator principal nu fi utilizate pentru finanarea cheltuielilor altui ordonator; b. cheltuielile aprobate pentru acoperirea unui capitol nu pot fi utilizate pentru finanarea altui capitol de cheltuieli c. creditele aprobate prin legea bugetar anual pentru cheltuielile unui exerciiu bugetar nu pot fi utilizate pentru finanarea cheltuielilor altui exerciiu financiar. 90. De la aceste reguli sunt admise, totui, n condiii strict delimitate de lege, o serie de excepii, determinate de unele situaii care de la un an la altul nu au putut fi prevzute n perioada ntocmirii i aprobrii proiectului bugetului de stat, dar care s-au ivit, producnd schimbri ce impun o ajustare a cifrelor de cheltuieli iniial stabilite. Aceste excepii permit ca ntr-un cadru legal n timpul execuiei bugetare, anumite cheltuieli s se efectueze n funcie de necesitile concrete de fonduri bneti dintr-o anumit perioad a anului bugetar, respectiv n funcie de obiectivele i aciunile care sunt finanate de la bugetul statului, astfel cum ele se deruleaz efectiv. n practica execuiei bugetare se utilizeaz de regul urmtoarele mijloace excepionale de modificare a destinaiei iniiale a creditelor bugetare (i care reprezint excepii de la principiul afectaiunii speciale): virrile de credite bugetare, transferarea creditelor

29

bugetare, suplimentarea creditelor bugetare, anticiparea creditelor bugetare, blocarea creditelor bugetare, anularea creditelor bugetare. A. Virrile de credite bugetare constau n trecerea sumelor bugetare de la subdiviziunile clasificaiei bugetare unde sunt ele se dovedesc disponibile la subdiviziunile unde se constat c sunt insuficiente. Potrivit legii, virarea creditelor bugetare se poate face numai nainte de angajarea cheltuielilor i, n principiu, ncepnd cu trimestrul al III-lea al anului financiar. Virrile de credite bugetare sunt de competena ordonatorilor principali de credite (pentru bugetul propriu i pentru bugetele instituiilor subordonate), ele putndu-se efectua numai n limita a 10% din prevederile capitolului bugetar la nivelul ordonatorului principal de credite (care urmeaz a se suplimenta) cu cel puin o lun nainte de angajarea cheltuielilor. Toate propunerile de virri de credite bugetare trebuie s fie nsoite de justificri temeinice i de detalieri (privind execuia bugetar pn la finele anului bugetar) a capitolului i subdiviziunii clasificaiei bugetare de la care se disponibilizeaz i, respectiv, a capitolului i subdiviziunii clasificaiei bugetare la care se suplimenteat prevederile bugetare. Situaia virrilor de credite bugetare aprobate de ordonatorii principali de credite trebuie transmis lunar Ministerului Finanelor Publice, n termen de 5 zile de la nchiderea lunii. B. Transferarea creditelor bugetare este specific acelor situaii n care pe parcursul exerciiului bugetar au loc treceri de uniti, aciuni sau sarcini de la un ordonator principal de credite la altul, cnd Ministerul Finanelor Publice este ndreptit s modifice structura bugetului de stat, aprobnd la cerere transferarea unor sume reprezentnd aloca ii bugetare de la un ordonator la altul, fr afectarea echilibrului bugetar i a Fondului de rezerv bugetar la dispoziia Guvernului. C. Suplimentarea creditelor bugetare se poate face de ctre Guvern, la propunerea Ministerului Finanelor Publice, pe baza cererilor temeinic justificate formulate de ordonatorii principali de credite (care se gsesc n situaia de a nu-i putea acoperi altfel cheltuielile). Suplimentarea creditelor bugetare se realizeaz din fondul de rezerv aflat la dispoziia Guvernului. Potrivit legii, suplimentarea creditelor bugetare de ctre Guvern trebuie supus aprobrii Parlamentului, ntruct aceasta reprezint practic o modificare a prevederilor legii bugetare anuale. D. Anticiparea creditelor bugetare este modalitatea specific pentru finanarea unor aciuni social-culturale i acoperirea unor cheltuieli economice de interes local. Astfel, organele de decizie ale unitilor administrativ-teritoriale pot ncuviina utilizarea unor fonduri de pn la 30% din sumele ncasate din venituri proprii ale bugetelor locale respective peste cele aprobate. Modificrile aprobate i efectuate n bugetele locale pentru finanarea cu anticipaie a unor categorii de cheltuieli se supun ratificrii consiliilor locale. Aceast excepie de la principiul afectaiunii speciale n materia utilizrii creditelor bugetare nu mai este reglementat expres n prezent, dar modalitatea ca atare de derogare de la rigorile principiului menionat rmne valabil. E. Blocarea creditelor bugetare este prevzut pentru fondurile bneti aprobate prin legea bugetar anual i rmase neutilizate la sfritul fiecrui trimestru. Creditele bugetare rmase nefolosite la sfritul fiecrui trimestru pot fi trecute fie la fondul de rezerv destinat unor cheltuieli noi, fie utilizate pentru cheltuielile trimestrului urmtor al aceluiai an (prin deblocarea acestora de ctre Ministerul Finanelor Publice, la cererea justificat a ordonatorilor principali de credite). F. Anularea creditelor bugetare rmase neutilizate n timpul execuiei bugetare se face la cererea ordonatorilor principali de credite bugetare sau a Ministerului Finanelor Publice.

30

Pentru cheltuielile bugetare neefectuate pn la 31 decembrie, deci pn la ncheierea execuiei bugetare, Legea finanelor publice dispune c aceste credite sunt anulate de drept. 16. Execuia de cas a bugetului 91. Execuia de cas (sau operaiunile de trezorerie) a/ale bugetelor care compun sistemul bugetar se realizeaz prin trezoreria statului, pe baza normelor metodologice emise de Ministerul Finanelor Publice, asigurndu-se: a) ncasarea veniturilor bugetare; b) efectuarea plilor dispuse de persoanele autorizate ale instituiilor publice, n limita creditelor bugetare i a destinaiilor aprobate potrivit legii; c) efectuarea operaiunilor de ncasri i pli privind datoria public intern i extern rezultat din mprumuturi contractate direct sau garantate de stat, inclusiv a celor privind rambursarea ratelor la scaden i plata dobnzilor, comisioanelor i altor costuri aferente; d) efectuarea altor operaiuni financiare n contul autoritilor administraiei publice centrale i locale 92. Banca Naional a Romniei ine n evidenele sale Contul Curent General al Trezoreriei Statului. Contul curent general al trezoreriei statului este deschis pe seama serviciilor publice descentralizate ale Ministerului Finanelor Publice i trezoreriei generale din cadrul aceluiai minister. Funcionarea contului curent general al trezoreriei statului i nregistrarea operaiunilor n acest cont se stabilesc prin convenie ncheiat ntre Ministerul Finanelor Publice i Banca Naionala a Romniei. n contul curent general al trezoreriei statului Banca Naional a Romniei nregistreaz ncasrile de venituri i efectueaz plile n limita disponibilitilor existente n acest cont. 17. Evidena execuiei bugetare 93. Execuia bugetului anual de stat este controlat i ndrumat cu ajutorul evidenei contabile bugetare, care se aplic att pentru bugetul de stat, bugetele ministerelor i celorlalte organe centrale de stat, bugetelor instituiilor publice, ct i pentru bugetele unitilor administrativ-teritoriale i pentru bugetul asigurrilor sociale de stat. Evidena contabil bugetar const n nregistrarea i sintetizarea datelor privind veniturile i cheltuielile bugetare tuturor organelor i instituiilor publice finanate de la bugetul statului, precum i operaiunile de casiere ale execuiei acestui buget. 94. Sintetiznd datele contabile privind realizarea veniturilor i efectuarea cheltuielilor bugetare, Ministerul Finanelor Publice formuleaz concluzii periodice privind execuia bugetului de stat care sunt prezentate Guvernului. Acesta n funcie de situaia execuiei bugetare dispune ntreprinderea aciunilor care se impun. Astfel, n situaiile n care din concluziile Ministerului Finanelor Publice referitoare la stadiul execuiei bugetare rezult existena unor goluri temporare de cas. Guvernul dispune fie utilizarea unei pri din resursele aflate n contul trezoreriei statului, fie emiterea unor bonuri de tezaur (ca form de mprumut de stat intern). n cazul n care Guvernul constat pe baza acelorai informaii existena unui excedent bugetar (realizarea unor venituri peste cele prevzute n buget), el va dispune alocarea acelor fonduri pentru finanarea unor aciuni urgente din domeniile: aprarea ordinii publice, sntate, nvmnt, agricultur, cercetare tiinific, etc. 18. ncheierea exerciiului bugetar 95. Execuia bugetar se ncheie la 31 decembrie a fiecrui an. Veniturile nencasate, respectiv cheltuielile nepltite pn la aceast dat se vor ncasa ori se vor plti, dup caz, n contul bugetului pe anul urmtor.

31

96. ncheierea exerciiului bugetar anual const, n esen, n elaborarea i aprobarea contului general anual de execuie bugetar. Contul general anual de execuie a bugetului de stat, a bugetului asigurrilor sociale de stat i al bugetelor fondurilor speciale este elaborat de ctre Ministerul Finanelor Publice, pe baza situaiilor financiare prezentate de ordonatorii principali de credite bugetare, a conturilor privind execuia de cas a bugetului statului, precum i n urma verificrilor i analizelor pe care acest minister este dator a le efectua. Astfel ntocmit, contul general de execuie a bugetului de stat este prezentat Guvernului, care, dup ce-l analizeaz l prezint spre aprobare Parlamentului, pn la data de 1 iulie a anului urmtor. Conturile generale anuale de execuie a bugetului statului, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetelor fondurilor speciale i ale ordonatorilor de credite trebuie s cuprind, fiecare n parte n momentul n care este naintat Parlamentului la venituri: prevederile bugetare iniiale, prevederile bugetare definitive i ncasrile realizate, iar la cheltuieli: creditele bugetare iniiale, creditele bugetare definitive i plile efectuate. n cazul n care, n cursul exerciiului bugetar supus aprobrii Parlamentului, s-a recurs la mprumuturi de stat interne sau externe, potrivit dispoziiilor Legii Finanelor publice, Ministerul Finanelor Publice este obligat ca la sfritul exerciiului financiar s ntocmeasc i s prezinte Parlamentului un cont general de execuie a datoriei publice (ca anex la contul general de execuie a bugetului de stat) n care s se cuprind i situaia garaniilor guvernamentale constituite pentru toate mprumuturile de stat existente la acea dat. 18. Controlul execuiei bugetare 97. Execuia bugetului public naional se realizeaz sub controlul unor organe de stat, crora le revin prin lege rspunderi specifice n legtur cu activitatea bugetar. Aceste organe cu atribuii de control a execuiei bugetare sunt: Ministerul Finanelor Publice, care exercit un control administrativ specializat, control ce se realizeaz n fapt prin intermediul organelor sale: aparatul de inspecie al ministerului, Agenia Naional de Administrare Fiscal, organele de inspecie judeene i Garda Financiar. Prin acest control de specialitate (care se ntinde practic pe ntreaga perioad a procesului bugetar) se urmrete modul de realizare a veniturilor i de efectuare a cheltuielilor bugetare, limitarea cheltuielilor de funcionare, eliminarea cheltuielilor inoportune i neeconomicoase, utilizarea fondurilor bugetare potrivit destinaiilor pe care acestea le au. Curtea de Conturi, care exercit un control de specialitate financiar, denumit control ulterior extern, asupra modului de formare, administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i ale sectorului public. Curtea de Conturi exercit i atribuii jurisdicionale n condiiile legii. Controlul financiar ulterior al Curii de Conturi se materializeaz ntr-un raport (asupra conturilor de gestiune ale bugetului public naional din exerciiul bugetar expirat) pe care acest organism trebuie s l prezinte anual Parlamentului. Parlamentul, care exercit un control politic, constnd n urmrirea evoluiei bugetare, att cu privire la realizarea veniturilor, ct i cu privire la efectuarea cheltuielilor bugetare.Controlul Parlamentului asupra bugetului se realizeaz n dou momente: prima dat atunci cnd se aprob bugetul i se adopt legea bugetar anual (ocazie cu care se verific corectitudinea, oportunitatea i necesitatea prevederilor estimative cuprinse n proiectul de buget) i a doua oar atunci cnd se aprob contul general anual de execuie (prilej cu care se analizeaz modul n care au fost puse n aplicare prevederile legii bugetare anuale). Aprobarea de ctre Parlament a contului general

32

anual privind execuia bugetar are semnificaia descrcrii de gestiune pentru Guvern (care, pn la acea dat, purta rspunderea pentru modul n care a fost executat bugetul).

CAPITOLUL IV BUGETUL ASIGURRILOR SOCIALE DE STAT 1. Asigurrile sociale. Concept i evoluie 98. Asigurrile sociale pot fi definite ca un mijloc de realizare a proteciei populaiei active mpotriva consecinelor survenirii unui risc social (pierderea i reducerea veniturilor sau creterea cheltuielilor), prin constituirea unor fonduri bneti din contribuii ale subiectelor de drept interesate i repartizarea acestor fonduri asigurailor n momentul survenirii riscului. Trebuie remarcat c fondurile de asigurri sociale se constituie, cel puin n sistemul public, prin contribuii obligatorii prelevate de la angajatori i angajai, element care accentueaz caracterul social al asigurrilor. Practic, consecinele unui eveniment nefast nu sunt suportate doar de angajat, ntruct colectivitatea preia sarcina asigurrii materiale. De asemenea, putem observa c uneori protecia vizeaz i alte persoane dect pe cele afectate de evenimentul asigurat (de exemplu, urmaii celui decedat). n fine, cuantumul indemnizaiilor primite de asigurat depinde de unele condiii (contribuia la fondul comun pe o perioad minim, participarea la anumite programe etc.). 99. Asigurrile sociale trebuie distinse de o alt component a securitii sociale, anume de asistena social. Definind asistena social ca un ansamblu de instituii, programe, msuri, activiti profesionalizate de protejare a unor persoane, grupuri, comuniti cu probleme sociale, aflate temporar n dificultate, n criz, i deci vulnerabile, putem observa urmtoarele elemente de difereniere: - asigurrile sociale funcioneaz pe principiul punerii n comun a riscurilor (fiecare asigurat vars o contribuie i are dreptul la o indemnizaie), n timp ce asistena social este finanat pe principiul solidaritii naionale (din fondurile publice se acord alocaii i ajutoare pentru cmine de btrni, copii, orfani, invalizi, vduve de rzboi etc., n general pentru cei aflai n nevoie). - asigurrile sociale acoper o categorie determinat de riscuri sociale, n vreme ce asistena social are o arie de cuprindere mult mai vast, derivat din noiunea de nevoie. - de asigurri sociale beneficiaz doar persoanele asigurate (n sistemul public sau ntr-un sistem privat), n timp ce asistena social are vocaie de universalitate, pentru c din momentul n care starea de nevoie este dovedit, de asisten social beneficiaz toi cei defavorizai. 2. Bugetul asigurrilor sociale de stat 100. Sistemul asigurrilor sociale de stat din Romnia este organizat pe baza unui buget propriu. Acesta cuprinde veniturile sistemului public de asigurri sociale i modalitile de constituire a acestora, precum i cheltuielile preconizate a fi realizate din fondurile bneti astfel 33

prelevate. Este remarcabil c, n prezent, n Romnia funcioneaz un sistem de asigurri pentru accidente de munc i boli profesionale. El este un sistem de asigurri particular n cadrul sistemului de asigurri sociale, avnd venituri proprii i o destinaie precis a cheltuielilor. n ara noastr exist i sisteme de asigurri sociale care nu sunt integrate sistemului public de asigurri sociale (fr a avea ns un caracter privat propriu-zis). Asemenea sisteme sunt organizate la nivelul unor asociaii profesionale. De pild, Uniunea Naional a Barourilor din Romnia a organizat propriul sistem de asigurri sociale pentru avocai. Acetia sunt asigurai obligatoriu n sistemul coordonat de Casa de Asigurri a Avocailor i datoreaz contribuii pentru asigurrile sociale. 101. n conformitate cu Legea nr.19/2000 privind sistemul public de pensii, elaborarea proiectului anual al bugetului asigurrilor sociale de stat se face de ctre Guvern, pe baza propunerilor Casei Naionale de Pensii i Alte Drepturi de Asigurri Sociale (CNPAS). La elaborarea bugetului asigurrilor sociale de stat se aplic aceleai reguli ca la elaborarea bugetului de stat, motiv pentru care facem trimitere la seciunea dedicat acestora. Veniturile oricrui sistem public de asigurri sociale se constituie n principal din contribuiile angajatorilor i angajailor, aa-numitele contribuii sociale obligatorii. Noiunea de contribuii sociale obligatorii include, potrivit art.7 pct.10 din Codul fiscal, orice contribuii care trebuie pltite, n conformitate cu legislaia n vigoare, pentru protecia omerilor, asigurri de sntate sau asigurri sociale. Contribuia pentru asigurri sociale de stat este n fapt compus dintr-o contribuie individual a persoanelor fizice angajate i o contribuie a persoanelor fizice sau juridice la care acestea sunt angajate. Determinarea contribuiilor se face dup cum urmeaz: a) Contribuia individual pentru asigurri sociale se datoreaz de ctre unele categorii de persoane fizice asigurate obligatoriu, prin efectul legii: persoanele care desfoar activiti pe baz de contract individual de munc i funcionarii publici; persoanele care i desfoar activitatea n funcii elective sau care sunt numite n cadrul autoritii executive, legislative ori judecatoreti, pe durata mandatului, precum i membrii cooperatori dintr-o organizaie a cooperaiei mesteugreti, ale cror drepturi i obligaii sunt asimilate, n condiiile prezentei legi, cu ale persoanelor prevzute mmai sus. Potrivit Legii nr.19/2000, contribuia individual se stabilete prin aplicarea unei cote procentuale asupra bazei de calcul constituite din salariul individual lunar brut (sau veniturile brute asimilate salariului). Baza de calcul nu poate depi plafonul a de 5 ori salariul mediu brut. Nivelul contribuiei individuale pentru asigurri sociale este stabilit anual prin legea bugetului asigurrilor sociale de stat. b) Contribuia de asigurri sociale a angajatorilor este datorat fie de persoanele fizice sau juridice care au aceast calitate, fie de persoanele juridice asimilate angajatorilor (autoriti executive, legislative sau judectoreti i cooperative meteugreti). Baza de calcul pentru determinarea contribuiei angajatorilor o constituie fondul total de salarii brute lunare realizate de asiguratii prevzui expres prin lege. Aceast baz este i ea plafonat la nivelul produsului dintre numrul mediu al asigurailor din luna pentru care se calculeaz contribuia i valoarea corespunztoare a 5 salarii medii brute. c) Exist i anumite reguli speciale, pentru alte categorii de persoane care au calitatea de asigurai n sistemul de asigurri sociale de stat. Astfel, pentru omeri contribuia pentru asigurri sociale se suport integral din bugetul asigurrilor pentru omaj, la nivelul cotei stabilite pentru condiii normale de munc. Calitatea de contribuabil o are n acest caz Agenia Naional pentru Ocuparea Forei de Munc.

34

Pentru alte categorii de persoane care au calitatea de asigurai obligatoriu, contribuia pentru asigurri sociale se suport integral de ctre acetia, n funcie de condiiile de munc n care i desfoar activitatea. Sunt incluse n aceast categorie fie persoane fizice care nu au calitatea de angajai ai unei persoane fizice sau juridice (de pild, membrii unei asociaii familiale, persoanele autorizate s desfoare activiti independente, asociatul unei societi comerciale etc.), fie persoane care nu sunt asigurate n alte sisteme de asigurri sociale i ncheie un contract de asigurare, indiferent dac acestea realizeaz sau nu venituri. 103. Cheltuielile care se efectueaz din bugetul asigurrilor sociale de stat sunt prevzute n principal pentru urmtorele destinaii: a) plata diferitelor categorii de pensii de asigurri sociale (pensii pentru limit de vrst, pensii anticipate, pensii anticipate pariale, pensii de invaliditate, pensii de urma); b) indemnizaii pentru incapacitate temporar de munc din cauz de boal obinuit sau accident n afara muncii; c) indemnizaii pentru concedii de maternitate i ngrijirea copiilor; d) ajutoare acordate asigurailor pentru proteze i decese; e) acordarea de bilete de tratament balnear i odihn; f) indemnizaii pentru plata concediilor pentru ngrijirea copilului n vrst de pn la 2 ani. 3. Bugetul asigurrilor pentru omaj 104. n cadrul asigurrilor sociale, un loc aparte l ocup asigurrile pentru omaj. Asigurrile pentru omaj sunt reglementate de lege in vederea realizrii si implementrii strategiilor si politicii elaborate in domeniul proteciei persoanelor pentru riscul de omaj, asigurrii unui nivel ridicat al ocuprii si adaptrii forei de munca la cerinele pieei muncii. Veniturile necesare funcionrii sistemului public de asigurri pentru omaj i cheltuielile care trebuiesc susinute n acest domeniu sunt prevzute n bugetul asigurrilor pentru omaj. Bugetul asigurrilor pentru omaj este cuprins n bugetul asigurrilor sociale de stat i se aprob prin legea bugetului asigurrilor sociale de stat. Proiectul bugetului asigurrilor pentru omaj este ntocmit anual de Ministerul Muncii, Solidaritii Sociale i Familiei, pe baza propunerilor Ageniei Naionale pentru Ocuparea Forei de Munc. 105. Veniturile bugetului asigurrilor pentru omaj sunt constituite n principal din contribuii ale angajatorilor, contribuii individuale i contribuii datorate de persoanele care ncheie contract de asigurare pentru omaj. Vom analiza succint fiecare dintre aceste categorii: a) Contribuia angajatorilor pentru asigurri de omaj este stabilit la nivelul a 3% din fondul total de salarii brute lunare realizate de persoanele asigurate obligatoriu, prin efectul legii. b) Contribuia individual este stabilit la nivelul de 1% din salariul de baz brut lunar, respectiv din veniturile lunare brute realizate (pentru persoanele care au raport de munc n calitate de membru cooperator). c) Alte categorii de persoane, care nu sunt asigurate obligatoriu prin efectul legii, pot ncheia un contract de asigurare pentru omaj. n temeiul acestui contratc, ei datoreaz o contribuie de asigurare pentru omaj n cuantum de 4%, aplicat asupra venitului lunar declarat n contractul de asigurare pentru omaj. 106. Ct privete cheltuielile din bugetul asigurrilor pentru omaj, ele sunt destinate n principal pentru: a) plata indemnizaiilor pentru omaj; b) plata indemnizaiilor de omaj pentru absolveni; c) pli pentru stimularea mobilitii forei de munc; d) pli pentru stimularea angajatorilor care ncadreaz absolveni; e) pli compensatorii; pli pentru stimularea angajatorilor care ncadreaz omeri aparinnd unor categorii defavorizate; pli pentru stimularea omerilor care se anagajeaz nainte de expirarea perioadei de omaj.

35

4. Sistemul asigurrilor sociale de sntate 107. Tot din sistemul public de asigurri sociale face parte i sistemul asigurrilor sociale de sntate. Chiar dac veniturile i cheltuielile Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate nu fac parte din bugetul asigurrilor sociale de stat, am considerat necesar prezentarea acestui sistem n cadrul prezentei seciuni din dorina de a ntregi panorama contribuiilor sociale obligatorii existente n Romnia. Fondul naional unic de asigurri sociale de sntate este un fond special, administrat de Casa Naional de Asigurri de Sntate (CNAS). Acest fond este destinat pentru plata serviciilor medicale, a medicamentelor, a materialelor sanitare i a dispozitivelor medicale de care beneficiaz persoanele asigurate n sistemul public de asigurri sociale de sntate. Proiectul bugetului Fondului este realizat de Ministerul Sntii, pe baza propunerilor CNAS, i se include, ca anex, n bugetul de stat. 108. Principala surs de venituri a Fondului o constituie contribuiile pltite de asigurai. Astfel, persoanele fizice asigurate datoreaz o contribuie lunar de 6,5% care se aplic asupra: a) veniturilor din salarii care se supun impozitului pe venit; b) veniturilor din activiti desfurate de persoane care exercit profesii liberale sau autorizate potrivit legii s desfoare activiti independente; c) veniturilor din agricultur i silvicultur, stabilite potrivit normelor de venit pentru persoanele fizice care nu au calitatea de angajator i nu se ncadreaz la lit. b); d) indemnizaiilor de omaj i alocaiilor de sprijin; e) veniturilor din cedarea folosinei bunurilor, veniturilor din dividende i dobnzi i altor venituri care se supun impozitului pe venit numai n cazul n care nu realizeaz venituri de natura celor prevzute la lit. a-d). De asemenea, persoanele fizice sau juridice la care i desfoar activitatea asiguraii datoreaz o contribuie de asigurri sociale de sntate lunar, n cuantum de 7% din fondul de salarii realizat.

CAPITOLUL V BUGETELE LOCALE


1. Consideraii generale privind bugetele locale 109. Finanele publice locale reprezint acele fonduri bneti de interes public local (limitate teritorial la nivelul unitilor administrativ teritoriale), care ca i cele centrale se formeaz i ntrebuineaz prin intermediul unor procedee i mijloace specifice, financiare. n condiiile economiei libere, de pia, n majoritatea statelor lumii bugetele locale reprezint componenta principal a finanelor publice locale, ntruct ele sunt n fapt principala prghie de realizare a autonomiei locale a unitilor administrativ-teritoriale, mijlocul sau modalitatea prin care se obin veniturile necesare acoperirii cheltuielilor publice locale. 110. Regimul finanelor publice locale este reglementat prin Ordonana de urgen nr. 45/2003 privind finanele publice locale. Potrivit art.1, actul normativ invocat stabilete principiile, cadrul general i procedurile privind formarea, administrarea, angajarea i utilizarea

36

fondurilor publice locale, precum i responsabilitile autoritilor administraiei publice locale i ale instituiilor publice implicate n domeniul finanelor publice locale. Dintre noiunile folosite de OUG nr.45/2003, cea de uniti administrativ-teritoriale poate genera serioase controverse. Astfel, potrivit art.2 pct.50, sunt considerate uniti administrativteritoriale comunele, oraele, municipiile, sectoarele municipiului Bucureti, judeele i municipiul Bucureti. Cum att Constituia Romniei (n art.3 alin.3), ct i Legea nr.215/2001 (art.18-19) enumer expres i limitativ unitile administrativ-teritoriale, persoane juridice de drept public, ca fiind comunele, oraele (dintre care unele pot fi declarate municipii) i judeele, considerm c aceast titulatur nu poate fi atribuit i sectoarelor municipiului Bucureti. De asemenea, potrivit art.137 din Constituie, din sistemul financiar fac parte statul, unitile administrativ-teritoriale i instituiile publice (deci nu i subdiviziunile unitilor administrativteritoriale), iar potrivit art.138 din Constituie, bugetul public naional cuprinde bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele locale ale comunelor, ale oraelor i ale judeelor. Decurge de aici, aa cum s-a artat de altfel n doctrin, c subdiviziunile unitilor administrativ-teritoriale nu se bucur de autonomie local (care este rezervat colectivitilor teritoriale locale) i pe cale de consecin, nici de autonomie financiar. Prin urmare, sectoarele municipiului Bucureti nu pot avea bugete locale proprii i nu pot percepe impozite i taxe locale fr a se plasa n afara Constituiei 111. Bugetele locale sunt bugetele comunelor, oraelor, municipiilor, sectoarelor municipiului Bucureti, judeelor i municipiului Bucureti. n materia principiilor care guverneaz existena bugetelor locale, regsim principiile enunate de Legea nr.500/2002 pentru bugetul de stat: universalitatea, publicitatea, unicitatea, unitatea monetar, anualitatea i specialitatea bugetar. Este ns de remarcat faptul c, pentru bugetele locale, este prevzut i principiul echilibrului, potrivit cruia cheltuielile unui buget se acoper integral din veniturile bugetului respectiv (art.13). Imperativul echilibrrii bugetelor locale nu se impune numai autoritilor locale, care trebuie s-i dimensioneze cheltuielile n funcie de veniturile pe care le pot n mod real colecta, dar i autoritilor administraiei publice centrale. n acest sens, coninutul principiului este ntregit prin raportare la dispoziiile art.6 din OUG nr.45/2003, potrivit cruia descentralizarea unor activiti, prin trecerea acestora n administrarea i finanarea autoritilor administraiei publice locale, trebuie nsoit de asigurarea unor resurse financiare corespunztoare unitii administrativ-teritoriale vizate. 112. n privina procesului bugetar local, regulile sunt n principiu cele analizate la nivel naional, motiv pentru care ne vom referi numai la cteva aspecte particulare. Astfel, calitatea de ordonatori de credite este determinat de art.17 dup cum urmeaz: ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale sunt preedinii consiliilor judeene, primarul general al municipiului Bucureti i ceilali primari; sunt ordonatori secundari sau teriari de credite conductorii instituiilor publice cu personalitate juridic, crora li se aloc fonduri de la bugetele locale, bugetele mprumuturilor externe i interne sau bugetele fondurilor externe nerambursabile. Pe baza scrisorii-cadru a Ministerului Finanelor Publice i a informaiilor provenite de la ordonatorii de credite care au obligaia de a efectua transferuri ctre bugetele locale n anul urmtor (informaii cu privire la cuantumul acestor transferuri), ordonatorii principali de credite ntocmesc proiectele bugetelor locale, pe care le transmit direciilor generale ale finanelor publice (i mai departe, Ministerului Finanelor Publice). Proiectele bugetelor locale trebuiesc definitivate n termen de 15 zile de la data publicrii legii bugetului de stat n Monitorul Oficial, innd cont de veniturile i transferurile consolidabile provenite din bugetul de stat (art.35 alin.2 i 3).

37

Bugetele locale astfel ntocmite vor fi aduse la cunotiina locuitorilor din unitatea administrativ-teritorial n cauz, prin publicare n presa local sau prin afiare la sediul consiliului local. Locuitorii au la dispoziie un termen de 15 zile pentru a formula contestaii privind proiectul de buget. Proiectul bugetului local i eventualele contestaii se supun dezbaterii consiliului local, consiliului judeean sau Consiliului General al municipiului Bucureti, dup caz. 113. Pentru aprobarea proiectului de buget este necesar ntrunirea unei majoriti absolute (adic jumtate plus unu din numrul consilierilor n funcie), conform art.46 alin.3 din Legea nr.215/2001. Credem ns c prealabil aprobrii bugetului trebuiesc lmurite cel puin dou aspecte: A. Mai nti, este nevoie de aprobarea nivelului taxelor i impozitelor locale pentru anul urmtor, adic a celor mai importante venituri ale bugetelor locale, aprobare care se face cu majoritate absolut de voturi. n principiu, potrivit prevederilor art.288 alin.1 din Codul fiscal, pentru anul 2005 nivelul impozitelor i taxelor locale trebuia stabilit n termen de 45 de zile de la data publicrii n Monitorul Oficial a hotrrii Guvernului privind actualizarea nivelului taxelor i impozitelor locale n funcie de rata inflaiei. Dat fiind ns faptul c au fost operate modificri de esen la Codul fiscal n tot cursul anului 2004, cu inciden n privina impozitelor i taxelor locale, dispoziia art.288 alin.2 C.fisc. trebuie interpretat n sensul c termenul de 45 de zile curge de la data publicrii ultimei modificri a Codului fiscal sau de la data ultimului act de stabilire in concreto a nivelului unor taxe i impozite, ce urmeaz s intre n vigoare din anul urmtor. Momentul n care sunt stabilite taxele i impozitele locale prezint importan, ntruct el influeneaz n mod evident momentul dezbaterii i adoptrii bugetului local, ale crui venituri estimate se bazeaz tocmai pe sumele provenite din aceste surse. De asemenea, el prezint importan i prin raportare la dispoziiile art.35 alin.7 din OUG nr.45/2003, potrivit cruia neadoptarea bugetului local n termen de 45 de zile de la data publicrii legii bugetului de stat d dreptul direciilor generale ale finanelor publice s sisteze alimentarea bugetelor locale cu cote i sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat i cu transferuri consolidabile, pn la adoptarea bugetelor locale. B. Soluionarea eventualelor contestaii formulate de locuitori trebuie s fie i ea fcut nainte de adoptarea bugetului, individual, prin hotrre a consiliului local sau judeean, pentru fiecare contestaie n parte. Potrivit art.51 din Constituia Romniei, dreptul de petiionare este un drept fundamental, iar n cazul n care acest drept este exercitat, autoritile publice au obligaia de a rspunde petiiilor astfel formulate. Prin urmare, nu s-ar putea susine c adoptarea bugetului n sine reprezint un mod de soluionare a contestaiei, contestatarul urmnd s aprecieze prin lecturarea dispoziiilor bugetare dac cererea sa a fost soluionat i mai ales n ce mod. 114. Ct privete creditele bugetare, acestea pot fi folosite prin deschideri de credite efectuate de ordonatorii principali de credite ai acestora. Deschiderile de credite bugetare pentru transferurile de la bugetul de stat sau de la alte bugete ctre bugetele locale se efectueaz astfel: - de ctre Ministerul Finanelor Publice, prin direciile generale ale finanelor publice, n cazul transferurilor de la bugetul de stat pentru investiii finanate din mprumuturi externe, dar la a cror realizare particip i Guvernul; - de ctre ceilali ordonatori principali de credite de la nivel central, n cazul transferurilor pentru finanarea unor programe de dezvoltare sau sociale (art.47 alin.2). Creditele bugetare anulate pentru neutilizare se fac venituri la fondul de rezerv bugetar aflat la dispoziia consiliului local, consiliului judeean sau Consiliului General al municipiului Bucureti (art.52 alin.3).

38

115. Potrivit legii, consiliile locale, consiliile judeene i Consiliul General pot aproba contractarea sau garantarea de mprumuturi publice interne sau externe, pe termen scurt, mediu sau lung. La mprumuturi publice nu se poate ns recurge dect pentru realizarea de investiii publice de interes local sau pentru refinanarea datoriei publice locale. De asemenea, colectivitile locale pot beneficia de submprumuturi acordate de Guvern, din mprumuturile contractate de acesta pentru realizarea proiectelor i programelor de importan prioritar pentru Romnia. Contractarea sau garantarea mprumuturilor publice interne sau externe de ctre autoritile administraiei publice locale se face cu majoritate calificat de dou treimi din numrul consilierilor n funcie i numai cu avizul Comisiei de Autorizare a mprumuturilor Locale. De remarcat c procedura de avizare a fost extins, fa de soluia iniial din art.57 alin.4 al OUG nr.45/2003, i la mprumuturile publice interne 116. mprumuturile publice astfel contractate sau garantate genereaz datoria public local, definit ca totalitatea obligaiilor financiare interne i externe ale autoritilor administraiei publice locale, la un moment dat, provenind din mprumuturi contractate direct sau garantate de acestea de pe pieele financiare. Instrumentele datoriei publice locale sunt titlurile de valoare (de exemplu, obligaiunile) i mprumuturile de la societi bancare sau de la alte instituii de credit. De asemenea, genereaz datorie public local i garantarea de ctre consiliile locale, consiliile judeene sau consiliul general a unor mprumuturi contractate de agenii economici i serviciile publice din unitatea administrativ-teritorial respectiv. Garantarea unor asemenea mprumuturi se face cu veniturile bugetelor locale. Contractarea sau garantarea unor mprumuturi este ns limitat: dac totalul datoriilor anuale scadente nsumeaz 20% din veniturile estimate ale colectivitii locale, accesul la mprumuturi sau garantarea mprumuturilor sunt interzise, cu excepia cazurilor n care o lege special permite acest lucru. O procedur special este aplicabil n cazul n care: a) autoritatea administraiei publice locale nu i ramburseaz toate obligaiile de plat pe termen scurt pn la sfritul anului bugetar n care au fost angajate imprumuturile; b) dac, la un anumit moment pe durata anului bugetar, datoriile pe termen scurt ale autoritii administraiei publice locale depesc limita stabilita de 5% din veniturile estimate a fi ncasate pe durata anului bugetar n care s-a contractat mprumutul. n aceste situaii, Curtea de Conturi poate efectua verificri excepionale i va impune autoritilor administraiei publice locale ntocmirea unui plan de redresare, prin care se oblig la restabilirea echilibrului bugetar n termen de 12 luni. n cadrul acestui plan, Ministerul Finanelor Publice poate acorda autoritilor administraiei publice locale mprumuturi cu dobnd din disponibilitile contului general al trezoreriei statului. Pe durata implementrii planului de redresare autoritile administraiei publice locale sunt obligate s informeze lunar Curtea de Conturi i direciile generale ale finanelor publice cu privire la msurile aplicate. 117. Bugetele unitilor administrativ-teritoriale sun supuse controlului (asupra modului cum au fost executate) de ctre: Direciile generale ale finanelor publice judeene, Camerele de conturi judeene i de Consiliile locale judeene (respectiv Consiliul general al municipiului Bucureti). 2. Veniturile i cheltuielile cuprinse n bugetele locale 118. n sfera consideraiilor generale, trebuie s notm faptul c recentele modificri aduse Codului fiscal au influenat i nivelul veniturilor unitilor administrativ teritoriale provenite din impozite i taxe locale. Astfel, n urma modificrilor aduse art. 287 Cod fiscal prin

39

Legea nr.494/2004, a fost nlturat limita n cadrul creia consiliile locale, consiliile judeene i consiliul general puteau majora impozitele i taxele locale. Soluia actual permite autoritilor legislative constituite la nivel local s stabileasc cuantumul acestor impozite i taxe potrivit propriilor necesiti. Legislativul local este competent, potrivit art.283 C.fisc., s stabileasc i alte taxe locale, n domenii limitate, dar i s instituie anumite taxe speciale, pentru funcionarea unor servicii publice locale create n interesul persoanelor fizice i juridice. O alt surs important de venituri a bugetelor locale o reprezint cotele defalcate din impozitul pe venit pltit la bugetul de stat la nivelul fiecrei uniti administrativ-teritoriale. Astfel, n fiecare lun, n termen de 5 zile de la ncheierea lunii n care s-a pltit impozitul pe venit, se aloc bugetelor locale: o cot de 36% la bugetele locale ale comunelor, oraelor i municipiilor, pe teritoriul crora i desfoar activitatea pltitorii de impozite; o cot de 10% la bugetul propriu al judeului; o cot de 17% ntr-un cont distinct, deschis pe seama consiliului judeean pentru echilibrarea bugetelor locale ale comunelor, oraelor, municipiilor i judeului. Veniturile bugetelor locale se pot constitui i din anumite transferuri consolidabile provenite de la bugetul de stat, transferuri destinate unor proiecte comune ale autoritilor administraiei publice locale i Guvernului, finanate din mprumuturi externe sau unor programe de dezvoltare sau sociale, de interes naional, judeean sau local. 119. Privitor la cheltuielile cuprinse n bugetele locale, legiuitorul a acordat o atenie special cheltuielilor pentru investiii publice locale. Asemenea cheltuieli pot fi angajate numai n baza unui program de investiii publice actualizat anual la nivelul fiecrei uniti administrativ-teritoriale i cuprins ntr-o anex la bugetul local. Aprobarea acestor programe de investiii (care de regul se ntind pe mai muli ani) se face de consiliile locale, consiliile judeene sau consiliul general, dup caz, urmnd ca n fiecare an s fie cuprinse n bugetele locale cheltuielile necesare, potrivit graficului de execuie i graficului de finanare pentru fiecare program n parte. 120. Veniturile bugetelor locale sunt n principal urmtoarele: a) Veniturile cuprinse n bugetul judeului, formate din: a) venituri provenind din unele impozite i taxe locale reglementate de Codul fiscal; b) venituri din alte taxe locale sau din taxele speciale stabilite de consiliile judeene; c) venituri din taxe pentru eliberarea de licene i autorizaii de funcionare; d) venituri din impozitul pe profit ncasat de la regiile autonome i societile comerciale de sub autoritatea consiliilor judeene; e) vrsminte din profitul net al regiilor autonome de sub autoritatea consiliilor judeene; f) venituri din concesionarea i nchirierea bunurilor care fac parte din domeniul public sau privat al judeelor; g) venituri din vnzarea unor bunuri aparinnd domeniului privat al judeelor; h) venituri din valorificarea bunurilor confiscate, din amenzi i alte sanciuni; i) cote defalcate din impozitul pe venit; j) cote defalcate din alte venituri ale bugetului de stat; k) subvenii primite de la bugetul de stat i de la alte bugete; l) sponsorizri i donaii acceptate potrivit legii. b) Veniturile cuprinse n bugetele comunelor, oraelor, sectoarelor municipiului Bucureti i n bugetul municipiului Bucureti, care sunt: a) venituri provenind din impozitele i taxele locale reglementate de Codul fiscal (impozitul pe cldiri, impozitul pe teren, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru eliberarea avizelor, certificatelor i autorizaiilor, taxa pentru reclam i publicitate, impozitul pe spectacole, taxa hotelier); b) venituri din taxe judiciare de timbru, taxe de timbru i taxe extrajudiciare de timbru; c) venituri din alte taxe locale sau din taxele speciale stabilite de consiliile locale i consiliul general; d) venituri din taxe pentru eliberarea de licene i autorizaii de funcionare; e) venituri din impozitul pe profit pltit de regiile autonome i societile comerciale din subordinea consiliilor locale; f) vrsminte din profitul net al regiilor autonome de sub autoritatea consiliilor locale; g) venituri din

40

concesionarea i nchirierea bunurilor din domeniul public sau privat al comunelor, oraelor sau municipiilor; h) venituri din vnzarea unor bunuri aparinnd domeniului privat al comunelor, oraelor sau municipiilor; i) venituri din valorificarea bunurilor confiscate, din amenzi i alte sanciuni; j) cote defalcate din alte venituri ale bugetului de stat; k) subvenii primite de la bugetul de stat i de la alte bugete; l) sponsorizri i donaii acceptate potrivit legii. 121. n bugetele locale sunt cuprinse, cu titlu exemplificativ, urmtoarele categorii de cheltuieli: a) Cheltuielile cuprinse n bugetul judeului, defalcate astfel: a) cheltuieli pentru nvmntul primar i gimnazial i pentru nvmntul special; b) cheltuieli pentru finanarea unor instituii i aciuni sanitare; c) cheltuieli pentru finanarea bibliotecilor publice judeene; d) cheltuieli destinate asistenei sociale (asistena social n caz de invaliditi, susinerea serviciilor publice specializate pentru protecia copilului etc.); e) cheltuieli pentru agricultur i silvicultur; f) cheltuieli pentru prevenirea inundaiilor; g) cheltuieli pentru drumuri judeene i susinerea aviaiei civile; h) cheltuieli pentru susinerea programelor de dezvoltare regional etc. b) Cheltuielile cuprinse n bugetele comunelor, oraelor, sectoarelor municipiului Bucureti i n bugetul municipiului Bucureti, care sunt mprite dup cum urmeaz: a) cheltuieli pentru nvmntul precolar, liceal, profesional, postliceal, pentru internate, cmine i cantine pentru elevi; b) cheltuieli pentru finanarea creelor, a altor instituii i aciuni sanitare; c) cheltuieli pentru finanarea caselor de cultur i a cminelor culturale; d) cheltuieli destinate asistenei sociale (centre de ngrijire i asisten, cantine de ajutor social, centre de recuperare i reabilitare pentru minori cu handicap, diverse tipuri de ajutoare sociale); e) cheltuieli pentru servicii publice, dezvoltare public i locuine (ntreinerea i repararea strzilor, iluminat, salubritate, ntreinere parcuri publice, construcie de locuine, electrificri rurale etc.); f) cheltuieli pentru susinerea programelor de dezvoltare regional i pentru contribuia la Fondul Romn de Dezvoltare Social etc.

