Studiu comparativ intre reglementarile contabile nationale OMFP 3.

055/2009 si standardul international IFRS pentru IMM

Studiu comparativ intre reglementarile contabile nationale OMFP 3.055/2009 si standardul international IFRS pentru IMM
ncepnd cu anul 2007, companiile ale cror titluri sunt tranzacionate pe o piaa reglementata si care prezinta situaii financiare consolidate au obligaia de a aplica Standardele Contabile Internaionale de Raportare Financiara. Celelalte entitati pot aplica IFRS pentru intocmirea situatiilor financiare destinate altor utilizatori decat statul (pentru un al doilea set de situatii financiare, primul fiind prezentat conform reglementarilor nationale obligatorii, conform cu OMFP 3055). Entitatile de interes public pot opta intre reglementarile conforme cu Directiva a VII-a si IFRS pentru intocmirea situatiilor financiare consolidate. Consiliul pentru Standarde Internationale de Contabilitate (IASB) a emis in 2009 standardul de raportare finciara adresat intreprinderilor mici si mijlocii (IFRS pentru IMM). Acest IFRS este destinat intocmirii situatiilor financiare cu scop general de catre entitatile care prezinta situatii financiare cu scop general pentru utilizatorii externi si acelor entitati ale caror instrumente financiare nu sunt tranzactionate pe o piata publica. De asemenea, acest standard nu este adresat, in general, bancilor, a cooperativelor de economii sau creditare, companiilor de asigurari, fondurile mutuale sau bancile de investitii. Prin urmare, se observa ca in ciuda denumirii acestui standard acesta se aplica mai degraba in functie de natura entitatii, nu si de marimea acesteia. Comparatie intre IFRS pentru IMM OMFP 3055 Incepand o comparatie la nivel de principii generale si concepte observam o diferenta esentiala intre standardul IFRS pentru IMM si Ordinul OMFP 3055 si anume cu privire la obiectivul situatiilor financiare. In timp ce in reglementarile nationale nu este inclusa nici o prevedere referitoare cu privire la obiectivul situatiilor financiare, IFRS pentru IMM defineste acest obiectiv. Asfel, obiectivul situatiilor financiare ale unei intreprinderi mici sau mijloci este de a oferi informatii referitoare la pozitia, performanta si fluxurile de trezorerie ale acelei intreprinderi, care sunt utile pentru luare deciziilor economice de catre o gama larga de utilizatori care nu au capacitatea de a solicita rapoarte adoptate necesitatilor lor specifice de informare. Situaiile financiare. In ceea ce privete situaiile financiare exista cateva diferente majore si anume : in timp ce OMFP 3055 prezinta un format/o structura standard pentru prezentarea situaiilor, IFRS pentru IMM este mai flexibil in aceasta privina, deoarece nu prevede un format prestabilit pentru situatiile financiare, insa prevede anumite tipuri de active, datorii, cheltuieli si venituri si capital propriu care trebuie obligatoriu prezentate.

OMFP 3055

IFRS pentru IMM

Situaiile financiare sunt prezentate astfel: Situaiile financiare sunt prezentate astfel: 1. Bilanul 1.O situaie a poziiei financiare 2. Contul de profit si pierdere Fie: 3. Situaia modificrii capitalului propriu a) o singura situaie a rezultatului global, 4. Situaia fluxurilor de numerar care prezint toate elementele de venituri si 5. Notele explicative la situaiile financiare cheltuieli recunoscute in timpul perioadei, anale. inclusiv acele elemente recunoscute la determinarea profitului sau pierderii (care reprezint un subtotal in situaia rezultatului global) si alte elemente ale rezultatului global b) contul de profit si pierdere si o situaie separata a rezultatului global 3. Situaia variaiei capitalurilor proprii 4. Situaia fluxurilor de trezorerie 5. Notele, cuprinznd un rezumat al politicilor contabile semnificative si alte informaii semnificative. - prevede criteriile in funcie de care se prezint doar situaiile financiare simplificate sau cele complete ( in plus, si situatia fluxurilor de trezorerie, si cea a modificrii capitalurilor); - prezentarea elementelor extraordinare este permisa; - nu este prevzut un format prestabilit pentru prezentarea situaiilor financiare, insa sunt prezentate anumite elemente care trebuie prezentate in mod obligatoriu. De exemplu, este solicitata clasificarea activelor si datoriilor in curente si necurente, cu excepia cazului in care o prezentare in ordinea lichiditii este mai relevanta; - prezentarea elementelor extraordinare nu este permisa;

