Sunteți pe pagina 1din 312

UNIVERSITATEA CONSTANTIN BRNCUI DIN TRGU JIU FACULTATEA DE TIINE ECONOMICE I GESTIUNEA AFACERILOR DEPARTAMENTUL PENTRU NVMNT LA DISTAN

Prof. univ. dr. PALIU - POPA LUCIA

CONTABILITATE FINANCIAR
pentru uzul studenilor ID

Editura Academica Brncui Trgu Jiu, 2010

Refereni tiinifici:
Prof. univ. dr. Mihai Magdalena Prof. univ. dr. Domnioru Sorin

Cuprins
INTRODUCERE .................................................................................................................. 7 9

MODULUL 1 ..
UNITATEA 1: Contabilitatea capitalului social, a primelor legate de capital, a rezervelor din reevaluare, a rezervelor i a provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli.
U1.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare . U1.2. Contabilitatea capitalului social ... U1.3. Contabilitatea primelor legate de capital . U1.4. Contabilitatea rezervelor din reevaluare .. U1.5. Contabilitatea rezervelor... U1.6. Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli . U1.7. Test de autoevaluare . U1.8. Rezumat ... Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 1.....

10 10 11 13 17 18 19 22 25 25 25

UNITATEA 2: Contabilitatea rezultatului reportat, a rezultatului exerciiului i a mprumuturilor i datoriilor asimilate ..


U2.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare . U2.2. Contabilitatea rezultatului reportat ... U2.3. Contabilitatea rezultatului exerciiului . U2.4. Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate ... U2.5. Test de autoevaluare . U2.6. Rezumat ... Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 2.....

26 26 27 29 32 36 38 39 39 40 41 41 42 47 59 62 62 62

MODULUL 2 ..
UNITATEA 3: Contabilitatea imobilizrilor necorporale i a imobilizrilor corporale ..
U3.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare . U3.2. Contabilitatea imobilizrilor necorporale .... U3.3. Contabilitatea imobilizrilor corporale U3.4. Test de autoevaluare . U3.5. Rezumat ... Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 3.....

UNITATEA 4: Contabilitatea imobilizrilor n curs, a amortizrii imobilizrilor i a ajustrilor pentru deprecierea acestora .
U4.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare . U4.2. Contabilitatea imobilizrilor n curs U4.3. Contabilitatea amortizrii imobilizrilor .. U4.4. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor .. U4.5. Test de autoevaluare . U4.6. Rezumat ... Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 4..... TEMA DE CONTROL NR. 1 Monografia contabil a componentelor capitalului i a activelor imobilizate .

63 64 64 70 74 77 80 80 80 80

MODULUL 3 ..
UNITATEA 5: Contabilitatea stocurilor de materii prime i materiale ..
U5.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare . U5.2. Definirea, structura i metodele de organizare a contabilitii stocurilor i a produciei n curs de execuie U5.3. Contabilitatea materiilor prime i materialelor consumabile ... U5.4. Contabilitatea materialelor de natura obiectelor de inventar ... U5.5. Test de autoevaluare . U5.6. Rezumat ... Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 5.....

82 83 83 84 90 96 101 104 104 104 105 105 106 107 113 116 118 118 118

UNITATEA 6: Contabilitatea produciei n curs de execuie, a produselor i a stocurilor aflate la teri


U6.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare . U6.2. Contabilitatea produciei n curs de execuie ... U6.3. Contabilitatea produselor ..... U6.4. Contabilitatea stocurilor aflate la teri .. U6.5. Test de autoevaluare . U6.6. Rezumat ... Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 6.....

UNITATEA 7: Contabilitatea mrfurilor, a ambalajelor i a ajustrilor pentru deprecierea activelor circulante materiale .
U7.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare . U7.2. Contabilitatea mrfurilor .. U7.3. Contabilitatea ambalajelor ... U7.4. Contabilitatea animalelor i psrilor .. U7.5. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor ... U7.6. Test de autoevaluare . U7.7. Rezumat .... Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 7..... TEMA DE CONTROL NR. 2 Monografia contabil a stocurilor i a produciei n curs de execuie ....................................................................................................................

119 119 120 126 129 134 136 139 140 140 140 141 142 142 143 152 155 166 169 171 172 172

MODULUL 4 ..
UNITATEA 8: Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii .
U8.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare . U8.2. Contabilitatea datoriilor din cumprri pe credit . U8.3. Contabilitatea avansurilor acordate i a ambalajelor de restituit U8.4. Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit U8.5. Contabilitatea avansurilor primite i a ambalajelor livrate odat cu marfa . U8.6. Test de autoevaluare . U8.7. Rezumat ... Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 8.....

UNITATEA 9: Contabilitatea datoriilor i creanelor privind personalul, asigurarea i protecia social .


U9.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare . U9.2. Contabilitatea datoriilor i creanelor fa de personal U9.3. Contabilitatea datoriilor i creanelor privind asigurarea i protecia social .. U9.4. Test de autoevaluare . U9.5. Rezumat ... Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 9.....

173 173 174 182 186 189 189 189 190 190 191 192 194 197 199 200 203 204 206 209 209 209

UNITATEA 10: Contabilitatea decontrilor cu bugetul statului i cu alte organisme publice .


U10.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ... U10.2. Structura datoriilor i creanelor fat de stat i alte organisme publice . U10.3. Contabilitatea impozitului pe profit ... U10.4. Contabilitatea taxei pe valoarea adugat .. U10.5. Contabilitatea impozitului pe veniturile de natur salarial ... U10.6. Contabilitatea creanelor din subvenii .. U10.7. Contabilitatea datoriilor din alte impozite, taxe i vrsminte asimilate ... U10.8. Contabilitatea fondurilor speciale .. U10.9. Contabilitatea altor datorii i creane fa de bugetul statului U10.10. Test de autoevaluare ..... U10.11. Rezumat ... Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 10.......

UNITATEA creditorii operaiuni deprecierea

11:Contabilitatea decontrilor cu debitorii i diveri, a datoriilor i creanelor din de regularizare i a ajustrilor pentru creanelor

U11.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare .. U11.2. Contabilitatea debitorilor diveri ... U11.3. Contabilitatea creditorilor diveri .. U11.4. Contabilitatea datoriilor i creanelor din operaiuni de regularizare U11.5. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor U11.6. Test de autoevaluare ... U11.7. Rezumat . Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 11....... TEMA DE CONTROL NR. 3 Monografia contabil a datoriilor i creanelor ..

210 210 211 214 216 219 222 224 224 225 225 226 227 227 228 228 237 239

MODULUL 5 ..
UNITATEA 12: Contabilitatea decontrilor prin conturi bancare .
U12.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ... U12.2. Definirea i structura trezoreriei unitii patrimoniale ... U12.3. Contabilitatea decontrilor prin conturi bancare U12.4. Test de autoevaluare ... U12.5. Rezumat .

Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 12.......

240 240

UNITATEA 13: Contabilitatea operaiunilor derulate prin casierie, a acreditivelor i a avansurilor de trezorerie, a viramentelor interne i a ajustrilor pentru deprecierea conturilor de trezorerie .
U13.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ... U13.2. Contabilitatea operaiilor n numerar i a altor valori de trezorerie ... U13.3. Contabilitatea acreditivelor i a avansurilor de trezorerie . U13.4. Contabilitatea viramentelor interne i a ajustrilor pentru deprecierea conturilor de trezorerie ... U13.5. Test de autoevaluare ... U13.6. Rezumat . Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 13.......

241 241 242 244 248 251 253 253 253 254 254 255 256 272 283 286 291 293 296 298 298 299 299 300 312

UNITATEA 14: Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor.


U14.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ... U14.2. Definirea i structura cheltuielilor i veniturilor U14.3. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare .. U14.4. Contabilitatea veniturilor din activitatea de exploatare . U14.5. Contabilitatea cheltuielilor financiare U14.6. Contabilitatea veniturilor din activitatea financiar ... U14.7. Contabilitatea cheltuielilor i a veniturilor extraordinare i a cheltuielilor cu impozitul pe profit i alte impozite U14.8. Contabilitatea decontrii cheltuielilor i veniturilor .. U14.9. Test de autoevaluare ... U14.10. Rezumat ....... Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 14....... TEMA DE CONTROL NR. 4 Monografia contabil a trezoreriei, a cheltuielilor i a veniturilor

Plan de conturi general . Bibliografie selectiv.......

Introducere
Scopul cursului:
Contabilitatea financiar este esenial n pregtirea profesional a economitilor deoarece n toate domeniile de activitate se desfoar operaiuni care necesit reflectarea n contabilitate, dup reguli unice, astfel nct rezultatele s fie prezentate utilizatorilor de informaii (administratori, proprietari, bnci, organe de control), dup o metodologie unic. Disciplina Contabilitate financiar se studiaz la programul de studii universitare de licen Finane i Bnci, fiind prevzut n planul de nvmnt ca o disciplin obligatorie, de specialitate, avnd ca obiect de studiu prezentarea noiunilor i conceptelor de baz privind funcionarea conturilor bilaniere care se refer la capitaluri, imobilizri, stocuri, producie n curs de execuie, datorii i creane, trezorerie, venituri i cheltuieli, precum i la provizioanele i ajustrile specifice claselor corespunztoare conturilor bilaniere. Contabilitatea financiar are ca obiect de studiu nregistrarea tuturor operaiilor care vizeaz patrimoniul entitilor, msurarea variaiilor la care acesta este supus ca urmare a proceselor economice, calcularea i explicarea rezultatului financiar i ntocmirea situaiilor financiare anuale, care ofer imaginea sintetic, fidel i retrospectiv a situaiei patrimoniale. Volumul de fa se adreseaz cu precdere studenilor de la forma de nvmnt la distan din cadrul Facultii de tiine Economice i Gestiunea Afacerilor a Universitii Constantin Brncui Trgu Jiu, dar poate fi deosebit de util oricrui student, indiferent de forma de nvmnt pe care o urmeaz, precum i specialitilor din domeniu pentru gsirea soluiilor corecte cu privire la varianta de contabilitate conform cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene. Modul n care a fost gndit i pus n practic face din acest volum un suport metodologic pentru disciplina Contabilitate financiar, dar i un instrument de lucru necesar att n nelegerea i nsuirea acestei discipline, prin prezentarea concis a noiunilor, a modului de funcionare a conturilor n care se nregistreaz operaiunile economice de la nivelul entitilor, prezentare care este urmat de exemple practice, ct i pentru consolidarea acestora prin testele de autocontrol propuse la finalul fiecrei uniti de nvare. Coninutul lucrrii a fost structurat pe 5 module divizate n 14 uniti de studiu, care cuprind scopul i obiectivele nvrii, sinteze de noiuni teoretice i aplicative, rezumate, concluzii i teste de autoevaluare. O unitate de nvare, acoperind n medie 2 ore de studiu individual, se constituie practic ca o succesiune de sarcini de nvare, n care un rol determinat revine autoevalurii, dorind astfel s dezvoltm capacitatea de studiu individual i s dm posibilitatea studentului ID ca, dei lipsit de explicaiile profesorului, s dobndeasc cunotine i competene de aceeai calitate i n aceeai cantitate cu cele ale studenilor de la forma de nvmnt zi. Parcurgnd prezentul material ne dorim s dobndii capaciti privind explicarea i interpretarea la un nivel elementar a conceptelor, abordrilor i teoriilor referitoare la elementele patrimoniale cuprinse n clasele de conturi care se refer la capitaluri, imobilizri, stocuri i producie n curs de execuie, datorii i creane, trezorerie, venituri i cheltuieli, cunoaterea coninutului economic, a funciei contabile i a modului de funcionare a respectivelor conturi sintetice, dezvoltnd abiliti de realizare a analizei contabile a principalelor operaiuni 7

care au loc la nivelul entitilor i de reflectare a acestora n contabilitate. Testele de autoevaluare care sunt incluse pe parcursul fiecrei uniti de studiu au rolul de a v testa atingerea obiectivele propuse. Aceste exerciii de autotestare mpreun cu rspunsurile/rezolvrile/indicaiile incluse la sfritul unitii respective ncearc s v ajute n activitatea de autotestare, activitate prin care v putei da seama dac ai atins obiectivele propuse la nceputul unitii de studiu, sau nu. Finalizarea studiului respectivelor module, de regul, se concretizeaz prin rezolvarea unor teme de control, care vor fi transmise de ctre student tutorelui de disciplin care, le va analiza, le va nota, va face comentarii individualizate i le va returna studentului. Temele de control sunt nsoite de instruciuni privind redactarea lucrrii, constrngeri privind lungimea rspunsurilor, resursele suplimentare necesare elaborrii lucrrii, criterii de evaluare i notare a lucrrii astfel nct s atingei toi parametrii necesari obinerii notei maxime. Cursul de Contabilitate financiar are prevzute 4 teme de control.