CAPITOLUL VI SISTEMUL CHELTUIELILOR PUBLICE


1. Noiunea i coninutul cheltuielilor publice 122. Cheltuielile publice concretizeaz cea de-a doua faz a funciei de repartiie a finanelor publice i anume aceea a repartizrii resurselor financiare publice pe diferite destinaii. Cheltuielile publice sunt reprezentate (exprimate) de relaiile economico-sociale, avnd form bneasc, care se manifest ntre stat, pe de o parte, i persoanele fizice i juridice, pe de alt parte, cu ocazia repartizrii funciilor sale. Cheltuielile publice constau n pli efectuate de stat din resursele mobilizate pe diverse ci, pentru achiziionarea de bunuri sau pentru prestarea de servicii necesare ndeplinirii unor obiective ale politicii statului, cum sunt: serviciile publice generale, aciunile social-culturale, aciunile economice, ntreinerea armatei, etc.

41

Cheltuielile publice sunt influenate ntr-o mare msur de condiiile politice i economice concrete n care ele se efectueaz, de forma de proprietate (public sau privat) predominant n economie, precum i, n general, de gradul de dezvoltare al economiei naionale. Se impune precizarea c, n vreme ce cheltuielile publice au o sfer larg de cuprindere (incluznd totalitatea cheltuielilor din sectorul public efectuate prin intermediul instituiilor publice), cheltuielile bugetare (care fac parte din categoria cheltuielilor publice) au o sfer mai restrns, n ele fiind incluse numai acele cheltuieli care se acoper din bugetul public naional. 123. Aa fiind, pentru delimitarea cheltuielilor bugetare n cadrul cheltuielilor publice este necesar a se ine seama de urmtoarele principii: a) efectuarea cheltuielilor bugetare este ntotdeauna condiionat de prevederea expres i aprobarea nivelului acestora prin Legea finanelor publice i prin Legea bugetar anual; b) sumele alocate i cheltuielile potrivit destinaiilor pentru care ele s-au aprobat sunt nerambursabile; c) utilizarea resurselor alocate prin buget este determinat de ndeplinirea condiiilor legale prestabilite i nu numai de constituirea respectivelor resurse bneti; d) finanarea cheltuielilor bugetare se efectueaz n funcie de gradul de subordonare a instituiilor sau activitilor cu caracter bugetar; e) cu privire la constituirea i utilizarea fondurilor bneti destinate cheltuielilor bugetare este prevzut exercitarea controlului financiar preventiv. 2. Cheltuielile bugetare, clasificare, coninut 124. Cheltuielile bugetare pot fi grupate pe diferite categorii att pe baza unor criterii teoretice, ct i n temeiul unor criterii oficiale sau legale. Din punct de vedere teoretic, cheltuielile bugetare sunt clasificate avndu-se n vedere criteriul economic i cel al destinaiei specifice, caracterul permanent sau incidental, caracterul definitiv sau provizoriu al cheltuielilor etc. Dintre aceste criterii, cele mai importante sunt criteriul economic (care are n vedere venitul naional) i criteriul destinaiei specifice a cheltuielilor publice bugetare. 125. Astfel, raportate la venitul naional, deci inndu-se seam de criteriul economic cheltuielile publice bugetare pot fi grupate n: a. cheltuieli reprezentnd o avansare de venit naional (categorie n care intr cheltuielile pentru construcii, dezvoltarea i modernizarea unitilor economice sau cele destinate formrii rezervelor de stat) sunt considerate cheltuieli publice productive; b. cheltuieli reprezentnd un consum de venit naional (cele care au ca finalitate asigurarea funcionrii organelor de stat, pentru nvmnt, cultur, sntate, protecie social, protecia mediului nconjurtor) sunt, dimpotriv, considerate ca fiind cheltuieli publice neproductive. 126. Dup destinaia lor specific, cheltuielile publice bugetare se mpart n cheltuieli pentru nvmnt, sntate, cultur, protecie social, cheltuieli pentru economia naional, cheltuieli pentru ntreinerea organelor de stat etc. 127. Conform criteriilor oficiale, stabilite sau instituite prin acte normative, cheltuielile publice bugetare sunt supuse unor clasificri administrative, economice, financiare, funcionale etc. Dintre acestea, cele mai utilizate sunt clasificarea economic i funcional a acestor cheltuieli. Gruparea legal a cheltuielilor publice pe categorii de regul n funcie de destinaia lor se realizeaz prin legile bugetare anuale (cheltuielile bugetare), dar i prin alte acte normative menite a prevedea resurse de finanare speciale (cheltuieli extrabugetare). 128. n ara noastr, n conformitate cu dispoziiile Legii finanelor publice, cheltuielile publice bugetare sunt supuse att unei clasificri funcionale, ct i unei clasificri economice.

42

n conformitate cu clasificarea funcional, cheltuielile publice bugetare sunt grupate pe pri dup cum urmeaz: cheltuieli social-culturale (nvmnt, sntate, cultur i art, asisten social, alocaii i alte ajutoare pentru copii, pensii i ajutoare IOVR, tineret i sport); asigurrile sociale i protecie social (cheltuielile asigurrilor sociale de stat, ale fondurilor pentru pensia suplimentar i ale fondului pentru ajutorul de omaj); gospodrie comunal i locativ; aprarea naional; ordine public; putere i administraie de stat (preedenie, parlament, guvern, justiie); aciuni economice (cercetare tiinific i tehnologic, industrie, agricultur, silvicultur, ape, mediu, transporturi i comunicaii etc.); alte aciuni; transferuri (din bugetul de stat ctre bugetele locale); datorie public (dobnzi aferente datoriei publice); fondul de rezerv bugetar. Potrivit clasificaiei economice, cheltuielile publice sunt mprite pe urmtoarele categorii: cheltuieli curente (n care intr, defalcate pe titluri, cheltuielile de personal, cheltuielile materiale i de servicii, subveniile, transferurile i plata de dobnzi); cheltuielile de capital (n care intr, grupate separat, cheltuielile pentru investiii i cheltuielile pentru rezerva de stat). Pentru o dimensionare corect a tuturor cheltuielilor publice, precum i pentru repartizarea lor judicioas pe destinaii i beneficiari (n scopul acoperirii ntr-o ct mai mare msur a trebuinelor generale ale societii (menite a conduce la realizarea n cuantumurile prevzute a resurselor bneti din care s se asigure acoperirea acestor cheltuieli). 3. Structura cheltuielilor bugetare 129. Cheltuielile publice bugetare ale oricrei ri pot fi analizate att sub aspectul lor global (pe baza nivelului total al acestora), ct i n funcie de structura lor pe categorii de cheltuieli (potrivit criteriului de clasificare adoptat de fiecare stat). Analiznd structura cheltuielilor publice bugetare pe baza clasificaiei funcionale, n state cu nivele de dezvoltare diferite, se poate constata existena unor deosebiri importante ntre rile dezvoltate din punct de vedere economic i rile n curs de dezvoltare. Astfel, n vreme ce n rile dezvoltate ponderea cheltuielilor publice este reprezentat de acelea destinate asigurrilor sociale de stat, asistenei i proteciei sociale, sntii, nvmntului i serviciilor publice generale, n rile n curs de dezvoltare pe primele locuri se situeaz cheltuielile cu caracter strict economic (determinate de necesitatea susinerii i stimulrii de ctre stat a unor ramuri sau sectoare economice, considerate strategice sau sensibile) i numai apoi cele privind nvmntul, sntatea, asigurrile sociale, asistena i protecia social, etc. 4. Dinamica ascendent a cheltuielilor bugetare 130. n toate statele moderne este evident i evideniat la nivelul societii o dinamic a cheltuielilor publice bugetare. Aceast dinamic este una ascendent, fiind remarcabil creterea de la un an la altul a cheltuielilor publice. n urma unor analize comparative, n doctrin s-a subliniat faptul c att pentru rile n curs de dezvoltare ct i pentru cele dezvoltate, fenomenul caracteristic al evoluiei cheltuielilor publice este creterea lor, reflectat att n creterea ponderii lor n P.I.B. (Produsul Intern Brut), ct i n creterea mai rapid fa de ritmul de cretere a P.I.B. Din analiza evoluiei ponderii cheltuielilor publice n P.I.B., efectuat la nivelul mai multor ri (dintre care unele dezvoltate, iar altele n curs de dezvoltare) a rezultat un fenomen general de cretere a proporiei cheltuielilor publice n produsul intern brut, indiferent de gradul de dezvoltare a statului.

43

n principiu, factorii care determin creterea cheltuielilor publice sunt: demografici, economici, militari, sociali. Totodat, creterea acestor cheltuieli poate fi determinat de deprecierea treptat a monedei naionale, asociat de regul cu creterea preurilor, tarifelor i salariilor. 131. n literatura de specialitate s-a evideniat c indicatorii acestei dinamici sunt creterea nominal i creterea real, care se manifest ca expresii ale modificrii volumului cheltuielilor publice. Pentru o apreciere corect a evoluiei (dinamicii) cheltuielilor publice este necesar a se face distincie (cel puin teoretic, din punctul de vedere al analizei tiinifice) ntre creterea nominal i creterea real a acestora. Creterea nominal este aceea care rezult din compararea cheltuielilor publice exprimate n preuri curente. Creterea real rezult din compararea cheltuielilor exprimate n preuri constante. Distincia care trebuie fcut ntre aceti indicatori este foarte important deoarece numai comparaia cheltuielilor exprimate n preuri curente poate oferi o imagine inexact, deformat, dac n perioada supus analizei a avut loc o depreciere monetar, care a condus la o cretere pur nominal a cheltuielilor publice. De aceea, pentru corectarea eventualelor influene determinate de modificarea preurilor, este absolut necesar exprimarea creterii cheltuielilor n preuri constante.

CAPITOLUL VII SISTEMUL VENITURILOR PUBLICE. VENITURILE BUGETARE


1. Veniturile bugetare n cadrul veniturilor publice 132. n cadrul procesului de repartiie a produsului social, pe parcursul unui an se creeaz i se acumuleaz la dispoziia societii fondurile bneti necesare acoperirii nevoilor de finanare a dezvoltrii i consumului. Dintre aceste fonduri, ponderea cea mai nsemnat o au sumele destinate dezvoltrii social-economice a rii, care alctuiesc generic vorbind veniturile publice sau veniturile statului. Veniturile generale ale statului sunt formate din totalitatea resurselor bneti instituite prin lege care contribuie la constituirea fondurilor bneti ale acestuia, alctuind un tot unitar, denumit sistemul veniturilor bugetare. n literatura noastr juridic definindu-se sistemul veniturilor bugetare s-a artat c aceasta reprezint totalitatea veniturilor statului formate din resursele bneti instituite prin lege, care contribuie la constituirea fondurilor bneti ale statului. 133. Veniturile bugetare realizate de la persoanele juridice (ageni economici i instituii publice) i persoanele fizice se grupeaz n dou mari categorii: venituri fiscale i venituri nefiscale.

44

Veniturile fiscale provin din impozite directe (impozitul pe profit, impozitul pe salarii, taxe pentru folosirea terenurilor ce formeaz proprietatea public, impozitul pe veniturile liberprofesionitilor, meseriailor i altor persoane fizice, impozitul pe venitul agricol, impozitele i taxele pentru cldiri, terenuri i mijloace de transport, precum i alte venituri din impozite directe) i din impozite indirecte (impozitul asupra produciei i circulaiei mrfurilor, taxe vamale, taxe de timbru, impozitul pe spectacole, penaliti i majorri pentru venituri nevrsate la termen, precum i alte ncasri din impozite indirecte). Veniturile nefiscale se prezint sub o diversitate de forme: vrsminte din veniturile instituiilor publice sau din profitul net al regiilor autonome, dividende pentru participarea statului la capitalul social al societilor comerciale, taxe de brevete, de invenii i de nregistrarea mrcilor, taxe de metrologie, taxe pentru folosirea drumurilor, taxe i alte venituri n legtur cu protecia mediului nconjurtor, precum i alte venituri diverse. 2. Trsturile caracteristice ale veniturilor bugetare 134. Veniturile bugetare se particularizeaz n raport cu celelalte categorii de venituri publice printr-o serie de aspecte care in de specificul sistemului bugetar, precum i de caracterul i natura acestor venituri. Astfel, att natura juridic ct i coninutul economico-financiar ale veniturilor bugetare sunt determinate de natura i caracterul ornduirii sociale, de formele de proprietate asupra mijloacele de producie, de nivelul de dezvoltare al forelor de producie, de sfera relaiilor marf-bani, de aciunea legilor economico-financiare i de rolul i atribuiile statului. Privite din punct de vedere economico-financiar, veniturile bugetare reprezint formele valorice concrete prin intermediul crora o parte din venitul naional este concentrat la dispoziia statului. Sub aspect juridic, veniturile bugetare reprezint obligaii bneti stabilite n mod unilateral, prin acte normative, n sarcina tuturor persoanelor juridice i fizice care realizeaz venituri impozabile sau care dein bunuri taxabile; n acelai timp, veniturile bugetare reprezint creane de ncasat de ctre stat sau unitile administrativ-teritoriale. 135. n scopul cunoaterii exacte a fondurilor bneti, n raport de care se stabilete volumul cheltuielilor care urmeaz a se efectua pentru ndeplinirea aciunilor i obiectivelor statului, este necesar determinarea volumului veniturilor bugetare ce se vor realiza pentru constituirea acestor fonduri. Aceast determinare se face anual pe ansamblu economiei, pe ramuri i pe domenii economice i sociale, pe categorii de debitori i pe forme de venituri n funcie de proveniena acestora. Pentru o corect i, deci, ct mai exact determinare a volumului veniturilor bugetare dintr-un an financiar este necesar aprecierea i cuantificarea tuturor categoriilor de venituri bugetare att prin prisma aspectelor particulare pe care le prezint fiecare, ct i avnd n vedere anumite elemente care se regsesc n cadrul tuturor acestor venituri. Veniturile bugetare se caracterizeaz prin anumite trsturi specifice, determinate de modul de stabilire, de provenien, de termenele de plat, etc. Totodat, ns, din modul cum sunt reglementate veniturilor bugetare rezult existena unor elemente comune i definitorii care se regsesc n cazul oricrui venit bugetar, elemente fr de care ar fi imposibil determinarea, urmrirea i realizarea lor. 3. Elementele comune i definitorii ale veniturilor bugetare 136. Elementele comune ale oricror venituri bugetare sunt urmtoarele: denumirea venitului bugetar, debitorul sau subiectul impunerii, obiectul sau materia impozabil, unitatea

45

de evaluare, unitatea de impunere, asieta sau modul de aezare al venitului, perceperea venitului bugetar, termenul de plat, nlesnirile, drepturile i obligaiile debitorilor, rspunderea debitorilor, calificarea venitului bugetar. a. Denumirea venitului bugetar fiecrui venit bugetar i este atribuit pe de o parte o denumire generic n raport cu natura sa economico-financiar i juridic, denumire prin care se face deosebirea ntre diferitele categorii de venituri bugetare; astfel, veniturile bugetare se numesc: impozite, taxe, contribuii, prelevri, vrsminte, etc. Pe de alt parte, fiecrui venit bugetar dintr-o anumit categorie i este atribuit o denumire specific (proprie), prin care este individualizat fiecare fel de venit n raport cu alte venituri din aceeai categorie (de exemplu: impozit pe profit, impozit pe venitul agricol etc.; tax vamal, tax de timbru, tax consular etc.; contribuie pentru asigurri sociale de stat etc.). b. Subiectul impunerii sau debitorul este acea persoan fizic i/sau juridic care datoreaz, potrivit legii, un impozit, o tax ori este obligat la efectuarea unei anumite prelevri la bugetul public naional (sau, mai concret, n contul bugetului de stat, a bugetul asigurrilor sociale de stat, etc.). Companiile/societile naionale i societile comerciale, toi agenii economici datoreaz statului impozite i taxe n funcie de obiectul activitii lor, precum i de veniturile pe care le realizeaz, indiferent dac sunt persoane juridice romne sau strine. Persoanele fizice cu capacitate deplin de exerciiu datoreaz taxe i impozite pentru unele servicii solicitate organelor de stat, pentru unele venituri obinute, pentru bunurile pe care le dein sau pe care le dobndesc, etc., de asemenea, indiferent dac sunt ceteni romni, ceteni strini, persoane cu dubl sau multipl cetenie sau apatrizi. Toate persoanele (fizice i/sau juridice) care datoreaz la buget taxe sau impozite sunt denumite generic contribuabili. Relativ la plata sumelor de bani ctre buget se impun unele precizri. De regul, debitorul i pltitorul venitului bugetar este una i aceeai persoan, situaie n care subiectul impozabil debitor achit n mod direct suma de bani pe care o datoreaz, potrivit legii, ctre buget (de pild, impozitul pe profit, impozitul pe veniturile persoanelor fizice etc.). Exist ns i excepii, determinate de cauze tehnice financiar-bugetare (ndeosebi pentru simplificarea actelor i garaniilor de stabilire i percepere a veniturilor), cnd se face distincie ntre debitorul i pltitorul venitului i cnd plata efectiv la buget se face de alte persoane (teri) dect subiectul impunerii (de exemplu, pentru oamenii de litere, art i tiin impozitul pe venit este reinut i virat la buget de ctre edituri sau uniunile de creatori). c. Obiectul sau materia impozabil reprezint veniturile sau bunurile impozabile sau taxabile. Venitul impozabil se poate constitui sub diferite forme: beneficiul sau profitul agenilor economici sau veniturile persoanelor fizice etc. Bunurile impozabile sau taxabile pot fi: terenuri, cldiri, mijloace de transport etc. De asemenea, pot constitui obiect al impunerii actele sau serviciile nfptuite/realizate de organele statului ori alte persoane abilitate, pentru care se datoreaz taxe de timbru: eliberarea, respectiv obinerea unor autorizaii, certificate sau atestate, soluionarea litigiilor de ctre instanele judectoreti, dezbateri succesorale, autentificri de acte, legalizri de copii de pe acte originale etc. d. Unitatea de evaluare reprezint elementul care exprim cuantumul unitar al venitului bugetar n raport cu baza sa de calcul. Acest cuantum unitar se poate stabili sub diferite forme. n funcie de posibilitile tehnice determinate, de obiectul i de natura venitului cuantumul

46

unitar al venitului se stabilete fie ntr-o cot fix, fie ntr-o cot procentual fie n fine prin aplicarea ambelor cote. Cota fix este modalitatea de exprimare a cuantumului venitului care se folosete atunci cnd baza de calcul o formeaz anumite obiecte, fapte sau acte juridice: suprafaa de teren, capacitatea cilindric a autovehiculelor, obinerea unei autorizaii, eliberarea unui act, etc. Cota procentual este modalitatea de exprimare a cuantumului venitului care se folosete n cazurile cnd obiectul impozitului l constituie valoarea bunului de inut sau venitului realizat de debitor. Cota procentual poate fi progresiv, proporional sau regresiv, dup cum ea rmne aceeai sau sufer modificri determinate de schimbrile intervenite n baza de calcul. Cota procentual proporional se caracterizeaz prin aceea c rmne tot timpul neschimbat, indiferent de modificrile intervenite n baza de calcul. Cota procentual progresiv se caracterizeaz prin aceea c ea crete odat cu creterea bazei de calcul, care de cele mai multe ori este un anumit venit realizat de contribuabili. Cota procentual regresiv se caracterizeaz prin aceea c pe msura ce baza de calcul sporete, ea scade. e. Unitatea de impunere reprezint unitatea n care se exprim obiectul sau materia impozabil, adic: leul n cazul veniturilor, metrul ptrat n cazul suprafeelor construite sau hectarul n cazul terenurilor etc. f. Asieta reprezint modalitatea de aezare a venitului bugetar dup obiectul sau materia impozabil. Ea presupune identificarea subiectului i materiei impozabile, evaluarea acesteia i stabilirea cuantumului de plat. n practica financiar-bugetar se folosesc mai multe metode de aezare a venitului bugetar: metoda direct, bazat pe administrarea de probe (declaraia contribuabilului sau a unor tere persoane, coroborate cu acte doveditoare aflate n posesia agentului fiscal); metoda indirect, care presupune identificarea i evaluarea venitului bugetar n mod exclusiv prin raportare la aspectul exterior al obiectului impozabil; metoda aezrii pe baze forfetare a venitului bugetar, potrivit creia agentul de impunere stabilete, mpreun i de comun acord cu pltitorul, mrimea aproximativ a materiei impozabile; metoda administrativ, dup care evaluarea se face de ctre agentul fiscal pe baza datelor pe care le deine la sediul organului financiar. g. Perceperea (ncasarea) venitului bugetar reprezint realizarea efectiv a sumei de bani pe care acesta o reprezint. Pentru ncasarea veniturilor bugetare se folosesc n principiu urmtoarele metode: metoda plii directe, utilizat de regul pentru veniturile provenite de la persoanele juridice, care n calitatea lor de debitori stabilesc n condiiile legii suma datorat, pe care au obligaia s o verse din proprie iniiativ, la termenele stabilite, n contul bugetului de stat. metoda reinerii i vrsrii este folosit n cazul veniturilor impozabile realizate de ctre persoane fizice prin sau de la unitile specializate (oameni de litere, tiin, colaboratori externi). Unitile n cauz sunt obligate s calculeze, s rein i s verse n contul bugetului de stat sumele datorate de debitori, eliberndu-le numai veniturile nete. metoda aplicrii de timbre fiscale este folosit n cazul unor taxe cuvenite bugetului de stat pentru servicii prestate de instituiile sale (aciuni n justiie, autentificri de acte, etc.). h. Termenul de plat reprezint data la care sau pn la care un anumit venit trebuie vrsat la buget. n stabilirea termenului de plat se are n vedere ncasarea ritmic la buget a veniturilor, ct i posibilitile de plat a deintorilor de obiecte sau materie impozabil. Termenul se fixeaz fie sub forma unui interval de timp (an, trimestru, lun) n cadrul cruia

47

sumele datorate trebuie vrsate la buget, sau ntr-o zi fix, cnd att scadena ct i termenul de plat coincid. Obligaia pltitorului se nate de regul n momentul cnd acesta a intrat n posesia obiectului impozabil, iar stingerea are loc la termenul de plat. i. nlesnirile, drepturile i obligaiile debitorilor sunt elemente prevzute prin actele normative care instituie venituri bugetare, de care se ine seama la evaluarea bazei de calcul, n determinarea cuantumului venitului bugetar, precum i la ncasarea acestuia. nlesnirile sunt stabilite de cele mai multe ori sub form de reduceri sau scutiri i au n vedere anumite situaii deosebite, de excepie, n care anumii pltitori realizeaz obiectul sau materia impozabil. Drepturile i obligaiile pltitorilor sunt reglementate n vederea asigurrii respectrii legalitii la stabilirea i ncasarea obligaiilor bugetare. n acest sens, debitorii au dreptul s cear aplicarea corect a normelor legale n legtur cu evaluarea i ncasarea veniturilor bugetare, s cear i s li se admit acordarea nlesnirilor legale, s fac contestaii la organele competente, cernd revizuirea impunerii sau recalcularea impozitului, atunci cnd consider c prevederile legale nu au fost aplicate corect. De asemenea, pentru plile efectuate n plus, sau fr o baz legal pot accepta compensri cu obligaii viitoare sau pot cere restituirea plii nedatorate. Corelat cu drepturile care li se cuvin, pltitorii (contribuabilii) au i o serie de obligaii, dintre care: oferirea tuturor informaiilor cerute de organele financiare n vederea evalurii corecte a bazei de calcul, declararea obiectului sau materiei impozabile, plata n cuantumul i la termenele prevzute a veniturilor bugetare. j. Rspunderea debitorilor n procesul complex al realizrii veniturilor bugetare, n toate cazurile cnd contribuabilii nu i ndeplinesc obligaiile care le revin potrivit legii, este antrenat rspunderea juridic a acestora care poate mbrca formele rspunderii administrative, civile sau penale, dup caz. k. Calificarea venitului bugetar reprezint stabilirea caracterului local sau central al venitului, precum i atribuirea lui prin lege spre prile bugetului public naional. Cunoaterea acestor elemente este necesar i util pentru corecta repartizare a sarcinilor fiscale, precum i pentru planificarea veniturilor bugetare i corelarea lor cu volumul cheltuielilor care urmeaz a fi acoperite din aceste resurse. 4. Clasificarea general a veniturilor bugetare 137. Sistemul veniturilor bugetare presupune o varietate de forme i metode pentru atragerea la bugetul statului a mijloacelor bneti necesare ndeplinirii funciilor sale. n funcie de regularitatea cu care se realizeaz, veniturile bugetare ale statului se mpart n venituri ordinare (curente) i venituri extraordinare (excepionale). Veniturile curente (ordinare) sunt acele resurse care se ncaseaz cu regularitate la bugetul statului, constituind o surs permanent i continu a acesteia. Formele tradiionale i comune tuturor statelor ale veniturilor ce fac parte din aceast categorie sunt impozitele i taxele.
Veniturile extraordinare sunt acele resurse la care statul apeleaz numai n cazuri excepionale, adic atunci cnd mijloacele bneti provenite din resursele ordinare nu acoper integral cheltuielile bugetare care se impun a fi efectuate. Din aceast categorie fac parte, n principal, mprumuturile de stat i emisiunile monetare.

5. Definiia i trsturile caracteristice ale impozitului 138. Impozitul reprezint acea contribuie bneasc, obligatorie i cu titlu nerambursabil, care este datorat n temeiul legii la buget de ctre persoanele fizice i/sau juridice pentru

48

veniturile pe care le obin, pentru bunurile pe care le posed, respectiv pentru mrfurile pe care le produc i/sau distribuie ori pentru serviciile i lucrrile pe care le presteaz sau execut.. 139. Analiznd definiia prezentat, se pot deslui cu uurin trsturile caracteristice ale impozitului. Aceste trsturi sunt urmtoarele: impozitul este n principiu o contribuie bneasc (pecuniar), necesitatea perceperii lui n aceast form fiind determinat de faptul c i cheltuielile publice (care se acoper din veniturile realizate, primordial, prin ncasarea impozitelor) se efectueaz n bani. impozitul reprezint o contribuie obligatorie, ntruct toate persoanele fizice i juridice care beneficiaz ntr-o form sau alta de aciunile i obiectivele finanate din fondurile generale ale societii trebuie s participe, n raport cu veniturile realizate sau cu averea deinut, la formarea acestor fonduri. impozitul este o prelevare cu titlu nerambursabil, n sensul c sumele achitate de ctre contribuabili nu au un echivalent direct i imediat n folosul pltitorilor de impozite, ele contribuind la formarea fondurilor generale ale societii, fonduri utilizate pentru acoperirea unor cheltuieli ce urmeaz a se efectua n beneficiul tuturor membrilor societii. Prin urmare, impozitul este o prelevare fr un echivalent direct, dar el este n principiu caracterizat prin reversibilitate, ntruct sumele concentrate de stat prin ncasarea impozitelor (de la toate categoriile de contribuabili) se ntorc sub forma unor aciuni, servicii, gratuiti de care beneficiaz toi cei care au contribuit la formarea fondurilor generale ale societii. impozitul este datorat la buget n conformitate cu dispoziiile legale, n sensul c orice impozit poate fi stabilit i perceput numai n temeiul legii, conform principiului nullum impositum sine lege, altfel spus, impozitul are un pronunat caracter juridic, ceea ce imprim acestei forme de prelevare stabilitate, autoritate, unitate i finalitatea de scop de utilitate public. n sfrit, impozitul se datoreaz numai pentru veniturile realizate i bunurile deinute, respectiv pentru mrfurile pe care le produc i/sau distribuie ori pentru serviciile i lucrrile pe care le presteaz sau execut, ceea ce nseamn c subiectele impozabile (contribuabilii) datoreaz contribuia numai n cazul cnd realizeaz veniturile prevzute de lege ca impozabile, precum i atunci cnd dobndesc, dein ori produc bunuri sau presteaz/execut servicii/lucrri care, conform prevederilor legale sunt impozabile. 6. Principiile impunerii 140. La stabilirea impozitelor ca procedee financiare de realizare a veniturilor bugetare este necesar a fi avute n vedere o serie de principii, unele consacrate expres prin lege, iar altele dezvoltate ca atare n doctrin. A. Principiile legale ale impunerii instituite prin Codul fiscal i denumite Principiile fiscalitii sunt urmtoarele: - neutralitatea msurilor fiscale n raport cu diferitele categorii de investitori i capitaluri, cu forma de proprietate, menit a asigura condiii egale tuturor investitorilor, precum i capitalului romn i/sau strin; - certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care s nu conduc la interpretri arbitrare, iar termenele, modalitatea i sumele de plat s fie precis stabilit pentru fiecare pltitor, respectiv acetia s poat urmri i nelege sarcina fiscal care le revine; - echitatea fiscal la nivelul persoanelor fizice, prin impunerea diferit a veniturilor, n funcie de mrimea acestora;

49

- eficiena impunerii prin asigurarea stabilitii pe termen lung a prevederilor Codului fiscal, astfel nct aceste prevederi s nu conduc la efecte retroactive defavorabile pentru persoanele fizice i juridice, n raport cu impozitarea n vigoare la data adoptrii de ctre acestea a unor decizii investiionale majore. B. Principiile impunerii consacrate de doctrin i care trebuie avute n vedere de ctre legiuitor ori de cte ori instituie noi impozite sunt urmtoarele: a. Principiul impunerii echitabile pretinde n acelai timp asigurarea egalitii n faa impozitului, dar i asigurarea egalitii prin impozit. Egalitatea n faa impozitelor presupune ca impunerea s se fac n acelai mod pentru toate persoanele fizice i juridice, indiferent de locul unde acestea domiciliaz sau i au sediul, astfel nct s nu existe deosebiri de tratament fiscal de la o zon la alta a rii; totodat, impunerea trebuie s se fac n acelai mod pentru toi agenii economici, indiferent de forma juridic sub care sunt organizai i funcioneaz acetia. Prin urmare, egalitatea n faa impozitului presupune neutralitatea impozitului. Egalitatea prin impozit presupune, dimpotriv, diferenierea sarcinilor fiscale de la o persoan la alta, n funcie de o serie de criterii economice i sociale, cum sunt: mrimea absolut a materiei impozabile, situaia personal a subiectului impozabil, natura i proveniena veniturilor, etc.. b. n temeiul principiului politicii financiare se urmrete ca orice nou impozit introdus s aib un randament fiscal ridicat, s fie stabil i elastic. Se consider c un impozit are un randament fiscal ridicat atunci cnd acesta este universal (adic se pltete de ctre toate persoanele care realizeaz venituri din aceeai surs sau posed acelai gen de avere), nu este susceptibil de evaziune fiscal sau fraud i cnd nu reclam cheltuieli prea mari de percepere. Impozitul este considerat stabil atunci cnd nu este supus oscilaiilor determinate de conjunctura economic. Aceasta nseamn c un impozit stabil se menine n anumite limite (considerate ca marcnd o linie/un prag de mijloc) att n situaia cnd producia i deci veniturile cresc, ct i atunci cnd n economie se nregistreaz o scdere/criz care determin i o restrngere a materiei impozabile. n fine, impozitul este considerat elastic dac el este capabil a se adapta nevoilor bugetare, adic dac el poate fi majorat atunci cnd cheltuielile bugetare cresc, respectiv diminuat n situaiile cnd se apreciaz c nevoile bugetare se vor reduce. c. Potrivit cerinelor principiului politicii economice, statul folosete impozitele nu numai ca mijloc de realizare a veniturilor bugetare, ci i pentru a exercita o anumit influen asupra dezvoltrii sau restrngerii activitii unor ramuri economice, pentru a stimula sporirea produciei sau consumului unor anumite bunuri, n vederea extinderii sau limitrii relaiilor comerciale cu alte state, etc. 7. Clasificarea impozitelor 141. Diversitatea formelor sub care se prezint face posibil i determin chiar gruparea (clasificarea) impozitelor pe mai multe categorii. Clasificarea util, n principal, datorit faptului c, de regul, unor categorii de impozite le corespund i le sunt aplicabile regimuri juridice aparte, diferite se face inndu-se seam de anumite criterii de departajare. A. Astfel, n funcie de forma n care se percep, se pot ntlni: impozite n natur, cele care se prezentau sub forma prestaiilor sau a drilor n natur i care nu se mai practic n epoca modern;

50

impozite n bani (pecuniare), devenite cvasigenerale odat cu stabilirea i extinderea relaiilor marf-bani i care reprezint n prezent poate, cu foarte puine excepii unica form sau modalitate de percepere a impozitelor. B. Dup modul lor de percepere, distingem dou categorii principale de impozit: impozite directe, acele prelevri cu caracter fiscal care se stabilesc i se percep n mod nemijlocit de la contribuabilii care realizeaz venituri sau dein bunuri impozabile, fiind suportate de ctre acetia (de exemplu: impozitul pe profit etc.); impozite indirecte, cele care se stabilesc asupra vnzrii de bunuri, prestrilor de servicii sau executrilor de lucrri i care incluzndu-se n pre sunt datorate i achitate de ctre comerciani sau prestatori, dar sunt suportate de consumatorii finali ai bunurilor ori serviciilor (de pild: taxa pe valoarea adugat, taxa vamal, acciza etc.). La rndul lor, att impozitele directe, ct i cele indirecte pot fi grupate distinct pe subcategorii, dup cum urmeaz: Impozitele directe sunt impozite reale sau obiective (cele care fiind stabilite asupra unor obiecte materiale: terenuri, produse etc., nu in seam de situaia personal a contribuabilului), respectiv impozite personale sau subiective (acelea care au primordial n vedere persoana contribuabilului: ex. impozitul pe salarii). Impozitele indirecte pot mbrca i ele diferite forme: taxe generale de consumaie, acelea care sunt percepute asupra cvasitotalitii produselor i/sau serviciilor, fie prin cuprinderea, fie prin adugarea lor n/la preul de vnzare (de exemplu, taxa pe valoarea adugat), taxe speciale de consumaie, cele care se instituie numai asupra unor categorii de bunuri sau servicii, cum sunt: monopoluri fiscale (acele impozite stabilite discreionar de ctre stat asupra produselor realizate n regim de exclusivitate), accizele (care privesc doar anumite categorii de bunuri i/sau servicii, limitativ stabilite prin lege), taxe vamale, taxe de timbru etc. C. Revenind la clasificarea general a impozitelor i lund drept criteriu obiectul sau materia impozabil, impozitele pot fi: impozite pe avere, precum: impozitul pe cldiri, pe terenuri, taxa asupra mijloacelor de transport etc.; impozite pe venit, ca de pild: impozitul pe profit, impozitul pe veniturile persoanelor fizice etc.; impozite pe cheltuieli sau pe fapte de consum, cum este, de exemplu, impozitul suplimentar pentru depirea fondului total destinat plii salariilor, taxa pe valoarea adugat etc. D. innd seam de scopul urmrit, impozitele se mpart n: impozite financiare, cele a cror stabilire vizeaz exclusiv obinerea unor venituri publice i impozite de ordine, prin care se urmrete, pe lng realizarea veniturilor bugetare, restrngerea sau limitarea unor activiti, respectiv stimularea altora, n funcie de interesele statului n economie. E. n sfrit, n funcie de locul sau nivelul la care se acumuleaz, pot exista: impozite centrale (federale, ale statelor componente ale federaiei, n cazul statelor de tip federal i respectiv impozitele care n statele de tip unitar se concentreaz la bugetul central, general al statului), respectiv impozite locale (cele care se fac venit la bugetele locale). Din punct de vedere juridic, clasificarea cea mai important este cea care grupeaz impozitele n: directe i indirecte, ntruct fiecreia dintre aceste categorii i este conferit prin legislaia fiscal (i deci i corespunde) un regim juridic distinct.

51

8. Impozitele directe 142. Impozitele directe sunt acele venituri bugetare caracterizate prin faptul c sunt datorate, pltite i suportate de ctre una i aceeai persoan contribuabilul. Impozitele directe se mpart n principal n dou mari categorii: a. impozite pe venit i b. impozite pe avere. Regimul juridic al acestora este diferit stabilit prin reglementrile incidente n materie; de aceea, este necesar i util analizarea lor separat pentru a se putea evidenia astfel diferena specific. Impozitul pe venit este, la rndul su, diferit reglementat n funcie de subiectul impunerii: astfel, regimul juridic al impozitrii veniturilor realizate de ctre persoanele fizice difer de acela aplicabil n cazul persoanelor juridice pentru veniturile pe care acestea le obin. A. Impozitul pe veniturile persoanele fizice este datorat de persoanele fizice care i au domiciliul sau rezidena pe teritoriul unui anumit stat, precum i de persoanele nerezidente care realizeaz venituri din surse aflate pe teritoriul acelui stat. Nu sunt supui n principiu la plata impozitului pe venit diplomaii acreditai, sub condiia reciprocitii, persoanele care realizeaz venituri ce nu depesc un anumit plafon (considerat minimul neimpozabil) i, n anumite cazuri, militarii. n majoritatea statelor contemporane sunt cunoscute i aplicate dou sisteme de impunere a veniturilor persoanelor fizice: impunerea separat a veniturilor provenite din fiecare surs; aprecierea global a veniturilor, indiferent de sursa din care provin. Impunerea separat se realizeaz fie prin instituirea mai multor impozite (fiecare viznd veniturile dintr-o anumit surs), fie prin instituirea unui impozit unic, dar care s asigure un tratament difereniat fiecrei categorii de venituri, denumit cedul, n funcie de natura veniturilor. n acest din urm caz, impunerea se efectueaz pentru fiecare cedul dup regulile i cu cotele specifice venitului respectiv. Impunerea global const n cumularea veniturilor realizate de o persoan fizic, din diverse surse, i supunerea acestora unui singur impozit. n timp ce impunerea separat prezint avantajul tratrii n mod difereniat a veniturilor, ca mod de aezare i nivel de cote, dup cum acestea provin din munca salariat, profesii libere, afaceri sau proprietate, impunerea global prezint neajunsul c nu mai ine seama de natura veniturilor. Cu toate acestea, n prezent, tendina care se manifest pe plan mondial este aceea de a se trece, treptat, la impunerea global a veniturilor persoanelor fizice, considerndu-se mai potrivit aceast manier de impozitare cu interesele statului i ale contribuabililor. Referitor la determinarea veniturilor impozabile, n practica internaional se manifest tendina de soluionare a acestei probleme pornind de la tratarea exhaustiv a conceptului de venit. Aceasta nseamn luarea n calculul venitului impozabil a tuturor veniturilor realizate de ctre o persoan. Impozitul pe veniturile persoanelor fizice se stabilete, de regul anual, pe baza declaraiei de impunere a contribuabilului sau pe baza elementelor de care dispune organul fiscal. Suma astfel stabilit se trece n debitul contribuabilului, n registrul de rol. Perceperea impozitului aferent veniturilor din salarii, dobnzi, rente i altele se face de obicei prin stopaj la surs, iar cel aferent altor venituri prin pli ealonate n contul debitului stabilit. Att sumele reinute i vrsate de un ter, ct i cele vrsate direct de contribuabil se deconteaz n impozitul anual.