Evaluarea elementelor in situatiile financiare. In cadrul standardului IFRS pentru IMM exista doua baze de evaluare uzuale: costul istoric si valoarea justa. O entitate va evalua activele si datoriile la recunoaterea initiala la costul istoric. Majoritatea activelor nonfinanciare recunoscute iniial la costul istoric sunt evaluate ulterior la alte baze de evaluare. Anumite categorii de instrumente financiare, investiii in ntreprinderi asociate si asocieri in participaie si activele biologice sunt evaluate la valoarea justa. Toate elementele, cu excepia celor evaluate la valoarea justa prin rezultat, fac obiectul deprecierii. In schimb, in plus in ordinul OMFP 3055 mai sunt menionate si tipurile de valoare de intrare: costul istoric, costul de producie, valoarea stabilita in urma evalurii (pentu bunurile reprezentand aport la capitalul social), valoarea justa (pentru bunurile obtinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere). Stocuri. O prima diferenta se observa la formulele utilizate petru determinarea costului. Astfel, conform IFRS pentru IMM utilizarea metodei LIFO (ultimul intrat, primul iesit) nu este permisa, in timp ce aceasta metoda se foloseste si este permisa inca in reglementarile nationale. 3

De asemenea in IFRS pentru IMM, sunt prezentate 3 tehnici de evaluare a costului stocurilor (metoda costului standard, metoda pretului de vanzare cu amanuntul, metoda celui mai recent pret de achizitie) spre deosebire de doar 2 tehnici utilizate conform OMFP 3055 (metoda costului standard, metoda pretului de vanzare cu amanuntul). Astfel metoda celui mai recent pret de achizitie nu este permisa in OMFP. Conform IFRS pentru IMM, stocurile sunt evaluate initial la cost si ulterior la minimul dintre cost si pretul de vanzare mai putin costurile de finalizare si vanzare. Conform OMFP 3055, stocurile trebuie sa fie depreciate la valoarea realizabila neta daca aceasta este mai mica decat costul (tratament similar cu cl din IFRS pentru IMM). Costul indatorarii. Conform IFRS pntru IMM, o entitate va recunoaste toate costurile indatorarii drept cheltuiala in contul de profit si pierdere in perioada in care sunt suportate. Spre deosebire, OMFP 3055 permite capitalizarea acestor costuri pentru activele care necesita o perioada semnificativa de timp pentru a fi gata pentru utilizarea destinata sau pentru vanzare. Active biologice si produse agricole. Conform OMFP 3055, politicile contabile specifice stocurilor sau imobilizarilor corporale sunt utilizate pentru activele biologice si produse agricole. In contradictie cu reglementarea nationala, IFRS pentru IMM propune o abordare specifica acestora. Investitii imobiliare. Conform IFRS pentru IMM investitiile imobiliare sunt evaluate initial la cost. Ulterior evaluarii initiale, entitatile pot opta intre 2 tratamente: tratamentul de baza, evaluarea la valoarea justa cu reflectarea variatiei de valoare in contul de profit si pierdere; tratamentul alternativ, evaluarea la costul initial amortizare si depreciere ulterioara. In cazul in care o entitate alege evaluarea la cost pentru investiile imobiliare e obligata sa prezinte in anexe valoarea justa a investitiilor imobiliare. Daca o entitate alege tratamentul evaluarii la valoarea justa nu are voie ca ulterior sa schimbe politicile contabile in scopul evaluarii investitiei imobiliare la cost. O data ales un tratament contabil el trebuie aplicat pentru toate investitiile imobiliare pentru unitate. In timp ce in OMFP nr. 3055/2009 nu sunt definite politici contabile pentru investiile imobiliare. Sunt aplicate politici contabile specifice imobilizarilor corporale. Provizioane. Atat IFRS pentru IMM, cat si OMFP 3055/2009 contin prevederi similare. Suma recunoscuta ca provizion este cea mai buna estimare a valorii necesare pentru a deconta obligatia la data de raportare. Atunci cand efectul valorii timp a banilor este semnificativ, valoarea unui provizion este valoarea actualizata a cheltuielillor estimate a fi necesare pentru a deconta obligatia. O entitate exculude castigurile rezultate din cedarea preconizata a activelor din evaluarea unui provizion. Daca se estimeaza ca o parte din cheltuieli sau toate cheltuielile legate de un provizion vor fi rambursate de catre o terta parte, rambursarea trebuie recunoscuta numai in momentul in care este sigur ca va fi primita. In OMFP 3055/2009 nu exista o restrictie privind limita maxima pentru valoarea rambursarii, in schimb IFRS pentru IMM, rambursarea este recunoscuta atunci cand este aproape sigur ca entitatea va primi rambursarea si suma recunoscuta nu va depasi suma provizioanului. Compensarea in bilant sau contul de profit si pierdere nu este permisa conform OMFP 3055/2009, in schimb potrivit IFRS pentru IMM, creanta privind 4