Obiectivele cursului:
Cursul intitulat Contabilitate financiar are ca obiectiv principal formarea competenelor privind identificarea elementelor patrimoniale care se ncadreaz n categoria capitalurilor, imobilizrilor, activelor circulante materiale, datoriilor i creanelor, trezoreriei, cheltuielilor i veniturilor, aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii reglementrilor contabile aplicabile entitilor din ara noastr, s reuii s efectuai corect analiza contabil a principalelor operaiuni economico-financiare pentru a realiza nregistrri corecte n contabilitate. n acest sens, la sfritul acestui curs, vei fi capabili s: identificai i s definii elementele patrimoniale care se ncadreaz n categoria capitalurilor, a imobilizrilor, a activelor circulante materiale, a datoriilor i creanelor, a trezoreriei, a cheltuielilor i a veniturilor; identificai conturile cu ajutorul crora respectivele elemente patrimoniale se reflect n contabilitate i s expunei modul de funcionare a acestora; realizai reflectarea n contabilitate a principalelor operaiuni economico-financiare care se refer la capitaluri, imobilizri, stocuri, producie n curs de execuie, datorii, creane, trezorerie, cheltuieli, venituri, provizioane sau ajustri specifice; utilizai corect documentele justificative specifice operaiunilor economicofinanciare derulate la nivelul entitilor; analizai fluxul de informaii financiar-contabile din cadrul unei uniti patrimoniale; analizai i s interpretai fenomenele i procesele economice, sub aspect financiarcontabil, cu impact asupra situaiilor financiare ale unei societi comerciale.

Timpul alocat:
Durata medie de studiu individual a coninutul cursului - 28 ore(SI) Activiti tutoriale 8 ore (AT) Elaborarea temelor de control 20 ore(TC)

Evaluarea:
Temele de control vor avea o pondere de 30% n nota final, restul reprezint 60% nota la testul de verificare a cunotinelor de la examenul programat n sesiunea de examene i 10% accesarea platformei e-learning. 8

MODULUL 1
Contabilitatea capitalului social, a primelor legate de capital, a rezervelor din reevaluare, a rezervelor i a provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli Contabilitatea rezultatului reportat, a rezultatului exerciiului i a mprumuturilor i datoriilor asimilate

UNITATEA 1:

UNITATEA 2:

UNITATEA 1 Contabilitatea capitalului social, a primelor legate de capital, a rezervelor din reevaluare, a rezervelor i a provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:
U1.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ... U1.2. Contabilitatea capitalului social ........................................................

pag.
10 11

U1.3. Contabilitatea primelor legate de capital ... 13 U1.4. Contabilitatea rezervelor din reevaluare ... U1.5. Contabilitatea rezervelor U1.6. Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli . 17 18 19

U1.7. Test de autoevaluare ... 22 U1.8. Rezumat .. Bibliografie minimal 25 25

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 1..... 25

U1.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale care se ncadreaz n categoria capitalului social, a primelor legate de capital, a rezervelor din reevaluare, a rezervelor i a provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli precum i aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii reglementrilor contabile aplicabile entitilor din ara noastr i s putei realiza analiza contabil a operaiunilor la care sunt supuse aceste elemente patrimoniale n scopul reflectrii lor n contabilitate. La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: 10

identificai elementele patrimoniale care se ncadreaz n categoria capitalului social, primelor legate de capital, rezervelor din reevaluare, rezervelor i a provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli; identificai conturile cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se reflect n contabilitate i s nelegei modul de funcionare a lor; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care se refer la elementele patrimoniale la care am fcut referire anterior; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U1.2. Contabilitatea capitalului social


Capitalurile deinute de agenii economici reprezint componente ale pasivului patrimonial, destinate pentru a finana (a acoperi) ntr-o manier durabil, mai mare de un an, activul patrimonial. n funcie de proveniena i apartenena sa, capitalul poate fi structurat n: capitaluri proprii; provizioane pentru riscuri i cheltuieli; datorii pe termen lung. Capitalurile proprii - reprezint totalitatea capitalurilor asociailor i(sau) acionarilor, care corespund sumei algebrice a urmtoarelor elemente: capitalul propriu-zis (social, patrimoniul regiei, patrimoniul public); primele legate de capital; rezervele din reevaluare; rezervele; aciunile proprii; profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit, reportate din anii precedeni; rezultatul exerciiului. Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli - reprezint rezerve, constituite pe seama cheltuielilor, destinate acoperirii riscurilor posibile, generate de obligaii a cror plat rmne incert, aleatoare. Datoriile pe termen lung - exprim resursele strine ce aparin ntreprinderii pe o perioad mai mare de un an i anume: mprumuturile din emisiuni de obligaiuni; creditele bancare pe termen lung; datoriile ce privesc imobilizrile financiare; datoriile privind concesiunile i alte datorii asimilate, care se refer la bunurile preluate n patrimoniu cu acest titlu de ctre unitatea primitoare, potrivit contractelor ncheiate. Constituirea societilor comerciale presupune n primul rnd crearea capitalului social ca element indispensabil al patrimoniului acestora i care le asigur demararea i dezvoltarea propriei activiti. Contabilitatea capitalului se realizeaz cu ajutorul contului 101 Capital care ine evidena capitalului subscris de ctre asociai sau acionari conform actelor de constituire a societii i a celui vrsat n natur sau n bani, n baza documentelor justificative privind vrsmintele de capital, precum i mrirea sau reducerea capitalului potrivit legii. Contul 101 Capital, are funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint capitalul subscris, vrsat, respectiv nevrsat. Contul 101 Capital este structurat n conturi sintetice operaionale de 11

gradul al doilea, astfel: contul 1011 Capital subscris nevrsat; contul 1012 Capital subscris vrsat; contul 1015 Patrimoniul regiei; contul 1016 Patrimoniul public. Contabilitatea analitic a capitalului se ine pe acionari sau asociai i cuprinde numrul i valoarea nominal a aciunilor sau prilor sociale subscrise i vrsate sau numai subscrise. Operaii economice privind constituirea capitalului social Presupunem c la nfiinarea unei societi comerciale asociaii sau acionarii au subscris, capitalul social, n natur i n numerar, pe care l-au aportat conform subscrierilor din actul constitutiv al societii, efectundu-se n contabilitate urmtoarele nregistrri: subscrierea capitalului social conform actului constitutiv al societii: * 456 Decontri cu acionarii/ = 1011 Capital subscris nevrsat asociaii privind capitalul * depunerea aportului n natur i n numerar la capitalul social, conform prevederilor din actul constitutiv al societii, a proceselor verbale de predare-preluare, a proceselor verbale de recepie, a foilor de vrsmnt i a extraselor de cont, a chitanelor i a registrului de cas: * % = 456 Decontri cu acionarii/asociaii 2xx Conturi de imobilizri privind capitalul 3xx Conturi de stocuri 5xx Conturi de trezorerie * ~ concomitent, cu depunerea aportului are loc realizarea capitalului subscris, vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat * Pe msura desfurrii activitii unei societi comerciale pot avea loc modificri ale capitalului social constituit la nfiinare, fie n sensul majorrii acestuia, fie n sensul reducerii, determinate de obiectivele economico-financiare pe termen scurt sau lung i de influenele economico-sociale, exercitate de mediul n care aceasta activeaz. Majorarea capitalului social este decis de adunarea general a asociailor i/sau acionarilor. n practica societilor comerciale se cunosc urmtoarele cazuri, mai frecvente, privind creterea capitalului: a) conversia datoriilor sociale n titluri de capital; b) ncorporarea n masa capitalului social a rezervelor, i a profitului nerepartizat din anii precedeni; c) emisiunea de aciuni reprezentative cu aporturi noi n bani i(sau) n natur; d) ncorporarea primelor de emisiune, de aport sau de fuziune n masa capitalului. Reducerea capitalului social se hotrte de adunarea general a asociailor sau acionarilor, n condiii specifice. n practica societilor comerciale, se pun n eviden trei cazuri frecvente, privind reducerea de capital i anume: rambursarea de capital ctre acionari; 12

anularea sau compensarea pierderilor din exerciiile anterioare; anularea unor aciuni proprii rscumprate.

Aplicaie rezolvat Se constituie societatea comercial Erasmus S.R.L. de ctre doi asociai, societate al crei capital social subscris este de 80.000 lei, conform actului constitutiv. Se cunoate faptul c acesta este divizat n 8.000 de pri sociale, cu o valoare nominal unitar de 10 lei, din care 20.000 lei aport n natur i 60.000 lei aport n numerar, depus n contul deschis la banc, conform foii de vrsmnt i extrasului de cont, integral odat cu subscrierea. Aportul n natur, reprezentat de un mijloc de transport este adus n termen de 3 luni de la subscriere, conform procesului-verbal de predare-preluare i procesului-verbal de recepie. S se efectueze nregistrrile contabile corespunztoare. Rezolvare: Constituirea capitalului social necesit urmtoarele nregistrri: subscrierea capitalului social, la nfiinarea entitii: *
= 1011 Capital subscris nevrsat 80.000

456 Decontri cu acionarii/ asociaii privind capitalul

* depunerea aportului n numerar, concomitent cu subscrierea: *


5121 Conturi la bnci n lei =

* concomitent, are loc realizarea capitalului subscris i vrsat: *


1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat

456 Decontri cu acionarii/ asociaii privind capitalul

60.000

60.000

* aducerea aportului n natur, reprezentat de un mijloc de transport: *


2133 Mijloace de transport =

* concomitent, are loc realizarea capitalului subscris i vrsat: *


1011 Capital subscris nevrsat

456 Decontri cu acionarii/ asociaii privind capitalul

20.000

1012 Capital subscris vrsat

20.000

U1.3. Contabilitatea primelor legate de capital


Primele legate de capital rezult din operaiile de cretere a capitalului social, cretere ce este realizat fie n numerar, fie prin aport n natur sau cu ocazia unei fuziuni ori divizri. Se disting astfel urmtoarele tipuri de prime legate de capital: prima de emisiune; prima de fuziune ori divizare; prima de aport; prima de conversie a obligaiunilor n aciuni. n contabilitate, primele legate de capital se urmresc cu ajutorul contului 104 Prime legate de capital, cont de surse proprii, cu funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reflect primele de emisiune, de fuziune/divizare, de aport 13