52

n ceea ce privete veniturile realizate de societile comerciale, asupra acestora acioneaz un regim fiscal propriu, diferit de cel aplicat veniturilor persoanelor fizice. B. Venitul impozabil al societilor comerciale se determin, de regul, pornindu-se de la rezultatele de bilan ale activitii desfurate de societate, la care se adaug rezultatele aferente stocurilor, veniturile din ctiguri de capital, dobnzile la conturile curente etc. Din veniturile brute, astfel determinate, se deduc cheltuielile aferente activitii desfurate, amortismentul, dobnzile pltite, prelevrile la fondul de rezerv i la alte fonduri speciale, eventual prelevri n scopuri social-culturale etc., obinndu-se astfel beneficiul sau profitul net al respectivei entiti colective. O parte a profitului se repartizeaz asociailor proporional cu participarea lor la capitalul social, iar o alt parte se reine la dispoziia societii comerciale pentru constituirea unor fonduri (de dezvoltare, de rezerv, de risc etc.). Prin urmare, dup evidenierea lor prin rezultatele de bilan, n cazul societilor comerciale se pot distinge: beneficiile societii nainte de repartizare, beneficiile distribuite asociailor (dividende) i beneficii rmase la dispoziia societii comerciale. Impunerea se face de regul anual, pe baza declaraiei de impunere sau, n lipsa acesteia, pe baza datelor de care dispun organele fiscale. Fiecare societate are deschis un rol n care sunt trecute att obligaiile de plat n exerciiul financiar curent, ct i sumele de bani ncasate n contul impozitului. C. Impozitul pe avere constituie acea surs a veniturilor bugetare care este strns legat de dreptul de proprietate asupra unor bunuri mobile sau imobile. n practica financiar-bugetar se practic perceperea impozitului propriu-zis asupra averii, impozitul asupra circulaiei averii i impozitul asupra creterii averii (sau impozitul pe sporul de avere). a. Impozitul propriu-zis pe avere este de dou feluri: impozit stabilit asupra averii (care se pltete n raport cu venitul produs de averea respectiv) i impozit pe substana averii (care, fiind perceput n raport de valoarea averii, conduce n timp la micorarea materiei impozabile). Atunci cnd averea supus impunerii, aparinnd unui ntreprinztor, face parte din activul acestuia, impozitul datorat are caracterul unei impuneri asupra capitalului. Impozitele propriu-zise pe avere se aeaz fie asupra ntregii averi mobile i imobile a unui subiect (caz n care impunerea se stabilete asupra venitului net), fie numai asupra unor anumite bunuri imobiliare din averea subiectului impozabil (cnd impunerea vizeaz terenuri, cldiri etc.). b. Impozitul pe circulaia averii are ca obiect al impunerii transferul dreptului de proprietate asupra anumitor bunuri de la o persoan la alta. n aceast categorie intr impozitul perceput cu ocazia vnzrii-cumprrii, donaiei i schimbului de bunuri, impozitul pe succesiuni, impozitul pe hrtii de valoare (aciuni, obligaiuni etc.), impozitul pe circulaia capitalurilor i a efectelor comerciale. Att n cazul transferului dreptului de proprietate cu titlu oneros, ct i n acela al transferului cu titlu gratuit, impozitele stabilite n cote procentuale sau progresive poart denumirea de taxe de timbru sau taxe de nregistrare i se percep la nregistrarea actului autentic prin care se realizeaz transferul dreptului de proprietate. Considerndu-se c nstrinarea unor bunuri la scurt vreme de la data dobndirii lor are un caracter speculativ, uneori la stabilirea impozitului se ine seam de durata de timp ct bunul respectiv a fost deinut de ctre persoana nstrintorului. Astfel, cu ct perioada de deinere a bunului este mai scurt cu att cota de impozitare este mai mare i invers.

53

c. La impozitul pe creterea averii obiectul impunerii l constituie sporul de valoare pe care l-au nregistrat anumite bunuri n decursul unei anumite perioade de timp. Aici intr: impozitul pe plusul de valoare imobiliar, impozitul asupra averii dobndite n timp de rzboi etc. n cazul impozitului pe creterea averii, obiectul impunerii l constituie diferena dintre valoarea de cesiune i valoarea de achiziie, corelat cu reevalurile autorizate de lege i cu lucrrile (amenajrile) efectuate de proprietar. 9. Evitarea dublei impuneri 143. n condiiile lumii moderne, sfera de activiti a unor persoane fizice i/sau juridice depete de multe ori graniele unei ri; astfel, liber-profesionitii, diferite firme individuale sau societi comerciale realizeaz venituri sau dein n proprietate diverse bunuri i pe teritoriul altor state. Datorit acestui fapt se ridic problema stabilirii autoritii publice competente a proceda la impunerea veniturilor i averii realizate, respectiv deinute de persoanele fizice i/sau juridice ale unui stat pe teritoriul altui stat. Cum instituirea impozitelor este dreptul suveran al fiecrui stat, s-ar putea ajunge la situaia n care un anumit venit sau avere s fac obiectul impunerii att n statul de origine al debitorului, ct i n cel pe teritoriul cruia s-a realizat venitul ori se afl bunurile impozabile (statul de reedin). Aceasta ar nsemna, practic, realizarea unei duble impuneri asupra aceleiai materii impozabile, aparinnd aceluiai subiect de drept i pentru o aceeai perioad de timp. Pentru a se evita o astfel de impozitare excesiv s-a recurs la ncheierea unor convenii de regul, bilaterale ntre statele interesate, prin care este delimitat i recunoscut, de comun acord (pentru fiecare categorie de venit sau de avere), competena statelor relativ la stabilirea i perceperea impozitelor. 144. n practica internaional, pentru evitarea dublei impuneri s-au consacrat anumite principii, pe baza crora prin conveniile ncheiate se stabilesc metodele de aezare i percepere a impozitelor. a. Astfel, potrivit principiului nediscriminrii fiscale, statele semnatare ale conveniei pentru evitarea dublei impuneri se angajeaz s nu aplice fa de rezidenii celuilalt stat contractant, n materie de impozitare, dispoziii normative mai mpovrtoare dect cele aplicabile propriilor lor contribuabili, aflai n aceeai situaie. b. conform principiului impunerii, statul de origine calculeaz impozitul pornind de la suma total a veniturilor subiectului impozabil, inclusiv asupra celor care provin din statul de reedin i care, potrivit conveniei sunt impozabile n acest din urm stat; din impozitul care este astfel stabilit se deduce apoi suma care a fost pltit n cellalt stat, diferena reprezentnd obligaia de plat a contribuabilului fa de statul al crui resortisant este; c. n temeiul principiului scutirii de impozit, statul de reedin impune numai acele venituri care, potrivit conveniei, sunt obinute i impozabile n acel stat, scutind de impunere veniturile (sau parte din acestea) realizate i impozabile n statul de origine al pltitorului. 145. ara noastr a ncheiat convenii pentru evitarea dublei impuneri cu mai toate statele europene, precum i cu SUA, Japonia, Egipt etc. Impozitele romne care cad sub incidena conveniilor ncheiate privesc n principal: impozitul pe venitul din salarii, opere literare, artistice i tiinifice, din expertize i din alte surse; impozitul pe veniturile societilor comerciale constituite cu participare romn i strin; impozitul pe veniturile realizate de ctre persoane fizice i juridice nerezidente; impozitul pe veniturile din nchirieri de terenuri i cldiri; impozitul pe veniturile din activiti lucrative, meserii, profesii libere; impozitul asupra venitului realizat din activiti agricole.

54

Pentru aplicarea prevederilor conveniilor de evitare a dublei impuneri pe teritoriul statului romn beneficiarul venitului va prezenta organelor fiscale din Romnia certificatul de rezidena fiscal, n original, eliberat de organul fiscal din ara de reziden, prin care s se ateste c este rezident al statului respectiv i c i sunt aplicabile prevederile conveniei de evitare a dublei impuneri. Dac Romnia are ncheiate convenii de evitare a dublei impuneri cu statele ai cror resortisani obin venituri n ara noastr, potrivit dispoziiilor legale n materie, sunt aplicabile prevederile acelor convenii. Reglementrile conveniilor de evitare a dublei impuneri prevaleaz fa de prevederile din legislaia intern. n msura n care Romnia nu are ncheiate convenii de evitare a dublei impuneri cu statele ai cror resortisani obin venituri n ara noastr se aplic legislaia romn, respectiv aceste venituri se impun n Romnia, conform prevederilor Codului fiscal. Venitul este considerat ca fiind obinut din Romnia, potrivit reglementrilor privind impunerea veniturilor persoanelor fizice dac locul de proveniena a veniturilor persoanei fizice sau al exercitrii activitii ori locul de unde aceasta obine venit se afla pe teritoriul Romniei, indiferent dac este platit n Romnia sau din/n strintate. 10. Impozitele indirecte 146. Impozitele indirecte sunt acele surse ale veniturilor bugetare care se realizeaz, n principal, sub forma impunerii asupra consumului, percepndu-se n momentul vnzrii unor mrfuri, al prestrii anumitor servicii, respectiv al executrii unor lucrri. Ele se percep, deci, n principiu, de la toi cei care produc ori distribuie bunuri sau presteaz servicii din categoria celor impuse. Din acest motiv, impozitele indirecte se mai numesc, generic, i taxe de consumaie. Viznd n mod direct consumul, impozitele indirecte sunt suportate de ctre consumatorul final, adic de ctre cel care utilizeaz pentru sine bunul ori serviciul n preul cruia este ncorporat impozitul. n sfrit, se impune sublinierea faptului c impozitele indirecte au un caracter real, ntruct stabilirea cuantumului lor se face fr a se ine seam n vreun fel de veniturile, averea sau situaia personal a celor care suport impozitele. Impozitele indirecte se percep fie n cote proporionale stabilite asupra valorilor mrfurilor vndute i/sau a serviciilor prestate, fie n sume fixe pe unitatea de msur, astfel c indiferent de veniturile sau puterea de cumprare a contribuabilului cota impozitului indirect perceput la vnzarea unei mrfi sau a unui serviciu este unic. De aceea, raportat la veniturile de care dispune o persoan, cu ct contribuabilul realizeaz venituri mai mici, cu att sarcina fiscal pe care el trebuie s o suporte este mai mare i invers. n acelai timp, ns, cu ct o persoan consum mai multe bunuri i servicii, cu att i gradul de suportare a sarcinii fiscale va fi mai mare i invers. 11. Evoluia impozitelor indirecte 147. Taxele de consumaie sunt formele clasice i n acelai timp moderne de aezare a impozitelor indirecte. Ele au aprut nc n epoca acumulrii primitive a capitalului, fiind percepute la nceput prin intermediul concesionarilor (arendailor). n decursul timpului s-a ajuns la situaia n care la plata acestor taxe sunt supuse, de regul, cvazitotalitatea bunurilor i serviciilor de larg consum. Din punctul de vedere al evoluiei lor, este remarcabil faptul c necesitile mereu crescnde de reaezare a resurselor financiare ale statelor au condus la introducerea impozitului

55

pe cifra de afaceri, care constituie acea tax de consumaie cu care se impun aproape toate mrfurile, indiferent dac ele reprezint mijloace de producie sau bunuri de consum. Referitor la impunerea stabilit asupra cifrei de afaceri, n decursul timpului s-au utilizat trei forme de aezare a impozitului pe consum: a. forma impozitului cumulativ, b. forma impozitului unic sau monofazic i c. forma impozitului unic, dar cu plat fracionat. A. n cazul impozitului cumulativ, mrfurile erau impuse n toate stadiile prin care treceau din momentul ieirii din sfera produciei, adic de cnd intrau n sfera circulaiei i pn ajungeau la consumator (acest impozit s-a numit i impozit n cascad, ntruct datorit modului cum era instituit i aplicat uneori se ajungea la perceperea de impozit la impozit). Fiind perceput la fiecare verig prin care trecea o marf, mrimea absolut a impozitului care i ncrca valoarea depindea de lungimea circuitului parcurs, de numrul firmelor care se interpuneau ntre productor i consumator. Dei impozitul cumulativ era avantajos pentru stat, ntruct el avea un randament fiscal ridicat chiar i n cazul aplicrii unor cote mici de impunere, n numeroase state s-a renunat la aceast form de prelevare, considerndu-se a fi excesiv de mpovrtoare i, deci, incorect, pentru c ntr-adevr prin modul de aezare a impozitului cumulativ se ajunge practic la perceperea de impozit la impozit. B. Impozitul unic sau monofazic este acel impozit care stabilit tot pe cifra de afaceri brut se ncaseaz o singur dat, indiferent de numrul verigilor prin care trece marfa supus impunerii. Atunci cnd impozitul se ncaseaz la momentul vnzrii mrfii de ctre productor, el se numete tax de producie, iar cnd aceasta se ncaseaz n stadiul comerului (cu ridicata sau cu amnuntul) el este denumit tax asupra vnzrii sau impozit pe circulaie. C. Forma impozitului unic, dar cu plat fracionat reprezint sistemul de impunere a crui stabilire i aplicare a rezultat din analiza aplicrii formelor de aezare a impozitelor prezentate mai sus. Acest impozit nu se mai calculeaz asupra cifrei de afaceri brute, ci asupra cifrei de afaceri nete, adic numai asupra valorii adugate n fiecare stadiu al circuitului economic. Aceasta este forma de impozitare indirect considerat cea mai modern (evoluat), ea fiind corespunztoare realitilor vieii social-economice din majoritatea statelor lumii, ntruct se mbin ntr-o msur acceptabil interesul fiscal al statului (acela de a-i procura resursele financiare publice necesare ndeplinirii sarcinilor sale) cu interesul contribuabililor (acela de a nu fi supui unei presiuni fiscale insuportabile, prea mpovrtoare). Reprezentnd un sistem de impozitare generalizat (n sensul cuprinderii unei largi categorii de contribuabili), taxele de consumaie (impozitele pe consum) se prezint sub diferite forme: astfel, ele pot fi taxe de consumaie generale, cele care cuprind toate mrfurile, indiferent dac acestea reprezint bunuri de consum sau mijloace de producie (taxa pe valoarea adugat), sau taxe de consumaie speciale, adic acelea care se aeaz numai asupra anumitor mrfuri sau servicii (monopolurile fiscale i accizele) 12. Definiia i trsturile caracteristice ale taxelor 148. Taxele reprezint, alturi de impozite, cea de-a doua categorie principal de venituri bugetare curente. Taxele sunt pli achitate de ctre persoanele fizice i/sau persoanele juridice pentru anumite acte sau servicii ndeplinite/prestate la cererea i n folosul acestora de ctre anumite organe de stat, instituii publice sau alte persoane asimilate acestora. 149. Spre deosebire de impozite, taxele prezint urmtoarele trsturi caracteristice:

56

subiectul pltitor al taxei este ntotdeauna precis determinat doar din momentul cnd acesta solicit ndeplinirea unui act, prestarea unui serviciu ori efectuarea unei lucrri din partea unui organ de stat sau a unei instituii publice. taxa reprezint o plat neechivalent pentru actele, serviciile sau lucrrile prestate/efectuate de organe de stat sau instituii publice care primesc, ntocmesc sau elibereaz diferite acte, presteaz servicii sau rezolv alte interese legitime ale diferitelor persoane fizice i/sau juridice. Plata serviciilor sau lucrrilor este n principiu neechivalent, deoarece aceasta poate fi potrivit legii mai mare sau mai mic n raport cu valoarea efectiv a prestaiilor efectuate; cuantumul taxelor este stabilit n principal avndu-se n vedere alte criterii (politico-economice) dect valoarea n sine a prestaiei organului de stat. taxa reprezint o contribuie stabilit n sarcina contribuabilului cu scopul de a se asigura astfel acoperirea n parte a cheltuielilor efectuate de ctre organele de stat i/sau de ctre instituiile publice cu ndeplinirea/prestarea actelor, respectiv serviciilor solicitate de diferite persoane (fizice i/sau juridice). taxa este anticipativ, ea datorndu-se i trebuind s fie achit n momentul solicitrii actului, serviciului sau lucrrii ce urmeaz a fi ndeplinit/efectuat de ctre organul de stat sau instituia public competent. taxa trebuie s fie unic, n sensul c pentru unul i acelai act sau serviciu ndeplinit/prestat unei persoane, aceasta datoreaz taxa o singur dat. actele care nu au fost legal taxate sunt lovite de nulitate. rspunderea pentru nendeplinirea obligaiei de plat a taxelor revine primordial persoanei ncadrat la organul de stat sau instituia public prestatoare a serviciului sau lucrrii (care avea obligaia s pretind i s perceap taxa) i nu contribuabilului. 13. Clasificri ale taxelor 150. Taxele pot fi grupate pe mai multe categorii, avnd n vedere diferite criterii. Din multitudinea de grupri care ar putea fi identificate, vom reine n continuare doar cteva i anume pe acelea care imprim (prin reglementarea care le este dat) regimuri juridice specifice. Astfel, dup criteriul teritorialitii sau innd seam de sfera lor de acoperire n teritoriu exist taxe centrale (generale) i taxe locale (specifice). Avndu-se n vedere caracterul lor, taxele pot fi: taxe judiciare i taxe extrajudiciare. n funcie de scopul pentru care se pltesc, taxele pot fi: taxe pentru eliberarea unor acte, taxe pentru aprobarea desfurrii unor activiti, taxe pentru admiterea intrrii pe teritoriul unui stat, taxe pentru utilizarea unor drumuri naionale etc.

CAPITOLUL VIII REGIMUL JURIDIC ACTUAL AL IMPOZITELOR DIRECTE I INDIRECTE

57

14. Impozitul pe profit 151. Baza de impunere, adic suma asupra creia urmeaz a se aplica cota legal n vederea stabilirii impozitului datorat de contribuabil o reprezint profitul anual impozabil. Profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile obinute din orice surs i cheltuielile efectuate n scopul realizrii veniturilor, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile i la care se adaug cheltuielile nedeductibile. 15. Contribuabilii i sfera de cuprindere a impozitului 152. n conformitate cu reglementarea actual, n Romnia subiectele de drept debitoare ale impozitului pe profit generic denumite contribuabili sunt grupate n cinci categorii i anume: a. persoanele juridice romne, pentru profitul impozabil obinut din orice surs, att din Romnia, ct i din strintate; b. persoanele juridice strine care desfoar activiti printr-un sediu permanent n Romnia, pentru profitul impozabil aferent (atribuibil) acelui sediu; c. persoanele juridice strine i persoanele fizice nerezidente care desfoar activiti n Romnia, n baza unei asocieri (care nu d natere unei noi persoane juridice), pentru partea din profitul impozabil al asocierii atribuibil fiecrei persoane; d. persoanele juridice strine care realizeaz venituri din (sau n legtur cu) proprieti imobiliare situate n Romnia ori din vnzarea/cesionarea titulurilor de participare deinute la o persoan juridic romn, pentru profitul impozabil aferent acestor venituri; e. persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice romne, pentru veniturile realizate att n Romnia ct i n strintate din asocieri care nu dau natere unei noi persoane juridice. n acest caz, impozitul datorat (reprezentnd partea din profitul impozabil al asocierii atribuibile persoanei fizice rezidente) se calculeaz, se reine i se vars de ctre persoana juridic romn. 16. Scutiri de la plata impozitului pe profit 153. Sunt scutii potrivit legii de la plata impozitului pe profit urmtorii contribuabili: Banca Naional a Romniei, trezoreria statului; instituiile publice pentru fondurile publice constituite n conformitate cu prevederile legilor privind finanelor publice; persoanele juridice romne care pltesc impozitul pe veniturile microntreprinderilor; fundaiile romne constituite ca urmare a unui legat; cultele religioase; instituiile de nvmnd particular acreditate sau autorizate; asociaiile de proprietari ori asociaiile de locatari legal constituite, pentru veniturile obinute i folosite n scopul reparrii, mbuntirii sau reparrii proprietii comune; organizaiile nonprofit, organizaiile sindicale i patronale, pentru anumite categorii de venituri etc. 17. Cotele de impunere 154. Tariful de impunere este alctuit n prezent dintr-o cot procentual proporional de 16%, care reprezint regula i de la care sunt limitativ reglementate urmtoarele excepii: contribuabilii care desfoar activiti specifice barurilor i cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive (inclusiv persoanele juridice care realizeaz astfel de venituri n baza unor contracte de asociere, la care prin ipotez impozitul pe profit datorat pentru activitile menionate ar fi mai mic de 5% din veniturile respective) datoreaz un impozit de 5 % aplicat asupra acestor venituri;

58

persoanele juridice romne i strine care vnd/cesioneaz proprieti imobiliare situate n Romnia sau titluri de participare deinute la o persoan juridic romn vor plti (n msura n care ctigurile rezultate din respectivele acte juridice de dispoziie depesc pierderile nregistrate ca urmare a vnzrii/cesionrii) un impozit pe profit care se va stabili prin aplicarea unei cote de 10 % la diferena rezultat; unele categorii de persoane juridice (care au investit n zone defavorizate ori au desfurat activiti n zone libere, au fost implicate n producia de filme cinematografice etc.) beneficiaz de scutirea n anumite condiii de la plata impozitului pe profit, pn la data de 31 decembrie 2006 sau de anumite reduceri ori deduceri.

18. Calculul, reinerea i vrsarea impozitului pe profit 155. Impozitul pe profit se calculeaz prin aplicarea tarifului de impunere asupra bazei impozabile. Sarcina calculrii, reinerii i vrsrii sumei de bani reprezentnd impozitul pe profit revine contribuabilului care (realiznd profit) l datoreaz. Contribuabilii rspund potrivit legii de modul cum au calculat impozitul pe profit. 156. Impozitul pe profit se vars n principiu n contul bugetului de stat; de la aceast regul a fost instituit n mod expres prin lege o singur excepie, potrivit creia impozitul pe profit, dobnzile/majorrile de ntrziere i amenzile datorate de regiile autonome din subordinea consiliilor locale i consiliilor judeene, precum i cele datorate de societile comerciale n care consiliile locale i/sau judeene sunt acionari majoritari se fac venit la bugetele locale respective. 157. n ceea ce privete plata impozitului pe profit, aceasta trebuie efectuat potrivit legii n principiu, trimestrial, pn la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul urmtor aceluia pentru care se face plata. De la aceast regul fac excepie: societile comerciale bancare (persoane juridice romne) i sucursalele din Romnia ale bncilor (persoane juridice strine) care trebuie s verse n contul bugetului de stat lunar sumele reprezentnd impozitul pe profit legal datorat, plata putnd fi fcut pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare aceleia pentru care s-a calculat impozitul; organizaiile nonprofit, precum i contribuabilii care obin venituri majoritare din cultura cerealelor i plantelor tehnice, pomicultur i viticultur au obligaia de a plti impozitul pe profit anual, pn la datat de 15 februarie inclusiv a anului urmtor celui pentru care se calculeaz impozitul. Contribuabilii sunt datori s depun la organul fiscal teritorial competent o declaraie anual de impozit pe profit, precum i atunci cnd este cazul o declaraie privind plile i angajamentele de plat ctre persoanele nerezidente. 19. Amortizarea fiscal i recuperarea pierderilor fiscale 158. Amortizarea fiscal reprezint procedeul tehnico-financiar de recuperare a cheltuielilor aferente achiziionrii, producerii, construirii, asamblrii, instalrii sau mbuntirii unor mijloace fixe amortizabile. Recuperarea, din punct de vedere fiscal, a acestor cheltuieli se face prin deducerea amortizrii, n condiiile strict reglementate de lege. Amortizarea se poate face printr-una din urmtoarele metode de amortizare: liniar, degresiv sau accelerat. Amortizarea liniar presupune aplicarea cotei de amortizare liniar la valoarea de intrare a mijlocului fix amortizabil; amortizarea degresiv este aceea n care calculul amortizrii se face prin multiplicarea cotelor de amortizare liniar cu anumii coeficieni, n funcie de durata normat de utilizare a mijlocului fix; n fine, amortizarea accelerat impune urmtorul calcul: pentru primul an de utilizare, amortizarea nu poate depi 50% din valoarea de intrare a mijlocului fix, iar pentru urmtorii ani de utilizare amortizarea se

59

va calcula prin raportarea valorii rmase de amortizare a mijlocului fix la durata normal de utilizare rmas a acestuia. 159. Pierderea fiscal anual, determinat prin declaraia de impozit pe profit, se recupereaz din profiturile impozabile ce se vor realiza n urmtorii cinci ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua n ordinea nregistrrii acestora (deci, ncepnd cu cea mai veche pierdere nregistrat), la fiecare termen de plat a impozitului pe profit i n acord cu prevederile legale n vigoare din anul nregistrrii acestora. Pierderea fiscal net nregistrat n perioada n care contribuabilul a fost scutit de la plata impozitului pe profit se poate recupera din profiturile impozabile viitoare. Pierderile fiscale nregistrate printr-un sediu permanent din strintate sunt deductibile numai din veniturile obinute n strintate, recuperarea lor fcndu-se separat, pe fiecare surs de venit. 20. Aspecte fiscale internaionale 160. Persoanele juridice romne care obin venituri n strintate prin intermediul unui sediu permanent, sau venituri supuse impozitului cu reinere la surs beneficiaz de creditul fiscal extern, dac respectivele venituri sunt potrivit legislaiilor statelor implicate impozitate att n Romnia ct i n statul strin. Aceasta nseamn c impozitul pltit ctre statul strin (fie direct, fie indirect prin reinerea i virarea de ctre o alt persoan) se deduce la cerere i numai dac s-a fcut dovada plii n strintate a impozitului din impozitul pe profit determinat potrivit legii romne i datorat bugetului de stat. 21. Impozitarea veniturilor microntreprinderilor 161. ntreprinderile mici i mijlocii (cunoscute sub prescurtarea de I.M.M. uri) au fost consacrate legal i definite iniial prin Legea nr.133/1999, n prezent ele fiind grupate pe 3 categorii, n funcie de numrul mediu anual de personal,dup cum urmeaz: a) microntreprinderi acelea care au de la 1 pn la 9 salariai; b) ntreprinderi mici cele care au ntre 10 i 49 salariai; c) ntreprinderi mijlocii entitile colective care au ntre 50 i 249 salariai. Microntreprinderile sunt acele persoane juridice romne care ndeplinesc cumulativ la sfritul anului fiscal precedent urmtoarele condiii: a) au ca obiect de activitate producia de bunuri materiale, prestarea de servicii i/sau comerul; b) au de la 1 pn la 9 salariai inclusiv; c) au realizat venituri care nu au depit ntr-un an fiscal echivalentul n lei a 100.000 Euro inclusiv; d) capitalul lor social este deinut de persoane, altele dect statul, autoritile locale i instituiile publice. Aadar, orice persoan juridic cu capital integral privat, care are ca domeniul de activitate producia, prestrile de servicii i comerul, care nu are mai mult de 9 salariai i care are cifra de afaceri sub limita prevzut de lege pot opta ntre a plti impozit pe profit sau impozit pe veniturile brute realizate. Nu intr sub incidena acestui sistem de impunere societile comerciale la capitalul crora particip statul sau cele cu capital integral de stat. Pe lng acestea, legea excepteaz de la plata acestui impozit societile bancare, societile de asigurare i reasigurare, societile care acioneaz pe piaa de capital (cu excepia acelora care desfoar activiti de intermediere n

60

domeniu) i entitile colective ale cror capital social este deinut de un acionar sau asociat persoan juridic cu peste 250 de angajai. 162. Baza de impunere, adic suma veniturilor asupra crora urmeaz a se aplica cota legal n vederea stabilirii impozitului datorat de contribuabili este venitul brut anual, format din totalitatea veniturilor- indiferent din ce surs provin care sunt nscrise n contul de profit i pierderi. Pentru a se asigura corecta nregistrare a veniturilor, contribuabilii sunt obligai s in o eviden financiar-contabil n conformitate cu metodologia aprobat prin ordin al Ministrului finanelor publice, iar cei care n activitatea pe care o efectueaz nu emit facturi, vor fi obligai s utilizeze aparate de marcat electronice fiscale. Achiziionarea de ctre microntreprinderi a unor case de marcat conduce la deducerea valorii acestora din baza impozabil (evident, numai pe baza unor documente justificative), n trimestrul n care au fost puse n funciune. 163. Perioada impozabil este de un an i coincide cu anul calendaristic, dar impozitul se stabilete i se pltete trimestrial. Tariful de impunere este alctuit dintr-o cot procentual proporional de 3 % - care nu se modific indiferent de cuantumul materiei impozabile i care se aplic asupra totalitii veniturilor realizate la nivelul fiecrui trimestru. Realizarea unor venituri din asocierea unei microntreprinderi cu o persoan fizic rezident sau nerezident (asociere care nu d natere unei noi persoane juridice) oblig microntreprinderea la a calcula, reine i vrsa, n contul bugetului de stat, impozitul datorat de persoana fizic (calculat prin aplicarea cotei de 1,5% la veniturile ce revin acesteia din asociere). Plata impozitului pe veniturile realizate de ctre microntreprinderi se face, trimestrial, pn la data de 25 a primei luni din trimestrul urmtor. Microntreprinderile au obligaia de a depune pn la termenul de plat a impozitului declaraia de impozit pe venit. Toate sumele reprezentnd impozit pe veniturile realizate de microntreprinderi constituie venituri publice ale bugetului de stat. 22. Impozitul pe dividende 164. n conformitatea cu dispoziiile Legii nr. 31/1990, dividendul reprezint cota-parte din beneficiul real ce se va plti fiecrui asociat al unei societi comerciale n raport direct proporional cu participarea sa la constituirea capitalului social (deci proporional cu aportul su social). Prin urmare, dividendele sunt venituri curente ale persoanelor fizice i juridice care au calitatea de asociai n societile comerciale, venituri care sunt supuse i ele impozitrii. Potrivit definiiei cuprins ntr-o reglementare anterioar, termenul dividend include orice distribuire, n bani sau natur, n favoarea acionarilor sau asociailor, din profitul stabilit pe baza bilanului contabil anual i a contului de profit i pierderi, proporional cu cota de participare la capitalul social. Dac dividendele se distribuie n natur, legea stabilete c evaluarea produselor acordate se va face la preul de vnzare practicat de unitate pentru produsele din producia proprie sau la preul de achiziie pentru alte produse, iar n cazul serviciilor, pe baza tarifelor stabilite pentru aceste servicii. 165. Subiectele impozabile ale acestui venit bugetar sunt aadar asociaii sau, dup caz, acionarii societilor comerciale, iar obiectul sau materia impozabil este reprezentat de dividendele pltite de societate i cuvenite asociailor. n categoria acestei materii impozabile intr dividendele corespunztoare tuturor societilor comerciale, indiferent dac acestea s-au constituit i funcioneaz cu capital social integral de stat sau majoritar de stat, mixt ori privat, 61

ceea ce nseamn c beneficiarii dividendelor deci subiectele impozabile sunt fie statul, fie diferite persoane juridice ori persoane fizice. 166. Prin reglementarea legal n vigoare se stabilete c asupra dividendelor cuvenite acionarilor sau asociailor, dup caz, indiferent de natura capitalului social, se percepe un impozit de 10%, care constituie venit al bugetului de stat. Impozitul pe dividende se stabilete asupra valorii brute a dividendului pltit ctre o persoan juridic romn. ntruct dividendele se stabilesc anual, impozitul pe aceste venituri se calculeaz dup calculul dividendelor cuvenite asociailor i pentru c societile comerciale sunt ndreptite s calculeze dividendele i impozitul corespunztor acestora, tot lor le revine obligaia de a reine i a plti acest impozit, la bugetul de stat, cel mai trziu pn la data de 25 a lunii urmtoare celei n care se pltete dividendul. 23. Impozitarea veniturilor persoanelor fizice 167. Au calitatea de contribuabili, potrivit Codului fiscal i, deci, datoreaz impozit pe venit: - persoanele fizice rezidente care sunt impuse n mod difereniat: a) persoanele fizice rezidente romne, cu domiciliul n Romnia, pentru veniturile obinute din orice surs, att din Romnia ct i din strintate; b) celelalte persoane fizice rezidente, pentru veniturile obinute din Romnia. Impozitarea se face la nivelul fiecrei surse de venit. - persoanele fizice nerezidente care desfoar o activitate independent prin intermediul unui sediu permanent n Romnia, pentru venitul net atribuibil sediului permanent. - persoanele fizice nerezidente care desfoar activiti dependente n Romnia, pentru veniturile salariale nete obinute pe seama respectivelor activiti dependente. - persoanele fizice nerezidente care obin alte venituri, determinate pe fiecare surs, potrivit regulilor specifice fiecrei categorii de venit. Pentru fiecare categorie de contribuabili n parte, impozitarea este supus unui regim juridic distinct, reglementat prin Codul fiscal, difereniat pe categorii de venit i pe surse de provenien. 168. Categoriile de venituri care se supun impozitului pe venit sunt grupate astfel: a. venituri din activiti independente care cuprind: veniturile comerciale, veniturile din profesii libere i veniturile din drepturi de proprietate intelectual, realizate n mod individual i/sau ntr-o form de asociere, inclusiv din activiti adiacente; b. venituri din salarii care includ toate veniturile n bani i/sau n natur obinute de o persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege, indiferent de perioada la care se refer, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acord, inclusiv indemnizaiile pentru incapacitate temporar de munc; c. venituri din cedarea folosinei unor bunuri sunt veniturile, n bani i/sau n natur, provenind din cedarea folosinei bunurilor mobile i imobile, obinute de ctre proprietar, uzufructuar sau alt deintor legal, altele dect veniturile din activiti independente; d. venituri din investiii care reunesc: dividendele; veniturile impozabile din dobnzi; ctigurile din transferul titlurilor de valoare; veniturile din operaiuni de vnzare-cumprare de valut la termen, pe baz de contract, precum i orice alte operaiuni similare; veniturile din lichidarea/dizolvarea fr lichidare a unei persoane juridice; e. venituri din pensii sunt sumele primite ca pensii de la fondurile nfiinate din contribuiile sociale obligatorii, fcute ctre un sistem de asigurri sociale, inclusiv cele din schemele facultative de pensii ocupaionale, i cele finanate de la bigetul de stat;

62

f. venituri din activiti agricole sunt cele care provin din urmtoarele activiti: cultivarea i valorificarea florilor, legumelor i zarzavaturilor, n sere i solarii special destinate acestor scopuri i/sau n sistem irigat; g. venituri din premii i din jocuri de noroc care cuprind veniturile provenind din concursuri sau din participri la jocuri de noroc, altele dect cele realizate la jocuri de tip cazino i maini electronice cu ctiguri; h. venituri din alte surse n care se includ: primele de asigurri suportate de o persoan fizic independent sau de orice alt entitate, n cadrul unei activiti pentru o persoan fizic n legtur cu care suportatorul nu are o relaie generatoare de venituri din salarii; ctigurile primite de la societile de asigurare, ca urmare a contractului de asigurare ncheiat ntre pri cu ocazia tragerilor de amortizare; veniturile primite de persoanele fizice avnd calitatea de penionari (sub forma diferenelor de pre pentru anumite bunuri, servicii i alte drepturi), foti salariai, potrivit clauzelor contractului de munc sau n baza unor legi speciale; veniturile primite de persoanele fizice reprezentnd onorarii din activitatea de arbitraj comercial. 169. Nu sunt considerate venituri impozabile i, prin urmare, nu se impoziteaz urmtoarele categorii, limitativ enumerate prin lege: a. ajutoarele, indemnizaiile i alte forme de sprijin cu destinaia special, acordate din bugetul public naional sau primite de la tere persoane; b. sumele ncasate din asigurri (de bunuri, de accident, de risc profesional etc.) i primite drept compensaie pentru paguba suportat; c. sumele primite drept despgubiri pentru pagube suportate ca urmare a unor calamiti naturale, precum i pentru cazurile de deces ori invaliditate produse datorit unor aciuni (conflicte) militare; d. pensiile I.O.V.R., sumele fixe de ngrijire pentru pensionari care au fost ncadrai n gradul I de invaliditate, precum i pensiile altele dect cele pltite din fonduri constituite prin contribuii obligatorii la un sistem de asigurri sociale i cele pltite din bugetul de stat; e. contravaloarea cupoanelor ce reprezint bonuri de valoare care se acord cu titlu gratuit persoanelor fizice conform dispoziiilor legale n materie; f. sumele sau bunurile primite sub form de sponsorizri sau mecenat; g. veniturile obinute ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor (mobile i/sau imobile) corporale din patrimoniul personal; h. drepturile n bani i/sau n natur primite de militarii n termen ori cu termen redus; i. bursele primite de persoanele care urmeaz orice form de colarizare sau perfecionare profesional ntr-un cadru instituionalizat; j. sumele ori bunurile primite cu titlu de motenire i/sau donaie; k. veniturile din agricultur sau silvicultur; l. sumele reprezentnd contravaloarea echipamentului individual de protecie, alimentaie de protecie sau antidot etc.; m. sumele primite de salariai pentru acoperirea cheltuielilor de transport, cazare, diurn acordate pe perioada delegrii sau detarii ntr-o alt localitate; n. sumele sau bunurile primite cu titlu de motenire sau donaie, etc. 170. n conformitate cu noile prevederi legale sunt scutite de la impozitare urmtoarele categorii de venituri: a. veniturile obinute pe teritoriul Romniei de membrii misiunilor diplomatice strine, sub condiia reciprocitii, precum i sumele nete acordate n valut personalului romn trimis n misiune permanent n strintate; b. veniturile obinute n Romnia de persoanele fizice strine care desfoar n ara noastr activiti de consultan n cadrul unor acorduri de finanare gratuit ncheiate de Guvernul Romniei cu alte guverne sau cu diferite organizaii internaionale; c. veniturile obinute n Romnia de corespondenii de pres strini, sub condiia reciprocitii; d. premiile i orice avantaje n bani i/sau n natur obinute de elevi i studeni la concursuri interne i internaionale; e. premiile obinute de sportivii medaliai la campionate mondiale, europene i la jocurile olimpice; f. sumele reprezentnd pli compensatorii calculate pe baza salariilor medii nete pe unitate, primite ca

63

urmare a concedierilor colective; g. veniturile din salarii ca urmare a activitii de creare de programe pentru calculator, etc.. 171. Pentru determinarea impozitului pe veniturile din activiti independente, salarii, cedarea folosinei bunurilor, pensii, activiti agricole, premii i alte surse, se aplic o cot de impozitare de 16% cot unic aplicat asupra venitului impozabil corespunztor fiecrei surse din categoria respectiv. Cotele de impozit pentru veniturile din investiii i din jocuri de noroc reprezint excepii de la cota unic. Astfel, veniturile sub form de dividende, inclusiv sume primite ca urmare a deinerii de titluri de participare la fondurile nchise de investiii se impun cu o cot de 10% din suma acestora. Veniturile sub form de dobnzi se impun cu o cot de 1% din suma acestora. Ctigurile obinute din transferul dreptului de proprietate asupra titlurilor de valoare, precum i din operaiuni de vnzare-cumprare de valut la termen pe baz de contract (i orice alte operaiuni similare) se impoziteaz cu o cot de 1%. Venitul realizat din lichidarea/divolvarea fr lichidare a unei persoane juridice se impozireaz cu o cot de 10%. Veniturile obinute din jocuri de noroc se impun cu o cot de 20% aplicat asupra venitului brut. n ceea ce privete perioada impozabil, aceasta este de regul anul fiscal. Prin excepie, perioada impozabil este inferioar anului calendaristic atunci cnd, n cursul anului, survine deecesul contribuabilului. 172. Veniturile din activiti independente sunt alctuite din venituri comerciale, venituri din profesii libere i venituri din drepturi de proprietate intelectual, realizate n mod individual i/sau ntr-o form de asociere, inclusiv din activiti adiacente. Veniturile comerciale cuprind venituri din fapte de comer ale contribuabililor, din prestri de servicii, precum i din practicarea unor meserii. Veniturile din profesii libere sunt cele obinute din exercitarea profesiilor liberale (avocat, notar public, auditor sau consultant fiscal, expert contabil, consultant de plasament n valori mobiliare, medic, arhitect etc.) desfurate n mod independent, n condiiile legii. Veniturile din valorificarea sub orice form a drepturilor de proprietate intelectual provin din brevete de invenie, desene i modele industriale, mostre, mrci de fabric i de comer, procedee tehnice, know-how, din drepturi de autor i drepturi conexe acestora etc.. n vederea determinrii venitului net impozabil, trebuie s se stabileasc totalitatea veniturilor i a cheltuielilor deductibile, ntruct venitul net din activiti independente se stabilete ca diferen ntre venitul brut i cheltuielile aferente realizrii venitului, deductibile pe baza datelor din contabilitatea n partid simpl. Stabilirea venitului net anual din activiti independente pe baza normelor de venit se face urmndu-se urmtoarele reguli: - norma de venit aferent activitii independente desfurate de un contribuabil pe o perioad mai mic dect anul calendaristic trebuie corectat astfel nct s reflecte perioada de an calendaristic n care a fost prestat activitatea respectiv; - dac un contribuabil desfoar dou sau mai multe activiti desemnate, venitul net corespunztor acestora se stabilete pe baza celei mai ridicate norme de venit pentru respectivele activiti; - pentru contribuabilii care desfoar deopotriv activiti de transport de persoane i de bunuri n regim de taxi i alte activiti independente, venitul net care se ia n calcul nu poate fi mai mic dect cel stabilit pe baza normei de venit pentru activitatea de transport de persoane fizice i de bunuri n regim de taxi.