rambursarea va fi prezentata in situatia pozitiei financiare ca activ si nu va fi compensata cu provizionul. Contracte de leasing. Exemple de situatii care ar conduce in mod normal la clasificarea unui contract in categoria contractelor de leasing financiar sunt coerente cu IFRS pentru IMM cu exceptia unuia, care precizeaza ca la inceputul contractului valoarea totala a ratelor de leasing mai putin cheltuielile accesorii este mai mare sau egala cu costul de achizitie al bunului pentru locatar. In cazul IFRS pentru IMM activele si datoriile sunt recunoscute la valorea justa sau la valoarea actualizata a platilor minime de leasing, daca aceasta este mai scazuta. In schimb OMFP 3055/2009 prevede ca locatarul sa recunoasca activul si datoria la costul de achizitie pentru locator. Capitalul propriu. Conform OMFP nr. 3055/2009 instrumentele de capital sunt evaluate la pretul de emisiune si nu exista o cerinta de actualizare daca plata este amanata si efectul valorii timp a banilor este semnificativ, ca in cazul IFRS pentru IMM cand evalurea initiala este facuta pe baza valorii actualizate. Daca intrumentele de capitaluri sunt emise inainte ca numerarul sau celelalte resurse sa fie furnizate, entitatea trebuie sa prezinte valoarea de incasat ca activ (creanta), in schimb IFRS pentru IMM prezice ca valoarea de incasat drept o ajustare in sectiunea de capitaluri proprii a situatiei sale financiare si nu drept un activ. In cazul imprumuturilor convertibile OMFP nr. 3055/2009 nu prevede cerinte pentru separarea imprumuturilor convertibile. Imprumuturile convertibile sunt recunoscute ca datorii si transferate in capitalurile proprii atunci cand este exercitata optiunea de conversie. In schimb in cazul IFRS pentru IMM se arate in vedere acesta separare aferente imprumuturilor convertibile. Astfel intrumentele financiare compuse care contin o componenta de datorie si cea de capitaluri proprii, o entitate trebuei sa aloce incasarile intre componenta de datorie si cea de capitaluri proprii. Venituri. Exista criterii de recunoastere similare pentru veniturile din vanzarea bunurilor. Prevederile privind recunoasterea veniturilor din redevente si dividende sunt similare cu cele ale IFRS pentru IMM. In OMFP nr. 3055/2009 nu este permisa gruparea a doua sau mai multe tranzactii similare in vederea aplicarii criteriilor de recunoastere, ca si in prevederile IFRS pentru IMM. Schimbul de bunuri similare sau diferite implica inregistrarea a doua tranzactii: scoaterea din bilant a activului cedat si recunoasterea activului primit in schimb. Trecerea la IFRS pentru IMM O entitate care aplica pentru prima oara IFRS pentru IMM este o entitate care isi prezinta primele sale situatii financiare anuale in conformitate cu IFRS pentru IMM, indiferent daca inainte cadrul sau contabil se baza pe standardele IFRS complete sau pe un alt set de standarde contabile. Aplicarea pentru prima oara implica aplicarea retrospectiva a IFRS pentru IMM in vigoare la data de raportare petru primele situatii financiare in conformitate cu IFRS pentru IMM ale unei entitati. Daca este impracticabil pentru o entitate sa furnizeze informatiile solicitate de IFRS pentru IMM pentru orice perioada anterioara in care se intocmeste situatiile financiare in conformitate cu IFRS pentru IMM, aceasta omisiune va fi divulgata. 5

La prima aplicare a IFRS pentru IMM, o entitate nu va schimba retospectiv modul de contabilizare utilizat potrivit cadrului de raportare anterior pentru oricare dintre urmatoarele tranzactii: -scoaterea din bilant a activelor si datoriilor financiare; -contabilitatea de acoperire; -estimarile; -operatiile intrerupte; -evaluarea intereselor care nu asigura controlul. Ajustarile care rezulta din aplicarea pentru prima data a IFRS pentru IMM sunt recunoscute direct in rezultatul reportat (sau, daca este cazul in alt element de capitaluri proprii) la data trecerii la IFRS pentru IMM. Bibliografie 1. Ordinul ministrului finantelor publice nr. 3055/2009, publicat in Monitorul Oficial nr 766/10.11.2009; 2. Studiu comparativ intre reglementarile contabile din Romania (OMFP nr 3055/2009) si Standardul de Raportare Financiara pentru Intreprinderi Mici si Mijlocii (IRFS pentru IMM), Editura CECCAR, 2010 3. IASB International Financial Reporting Standard for Small and Medium-sized Entities, 2009 4. IFRS for SMEs and the Fourth and Seventh Council Directives, Compatibility Issues EFRAG WORKING PAPER http://www.efrag.org/files/EFRAG%20public %20letters/IFRS%20for%20SMEs%20compatibility%20analysis/EFRAG %20Compatibility%20Analysis.pdf