i(sau) de conversie, nencorporate la capitalul social sau la rezerve. Contul 104 Prime legate de capital este delimitat, n funcie de categoriile de prime, n conturi sintetice operaionale de gradul al II-lea, astfel: contul 1041 Prime de emisiune; contul 1042 Prime de fuziune/divizare; contul 1043 Prime de aport; contul 1044 Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni. Operaii economice privind primele legate de capital Pentru reflectarea n contabilitate a primelor legate de capital, considerm urmtoarele cazuri: A. Creterea de capital prin emisiunea de noi aciuni la o valoare peste nominal Se realizeaz prin emisiunea de noi aciuni cu aport n numerar. Exemplu Presupunem c societatea comercial X - S.A. are un capital social de 150.000 lei divizat n 150.000 aciuni cu o valoare nominal unitar de 1 leu. Societatea decide, n baza hotrrii adunrii generale a asociailor sau acionarilor s emit 10.000 aciuni la o valoare de emisiune de 1,2 lei pe aciune, cu aport n numerar. Aciunile noi sunt emise i repartizate n virtutea dreptului de subscriere preferenial, vechilor acionari care subscriu integral. Aciunile sunt nominative i se depune 50 % din valoarea lor odat cu subscrierea. Se tie, c prima de emisiune este eliberat integral la subscriere, iar al IIlea vrsmnt se realizeaz n termen de o lun de la subscriere. Aceast situaie presupune urmtoarele nregistrri contabile: subscrierea capitalului pentru majorare, care coincide cu emisiunea de aciuni i repartizarea lor acionarilor, conform declaraiilor de subscriere: * 456 Decontri cu acionarii/ = % 12.000 asociaii privind capitalul 1011 Capital subscris nevrsat 10.000 1041 Prime de emisiune 2.000 * realizarea vrsmntului de 50 % odat cu subscrierea, conform registrului de cas i a chitanelor plus prima de emisiune: * 5311 Casa n lei = 456 Decontri cu acionarii/ 7.000 asociaii privind capitalul * ~ concomitent cu efectuarea vrsmntului se evideniaz realizarea capitalului subscris, vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012Capital subscris vrsat 5.000 * ncorporarea primei de emisiune la alte rezerve: * 1041 Prime de emisiune = 1068 Alte rezerve 2.000 * realizarea celui de-al doilea vrsmnt, conform registrului de cas i a chitanelor: * 5311 Casa n lei = 456 Decontri cu acionarii/ 5.000 asociaii privind capitalul * 14

~ concomitent cu efectuarea vrsmntului, se evideniaz realizarea capitalului subscris, vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat 5.000 * B. Creterea de capital prin aport n natur Se realizeaz prin emisiunea de noi aciuni cu aport n natur. Exemplu Presupunem c societatea comercial Y - S.A. are un capital social de 120.000 lei divizat n 20.000 aciuni cu o valoare nominal unitar de 6 lei. Conform hotrrii adunrii generale a asociailor sau acionarilor, se stabilete emiterea a 3000 aciuni cu aport n natur reprezentnd o construcie metalic. Comisia de evaluare a stabilit valoarea construciei la 20.000 lei. Se tie c aportul n natur este depus odat cu subscrierea capitalului. Aceast situaie presupune urmtoarele nregistrri contabile: subscrierea capitalului pentru majorare, conform declaraiilor de subscriere: * 456 Decontri cu acionarii/ = % 20.000 asociaii privind capitalul 1011 Capital subscris 18.000 nevrsat 1043 Prime de aport 2.000 * depunerea aportului n natur, pentru capitalul subscris, conform procesului verbal de predare-preluare i a procesului verbal de recepie: * 212 Construcii = 456 Decontri cu acionarii/ 20.000 asociaii privind capitalul * ~ concomitent cu depunerea aportului, are loc realizarea capitalului subscris, vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat 18.000 * ncorporarea primei de aport n masa capitalului social: * 1043 Prime de aport = 1012 Capital subscris vrsat 2.000 * C. Creterea capitalului social prin fuziune Se realizeaz prin emisiunea de aciuni cu ocazia unei fuziuni. Exemplu Considerm dou societi independente i anume: societatea A absorbant, ce emite aciuni cu ocazia fuziunii de 32.000 lei; societatea B absorbit, ce aduce bunuri ca aport n valoare de 42.000 lei. Aceast situaie presupune urmtoarele articole contabile: subscrierea i emisiunea de noi aciuni, pentru majorarea capitalului social: * 456 Decontri cu acionarii/ = % 42.000 asociaii privind capitalul 1011 Capital subscris 32.000 nevrsat 1042 Prime de fuziune/divizare 10.000 * 15

nregistrrile privind depunerea aportului, realizarea capitalului subscris vrsat i ncorporarea primei de fuziune sau divizare n masa capitalului sunt similare celor din exemplele anterioare. D. Creterea capitalului prin conversia obligaiunilor n aciuni Majorarea capitalului social prin aceast modalitate a fost tratat n paragraful Contabilitatea operaiilor privind creterea capitalului social, cu excepia ncorporrii primei de conversie n masa capitalului social care se reflect: * 1044 Prime de conversie a = 1012 Capital subscris vrsat obligaiunilor n aciuni * Aplicaie rezolvat O societate comercial cu rspundere limitat emite, pentru majorarea capitalului social, 200 de pri sociale cu valoarea de emisiune unitar de 110 lei, conform hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor, tiind c valoarea nominal este de 100 lei. Se cunoate faptul c valoarea de emisiune a noilor aciuni se ncaseaz integral n contul de disponibil de la banc n lei. S se efectueze nregistrrile n contabilitate privind majorarea capitalului social prin emisiunea de noi aciuni cu aport n numerar, tiind c primele de emisiune se utilizeaz pentru constituirea de rezerve. Rezolvare: Din diferena ntre valoarea de emisiune a noilor pri sociale, cu aport n numerar i valoarea nominal a prilor sociale care formeaz capitalul social rezult prima de emisiune, n valoare de 2.000 lei. n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: Subscrierea capitalului social pentru majorare, conform hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor: *
=

456 Decontri cu acionarii/ asociaii privind capitalul

* ncasarea preului total de emisiune aferent noilor pri sociale, n contul de disponibil de la banc n lei, conform extrasului de cont i a foilor de vrsmnt: *
5121 Conturi la bnci n lei = 456 Decontri cu acionarii/ asociaii privind capitalul 22.000

% 22.000 1011 Capital subscris nevrsat 20.000 1041 Prime de emisiune 2.000

* Concomitent, cu depunerea aportului, are loc realizarea capitalului subscris, vrsat, conform notei de contabilitate: *
1011 Capital subscris nevrsat

* ncorporarea primelor de emisiune n categoria altor rezerve, conform hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor: *
1041 Prime de emisiune

= 1012 Capital subscris vrsat

20.000

* 16

= 1068 Alte rezerve

2.000

n urma rezolvrii acestei aplicaii, se desprind urmtoarele concluzii: capitalul social subscris a fost integral vrsat, aspect ce reiese din soldul final al contului 1011 Capital subscris nevrsat, care este egal cu zero; capitalul social s-a majorat cu 20.000 lei, reprezentat de soldul final creditor al contului 1012 Capital subscris vrsat; din majorarea capitalului social cu aport n numerar a rezultat o prim de emisiune, n valoare de 2.000 lei, prim ce este utilizat n vederea majorrii altor rezerve, aspecte ce reies din soldul final al contului 1041 Prime de emisiune, a crui valoare este zero i din soldul final creditor al contului 1068 Alte rezerve, a crui valoare este 2.000 lei.

U1.4. Contabilitatea rezervelor din reevaluare


Rezervele din reevaluare reprezint plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizrilor corporale, ce se determin i se nregistreaz n contabilitate n baza unor reglementri exprese. Reevaluarea imobilizrilor corporale are ca obiectiv aducerea acestora la costul curent sau la valoarea de intrare actualizat n funcie de utilitatea bunului, starea acestuia i preul pieei. Contabilitatea diferenelor din reevaluare se realizeaz cu ajutorul 105 contului Rezerve din reevaluare, cont sintetic operaional de gradul I, a crui utilizare presupune existena unor dispoziii legale. Este un cont de surse proprii, avnd funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint diferenele din reevaluare, constatate i neutilizate. Contul 105 Rezerve din reevaluare se dezvolt n analitic, conform actelor normative ce reglementeaz reevaluarea. Operaii economice privind rezervele din reevaluare Exemplu Presupunem c o societate comercial ce are n patrimoniu cldiri, a efectuat conform H.G. nr. 403/19.05.2000 urmtoarele nregistrri contabile: diferena din reevaluare, ajustat de comisia de inventariere n valoare de 1.000 lei: * 212 Construcii = 105 Rezerve din reevaluare 1.000 * diferena dintre amortizarea actualizat i cea nregistrat pn la data reevalurii, n sum de 200 lei: * 105 Rezerve din reevaluare = 2812 Amortizarea construciilor 200 * nregistrarea amortizrii aferente gradului de neutilizare a mijloacelor fixe (cldirilor) pn la data reevalurii n sum de 50 lei: * 105 Rezerve din reevaluare = 2812 Amortizarea construciilor 50 * ~ i, concomitent: * C: 8045 Amortizarea aferent 50 gradului de neutilizare a mijloacelor fixe * 17

diferena din reevaluarea n plus se ncorporeaz n categoria rezervelor: * 105 Rezerve din reevaluare = 1065 Rezerve reprezentnd 750 surplusul realizat din rezerve de reevaluare * Se poate observa faptul c, odat cu valoarea mijlocului fix, se actualizeaz i amortizarea nregistrat pn la data efecturii reevalurii.

U1.5. Contabilitatea rezervelor


Rezervele pot fi considerate surse asimilate celor proprii, adic o form de manifestare a capitalurilor proprii, pe motiv c satisfac necesiti de finanare ca i acestea i reprezint beneficii capitalizate i sunt utilizate pentru acoperirea pierderilor sau pentru majorarea capitalului social. Dup modul de constituire i utilizare rezervele se structureaz astfel: rezervele legale - se constituie din profit n cadrul limitelor prevzute de lege, respectiv 5 % din profitul brut, dar nu mai mult de 20 % din capitalul social al regiilor autonome i societilor comerciale. Aceste rezerve se utilizeaz numai n condiiile prevzute de lege; rezervele statutare sau contractuale - se constituie anual din profitul net, conform prevederilor din actul constitutiv. Ele se folosesc pentru acoperirea pierderilor din unele exerciii financiare sau pentru majorarea capitalului social; rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare; alte rezerve - se constituie n mod facultativ, din profitul net sau din alte surse, fr s fie prevzute de lege sau actul constitutiv i se pot utiliza pentru acoperirea pierderilor, pentru creterea capitalului social i n mod excepional pentru acoperirea diferenelor dintre preul de cumprare i cel de nregistrare a aciunilor proprii rscumprate, pentru acordarea de dividende aferente exerciiilor financiare n care societatea a nregistrat pierderi, sau n alte scopuri. Contabilitatea rezervelor implic urmtoarele nregistrri contabile: constituirea rezervelor legale, din profitul brut aferent exerciiului financiar care se ncheie: * 129 Repartizarea profitului = 1061 Rezerve legale * folosirea rezervelor legale, pentru majorarea capitalului social: * 1061 Rezerve legale = 1012 Capital subscris vrsat * utilizarea rezervelor legale pentru acoperirea pierderilor din exerciiile financiare precedente: * 1061 Rezerve legale = 1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit * Alte rezerve au ca surs de constituire i primele de emisiune, precum i repartizri din profitul brut corespunztor facilitilor fiscale acordate: * % = 1068 Alte rezerve 1041 Prime de emisiune 129 Repartizarea profitului * 18

Exemplu O societate comercial pe aciuni constituie, conform hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor, la sfritul anului 2009: rezerve legale din profitul brut realizat n exerciiul financiar ncheiat n sum de 500 lei, iar din profitul net reportat din exerciiile financiare precedente rezerve statutare, n sum de 1.000 lei i alte rezerve n valoare de 500 lei. Totodat, se transfer la rezerve rezervele din reevaluare, n sum de 200 lei. n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: constituirea rezervelor legale, n valoare de 500 lei: *
129 Repartizarea profitului

* constituirea rezervelor statutare, n sum de 1.000 lei: *


1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea sau pierderea neacoperit = 1063 Rezerve statutare 1.000

= 1061 Rezerve legale

500

* constituirea altor rezerve, n valoare de 500 lei: *


1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea sau pierderea neacoperit = 1068 Alte rezerve 500