64

Contribuabilii care desfoar activiti pentru care venitul net se determin pe baza unor norme de venit nu sunt obligai s organizeze i s conduc contabilitate n partid simpl. 173. Determinarea venitului net anual obinut din drepturile de proprietate intelectual se face scznd din venitul brut urmtoarele categorii de cheltuieli: o cheltuiel deductibil egal cu 40% din venitul brut i contribuiile sociale obligatorii pltite. n cazul veniturilor provenind din crearea unor lucrri de art monumental, venitul net se stabilete prin deducerea din venitul brut a urmtoarelor cheltuieli: o cheltuial deductibil egal cu 50% din venitul brut i contribuiile sociale obligatorii pltite. n fine, n cazul exploatrii de ctre motenitori a dreptului de proprietate intelectual, precum i n cazul remuneraiei reprezentnd dreptul de suit i al remuneraiei compensatorii pentru copia privat, venitul net se determin prin scderea din venitul brut a sumelor legal cuvenite organismelor de gestiune colectiv sau altor pltitori de asemenea venituri. n ceea ce privete plata impozitului corespunztor veniturilor din activiti independente reinem faptul c potrivit reglementrii n vigoare trebuie aplicate urmtoarele reguli: - pltitorii veniturilor provenind din: drepturi de proprietate intelectual, vnzarea unor bunuri n regim de consignaie, activiti desfurate n baza contractelor de agent, comision sau mandat comercial, activiti de expertiz contabil i tehnic, judiciar ori extrajudiciar etc. au obligaia de a calcula, de a reine (la surs) i de a vira impozitul (reprezentnd pli anticipate din veniturile pltite) la bugetul de stat pn cel trziu la data de 25 a lunii urmtoare celei n care a fost pltit venitul. 174. n categoria veniturilor din salarii se includ toate veniturile n bai i/sau n naturobinute de o persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege, indiferent de perioada la care se refer, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acord, inclusiv indemnizaiile pentru incapacitate temporar de munc. Sunt asimilate salariilor, n vederea impunerii i alte categorii de venituri, precum: indemnizaii acordate celor care exercit o demnitate public, drepturile de sold lunar primite de personalul militar, sumele primite de membrii fondatoeri ai societilor comerciale constituite prin subscripie public, indemnizaia lunar a asociatului unic (la nivelul valorii nscrise n declaraia de asigurri sociale), indemnizaia administratorilor societilor comerciale etc.. 175. Contribuabililor persoane fizice rezidente romne cu domiciliul n Romnia i, respectiv, persoane fizice care ndeplinesc condiiile legale de reziden n Romnia timp de trei ani consecutiv le este acordat dreptul la deducerea din venitul net lunar din salarii a unor sume sub forma deducerii personale, acordat pentru fiecare lun a perioadei impozabile. Deducerea personal este o sum neimpozabil acordat contribuabilului, numai pentru veniturile din salarii obinute la locul unde se afl funcia de baz; ea este considerat a fi acea cheltuial deductibil reprezentnd contravaloarea cheltuielilor minim necesare asigurrii traiului zilnic al contribuabilului i a celor aflai n ntreinerea sa. Deducerea personal nu se acord personalului trimis n misiune permanent n strintate. Determinarea impozitului pe venitul din salarii se face respectndu-se urmtoarele reguli: - impozitul pe veniturile salariale (care este un impozit final) se datoreaz lunar, fiind calculat i reinut la surs de ctre pltitorii de venituri; - impozitul lunar datorat se determin prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul stabilit ca diferen ntre venitul brut lunar obinut i contribuiile obligatorii pe fiecare loc de realizare;

65

- pltitorul salariilor este obligat s determine valoarea total a impozitului anual pe veniturile din salarii, pentru fiecare contribuabil n parte; - contribuabilii pot dispune asupra destinaiei unei sume reprezentnd pn la 2% din impozitul stabilit, pentru sponsorizarea entitilor nonprofit care funcioneaz, n condiiile legii, n Romnia. 176. n legtur cu plata impozitului pe veniturile din salarii sunt de reinut urmtoarele aspecte specifice acestei categorii. Pltitorii de salarii i/sau de alte venituri asimilate salariilor au obligaia de a calcula i de a reine impozitul aferent veniturilor fiecrei luni, la data efecturii plii veniturilor respective, precum i de a-l vira la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care se pltesc aceste venituri. De asemenea, acetia au obligaia s ofere informaii organului fiscal competent referitoare la data nceperii desfurrii activitii de ctre contribuabil (respectiv a ncetrii acesteia, n termen de 15 zile de la data producerii evenimentului). Toate informaiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii trebuie cuprinse n fiele fiscale. Pltitorii de venituri salariale au obligaia s pstreze aceste fie pe ntreaga durat a angajrii i s transmit organului fiscal competent o copie, pentru fiecare an, pn n ultima zi a lunii februarie a anului curent, pentru anul fiscal expirat. Contribuabilii care i desfoar activitatea n Romnia (dar obin venituri sub form de salarii din strintate), precum i persoanele fizice romne care obin venituri din salarii, ca urmare a activitii desfurate la misiunile diplomatice i posturile consulare acreditate n Romnia au obligaia de a declara i de a plti impozit lunar la bugetul de stat, pn cel trziu la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care s-a realizat venitul. Declaraia i plata se pot face direct sau prin reprezentant fiscal. 177. Veniturile impozabile din cedarea folosinei bunurilor sunt orice venituri n bani i/sau n natur provenind din cedarea folosinei unor bunuri mobile i/sau imobile (altele dect veniturile din activiti independente), obinute de ctre proprietar, uzufructuar sau alt deintor legal. Venitul brut este reprezentat de totalitatea sumelor ncasate i/sau echivalentul n lei a veniturilor n natur obinute de ctre proprietar sau un alt deintor legal al bunurilor cedate spre folosin unor tere persoane. Acest venit se stabilete pe baza chiriei sau a arendei prevzute n contractul ncheiat ntre pri pentru fiecare an fiscal, indiferent de momentul ncasrii chiriei sau arendei. Venitul brut se majoreaz cu valoarea cheltuielilor ce cad conform legii n sarcina proprietarului sau deintorului legal, dac sunt efectuate de ctre cealalt parte contractant. Venitul net din cedarea folosinei bunurilor se stabilete prin deducerea din venitul brut a cheltuielilor determinate prin aplicarea cotei de 25% asupra venitului brut. Impozitul pentru veniturile din cedarea folosinei bunurilor (cu excepia celui aferent venitului din arendare) se achit prin pli anticipate pe care contribuabilul este dator s le execute, pe fiecare surs de venit. 178. Veniturile din investiii cuprind dividendele, veniturile din dobnzi, ctigurile din transferul titlurilor de valoare, veniturile din operaiuni de vnzare-cumprare de valut la termen i veniturile din lichidarea/dizolvarea fr lichidare a unei persoane juridice. Veniturile impozabile din dobnzi sunt toate veniturile sub form de dobnzi, cu urmtoarele excepii: veniturile din dobnzi la depozitele la vedere i la depuneri la casele de ajutor reciproc; venituri din dobnzi aferente titlurilor de stat sau altor titluri de valoare similare; venituri sub forma dobnzilor bonificate la depozitele clienilor.

66

Ctigul din transferul titlurilor de valoare (altele dect titlurile de participare la fondurile deschise de investiii i prile sociale) reprezint diferena pozitiv dintre preul de vnzare i preul de cumprare (pe tipuri de titluri de valori) diminuat dup caz cu comisioanele datorate intermediarilor. Determinarea ctigului se efectueaz la data ncheierii tranzaciei, pe baza contractului semnat de pri. Veniturile obinute sub forma ctigurilor din operaiuni de vnzare-cumprare de valut la termen, pe baz de contract, precum i din orice alte operaiuni de acest gen reprezint diferenele de curs favorabile rezultate din aceste operaiuni n momentul nchiderii operaiunii i evidenierii n contul clientului. Venitul impozabil din lichidarea sau dizolvarea unei persoane juridice reprezint excedentul distribuiilor (n bani sau n natur) peste aportul la capitalul social al persoanei fizice beneficiare. 179. Calculul, reinerea i vrsarea impozitului pe veniturile din investiii se efectueaz astfel: - calculul i reinerea impozitului pe veniturile sub form de dividende este n sarcina persoanelor juridice care pltesc ctre acionari sau asociai sumele de bani reprezentnd dividende, iar termenul pn la care impozitul trebuie s fie virat la buget este data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care s-a fcut plata; - n cazul veniturilor sub form de dobnzi, impozitul se calculeaz i se reine de ctre pltitorii acestor venituri la momentul nregistrrii n contul curent sau n contul de depozit al titularului (n cazul dobnzilor capitalizate), respectiv la momentul rscumprrii (n cazul unor instrumente de economisire), iar virarea efectiv a impozitului trebuie s se fac pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare nregistrrii/rscumprrii; - pentru ctigul din transferul dreptului de proprietate asupra titlurilor de valoare obligaia calculrii, reinerii i virrii impozitului revine intermediarilor sau altor pltitori de venit, dup caz; - n cazul ctigului din rscumprarea titlurilor de participare la un fond deschis de investiii, obligaia calculrii, reinerii i virrii impozitului revine societii de administrare a investiiilor; - impozitul aferent ctigului din transferul dreptului de proprietate asupra prilor sociale i valorilor mobiliare (n cazul societilor nchise) trebuie calculat i reinut de dobnditorul valorilor respective, n momentul ncheierii tranzaciei, pe baza contractului semnat de pri i virat la buget pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care a fost reinut; - n cazul venitului impozabil obinut din lichidarea sau dizolvarea fr lichidare a unei persoane juridice de ctre acionari/asociai persoane fizice, obligaia calculrii i reinerii impozitului revine persoanei juridice, care trebuie s vireze suma cuvenit bugetului pn la data depunerii situaiei financiare finale la oficiul Registrului comerului, ntocmite de lichidatori. Impozitul reinut n condiiile de mai sus reprezint impozit final pentru venitul din fiecare categorie. 180. Veniturile din pensii sunt reprezentate de totalitatea sumelor primite cu titlu de pensie de ctre un contribuabil de la fondurile nfiinate din contribuii sociale obligatorii, fcute ctre un sistem de asigurri sociale, inclusiv cele din schemele facultative de pensii ocupaionale, i cele primite cu titlu de pensie finanat de la bugetul de stat. Venitul impozabil lunar din pensii se stabilete prin scderea din venitul din pensii a unei sume neimpozabile de 9 milioane lei.

67

Toi pltitorii de venituri din pensii au obligaia de a calcula lunar impozitul aferent acestor venituri, de a-l reine (la data efecturii plii pensiei) i a-l vira la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care s-a fcut plata pensiei. Impozitul reinut n condiiile artate este impozit final al contribuabilului pentru veniturile din pensii. 181. Veniturile din activiti agricole sunt cele care provin din: cultivarea i valorificarea florilor, legumelor i zarzavaturilor, n sere i solarii special destinate acestor scopuri i/sau n sistem irigat; cultivarea i valorificarea arbutilor, plantelor decorative i ciupercilor; exploatarea pepinierelor viticole i pomicole i altele asemenea. Venitul net din activiti agricole se determin pe baza normelor de venit care se stabilesc (pe unitate de suprafa) de ctre direciile teritoriale de spacialitate ale Ministerului Agriculturii, Pdurilor i Dezvoltrii Rurale i se aprob de ctre direciile generale ale finanelor publice teritoriale ale Ministerului Finanelor Publice. Normele de venit trebuie stabilite, avizate i publicate pn cel mai trziu la data de 31 mai a anului n care ele urmeaz se se aplice. 182. Impozitul pe venitul net din activiti agricole se calculeaz prin aplicarea cotei legale (16%) asupra venitului determinat pe baza normelor de venit. Impozitul stabilit n sarcina contribuabililor care realizeaz venituri din activitile agricole menionate mai sus este un impozit final. Contribuabilii au obligaia de a depune declaraia de impunere la organul fiscal teritorial pe raza cruia se afl terenul, pn la data de 30 iunie a anului fiscal n curs, iar impozitul se va plti la organul fiscal teritorial de la domiciliul contribuabilului, n dou rate egale, prima pn la 1 septembrie, iar cea de a doua pn la 15 noiembrie inclusiv. 183. Reprezint venituri din premii sumele de bani i/sau bunurile ori alte valori obinute la concursuri (altele dect cele limitativ enumerate la categoria veniturilor neimpozabile); sunt considerate venituri din jocuri de noroc ctugurile realizate ca urmare a participrii la diferite jocuri de noroc (legal autorizate s se desfoare), altele dect cele obinute la jocuri de tip cazino i maini electronice cu ctiguri. Venitul net se stabilete ca diferen ntre venitul din premii i suma reprezentnd venit neinpozabil. Venitul sub form de premii obinut dintr-un singur concurs se impoziteaz prin reinere la surs prin alicarea cotei unice (16%) asupra venituluii net. Veniturile obinute din jocuri de noroc se impun prin reinere la surs cu o cot de 20% aplicat asupra venitului brut. Obligaia calculrii, reinerii i vrsrii impozitului revine pltitorilor de venituri. Impozitul calculat i reinut n momentul plii venitului este impozit final, el trebuind s fie vrsat la bugetul de stat pn cel mai trziu la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare aceleia n care a fost reinut. 184. Impozitarea veniturilor din alte surse. n categoria eterogen a veniturilor din alte surse intr: primele de asigurri suportate de o persoan fizic independent sau de orice alt entitate, n cadrul unei activiti pentru o persoan fizic n legtur cu care suportatorul nu are o relaie generatoare de de venituri din salarii; ctigurile primite de la societile de asigurri, ca urmare a contractului de asigurare ncheiat ntre pri cu ocazia tragerilor de amortizare; veniturile primite de persoanele fizice pensionari, sub forma diferenelor de pre pentru anumite bunuri, servicii i alte drepturi, foti salariai, potrivit clauzelor contractului de

68

munc sau n baza unor reglementri speciale; veniturile primite de persoanele fizice reprezentnd onorarii din activitatea de arbitraj comercial etc. Impozitul pe veniturile din aceast categorie se calculeaz, prin reinere la surs, la momentul plii veniturilor de ctre pltitorii acestora, prin aplicarea cotei unice (16%) asupra venitului brut. Vrsarea la bugetul de stat a acestui impozit trebuie s se fac prin diligena pltitorului venitului pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care a fost reinut. 185. Venitul net anual impozabil se stabilete pe fiecare surs din categoriile de venituri prevzute de lege prin deducerea din venitul net anual a pierderilor fiscale reportate. Pierderea fiscal anual nregistrat din activiti independente, cedarea folosinei bunurilor i din activiti agricole se poate compensa cu rezultatele pozitive obinute din aceeai surs de venit. Pierderea care rmne necompensat n cursul aceluiai an devine pierdere reportat. Pierderile provenind din strintate ale persoanelor fizice rezidente se compenseaz cu venituri de aceeai natur i surs, din strintate (nregistrate n cursul aceluiai an fiscal), pe fiecare ar, sau se reporteaz pe urmtorii cinci ani asupra veniturilor realizate din ara respectiv. Regulile de reportate a pierderilor sunt urmtoarele: - reportul se efectueaz cronologic, n funcie de vechimea pierderii, n urmtorii cinci ani consecutivi; - dreptul la report este ntotdeauna personal i netransmisibil; - pierderea reportat, necompensat dup expirarea perioadei (legal prevzute n acest scop 5 ani) reprezint o pierdere definitiv a contribuabilului. Toi contribuabilii (inclusiv asociaiile fr personalitate juridic) care ncep o activitate (productoare de venit) n cursul anului fiscal sunt obligai s depun la organul fiscal competent, n termen de 15 zile de la producerea evenimentului o declaraie referitoare la veniturile i cheltuielile estimate a se realiza n anul respectiv. Contribuabilii care realizeaz venituri din activiti independente, din cedarea folosinei bunurilor (cu excepia veniturilor din arendare) i din activiti agricole trebuie s efectueze pli anticipate cu titlu de impozit; cuantumul acestor pli se stabilete de organul fiscal competent, pe fiecare surs de venit, lundu-se ca baz de calcul venitul anual estimat sau venitul net realizat n anul precedent (i utilizndu-se cota unic de impozitare de 16%), prin emiterea unei decizii care se comunic contribuabililor. Plile anticipate se efectueaz n patru rate egale, pn la data de 15 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru. 186. Contribuabilii sunt supui unor obligaii declarative. Astfel, contribuabilii persoane fizice rezidente romne cu domiciliul n Romnia, precum i persoanele fizice care ndeplinesc condiiile de reziden prevzute de legea romn sunt obligai s depun o declaraie de venit la organul fiscal competent, pentru fiecare an fiscal. Aceast declaraie de venit se depune odat cu declaraiile speciale pn la data de 15 mai inclusiv a anului urmtor celui n care sa realizat venitul. Declaraiile speciale trebuie completate, de ctre contribuabilii care obin individual sau ntr-o form de asociere venituri din activiti independente i/sau din cedarea folosinei bunurilor, pentru fiecare surs de realizare a venitului. 187. Impozitul pe venitul net anual impozabil datorat bugetului de stat se calculeaz de organul fiscal competent, pe baza declaraiei de venit, prin aplicarea cotei unice de 16% asupra venitului net anual impozabil din anul fiscal respectiv.

69

Stabilind impozitul anual datorat, organul fiscal competent este obligat s emit o decizie de impunere, pe care o va comunica contribuabilului debitor. 188. Aspecte fiscale internaionale. Persoanele fizice rezidente romne cu domiciliul n Romnia, precum i persoanele fizice care ndeplinesc condiiile de reziden prevzute de legea romn datoreaz impozit i pentru veniturile obinute din strintate. Veniturile realizate din strintate se supun impozitrii prin aplicarea cotelor de impozit asupra bazei de calcul determinate dup regulile proprii fiecrei categorii de venit, n funcie de natura acestuia. Contribuabilii care realizeaz venituri n strintate (care sunt impozabile n Romnia) au obligaia s le declare, prin declaraie specific, pn la data de 15 mai a anului urmtor celui n care au fost obinute veniturile. Pe baza declaraiei, organul fiscal competent stabilete cuantumul impozitului anual datorat, emind o decizie de impunere pe care o comunic contribuabilului. 189. Contribuabilii persoane fizice rezidente care pentru acelai venit i n decursul aceleiai perioade impozabile sunt supui impozitului pe venit att pe teritoriul Romniei, ct i n strintate, beneficiaz de creditul fiscal extern, n sensul c au dreptul la deducerea din impozitul pe venit datorat n Romnia a impozitului pltit n strintate, dac sunt ntrunite cumulativ urmtoarele condiii: - impozitul datorat n strintate (pentru venitul acolo obinut) a fost efectiv pltit (n mod direct de ctre contribuabil sau de reprezentantul su legal ori prin reinere la surs de ctre pltitorul venitului), dovada acestui fapt fcndu-se cu un document justificativ (emis de autoritatea fiscal a statului strin respectiv ori de pltitorul venitului); - venitul pentru care se acord credit fiscal face parte din una dintre categoriile de venituri pentru care se datoreaz impozit n Romnia. Creditul fiscal extern se poate acorda numai la nivelul impozitului pltit n strintate (aferent venitului din sursa din strintate), neputnd fi mai mare dect partea de impozit pe venit datorat n Romnia (aferent venitului impozabil din strintate).

190. Impozitarea veniturilor obinute din Romnia de nerezideni Nerezidenii sunt persoanele fizice i/sau juridice care nu fac dovada rmnerii (n condiiile legii) pe teritoriul Romniei cel puin o perioad nentrerupt de peste 183 de zile, ncepnd ori sfrind cun un an fiscal. Veniturile impozabile obinute din Romnia de ctre nerezideni (indiferent dac veniturile sunt primite n Romnia sau n strintate) sunt urmtoarele: dividende de la o persoan juridic romn; dobnzi de la un rezident; dobnzi de la un nerezident care are un sediu permanent n Romnia, dac dobnda este o cheltuial a sediului permanent; redevene de la un rezident; redevene de la un nerezident care are un sediu permanent n Romnia, dac redevena este o cheltuial a sediului permanent;comisioane de la un rezident; comisioane de la un nerezident care are un sediu peroanent n Romnia, dac comisionul este o cheltuial a sediului permanent; venituri din activiti sportive i de divertisment desfurate n Romnia, indiferent dac veniturile sunt primite de ctre persoanele care particip efectiv la asemenea activiti sau de ctre alte persoane; venituri din prestarea de servicii n Romnia; venituri din pensii primite de la bugetul asigurrilor sociale de stat; venituri din premii acordate la concursuri organizate n Romnia etc..

70

Impozitul datorat de nerezideni pentru veniturile impozabile obinute din Romnia se calculeaz, se reine (n momentul plii venitului) i se vars la bugetul de stat (pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care s-a pltit venitul) de ctre pltitorii de venituri, acest impozit fiind final. Calcularea impozitului se face prin aplicarea cotelor legale asupra veniturilor brute, dup cum urmeaz: - 5% pentru veniturile din dobnzile la depozitele la termen, certificatele de depozit i alte instrumente de economisire la bnci i/sau alte instituii de credit autorizate i situate n Romnia; - 20% pentru veniturile obinute din jocurile de noroc (n condiiile reglementrii din domeniu); - 15% n cazul oricror alte venituri impozabile obinute din Romnia. Nerezidenii pot obine la cerere, de la autoritatea fiscal competent un certificat de atestare a plii impozitului ctre bugetul de stat. 191. Impozitul pe reprezentane. Persoanele juridice strine care au reprezentane legal autorizate s funcioneze pe teritoriul Romniei, sunt obligate s plteasc un impozit anual pentru veniturile obinute n acest spaiu. Impozitul pe reprezentan, pentru un an fiscal, este egal cu echivalentul n lei al sumei de 4.000 euro (stabilit la cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei, valabil n ziua n care se efectueaz plata impozitului) i trebuie pltit ctre bugetul de stat n dou trane egale, pn la datele de 20 iunie i 20 decembrie. Contribuabilii persoane juridice strine, care desfoar prin intermediul unor reprezentane, n Romnia activiti productoare de venit, au obligaia de a depune (la autoritatea fiscal competent) o declaraia anual de venit. 24. Monopolurile fiscale i accizele 192. Monopolurile fiscale reprezint impozite indirecte pe care statul le poate institui n temeiul prerogativelor care i sunt conferite de suveranitatea statal (naional) asupra produciei i/sau distribuirii unor bunuri realizate sau desfcute sub un control strict. Monopolurile fiscale sunt aadar acele impozite indirecte stabilite n mod discreionar de ctre stat i incluse sau adugate n/la preul produselor realizate n regim de exclusivitate. Regimul de exclusivitate, numit i monopol de stat, nu presupune neaprat ca bunurile vizate de impozit s fie produse n ntreprinderile statului, dar pretinde ca statul s exercite un control riguros asupra circuitului economic al respectivelor bunuri. n funcie de sfera lor de cuprindere, monopolurile fiscale pot fi grupate pe dou categorii: - monopoluri fiscale totale (depline) care se instituie att asupra produciei, ct i asupra comerului (cu ridicata i/sau cu amnuntul) a anumitor mrfuri; - monopoluri fiscale pariale (speciale) care se stabilesc fie numai asupra produciei bunurilor care constituie monopol de stat, fie doar asupra desfacerii unor produse realizate n regim de exclusivitate. 193. Accizele sunt taxe speciale de consum care se datoreaz bugetului de stat pentru producie sau importul i pentru desfacerea anumitor categorii de produse, precum: buturi alcoolice, tutun, uleiuri minerale, confecii din blnuri naturale, obiecte din cristal, bijuterii din aur i/sau din platin, parfumuri, autoturisme i ambarcaiuni pentru agrement, aparate electro-

71

casnice, arme de vntoare etc. Alturat acestora, sunt impozitate: producia intern de iei i de gaze naturale. Reprezentnd cote fixe sau procentuale, prestabilite prin lege, care se adaug i se cuprind n preurile de livrare/vnzare sau de import ale anumitor bunuri, accizele preced taxa pe valoarea adugat (n sensul c ele se stabilesc i se cuprind n preul produselor nainte de a se calcula TVA) i deci se includ n baza de impozitare a TVA. Conform reglementrii lor actuale din ara noastr, accizele se pot grupa pe dou categorii: - accize armonizate acele taxe speciale de consum care se datoreaz bugetului de stat pentru unele produse provenind din producia intern sau din import (bere, vin, alcool etilic, produse din tutun, uleiuri minerale etc.); - alte produse accizabile categorie care cuprinde mrfuri precum: cafea, confecii din blnuri naturale, articole din cristal, bijuterii din aur i/sau din platin, autoturisme, produse de parfumerie, aparate electrocasnice etc. 194. Accizele armonizate al cror regim juridic a fost pus, n principiu, n acord cu normele comunitare adoptate n materie de fiscalitate se datoreaz pentru urmtoarele categorii de produse: bere, vinuri, alte buturi fermentate, produse intermediare, alcool etilic, produse din tutun i uleiuri minerale. Faptul generator al impozitului se nate n momentul producerii mrfurilor accizabile n Romnia sau la momentul importului lor n ar. n principiu, accizele sunt exigibile n momentul eliberrii pentru consum sau cnd se constat pierderi sau lipsuri de produse accizabile. Concret, exigibilitatea intervine n momentul efecturii livrrii sau da data nstrinrii ori utlizrii n orice alt scop dect comercializarea (pentru produsele fabricate n ar), respectiv la data nregistrrii declaraiei vamale de import (pentru bunurile introduse n ar, potrivit regimului legal de import). . n principiu, producia i depozitarea bunurilor care fac obiectul accizrii se realizeaz sub controlul i supravegherea unor persoane special autorizate, n perimetre special delimitate, asigurndu-se un control riguros din partea statului. Antrepozitarul autorizat este persoana fizic sau juridic special abilitat de autoritatea fiscal competent pentru producerea, transformarea, primirea, deinerea i expedierea produselor accizabile, ntr-un antrepozit fiscal. Antrepozitul fiscal este locul aflat sub controlul autoritii fiscale competente unde produsele accizabile sunt fabricate, transformate, deinute, primite sau expediate n regim suspensiv, de ctre antrepozitarul autorizat, n exerciiul activitii, n condiiile prevzute de lege. Antrepozitul vamal este locul aprobat de autoritatea vamal (n conformitate cu prevederile Codului vamal al Romniei), unde pot fi primite, depozitate, transformate etc. n anumite condiii, strict stabilite de lege produse accizabile. Pentru unele produse accizabile (alcool etilic, distilate i buturi spirtoase, uleiuri minerale) a fost instituit prin Codul fiscal un regim special de supraveghere n ceea ce privete producia, importul i circulaia acestora. n scopul asigurrii controlului operaiunilor supuse acestui regim special, n fiecare antrepozit fiscal, unde se produc bunuri accizabile, trebuie desemnai reprezentani permaneni ai autoritii fiscale competente (numii supraveghetori fiscali). Antrepozitarii fiscali trebuie s cear autorizarea producerii de alcool etilic i distilate, indicnd cantitatea pe care estimeaz c o vor obine (n funcie de capacitatea instalat), precum i programul de lucru detaliat.

72

n vederea nregistrrii corecte a ntregii producii de alcool i distilate, n antrepozitele fiscale unde se produc asemenea bunuri trebuie s fie utilizate aparate speciale de msurat (numite contoare). Alcoolul, distilatele i buturile spirtoase pot fi importate n vrac numai pe baz de contracte ncheiate direct cu productorii externi (sau cu reprezentanii acestora) i numai n scopul prelucrrii sau mbutelierii directe de ctre antrepozitarul autorizat pentru producie. Agenii economici pltitori de accize au obligaia de a depune la autoritatea fiscal competent o declaraie de accize pentru fiecare lun n parte, indiferent dac datoreaz sau nu plata de accize pe luna respectiv. Declaraia de accize trebuie depus la organul fiscal competent pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei la care se refer declaraia. Accizele se fac venit la bugetul de stat. Termenul de plat al acestor impozite este pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care acciza a devenit exigibil. n cazul importului unor produse accizabile (care nu este plasat ntr-un regim suspensiv sau ntr-un regim vamal de import cu exceptarea de la plata tuturor sumelor aferente drepturilor de import, data plii accizelor coincide cu momentul nregistrrii declaraiei vamale de import. 195. n categoria alte produse accizabile intr: cafea verde, cafea prjit (inclusiv cafea cu nlocuitori), carea solubil (inclusiv amestecuri cu cafea solubil), confecii din blnuri naturale (cu excepia celor din iepure, oaie, capr), articole din cristal, bijuterii din aur sau platin (cu execpia verighetelor), produse de parfumerie, aparate electrocasnice, autoturisme (inclusiv cele din import, rulate), iahturi i brci cu motor pentru agrement. Impozitarea acestor categorii de produse se face difereniat, pe categorii de mrfuri, fie prin instituirea unor sume fixe pe unitatea de produs (bucat, ton, litru, hectolitru etc.), fie prin aplicarea unor cote procentuale proporionale. 196. Pltitorii de accize sunt de regul agenii economici (sau alte entiti asimilate acestora) care produc sau import bunuri din categoria celor impuse. Sunt pltitori de accize i persoanele fizice care ntroduc n ar autoturisme i autoturisme de teren, inclusiv rulate. Accizele la produsele fabricate n ar se pltesc la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care acciza devine exigibil, iar pentru bunurile provenite din import plata se face la momentul nregistrrii declaraiei vamale de import. 197. O categorie distinct asupra creie este instituit un impozit asemntor accizelor o reprezint ieiul i gazele naturale din producia intern, pentru care agenii economici autorizai datoreaz la bugetul de stat un impozit difereniat, scadent la momentul livrrii produsului. Sunt scutite de la plata acestor impozite cantitile de iei i gaze naturale din producia intern, exportate direct de agenii economici productori. La fel ca i n cazul accizelor, contribuabilii debitori ai acestui impozit au obligaia s depun la autoritatea fiscal competent declaraii de impozit pentru fiecare lun, indiferent dac se datoreaz sau nu impozit pentru perioada respectiv. 25. Taxele vamale 198. Taxele vamale reprezint acea categorie de impozite indirecte, incluse n categoria taxelor speciale de consumaie, care se percep asupra mrfurilor care trec frontiera vamal a unui stat . Ele sunt impozite indirecte ntruct sunt pltite de persoanele fizice sau juridice care, n cadrul tranzaciilor comerciale, import sau export bunuri sau tranziteaz cu acestea frontiera vamal a unui stat. n schimb, aceste impozite sunt suportate de consumatorul final, cuantumul

73

lor regsindu-se n preul de pia al produselor care consituie sau conin bunuri pentru care s-au pltit taxe vamale. 199. Taxele vamale sunt susceptibile de o serie de clasificri, n funcie de mai multe criterii: a) Dup scopul impunerii, putem distinge ntre taxe vamale cu caracter fiscal i taxe vamale cu caracter protecionist. Taxele vamale cu caracter fiscal au n general un nivel mai redus i au ca unic scop procurarea de venituri la bugetul statului sau la bugetele comunitilor locale. n schimb, taxele vamale cu caracter protecionist sunt mult mai consistente i au ca scop n principal ncurajarea produciei interne de mrfuri (prin descurajarea importului de mrfuri strine similare) i doar n subsidiar colectarea unor venituri la buget. b) Recurgnd la o clasificare dup operaiunea care constituie obiect al impunerii, vom avea taxe vamale de export, taxe vamale de import i taxe vamale de tranzit. Taxele vamale de import se percep la intrarea n ar a unor mrfuri, fiind cele mai numeroase i mai consistente taxe vamale. Aceste taxe vamale au un dublu rol, fiscal i protecionist: de exemplu, prin instituirea unei taxe vamale la importul unei categorii de bunuri se urmrete ncurajarea i protejarea produciei interne pentru aceeai categorie de bunuri. Taxele vamale de export se percep la ieirea din ar a unor bunuri. n practica vamal internaional s-a renunat n general la perceperea acestor taxe, cu scopul evident de a ncuraja astfel exporturile i a atrage resurse valutare semnificative. Ele se mai percep n anumite state, izolat, pentru unele materii prime, n scopul de a stimula producia intern de bunuri finite, care s fie apoi exportate la un pre mai mare. Taxele vamale de tranzit se percep pentru mijloacele de transport i mrfurile care traverseaz teritoriul cuprins ntre dou frontiere vamale. S-a renunat n general i la perceperea acestora, deoarece statel prefer s atrag un tranzit de mrfuri ct mai mare. Veniturile pierdute ca urmare a renunrii la ncasarea taxelor vamale de tranzit se compenseaz cu taxele percepute pentru folosirea reelei naionale de drumuri/autostrzi/ci ferate, cu preul bunurilor i serviciilor utilizate de transportatori etc. c) Dup modul de percepere, taxele vamale se clasific n taxe vamale ad-valorem, taxe vamale specifice i taxe vamale compuse (mixte). Taxele vamale ad-valorem se determin n funcie de valoarea n vam a mrfurilor i constituie regula n practica vamal internaional. Cuantumul lor este ns influenat de doi factori: fluctuaia pe piaa internaional a preului mrfurilor i posbilitatea eludrii facile, prin declararea de ctre importatori a unor valori mult mai mici dect cele reale. Taxele vamale specifice se stabilesc n sum fix pe unitatea fizic de marf declarat n vam (bucat, ton, metru linear, metru cub, hectolitru etc.). Asemenea taxe combin dezavantajul unui tarif vamal complicat cu eficiena, ntruct perceperea lor nu este influenat de fluctuaiile pieei i de subevaluarea materiei impozabile. Taxele vamale compuse (mixte) presupun perceperea unei taxe vamale la valoare, dublat de o tax vamal special, suplimentar, care este stabilit pentru o perioad limitat de timp, n special pentru a accentua caracterul protecionist al unor taxe vamale. d) n fine, dup modul de stabilire i nivelul lor, avem: taxe vamale autonome, taxe vamale convenionale, taxe vamale prefereniale i taxe vamale de retorsiune. Taxele vamale autonome sunt fixate n mod independent de fiecare stat i au ca obiect mrfurile ce provin din ri cu care nu s-au semnat acorduri comerciale bilaterale sau multilaterale, ori pentru mrfuri a cror origine nu poate fi probat prin prezentarea unui certificat de origine. Ele sunt de regul cele mai ridicate taxe, din punct de vedere al nivelului lor.

74

Taxele vamale convenionale se aplic n cadrul clauzei naiunii celei mai favorizate, fiind negociate la un nivel sczut i identic pentru toate statele crora li s-a acordat aceast clauz. Taxele vamale prefereniale sunt stabilite ca urmare a negocierilor directe dintre state, derogndu-se astfel de la clauza naiunii celei mai favorizate. De regul, ele sunt stabilite numai pentru anumite categorii de mrfuri. Taxele vamale de retorsiune sunt n fond efectele unor msuri represive de politic economic, ndreptate mpotriva statelor care fie practic sisteme de subvenii ascunse la export (taxele vamale compensatorii), fie practic o politic de dumping (taxele vamale anti-dumping). Taxele vamale de retorsiune au nu nivel prestabilit: taxele vamale anti-dumping nu pot depi diferena dintre preul produsului pe piaa internaional i preul de dumping (aa-numita marj de dumping), n timp ce nivelul taxelor vamale compensatorii nu poate fi mai mare dect valoarea subveniilor utilizate de statul exportator pentru produsul n cauz. Principalele reglementri care au inciden n domeniul taxelor vamale sunt: Codul vamal al Romniei; Regulamentul vamal; Statutul personalului vamal; Codul de procedur fiscal, pentru unele aspecte care in de regimul obligaiilor bugetare i soluionarea contestaiilor vamale; alte acte normative. Este de notat c reglementrile din domeniul taxelor vamale au un pronunat caracter tehnic, ele fiind mai greu accesibile. Acesta este motivul pentru care, n temeiul art.31 C.vam., persoanele interesate pot solicita autoritii vamale relaii i informaii privind aplicarea reglementrilor vamale. 200. Stabilirea, perceperea i ncasarea taxelor vamale se face prin intermediul unui sistem instituional cu organizare i atribuii specifice. Astfel, activitatea vamal se exercit prin Autoritatea Naional a Vmilor, organ de specialitate al administraiei publice centrale, cu personalitate juridic, care de la nceputul anului 2005 funcioneaz n subordinea Ministerului Finanelor Publice, mai precis a Ageniei Naionale de Administrare Fiscal. La nivel central i regional sunt constituite Direcia General a Vmilor i direcii regionale, iar la frontiera de stat i n interiorul rii se nfiineaz birouri i puncte vamale. Potrivit art.3 lit.e C.vam., birourile i punctele vamale sunt uniti ale autoritii vamale n care pot fi ndeplinite, n tot sau n parte, formalitile prevzute de reglementrile vamale. 201. Competena n ceea ce privete stabilirea i perceperea taxelor vamale este una special, derogatorie de la dreptul comun. Astfel, competena material a Autoritii Naionale a Vmilor poate fi delimitat prin enumerarea principalelor ei atribuii: a) realizarea vmuirii bunurilor introduse sau scoase din ar, la birourile i punctele vamale sau n alte locuri; b) efectuarea controlului vamal al mijloacelor de transport, mrfurilor, bunurilor i valorilor aparinnd persoanelor fizice, chiar fr acordul titularului; c) efectuarea controlului vamal corporal al persoanelor; d) oprirea mijloacelor de transport i eventual imobilizarea lor, n cazul refuzului de a opri; e) posibilitatea de a urca la bordul oricror nave sau aeronave, civile sau militare, aflate n porturi sau aeroporturi; f) posibilitatea de a controla bunurile supuse vmuirii, n orice loc s-ar afla acestea pe teritoriul rii; g) exercitarea supravegherii vamale i a controlului vamal obinuit n zona special de supraveghere vamal sau n alte zone (de pild, n zonele libere). Pentru realizarea atribuiilor autoritii vamale, exist o obligaie general de colaborare de care sunt inute: persoanele fizice, pentru bunurile pe care le trec peste o frontier, n nume propriu sau n contul unor persoane juridice; instituiile i agenii economici, care au obligaia s pun la dispoziia autoritii vamale, fr plat, datele i informaiile pe care le dein referitoare la bunurile supuse vmuirii;

75

organele potale, care sunt obligate s prezinte pentru vmuire coletele i trimiterile potale internaionale; organele de poliie, poliie de frontier i organele de control ale Ministerului Finanelor Publice, care sunt obligate s notifice autoritii vamale nclcrile reglementrilor vamale pe care le-au constatat (a se vedea i art.14-16 C.vam.). Competena teritorial revine n principal birourilor vamale de frontier sau de interior unde se desfoar n mod efectiv operaiunile de vmuire. Prin excepie, potrivit art.149 C.vam., competena teritorial revine structurii teritoriale corespunztoare locului unde s-a produs fapta care a generat datoria vamal sau locului unde s-a constatat c mrfurile genereaz o datorie vamal. 202. Personalul vamal are calitatea de funcionar public cu statut special i cuprinde persoanele numite n funciile publice generale i specifice de conducere i de execuie din cadrul Autoritii Naionale a Vmilor. Calitatea de funcionar public genereaz un complex de elemente specifice care in de: modul de recrutare a personalului vamal; coninutul drepturilor i ndatoririlor specifice; modul de ncetare a raporturilor de serviciu; regimul incompatibilitilor i conflictelor de interese. Fr a insista asupra subiectului, care se ncadreaz mai degrab n tematica unui curs de dreptul funciei publice, menionm c dispoziiile Statutului personalului vamal se completeaz cu cele ale Statutului funcionarilor publici, care constituie dreptul comun n materie. 203. Dintre atribuiile autoritii vamale enunate mai sus, prezint interes pentru cursul nostru acea operaiune care produce consecine fiscale, anume vmuirea. Vmuirea este o operaiune complex, care cuprinde n esen urmtoarele etape: a) operaiunile prelabile vmuirii Mrfurile sosite la vama de destinaie sau la locul stabilit de autoritatea vamal (n conformitate cu art.35 alin.1 lit.a C.vam.) sunt prezentate autoritii vamale. Ele sunt plasate sub supraveghere vamal, n regim de depozit necesar cu caracter temporar, pe baza unei declaraii sumare. Din acest moment, titularul operaiunii comerciale are la dispoziie un termen de 30 de zile pentru a solicita autoritilor vamale plasarea mrfurilor sub un regim vamal. b) stabilirea regimului vamal al mrfurilor Regimul vamal cuprinde un set de norme vamale care se aplic unui anumit bun n cadrul procedurii de vmuire. Aa cum precizeaz art.47 alin.2 C.vam., determinarea regimului vamal aplicabil se face innd cont de dou criterii: i) scopul operaiunii comerciale; ii) destinaia mrfii. c) formarea datoriei vamale i eventual garantarea acesteia; Aceast etap presupune determinarea valorii n vam a mrfurilor, ncadrarea mrfurilor n tariful vamal i determinarea concret a taxelor vamale datorate (datoria vamal, sintetizat n declaraia vamal de detaliu). d) stingerea datoriei vamale, printr-unul din modurile prevzute de art.165 C.vam. Din punct de vedere fiscal prezint o relevan deosebit dou instituii: regimul vamal i datoria vamal. Acesta este motivul pentru care le vom analiza distinct n cele ce urmeaz. 204. Regimurile vamale se pot clasifica n: regimuri vamale definitive, care n principiu exclud incidena pe viitor a unui alt regim vamal: importul, exportul i introducerea sau scoaterea din ar a unor bunuri aparinnd cltorilor sau altor persoane fizice, necomerciani; regimuri vamale suspensive, care au un caracter temporar, mrfurile urmnd s primeasc n viitor o alt destinaie i s fie ncadrate ntr-un regim vamal definitiv; regimurile suspensive

76

sunt: tranzitul vamal, antrepozitul vamal, perfecionarea activ, transformarea sub control vamal, admiterea temporar i perfecionarea pasiv. 205. Exist o serie de reguli comune aplicabile tuturor regimurilor vamale: a) Solicitarea plasrii mrfurilor sub un regim vamal se face prin depunerea de ctre titularul operaiunii comerciale a unei declaraii vamale, nsoit de o documentaie care s justifice cererea de ncadrare ntr-un anumit regim vamal. b) Pe baza declaraiei vamale, autoritatea vamal va proceda la verificarea realitii acesteia, scop n care: - procedeaz la controlul documentar; - procedeaz, dac este necesar, la controlul fizic al mrfurilor; acesta poate fi total sau parial i poate include prelevarea de probe pentru expertize sau analize de laborator. c) Dup verificarea datelor din declaraia vamal i eventuala remediere a deficienelor existente, se stabilete n concret cuantumul taxelor vamale datorate. Dup ce au fost depuse documentele de plat (ori s-au depus garanii care s asigure plata ulterioar), autoritatea vamal acord liberul de vam. d) Indiferent de regimul vamal aplicabil, n termen de 5 ani de la acordarea liberului de vam autoritatea vamal poate efectua controlul vamal ulterior al operaiunii. Controlul ulterior este att documentar, ct i fizic (dac acest lucru mai este posibil) i are ca scop evident verificarea exactitii datoriei vamale stabilite iniial. Controlul ulterior poate conduce la trei soluii: datoria vamal a fost corect stabilit; se constat c au fost achitate taxe vamale n surplus, caz n care diferenele ncasate n plus se restituie titularului ntr-un termen de 30 de zile de la data constatrii; se constat c s-au stabilit taxe vamale inferioare celor n mod real datorate, caz n care titularul operaiunii comerciale va fi obligat s sting restul datoriei vamale n termenele de plat prevzute de lege, sub sanciunea stabilirii de dobnzi i penaliti de ntrziere. e) Dintre operaiunile mai sus menionate, prezentarea mrfii, depunerea declaraiei vamale (sumar i n detaliu) i manipularea mrfurilor aflate n depozit necesar pot fi efectuate i de comisionari n vam, persoane juridice romne autorizate de Direcia General a Vmilor s efectueze asemenea operaiuni. 206. Importul este regimul vamal definitiv care const n introducerea n ar i implicit n circuitul economic a unor mrfuri provenind din strintate. n principiu, pentru toate mrfurile introduse n ar se datoreaz taxe vamale de import. Pentru unele categorii de mrfuri se poate acorda un tratament tarifar favorabil, preferenial, constnd n exceptri sau reduceri de taxe vamale. Un asemenea tratament se acord n urmtoarele ipoteze: a) dac exist un acord sau o convenie internaional ratificat de Romnia n materie, pe durata acestora; b) dac exist un temei pentru acordarea unui asemenea tratament prin hotrre de Guvern i el se stabilete n mod nediscriminatoriu fa de importatori sau beneficiari, la propunerea ministerelor interesate, pentru o perioad limitat de timp. n general, taxele vamale de import aplicabile sunt cele prevzute la data nregistrrii declaraiei vamale de import. Codul vamal prevede ns i dou situaii de excepie: - dac n timpul efecturii operaiunii de vmuire, pn la acordarea liberului de vam, intervin taxe vamale prefereniale, titularul operaiunii comerciale poate opta pentru aplicarea regimului preferenial; - dac s-au stabilit taxe vamale pentru o anumit utilizare a mrfurilor, iar ulterior utilizarea mrfii este schimbat, se va aplica regimul vamal corespunztor noii utilizri.

77

207. Acordarea unui tratament vamal preferenial este condiionat de probarea originii mrfurilor. Acest lucru este necesar ntruct unele mrfuri care vin dintr-o ar cu care Romnia are negociate preferine tarifare n domeniul vamal nu au fost n realitate produse acolo. Potrivit legii romne, criteriile de origine sunt: - producerea mrfurilor n ntregime ntr-o ar; - obinerea mrfurilor printr-o prelucrare sau transformare substanial ntr-o ar. Dovada originii prefereniale a mrfurilor se face prin prezentarea unui certificat de origine eliberat n ara de export. Ca regul general, certificatul de origine trebuie prezentat o dat cu depunerea declaraiei vamale de import. Se accept ns depunerea dovezii de origine, cu consecina reevalurii datoriei vamale, i n urmtoarele termene: a) n interiorul termenului de valabilitate a certificatului de origine; b) chiar dup expirarea termenului de valabilitate a certificatului de origine, dac titularul operaiunii dovedete c nerespectarea termenului este datorat unor circumstane excepionale; c) n alte cazuri de prezentare ntrziat, numai dac: termenul de prescripie a datoriilor statului nu s-a mplinit; mrfurile n cauz au fost prezentate autoritii vamale i au fcut obiectul unei declaraii vamale nainte de expirarea termenului de valabilitate a certificatului de origine. 208. Pentru determinarea cuantumului taxelor vamale de import datorate este necesar determinarea bazei de impunere i a cotei de impunere aplicabile. Baza de impunere o constituie valoarea n vam a mrfurilor. Ea se determin pe baza unei declaraii de valoare n vam pe care importatorul este obligat s o depun. Valoarea declarat se probeaz cu facturi, documente de plat, documente comerciale. Procedura de determinare a valorii n vam aplicabil n Romnia este prevzut n Acordul pentru aplicarea art.VII al G.A.T.T. (Geneva, 1 noiembrie 1979). Notm liniile de for ale acestui document: Valoarea n vam este n principiu valoarea de tranzacie (preul mrfurilor). O serie de cheltuieli efectuate i care nu au fost incluse n valoarea de tranzacie pot fi adugate pentru a se determina valoarea n vam. Autoritatea vamal poate recurge la alte criterii de apreciere a valorii n vam numai dac: i) exist dubii rezonabile privind veridicitatea valorii declarate de importator; ii) determinarea valorii reale nu poate fi fcut altfel (de pild, prin solicitarea unor justificri suplimentare titularului operaiunii, prin solicitarea unor documente autoritilor romne sau strine). Dintre metodele de evaluare subsidiare menionm: valoarea de tranzacie a unor mrfuri identice; valoarea de tranzacie a unor mrfuri similare; valoarea calculat reprezentnd costul materialelor, operaiunilor de fabricare, a altor lucrri pentru producie, a beneficiilor i cheltuielilor obinuite. Dac autoritatea vamal are dubii cu privire la valoarea n vam declarat, ea va putea solicita importatorului s prezinte documente suplimentare i s constituie o garanie pentru plata eventualelor taxe vamale datorate. Practic, autoritatea vamal ncaseaz taxele vamale pentru valoarea n vam declarat i acord liber de vam. Ea i continu ns cercetrile, pe baza propriilor constatri i a documentelor suplimentare furnizate, avnd la dispoziie garania, pe care o poate executa dac importatorul este ru platnic. 209. Nivelul concret al taxelor vamale datorate pentru fiecare bun sau pentru fiecare categorie de mrfuri este prevzut n Tariful vamal de import al Romniei. Pe baza ncadrrii tarifare a fiecrui bun se stabilete ct datoreaz fiecare importator.

78

Fr a insista asupra subiectului, notm doar c n prezent tendina cunoscut la nivelul Uniunii Europene, i prin reflexie i n Romnia, este aceea de a evolua spre un Tarif Vamal Integrat (TARIR). Un asemenea instrument economico-juridic prezint o importan deosebit, deoarece el va integra n cuprinsul su att taxele vamale, ct i legislaia vamal incident n domeniul vamal. 210. Exportul este un regim vamal definitiv care presupune scoaterea definitiv a unor mrfuri romneti de pe teritoriul Romniei. Regimul de export prezint o importan practic redus ntruct, potrivit ar.83 C.vam., la exportul de mrfuri nu se ncaseaz taxe vamale. Pe aceast cale, statul romn urmrete n mod evident ncurajarea exporturilor, ncurajarea produciei interne de bunuri i servicii, echilibrarea balanei comerciale etc. Prin urmare, singura formalitate pe care trebuie s o ndeplineasc un exportator este depunerea unei declaraii vamale de export. 211. O particularitate a acestui regim vamal o reprezint posibilitatea realizrii unui export temporar, att pentru mrfurile romneti, ct i pentru mrfurile strine introduse anterior n ar (art.85 alin.1 C.vam.). Exportul temporar este ns subsumat ndeplinirii urmtoarelor condiii: - bunurile vor fi reintroduse n ar fr a fi suferit vreo modificare, cu excepia uzurii lor normale; - reintroducerea n ar sau eventual schimbarea destinaiei vamale se va face n interiorul unui termen fixat de autoritatea vamal. Principiul n materie vamal este libera circulaie a mrfurilor, astfel nct pot fi exportate sau importate orice fel de mrfuri. Regula admite ns i unele excepii: a) exist anumite categorii de mrfuri pentru care importul sau exportul este interzis (mrfuri prohibite); b) exist anumite categorii de mrfuri pentru importul sau exportul crora este nevoie de o autorizaie special sau de o licen; n lipsa acestora, importul sau exportul respectivelor mrfuri este prohibit. 212. n fine, ultimul tip de regim vamal definitiv l reprezint introducerea sau scoaterea din ar a bunurilor aparinnd cltorilor sau altor persoane fizice, necomerciani. Regulile de baz ale acestui regim sunt cuprinse n art.871-873 C.vamal. Potrivit acestora, cltorii i alte persoane fizice romne sau strine pot introduce i scoate din ar bunurile aflate n bagajele personale ori care i nsoesc fr a fi supuse taxelor vamale, n condiiile i n limitele cantitative i valorice stabilite prin hotrre de Guvern sau prin lege. Aceste reguli se aplic i coletelor potale internaionale. 213. Tratamentul tarifar preferenial de care beneficiaz persoanele fizice poate fi sintetizat prin referire la urmtoarele elemente: Produsele trimise sub form de colete mici sau care fac parte din bagajul personal al cltorilor sunt considerate produse originare, fr a fi necesar prezentarea unui certificat de origine (art.26 din Protocolul referitor la definirea noiunii de produse originare). Aceste produse beneficiaz de tratamentul favorabil dac nu sunt destinate comercializrii i au o valoare care nu depete 500 euro pentru pachetele mici i 1200 euro pentru bagajul personal al cltorilor. Legea romn acord o scutire de la plata taxelor vamale n valoare de 175 euro/cltor (90 euro/cltor pentru persoanele mai mici de 15 ani), pentru produsele care nu sunt enumerate n art.46 din Ordonana Guvernului nr.59/2003. Art.46 prevede limitele cantitative n care pot fi introduse ar o serie de produse: bijuterii din metale preioase cu sau fr pietre preioase; buturi alcoolice; igri i igarete; parfumuri; medicamente.

79

Beneficiaz de scutiri de la plata taxelor vamale o serie de bunuri cu destinaie special, cum ar fi: bunurile personale introduse de persoanele care i stabilesc reedina n Romnia; bunurile introduse cu ocazia cstoriei; bunurile obinute prin motenire; materialele tiinifice, educaionale sau culturale; cadouri primite n contextul unor relaii internaionale etc. Dincolo de plafoanele menionate mai sus, asupra valorii n vam se aplic tariful vamal de import n scopul determinrii datoriei vamale. Este de reinut c n practica vamal facilitile fiscale se aplic strict bunurilor care se ncadreaz n limitele valorice stabilite. Dac valoarea unui bun depete plafonul stabilit, taxarea se face la ntreaga lui valoare i nu doar la diferena rezultat din aplicarea plafonului de scutire, ntruct facilitile fiscale nu pot fi fracionate. 214. n principiu, valoarea n vam pentru bunurile aparinnd persoanelor fizice supuse taxrii se stabilete n sum fix. Pentru acest demers trebuie avut n vedere Lista de valori de vam, aprobat prin Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.687/2001. Pentru bunurile care nu se regsesc n aceast list, valoarea n vam se stabilete: pe baza facturii externe; prin asimilare cu alte bunuri cu caractieristici asemntoare care se regsesc n list; pe baza valorilor din cataloagele cu preuri practicate de societile comerciale productoare sau instituiile specializate. n prezent, determinarea valorii n vam pentru asemenea bunuri se face pe baza Normelor privind determinarea valorii n vam pentru bunurile aparinnd cltorilor i altor persoane fizice, aprobate prin Hotrrea Guvernului nr.428/2004. Observm c, potrivit art.22 al acestui act normativ, criteriul prioritar n determinarea valorii n vam a unui bun este recunoaterea preului efectiv pltit pentru achiziionarea acestuia, care se reflect n preul nscris n factur. 215. Regimurile vamale suspensive sunt operaiuni cu titlu temporar care au ca efect suspendarea plii taxelor vamale (art.91 C.vam.). Vom strui mai nti asupra unor dispoziii comune tuturor regimurilor vamale suspensive. Regimul vamal suspensiv se solicit de ctre titularul operaiunilor comerciale i se aprob numai n cazul n care autoritatea vamal poate asigura supravegherea i controlul regimului vamal suspensiv. Regimul vamal suspensiv este esenialmente temporar, el dureaz pn la momentul la care mrfurile primesc o alt destinaie vamal. La cererea autoritii vamale, titularul regimului vamal suspensiv este obligat s consituie o garanie care s asigure ncasarea eventualelor drepturi de import (art.94 C.vam.). Drepturile i obligaiile aferente regimului vamal suspensiv pot fi cesionate dac exist: i) acceptul proprietarului mrfurilor; ii) acordul autoritii vamale (art.96 C.vam.). 216. Tranzitul vamal const n transportul unor mrfuri strine pe teritoriul Romniei, ntre dou birouri vamale, fr perceperea vreunei taxe vamale. Exist tranzit vamal att n situaia n care mrfurile sunt importate i au ca destinaie vamal un birou vamal de interior, ct i n situaia n care mrfurile au fost vmuite la un birou vamal de interior i sunt transportate pn la frontier n vederea exportului. Regimul de tranzit vamal acordat se ncheie la momentul prezentrii mrfurilor la biroul vamal de destinaie. Aceast prezentare trebuie s aib loc n termenul de ncheiere fixat de autoritatea vamal, care nu poate fi mai lung de 45 de zile i se stabilete n funcie de mijlocul de transport, distana de parcurs i condiiile atmosferice. Mrfurile trebuiesc prezentate la biroul vamal de destinaie fr a fi supuse vreunei modificri (de altfel, n temeiul art.58 C.vam., aceste mrfuri sunt sigilate i marcate la frontier sau la biroul unde au fost vmuite). Dac mrfurile nu sunt prezentate biroului vamal de destinaie n termenele i n condiiile artate, pe baza declaraiei

80

vamale de tranzit (care conine date privind valoarea mrfurilor i constituie titlu executoriu) se va trece la executarea datoriei vamale. 217. Antrepozitul vamal este un regim vamal suspensiv care presupune depozitarea mrfurilor ntr-o anumit locaie aflat sub controlul autoritii vamale, pn la plasarea lor sub un alt regim vamal. Pot fi depozitate att mrfurile strine introduse n ar, pn la realizarea importului, ct i mrfurile romneti ce urmeaz a fi scoase din ar, pn la desvrirea exportului. Antrepozitul vamal, n sens de locaie pentru depozitarea bunurilor, poate fi att public (destinat depozitrii de ctre orice persoan interesat), ct i privat (destinat numai depozitrii mrfurilor proprii). n ambele situaii, dreptul de a desfura operaiuni specifice acestui regim vamal se acord numai unor persoane juridice romne, pe baza unei autorizri acordate de autoritatea vamal. Deintorul antrepozitului vamal este administratorul i gestionarul mrfurilor depozitate n acesta. Mrfurile aflate sub regimul de antrepozitare vamal pot fi supuse unor operaiuni de ambalare, de marcare sau de testare n vederea pregtirii pentru vnzare sau pot fi transferate dintr-un antrepozit vamal n altul, n ambele situaii numai cu acordul autoritii vamale. La expirarea termenului de antrepozitare (care poate fi eventual prelungit pentru motive justificate), este obligatorie plasarea mrfurilor sub un alt regim vamal. Dac pn la expirarea termenului de antrepozitare vamal mrfurile nu au primit o alt destinaie vamal, autoritatea vamal, din oficiu, ncheie regimul vamal de antrepozit i ncaseaz taxele vamale i drepturile de import, pe baza unui act constatator. 218. Perfecionarea activ este regimul vamal suspensiv care const n supunerea unor mrfuri, pe teritoriul Romniei, la una sau mai multe operaiuni de transformare/prelucrare dintre cele enumerate de art.112 C.vam.: a) prelucrarea mrfurilor, inclusiv montajul, asamblarea i adaptarea lor la alte mrfuri; b) transformarea mrfurilor; c) repararea mrfurilor, inclusiv remontarea n forma iniial; d) utilizarea unor mrfuri, care, dei nu se regsesc n produsele compensatoare, permit sau faciliteaz obinerea acestor produse, chiar dac ele dispar total sau parial n timpul folosirii lor. Pot face obiectul perfecionrii active, numai n cadrul activitii unei persoane juridice romne: i) mrfurile strine destinate a fi reexportate n afara teritoriului vamal al Romniei, sub form de produse compensatoare; ii) mrfurilor importate, introduse n circuitul economic, dac ele sunt exportate n afara teritoriului Romaniei sub form de produse compensatoare. Regimul de perfecionare activ se autorizeaz de direcia regional vamal interjudeean n a crei raz teritorial se afl sediul titularului operaiunii comerciale. innd cont de durata necesar pentru realizarea produselor compensatoare i pentru livrarea acestora, precum i de tipul operatiunii, autoritatea vamal fixeaz un termen pentru finalizarea perfecionrii. Dac n cadrul termenului stabilit titularul nu solicit prelungirea acestuia sau acordarea unei noi destinaii vamale ori a unui nou regim vamal, operaiunea se ncheie de biroul vamal, din oficiu, pe baz de act constatator. 219. Transformarea sub control vamal este acel regim vamal suspensiv care permite folosirea, pe teritoriul Romniei, fr plata drepturilor de import i fr aplicarea de msuri de politic comercial, de mrfuri strine pentru a fi supuse unor operaiuni care le transform felul sau starea iniial. Distincia fa de regimul perfecionrii active rezid n aceea c: obiect al transformrii sub control vamal sunt doar mrfurile strine; dup transformare, produsele rezultate (denumite produse transformate) sunt importate.

81

Transformarea sub control vamal poate fi realizat, n baza unei autorizaii a autoritii vamale, numai de ctre persoane juridice romne. Termenul n interiorul creia trebuie realizat transformarea sub control vamal este fixat n funcie de complexitatea operaiunii, fr a depi 2 ani. Titularul regimului suspensiv are ns obligaia de a solicita plasarea sub un alt regim vamal pe msur ce unele produse sunt transformate. La terminarea operaiunilor de transformare sub control vamal, produsele transformate vor fi supuse taxelor vamale de import pe baza unui tarif vamal preferenial, existent la data realizrii importului, la data plasrii sub regimul vamal suspensiv, inclusiv n situaia n care tratamentul preferenial este prevzut pentru produse identice cu produsele transformate. 220. Admiterea temporar este definit de lege ca acel regim vamal suspensiv care permite utilizarea pe teritoriul Romniei, cu exonerare total sau parial de drepturi de import i fr aplicarea msurilor de politic comercial, a mrfurilor strine destinate a fi reexportate n aceeai stare, cu excepia uzurii lor normale. Autoritatea vamal fixeaz un termen n cadrul cruia mrfurile trebuie s fie reexportate sau s primeasc o nou destinaie vamal. Termenul aprobat trebuie s permit ca scopul utilizrii s poat fi realizat. Pentru mrfurile care sunt admise temporar cu exonerare parial de taxe vamale, se datoreaz o tax vamal de 3% din suma care s-ar datora n eventualitatea importului acelorai mrfuri. Cuantumul se calculeaz pentru fiecare lun sau fraciune de lun a duratei n care mrfurile se afl sub regim de admitere temporar, fr a putea depi cuantumul datorat n cazul n care aceleai mrfuri ar fi fost importate (art.121 alin.1 C.vam.). Eventualul import al bunurilor care au fost plasate temporar sub regimul admiterii temporare d natere obligaiei de a plti taxe vamale de import, n raport de elementele existente la data nregistrrii declaraiei vamale de import. Pentru mrfurile care au fost admise temporar cu exonerare parial de la plata taxelor vamale, cuantumul taxelor vamale se determin ca diferen dintre suma total datorat la data nregistrrii declaraiei vamale de import i cuantumul taxelor vamale deja pltit, prin aplicarea cotei de 3%. n Regulamentul vamal sunt prevzute reguli speciale privind condiiile n care pot fi admise temporar n Romnia mijloacele de transport (rutiere, feroviare sau aeriene). 221. Perfecionarea pasiv este acel regim vamal care permite exportul temporar de mrfuri romneti n afara teritoriului rii, n vederea supunerii acestora unor operaiuni de transformare sau de prelucrare i, ulterior, a importului produselor astfel rezultate (produsele compensatoare), cu exonerarea total sau parial de drepturi de import. Evident c i n cazul acestui regim vamal autoritatea vamal va fixa, n funcie de circumstane, un termen n interiorul cruia operaiunile specifice perfecionrii pasive trebuiesc finalizate. Termenul astfel fixat nu poate fi mai lung de 2 ani. Nu sunt admise pentru plasarea sub acest regim vamal suspensiv mrfurile care: a) prin exportul lor ar da natere la rambursri sau restituiri de drepturi de import; b) naintea exportului, au fost importate, n exonerare total de drepturi de import, pentru a fi utilizate ntr-un anumit scop. n principiu, cuantumul taxelor vamale de import datorate la reintroducerea mrfurilor n Romnia se determin prin deducerea din taxele vamale aferente produselor compensatorii a taxelor vamale care s-ar fi datorat la acelai moment pentru mrfurile exportate temporar (art.303 alin.1 Reg.vam.). Practic, ceea ce se impoziteaz este sporul de valoare pe care l-au nregistrat mrfurile. Exonerarea total sau parial de la plata taxelor vamale de import se acord innd cont de natura operaiunilor la care au fost supuse mrfurile plasate sub regimul perfecionrii pasive. Astfel, de exemplu:

82

dac perfecionarea pasiv a nsemnat repararea gratuit a mrfurilor, nu se datoreaz taxe vamale; - dac repararea s-a fcut cu titlu oneros, valoarea n vam este constituit doar de cheltuielile de reparaie. 222. Zonele libere corespund din punct de vedere fiscal unei destinaii vamale cu regim special. Printre facilitile fiscale ce se acord entitilor economice care i desfoar activitatea aici se numr i anumite faciliti fiscale la plata taxelor vamale. Sunt deci de reinut urmtoarele aspecte: a) n interiorul zonelor libere, mrfurile strine sunt considerate mrfuri care nu sunt situate pe teritoriul Romniei. Ele au acest statut pn n momentul n care sunt importate, prin urmare pn la acest moment se amn plata oricror taxe vamale. b) Pe timpul staionrii n zonele libere, mrfurile strine pot beneficia de urmtoarele regimuri vamale: import pentru consum sau utilizare n zona liber; perfecionarea activ; transformarea sub control vamal; admiterea temporar. c) Mrfurile aflate n zona liber sunt supuse unui control strict, pentru a se evita scoaterea unor mrfuri din zona liber i introducerea lor n ar fr plata taxelor vamale de import.
223. Datoria vamal reprezint obligaia unei persoane de a plti drepturile de import sau de

export. O importan practic deosebit prezint formarea datoriei vamale i stabilirea debitorului datoriei vamale. n principiu, datoria vamal ia natere n momentul nregistrrii declaraiei vamale. De regul, debitorul vamal este titularul declaraiei vamale. Rspunde ns, n solidar cu acesta, persoana care din culp a furnizat date nereale ce au determinat stabilirea incorect a datoriei vamale. Dac suma pltit cu titlu de tax vamal este mai mare dect cea datorat, statul devine debitor al obligaiei de restituire, iar funcionarul public care a provocat aceast situaie devine codebitor solidar al obligaiei de restituire. Exist ns i alte situaii n care poate lua natere datoria vamal: n situaiile n care au loc: introducerea mrfurilor n ar cu nerespectarea dispoziiilor Codului vamal, referitoare la locaiile spre care sunt ndreptate mrfurile, nerespectarea regimului mrfurilor aflate n zonele libere, nerespectarea regulilor edictate pentru situaiile speciale, dispariia mrfurilor aflate n tranzit vamal etc., datoria vamal ia natere n momentul nclcrii legii. n aceste situaii, debitor vamal este persoana care a introdus n ar marfa sau transportatorul, iar n solidar cu acetia rspund persoanele care particip la aceast operaiune/persoane care dobndesc sau dein asemenea mrfuri n cunotiin de cauz (art.142 alin.4 C.vam.). n cazul sustragerii de sub supraveghere vamal (art.143 C.vam.), datoria vamal ia natere n momentul sustragerii, iar debitorii vamali se stabilesc dup regulile de mai sus. n cazul utilizrii sau consumrii n alte condiii dect cele prevzute n reglementrile vamale a mrfurilor dintr-o zon liber, ori n cazul dispariiei acestora (art.145 C.vam.), datoria vamal ia natere n momentul dispariiei/utilizrii, iar debitor vamal este autorul/complicii si, sau ultima persoan cunoscut de autoritatea vamal care a avut posesia mrfii n cauz. Alte cazuri de natere a datoriei vamale, prevzute de art.144 C.vam. Momentul n care ia natere datoria vamal este extrem de important ntruct cuantumul drepturilor de import se stabilete pe baza normelor n vigoare la data naterii datoriei vamale. Dac nu este posibil stabilirea momentului naterii datoriei vamale, momentul luat n considerare pentru stabilirea elementelor de taxare proprii mrfurilor n cauz este acela n care

83

autoritatea vamal constat c mrfurile se afl ntr-o situaie care face s se nasc o datorie vamal. Cnd, la data constatrii, autoritile vamale dispun de informaii din care rezult c datoria vamal s-a nscut ntr-un moment anterior, cuantumul drepturilor de import se determin pe baza elementelor de taxare existente la data cea mai ndepartat ce poate fi stabilit pe baza acelor informaii (art.148 alin.2 C.vam.). 224. Determinarea datoriei vamale i a cuantumului acesteia d de regul natere unor litigii ntre autoritatea vamal i debitorii vamali. Cu titlu exemplificativ, notm, sub forma unor principii, cteva spee din practica instanelor romne: Dac organele vamale au considerat corecte declaraiile vamale ale societii importatoare, mprejurarea c ulterior importului s-a constatat c produsele importate nu sunt scutite de plata taxelor vamale nu poate duce la concluzia c societatea comercial ar fi n culp. Pe cale de consecin, ntruct penalitile de ntrziere reprezint obligaii de plat n sarcina unei persoane fizice sau juridice vinovate de neachitarea sau achitarea cu ntrziere a obligaiilor ctre bugetul de stat, societatea n cauz nu datoreaz penaliti de ntrziere. Autoritatea vamal poate recurge la stabilirea valorii n vam pe baza altor criterii dect valoarea de tranzacie doar dac: are dubii rezonabile cu privire la realitatea valorii de tranzacie declarate; valoarea n vam nu poate fi stabilit astfel. Or, n ipoteza n care importatorul a fcut dovada valorii de tranzacie cu oferta de pre a productorului mrfii, documente contabile, ordin de plat n valut a sumei declarate, extrase de cont n valut, balane de verificare etc., nu mai pot subzista dubii rezonabile i autoritatea vamal nu poate majora valoarea n vam declarat. Stabilirea unor taxe vamale mai mici, pe baza unor declaraii nereale a comisionarului n vam (n sensul neincluderii n valoarea n vam a cheltuielilor de transport i de manipulare conexe), atrage rspunderea solidar a debitorului vamal i a comisionarului n vam. n ipoteza n care un contract de intermediere are caracter independent fa de un contract de vnzare-cumprare a unor mrfuri importate, comisionul de intermediere nu se include n valoarea n vam a mrfurilor importate. Caracterul independent se apreciaz n funcie de obiectul contractului de intermediere, de modalitile de plat a comisionului, de modul n care sau efectuat nregistrrile contabile. 225. Garantarea datoriei vamale este un alt aspect important pentru problematica taxelor vamale. Garania se constituie pentru asigurarea plii datoriei vamale. n cazuri temeinic justificate se pot acorda scutiri de la obligaia garantrii datoriei vamale. Prin convenii i acorduri internaionale au fost reglementate situaii n care nu se percepe constituirea unor garanii vamale. De exemplu, sunt scutite de la plata garaniilor mrfurile care circul sub acoperirea unui document vamal internaional cum este carnetul T.I.R., n baza Conveniei vamale cu privire la transportul internaional de mrfuri sub acoperirea carnetelor T.I.R. (Geneva, 14 noiembrie 1975). n realitate, n asemenea situaii, plata datoriilor vamale care s-ar putea nate este garantat de asociaiile profesionale semnatare. Dintre modalitile de garantare a datoriei vamale, Codul vamal menioneaz n art.152: depozitul bnesc, scrisoarea de garanie bancar, remiterea unor instrumente de decontare i titluri de valoare. Codul de procedur fiscal stabilete i alte modaliti de garantare. Cuantumul garaniei vamale este reprezentat de suma exact a datoriei vamale, dac aceasta poate fi determinat, sau de suma cea mai ridicat a datoriei vamale ce ar rezulta din operaiunea de vmuire, dac cuantumul exact nu poate fi determinat (art.153 C.vam.). Garania se restituie dup ce datoria vamal a fost achitat. 226. Stingerea datoriei vamale se poate face printr-unul din modurile prevzute de lege (art.165 C.vam.): a) plata acesteia; b) renunarea la ncasare, atunci cnd se constat c este nedatorat; c) anularea ca o consecin a anulrii declaraiei vamale; d) ndeplinirea termenului

84

de prescripie extinctiv; e) insolvabilitatea debitorului, constatat pe cale judecatoreasc; f) confiscarea definitiv a mrfurilor; g) distrugerea mrfurilor din dispoziia autoritii vamale sau abandonarea acestora n favoarea statului; h) distrugerea sau pierderea mrfurilor, datorit forei majore sau cazului fortuit; i) scderea cantitativ a mrfurilor, datorit unor factori naturali, pentru partea corespunztoare procentului de scdere. 25. Taxa pe valoarea adugat 227. Taxa pe valoarea adugat este considerat a fi n prezent cel mai evoluat procedeu modern de impunere indirect, utilizat i verificat, ca atare la nivelul ntregii Uniuni Europene (i nu numai, ntruct depind graniele statelor comunitare acest sistem de impunere s-a extins n aproape toate statele continentului nostru, n condiiile n care este aplicat cu succes i pe alte meridiane). 228. Valoarea adugat reprezint diferena ntre valoarea unui bun (produs) obinut n urma vnzrii lui i valoarea tuturor bunurilor i serviciilor care au fost achiziionate i utilizate pentru a se putea realiza acel bun. La nivel macroeconomic, valoarea adugat a tuturor agenilor economici reprezint produsul intern brut (PIB). 229. Taxa pe valoarea adugat este definit n literatura de specialitate ca fiind acel impozit indirect care se aplic pe fiecare stadiu al circuitului economic (ciclului de fabricaie i distribuie) al unui produs finit, asupra valorii adugate realizate (obinute) n fiecare etap de ctre toi cei care contribuie la producerea i desfacerea acelui produs, pn cnd el ajunge la consumatorul final. Mecanismul tehnico-economico-juridic pe baza cruia funcioneaz i se realizeaz impunerea n acest caz este, n principiu, urmtorul: pe parcursul ntregului proces de fabricaie i distribuie, fiecare agent economic achit tax pe valoarea adugat furnizorilor si (odat cu preul pe care l pltete pentru materiile prime, materiale, energie etc. cu care se aprovizioneaz n scopul realizrii produciei de bunuri), ncaseaz apoi TVA (de la cumprtorul bunurilor sale, care pltete taxa odat cu preul), scade ntreag TVA aferent materialelor aprovizionate i serviciilor ce i-au fost prestate, iar soldul l vars la bugetul de stat. Suma reprezentnd TVA adugat la preul de vnzare este evideniat n contabilitate separat, n fiecare stadiu al circuitului economic, exceptnd vnzarea ctre consumatorul final. Prin urmare, taxa pe valoarea adugat este reportat de la un stadiu la altul al procesului de producie i distribuie pentru a ajunge la consumatorul final, care suport TVA ca parte integrant din preul de vnzare al produsului, serviciul sau lucrrii executate. Deci, TVA este, n esen, un impozit care afecteaz consumul, fiind suportat de ctre cel care achiziioneaz i folosete pentru sine bunul sau serviciul n preul cruia este ncorporat i impozitul. Ca sistem de impunere indirect, taxa pe valoarea adugat se poate calcula fie prin aplicarea cotei legale asupra valorii adugate n fiecare stadiu pe care l parcurge marfa ori serviciul de la productor (sau prestator) la consumator, fie fcndu-se diferena ntre taxa achitat (stabilit n raport cu preul de vnzare al bunului din stadiul anterior) i taxa colectat (cea ncasat odat cu preul pltit de beneficiarul produsului sau serviciului). n majoritatea statelor n care s-a instituit acest sistem de impozitare se utilizeaz cea de-a doua variant de calcul. 230. Orice persoan care desfoar de o manier independent (i indiferent de loc) activiti economice impuse (oricare ar fi scopul sau rezultatul acelor activiti) este considerat persoan impozabil.

85

Instituiile publice nu sunt n principiu persoane impozabile pentru activitile care sunt desfurate n calitate de autoriti publice, chiar dac pentru derularea respectivelor activiti se percep cotizaii, onorarii, redevene, taxe sau alte pli. Instituiile publice sunt persoane impozabile pentru activitile desfurate n calitate de autoriti publice, numai dac tratarea lor ca persoane neimpozabile ar produce distorsiuni concureniale sau dac desfoar anumite activiti economice stabilite ca atare prin lege. 231. n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat se cuprind operaiunile care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii: a) constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plat; b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi n Romnia; c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizat de o persoan impozabil; d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor s rezulte din una din activitile economice prevzute de lege. n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat se cuprinde i importul de bunuri. Toate operaiunile care se cuprind n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat se numesc operaiuni impozabile. 232. Operaiunile impozabile se grupeaz pe patru categorii, astfel: a) operaiuni taxabile, pentru care se aplic cotele legale; b) operaiuni scutite cu drept de deducere, pentru care nu se datoreaz tax pe valoarea adugat, dar este permis deducerea TVA datorate sau pltite pentru bunurile sau serviciile achiziionate; c) operaiuni scutite fr drept de deducere, pentru care nu se datoreaz taxa pe valoarea adugat i nu este permis deducerea TVA datorate sau pltite pentru bunurile sau serviciile achiziionate; d) operaiuni de import scutite de taxa pe valoarea adugat, pentru care nu se datoreaz TVA n vam. 233. Livrarea de bunuri este orice transfer al dreptului de proprietate asupra bunurilor de la proprietar ctre o alt persoan, direct sau prin persoane care acioneaz n numele acestuia. Nu constituie, potrivit legii, livrare de bunuri: dispariia sau degradarea unor bunuri ca urmare a distrugerii lor datorit unor calamiti naturale sau a altor cauze de for major; bunurile de natura stocurilor degradate calitativ (care nu mai pot fi valorificate n condiiile stabilite prin norme); perisabilitile, n limitele prevzute de lege; bunurile acordate gratuit din rezerva de stat, ca ajutoare umanitare (interne sau externe); acordarea de bunuri, n mod gratuit, n cadrul aciunilor de sponsorizare, mecenat, protocol etc.. n ceea ce privete locul operaiunilor impozabile, n cazul livrrii de bunuri acesta este considerat a fi: a) locul unde se gsesc bunurile n momentul cnd ncepe expedierea sau transportul (n cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate de furnizor, de beneficiar sau de un ter); b) locul unde se efectueaz instalarea sau montajul, indiferent dac punerea n funciune este efectuat de ctre furnizor sau de alt persoan n contul su; c) locul unde se gsesc bunurile n momentul livrrii (n cazul bunurilor care nu sunt expediate sau transportate); d) locul de plecare al transportului de pasageri (n cazul livrrilor de bunuri efectuate la bordul unui mijloc de transport: vapor, avion, tren, autocar). 234. Prestarea de servicii reprezint n principiu orice operaiune care nu constituie livrare de bunuri. Prestrile de servicii cuprind operaiuni precum: - nchirierea de bunuri sau transmiterea folosinei bunurilor, n cadrul unui contract de leasing; - transferul i /sau transmiterea folosinei drepturilor de autor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale etc.; - angajamentul de a nu desfura o activitate economic, de a nu concura cu o alt persoan sau de a tolera o aciune ori o situaie;

86

- intermedierea efectuat de comisionari n livrri de bunuri sau prestri de servicii etc.. n legtur cu prestrile de servicii se mai impun urmtoarele precizri: n cazul cnd o persoan impozabil acioneaz n nume propriu, dar n contul altei persoane (n legtur cu o prestare de servicii), se consider c a primit i a prestat ea nsi acele servicii; atunci cnd se presteaz anumite servicii de ctre mai multe persoane impozabile, prin tranzacii succesive, fiecare tranzacie se consider o prestare separat i se impoziteaz distinct, chiar dac serviciul respectiv este prestat direct ctre beneficiarul final. 235. Locul prestrii serviciilor este considerat a fi locul unde prestatorul i are stabilit sediul activitii economice sau un sediu permanent de la care serviciile sunt efectuate ori n fine domiciliul sau reedina sa obinuit. 236. Schimbul de bunuri i/sau servicii sunt supuse urmtoarelor reguli: operaiunile privind schimbul de bunuri au efectul a dou livrri separate. n cazul transferului dreptului de proprietate asupra unui bun de ctre 2 sau mai muli contribuabili, prin intermediul mai multor tranzacii, fiecare operaiune se considera o livrare separat, fiind impozitat distinct, chiar dac bunul respectiv este transferat direct beneficiarului final. Acelai regim se aplic i pentru schimbul de prestri de servicii. 237. Importul de bunuri reprezint potrivit Codului fiscal introducerea n Romnia a unor bunuri provenind dintr-un alt stat. Bunurile care sunt plasate dup intrarea lor n ar n regimuri vamale suspensive, nu se cuprind n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat. Livrarea bunurilor ncadrate temporar n regimuri suspensive nu se cuprinde n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat. Importul bunurilor plasate n regimuri vamale suspensive se consider efectuat n statul pe teritoriul cruia bunurile ies din aceste regimuri. 238.Faptul generator i exigibilitatea TVA. Obligaia plii TVA ia natere de regul la data efecturii livrrii ori a importului de bunuri i/sau a prestrii serviciilor; acest moment constituie faptul generator al obligaiei de plat. Faptul generator reprezint, altfel spus, momentul n care se consider ntrunite din punct de vedere legal condiiile necesare constatrii exigibilitii taxei pe valoarea adugat. mplinirea faptului generator determin, prin urmare, exgibilitatea TVA, adic dreptul organului fiscal de a pretinde pltitorului achitarea taxei datorate bugetului de stat. De regul, faptul generator i exgibilitatea iau natere deodat i anume n momentul livrrii sau importului de bunuri, respectiv al prestrii serviciilor. Codul fiscal reglementeaz n detaliu situaiile n care exigibilitatea taxei pe valoarea adugat este anticipat faptului generator ori ulterioar mplinirii acestuia. n cazul importului de bunuri, taxa pe valoarea adugat devine exigibil la data cnd se nasc drepturile de import pentru mrfurile respective, conform legislaiei vamale. 239. Pentru operaiunile din interiorul rii, baza de impozitare a TVA este constituit din: tot ceea ce constituie contrapartid obinut sau care urmeaz a fi obinut de furnizor ori de prestator din partea cumprtorului, beneficiarului sau a unui ter (inclusiv subveniile direct legate de preul acestor operaiuni); preurile de achiziie sau dup caz preul de cost, determinat la momentul livrrii; suma cheltuielilor efectuate de persoana impozabil pentru executarea prestrilor de servicii. n baza de impozitare a TVA se cuprind i impozitele, taxele (altele dect taxa pe valoarea adugat), precum i cheltuielile accesorii (comisioane, cheltuieli de ambalare, transport i asigurare etc.) decontate cumprtorului sau clientului.