* transferarea rezervelor rezultate din reevaluare, n sum de 200 lei, n categoria rezervelor: *
105 Rezerve din reevaluare = 1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve de reevaluare 200

U1.6. Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli


Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli se constituie de regul la finele exerciiului, pentru acele elemente de patrimoniu a cror realizare sau plat este incert ori pentru acele cheltuieli care devin exigibile n perioadele urmtoare, cum sunt: litigiile, amenzile i penalitile, despgubirile, daunele i alte datorii incerte; cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garanie acordat clienilor; alte provizioane specifice anumitor sectoare de activitate. La finele fiecrui exerciiu, provizioanele constituite la sfritul anului precedent sau n cursul anului, se analizeaz i se regularizeaz astfel: prin debitul contului de cheltuieli, n cazul majorrii provizionului; prin creditul contului de venituri, cnd provizionul trebuie diminuat sau anulat. Evidena acestor provizioane se realizeaz cu ajutorul contului 151 Provizioane, cont cu funcia contabil de pasiv, al crui sold final creditor reflect provizioanele pentru riscuri i cheltuieli, constituite. Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice, operaionale de gradul al II-lea: 19

1511 Provizioane pentru litigii; 1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor; 1514 Provizioane pentru restructurare; 1515 Provizioane pentru pensii i obligaii similare; 1516 Provizioane pentru impozite; 1518 Alte provizioane. Operaii economice privind provizioanele pentru riscuri i cheltuieli

a) Provizioane pentru litigii. Se creeaz la apariia litigiului, putnd fi meninute pn la soluionarea acestuia, precum i n cazul n care una din pri face recurs, pn la sentina definitiv, modificndu-se astfel suma n funcie de elementele noi care apar. Operaiile economice privind provizioanele pentru litigii sunt: constituirea provizionului pentru litigii privind activitatea de exploatare: * 6812 Cheltuieli de exploatare = 1511 Provizioane pentru litigii privind provizioanele * reflectarea creanei incerte care face obiectul litigiului: * 4118 Clieni inceri sau n litigiu = 4111 Clieni * colectarea cheltuielilor de judecat aferente litigiului pierdut: * 6588 Alte cheltuieli de exploatare = 5121 Conturi la bnci n lei * anularea provizionului, pentru litigiul rmas fr obiect: * 1511 Provizioane pentru litigii = 7812 Venituri din provizioane * scderea din eviden a creanei: * % 654 Pierderi din creane i debitori = 4118 Clieni inceri sau n litigiu diveri 4427 TVA colectat * ~ concomitent, clienii insolvabili se trec n contul extrabilanier 8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare. b) Provizioane pentru garanii acordate clienilor. Pentru unele produse, furnizorii acord beneficiarilor un anumit termen de garanie, n limita cruia remedierea defeciunilor aprute din vina furnizorilor se suport de ctre acetia. Aceste provizioane implic urmtoarele nregistrri: constituirea provizionului pentru garanii acordate clienilor: * 6812 Cheltuieli de exploatare = 1512 Provizioane pentru garanii privind provizioanele acordate clienilor * efectuarea cheltuielilor pentru remedierea defeciunilor: * 6xx Conturi de cheltuieli din = % activitatea de exploatare 3xx Conturi de stocuri 4xx Conturi de teri 5xx Conturi de trezorerie * 20

anularea sau diminuarea provizionului pentru garanii acordate clienilor, pe msura efecturii cheltuielilor cu remedierea sau la expirarea perioadei de garanie nscris n contract: * 1512 Provizioane pentru garanii = 7812 Venituri din provizioane acordate clienilor * Aplicaie rezolvat La o societate comercial se constituie, la sfritul anului 2008, pentru garanii de bun execuie acordate clienilor, provizioane deductibile din punct de vedere fiscal, n sum de 50.000 lei, conform Situaiei bunurilor livrate ctre clieni. Pe parcursul anului 2009 se efectueaz cheltuieli cu remedierea defeciunilor aprute la produsele livrate, pentru care s-au constituit provizioane, de ctre o unitate specializat, conform facturii, n valoare de 20.000 lei, cu tax pe valoarea adugat n cot de 19%. Se cunoate faptul c, la finele anului 2009 provizionul neconsumat se ia n calcul la determinarea provizioanelor ce urmeaz s acopere cheltuielile cu remedierea defeciunilor n perioada urmtoare de gestiune. S se efectueze nregistrrile n contabilitate aferente acestor provizioane. Rezolvare: Pentru acoperirea cheltuielilor cu remedierea defeciunilor care apar n perioada de garanie se constituie provizioane pentru garanii acordate clienilor. n contabilitate, aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: constituirea provizioanelor pentru garanii acordate clienilor, la finele anului 2008, n valoare de 50.000 lei: *
6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

* pe parcursul anului 2009 se efectueaz cheltuieli cu remedierea defeciunilor aprute la produsele livrate, n sum de 20.000 lei, cu tax pe valoarea adugat de 19 %: * % = 401 Furnizori 23.800 * concomitent, se evideniaz diminuarea provizionului pentru garanii de bun execuie acordate clienilor, la nivelul cheltuielilor cu remedierea defeciunilor, n valoare de 20.000 lei: *
1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor = 7812 Venituri din provizioane 20.000 612 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile 4426 TVA deductibil 20.000 3.800

= 1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor

50.000

* n urma rezolvrii acestei aplicaii, se desprind urmtoarele concluzii: entitatea a constituit la finele anului 2008 provizioane pentru remedierea defeciunilor aprute n perioada de garanie, n valoare de 50.000 lei; n anul 2009, ca urmare a remedierii defeciunilor aprute, au fost efectuate cheltuieli n valoare de 20.000 lei, acest aspect ducnd la diminuarea provizioanelor cu respectiva sum, astfel c la finele 21

anului 2009 provizioanele rmase neconsumate sunt n valoare de 30.000 lei, fapt ce reiese din soldul final creditor al contului 1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor; provizionul neconsumat n sum de 30.000 lei rmne ca sold n creditul contului de provizioane pentru a acoperi cheltuielile generate de remedierea defeciunilor n perioada urmtoare de gestiune.

Aplicaie propus O unitate patrimonial al crei capital social este de 20.000 lei, a realizat n anul 2009 un profit brut n valoare de 90.000 lei. S se calculeze i s se nregistreze rezervele legale constituite la finele anului 2009 cunoscnd faptul c, la finele anului 2008 soldul final creditor al contului 1061 Rezerve legale este de 1.500 lei.

ntrebri facultative 1. Precizai componena capitalului. 2. Menionai elementele componente ale capitalurilor proprii. 3. Ce nelegei prin provizioane pentru riscuri i cheltuieli? 4. Ce exprim datoriile pe termen lung? Exemplificai. 5. Care sunt cile de majorare a capitalului social? 6. Ce reprezint rezervele din reevaluare? 7. Enumerai categoriile de rezerve dup modul de constituire i utilizare. 8. Precizai sursa de constituire a rezervelor legale i limitele acestora. 9. Menionai modalitile de utilizare a rezervelor. 10. Cum i cnd se efectueaz regularizarea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli?

U1.7. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 1


1. Capitalurile proprii sunt formate din: a) rezerve i rezerve din reevaluare; b) provizioane pentru riscuri i cheltuieli; c) capitalul social i aciunile proprii; d) rezultatul exerciiului i primele legate de capital; e) profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit, reportate din anii precedeni. Alegei varianta corect: 1. a, b, c, d, e 2. a, c, d, e 3. a, c, d 4. a, d, e 5. c, d, e (10 puncte)

Timp de lucru : 15 min Punctaj : 100

22

2. Reducerea capitalului social se realizeaz prin: a) conversia datoriilor sociale n titluri de capital;

b) rambursarea de capital ctre acionari; c) emisiunea de aciuni reprezentative cu aporturi noi n bani i (sau) n natur; d) anularea sau compensarea pierderilor din exerciiile anterioare; e) anularea unor aciuni proprii rscumprate. 1. a, b, d, e 2. b, c, d, e 3. a, c, d, e 4. c, d, e 5. b, d, e (10 puncte) 3. Emisiunea a 20.000 de aciuni, cu aport n numerar, n scopul majorrii capitalului social al unui entiti, cu o valoare nominal de 2,5 lei i o valoare de emisiune de 2,6 lei, se nregistreaz astfel: a) 456 = % 52.000 1011 50.000 1041 2.000 capitalul social fiind majorat cu 50.000 lei; b) 456 = 1011 50.000 capitalul social fiind majorat cu 50.000 lei; c) 456 = % 52.000 1011 50.000 1068 2.000 capitalul social fiind majorat cu 52.000 lei. d) 456 = % 52.000 1011 50.000 1041 2.000 capitalul social fiind majorat cu 52.000 lei; e) 456 = % 52.000 1011 50.000 1042 2.000 capitalul social fiind majorat cu 50.000 lei. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (20 puncte) 4. Rezervele din reevaluare: a) reflect diferena dintre valoarea nou rezultat n urma reevalurii i valoarea contabil a imobilizrilor necorporale supuse reevalurii, conform reglementrilor n vigoare; b) se pot utiliza pentru majorarea rezervelor, conform hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor; c) se evideniaz cu ajutorul contului 1068; d) reflect diferena dintre valoarea nou rezultat n urma reevalurii i valoarea contabil a imobilizrilor corporale supuse reevalurii, conform reglementrilor n vigoare; e) se evideniaz cu ajutorul contului 105, nregistrnd att creterile ct i descreterile fa de valoarea contabil net, rezultate numai din reevaluarea imobilizrilor

23

corporale. Alegei varianta corect: 1. a, b, c, d 2. b, c, d 3. c, d, e 4. a, d, e 5. b, d, e (15 puncte) 5. Dup modul de constituire i utilizare rezervele se structureaz astfel: 1. rezerve contractuale, rezerve pentru aciuni proprii; 2. rezerve legale, rezerve pentru aciuni proprii i alte rezerve; 3. rezerve legale i rezerve statutare; 4. rezerve contractuale sau statutare, rezerve legale, rezerve reprezentnd surplusul realizat din reevaluarea imobilizrilor i alte rezerve; 5. rezerve pentru aciuni proprii i alte rezerve. (10 puncte) 6. Conturile utilizate pentru reflectarea rezervelor sunt:b 1. 105, 1061, 1065, 1068 2. 1061, 1063, 1064, 1065 3. 1061, 1062, 1065, 1068 4. 1061, 1063, 1065, 1068 5. 105, 1061, 1063, 1068 (15 puncte) 7. S se calculeze i s se nregistreze n contabilitate rezervele legale pe care o societate comercial le constituie la finele unui exerciiu financiar, cunoscnd urmtoarele date din evidena contabil: capital social: 2.000 lei, venituri obinute: 20.000 lei, cheltuieli efectuate: 15.000 lei. 1. 1061 = 129 250 lei 2. 129 = 1061 400 lei 3. 129 = 1061 250 lei 4. 129 = 1061 650 lei (20 puncte)

24

U1.8. Rezumat
Capitalurile deinute de agenii economici reprezint componente ale pasivului patrimonial, destinate pentru a finana (a acoperi) ntr-o manier durabil, mai mare de un an, activul patrimonial. Avnd n vedere acest aspect, n prezenta unitate de nvare sunt abordate aspectele de ordin teoretic privind capitalul social, primele legate de capital, rezervele i rezervele din reevaluare, conturile cu ajutorul crora se reflect n contabilitate, modalitatea de funcionare a acestora, precum i nregistrarea n contabilitate a operaiilor economice care se refer la respectivele elemente patrimoniale.

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 1


1. - 2; 2. 5; 3. 1; 4. 5; 5. 4; 6. 4; 7. 3.

25

UNITATEA 2 Contabilitatea rezultatului reportat, a rezultatului exerciiului i a mprumuturilor i datoriilor asimilate

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:
U2.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare . U2.2. Contabilitatea rezultatului reportat . U2.3. Contabilitatea rezultatului exerciiului ... U2.4. Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate

pag. 26 27 29 32

U2.4.1. Consideraii generale privind mprumuturile i datoriile asimilate .... 32 U2.4.2. Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung .... 33

U2.5. Test de autoevaluare . 36 U2.6. Rezumat Bibliografie minimal ... Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 2 38 39 39

U2.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind determinarea rezultatului reportat i a rezultatului exerciiului, identificarea elementelor patrimoniale care se ncadreaz n categoria capitalului strin, precum i aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii reglementrilor contabile aplicabile entitilor din ara noastr i s putei realiza analiza contabil a operaiilor corespunztoare acestor categorii economice i s efectuai reflectarea lor n contabilitate. La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: calculai rezultatul exerciiului i rezultatul reportat i s stabilii elementele componente; 26

definii componentele capitalului strin care se refer la: mprumuturi din emisiuni de obligaiuni, credite bancare pe termen lung, datorii care privesc imobilizrile financiare, alte mprumuturi i datorii asimilate; identificai conturile cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se reflect n contabilitate i s nelegei modul de funcionare a respectivelor conturi; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care se refer le rezultatul reportat, la rezultatul exerciiului i la creditele bancare pe termen lung; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U2.2. Contabilitatea rezultatului reportat


Rezultatele unei societi comerciale sau regii autonome se pot calcula pe parcursul sau la sfritul exerciiului financiar cu date cumulate de la nceputul anului i se concretizeaz n profit sau pierdere. Repartizarea profitului sau acoperirea pierderii, trebuie supus aprobrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor. n practic, pot s apar cazuri cnd adunarea general nu a repartizat integral sau parial profitul sau nu s-a hotrt modalitatea de acoperire a pierderilor, sumele respective rmnnd n ateptare. n aceste situaii, evidena sumelor a cror soluionare a fost amnat se realizeaz cu ajutorul contului 117 Rezultatul reportat, cont sintetic de gradul I, bifuncional, ce se detaliaz n mai multe conturi sintetice operaionale de gradul al doilea (1171, 1172, 1174, 1176). Soldul debitor reprezint pierderea contabil neacoperit sau rezultatul nefavorabil, iar soldul creditor profitul nerepartizat sau rezultatul favorabil. Operaii economice privind rezultatul reportat Reflectarea n contabilitate a operaiilor privind rezultatul reportat difer n funcie de natura acestuia i de felul operaiilor patrimoniale supuse nregistrrii. n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: se evideniaz pierderea contabil realizat n exerciiul precedent, care nu a fost repartizat sau acoperit: * 1171 Rezultatul reportat reprezentnd = 121 Profit i pierdere profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit * se nregistreaz acoperirea pierderilor contabile reportate din exerciiile financiare precedente, pe seama rezervelor: * % = 1171 Rezultatul reportat reprezentnd 1061 Rezerve legale profitul nerepartizat sau 1063 Rezerve statutare sau contractuale pierderea neacoperit 1068 Alte rezerve * acoperirea pierderilor contabile realizate n exerciiile financiare precedente, din profitul realizat n perioada recent ncheiat: 27

* 1171 Rezultatul reportat reprezentnd = 1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit pierderea neacoperit - analitic distinct - analitic distinct * se reflect reducerea capitalului social, corespunztor pierderii contabile nregistrate n exerciiile financiare precedente: * 1012 Capital subscris vrsat = 1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit * se evideniaz profitul net realizat n exerciiul precedent, nerepartizat: * 121 Profit i pierdere = 1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit * profitul net realizat n exerciiile precedente, destinat majorrii capitalului social, se reflect astfel: * 1171 Rezultatul reportat reprezentnd = 1012 Capital subscris vrsat profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit * utilizarea profitului net realizat n exerciiile precedente ce nu a fost repartizat, pentru formarea rezervelor: * 1171 Rezultatul reportat reprezentnd = % profitul nerepartizat sau 1063Rezerve statutare sau contractuale pierderea neacoperit 1068 Alte rezerve * utilizarea profitului net realizat n exerciiile precedente ce a fost repartizat pentru acordarea de dividende, vrsminte din profitul net al regiilor autonome sau pentru surse proprii de finanare: * 1171 Rezultatul reportat reprezentnd = % profitul nerepartizat sau 457 Dividende de plat pierderea neacoperit 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic distinct 1068 Alte rezerve * Exemplu O societate comercial a realizat la finele anului 2009 o pierdere n sum de 950 lei, pierdere ce este acoperit, conform hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor, din rezervele statutare. Efectuai nregistrrile n contabilitate i precizai momentul n care acestea au loc. Aceast situaie genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: reflectarea profitului net obinut n anul 2009 (nregistrarea se efectueaz n luna ianuarie 2010): *
121 Profit i pierdere = 1171 Rezultatul reportat reprezentnd 950 profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit

* 28

acoperirea pierderii nregistrate n anul 2009 din rezervele statutare, dup aprobarea situaiilor financiare anuale: *
1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit = 1063 Rezerve statutare sau contractuale 950

U2.3. Contabilitatea rezultatului exerciiului


Rezultatul exerciiului, respectiv profitul sau pierderea, se determin ca diferen ntre veniturile i cheltuielile exerciiului, indiferent de data ncasrii sau plii lor. n contabilitate profitul sau pierderea se stabilesc lunar, cu date cumulate de la nceputul anului. n acest sens, conturile de cheltuieli i conturile de venituri n care se nregistreaz n raport de natura lor, cheltuielile, respectiv veniturile, se nchid prin rezultatul exerciiului. Rezultatul exerciiului este dat de soldul final al contului 121 Profit i pierdere, care apoi este supus repartizrii. Evidena rezultatelor se ine cu ajutorul conturilor din grupa 12 Rezultatul exerciiului. Din aceast grup fac parte dou conturi i anume: contul 121 Profit i pierdere; contul 129 Repartizarea profitului. Contul 121 Profit i pierdere ine evidena profitului sau pierderii realizate n cursul exerciiului. Este un cont sintetic de gradul I, operaional, bifuncional. Soldul creditor reprezint profitul realizat (veniturile depesc cheltuielile), iar soldul debitor reprezint pierderea nregistrat (cheltuielile depesc veniturile). Contul 121 Profit i pierdere necesit dezvoltarea n analitic corespunztor celor trei activiti: de exploatare, financiar, extraordinar, iar simbolizarea este la latitudinea fiecrui agent economic. Contul 129 Repartizarea profitului ine evidena repartizrii profitului realizat n exerciiul curent, asupra creia decide adunarea general a asociailor sau acionarilor. Este un cont sintetic de gradul I, operaional, cu funcie contabil de activ. Soldul debitor reprezint profitul repartizat, aferent anului n curs. Contabilitatea analitic se ine pe destinaiile profitului. Operaii economice privind rezultatul exerciiului n legtur cu profitul i repartizarea acestuia sau cu pierderea i acoperirea ei, n contabilitate se pot efectua urmtoarele nregistrri: preluarea soldurilor creditoare ale conturilor de venituri, la sfritul perioadei de gestiune: * 7xx Conturi de venituri = 121 Profit i pierdere * Excepie de la aceast regul de nchidere a conturilor de venituri la finele fiecrei luni, fac urmtoarele conturi: contul 709 Reduceri comerciale acordate, cont de activ, contul 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse, cont bifuncional, contul 712 Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de execuie, cont bifuncional. Exemplificarea nchiderii conturilor respective va fi realizat n modulul care cuprinde contabilitatea veniturilor. preluarea soldurilor debitoare ale conturilor de cheltuieli, la sfritul 29

perioadei de gestiune: * 121 Profit i pierdere = 6xx Conturi de cheltuieli * Excepie de la aceast regul de nchidere a conturilor de cheltuieli la finele fiecrei luni, face contul 609 Reduceri comerciale primite, cont de pasiv, a crui nchidere va fi efectuat n modulul care se refer la contabilitatea cheltuielilor. amnarea acoperirii pierderii contabile din perioada precedent: * 1171 Rezultatul reportat reprezentnd = 121 Profit i pierdere profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit * amnarea repartizrii profitului net realizat n perioada precedent: * 121 Profit i pierdere = 1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit * acoperirea pierderii realizate n perioada precedent din profitul perioadei recent ncheiate: * 1171 Rezultatul reportat reprezentnd = 1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit pierderea neacoperit - analitic distinct - analitic distinct * constituirea rezervelor legale conform reglementrilor legale n vigoare din profitul realizat n exerciiul curent: * 129 Repartizarea profitului = 1061 Rezervele legale * repartizarea profitului net la alte rezerve, constituite ca surse proprii de finanare din faciliti fiscale: * 129 Repartizarea profitului = 1068 Alte rezerve - analitic distinct * profitul net, realizat n exerciiul precedent, repartizat conform destinaiilor legale (operaia are loc n luna ianuarie a anului urmtor anului ncheiat, dup aprobarea situaiilor financiare anuale simplificate): * 121 Profit i pierdere = 129 Repartizarea profitului * Aplicaie rezolvat La finele anului 2009, o societate comercial nregistreaz, conform balanei de verificare provizorie venituri totale n valoare de 55.700 lei i cheltuieli totale de 47.700 lei. S se efectueze nregistrrile n contabilitate privind repartizarea profitului net obinut, conform hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor, pe urmtoarele destinaii: constituirea de rezerve legale 400 lei, majorarea capitalului social cu 5.000 lei, iar diferena pentru acordarea de dividende. 30

Rezolvare: Pentru a putea efectua nregistrrile n contabilitate trebuie mai nti s determinm profitul net i suma ce urmeaz s se repartizeze la dividende. Profit net = Venituri totale Cheltuieli totale = 55.700 lei 47.700 lei = 8.000 lei; Dividende = 8.000 lei (400 lei +5.000 lei) = 2.600 lei. n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: repartizarea la rezerve legale, la finele exerciiului financiar, a unei pri din profitul net n sum de 400 lei: *
129 Repartizarea profitului

* nchiderea contului 129 la nceputul exerciiului financiar urmtor: *


121 Profit i pierdere

1061 Rezervele legale

400

* preluarea n contul 1171, la nceputul exerciiului financiar urmtor, a profitului rmas dup repartizarea la rezerve legale, n sum de 7.600 lei : * 121 Profit i pierdere = 1171 Rezultatul reportat 7.600 reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit

129 Repartizarea profitului

400

* repartizarea profitului net reportat din anul 2009 n vederea majorrii capitalului social i pentru acordarea de dividende (operaia are loc dup aprobarea situaiilor financiare aferente anului 2009 de ctre adunarea generale a acionarilor sau asociailor): *
1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit = % 457 Dividende de plat 1012 Capital subscris vrsat 7.600 2.600 5.000

* n urma rezolvrii acestei aplicaii, se desprind urmtoarele concluzii: societatea a obinut n anul 2009 un profit net n sum de 8.000 lei, care se repartizeaz pe destinaii conform reglementrilor legale i hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor; n luna decembrie se efectueaz repartizarea din profit a sumei de 400 lei n vederea constituirii de rezerve legale, aspect reieit din soldul final creditor al contului 1061 Rezervele legale, precum i din soldul final debitor al contului 129 Repartizarea profitului; n luna ianuarie a anului 2010, se nchide contul 121 Profit i pierdere, cu suma de 8.000 lei, parial prin contul 129 Repartizarea profitului pentru repartizarea, conform reglementrilor legale, efectuat la finele exerciiului financiar i parial, pentru suma de 7.600 lei, prin contul 1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit, profit ce se repartizeaz pe destinaii conform hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor, astfel: pentru majorarea capitalului social, fapt reieit din soldul final creditor al contului 1012 Capital subscris vrsat i pentru acordarea de dividende, aspect reieit din soldul final creditor al contului 457 Dividende de plat; rezultatul amnat la repartizare n luna decembrie 2009 a fost repartizat i nregistrat repartizarea n contabilitate dup aprobarea situaiilor financiare anuale, aspect ce reiese din soldul final al contului 1171 31

Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit, care este egal cu zero.