87

n anumite cazuri i condiii strict reglementate prin lege, baza de impozitare a taxei pe valoarea adugat se poate ajusta pentru ca impunerea s fie corespunztoare i echitabil n raport cu situaiile care reprezint regula. Baza de impozitare pentru importul de bunuri este constituit din valoarea n vam a mrfurilor, stabilit n conformitate cu reglementrile vamale, la care se adaug taxele vamale, comisionul vamal, accizele i alte taxe datorate pentru importul de bunuri. Se cuprind, de asemenea, n baza de impozitare i cheltuielile accesorii (comisioane etc.) care au fost efectuate pn la primul loc de destinaie a bunurilor n Romnia. 240. Cotele de impunere n cazul taxei pe valoarea adugat sunt n prezent urmtoarele: - cota standard de 19%, care se aplic asupra bazei de impozitare pentru orice operaiunie impozabil care nu este scutit de TVA sau care nu este supus cotei reduse a taxei pe valoarea adugat; - cota redus de 9%, care se aplic asupra bazei de impozitare pentru urmtoarele livrri de bunuri i/sau prestri de servicii: livrarea de manuale colare, cri, reviste, ziare (cu excepia celor destinate exclusiv publicitii); dreptul de intrare la castele, muzee, case memoriale, trguri expoziii etc.; livrrile de proteze de orice fel (cu excepia protezelor dentare) i de produse ortopedice; medicamente de uz uman i veterinar; cazarea n sistemul hotelier (inclusiv nchirierea terenurilor amenajate pentru camping. Cota de TVA aplicabil este n principiu cea n vigoare la momentul cnd intervine faptul generator al taxei pe valoarea adugat. Excepie face situaiile cnd exigibilitatea TVA este anterioar faptului generator. 241. Sunt scutite de taxa pe valoarea adugat o serie de operaiuni de interes general, efectuate n ar, precum: spitalizarea i ngrijirile medicale (inclusiv veterinare) i operaiunile strns legate de acestea; livrrile de organe, de snge i de lapte (de provenien uman); activitatea de nvmnt desfurat n condiiile legii; prestrile de servicii culturale i cele din domeniul sportului; realizarea, difuzarea i retransmisia programelor de radio/televiziune (cu excepia celor de publicitate); activitile de cercetare-dezvoltare i inovare cuprinse n Planul naional de cercetare-dezvoltare; livrrile de bunuri i prestrile de servicii efectuate de productorii agricoli individuali i asociaiile fr personalitate juridic ale acestora; unele servicii financiare i bancare etc.. Sunt de asemenea scutite de TVA urmtoarele bunuri provenind din import: bunurile a cror livrare n Romnia este n orice situaie scutit de taxa pe valoarea adugat; unele bunuri introduse n ar de cltori (n condiiile stabilite de lege); mrfurile importate i comercializate n regim duty-free, precum i prin magazinele pentru servirea n exclusivitate a reprezentanelor diplomatice i a personalului acestora; importul de bunuri ctre forele armate ale statelor strine membre NATO pentru uzul acestora sau a personalului civil nsoitor; importul de bunuri primite n mod gratuit cu titlude ajutoare sau donaii destinate unor scopuri cu caracter religios, de aprare a sntii, artistic, sportiv etc.; importul de bunuri finanate din mprumuturi nerambursabile acordate de guverne strine sau organisme internaionale etc. n fine, sunt scutite de TVA livrrile de bunuri i/sau prestrile de servicii expediate/efectuate n strintate, alte operaiuni asimilate acestora, precum i livrrile de bunuri/prestrile de servicii legate de traficul internaional. 242. n conformitate cu reglementarea legal n vigoare, sunt scutite de taxa pe valoarea adugat persoanele impozabile a cror cifr de afaceri anual (declarat sau realizat) este inferioar plafonului de 2 miliarde lei (denumit plafon de scutire). Aceste persoane pot ns opta pentru aplicarea regimului normal de tax pe valoarea adugat.

88

Persoanele impozabile nou-nfiinate pot beneficia de regimul special de scutire, dac declar c vor realiza anual o cifr de afaceri estimat de pn la 2 miliarde lei (i nu opteaz pentru pentru aplicarea regimului normal de tax pe valoarea adugat). Cei care sunt nregistrai fiscal (dar ulterior realizeaz opraiuni sub plafonul de scutire) se consider c sunt n regimul special de scutire (dac nu fac opiunea de a deveni pltitori de TVA). Persoanele impozabile care depesc n cursul unui an fiscal plafonul de scutire, sunt obligate s solicite (n termen de 10 zile de la data constatrii depirii) nregistrarea ca pltitor de tax pe valoarea adugat n regim normal. 243. Taxa pe valoarea adugat datorat bugetului de stat se stabilete ca diferena ntre valoarea taxei facturat pentru bunurile livrate sau alte servicii prestate i a taxei aferente bunurilor i serviciilor achiziionate sau executate n unitile proprii, destinate realizrii operaiunilor impozabile. 244. Prin urmare, pltitorii de TVA au dreptul la deducerea taxei aferente bunurilor sau serviciilor destinate realizrii de operaiuni impozabile. Dreptul de deducere ia natere n momentul n care taxa pe valoarea adugat deductibil devine exigibil. Dac bunurile i serviciile achiziionate sunt destinate utilizrii n folosul operaiunilor sale taxabile, orice persoan impozabil nregistrat ca pltitor de TVA are dreptul s deduc: - taxa pe valoarea adugat datorat sau achitat, aferent bunurilor care i-au fost livrate sau urmeaz s i fie livrare i pentru prestrile de servicii de care a beneficiat de la o alt persoan impozabil; - taxa pe valoarea adugat achitat pentru bunurile importate etc. Pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA, persoana impozabil trebuie s justifice cu documente specifice dreptul la deducere i s ndeplineasc urmtoarele condiii cerute de lege: bunurile urmeaz a fi folosite pentru operaiuni cu drept de deducere; s existe (n posesia persoanei impozabile) o factur fiscal sau un alt document legal care s ateste suma taxei pe valoarea adugat aferente bunurilor achiziionate. 245. Atunci cnd taxa pe valoarea adugat aferent bunurilor i serviciilor achiziionate de o persoan impozabil (care este dedus ntr-o perioad fiscal) este mai mare dect taxa pe valoarea adugat colectat (aferent operaiunilor taxabile), rezult un excedent n perioada de raportare, denumit sum negativ a taxei pe valoarea adugat. n cazul n care taxa pe valoarea adugat aferent operaiunilor taxabile (exigibil ntr-o perioad fiscal), denumit tax colectat, este mai mare dect TVA aferent bunurilor i serviciilor achiziionate (dedus n acea perioad fiscal) rezult o diferen denumit tax pe valoarea adugat de plat pentru perioada fiscal de raportare. 246. Dup determinarea taxei de plat sau a sumei negative a TVA pentru operaiunile din perioada fiscal de raportare, persoanele impozabile sunt obligate s efectueze regularizrile prin decontul de tax pe valoarea adugat. n acest scop, se determin suma negativ a taxei pe valoarea adugat cumulat, prin adugarea la suma negativ a taxei pe valoarea adugat rezultat n perioada fiscal de raportare a soldului sumei negative a taxei pe valoarea adugat reportat din decontul perioadei fiscale precedente, dac nu a fost solicitat a fi rambursat. Apoi, se determin taxa pe valoarea adugat de plat cumulat, n perioada fiscal de raportare, prin adugarea la taxa pe valoarea adugat de plat din perioada fiscal de raportare a sumelor neachitate la bugetul de stat pn la data depunerii decontului de TVA din soldul taxei pe valoarea adugat de plat al perioadei fiscale anterioare.

89

Prin decontul de tax pe valoarea adugat, persoanele impozabile trebuie s determine diferenele dintre sumele descrise mai sus (care reprezint regularizrile de tax) i stabilirea soldului taxei pe valoarea adugat de plat sau a soldului sumei negative a TVA. Dac taxa pe valoarea adugat de plat cumulat este mai mare dect suma negativ a taxei pe valoarea adugat cumulat, rezult un sold de tax pe valoarea adugat de plat n perioada fiscal de raportare. Dac ns situaia se prezint invers (n sensul c suma negativ a taxei pe valoarea adugat cumulat este mai mare dect taxa pe valoarea adugat de plat cumulat), rezult un sold al sumei negative a TVA, n perioada fiscal de raportare. Persoanele impozabile nregistrate ca pltitor de TVA pot solicita rambursarea soldului sumei negative a taxei pe valoarea adugat din perioada fiscal de raportare sau pot reporta acel sold n decontul perioadei fiscale urmtoare. Rambursarea soldului sumei negative a taxei pe valoarea adugat se efectueaz de organele fiscale, n conformitate cu regulile procedurale n vigoare. 247. Potrivit reglementrii legale n vigoare, pltitorii taxei pe valoarea adugat sunt: - persoanele impozabile nregistrate ca pltitori de TVA, pentru operaiunile taxabile realizate; - beneficiarii prestrilor de servicii taxabile, efectuate de persoane impozabile stabilite n strintate (indiferent dac aceti beneficiari sunt sau nu nregistrai ca pltitori de TVA). - persoanele care import bunuri n Romnia. 248. Persoanelor impozabile stabilite n strintate care efectueaz prestri de servicii taxabile le sunt aplicabile urmtoarele reguli speciale: - prestatorul i poate desemna un reprezentant fiscal n Romnia, care va avea datoria de a ndeplini n numele persoanei stabilite n strintate toate obligaiile prevzute de lege (inclusiv obligaia de a solicita nregistrarea fiscal n scopul plii taxei pe valoarea adugat, n numele persoanei reprezentate); - dac persoana stabilit n strintate nu i-a desemnat un reprezentant fiscal n Romnia, beneficiarul serviciilor datoreaz taxa pe valoarea adugat, n numele prestatorului; 249. n vederea precizrii i delimitrii statutului n care se ncadreaz (prin specificul activitilor pe care le deruleaz), pltitorilor de tax pe valoarea adugat le revin o serie de obligaii, din care reinem: - orice persoan impozabil trebuie s declare nceperea, schimbarea i ncetarea activitii sale ca i contribuabil; - persoanele nregistrate ca pltitori de TVA, care realizeaz exclusiv operaiuni ce nu dau dreptul la deducere sau care i nceteaz activitatea, trebuie s cear scoatea lor din evidena pltitorilor de tax pe valoarea adugat; - persoanele impozabile nregistrate ca pltitori de TVA au obligaia s emit (i s nmneze beneficiarilor) facturi fiscale pentru livrrile de bunuri sau prestrile de servicii efectuate. Pentru livrrile de bunuri factura fiscal se emite la data livrrii bunurilor, iar pentru servicii pn la finele lunii n care prestarea a fost efectuat; - n sfrit, persoanele impozabile au anumite obligaii specifice privind evidena operaiunilor impozabile, ntocmirea i depunerea decontului. n ceea ce privete plata taxei pe valoarea adugat sunt de reinut urmtoarele aspecte eseniale. Persoanele obligate la plata taxei pe valoarea adugat trebuie s achite suma datorat, stabilit prin decontul ntocmit pentru fiecare perioad fiscal (sau prin decontul special), pn la data la care au obligaia depunerii acestora.

90

Taxa pe valoarea adugat pentru importuri de bunuri se pltete de regul la organul vamal. Persoanele obligate la plata TVA poart rspunderea pentru corectitudine calculrii sumelor datorat la buget, pentru depunerea deconturilor i pentru plata la termenul legal a impozitului. 250. Printr-un text nou introdus n Codul fiscal de Ordonana Guvernului nr.83/2004, art.1601, a fost instituit aa-numita taxare invers pentru unele categorii de bunuri: deeurile i resturile de metale feroase i neferoase, precum i materiile prime secundare rezultate din valorificarea acestora; terenurile de orice fel; cldirile de orice fel sau pri de cldire; materialul lemnos; animalele vii (a se vedea art.1601 alin.2 C.fisc.). Aceast procedur simplificat presupune ca att furnizorii de bunuri sau servicii, ct i beneficiarii acestora, nregistrai ca pltitori de TVA, s evideniaze TVA aferent acestor livrri, respectiv achiziii, n jurnalele de vnzri i de cumprri concomitent i s o nscrie n decontul de tax pe valoarea adugat, att ca tax colectat, ct i ca tax deductibil, fr a avea loc pli efective ntre cele dou uniti n ceea ce privete taxa pe valoarea adugat. Pe aceast cale, operaiunea n sine rmne impozabil, dar taxa pe valoarea adugat nu mai este efectiv pltit ntre agenii economici care sunt nregistrai ca pltitori de TVA.

CAPITOLUL V IMPOZITELE I TAXELE LOCALE


251. n scopul asigurrii unor venituri corespunztoare la nivelul bugetelor locale sunt reglementate impozite i/sau taxe, pe seama crora se colecteaz fonduri bneti destinate a reprezenta exclusiv venituri ale unitilor administrativ-teritoriale din ara noastr. Astfel, persoanele fizice i persoanele juridice, datoreaz impozite i taxe locale pentru deinerea n proprietate sau n administrare a cldirilor, pentru terenurile deinute n intravilanul sau extravilanul localitilor, asupra mijloacelor de transport pe care le dein, pentru eliberarea certificatelor, avizelor i autorizaiilor n domeniul construciilor, pentru ederea n anumite localiti ori n staiunile turistice sau balneare, pentru vizitarea muzeelor, caselor memoriale, monumentelor istorice, de arhitectur i arheologie, pentru folosirea mijloacelor de publicitate i reclam, precum i alte impozite sau taxe care constituie venituri proprii ale bugetelor unitilor administrativ-teritoriale. Sunt, deci, contribuabili persoanele fizice i cele asimilate acestora (adic cei care desfoar activiti economice pe baza liberei iniiative ori exercit n mod individual sau prin asociere orice profesie liberal), precum i unele persoane juridice, (adic acele entiti colective cu personalitate juridic cum ar fi cele ale: asociaiilor i fundaiilor, organizaiilor politice, sindicale, patronale i cooperatiste, instituiilor publice, cultelor religioase, filialele, sucursalele i reprezentanele autorizate s funcioneze pe teritoriul Romniei, aparinnd persoanelor fizice i juridice strine, i altele similare). 1. Impozitul pe cldiri 252. Impozitul pe cldiri este datorat n principiu de orice persoan (fizic i/sau juridic) care deine n proprietate cldiri situate n Romnia.

91

Impozitul este anual i se pltete n contul bugetului local al localitii unde este amplasat cldirea. n cazul cldirilor proprietate public i privat a statului sau a unitilor administrativ teritoriale, concesionate, nchiriate, date n administrare ori n folosin, dup caz, impozitul este datorat i s pltete de ctre persoanele care au efectiv n posesie cldirile (concesionarii, locatarii etc.). n cazul cldirilor aflate n proprietatea comun a dou sau mai multe persoane, fiecare dintre proprietarii comuni datoreaz impozit pentru spaiile situate n partea din cldire aflat n proprietatea sa. Dac nu este posibil stabilirea prilor individuale ale coproprietarilor, atunci fiecare dintre proprietari va plti o parte egal din impozitul datorat pentru cldirea respectiv. 253. Impozitul pe cldiri nu se datoreaz pentru anumite categorii de cldiri (cldirile proprietatea statului, a unitilor administrativ-teritoriale sau a instituiilor publice, cldirile clasate ca monumente instorice, cldirile care constituie lcauri de cult, cldirile instituiilor de nvmnt i ale unitilor sanitare de interes naional etc.), pentru anumite construcii speciale (sonde de iei sau gaze; platforme de foraj marin; centrale hdroelectrice, termoelectrice, nuclearoelectrice; ci de rulare; galerii subterane; couri de fum; terasamente; instalaii tehnologice etc.), precum i pentru unele cldiri ale persoanelor fizice. 254. Calculul impozitului se face difereniat, pe categorii de contribuabili i de cldiri. A. n cazul persoanelor fizice, impozitul pe cldiri se calculeaz prin aplicarea cotei de impunere la valoarea impozabil a cldirii. Cota de impozitare este de 0,2% pentru cldirile situate n mediul urban i, respectiv, de 0,1% pentru cldirile din mediul rural. Persoanele fizice care dein n proprietate dou sau mai multe cldiri utilizate ca locuin (care nu sunt nchiriate unei alte persoane) datoreaz un impozit pe cldiri care se majoreaz progresiv, n funcie de ordinea n care au fost dobndite proprietile. B. Pentru persoanele juridice i cele asimilate acestora, impozitul pe cldiri se calculeaz prin aplicarea unei cote cuprinse ntre 0,5% i 1,% asupra valorii de inventar a cldirii evideniat n contabilitatea acestora, iar n cazul n care contribuabilii nu au efectuat nici o reevaluare a cldirilor n ultimii 3 ani, cota impozitului va fi ntre 5% i 10% aplicat la aceiai valoare menionat anterior (art.253 alin.6 Cod fiscal). Pentru cldirile care au fost construite sau dobndite n cursul anului fiscal, impozitul se datoreaz ncepnd cu data de nti a lunii urmtoarei celei n care construcia a fost dobndit sau realizat. n cazul unei cldiri care a fost nstrinat, demolat ori distrus n cursul anului, impozitul nu se mai datoreaz ncepnd cu data de nti a lunii urmtoare celei n care s-a petrecut evenimentul. 255. Cuantumul impozitului pe cldiri se stabilete pe baza declaraiei de impunere pe care fiecare contribuabil are obligaia s o depun la organele fiscale teritoriale (cele pe a cror raz teritorial sunt situate cldirile supuse impozitrii). 256. Impozitul pe cldiri este anual, dar potrivit legii el se pltete trimestrial, n rate egale, pn la mijlocul ultimei luni din fiecare trimestru al anului fiscal. Pentru plata cu anticipaie a impozitului datorat pe ntregul an se acord o bonificaie de pn la 10% stabilit prin hotrre a consiliului local. Legea acord unor categorii de contribuabili anumite nlesniri: astfel, veteranii de rzboi, invalizii de rzboi, vduvele de rzboi etc. sunt scutii de la plata impozitului datorat pentru cldirile (aflate n proprietatea lor) n care i au stabilit domiciliul, indiferent dac acestea sunt bunuri proprii ale contribuabililor sau sunt bunuri comune ale soilor.

92

2. Impozitul pe teren 257. Impozitul pe teren este datorat n principiu de orice persoan (fizic i/sau juridic) care are n proprietate teren situat n Romnia. Pentru terenurile proprietate public sau privat a statului ori a unitilor administrativteritoriale, concesionate, nchiriate, date n administrare etc., impozitul este datorat de ctre persoanele care au efectiv n posesie terenul respectiv (concesionarii etc.) n cazul terenurilor aflate n proprietatea comun a dou sau mai multe persoane, fiecare dintre proprietarii comuni datoreaz impozit pentru partea din teren aflat n proprietatea sa. Dac nu este posibil stabilirea prilor individuale ale coproprietarilor, atunci fiecare dintre proprietari va plti o parte egal din impozitul datorat pentru terenul respectiv. 258. Impozitul pe teren nu se datoreaz pentru urmtoarele categorii de terenuri: terenurile aferente cldirilor (adic terenurile pe a cror suprafa este edificat o construcie), terenurile aparinnd cultelor religioase sau avnd destinaii speciale (cimitire etc.), terenurile instituiilor de nvmnt i cele ale unitilor sanitare de interes naional, terenurile ocupate de ci de comunicaii (autostrzi, drumuri, zone de siguran etc.), terenurile parcurilor industriale, tiinifice etc. 259. n ceea ce privete calculul impozitului, acesta este asemntor cu cel reglementat pentru cldiri: impozitul pe teren se stabilete lund n calcul numrul de metri ptrai de teren, rangul localitii n care este amplasat terenul, precum i zona, respectiv catagoria de folosin a imobilului (conform ncadrrii fcute de consiliul local). Impozitul este anual i se pltete la bugetul local al unitii administrativ-teritoriale n raza creia este situat terenul. 3. Taxa asupra mijloacelor de transport 260. Orice persoan (fizic i/sau juridic) care deine n proprietate un mijloc de transport (care se nmatriculeaz n Romnia) datoreaz o tax anual (impozit), care se pltete la bugetul local al localitii n care contribuabilul i are domiciliul, respectiv sediul sau punctul de lucru. 261. Taxa asupra mijloacelor de transport nu se aplic pentru: vehicolele (special adaptate) aparinnd persoanelor cu handicap locomotor; mijloacele de transport ale instituiilor publice, precum i cele ale persoanelor juridice (dac sunt folosite pentru transportul public de persoane); navele fluviale de pasageri, brcile i luntrele utilizate pentru transportul persoanelor fizice cu domiciliul n Delta Dunrii, Insula Mare a Brilei i Insula Balta Ialomiei. 262. La calculul taxei asupra mijloacelor de transport este avut n vedere tipul mijlocului de transport. Astfel, n cazul mijloacelor de transport cu traciune mecanic taxa se calculeaz n funcie de capacitatea cilindric a motorului cu care este echipat autovehicolul, prin nmulirea fiecrui segment de 500 cmc sau fraciune din acesta cu o sum fix (stabilit difereniat, n funcie de capacitatea cilindric i/sau de masa total maxim autorizat a autovehicolului). n cazul mijloacelor de transport pe ap, taxa este stabilit diferit n funcie de categoria mijlocului de transport i/sau de capacitatea de ncrcare a acestora. Pentru remorci, semiremorci i rulote taxa se stabilete avnd n vedere capacitatea acestora, iar pentru atae taxa se stabilete la un cuantum reprezentnd jumtate din taxa datorat pentru mijlocul de transport la care se anexeaz (ataeaz) n mod obinuit. Avndu-se n vedere faptul c n principiu circulaia juridic (transferul proprietii) mijloacelor de transport se realizeaz cu uurin i n mod frecvent, n scopul unei aezri

93

echitabile, taxa asupra autovehiculelor se datoreaz potrivit legii ncepnd cu data de nti a lunii n care au fost dobndite, iar n cazul nstrinrii sau radierii n timpul anului din evidenele organelor de poliie sau ale cpitniei porturilor, taxa se d la scdere ncepnd cu data de nti a lunii n care a nceput una dintre aceste situaii. 263. Taxa asupra mijloacelor de transport se stabilete pe baza declaraiei de impunere de ctre organele fiscale n a cror raz teritorial i au sediul sau domiciliul contribuabilii i se pltete anual, n patru rate egale, pn la mijlocul ultimei luni din fiecare trimestru, vrsndu-se la bugetul localitii n care i are domiciliul deintorul mijlocului de transport. Pentru plata cu anticipaia (pe ntregul an) a taxei auto se acord o bonificaie de pn la 10%, stabilit prin hotrre a consiliului local. Pentru mijlocul de transport deinut de un nerezident taxa se pltete integral n momentul nregistrrii vehicolului la autoritatea administraiei publice locale. 4. Impozitul pe spectacole 264. Impozitul pe spectacole este datorat de ctre orice persoan care organizeaz o manifestare artistic, o competiie sportiv sau alt activitate distractiv n Romnia. Debitorii acestui impozit sunt cei care organizeaz manifestri artistice, competiii sportive, activiti artistice i distractive de videotec i discotec, denumite generic spectacole, cu excepia instituiilor publice care desfoar asemenea activiti. Obiectul impozabil l constituie sumele de bani ncasate din vnzarea biletelor de intrare sau a abonamentelor ori suprafaa incintelor unde se desfoar anumite activiti. Impozitul pe spectacole este stabilit n cote procentuale asupra ncasrilor din vnzarea biletelor sau abonamentelor, sau n sum fix pe metru ptrat n funcie de suprafaa incintei unde se desfoar spectacolul. Acesta se stabilete difereniat pe categorii de manifestri sau aciuni desfurate, n funcie de interesele financiare ale statului i de interesul public pentru diferitele spectacole artistice sau concursuri sportive. 265. Calculul impozitului pe spectacole se face prin aplicarea cotei de impozit la suma ncasat din vnzarea biletelor de intrare i a abonamentelor, astfel: pentru spectacolele de teatru, oper, operet, filarmonice, cinematografice, muzicale, de circ i pentru competiiile sportive interne i internaionale se datoreaz un impozit de 2%; n cazul oricror alte manifestri artistice cota de impozit este de 5%; pentru activitile cu caracter distractiv sau artistic organizate de videoteci i/sau discoteci impozitul se stabilete - n funcie de suprafaa incintei unde se desfoar spectacolul, n sume fixe / m.p./ zi, - de ctre consiliile locale. 266. Impozitul pe spectacole calculat procentual din vnzrile realizate, avnd natura juridic a impozitelor indirecte, se calculeaz i se pltete potrivit legii n contul bugetelor locale de ctre fiecare instituie de spectacole, club sau asociaie sportiv ori o alt categorie de organizatori de manifestri sau aciuni impozabile. Impozitul pe spectacole inclus n preul biletelor de intrare trebuie dedus prin aplicarea procentelor legale i depus n contul bugetelor locale lunar, pn la data de 15 a lunii urmtoare, vrsndu-se n bugetele unitilor administrativ teritoriale pe raza crora se desfoar spectacolul. n sarcina persoanelor care datoreaz impozit pe spectacole sunt stabilite o serie de obligaii innd de evidena i distribuirea biletelor de intrare i a altor documente pretinse de compartimentul de specialitate al autoritii administraiei publice locale. Contribuabilii care organizeaz activiti artistice de videotec sau discotec au obligaia de a depune o declaraie

94

care va conine suprafaa incintei, precum i zilele n care se desfoar spectacolele, n vederea stabilirii cu exactitate a impozitului datorat. n situaia n care ncasrile obinute din organizarea de spectacole se cedeaz n scopuri umanitare, pe baz de contract, pentru aceste sume nu se datoreaz impozit.

5. Taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor i a autorizaiilor 267. Contribuabilii care solicit organelor locale competente eliberarea unor certificate, avize i autorizaii n domeniul construciilor datoreaz anumite taxe ce se stabilesc n cote fixe sau procentuale, difereniat n funcie de valoarea construciilor sau instalaiilor, de suprafaa terenurilor sau de natura serviciilor prestate. Valoarea autorizat a lucrrilor pentru care se percep taxe se stabilete de ctre consiliile locale, n limitele prevzute de lege, pe baza declaraiei solicitantului formulat n cererea pentru eliberarea autorizaiei. Taxa pentru eliberarea certificatului de urbanism, n mediul urban, se stabilete de ctre consiliul local difereniat n funcie de suprafaa pentru care se acord certificatul. Pentru zona rural, taxa pentru eliberarea certificatului de urbanism se reduce cu 50%. Taxa pentru eliberarea autorizaiei de construire se calculeaz pe baza valorii declarate de solicitant n cererea sa, contribuabilul fiind obligat ca la finele lucrrilor s declare valoarea real n vederea regularizrii taxei. Cuantumul taxei este de 1% din aceast valoare, iar pentru cldirile cu destinaia de locuin se reduce cu 50%. Pentru prelungirea valabilitii unui certificat de urbanism sau a unei autorizaii de construire este egal cu 30% din cuantumul taxei iniiale. n fine, se datoreaz taxe, stabilite n mod difereniat procentuale sau fixe - i pentru alte avize, certificate sau activiti cum ar fi: autorizri pentru forare i excavare, autorizri privind racorduri i branamente la reelele publice de ap, gaz. canal, desfurarea unor activiti economice, eliberarea certificatelor de productor etc. Taxele pentru eliberarea certificatelor, avizelor i/sau autorizaiilor se vars n contul bugetelor locale. 268. Nu se datoreaz taxe pentru urmtoarele categorii de acte: certificate de urbanism sau autorizaii de construire pentru lcaele de cult (i pentru construciile anex ale acestora); certificate de urbanism sau autorizaii de construire pentru lucrri de interes public, naional sau local etc. 6. Taxa pentru folosirea mijloacelor de reclam i publicitate. 269. Contribuabilii care beneficiaz sub diverse forme de servicii de reclam i publicitate n Romnia (n baza unui contract sau a unui alt fel de nelegere ncheiat cu o alt persoan) datoreaz o tax a crei valoare se stabilete prin hotrre a consiliului local i care poate fi cuprins ntre 1% i 3% din valoarea serviciilor de reclam i publicitate. Aceast tax se pltete lunar de ctre cel care realizeaz reclama i publicitatea la bugetul unitii teritorial administrative, n a crei raz se realizeaz serviciul. Taxa pentru afiaj n scop de reclam i publicitate, datorat de ctre cel care efectueaz serviciul de publicitate se pltete pn la data de 10 a lunii urmtoare, iar taxa pentru folosirea mijloacelor de reclam prin afiaj i panouri, datorat potrivit legii de ctre beneficiari, se

95

pltete anual, anticipat sau trimestrial n patru rate egale, n contul bugetului local al unitii administrativ-teritoriale n raza creia este amplasat panoul, afiajul etc. 270. n anumite cazuri limitativ prevzute de lege nu se datoreaz tax pentru serviciile de reclam i publicitate sau tax pentru afiaj n scop de reclam i publicitate; astfel, instituiile publice nu datoreaz asemenea taxe (cu excepia cazurilor cnd acestea fac reclam unor activiti economice); nu se datoreaz taxe pentru reclama i publicitatea efectuate n orice fel n interiorul cldirilor sau pe mijloace de transport care nu sunt destinate realizrii de reclam i publicitate etc. 7. Taxa hotelier. 271. Pentru ederea ntr-o unitate de cazare, ntr-o localitate asupra creia consiliul local i exercit autoritatea, autoritatea public local poate hotr instituirea taxei hoteliere pentru persoanele care au mplinit vrsta de 18 ani. Aadar este vorba despre o tax facultativ, hotrrea de a o institui fiind lsat la latitudinea unitilor administrativ teritoriale, care vor putea stabili aceast tax ntre limitele prevzute de lege, respectiv ntre 0,5% i 5% difereniat n raport de tariful de cazare. Aceast tax se ncaseaz de ctre persoanele juridice care asigur cazarea, odat cu luarea n eviden a persoanelor cazate i se vars la bugetele locale n raza crora se afl unitatea de cazare, n primele 10 zile ale lunii urmtoare celei n care s-a ncasat suma reprezentnd costul cazrii. 272. Sunt scutite, potrivit legii, de la plata taxei hoteliere urmtoarele categorii de persoane: - persoanele fizice n vrst de pn la 18 ani inclusiv; - studenii; - persoanele handicapate i pensionarii de orice fel; - persoanele fizice aflate pe durata satisfacerii stagiului militar; - veteranii de rzboi, precum i soii sau soiile acestora etc. 8. Alte taxe locale 273. Consiliile locale sau judeene pot institui potrivit legii o serie de alte taxe: taxe speciale pentru funcionarea unor servicii publice locale create n interesul persoanelor fizice i juridice; taxe zilnice pentru utilizarea temporar a locurilor publice i pentru vizitarea muzeelor, caselor memoriale, monumentelor istorice, de arhitectur i arheologice, i altele. Acestea sunt taxe facultative, iar n cazul n care sunt stabilite conform prevederilor legale, se pltesc anticipat, ele reprezentnd desigur venituri proprii ale bugetelor locale. 274. Att n privina persoanelor fizice ct i a persoanelor juridice sunt reglementate expres potrivit Codului fiscal o serie de scutiri i faciliti n legtur cu obligaiile fiscale pe care acetia le au vis--vis de bugetele locale. Totodat, consiliile locale i judeene au posibilitatea de a majora anual impozitele i taxele locale n funcie de necesiti i de specificul zonei peste nivelul prevzut n reglementarea de baz, fr a se face discriminare ntre categoriile de contribuabili. Adoptarea unor asemenea hotrri trebuie s se fac n strict conformitate cu regulile restrictive prevzute de lege. 9. Taxele de timbru 275. Conform definiiei lor legale, taxele de timbru reprezint plata serviciilor prestate ori a lucrrilor efectuate de ctre diferite organe sau instituii de stat care primesc, ntocmesc sau

96

elibereaz diferite acte, presteaz diferite servicii ori rezolv anumite interese legitime ale prilor. Taxele de timbru reprezint o categorie larg i eterogen de venituri bugetare. Dei sunt, n majoritatea lor, impozite directe, acestea au fost asimilate, n doctrin, impozitelor indirecte datorit caracteristicilor care le particularizeaz n raport cu alte categorii de venituri bugetare: ele reprezint acea categorie de venituri care realizndu-se n mod curent (adic cu o anumit ritmicitate) la buget se obin, n majoritatea lor, din pli ocazionale, efectuate de diferite categorii de subiecte de drept (persoane fizice i/sau persoane juridice) care fie introduc cereri i aciuni n justiie, fie solicit ndeplinirea unor acte sau prestarea unor servicii de ctre diverse instituii publice sau organe de stat. Potrivit reglementrilor legale n vigoare, taxele de timbru se grupeaz pe mai multe categorii, dintre care cele mai importante mai ales sub aspectul consistenei sumelor de bani pe care le aduc la buget sunt taxele judiciare de timbru, taxele de timbru pentru activitatea notarial, timbrul judiciar, precum i taxele de timbru extrajudiciare. 10. Taxele judiciare de timbru 276. Taxele judiciare de timbru reprezint acea categorie de venituri ale bugetelor locale care se percep cu ocazia introducerii (sau formulrii) unor cereri sau aciuni la instanele judectoreti (de orice grad), ori care sunt adresate Ministerului Justiiei sau Parchetului de pe lng nalta Curte de Casaie i Justiie . Taxele judiciare de timbru sunt n principiu difereniat stabilite prin lege, dup cum obiectul cererii sau aciunii este sau nu evaluabil n bani . Astfel, pentru cererile i aciunile al cror obiect are un coninut patrimonial, taxa de timbru se calculeaz pe baza unui tarif de impunere alctuit prin mbinarea unor cote fixe i procentuale aflate n cretere progresiv pe msur ce crete valoarea obiectului cererii (aciunii). Valoarea la care se calculeaz taxa de timbru este cea declarat n aciune; dac aceast valoare este contestat sau apreciat ca derizorie de ctre instan, evaluarea se va face potrivit normelor metodologice prevzute de lege. Pentru cererile i aciunile al cror obiect nu este evaluabil n bani taxa de timbru se stabilete forfetar n sume fixe, dar difereniat n funcie de obiectul cererii (aciunii). n principiu, cnd o aciune are mai multe capete de cerere, cu finalitate diferit, taxa de timbru se datoreaz pentru fiecare capt de cerere n parte, dup natura lui. Cererile reconventionale, cererile de interventie si de chemare in garantie se taxeaza dupa regulile aplicabile cererii sau actiunii principale. Cererile prin intermediul crora se exercit cile de atac (apel, recurs, contestaie etc.) sunt supuse (unei taxe de timbru a crei valoare este egal cu jumtate din cuantumul taxei perceput pentru aciunea introductiv indiferent dac obiectul cererii este sau nu evaluabil n bani). La fel se procedeaz i n cazul cererilor de repunere pe rol a unei aciuni, atunci cnd suspendarea judecii s-a datorat prilor din litigiu. 277. Sunt scutite potrivit legii de la plata taxelor judiciare de timbru aciunile i cererile (inclusiv cele pentru exercitarea cilor de atac) referitoare la: ncheierea, executarea i ncetarea contractului colectiv sau individual de munc, precum i la orice drepturi decurg din raporturile de munc; obligaiile legale i contractuale de ntreinere; stabilirea i plata pensiilor i a altor sume acordate prin sistemul de asigurri sociale; ocrotirea minorilor, tutel, curatel, interdicie judectoreasc, asistena bolnavilor psihici periculoi, exercitarea de ctre autoritatea tutelar a atribuiilor care i revin; sancionarea contravenienilor i amenzile de 97

orice fel; protecia consumatorilor; exercitarea drepturilor electorale; cauzele penale, inclusiv despgubirile civile decurgnd din acestea; stabilirea i acordarea daunelor morale pentru prejudicii aduse onoarei, demnitii sau reputaiei unei persoane fizice; cererile introduse de proprietari sau de succesorii acestora pentru restituirea imobilelor preluate abuziv de stat sau de alte persoane juridice dup 6 martie 1945; cererile i aciunile (inclusiv cile de atac) formulate de Guvernul Romniei, de Ministerul Public i de Ministerul Finanelor Publice ori de alte instituii publice, cnd au ca obiect venituri publice etc. 278. Caracteristica taxelor de a fi pli anticipative se regsete i n cazul taxelor judiciare de timbru. Dac o astfel de tax nu a fost achitat (n cuantumul legal) n momentul nregistrrii cererii sau aciunii ori dac, n cursul procesului, apar elemente care determin o valoare mai mare, instana este obligat s pun n vedere petentului s achite suma datorat (sau s completeze taxa pn la atingerea cuantumului legal, n raport cu valoarea obiectului cererii din momentul nregistrrii acesteia) pn la primul termen de judecat. Nendeplinirea obligaiei de plat pn la termenul stabilit se sancioneaz conform legii cu anularea aciunii sau cererii ca netimbrat sau ca incomplet timbrat. Instana judectoreasc este legal obligat s exercite un control riguros al modului n care se calculeaz i se percepe taxa judiciar de timbru. Astfel, n situaia n care fiind investit cu soluionarea unei ci de atac instana (de grad superior) constat c n fazele procesuale anterioare taxa de timbru nu a fost pltit n cuantumul legal, ea va trebui s dispun darea n debit a titularului aciunii sau cererii n vederea recuperrii creanei bugetare. Ministerul Finanelor Publice poate acorda potrivit legii scutiri, reduceri, ealonri sau amnri relative la plata taxelor judiciare de timbru. 279. Contribuabilul (petiionarul) care a achitat la buget o sum cu titlu de tax judiciar de timbru este ndreptit a solicita (n termen de un an) i de a obine restituirea integral sau parial, dup caz a taxei pltite, n urmtoarele cazuri, limitativ prevzute de lege: cnd taxa pltit nu era datorat; cnd s-a pltit mai mult dect cuantumul legal; cnd aciunea sau cererea a rmas fr obiect n cursul procesului ca urmare a modificrii sau apariiei unor dispoziii legale; cnd, n cursul procesului de divor, prile au renunat la judecat ori s-au mpcat; cnd contestaia la executare a fost admis, iar hotrrea a rmas irevocabil. 11. Taxele de timbru pentru activitatea notarial 280. Actele i serviciile notariale, care se ndeplinesc de ctre notarii publici, sunt supuse unor taxe de timbru reglementate distinct, denumite taxele de timbru pentru activitatea notarial. Subiectele impozabile sunt persoanele fizice i persoanele juridice care solicit ndeplinirea unor acte sau servicii notariale. Autentificarea actelor intre vii, translative ale dreptului de proprietate si ale altor drepturi reale, care au ca obiect bunuri imobile, se taxeaza la valoarea declarat de pri n actul autentic. Dac exist o disproportie vdit ntre valoarea declarat de pri si valoarea de circulatie, notarul va amna autentificarea actului pna la stabilirea valorii de circulatie, prin expertiza efectuata la cererea Camerei notarilor publici, pe cheltuiala acesteia; in acest caz, autentificarea se taxeaza la valoarea astfel stabilita. 281. Autentificarea actelor de instrinare intre vii a mijloacelor de transport cu tractiune mecanic se taxeaz la valoarea declarat de parti in actul autentic, dar nu mai putin dect taxa asupra acestor mijloace de transport, stabilit de organele fiscale in a caror raz teritorial contribuabilii isi au domiciliul sau sediul.