U2.4. Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate


U2.4.1. Consideraii generale privind mprumuturile i datoriile asimilate Pentru completarea necesitilor de trezorerie, societile comerciale pot apela, pe diverse ci, la atragerea masei monetare de la potenialii creditori care pot fi alte societi - n cazul contractrii mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni sau a mprumuturilor pe termen lung - respectiv uniti bancare specializate pentru contractri de credite pe termen lung. Din aceast categorie a capitalului strin fac parte: mprumuturile din emisiuni de obligaiuni; creditele bancare pe termen lung; datoriile ce privesc imobilizrile financiare; alte mprumuturi i datorii asimilate; dobnzile aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate; primele privind rambursarea obligaiunilor. mprumuturile i datoriile pe termen mai mare de un an se reflect n contabilitate, cu conturile din grupa a 16-a mprumuturi i datorii asimilate, i anume: 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni; 162 Credite bancare pe termen lung, 166 Datorii ce privesc imobilizrile financiare, 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate, 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate, 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor. Toate conturile au funcia contabil de pasiv prezentnd sold final creditor (valoarea mprumuturilor nerambursate) cu excepia contului 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor care are funcia contabil de activ, prezentnd sold final debitor (valoarea primelor de rambursare a obligaiunilor neamortizate). Obligaiunile reprezint titluri de credit negociabile (hrtii de valoare), emise de regul de societile pe aciuni, constituind n totalitatea lor un mprumut colectiv acordat societii de o mas de creditori, pe termen lung. Fiecare obligaiune face parte dintr-o emisiune total, reprezentnd capitalul mprumutat de societatea emitent. Obligaiunile pot fi emise la un pre de emisiune fie egal cu valoarea nominal a acestora, fie inferior valorii nominale. Valoarea de rambursare poate fi egal sau superioar valorii nominale. Diferena dintre valoarea nominal mai mare i valoarea de emisiune mai mic reprezint prima de emisiune, iar cea dintre valoarea de rambursare mai mare i valoarea nominal mai mic reprezint prima de rambursare. Att prima de emisiune ct i prima de rambursare se achit cumprtorului la rscumprarea obligaiunilor. Pentru reflectarea n contabilitate a operaiilor privind mprumuturile din emisiuni de obligaiuni se utilizeaz conturile: contul 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni (conturile sintetice operaionale, de gardul al doilea: 1614, 1615, 1617, 1618); contul 1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni; contul 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor. O modalitate specific de completare a resurselor financiare de ctre o 32

societate comercial este i aceea de contractare a unor mprumuturi pe termen lung de la o societate comercial care deine n capitalul su o fraciune de cel puin 10-15 %, considerat participaie i care asigur acesteia dreptul de control i de decizie n activitatea agentului economic. Pentru evidena datoriilor privind sumele mprumutate de la societile comerciale ce dein titluri de participare ale unitii patrimoniale, se utilizeaz contul 166 Datorii ce privesc imobilizrile financiare, ce se detaliaz n dou conturi sintetice operaionale de gradul al doilea, respectiv: contul 1661 Datorii fa de entitile afiliate i contul 1663 Datorii fa de entitile de care compania este legat prin interese de participare iar pentru nregistrarea obligaiei de plat a dobnzilor privind datoriile legate de participaie i plata acestora, se utilizeaz conturile sintetice operaionale de gradul al II-lea, 1685 Dobnzi aferente datoriilor fa de entitile afiliate i 1686 Dobnzi aferente datoriilor fa de entitile de care compania este legat prin interese de participare. n categoria altor mprumuturi i datorii asimilate se cuprind depozitele, garaniile primite i alte datorii asimilate. Aceast categorie de datorii face parte din capitalurile permanente numai n situaia n care constituie obiectul unor contracte ncheiate, mbrcnd forma unor operaii de creditare. Contabilitatea se conduce cu contul 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate, iar pentru nregistrarea obligaiei de plat a dobnzilor privind datoriile legate de participaii i plata acestora se utilizeaz contul sintetic operaional de gradul al II-lea 1687 Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate. U2.4.2. Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung Pentru completarea disponibilitilor, o entitate poate apela, la instituii bancare specializate, n vederea contractrii de credite pe termen lung. Acestea sunt o component a capitalurilor permanente, reprezentnd o surs de finanare cu caracter durabil pentru agentul economic. Termenul de rambursare este mai mare de un an, iar creditele respective sunt destinate pentru finanarea investiiilor. n vederea urmririi i controlului creditelor primite de la bnci, se utilizeaz contul 162 Credite bancare pe termen lung. La scaden, creditele nerambursate sunt evideniate i urmrite separat, deoarece banca percepe dobnzi penalizatoare (majorate), utilizndu-se n acest sens conturile sintetice operaionale de gradul al doilea: contul 1621 Credite bancare pe termen lung; contul 1622 Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden. Dobnzile aferente sunt reflectate cu ajutorul contului 1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung. Creditele pe termen lung pot fi contractate n lei i/sau n valut, motiv pentru care reflectarea n contabilitate se efectueaz difereniat. a) Operaii economice n situaia n care creditul este contractat n lei Creditele pe termen lung, contractate n lei, genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: primirea creditului de la banc: * 5121 Conturi la bnci n lei = 1621 Credite bancare pe termen lung * dobnda datorat bncii: 33

* 666 Cheltuieli privind dobnzile = 1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung * rambursarea ratei scadente i plata dobnzii: * % = 5121 Conturi la bnci n lei 1621 Credite bancare pe termen lung 1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung * trecerea la restan a creditului nerambursat la scaden, din lips de disponibiliti: * 1621 Credite bancare pe termen = 1622 Credite bancare pe termen lung lung nerambursate la scaden * dobnda penalizatoare pentru nerambursarea la scaden a ratei: * 666 Cheltuieli privind dobnzile = 1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung - analitic distinct * achitarea creditului bancar trecut la restan i a dobnzii de ntrziere, n momentul refacerii capacitii de plat: * % = 5121 Conturi la bnci n lei 1622 Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden 1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung - analitic distinct * n situaia n care creditele bancare pe termen lung sunt utilizate pentru achitarea unor datorii aferente finanrii investiiilor (credit de pli) atunci suma primit se reflect astfel: * 404 Furnizori de imobilizri = 1621 Credite bancare pe termen lung * b) Operaii economice n situaia n care creditul este contractat n valut n cazul n care creditul pe termen lung este contractat n valut, n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: primirea creditului de la banc: * 5124 Conturi la bnci n valut = 1621 Credite bancare pe termen lung * Diferenele de curs valutar rezultate la achitarea mprumutului se nregistreaz ca venituri financiare sau cheltuieli financiare n funcie de cursul de schimb de la data rambursrii, respectiv: diferena favorabil de curs valutar aprut n urma achitrii ratei la mprumutul contractat: * 1621 Credite bancare pe termen = % lung 5124 Conturi la bnci n valut 765 Venituri din diferene de curs valutar * 34

diferena nefavorabil de curs valutar rezultat cu ocazia rambursrii ratei la mprumutul primit: * % = 5124 Conturi la bnci n valut 1621 Credite bancare pe termen lung 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar * Achitarea dobnzii i rambursarea mprumutului n valut comport nregistrri contabile similare ca la creditul pe termen lung n lei, cu deosebirea c n locul contului 5121 Conturi la bnci n lei se utilizeaz contul 5124 Conturi la bnci n valut. La finele fiecrei luni, datoriile n valut se evalueaz lunduse n considerare cursul comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi lucrtoare a fiecrei luni, moment n care se calculeaz i se nregistreaz diferene de curs valutar, astfel: diferene nefavorabile rezultate din evaluarea creditelor bancare n valut, n cazul creterii cursului valutar: * 665 Cheltuieli din diferene de = 1621 Credite bancare pe termen lung curs valutar * diferene favorabile constatate din evaluarea creditelor bancare n valut, n cazul scderii cursului valutar: * 1621 Credite bancare pe termen lung = 765 Venituri din diferene de curs valutar * Exemplu S.C. Unirea S.A. primete un credit pe termen de 2 ani de la o unitate bancar, n sum de 600.000 lei, cu o rat anual a dobnzii de 20 %, conform contractului de credit, notei de contabilitate bancar i a extrasului de cont. tiind c entitatea achit la scaden att ratele ct i dobnda aferent, s se efectueze nregistrrile n contabilitate. Aceast situaie genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: primirea creditului de la unitatea bancar: *
5121 Conturi la bnci n lei =

* reflectarea dobnzii datorat bncii aferent primei luni, n valoare de 10.000 lei, conform notei de contabilitate bancar i graficului de rambursare a creditului, anex la contractul de credit: *
666 Cheltuieli privind dobnzile

1621Credite bancare pe termen lung

600.000

% 1621 Credite bancare pe termen lung 1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung

* achitarea, la scaden, a ratei la credit, n sum de 25.000 lei, precum i a dobnzii datorate bncii de 10.000 lei, conform contractului de credit i extrasului de cont: *
= 5121 Conturi la bnci n lei 35.000 25.000 10.000

= 1682 Dobnzi aferente creditelor 10.000 bancare pe termen lung

* 35

Ultimele dou nregistrri, se repet lunar, cu meniunea c dobnda datorat bncii se diminueaz permanent deoarece se calculeaz lunar la soldul creditului.

Aplicaie propus S.C. Univers S.A. primete un credit pe termen de 5 ani de la o unitate bancar, n sum de 500.000 lei, cu o rat anual a dobnzii de 10%, conform contractului de credit, notei de contabilitate bancar i a extrasului de cont. Se cunoate faptul c societatea comercial achit la scaden, lunar, att rata la credit ct i dobnda, cu excepia ultimei luni, cnd din lips de disponibiliti achit doar dobnda. S se efectueze nregistrrile n contabilitate tiind c pentru nerambursarea la scaden unitatea bancar percepe dobnzi penalizatoare n sum de 590 lei. ntrebri facultative 1. Cine aprob repartizarea profitului sau acoperirea pierderii? 2. Cnd se pot determina rezultatele activitii desfurate de o entitate i n ce se concretizeaz acestea? 3. n ce cont se nregistreaz corectarea erorilor contabile care provin din exerciiile financiare precedente? 4. Precizai modalitatea de determinare a rezultatului exerciiului. 5. Menionai semnificaia soldului debitor al contului 121. 6. Precizai semnificaia soldului creditor al contului 121. 7. Precizai funcia contabil a conturilor care reflect mprumuturile i datoriile asimilate. 8. Ce reprezint obligaiunile? 9. Cum se calculeaz prima de emisiune? Dar prima de rambursare? 10. Menionai termenul de rambursare al creditelor pe termen lung i destinaia acestora.