98

Autentificarea oricaror alte acte de instrainare, al caror obiect este evaluabil in bani, se taxeaz la valoarea declarat de parti in actul autentic, dar nu mai putin de 25.000 lei. Autentificarea contractelor care cuprind clauze cu privire la renta viagera si obligatia de intretinere pe viata se taxeaz, dup caz, la valoarea rentei sau a intretinerii pe 10 ani. 282. Este nul vnzarea prin care partile se inteleg, printr-un act secret, s se plteasca un pre mai mare decat cel care se declara in actul autentic. Nulitatea se extinde att asupra actului secret, ct si asupra actului autentic. Aceleai reguli sunt aplicabile si in cazul contractului de inchiriere, avand ca obiect un bun imobil, prin care partile au convenit, printr-un act secret, s se plteasc o chirie mai mare dect cea care se declar in actul autentic care se inregistreaza la organul fiscal teritorial. Taxa de timbru platita, dupa caz, la valoarea pretului sau a chiriei declarate in actul autentic nu se restituie. Taxele de timbru pentru actele si serviciile notariale se datoreaza anticipat, cu exceptia taxelor pentru efectuarea procedurii succesorale, care se datoreaz pn la eliberarea certificatului de mostenitor. Taxele de timbru pentru actele si serviciile notariale se platesc in numerar sau prin virament, in contul bugetului local. Persoanele juridice pltesc taxele de timbru in numerar sau prin virament, la unitatea trezoreriei statului in raza careia isi au sediul fiscal. Taxele de timbru pentru actele si serviciile notariale se pot incasa si de notarul public, care are obligatia de a le varsa la buget in conditiile stabilite prin normele metodologice privind aplicarea prezentei ordonante. 283. Sunt scutite de la plata taxelor de timbru o serie de acte i servicii notariale, care sunt prevzute n mod limitativ ntr-o anex a legii, precum i acele acte ndeplinite de ctre secretarii primriilor sau de unele instituii ori ageni economici. 12. Timbrul judiciar 284. Alturi de taxele judiciare de timbru i taxele de timbru pentru activitatea notarial a fost instituit ca o tax complementar timbrul judiciar care, n conformitate cu reglementarea legal n vigoare, se aplic aciunilor, cererilor, actelor i serviciilor de competena tuturor instanelor judectoreti, Ministerului Justiiei, Parchetului General de pe lng Curtea Suprem de Justiie, precum i actelor notariale ce se ndeplinesc de ctre notarii publici. Timbrul judiciar este stabilit n cote fixe difereniate pe categorii de aciuni, acte sau servicii, precum i n funcie de organele de stat sau instituiile care sunt legal competente s le soluioneze, rezolve sau presteze. Ca i taxele judiciare de timbru, timbrul judiciar este o tax anticipativ, el trebuind s fie achitat odat cu nregistrarea aciunii, cererii sau actului ce se adreseaz organului sau instituiei competente a le soluiona. 285. Sumele ncasate din vnzarea timbrului judiciar se constituie i se utilizeaz ca venituri extrabugetare, la dispoziia Ministerului, n completarea alocaiilor de la bugetul de stat. Veniturile ncasate din vnzarea timbrului judiciar se folosesc potrivit legii pentru buna funcionare a instanelor judectoreti, a parchetelor de pe lng acestea, precum i laboratoarelor de expertiz criminalistic, pentru administrarea justiiei prin intermediul Ministerului Justiiei, pentru realizarea de noi emisiuni ale timbrului judiciar, pentru achiziionarea de publicaii i lucrri de specialitate din ar i din strintate, de sisteme moderne de informatizare i aparatur specific, pentru acordarea de stimulente magistrailor, precum i asimilailor acestora etc. De asemenea, din veniturile provenind din vnzarea

99

timbrului judiciar se va asigura, conform unor prevederi exprese ale legii, i plata specialitilor i a colaboratorilor externi (care particip, de pild, la elaborarea unor proiecte de coduri sau a altor acte normative importante pentru activitatea justiiei. 13. Taxele de timbru extrajudiciare 286. Taxele de timbru extrajudiciare se datoreaz potrivit legii pentru eliberarea certificatelor de orice fel (altele dect cele eliberate de instanele judectoreti, Ministerul Justiiei, Parchetul de pe lng nalta Curte de Casaie i Justiie i de notarii publici), eliberarea sau preschimbarea actelor de identitate, eliberarea permiselor de vntoare i de pescuit, examinarea conductorilor de autovehicule n vederea obinerii permisului de conducere, nmatricularea autovehiculelor i a remorcilor, precum i pentru alte servicii servicii prestate de unele instituii publice. Taxele extrajudiciare de timbru se stabilesc n sume fixe, difereniat pe tipuri de servicii prestate i se datoreaz de ctre toi contribuabilii persoane fizice i juridice care solicit prestarea unor servicii din categoria celor impuse. Taxele extrajudiciare de timbru care se cuvin bugetelor locale pot fi majorate cu pn la 40% de ctre consiliile locale n a cror raz teritorial se afl sediul prestatorului de servicii. Majorarea cuantumului taxelor cu caracter local se poate face n funcie de necesitile reclamate de asigurarea bunei funcionri a serviciilor publice, precum i de ndeplinirea atribuiilor care revin autoritilor administraiei publice locale. Taxele extrajudiciare de timbru se pltesc anticipat, n principiu, n cuantumurile stabilite prin lege. Taxele extrajudiciare de timbru se pltesc n numerar, prin ordin de plat sau prin aplicarea i anularea de timbre fiscale mobile (n acest din urm caz, numai dac taxa datorat nu depete ca valoare suma de 50.000 lei) i pot fi ncasate chiar i de instituiile care primesc, ntocmesc sau elibereaz acte ori presteaz servicii din categoria celor impuse. 287. Sunt scutite de la plata taxelor extrajudiciare de timbru urmtoarele categorii de acte, activiti ori persoane: eliberarea certificatelor care atest un fapt sau o situaie decurgnd din raporturi de munc, eliberarea, n condiiile legii a certificatelor destinate obinerii unor drepturi cu caracter reparatoriu pentru persoanele persecutate din motive politice de dictatura instaurat cu ncepere de la 6 martie 1945, precum i cele deportate n strintate ori constituite n prizonieri, pentru veteranii de rzboi i pentru persoanele persecutate din motive etnice n perioada 6 septembrie 1940 - 6 martie 1945, eliberarea certificatelor destinate obinerii unor drepturi privind asistena social, asigurrile sociale i protecia social, unicatele certificatelor eliberate de instituiile de nvmnt, certificatele eliberate pentru a servi n armat, coli, grdinie, cree i n alte asemenea instituii; eliberarea certificatelor originale de stare civil; atestrile n legtur cu primirea unor sume de bani; eliberarea certificatelor, adeverinelor i a oricror alte nscrisuri medicale, cu excepia celor folosite n justiie; eliberarea certificatelor medico-legale prin care se atest decesul unei persoane; eliberarea certificatelor ca urmare a aciunilor sanitar-veterinare obligatorii i gratuite; nscrierea meniunilor privind schimbarea domiciliului sau a reedinei n actele de identitate ale minorilor orfani, internai n casele de copii; eliberarea unei noi cri de identitate, n cazul schimbrii denumirii localitii i/sau a strzii;

100

examinarea, n vederea obinerii permisului de conducere auto, a persoanelor cu handicap fizic sau a membrilor misiunilor diplomatice i ai oficilor consilare acreditai n Romnia, pe baz de reciprocitate; nmatricularea autovehiculelor aparinnd persoanelor cu handicap fizic sau a misiunilor diplomatice, oficiilor consulare i membrilor acestora; unele servicii prestate la cererea instituiilor publice, precum i serviciile care sunt scutite de taxe prin legi speciale. 288. Sumele achitate cu titlu de taxe extrajudiciare de timbru se restituie potrivit legii sau se compenseaz, la cerere, n urmtoarele cazuri: dac taxa achitat nu era datorat; cnd sa pltit mai mult dect cuantumul legal; atunci cnd serviciul solicitat nu poate fi prestat. Dreptul la restituirea ori compensarea plii nedatorate, precum i dreptul de a cere executarea silit a creanelor bugetare provenind din taxele extrajudiciare de timbru datorate dar neachitate se prescrie n termen de 5 ani socitii de la data naterii respectivului drept. Rspunderea juridic pentru primirea ori eliberarea de acte sau prestarea serviciilor din categoria celor impuse fr ncasarea/plata taxelor extrajudiciare de timbru revine, primordial, prestatorilor de servicii, dar subsecvent i contribuabililor care nu se vor putea bucura de efectele actelor netimbrate (care, potrivit legii, sunt nule de drept).

CAPITOLUL VI Creditul public (mprumutul public)


1. Conceptul de credit sau mprumut public 289. Noiunea de credit public, sinonim cu mprumut public, desemneaz mprumuturile contractate de stat i, n unele cazuri, de alte colectiviti publice (precum unitile administrativ-teritoriale). Forma cea mai frecvent utilizat a creditului public o reprezint mprumuturile de stat contractate de la cetenii autohtoni, de la deintori de capital din ar sau din strintate, respectiv de la alte state sau de la organizaii financiare i bancare internaionale. Astfel, n funcie de locul sau sediul unde se afl creditorul (mprumuttorul), mprumutul public poate fi intern sau extern. mprumutul public intern este acel mprumut de stat contractat de la cetenii autohtoni ori de la capitalitii autohtoni sau de la ali deintori interni de disponibiliti bneti. mprumutul public extern este acel mprumut de stat contractat de la alte state, de la organizaii financiar-bancare internaionale, precum i de la grupuri de bnci i de la capitaliti particulari din alte state. innd seam de importana pe care o reprezint att pentru stat, ct i pentru societate mprumutul public, acesta trebuie s fie aprobat de ctre puterea legiuitoare (Parlament), Guvernului revenindu-i iniiativa n desfurarea operaiunilor prealabile i obligaia de a conduce i desfura aciunile pe care le presupune acest credit. 290. Practicarea mprumuturilor de stat prezint att unele avantaje, ct i o serie de dezavantaje sau neajunsuri. Astfel, din rndul avantajelor reinem:

101

creditul public consolideaz patrimoniul statului prin valorile viitoare reale create ca urmare a ntrebuinrii n folos public a sumelor de bani mprumutate; mprumuturile de stat sunt mijloacele de ncurajare a economiilor bneti i de activare a unor capitaluri particulare, uurnd plasarea de capital autohton n economia naional. Aceste avantaje se evideniaz, de regul, atunci cnd mprumuturile de stat sunt contractate de la deintorii autohtoni de disponibiliti bneti. Dezavantajele sau neajunsurile mprumuturilor de stat, sunt n principiu urmtoarele: creditul public angajeaz generaiile viitoare, obligndu-le s suporte cheltuielile de rambursare a mprumuturilor contractate, mai ales pe termene ndelungate; mprumutul public determin reducerea capitalul particular circulant din economia naional, cu consecina mpiedicrii procesului normal de dezvoltare a produciei; creditele publice influeneaz creterea dobnzilor i au drept consecin micorarea capacitii contributive n economie a cetenilor. Practica mprumuturilor de stat interne pe termen scurt s-a diversificat de-a lungul timpului, n prezent creditul public putndu-se prezenta sub urmtoarele forme: emiterea i vnzarea de bonuri de tezaur i obligaiuni ca titluri de mprumut, mprumutul de la bncile investite cu emisiunea monedei naionale i preluarea pentru trezorerie a unor disponibiliti bneti ale caselor de economii sau altor instituii publice. mprumuturile de stat pe termen lung se prezint fie sub forma unor mprumuturi lansate n economia naional prin emisiunea i vnzarea de obligaiuni, fie sub forma mprumuturilor de stat externe contractate de la organizaii financiar-bancare internaionale ori contractate cu alte state i cu bnci sau ali deintori de capital din alte state. 2. Contractarea mprumutului public 291. n ceea ce ne privete, n conformitate cu noua Lege privind datoria public, n ara noastr Guvernul este autorizat s contracteze mprumuturi de stat interne i externe sau s garanteze mprumuturile interne i externe numai prin Ministerul Finanelor Publice, n urmtoarele scopuri: a) finantarea deficitului bugetului de stat, finantarea temporara a deficitelor din anii precedenti ale bugetului asigurarilor sociale de stat, pana la alocarea de sume cu aceasta destinatie, finantarea deficitelor temporare ale bugetului de stat, bugetului asigurarilor sociale de stat si bugetului Trezoreriei Statului din exercitiul curent si refinantarea datoriei publice guvernamentale, in conditii acceptate de Ministerul Finantelor Publice; b) mentinerea in permanenta a unui sold corespunzator in contul curent general al Trezoreriei Statului, stabilit de Ministerul Finantelor Publice; c) finantarea unor proiecte sau a altor necesitati aprobate prin hotarare a Guvernului; d) sustinerea balantei de plati si a rezervei valutare sau pentru alte situatii prevazute de lege. 292. Guvernul este ndreptit ca din mprumuturile contractate direct de la instituii financiare internaionale sau de la ali creditori s submprumute anumite sume de bani unor beneficiari finali, n scopul realizrii unor proiecte sau programe de importan prioritar. Aceste submprumuturi (care se aprob prin hotrre de guvern sau prin legea de ratificare a mprumutului, dup caz) au la baz acorduri de mprumut subsidiar ncheiate ntre Ministerul Finanelor Publice i beneficiari. Incheierea acordului de imprumut subsidiar sau a acordului de imprumut subsidiar si de garantie este conditionata de avizul Comitetului Interministerial de Garantii si Credite de Comert Exterior, pentru imprumuturile a caror rambursare se face exclusiv din surse proprii ale

102

agentului economic, sau de avizul Comisiei de Autorizare a Imprumuturilor Locale, in cazul in care subimprumutat este o autoritate a administratiei publice locale. Ministerul Finantelor Publice poate mandata o institutie financiara sa administreze imprumuturi externe, in conditiile stabilite prin acordul de administrare. Ministerul Finantelor Publice este autorizat s plteasc n schimbul acestui serviciu un comision de administrare. mprumuturile externe contractate de Ministerul Finantelor Publice, n numele statului romn, a cror administrare a fost mandatat unei institutii financiare, vor fi pltite de ctre beneficiarii finali de submprumut Ministerului Finantelor Publice sau, dup caz, institutiei financiare, n conditiile stabilite prin acordul de administrare i prin acordurile de mprumut subsidiar sau acordurile de mprumut subsidiar i de garanie.
Ministerul Finantelor Publice percepe de la institutiile financiare sau de la beneficiarii finali un comision pentru alimentarea fondului de risc.

293. Ministerul Finanelor Publice este autorizat prin lege s emit garanii de stat pentru mprumuturi contractate de ctre orice agent economic ori autoritate a administraiei publice (desemnat prin hotrre a Guvernului) pentru care se prevede ca rambursarea mprumutului garantat de stat s se fac din surse proprii, fr a afecta bugetul general consolidat (sau, n cazul garaniilor acordate autoritilor administraiei publice locale, se prevede ca rambursarea mprumutului garantat de stat s se fac din surse ale bugetelor locale, cu avizul Comitetului Interministerial de garanii i Credite de Comer Exterior, respectiv a Comisiei de Autorizare a mprumuturilor Locale. Emiterea garaniilor de stat este condiionat de acceptarea de ctre Ministerul Finanelor Publice a clauzelor cuprinse n contractele de mprumut ncheiate ntre potenialul beneficiar al garaniei i instituiile creditoare, precum i de avizul organismelor susmenionate. Garania de stat este acea obligaie a statului care se execut numai n cazul n care beneficiarul mprumutului nu are capacitatea s achite (n ntregime sau parial) mprumutul mpreun cu costurile aferente convenite prin contractul de mprumut. n cazul cnd garania de stat devine exigibil, Ministerul Finanelor Publice este obligat s efrectueze din fondul de risc plata datorat de debitorul garantat ctre instituia creditoare, conform scrisorii de garanie emise. Stingerea obligaiilor care decurg din contractul de mprumut atrage ncetarea valabilitii scrisorii de garanie, iar aceasta se ntmpl atunci cnd: obligaiile aferente mprumutului garantat de stat s-au achitat n totalitate (fie de ctre beneficiarul mprumutului ori de un ter, fie de ctre Ministerul Finanelor Publice care a emis garania de stat); termenul de valabilitate stipulat n scrisoarea de garanie a expirat; n orice alte condiii prevzute expres prin scrisoarea de garanie. 14. Datoria public 294. mprumutul public intern i/sau extern genereaz datorie public. Pentru exprimarea proporiei cantitative a mprumutului public se folosete expresia datorie public care reprezint indicele sintetic de apreciere a situaiei financiare a statelor din acest punct de vedere. Datoria public reprezint totalul obligaiilor juridice bneti care revin statului la un moment dat n virtutea mprumuturilor fcute pn n acel moment de la orice alt subiect de drept. Alturat expresiei datorie public este utilizat i conceptul serviciul datoriei publice care are nelesul de comensurare a costului bnesc al datoriei publice, distinct pentru creditele interne i respectiv cele externe.

103

Administrarea (gestionarea) datoriei publice este dat prin lege n competena Ministerului Finanelor, care are autoritatea de a stabili balana zilnic a contului general al trezoreriei statului, viitoarele niveluri ale cerinei de lichiditate, scadena datoriei publice, costurile cu dobnda corespunztoare i refinanarea sau diminuarea datoriei publice. 295. Dup cum creditul public este intern sau extern i datoria public este intern sau extern. Datoria public intern este acea parte din datoria public, care reprezint totalitatea obligaiilor statului, provenind din mprumuturi contractate direct sau garantate de stat de pe piaa intern, inclusiv sumele primite temporar din sursele trezoreriei statului. Datoria public intern reprezint o obligaie necondiionat i irevocabil a statului de rambursare a mprumuturilor contractate n lei, de plat a dobnzilor i a altor costuri aferente. Datoria public extern este acea parte din datoria public reprezentnd totalul obligaiilor statului, provenind din mprumuturi de pe piaa extern, contractate direct sau garantate de stat. Datoria public extern reprezint obligaia necondiionat i irevocabil a statului de a rambursa mprumuturile contractate de pe piaa extern, mpreun cu plata dobnzii i a altor costuri aferente. 296. mprumuturile de stat pot fi contractate pe termene scurte, pe termene medii sau pe termene lungi. mprumutul de stat pe termen scurt creeaz datoria public flotant, adic acea datorie care se contracteaz pentru acoperirea unor deficite bugetare, a unor cheltuieli neprevzute ori pentru alte trebuine de acest fel; ea trebuie rambursat n principiu n acelai an sau exerciiu bugetar, putnd fi amnat cel mult de la un exerciiu bugetar la altul. mprumuturile de stat pe termen lung genereaz datoria public consolidat, care reprezint rezultanta mprumuturilor de stat contractate pe termene mai mari, pentru trebuine bneti sau cheltuieli publice care, n timp, se menin mai muli ani ori care au chiar o perspectiv nelimitat n timp i n funcie de aceasta datoria public consolidat poate fi rambursabil i perpetu. Datoria public rambursabil este cea care se poate restitui la termen fr a fi necesar contractarea altor mprumuturi, iar datoria public perpetu este aceea pentru a crei restituire este necesar a se apela la noi mprumuturi publice. 297. Instrumentele datoriei publice sunt: a) titlurile de stat emise pe piata intern sau externa; b) imprumuturile de stat de la bnci, de la alte institutii de credit, persoane juridice romne sau strine, n conditii rezultate n urma negocierilor; c) mprumuturile de stat de la guverne si agentii guvernamentale straine, institutii financiare internationale sau de la alte organizatii internationale; d) mprumuturile temporare din disponibilittile contului curent general al Trezoreriei Statului, n conditiile legii; e) garantiile de stat. 15. Administrarea datoriei publice guvernamentale 298. Administrarea datoriei publice guvernamentale este de competena Ministerului Finanelor Publice, care urmrete n vederea unei bune gestionri ndeplinirea unor obiective precise: optimizarea lichiditilor pentru efectuarea n condiii de continuitate a cheltuielilor bugetare; limitarea riscului de refinanare; optimizarea ponderii n portofoliu a titlurilor de stat negociabile; administrarea riscului de curs valutar i a riscului de dobnd; constituirea dobnzilor la titlurile de stat n dobnzi de referin pentru activitatea de intermediere financiar; diversificarea bazei de creditori; optimizarea cheltuielilor bugetare cu datoria public n funcie de celelalte obiective. Ministerul Finanelor Publice are obligaia de a nscrie i pstra n registre speciale datele privind datoria public a Romniei.

104

16. Rambursarea datoriei publice 299. Rambursarea datoriei publice guvernamentale reprezint o obligaie necondiionat i irevocabil a statului de plat a capitalului, a dobnzilor i a altor costuri aferente mprumuturilor contractate sau garantate. n vederea acoperirii serviciului datoriei publice guvernamentale se acord autorizare bugetar permanent pentru efectuarea acestor cheltuieli. Sursele de plata pentru serviciul datoriei publice guvernamentale sunt, dupa caz, urmatoarele: a) disponibilitatile contului curent general al Trezoreriei Statului; b) imprumuturile de stat pentru finantarea si refinantarea datoriei publice guvernamentale; c) cheltuielile prevazute cu aceasta destinatie in bugetul de stat; d) sumele incasate de catre institutiile financiare mandatate de Ministerul Finantelor Publice pentru a administra imprumuturile externe contractate de acesta, in numele si in contul statului, de la beneficiarii finali de imprumuturi; e) sumele incasate de Ministerul Finantelor Publice de la beneficiarii finali ai imprumuturilor, in baza acordurilor de imprumut subsidiar, incheiate in conditiile acordurilor de imprumut intervenite intre statul roman si creditori; f) sumele prevazute in bugetele beneficiarilor finali, in baza acordurilor de imprumut subsidiar si a acordurilor de imprumut subsidiar si garantie incheiate intre Ministerul Finantelor Publice, autoritatile administratiei publice locale si agentii economici de sub autoritatea acestora, in conditiile acordurilor de imprumut intervenite intre statul roman si creditori; g) sumele prevazute in bugetele agentilor economici care au contractat imprumuturi cu garantia statului; h) fondul de risc, pentru situatiile in care sunt executate garantiile emise de Ministerul Finantelor Publice sau in cazul in care beneficiarii finali ai imprumuturilor directe si subimprumutate nu isi onoreaza obligatiile prevazute in acordurile de imprumut subsidiar sau in acordurile de imprumut subsidiar si garantie etc. Rambursarea ratelor de capital aferente serviciului datoriei publice guvernamentale directe se face prin refinantarea acestora de catre Ministerul Finantelor Publice. 1. Creditul public intern 300. mprumutul public intern reprezint modalitatea cea mai la ndemna statului pentru acoperirea unor deficite bugetare, la el apelndu-se de regul pentru acoperirea unor cheltuieli publice extraordinare. n ara noastr, creditul public intern se poate angaja pentru acoperirea deficitului bugetar prevzut n Legea bugetar anual, a cheltuielilor publice de interes naional privind obiective de investiii care nu pot fi finanate din resurse bugetare curente, pentru refinanarea datoriei publice interne etc. 301. Formele sau procedeele prin care se realizeaz mprumutul de stat intern sunt: emiterea i vnzarea unor titluri de stat n moned naional (denumite i bonuri de tezaur), mprumuturile de la banca central a statului ori de la bncile comerciale, preluarea pentru trezorerie a unor disponibiliti bneti ale diferitelor instituii publice (acestea reprezentnd forme ale mprumuturilor de stat interne pe termen scurt), precum i emiterea i vnzarea de obligaiuni sau alte titluri valorice de mprumut (ca forme distincte ale mprumutului de stat pe termen lung). A. Titlurile de stat se emit de ctre Ministerul Finanelor Publice la valori nominale stabilite n raport de necesitile bneti de echilibrare a executrii bugetului pe anul respectiv. Ele se pot prezenta fie n form materializat (ca nscrisuri imprimate, cuprinznd meniuni referitoare la emitent, valoarea nominal, rata dobnzii, scadena etc.), fie n form dematerializat (ca titluri pentru care emisiunea, probaiunea i transmisiunea drepturilor ncorporate se evideniaz prin nscrierea n sistemul de nregistrare n cont).

105

Titlurile de stat exprimate n moned naional pot fi emise pe termen scurt (bonurile de tezaur, certificatele de trezorerie etc., purttoare de dobnd sau cu discont) ori pe termen mediu sau lung (obligaiunile de stat, purttoare de dobnd sau cu discont i cu scaden de peste un an de la emisiune). Titlurile de stat sunt instrumente negociabile, regimul lor juridic find stabilit prin regulamante elaborate de ctre Ministerul Finanelor Publice. Valoarea titlurilor de stat se ramburseaz la scaden, termenul de rscumprare trebuind s fie precizat n condiiile de emisiune. Odat rambursat valoarea titlurilor de stat, obligaiile statului se sting. B. mprumutul intern de la Banca Naional este reglementat pentru situaii excepionale, n cazul impunerii acoperirii urgente a unor cheltuieli publice. El este un mprumut fr dobnd, al crui cuantum nu poate depi 10% din totalul bugetului aprobat i trebuie rambursat n cel mult 6 luni, pe seama veniturilor bugetare curente sau n urma unui alt mprumut de stat, efectuat n condiiile legii. Ministerul Finanelor Publice este autorizat s negocieze i s contracteze mprumuturi de stat i de la bnci comerciale sau de la alte instituii creditoare romneti. C. Preluarea pentru trezorerie a unor disponibiliti bneti ale diferitelor instituii publice, reprezint un procedeu mai rar utilizat. El se realizeaz, de regul, prin preluarea unei pri din rezervele bneti de care dispun casele de economii sau societile de asigurare. Acest mprumut, care este fr dobnd, trebuie s se consume nuntrul anului financiar. D. Obligaiunile pe termen lung emise i vndute de stat reprezint modalitatea curent a mprumutului public pe termen lung care se poate realiza n mai multe forme: vnzarea obligaiunilor ctre diferii bancheri sau consorii bancare, vnzarea obligaiunilor prin subscripie public sau vnzarea respectivelor titluri de valoare prin intermediul bursei de valori. 2. Creditul public extern i organizaiile financiare internaionale 302. Creditul extern (internaional) este creditul acordat de ctre state, instituii financiare internaionale, bnci (sau consorii bancare) ori de ctre alte persoane juridice i/sau fizice unor ri, bnci sau alte persoane juridice ori fizice strine. n funcie de subiectele raportului juridic (respectiv de persoana creditorului i a debitorului), creditul extern se poate prezenta sub diferite forme i anume: a) credite acordate de ctre instituii financiare internaionale unor state sau unor organizaii (statale ori neguvernamentale); b) credite interguvernamentale acordate direct sau prin instituii de credit de ctre unele state altor state; c) credite acordate de ctre state, instituiile bancare particulare sau de ctre consorii bancare, altor state; d) credite acordate de bncile particulare i firmele comerciale ale unor state bncilor particulare i firmelor comerciale ale altor state. 3. Sistemul financiar-bancar internaional. 303. n principal, creditul public extern se acord fie din fondurile unor instituii bancare specializate n derularea capitalului de mprumut, fie prin intermediul acestora. Bncile strine (adic acelea care i au sediul i i desfoar, n principal, activitatea n strintate) contribuie n mare msur la facilitarea transferurilor capitalurilor spre valorificare, dintr-o ar n alta; totodat, serviciile acestor bnci sunt solicitate de ctre societile transnaionale, care i pot propaga n modul cel mai eficient interesele prin intermediul acestora.

106

La dezvoltarea sistemului creditelor externe o contribuie deosebit au sucursalele sau reprezentanele unor bnci strine pe diferitele piee naionale (al cror numr este n continu cretere n ultimii ani), precum i instituiile financiare internaionale. Toate acestea alctuiesc un sistem, n cadrul cruia activitile specifice se deruleaz n limitele unei reglementri bine gndite i structurate. Sistemul financiar-bancar internaional este acel ansamblu coerent de bnci i alte instituii financiare prin intermediul cruia se desfoar pe baza unor reguli unitare, utilizndu-se tehnici i instrumente specifice operaiuni de credit internaional. n structura sistemului financiar-bancar internaional se pot distinge n principal urmtoarele categorii de bnci: bnci transnaionale, bnci consoriale, bnci de depozit, bnci comerciale, bnci de clearing, bnci universale, case de economii etc. Din categoria larg a instituiilor care compun sistemul financiar-bancar internaional vor reine, pentru a scurt prezentare, pe cele care au cea mai mare importan i pondere n creditul extern, adic: instituiile financiar-bancare din sistemul Organizaiei Naiunilor Unite: Fondul Monetar Internaional i Grupul Bncii Mondiale, precum i alte instituii financiarbancare cu arie de cuprindere regional sau cu specializri direcionate pe anumite domenii. 3. Fondul Monetar Internaional 304. Fondul Monetar Internaional este cea mai important instituie specializat din sistemul O.N.U., care dateaz din anul 1945 i i are sediul la Washington. n prezent, FMI are peste 180 de membri.
Fondul Monetar Internaional are de ndeplinit mai multe funcii, urmrind de fapt realizarea urmtoarelor obiective: a) supravegherea sistemului monetar internaional; b) promovarea cooperrii

monetare internaionale printr-o instituie permanent care s pun la dispoziie mecanismul de consultare i colaborare n probleme monetare internaionale; c) promovarea stabilitii valutare i evitarea deprecierii competitive a cursului valutar; d) scurtarea duratei i reducerea gradului de dezechilibru al balanei de pli externe; e) sprijinirea organizrii unui sistem multilateral n ce privete tranzaciile curente ntre membrii si i eliminarea restriciilor valutare care stnjenesc creterea comerului mondial; f) facilitarea expansiunii i creterii echilibrate a comerului internaional i contribuirea prin aceasta la promovarea i meninerea unor niveluri ridicate de utilizare a forei de munc i de venituri reale, precum i la dezvoltarea resurselor productive ale tuturor statelor membre ca obiective prioritare ale politicii economice; g) propagarea ncrederii n rndurile membrilor si prin punerea temporar la dispoziia acestora a resurselor generale ale Fondului pe baz de garanii adecvate i dndu-le, n felul acesta, posibilitatea de a corecta dezechilibrele balanei lor de pli fr s recurg la msuri care s afecteze prosperitatea naional sau internaional. 305. rile membre ale F.M.I. dein cte o cot din capitalul social al acestei instituii financiar-bancare internaionale, cot constnd ntr-un vrsmnt de 25% n aur i respectiv de 75% n moned naional. n limita cotei de capital deinute, fiecare stat dispune de drepturi speciale de tragere (DST) care i confer posibilitatea de a obine devize la alegere n schimbul monedei naionale. Drepturile speciale de tragere nu sunt menite a remedia sau nltura deficienele balanei de pli a statului membru respectiv, ci doar de a-i acorda posibilitatea acestuia s-i creeze noi rezerve utilizabile pentru acordurile internaionale de plat ale rii respective.

107

Acordarea creditelor de ctre FMI se face n principiu, n prezent numai n condiiile ndeplinirii de ctre statul solicitant a unor cerine impuse de instituia financiar-bancar internaional; aceste cerine sunt cunoscute sub denumirea generic de condiionalitate. 306. Prin condiionalitate, Fondul Monetar Internaional nelege obligaia unei ri (care solicit acces la resursele Fondului) de a pune n aplicare un program de politic economic menit s redreseze balana sa de pli ntr-o perioad corespunztoare. n fapt, condiionalitatea se prezint sub forma unor nelegeri ncheiate ntre FMI i statele care urmeaz a primi credite prin care se stabilesc anumite msuri menite s elimine cauzele dezechilibrelor balanelor de pli; aceste msuri se refer la creditul intern, rata dobnzilor, sistemul preurilor, cursul valutar, preul produselor de importan deosebit pentru comerul exterior al rii, finanarea sectorului public, meninerea unor niveluri minime ale rezervelor nete n devize, etc. 4. Banca Mondial 307. Banca Mondial este instituia specializat ca organism financiar internaional a O.N.U., care a fost nfiinat n anul 1944 i i are sediul la Washington. Numrul statelor membre ale Bncii Mondiale trece ca i n cazul FMI de 180. n prezent, sub denumirea de Banca Mondial funcioneaz un grup de bnci i anume: Banca Internaional pentru Reconstrucie i Dezvoltare (BIRD), Asociaia Internaional pentru Dezvoltare (IDA/ADI), Corporaia Financiar Internaional (CFI/IFC), Agenia de Garantare Multilateral a Investiiilor (AGMI/MIGA) i Centrul Internaional pentru Arbitraj n Investiii (CIAI). Aceste instituii care au fost create n jurul BIRD au ca scop promovarea progresului economic i social n rile n curs de dezvoltare, n principal prin stimularea creterii productivitii economice; de aceea, ntreg Grupul Bncii Mondiale desfoar o activitate complex (care i subliniaz rolul i rostul n lumea de azi) constnd n: acordarea de credite, oferirea unor servicii de consultan tehnic i economic n sectorul public, dar i n cel privat al statelor aflate nc n curs de dezvoltare, acionnd ca un veritabil catalizator n stimularea fluxului de capital privat din aceste ri. 308. Banca Mondial ndeplinete, n principal, urmtoarele atribuii: sprijin investiiile economice ale statelor membre n curs de dezvoltare prin acordarea de mprumuturi pe termen lung pentru realizarea acelei pri din proiectele de investiii care necesit cheltuieli n valut; acord credite organismelor guvernamentale, instituiilor publice sau particulare pentru proiecte de investiii, n domeniile considerate de comun acord - prioritare: agricultur i dezvoltare rural, energie, industrie, educaie, sntate, asisten tehnic, transporturi, urbanizare, etc.; garanteaz mprumuturile obinute de statele membre pe piaa financiar internaional; acord asisten financiar, ndeosebi pentru rile cele mai slab dezvoltate; sprijin ntreprinderile productive particulare din rile membre mai puin dezvoltate. 309. rile care sunt membre ale Bncii Mondiale beneficiaz de o serie de drepturi, dar au n mod corelativ i unele obligaii fa de acesta.
Drepturile rilor membre ale Bncii Mondiale sunt: contractarea de mprumuturi pentru finanarea pe baz de program, care presupune elaborarea de ctre ara solicitatoare a unui program de dezvoltare pe termen mediu sau lung i de luarea de msuri economice i financiare care s constituie un suport satisfctor pentru un anumit volum de asisten financiar extern; participarea la licitaiile

internaionale organizate de Banca Mondial pentru adjudecarea lucrrilor finanate de acesta; obinerea de asisten tehnic pentru anumite lucrri de specialitate; dreptul de a beneficia de termene maxime de rambursare a creditelor, de pn la 20 de ani, i o perioad de graie de pn la 5 ani.

108

Obligaiile rilor membre ale Bncii Mondiale sunt: aderarea prealabil la F.M.I.; participarea la constituirea sau augmentarea capitalului social al bncii (vrsmntul efectiv cerut de banc este de 10% din capitalul subscris, trebuind s fie efectuat n proporie de 1% n aur sau dolari i 9% n moneda naional, iar restul de 90% se prevede a fi vrsat numai n cazuri excepionale); furnizarea de informaii i de date privind situaia economic i financiar a rii n vederea fundamentrii politicii de mprumuturi a bncii fa de ara respectiv. 5. Alte instituii financiar-bancare internaionale 310. n paralel cu Banca Mondial i desfoar activitatea i o serie de instituii financiare, unele cu caracter regional, precum: Banca Inter-American de Dezvoltare (BID), Banca African de Dezvoltare (BAfD), Banca European pentru Reconstrucie i Dezvoltare (BERD/EBRD), altele cu caracter subregional: Banca Americii Centrale pentru Integrare Economic (BCIE), Banca Arab pentru Dezvoltare Economic n Africa (BADEA), Banca Islamic de Dezvoltare, Banca Nordic de Investiii (BNI) etc. Bncile regionale supravegheaz i supervizeaz politica economic general i acord mprumuturi pentru punerea n aplicare a programelor din anumite regiuni. Dintre bncile regionale, cea care ne intereseaz n cea mai mare msur este, fr ndoial, Banca European pentru Reconstrucie i Dezvoltare. 311. Banca European pentru Reconstrucie i Dezvoltare (BERD) a fost nfiinat n anul 1990, n scopul ajutrii statelor est-europene eliberate de sub jugul regimurilor comuniste, al cror comer exterior s-a prbuit odat cu organizaia economic regional care l susinea CAER-ul. Potrivit Acordului ei de constituire, Banca European pentru Reconstrucie i Dezvoltare este condus de Consiliul Guvernatorilor (ntre reuniunile cruia conducerea operativ este asigurat de Consiliul Directorilor) i i are sediul la Londra.
Obiectivele BERD sunt n principal urmtoarele: a) promovarea aciunilor destinate a asigura tranziia la economia de pia n rile est-europene; b) susinerea dezvoltrii rapide a

sectorului privat n aceleai ri, prin finanarea de proiecte angajate pe aceast direcie; c) dirijarea, cu preponderen, a mprumuturilor acordate spre investii (mai cu seam concretizate n participarea la capitalul social al unor companii viabile sau chiar viguroase); d) asigurarea ondiiilor unui climat propice afacerilor n rile europene. Banca European pentru Reconstrucie i Dezvoltare i deruleaz programele n nu mai puin de 24 de ri. Oricare din rile potenial beneficiare a sprijinului ei financiar pot solicita accesul la resursele bneti existente, pentru o perioad de cel mult 3 ani. 312. Banca European de Investiii (BEI) instituie financiar a Uniunii Europene, creat n anul 1958, n temeiul prevederilor Tratatului de la Roma privind constituirea Comunitii Economice Europene. Aceast banc a fost conceput ca o instituie independent de credit, n scopul partajrii echitabile a costurilor reconstruciei (oarecum egalizatoare) a regiunilor Europei, n principal prin acordarea de mprumuturi pe termen lung. Banca European de Investiii care i are sediul la Luxembourg este condus de Consiliul Guvernatorilor (alctuit din minitrii de finane din cadrul guvernelor statelor membre) care se ntrunete de regul o dat pe an, stabilind liniile directoare generale ale politicii de credit. Conducerea efectiv este asumat de Consiliul de Administraie (compus din 24 de membri), iar activitile curente sunt gestionate de un Comitet de direcie (format dintrun preedinte i 6 vicepreedini).

109

Banca European de Investiii urmrete ndeplinirea urmtoarelor obiective: a) asigurarea unor condiii egale (n ceea ce privete accesul pe piaa comun) de care s beneficieze toate regiunile Europei; b) finanarea proiectelor de investiii de importan deosebit pentru dezvoltarea

general a Comunitii europene; c) acordarea de mprumuturi cu prioritate statelor membre ale Uniunii Europene i rilor asociate. CAPITOLUL VIII CONTROLUL FINANCIAR 313. Controlul este aciunea de verificare, periodic sau permanent, prealabil, concomitent sau posterioar, desfurat de ctre organe special abilitate asupra unor activiti, n scopul stabilirii legalitii sau oportunitii operaiunilor material-tehnice sau a actelor emise de autoritile administrative n domeniul financiar. Controlul urmrete descoperirea faptelor, dar i a cauzelor care au condus la nclcarea prevederilor legale, ceea ce face ca acesta s se deosebeasc de expertize, revizii, inspecii, etc. n literatura juridic, n general, controlul este clasificat dup natura organului de control, ca un control ce poate fi efectuat de organe ce fac parte din structura autoritilor publice (legislativ, executiv sau judiciar), iar dup poziia pe care o ocup organul de control fa de entitatea controlat, se distinge un control intern (general sau specializat) sau un control extern (ierarhic superior sau specializat). Dup regimul juridic al activitii de verificare se mai distinge un control jurisdicional (efectuat fie de organe cu atribuii administrativ jurisdicionale, fie de instanele judectoreti) sau un control nejurisdicional (nfptuit de organe care nu au atribuii jurisdicionale). Controlul finaciar este instrumentul de cunoatere a realitii modului n care sunt cheltuii banii publici, dar n acelai timp el reprezint att un instrument preventiv (prevenie general i special), ct i unul necesar restabilirii situaiei anterioare ilicitului financiar, prin solicitarea organelor competente s acioneze pentru tragerea la rspundere penal, patrimonial ori administrativ-disciplinar a persoanelor vinovate. .2. Funciile i rolul controlului financiar 314. Datorit modului su de organizare i exercitare i innd seama de rolul i obiectivele pe care le urmrete, controlul financiar ndeplinete urmtoarele funcii: - funcia de evaluare - constnd n actele i operaiunile de estimare a situaiei de fapt n raport cu starea de drept, realizrile obinute vis-a-vis de obiectivele i scopurile prestabilite. Totodat, ndeplinirea acestei funcii permite aprecierea performanelor unor aciuni economice sau a unor entiti colective organizate ca persoane juridice. - funcia preventiv const n luarea, de ctre organele de control, a tuturor msurilor n vederea evitrii i eliminrii (stoprii) unor fraude, nainte de a se produce efectele negative ale acestora, prin identificarea i nlturarea cauzelor care le-ar putea genera sau favoriza. De aceea, aciunea preventiv se manifest naintea emiterii actelor sau efecturii operaiunilor, astfel nct s se poat prentmpina eventualele prejudicii. n fine, funcia preventiv a controlului financiar permite stabilirea oportunitii, necesitii i economicitii actelor i operaiunilor ce urmeaz a se efectua. - funcia de documentare permite cunoaterea proceselor care au loc n activitatea economic, a rezultatelor activitii desfurate n structurile economice, relevarea fraudelor i depistarea cauzelor acestora, precum i identificarea aciunilor eficiente n scopul generalizrii lor. Datorit acestei funcii, controlul financiar particip n mod nemijlocit la actul de

110

conducere economic, furniznd o serie de date i informaii pentru fundamentarea deciziilor economico-financiare. - funcia recuperatorie evideniaz acea latur component a controlului financiar prin care se acioneaz n vederea descoperirii i recuperrii pagubelor, precum i pentru stabilirea potrivit legii - a rspunderii juridice. Formele procedurale legale de recuperare a prejudiciilor sunt: 1. recuperarea pe calea executrii silite; 2. recuperarea pe calea rspunderii civile sau administrative prin intermediul aciunii civile sau n contencios administrativ n justiie. - funcia educativ sau pedagogic- cea n temeiul creia se pot desfura aciuni educative asupra persoanelor care au drepturi i obligaii n legtur cu celelalte funcii ale controlului financiar, funcia educativ contribuie la combaterea manifestrilor negative, ilegale, prin depistarea i sancionarea lor cu severitate, precum i prin publicitatea constnd n dezbaterea cazurilor de nclcare a dispoziiilor legale. Realizarea controlului financiar n toat complexitatea sa, astfel, nct el s reueasc s-i ndeplineasc toate funciile menionate, altfel spus, exercitarea ntocmai a controlului financiar, ntr-un deplin spirit de obiectivitate i legalitate, conduce la stabilirea unor relaii corecte i civilizate ntre organele de control i cei supui verificrii modului n care i-au ndeplinit obligaiile. .3. Formele controlului financiar 315. Prin organizarea i exercitarea controlului financiar se urmrete verificarea, sub aspect valoric, a ntregii activiti desfurate de agenii economici i instituiile publice, activitate care este extrem de diversificat, cuprinznd realizarea acumulrilor bneti, utilizarea fondurilor constituite, gestiunea valorilor materiale i bneti, operaiunile cu i fr numerar, creditarea, disciplina financiar i de cas, etc. Desfurndu-se asupra unei arii att de largi de activiti, controlul financiar dac este exercitat cu competen i seriozitate i poate ndeplini n totalitate obiectivele privind realizarea echilibrului financiar, monetar, de credit i valutar al economiei naionale, respectarea legalitii i prin aceasta asigurarea unei eficiene maxime. Activitatea de control financiar este riguros determinat prin acte normative care, spre deosebire de multe alte domenii ale vieii social-economice din ara noastr, au prezentat o stabilitate relativ, fiind modificate, completate sau abrogate de puine ori comparativ cu actele normative din celelalte domenii care, din acest punct de vedere, s-au caracterizat prin instabilitate normativ. 316. Controlul financiar se realizeaz printr-o diversitate de forme, n funcie de sfera, termenul, volumul lucrrilor, felul activitilor i al organelor care l efectueaz, momentul nfptuirii lui etc. Astfel, controlul financiar se poate clasifica, n funcie de diversele criterii posibil de luat n seam, n diferite forme de control. Astfel, de exemplu: a) dup sfera de aciune controlul financiar poate fi intern sau extern; b) dup termenul n care se efectueaz controlul este permanent sau periodic; c) dup volumul lucrrilor controlate controlul poate fi complet sau parial; d) dup felul activitii controlate exist control de cas, de magazie, de documente, de operaiuni financiare; e) dup organele care l exercit controlul poate fi ierarhic, de gestiune sau de execuie; f) n fine, dup momentul n care se efectueaz, se disting urmtoarele forme de control financiar: control financiar preventiv, control financiar operativ (curent sau concomitent) i control financiar ulterior (posterior sau postoperativ), n funcie de organul care l efectueaz acest control poate fi la rndul su un control intern i

111

altul extern, n funcie de ntinderea lui acest control este un control general i unul specializat etc. 317. Controlul financiar preventiv. Prin Ordonana Guvernului nr.119 din 31 august 1999 privind controlul intern i controlul financiar preventiv se reglementeaz controlul intern i controlul financiar preventiv att la entitile publice ct i cu privire la utilizarea fondurilor publice i administrarea patrimoniului public. Controlul intern reprezint ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitii publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere n concordan cu obiectivele acestuia i cu reglementrile legale, n vederea asigurrii administrrii fondurilor n mod economic, eficient i eficace. Acest control include de asemenea i structurile organizatorice, metodele i procedurile. 318. Potrivit actului normativ amintit controlul intern are urmtoarele obiective generale: realizarea, la un nivel corespunztor de calitate, a atribuiilor instituiilor publice, stabilite n concordan cu propria lor misiune, n condiii de regularitate, eficacitate, economicitate i eficien; protejarea fondurilor publice mpotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului sau fraudei; respectarea legii, a reglementrilor i deciziilor conducerii; dezvoltarea i ntreinerea unor sisteme de colectare, stocare, prelucrare, actualizare i difuzare a datelor i informaiilor financiare i de conducere, precum i a unor sisteme i proceduri de informare public adecvat prin rapoarte periodice. Pentru a satisface cerinele generale i specifice de control intern, conductorul instituiei publice este obligat s asigure elaborarea, aprobarea, aplicarea i perfecionarea structurilor organizatorice, reglementrilor metodologice, procedurilor i criteriilor de evaluare. 319. Cerinele generale ale controlului intern sunt: asigurarea ndeplinirii obiectivelor generale prevzute de lege prin evaluarea sistematic i meninerea la un nivel considerat acceptabil a riscurilor asociate structurilor, programelor, proiectelor sau operaiunilor; asigurarea unei atitudini cooperante a personalului de conducere i de execuie, acesta avnd obligaia s rspund n orice moment solicitrilor conducerii i s sprijine efectiv controlul intern; asigurarea integritii i competenei personalului de conducere i de execuie, a cunoaterii i nelegerii de ctre acesta a importanei i rolului controlului intern; stabilirea obiectivelor specifice ale controlului intern, astfel nct acestea s fie adecvate, cuprinztoare, rezonabile i integrate misiunii instituiei i obiectivelor de ansamblu ale acesteia; supravegherea continu de ctre personalul de conducere a tuturor activitilor i ndeplinirea de ctre personalul de conducere a obligaiei de a aciona corectiv, prompt i responsabil ori de cte ori se constat nclcri ale legalitii i regularitii n efectuarea unor operaiuni sau n realizarea unor activiti n mod neeconomic, ineficace sau ineficient. 320. Cerinele specifice ale controlului intern sunt: reflectarea n documente scrise a organizrii controlului intern, a tuturor operaiunilor instituiei i a tuturor evenimentelor semnificative, precum i nregistrarea i pstrarea n mod adecvat a documentelor, astfel nct acestea s fie disponibile cu promptitudine pentru a fi examinate de ctre persoanele abilitate; nregistrarea de ndat i n mod corect a tuturor operaiunilor i evenimentelor semnificative; asigurarea aprobrii i efecturii operaiunilor exclusiv de ctre persoane special mputernicite n acest sens; separarea atribuiilor privind efectuarea de operaiuni ntre persoane, astfel nct atribuiile de aprobare, control i nregistrare s fie, ntr-o msur adecvat, ncredinate unor persoane diferite; asigurarea unei conduceri competente la toate nivelurile; accesarea resurselor i documentelor numai de ctre persoane ndreptite i responsabile n legtur cu utilizarea i pstrarea lor.