U2.5. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 2


1. Formula contabil: 1171 = 121 5.000, semnific: a) profitului net obinut la sfritul unui exerciiu financiar n sum de 5.000 lei, nerepartizat; b) acoperirea pierderii obinute n exerciiul financiar ncheiat de 5.000 lei pe seama profitului brut realizat n exerciiile precedente, nerepartizat nc; c) pierderile contabile provenite din corectarea erorilor contabile; d) amnarea acoperirii pierderii aferente exerciiului financiar precedent, n sum de 5.000 lei; e) b) i c). 1. c, d, e 2. a, b, c, d 3. b, c, e 4. a, d, e 5. d

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

36

(10 puncte) 2. Care dintre urmtoarele operaii economice se nregistreaz n luna ianuarie a anului urmtor anului ncheiat, dup aprobarea situaiilor financiare anuale simplificate: a) 121 = 129; b) 129 = 121; c) 129 = 117; d) 121 = 117; e) 117 = 121. 1. a, d, e 2. b, d, e 3. a, b, c, e 4. b, c, d 5. a, c, e (15 puncte) 3. Dup aprobarea situaiilor financiare anuale, repartizarea profitului net realizat n anul recent ncheiat pentru acordarea de dividende, n valoare de 5.000 lei, se nregistreaz: 1. 121 = 129 5.000 lei 2. 129 = 457 5.000 lei 3. 1171 = 457 4. 457 = 1171 5.000 lei 5. 1171 = 457 5.000 lei (15 puncte) 4. Utilizarea capitalului social n vedera reducerii pierderii nregistrate n exerciiile financiare precedente, n sum de 1.000 lei, se reflect: 1. 1171 = 1012 1.000 lei 2. 1012 = 121 1.000 lei

3. 1011 = 1171 1.000 lei 4. 1012 = 1171 1.000 lei 5. 1171 = 1011 1.000 lei (15 puncte) 5. Formula contabil: 1621 = 1622 50.000, semnific: a) contractarea unui credit pe termen lung, n valoare de 50.000 lei; b) achitarea ratei curente la creditul pe termen lung, n sum de 50.000 lei; c) reflectarea creditului pe termen lung nerambursat la scaden; d) evidenierea ratei curente la creditul pe termen lung, n sum de 50.000 lei, nerambursat la scaden; e) c) i d). 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e. (15 puncte)

37

6. Formula contabil: 1621 = 5124 30.000 lei, semnific: a) primirea unui credit pe termen lung, n valut, n sum de 30.000 lei; b) achitarea mprumutului pe termen lung, n valut, n valoare de 30.000 lei; c) restituirea mprumutului pe termen lung, n lei, n sum de 30.000 lei; d) achitarea ratelor restante la mprumutul pe termen lung n valut; e) achitarea ratelor restante la mprumutul pe termen lung n lei, n sum de 30.000 lei. 1. a 2. b 3. b, c 4. d, e 5. e (15 puncte) 7. Diferenele nefavorabile de curs valutar aferente creditelor bancare pe termen lung, nerambursate la scaden, n sum de 1.000 lei, se evideniaz: 1. 1621 = 765 1.000 lei 2. 665 = 1621 1.000 lei 3. 1622 = 665 1.000 lei 4. 665 = 1622 1.000 lei 5. 1622 = 765 1.000 lei (15 puncte)

U2.6. Rezumat

Unitile patrimoniale i desfoar activitatea avnd ca scop realizarea de bunuri, executarea de lucrri, prestarea de servicii sau alte activiti i obinerea unor rezultate economice pozitive, concretizate n profit. Sunt i situaii cnd entitile nregistreaz pierdere din activitatea desfurat, iar la finele exerciiului financiar acoperirea pierderii sau repartizarea profitului s nu se efectueze, acestea fiind amnate. De asemenea entitile pot apela, pe diverse ci, la atragerea masei monetare de la potenialii creditori care pot fi alte societi, n cazul contractrii mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni sau a mprumuturilor pe termen lung, respectiv uniti bancare specializate n situaia contractri de credite pe termen lung. Plecnd de la aceste considerente, n prezenta unitate de nvare sunt abordate aspectele de ordin teoretic privind conturile cu ajutorul crora se reflect n contabilitate rezultatul reportat, repartizarea profitului precum i creditele bancare pe termen lung, modalitatea de funcionare a acestora, precum i evidenierea n contabilitate a operaiilor economice corespunztoare acestei categorii economice.

38

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 2


1. 5; 2. 1; 3. 5; 4. 4; 5. 4; 6. 2; 7. 4.

39

MODULUL 2
UNITATEA 3: Contabilitatea imobilizrilor necorporale i a imobilizrilor corporale Contabilitatea imobilizrilor n curs, a amortizrii imobilizrilor i a ajustrilor pentru deprecierea acestora

UNITATEA 4:

TEMA DE CONTROL NR. 2

40

UNITATEA 3 Contabilitatea imobilizrilor necorporale i a imobilizrilor corporale

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:
U3.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ... U3.2. Contabilitatea imobilizrilor necorporale . U3.2.1. Contabilitatea cheltuielilor de constituire.. U3.2.2.Contabilitatea altor imobilizri necorporale .. U3.3. Contabilitatea imobilizrilor corporale . U3.3.1. Contabilitatea terenurilor .. U3.3.2. Contabilitatea mijloacelor fixe ......

pag.
41 41 43 44 47 47 50

U3.3.2.1. Contabilitatea operaiilor privind intrrile de mijloace fixe .... 51 U3.3.2.2. Contabilitatea operaiilor privind ieirile de mijloace fixe .... 54 U3.4. Test de autoevaluare ... 59 U3.5. Rezumat .. Bibliografie minimal 62 62

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 3 .... 62

U3.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale care se ncadreaz n categoria imobilizrilor necorporale i corporale i aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii reglementrilor contabile aplicabile entitilor din ara noastr astfel nct s putei realiza analiza contabil a operaiunilor la care sunt supuse aceste imobilizri i s efectuai nregistrarea lor n contabilitate. 41

La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: identificai elementele patrimoniale care se ncadreaz n categoria activelor imobilizate necorporale i corporale; definii imobilizrile necorporale i corporale precum i componentele acestora; identificai mijloacele fixe innd cont de caracteristicile specifice ale acestora i de condiiile pe care un obiect sau un complex de obiecte trebuie s le ndeplineasc pentru a se ncadra n aceast categorie; identificai conturile cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se reflect n contabilitate i s nelegei modul de funcionare a respectivelor conturi; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care privesc imobilizrile necorporale i corporale; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U3.2. Contabilitatea imobilizrilor necorporale


Imobilizrile necorporale sau nemateriale sunt acele imobilizri care nu sunt reprezentate printr-un bun fizic, concret, ci prin valori nemateriale, respectiv printr-un document juridic sau comercial. n cadrul acestei categorii se cuprind: cheltuielile de constituire; cheltuielile de dezvoltare; concesiunile, brevetele, licenele, mrcile, drepturile i alte active similare; fondul comercial; alte imobilizri necorporale. a) Cheltuielile de constituire - sunt reprezentate de cheltuielile efectuate la nfiinarea sau cu ocazia modificrii activitii unitii patrimoniale, cum sunt: taxele i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuielile privind emiterea i vnzarea de aciuni i obligaiuni, cheltuielile de publicitate i prospectare a pieii i alte cheltuieli similare aferente nfiinrii sau extinderii activitii societii. b) Cheltuielile de dezvoltare - sunt ocazionate de efectuarea unor lucrri sau obiective de cercetare, n regie proprie, care s prezinte garania realizrii eficienei scontate n urma aplicrii acestora, pentru necesitile proprii ale unitii patrimoniale. Se exclud din categoria imobilizrilor necorporale acele cheltuieli de cercetare i dezvoltare efectuate pe baz de comenzi ferme primite de la teri i incluse n costul comenzilor. c) Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile i activele similare - sunt constituite din valoarea bunurilor preluate cu acest titlu n patrimoniu, potrivit contractelor ncheiate, precum i cheltuielile prilejuite pentru dobndirea unor bunuri cu caracter de proprietate i(sau) folosin temporar. d) Fondul comercial - reprezint cheltuielile efectuate pentru meninerea sau dezvoltarea potenialului de activitate al unitii patrimoniale cum sunt: clientela, vadul comercial, reputaia firmei i alte elemente. e) Alte imobilizri necorporale - sunt reprezentate de programele informatice create n cadrul unitii patrimoniale sau achiziionate de la teri pentru necesitile proprii sau pentru comercializare, precum i alte imobilizri necorporale, care nu se ncadreaz n categoriile anterioare. Contabilitatea imobilizrilor necorporale se realizeaz cu conturile din 42

grupa 20 Imobilizri necorporale. U3.2.1. Contabilitatea cheltuielilor de constituire Evidena cheltuielilor ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea unitii patrimoniale (taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni, cheltuieli de prospectare a pieii, de publicitate i alte cheltuieli de aceast natur, legate de nfiinarea i extinderea activitii unitii patrimoniale), se realizeaz cu ajutorul contului 201 Cheltuieli de constituire. Este un cont de imobilizri necorporale, cu funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea cheltuielilor de constituire existente. Operaii economice privind cheltuielile de constituire Cheltuielile de constituire necesit efectuarea urmtoarelor nregistrri: colectarea cheltuielilor cu nfiinarea unitii patrimoniale, n funcie de modalitatea de plat sau de decontare cu terii: * 201 Cheltuieli de constituire = % 5121 Conturi la bnci n lei 5124 Conturi la bnci n valut 5311 Casa n lei 5314 Casa n valut 404 Furnizori de imobilizri * amortizarea cheltuielilor de constituire, ntr-o perioad de cel mult 5 ani: * 6811 Cheltuieli de exploatare = 2801 Amortizarea cheltuielilor de privind amortizarea constituire imobilizrilor * scderea din eviden a cheltuielilor de constituire, dup amortizarea lor complet: * 2801 Amortizarea cheltuielilor de = 201 Cheltuieli de constituire constituire * Exemplu Presupunem c, pentru nfiinarea unei societi comerciale nepltitoare de tax pe valoarea adugat s-au efectuat cheltuieli, care s-au achitat cu numerar, conform chitanelor, n sum de 600 lei. S se efectueze nregistrrile n contabilitate cunoscnd faptul c aceste imobilizri se amortizeaz, conform programului de amortizare, ntr-o perioad de 5 ani, iar la expirarea duratei respectivele cheltuielile de constituire complet amortizate sunt sczute din eviden. n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: colectarea cheltuielilor cu nfiinarea unitii patrimoniale, cu achitarea contravalorii acestora n numerar, n sum de 600 lei: *
= 5311 Casa n lei

201 Cheltuieli de constituire 600

* amortizarea lunar a cheltuielilor de constituire (600 lei : 60 luni = 10 lei): 43

*
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor = 2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire 10

* Aceast operaie se repet n urmtoarele 59 de luni, pn la amortizarea integral a valorii de intrare n patrimoniul unitii a cheltuielilor de constituire. scderea din eviden a cheltuielilor de constituire, complet amortizate: *
2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire = 201 Cheltuieli de constituire 600

* U3.2.2. Contabilitatea altor imobilizri necorporale n categoria altor imobilizri necorporale se includ programele informatice create de unitate sau achiziionate de la teri, precum i alte imobilizri necorporale. Evidena acestora se realizeaz cu ajutorul contului 208 Alte imobilizri necorporale. Este un cont de imobilizri necorporale, cu funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea altor imobilizri necorporale existente. Operaii economice privind alte imobilizri necorporale nregistrrile contabile referitoare la alte imobilizri necorporale sunt: achiziionarea unui program informatic de la furnizori: * % = 404 Furnizori de imobilizri 208 Alte imobilizri necorporale 4426 TVA deductibil * n situaia n care programele informatice sunt achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de participare, atunci n locul contului 404 Furnizori de imobilizri se utilizeaz, dup caz, conturile: 4511 Decontri ntre entitile afiliate sau 4531 Decontri privind interesele de participare. realizarea n regie proprie a unui program informatic, ntr-o perioad de gestiune: * 208 Alte imobilizri necorporale = 721 Venituri din producia de imobilizri necorporale * aducerea aportului n natur de ctre asociai sau acionari, la capitalul social, reprezentat de alte imobilizri necorporale: * 208 Alte imobilizri necorporale = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul * ~ concomitent, are loc realizarea capitalului subscris, vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat * finalizarea i recepia altor imobilizri necorporale, a cror execuie a nceput n perioada anterioar de gestiune: * 208 Alte imobilizri necorporale = 233 Imobilizri necorporale n curs de execuie * primirea cu titlu gratuit a unui program informatic: 44