112

Persoanele care gestioneaz fonduri publice sau patrimoniul public sunt obligate s utilizeze fondurile publice i s administreze patrimoniul public cu respectarea legalitii, regularitii, economicitii, eficacitii i eficienei. Conceptul de control financiar public intern presupune ntregul sistem de control intern din sectorul public, format din instrumentele de control ale autoritilor publice. Controlul intern se exercit n interiorul instituiei publice, de ctre conductorul acesteia sau de ctre funcionarii anume desemnai de acesta i se face fie la cerere, fie din oficiu (la sesizare, programat, tematic). Controlul financiar intern poate fi un control general sau un control specializat. Controlul general poate fi unul ierarhic (consecin a subordonrii ierarhice) sau propriu (specializat). Din cadrul controlului financiar propriu (specializat) face parte auditul public intern. 321. Auditul public intern se exercit asupra tuturor activitilor desfurate ntr-o entitate public sau asupra entitilor subordonate ierarhic i presupune ca funcionarii angrenai n aceast activitate s nu fie implicai n elaborarea procedurilor de control intern i n desfurarea activitilor supuse auditului public intern (art.9 din Legea nr.672/2002). Auditul public intern este o activitate funcional independent i obiectiv, care d asigurri i consiliere conducerii unei entiti publice pentru buna administrare a veniturilor i cheltuielilor publice, perfecionnd activitile acesteia; ajut entitatea public s i ndeplineasc obiectivele printr-o abordare sistematic i metodic, care evolueaz i mbogete eficiena i eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului i a proceselor de administrare. 322. Obiectivele auditului public intern sunt: a) asigurarea obiectiv i consilierea, destinate s mbunteasc sistemele i activitile entitii publice; b) sprijinirea ndeplinirii obiectivelor entitii publice printr-o abordare sistematic i metodic, prin care se evalueaz i se mbuntete eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului i a proceselor administrrii. 323. Sfera auditului public intern cuprinde: a) activitile financiare sau cu implicaii financiare desfurate de entitatea public din momentul constituirii angajamentelor pn la utilizarea fondurilor de ctre beneficiarii finali, inclusiv a fondurilor provenite din asisten extern; b) constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea i stabilirea titlurilor de crean, precum i a facilitilor acordate la ncasarea acestora; c) administrarea patrimoniului public, precum i vnzarea, gajarea, concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul privat/public al statului ori al unitilor administrativteritoriale; d) sistemele de management financiar i control, inclusiv contabilitatea i sistemele informatice aferente. 324. Auditul public intern poate mbrca trei forme. a). auditul de sistem; b). auditul performanei; c). auditul de regularitate. a). Auditul de sistem, reprezint o evaluare n profunzime a sistemelor de conducere i control intern, urmrind eficiena i eficacitatea acestora, iar pentru nlturarea deficienelor se formuleaz recomandri. b). Auditul performanei examineaz dac criteriile stabilite pentru implementarea obiectivelor i sarcinilor entitii publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor i apreciaz dac rezultatele sunt conforme cu obiectivele.

113

c). Auditul de regularitate presupune o examinare a aciunilor asupra efectelor financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectrii ansamblului principiilor, regulilor procedurale i metodologice care le sunt aplicabile (se efectueaz de regul la instituiile publice mici i se efectueaz de ctre compartimentele de audit public intern ale Ministerului Finanelor Publice. Auditul public intern este organizat potrivit legii n organisme de evaluare i stabilire a strategiei, cu un rol consultativ, Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) i Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) precum i organisme responsabile cu desfurarea activitilor de audit Compartimentul de audit public organizat la nivelul fiecrei entiti publice. 325. Atribuiile compartimentului de audit public intern sunt urmtoarele: a) angajamentele bugetare i legale din care deriv direct sau indirect obligaii de plat, inclusiv din fondurile comunitare; b) plile asumate prin angajamente bugetare i legale, inclusiv din fondurile comunitare; c) vnzarea, gajarea, concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul privat al statului ori al unitilor administrativ-teritoriale; d) concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul public al statului ori al unitilor administrativ-teritoriale; e) constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare i stabilire a titlurilor de crean, precum i a facilitilor acordate la ncasarea acestora; f) alocarea creditelor bugetare; g) sistemul contabil i fiabilitatea acestuia; h) sistemul de luare a deciziilor; i) sistemele de conducere i control, precum i riscurile asociate unor astfel de sisteme; j) sistemele informatice. Auditorii interni sunt funcionari publici selecionai, cu drepturi, obligaii i incompatibiliti ce rezult din Statutul funcionarilor publici. Numirea sau revocarea acestora se face de ctre conductorul entitii publice, cu avizul conductorului compartimentului de audit public intern. Pentru aciunile desfurate cu bun credin, ei nu pot fi sancionai sau trecui n alt funcie. Auditorii interni trebuie s respecte prevederile Codului privind conduita etic a auditorului intern. 326. Controlul financiar preventiv este definit ca fiind activitatea prin care se verific legalitatea i regularitatea operaiunilor efectuate pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public nainte de aprobarea acestora. Ministerul Finanelor Publice elaboreaz i transmite spre dezbatere Guvernului, pn la sfritul trimestrului I al fiecrui an, raportul naional anual privind controlul preventiv. Controlul financiar preventiv const n verificarea sistematic privind legalitatea i regularitatea, ncadrarea n limitele creditelor bugetare sau creditelor de angajament n cazul proiectelor de operaiuni care fac obiectul acestuia. Fac obiectul controlului financiar preventiv proiectele de operaiuni care vizeaz, n principal: Obiectul controlului financiar preventiv l constituie proiectele de operaiuni care vizeaz, n principal: a) angajamente legale i credite bugetare sau credite de angajament, dup caz; b) deschiderea i repartizarea de credite bugetare; c) modificarea repartizrii pe trimestre i pe subdiviziuni ale clasificaiei bugetare a creditelor aprobate, inclusiv prin virri de credite; d) ordonanarea cheltuielilor; e) efectuarea de ncasri n numerar; f) constituirea

114

veniturilor publice, n privina autorizrii i a stabilirii titlurilor de ncasare; g) reducerea, ealonarea sau anularea titlurilor de ncasare; h) constituirea resurselor proprii ale bugetului Uniunii Europene, reprezentnd contribuia viitoare a Romniei la acest organism; i) recuperarea sumelor avansate i care ulterior au devenit necuvenite; j) vnzarea, gajarea, concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale; k) concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale; l) alte tipuri de operaiuni, stabilite prin ordin al ministrului finanelor publice. n funcie de specificul entitii publice, conductorul acesteia poate decide exercitarea controlului financiar preventiv i asupra altor tipuri de proiecte de operaiuni dect cele prevzute expres de lege. Autoritile de coordonare i reglementare a controlului financiar preventiv pentru toate entitile publice, aa cum au fost definite n O.G. nr.119/1999, se organizeaz de Ministerul Finanelor Publice. Prin dispoziiile de organizare i funcionare acest tip de control se va integra treptat n sfera rspunderii manageriale, proces ce se impune a fi finalizat pn la data aderrii Romniei la Uniunea European, avnd drept scop principal eliminarea riscurilor n administrarea fondurilor publice. 327. Controlul financiar preventiv se prezint sub dou forme: a). control financiar preventiv propriu; b). control financiar preventiv delegat. A. Controlul financiar preventiv propriu. Conductorii entitilor publice au obligaie de a organiza n egal msur att controlul financiar preventiv propriu, i n consecin s stabileasc proiectele de operaiuni, documentele justificative, circuitul acestora cu respectarea dispoziiilor legale, ct i evidena angajamentelor n cadrul compartimentului contabil (se actualizeaz i se raporteaz). Angajarea, lichidarea i ordonanarea cheltuielilor din fonduri publice se aprob de ordonatorul de credite, iar plata acestora se efectueaz de contabil. Angajarea i ordonanarea cheltuielilor se efectueaz numai cu viza prealabil de control financiar preventiv propriu. Organizarea controlului financiar preventiv propriu (include i elaborarea normelor metodologice), revine Ministerului Finanelor Publice care va proceda n consecin i pentru bugetul trezoreriei statului, operaiunile privind datoria public i alte operaiuni specifice. Controlul financiar preventiv propriu se organizeaz, de regul, n cadrul compartimentelor de specialitate financiar-contabil, putnd fi extins i la alte compartimente i se exercit, prin viz, de persoane desemnate n acest sens (act de numire), de ctre conductorul entitilor publice, care va stabili totodat i limitele de competen. Nu pot exercita acest tip de control dect alte persoane dect cele care aprob i efectueaz operaiuni supuse vizei. Viza de control financiar preventiv se exercit prin semntura persoanei desemnate i prin aplicarea sigiliului personal al funcionarului nsrcinat cu aceast activitate. Toate documentele prezentate la viza de control financiar preventiv se nscriu n Registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar preventiv. Dac n urma verificrii se constat c operaiunile nu ntrunesc condiiile de legalitate, regularitate i, dup caz, de ncadrare n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de angajament, viza poate fi refuzat motivat, n scris, fapt ce se va consemna n Registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar preventiv. Refuzul de viz se aduce la cunotina conductorului entitii publice. Acesta, cu excepie cazurilor n care refuzul de viz se datoreaz depirii creditelor bugetare i/sau de angajament, poate dispune efectuarea

115

operaiunilor refuzate la viz, dar pe propria sa rspundere. Despre aceast operaie persoanele nsrcinate cu exercitarea acestui control sunt obligate s anune Curtea de Conturi, Ministerul Finanelor Publice i, dup caz, organul ierarhic superior al entitii publice. Persoanele care exercit controlul financiar preventiv propriu, rspund n raport de culpa lor, n solidar, alturi de conductorii compartimentelor de specialitate, pentru realitatea, regularitatea i legalitatea operaiunilor i a ncadrrii n limitele creditelor bugetare sau creditelor de angajament aprobate, dup caz, pentru care au acordat viza de control financiar preventiv propriu. B. Controlul financiar preventiv delegat este acel tip de control preventiv care se exercit de ctre Ministerul Finanelor Publice, prin controlori delegai, la unele entiti publice asupra unor operaiuni care pot afecta execuia n condiii de echilibru a bugetelor sau care sunt asociate unor categorii de riscuri determinate prin metodologia specific analizei riscurilor. Fac obiectul acestui tip de control, ordonatorii principali de credite ai bugetelor (bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului, bugetele instituiilor publice autonome etc.), operaiunile derulate prin bugetul trezoreriei statului, pentru operaiuni privind datoria public i pentru alte operaiuni specifice Ministerului Finanelor Publice. Prin excepie de la regula artat, ministrul finanelor publice poate hotr exercitarea controlului financiar preventiv delegat i asupra operaiunilor finanate sau cofinanate din fonduri publice ale unor ordonatori secundari sau teriari de credite sau ale unor persoane juridice de drept privat, dac prin acetia se deruleaz un volum ridicat de credite bugetare i/sau de angajament sau pri semnificative din programele aprobate, iar operaiunile presupun un grad mare de risc. n vederea asigurrii legalitii, economicitii i eficienei n privina fondurilor acordate de Uniunea European, ministrul finanelor publice, prin controlori delegai, exercit acest control preventiv la ageniile de implementare i la Fondul Naional de Preaderare. Controlorul delegat este funcionarul public al Ministrului Finanelor Publice, care exercit atribuii de control financiar preventiv delegat, n mod independent. n funcie de volumul i complexitatea activitii entitii publice ministrul finanelor publice numete prin ordin unul sau mai muli controlori delegai. Atribuiile controlorului delegat sunt: a) formularea de avize consultative cu privire la conformitatea, economicitatea, eficiena i eficacitatea unor operaiuni sau proiecte de acte normative, dac se refer la fondurile publice. Aceste avize pot avea ca obiect i operaiuni care se vor efectua n viitor sau la aciuni i/sau inaciuni administrative, n ceea ce privete regularitatea sau legalitatea lor. Avizele consultative se pot emite numai la iniiativa controlorului delegat, sau la cererea ministrului finanelor publice sau a ordonatorului de credite; b) analiza ndeplinirii condiiilor cerute de lege pentru includerea n programul de investiii, anex la proiectul de buget, a obiectivelor de investiii noi i n continuare, precum i a actualizrii valorii acestora n funcie de evoluia indicilor de preuri; c) supravegherea execuiei bugetare asupra operaiunilor privind deschiderile de credite, repartizri i retrageri de credite, virri de credite ntre subdiviziunile clasificaiei bugetare i ntre programe, modificarea repartizrii pe trimestre a creditelor bugetare; d) supravegherea organizrii, inerii, actualizrii i raportrii evidenei angajamentelor; monitorizarea i ndrumarea metodologic a controlului financiar preventiv intern prin procedura vizei, prin avizul consultativ n caz de refuz de viz n cadrul controlului preventiv intern, prin propuneri de perfecionare a organizrii controlului preventiv intern i prin aplicarea standardelor din domeniu; e) Exercitarea controlului financiar preventiv, din punct de vedere al legalitii, regularitii i, dup caz, al ncadrrii n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de angajament, pentru

116

operaiuni care angajeaz patrimonial entitatea public, dac prin aceasta se afecteaz un volum important din fondurile publice i exist riscuri asociate semnificative n efectuarea lor. Acest tip de control se exercit numai asupra operaiunilor care se cuprind n limitele fixate prin ordinul de numire a controlorului delegat. De asemenea controlul preventiv delegat se exercit numai dup ce operaiunile au fost supuse controlului preventiv intern , dar operaiunile refuzate la viza de control preventiv intern nu mai sunt supuse controlului preventiv delegat. Dac n urma verificrii se constat c operaiunile supuse controlului preventiv delegat nu ntrunesc elementele de legalitate, regularitate i ncadrare, dup caz, n destinaia i limitele creditelor bugetare i/sau de angajament, controlorul delegat va comunica n scris ordonatorului de credite motivele pentru care operaiunea nu poate fi efectuat, consemnnd acest fapt i n Registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar preventiv. Ordonatorul de credite, n msura n care crede c operaiunea poate fi efectuat, n scris, va prezenta motivele de legalitate i de regularitate. n cazul cnd ordonatorul de credite nu mai solicit acordarea vizei, operaiunea se consider retras de la viz. Dac controlorul delegat consider imposibil acordarea vizei, procedeaz la refuzul de viz. n situaii complexe, controlorul delegat poate solicita controlorului financiar ef, constituirea unei comisii pentru elaborarea unei opinii neutre. Controlorii delegai ntocmesc rapoarte lunare pe care le transmit controlorului financiar ef. 329. Controlul financiar concomitent. Controlul financiar concomitent, denumit i simultan sau operativ ori curent, se exercit n timpul desfurrii proceselor economice i financiare, n acelai timp sau paralel cu efectuarea actelor i operaiunilor pe care le presupun aceste activiti, n scopul de a se putea interveni pentru corectarea sau eliminarea deficienelor ori a ilegalitilor. Controlul concomitent se exercit inopinat, cel puin o dat pe lun, prin verificri faptice, pe baz de documente, de regul prin sondaj. Persoanele ndreptite a efectua acest control sunt membrii consiliului de administraie, cenzorii, inspectorii sau alte persoane avnd atribuii similare. 330. Controlul financiar posterior. Controlul financiar ulterior se exercit asupra actelor i operaiunilor economico-financiare, dup ce acestea au fost executate. Este controlul cel mai eficient, ntruct el se realizeaz temeinic, cu amnunime, fr a fi stnjenite activitile curente ale unitilor controlate, asupra actelor i operaiunilor deja ncheiate. Controlul posterior are i un aspect sau rol preventiv, ntruct el permite tragerea unor concluzii care pot fi utile pentru activitile viitoare. 331. Metodele folosite n organizarea i exercitarea controlului financiar sunt i ele diferite, n funcie de aspectele supuse verificrii, de elementele de eviden utilizate, de scopul urmrit i de gradul de cuprindere. Astfel, sunt cunoscute ca metode tehnice de control: controlul financiar faptic, documentar, tematic, total, parial, complex, ncruciat, mixt, etc. Controlul financiar faptic se exercit prin observarea direct (la faa locului) a proceselor i fenomenelor economico-financiare, prin cercetarea i investigarea activitilor specifice supuse controlului, n scopul constatrii acelor situaii care nu rezult din documentele existente la unitatea controlat. Controlul financiar documentar se realizeaz prin verificarea documentelor existente, n cadrul evidenei contabile, urmrind n principal legalitatea actelor i operaiunilor privind modul de folosire a mijloacelor materiale i bneti.

117

Controlul financiar tematic const n verificarea anumitor categorii i operaiuni, cum ar fi: cele de casierie, cele privind evidena i pstrarea mijloacelor materiale i bneti, retribuirea muncii, etc. Controlul financiar total privete verificarea tuturor actelor i operaiunilor care au fost ntocmite sau efectuate n perioada scurs de la controlul financiar anterior desfurat la aceeai unitate. Controlul financiar parial se exercit numai asupra unor compartimente din activitatea unitii controlate i pe anumite perioade de timp. Acest control se realizeaz de regul prin sondaj asupra unora dintre actele i operaiunile derulate n cadrul activitilor economicofinanciare. Controlul financiar complex presupune verificarea unitii controlate sub toate aspectele, viznd formularea de aprecieri i concluzii n ceea ce privete ntreaga activitate desfurat de ctre unitatea controlat. Efectuarea acestui gen de control presupune formare unei echipe constituit din reprezentanii mai multor organe de control, avnd specialiti diferite. Controlul financiar ncruciat se realizeaz prin verificarea concomitent att a documentelor unitii supus controlului, ct i a acelora cu care ea are relaii economice i financiare, n scopul verificrii autenticitii actelor i operaiunilor efectuate. Controlul financiar mixt presupune utilizarea mai multor procedee tehnice de control, n vederea asigurrii unei mai mari eficaciti a aciunilor de verificare i pentru a elimina unele din dezavantajele pe care le prezint anumite procedee de control. Controlul financiar repetat reprezint metoda utilizat n situaiile cnd rezultatele unor aciuni de control efectuate anterior - nu sunt concludente, sau incomplete sau nesatisfctoare. 332. n principiu, activitatea de control financiar se deruleaz urmndu-se o procedur comun. Procedura controlului financiar este alctuit dintr-un ansamblu de acte privind organizarea, desfurarea i valorificarea rezultatelor aciunii de control. Aceast procedur cuprinde urmtoarele etape sau faze: a) pregtirea echipei de control financiar; b) prezentarea la unitatea supus controlului i organizarea activitii de control; c) desfurarea activitii de control; d) redactarea actelor de control; e) valorificarea rezultatelor aciunii de control. Dup efectuarea controlului financiar, conductorii unitilor controlate au obligaia potrivit legii s ia sau s dispun msurile corespunztoare care se concretizeaz, n principal, n: nregistrarea n contabilitate a rezultatelor controlului; emiterea actelor legale pentru recuperarea prejudiciilor; determinarea oricror altor msuri pentru remedierea deficienelor i abaterilor constatate i tragerea la rspundere a celor vinovai. Desfurarea aciunilor de control financiar i rezultatele acestora se sintetizeaz n urmtoarele acte specifice: - procesul verbal de control care se ntocmete pe capitole de obiective controlate, prezentate n succesiunea cronologic a constatrilor fcute de echipa de control financiar; - notele de constatare - care se ntocmesc n scopul supunerii i evidenierii situaiilor constatate i a cror reconstituire ulterioar nu este posibil. - notele explicative cuprinznd rspunsurile la ntrebrile formulate de echipa de control i care sunt date n cazurile cnd se constat svrirea unor fapte care atrag rspunderea juridic a persoanelor vinovate de nclcarea legalitii.

118

- procesul verbal de contravenie care se ncheie de echipa de control financiar ori de cte ori se constat nclcarea normelor juridice privind disciplina financiar de ctre personalul unitii supuse controlului; - nota de prezentare a procesului verbal de control financiar care conine raportul echipei de control, cuprinznd concluziile i propunerile formulate n urma constatrii abaterilor svrite n cadrul unitii controlate. - nota de expunere a concluziilor care se ntocmete atunci cnd, n urma aciunii de control, nu se constat nici o abatere sau deficien n activitatea obiectivele urmrite, actele i operaiunile verificate, precum i compartimentele controlate. n privina auditului financiar intern, procedura de control este urmtoarea: pentru nceput se elaboreaz un proiect al planului de audit intern, prin consultare cu entitile publice ierarhic superioare i innd seama de recomandrile Curii de Conturi, proiect care este aprobat anual de conductorul entitii publice. n condiiile legii se pot desfura i activiti de audit ad-hoc cu caracter excepional. Auditorii interni i desfoar activitatea pe baza ordinului de serviciu, notificnd structura ce va fi verificat cu 15 zile nainte de nceperea misiunii de audit. O dat cu notificarea se comunic i tematica, programul comun de cooperare, precum i perioada. Personalul auditat are obligaia s pun la dispoziie documentele i informaiile solicitate. La sfritul verificrii, auditorii interni elaboreaz un proiect de raport care se transmite, mai nti, structurii auditate. Aceasta, n termen de 15 zile poate face observaii. n alte 10 zile, compartimentul de audit intern organizeaz o reuniune de conciliere, dup care, raportul finalizat se trimite conductorului entitii publice. Dup avizare, recomandrile cuprinse n raportul de audit public intern vor fi comunicate structurii auditate. 333. Procedura controlului financiar preventiv propriu are practic dou etape una formal i alta propriu-zis. Controlul formal presupune solicitarea, transmiterea documentelor, nsoite de avizele i notele de fundamentare ale compartimentelor de specialitate, sau alte documente justificative. Etapa verificrii formale (completare, semnturi, acte justificative) se ncheie cu nregistrarea documentelor n Registrul privind operaiunile prezentate la viza de control financiar preventiv. Controlul propriu-zis presupune verificarea legalitii, regularitii i, dup caz, al ncadrrii n limitele i destinaia creditelor bugetare i/sau de angajament. La nevoie se pot solicita i alte acte justificative, precum i avizul compartimentului juridic. Aceast etap se ncheie prin a se acorda viza prin aplicarea sigiliului i a semnturii, sau prin refuzul de viz. Controlul financiar preventiv delegat respect, n principal, procedura descris mai sus, cu meniunea c se exercit numai dup ce operaiunile au fost supuse controlului financiar preventiv intern. 3. Controlul exercitat de Ministerul Finanelor Publice 334. Avnd rolul de manager financiar al economiei, Ministerul Finanelor Publice este ndrituit a exercita i controlul financiar pe ntreaga economie, avnd la dispoziie n acest scop un aparat specializat. Controlul financiar al statului se exercit de ctre Ministerul Finanelor Publice prin Unitatea central de armonizare a sistemelor de management finaciar i control, Agenia Naional de Administraie Fiscal, Direcia General de Inspecie Financiar-Fiscal Direcia de control financiar, Autoritatea Naional a Vmilor i prin Garda Financiar. Unitatea central

119

de armonizare a sistemelor de management financiar i control se organizeaz i funcioneaz la nivel de direcie general. 335. Direcia General de Inspecie Financiar-Fiscal, din cadrul Ageniei Naionale de Administrare Fiscal cuprinde n structura ei Direcia de control financiar, iar prin Direcia de audit public intern, exercit controlul fiscal pe ntreg teritoriul naional, privind respectarea legislaiei n domeniul impozitelor, taxelor, contribuiilor sociale i al celorlalte venituri bugetare pentru a cror administrare este competent potrivit legii, exercit controlul operativ inopinat n legtur cu aplicarea i respectarea legislaiei fiscale, exercit controlul financiar preventiv propriu n scopul constituirii i utilizrii legale i eficiente a fondurilor publice, exercit funcia de audit public intern. 336. Autoritatea Naional a Vmilor se constituie ca organ de specialitate al administraiei publice centrale, cu personalitate juridic, care funcioneaz n subordinea Minsiterului Finanelor Publice Ageniei Naionale de Administrare Fiscal. Unul dintre vicepreedinii Ageniei, cu rang de subsecretar de stat, va conduce i Autoritatea Naional a Vmilor. Autoritatea Naional a Vmilor s-a creat prin reorganizarea Direciei Generale a Vmilor, exercitnd controlul de specialitate, urmrirea i supravegherea, pe ntrg teritoriul rii, a respectrii legislaiei vamale prin direciile regionale vamale i birourile vamale. 337. Garda Financiar este organizat ca instituie public de control, cu personalitate juridic, constituind un corp de control financiar, care funcioneaz, potrivit legii, n subordinea Ministerului Finanelor Publice, finanat de la bugetul de stat. Garda Financiar se organizeaz i funcioneaz pe ntre teritoriul rii prin Comisariatul General, comisariatele regionale (cu personalitate juridic) care au n componen secii judeene arondate (fr personalitate juridic) i Comisariatul Municipiului Bucureti. n exercitarea atribuiilor sale Garda Financiar efectueaz operaiuni de control curent (operativ i inopinat, pe baza legitimaiei de control, a insignei de mputernicire i a ordinului de serviciu) i de control tematic (care se exercit de ctre comisarii Grzii Financiare n baza ordinelor date de ctre conducerea Ministerului Finanelor Publice sau de comisarul general). Persoana care dispune controlul tematic stabilete obiectivele de verificat, entitile supuse controlului, perioada asupra creia se efectueaz verificarea, precum i durata controlului. La orice aciune de control particip minimum 2 comisari, iar la aciunile cu grad sporit de periculozitate, echipele de comisari vor fi nsoite de membri ai subunitilor specializate de intervenie rapid ale poliiei. Este de reinut c personalul Grzii Finnaciare nu poate efectua aciuni de control fiscal privind stabilirea, urmrirea i ncasarea veniturilor bugetare Garda Financiar efectueaz controlul cu privire la: a). respectarea actelor normative n scopul prevenirii, descoperirii i combaterii oricror acte i fapte interzise de lege; b). respectarea normelor de comer, urmrind prevenirea, depistarea i nlturarea operaiunilor ilicite; c). modul de producere, depozitare, circulaie i valorificare a bunurilor n toate locurile i spaiile n care se desfoar activitatea agenilor economici; d). participarea, n colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere i instituii specializate, la aciuni de depistare i de combatere a activitilor ilicite care genereaz fenomene de evaziune i fraud fiscal. Actele de control ntocmite de comisarii Grzii Financiare sunt acte administrative de control operativ i inopinat i se comunic direciilor generale ale finanelor publice n a cror raz teritorial se afl sediul social al agentului economic controlat, pentru luarea msurilor fiscale, sau organelor de urmrire penal, dup caz. Comisarii Grzii Financiare sunt funcionari publici cu statut special.

120

4. Curtea de Conturi 338. Curtea de Conturi este organizat i funcioneaz ca o autoritate public autonom, nefiind n subordinea nici unei autoriti de stat. Curtea de Conturi este instituia suprem de control financiar ulterior extern asupra modului de formare, administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i ale sectorului public. Sediul Curii de Conturi este n Bucureti, iar n unitile administrativ teritoriale, la nivel de judee, atribuiile sunt exercitate de ctre Camerele de Conturi judeene. Membrii Curii de Conturi, consilieri de conturi, sunt numii de Parlament pe o perioad de 9 ani, care nu poate fi prelungit sau renoit, la propunerea Comisiei pentru politic financiar, bancar i bugetar a Senatului i a Comisiei pentru finane a Camerei Deputailor. Curtea de Conturi se nnoiete cu o treime din consilierii de conturi numii de Parlament, din 3 n 3 ani, n condiiile prevzute de legea organic a Curii. Conducerea Curii de Conturi se exercit de ctre plen, de ctre comitetul de conducere, de preedinte i de vicepreedinte. 339. n cadrul controlului, Curtea de Conturi are ca principal atribuie verificarea: a) contului anual de execuie a bugetului de stat; b) contului anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat; c) conturilor anuale de execuie a bugetelor locale; d) conturilor anuale de execuie a bugetelor fondurilor speciale; e) conturileorfondurilor de tezaur; f) contului anual al datoriei publice a statului i a situaiei garaniilor guvernamentale pentru credite interne i externe primite de ctre alte persoane juridice. Prin verificarea conturilor, Curtea constat dac conturile supuse verificrii sunt conforme cu realitatea, dac inventarierea patrimoniului public a fost fcut la termenele i n condiiile stabilite de lege, dac veniturile statului, unitilor administrativ- teritoriale, asigurrilor sociale au fost legal stabilite i ncasate, la termenele stabilite de lege, dac cheltuielile au fost angajate, ordonanate, pltite i nregistrate conform reglementrilor legale i n concordan cu prevederile legii bugetare. De asemenea Curtea de Conturi mai analizeaz legalitatea concesionrii sau nchirierii de bunuri proprietate public, calitatea gestiunii financiare, utilizarea fondurilor provenite din asistena financiar acordat Romniei de Uniunea European i din alte surse de finanare internaionale. Atunci cnd, n urma controlului, se constat fapte cauzatoare de prejudicii se ncheie un proces-verbal de constatare, care se trimite procurorului financiar, n msur s se pronune dac sesizeaz instana de contencios administrativ, organele de urmrire penal sau claseaz actul. 4. Evaziune fiscal 340. Au existat i vor exista nc contribuabili care- determinai de diverse interese, de cele mai multe ori, personale au ncercat i ncearc s-i restrng (s reduc) obligaiile fiscale, scop n care recurg, uneori, la cele mai ingenioase i variate metode. Este adevrat c i o legislaie fiscal mpovrtoare poate conduce la astfel de subterfugii. Faptele unor contribuabili de a sustrage de sub incidena legii unele venituri i/sau bunuri impozabile contureaz fenomenul evazionist. Evaziunea fiscal este definit sintetic ca find sustragerea, n tot sau n parte, de la impunere a materiei impozabile. Sustragerea de la ndeplinirea obligaiilor financiar-bugetare se poate realiza fie prin interpretarea normelor juridice fiscale n favoarea contribuabilului, fie prin disimularea obiectului impozabil constnd n subevaluarea cuantumului acestuia.

121

Dup modul cum se procedeaz n activitatea de evitare a efectelor reglementrilor fiscale se face difereniere ntre evaziunea fiscal legal i evaziunea fiscal frauduloas sau frauda fiscal. 341. Evaziunea fiscal legal este modalitatea prin care contribuabilul ncearc s se plaseze ntr-o poziie ct mai favorabil, pentru a putea beneficia ntr-o ct mai mare msur de avantajele oferite de reglementrile fiscale n vigoare. Altfel spus, ntr-un cadru legal, dar uznd de posibilitile lsate deschise de leguitor, un contribuabil poate profita de pe urma anumitor procedee legale, benficiind de un regim fiscal mai avantajos. n principiu, se poate vorbi de evaziune fiscal legal ori de cte ori o parte din veniturile sau averea unor persoane sau categorii sociale pot fi sustrase de la impunere datorit modului n care este reglementat stabilirea cuantumului obiectului impozabil. Astfel de situaii favorizante se creaz atunci cnd venitul impozabil se stabilete n funcie de anumite criterii exterioare sau dup norme medii, care permit subevaluarea materiei supus impunerii. Evaziunea fiscal legal este forma tolerat (admis), n sensul c n lipsa unor norme juridice exprese care s o incrimineze ea nu poate fi sancionat. 342. Evaziunea fiscal frauduloas const n disimularea obiectului impozabil, n subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor ci de sustragere de la plata impozitului datorat. Potrivit legislaiei noastre n vigoare, evaziunea fiscal frauduloas este definit ca fiind sustragerea prin orice mijloace, n ntregime sau n parte, de la plata impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume, datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat i a bugetelor fondurilor speciale de ctre persoane fizice i juridice romne sau strine (contribuabili.) 343. Toi contribuabilii au obligaia legal de a declara cu sinceritate veniturile realizate, bunurile mobile i imobile aflate n proprietate sau deinute cu orice alt titlu legal, precum i orice valori care genereaz titluri de crean fiscal. Atunci cnd prin lege nu se prevede obligativitatea depunerii declaraiei de impunere, contribuabilii rspund de calcularea cu corectitudine a impozitelor i taxelor pe care trebuie s le verse la buget. Nerespectarea reglementrilor fiscale privind stabilirea i perceperea impozitelor, taxelor i a altor obligaii bugetare, antreneaz potrivit legii rspunderea juridic, administrativfiscal (plata sumei, penaliti, dobnzi) sau penal, dup caz. Prin urmare, innd seama de modul de svrirea i de implicaiile economicofinanciare, frauda fiscal poate fi calificat drept contravenie sau ca infraciune, iar sanciunea aplicabil este amenda contravenional sau amenda penal sau nchisoarea. Evaziunea fiscal frauduloas este posibil fie datorit imperfeciunii legii, fie datorit lipsei de uniformitate n activitatea organelor financiare, fie n fine datorit conduitei ilicite a unor categorii de contribuabili. 344. Constituie contravenii i se sancioneaz cu amend fapte precum: nedeclararea, n termenele prevzute de lege, de ctre contribuabili a veniturilor i bunurilor supuse impozitelor, taxelor i contribuiilor, calcularea eronat a impozitelor, taxelor i a contribuiilor, cu consecina diminurii valorii creanei fiscale cuvenit statului; neprezentarea de ctre contribuabili, la cererea organului de control, a documentelor justificative i contabile referitoare la modul n care au fost ndeplinite obligaiile fiscale; neaducerea la ndeplinire, la termen, a dispoziiilor date prin actul de control ncheiat de organele financiar- fiscale, .a.m.d. Pentru persoanele fizice amenda este stabilit ntre 500.000 30.000.000 lei, iar pentru persoanele juridice, amenda este ntre 5.000.000 100.000.000 lei. n acest ultim caz, amenda nu este deductibil fiscal, motiv

122

pentru care persoana juridic are deschis calea aciunii n regres mpotriva persoanei vinovate, n virtutea raporturilor de prepuenie. 345. Sunt prevzute ca infraciuni, fapte precum refuzul de a prezenta organelor de control, documentele justificative i actele de eviden contabil, sau bunurile mobile supuse impozitelor, taxelor i contribuiilor la fondurile publice, nentocmirea, ntocmirea incomplet sau necorespunztoare a documentelor primare ori acceptarea de astfel de documente n scopul mpiedicrii verificrilor sau surselor impozabile; sustragerea de la plata obligailor fiscale prin nenregistrarea unor activiti, sustragerea de la plata obligaiilor fiscale prin nedeclararea veniturilor impozabile; omisiunea evidenierii n acte contabile sau n alte documente legale a operaiunilor comerciale efectuate. Legiuitorul n funcie de gradul de pericol social al infraciunii a stabilit fie pedepse alternative (nchisoarea sau amenda penal) fie pedepse numai cu nchisoarea (de exmplu ntre 3- 10 ani i interzicerea unor drepturi). n scopul prevenirii i combaterii evaziunii fiscale, precum i n scopul ntririi administrrii impozitelor i taxelor datorate bugetului de stat s-a organizat cazierul fiscal al contribuabililor ca mijloc de eviden i urmrire a disciplinei financiare a contribuabililor. n cazierul fiscal se ine evidena persoanelor fizice i juridice, precum i a asociailor, acionarilor i reprezentanilor legali ai persoanelor juridice, care au svrit fapte sancionate de legile financiare, vamale, precum i cele care privesc disciplina financiar.

123

BIBLIOGRAFIE SELECTIV A. Doctrin I. Blan, DREPT FINANCIAR, Edit. ALL Beck, Bucureti, 2003 I. Condor, R. Stancu, DREPT FINANCIAR I FISCAL ROMN, Edit. Fundaiei Romnia de mine, Bucureti, 2002 M. t. Minea, L. T. Chiriac, C. F. Costa, DREPTUL FINANELOR PUBLICE, Edit. Accent, Cluj-Napoca, 2005 C. D. Popa, A. Fanu-Moca, DREPT FINANCIAR, Edit. Lumina Lex, Bucureti, 2003 D. Drosu aguna, TRATAT DE DREPT FINANCIAR I FISCAL, Edit. All Beck, Bucureti, 2003. B. Legislaie - Legea nr.500/2002 privind finanele publice - Ordonana Guvernului nr.45/2003 pricind finanele publice locale - Legea nr.313/2004 privind datoria public - Codul fiscal aprobat prin Legea nr.571/2003, cu modificrile ulterioare - Codul vamal aprobat prin Legea nr.141/1997, cu modificrile ulterioare - Codul de procvedur fiscal aprobat prin Ordonana nr.92/2003, cu modificrile ulterioare

NOT: Studenii vor elabora, individual, cte un referat, putndu-i alege n acest scop una din urmtoarele teme: Veniturile ordinare ale bugetelor locale Datoria public Evoluia impozitului pe dividende Impozitul pe venit Taxele de timbru

124