* 208 Alte imobilizri necorporale = 4753 Donaii pentru investiii * n cazul n care alte imobilizri necorporale sunt primite ca subvenii guvernamentale sau sunt constatate plus la inventariere, atunci n locul contului 4753 Donaii pentru investiii, se utilizeaz, dup caz, conturile: 4751 Subvenii guvernamentale pentru investiii sau 4754 Plusuri de inventar de natura imobilizrilor. amortizarea lunar a programelor informatice: * 6811 Cheltuieli de exploatare = 2808 Amortizarea altor privind amortizarea imobilizrilor imobilizri necorporale * scderea din activul patrimonial, ca urmare a amortizrii integrale, a unui program informatic: * 2808 Amortizarea altor = 208 Alte imobilizri necorporale imobilizri necorporale * cedarea unui program informatic parial amortizat: * 461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat * scderea din eviden a programului informatic cedat, parial amortizat: * % = 208 Alte imobilizri necorporale 2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital * retragerea altor imobilizri necorporale din aport de ctre asociai i(sau) acionari: * 456 Decontri cu acionarii/ = 208 Alte imobilizri necorporale asociaii privind capitalul * ~ concomitent, are loc reducerea capitalului social: * 1012 Capital subscris vrsat = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul * se reflect valoarea altor imobilizri necorporale depuse ca aport la capitalul altei entiti, n schimbul dobndirii de participaii n capitalul acestora: * % = 208 Alte imobilizri necorporale 261 Aciuni deinute la entitile afiliate 263 Interese de participare 265 Alte titluri imobilizate *

45

Aplicaie rezolvat Considerm c o societate comercial achiziioneaz, un program informatic, n valoare de 3.600 lei, cu TVA de 24 %, conform facturii i a procesului-verbal de recepie. S se efectueze nregistrrile n contabilitate cunoscnd faptul c, n conformitate cu programul de amortizare, respectiva imobilizare necorporal se amortizeaz ntr-o perioad de 3 ani, iar la expirarea duratei normale de funcionare aceasta este scoas din eviden. Rezolvare: Programul informatic se ncadreaz n categoria altor imobilizri necorporale, iar n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: achiziionarea de la furnizori a programului informatic: *
= 404 Furnizori de imobilizri 4.464 3.600 864

% 208 Alte imobilizri necorporale 4426 TVA deductibil

* amortizarea lunar a programului informatic ncepnd cu luna urmtoare recepiei acestuia (3.600 lei : 36 luni = 100 lei/lun): *
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor

* Aceast operaie se repet n urmtoarele 35 de luni, pn n momentul amortizrii integrale a ntregii valori de intrare a programului informatic. scderea din gestiune a programului informatic, integral amortizat: *
2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale = 208 Alte imobilizri necorporale 3.600

= 2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale

100

* n urma rezolvrii acestei aplicaii, se desprind urmtoarele concluzii: entitatea a achiziionat un program informatic, n valoare de 3.600 lei, care se ncadreaz n categoria altor imobilizri necorporale, fapt ce reiese din soldul final debitor al contului 208 Alte imobilizri necorporale; programul informatic se amortizeaz lunar, ntr-o perioad de 3 ani, valoarea amortizrii crescnd de la o lun la alta cu 100 lei, aspect ce reiese din soldul final creditor al contului 2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale; dup amortizarea integral a programului informatic, fapt ce rezult din soldul final creditor al contului 2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale, n valoare de 3.600 lei, care este egal cu soldul final debitor al contului 208 Alte imobilizri necorporale, respectiva imobilizare necorporal este sczut din gestiune, iar n urma acestei operaiuni soldul final al celor dou conturi amintite anterior este egal cu zero. Aplicaie propus Presupunem c la data de 1.10.2010, se nfiineaz o societate comercial cu rspundere limitat, care efectueaz cheltuieli cu nfiinarea n sum de 540 lei, cheltuieli ce se achit cu numerar, conform chitanelor i achiziioneaz, conform facturii i a procesului-verbal de recepie un program informatic n valoare de 3.000 lei. S se efectueze nregistrrile n contabilitate cunoscnd faptul c 46

unitatea este nepltitoare de tax pe valoarea adugat, iar conform programelor de amortizare cheltuielile de constituire se amortizeaz ntr-o perioad de 3 ani iar programul informatic ntr-o perioad de 5 ani.

U3.3. Contabilitatea imobilizrilor corporale


Imobilizrile corporale, ca parte component a mijloacelor de producie, reprezint bunuri de folosin ndelungat n activitatea unei uniti patrimoniale i sunt recunoscute n bilan atunci cnd se estimeaz c genereaz beneficii iar costul poate fi evaluat n mod credibil. Ele caracterizeaz capacitatea tehnic de producie a fiecrei uniti i influeneaz semnificativ rentabilitatea activitii desfurate. Imobilizrile corporale cuprind dou grupe: terenurile; mijloacele fixe. U3.3.1. Contabilitatea terenurilor Terenurile sunt evideniate n contabilitatea agenilor economici numai dac aparin acestora i cuprind dou categorii: terenurile propriu-zise; amenajrile de terenuri. Terenurile propriu-zise se pot detalia n mai multe grupe, respectiv: terenuri agricole i silvice; terenuri fr construcii; terenuri cu zcminte; terenuri cu construcii; alte terenuri. Terenurile se evalueaz la intrarea n patrimoniu, la o valoare stabilit potrivit legii, n funcie de fertilitatea i amplasarea acestora, precum i alte criterii, la valoarea de aport sau la costul de achiziie, dup caz. Terenurile propriu-zise nu sunt supuse amortizrii. Amenajrile de terenuri reprezint investiiile efectuate pentru punerea n valoare a terenurilor, lacurilor, blilor, iazurilor i alte lucrri similare. Aceste investiii sunt supuse amortizrii, ntr-o perioad de cel mult 10 ani. Evidena terenurilor i a amenajrilor de terenuri (racordarea lor la sistemul de alimentare cu energie, mprejmuirile, lucrrile aferente cilor de acces etc.) se realizeaz cu ajutorul contului 211 Terenuri i amenajri de terenuri, care este un cont cu funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea terenurilor i costul efectiv al amenajrilor de terenuri. Contul 211 Terenuri i amenajri de terenuri este un cont sintetic de gradul I, neoperaional, care se detaliaz n dou subconturi de gradul II, operaionale: contul 2111 Terenuri; contul 2112 Amenajri de terenuri. Contabilitatea analitic n cadrul celor dou subconturi, se organizeaz pe grupe de terenuri, loc de amplasare i suprafa, respectiv pe feluri de amenajri sau categorii de lucrri. Operaii economice privind terenurile Terenurile genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: recepia terenurilor reprezentnd aportul n natur al asociailor sau 47

acionarilor la constituirea capitalului social: * 2111 Terenuri = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul * ~ concomitent, are loc realizarea capitalului subscris, vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat * recepia terenurilor achiziionate de la teri (furnizori): * % = 404 Furnizori de imobilizri 2111 Terenuri 4426 TVA deductibil * n situaia n care terenurile sunt achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de participare, atunci n locul contului 404 Furnizori de imobilizri se utilizeaz, dup caz, conturile: 4511 Decontri ntre entitile afiliate sau 4531 Decontri privind interesele de participare. primirea n patrimoniu, cu titlu gratuit, a unui teren: * 2111 Terenuri = 4753 Donaii pentru investiii * n cazul n care terenurile sunt primite prin subvenii pentru investiii, atunci n locul contului 4753 Donaii pentru investiii, se utilizeaz, dup caz, conturile: 4751 Subvenii guvernamentale pentru investiii sau 4752 mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii. creterea valorii terenurilor n urma operaiei de reevaluare: * 2111 Terenuri = 105 Rezerve din reevaluare * evidenierea amenajrilor de terenuri realizate pe cont propriu, ntr-o perioad de gestiune: * 2112 Amenajri de terenuri = 722 Venituri din producia de imobilizri corporale * recepia amenajrilor de terenuri executate n regie proprie, a cror realizare a nceput n perioada anterioar de gestiune: * 2112 Amenajri de terenuri = 231 Imobilizri corporale n curs de execuie * recepia amenajrilor de terenuri executate de furnizori: * % = 404 Furnizori de imobilizri 2112 Amenajri de terenuri 4426 TVA deductibil * retragerea terenurilor aduse ca aport de ctre asociai i(sau) acionari la capitalul social: * 456 Decontri cu acionarii/asociaii = 2111 Terenuri privind capitalul * ~ concomitent, are loc diminuarea capitalului social, cu valoarea retragerile efectuate: 48

* 1012 Capital subscris vrsat = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul * amortizarea lunar a amenajrilor de terenuri: * 6811 Cheltuieli de exploatare = 2811 Amortizarea amenajrilor privind amortizarea de terenuri imobilizrilor * scderea din eviden a amenajrii de teren amortizat integral: * 2811 Amortizarea amenajrilor = 2112 Amenajri de terenuri de terenuri * vnzarea amenajrii de teren, incomplet amortizat (inclusiv terenul): * 461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat * scderea din eviden a amenajrii de teren ce a fost cedat: * % = 2112 Amenajri de terenuri 2811 Amortizarea amenajrilor de terenuri 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital * terenurile cedate terilor se scot din eviden la preul de nregistrare, ceea ce reprezint o cheltuial, care se evideniaz astfel: * 6583 Cheltuieli privind activele = 2111 Terenuri cedate i alte operaii de capital * descreterea valorii terenurilor n urma operaiei de reevaluare: * 105 Rezerve din reevaluare = 2111 Terenuri * reflectarea terenurilor care fac obiectul participrii n natur la capitalul social al altei societi comerciale: * % = 2111 Terenuri 261 Aciuni deinute la entitile afiliate 263 Interese de participare 265 Alte titluri imobilizate * se evideniaz valoarea terenurilor expropriate: * 671 Cheltuieli privind calamitile = 2111 Terenuri i alte evenimente extraordinare *

49

Exemplu Presupunem c o societate comercial achiziioneaz un teren, n valoare de 60.000 lei, exclusiv TVA, conform facturii i procesului-verbal de recepie, n vederea construirii unei hale industriale. Datorit insuficienei resurselor financiare, dup o perioad de 6 luni, terenul este vndut conform facturii, la o valoare de 71.920 lei, inclusiv TVA. S se efectueze nregistrrile n contabilitate. Aceast situaie implic urmtoarele articole contabile: achiziionarea terenului de la furnizori i recepia acestuia: *
% 2111 Terenuri 4426 TVA deductibil = 404 Furnizori de imobilizri 74.400 60.000 14.400

* vnzarea terenului ctre teri: *


461 Debitori diveri = % 71.920 7583 Venituri din vnzarea 58.000 activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat 13.920

* scderea din patrimoniu a terenului vndut: * * U3.3.2. Contabilitatea mijloacelor fixe Imobilizrile corporale de natura mijloacelor fixe prezint o serie de caracteristici, care le delimiteaz de celelalte valori materiale aflate n circuitul patrimonial al ntreprinderii i anume: au o valoare mare i o durat de folosin ndelungat; particip la mai multe cicluri de exploatare; nu-i schimb forma fizic iniial pe timpul utilizrii; i transmit treptat valoarea, prin intermediul amortizrii, asupra bunurilor nou create, lucrrilor executate i serviciilor prestate. Sunt considerate mijloace fixe, obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizeaz ca atare i ndeplinete cumulativ, urmtoarele condiii: ~ are o valoare mai mare dect limita minim stabilit prin lege (n prezent 1.800 lei); ~ are o durat normal de utilizare mai mare de un an. Reflectarea n contabilitate a mijloacelor fixe de care dispune un agent economic la un moment dat, precum i evidena micrii i transformrii acestora se realizeaz pe categorii, cu ajutorul conturilor: 212 Construcii; 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii; 214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale. Din punct de vedere al coninutului economic sunt conturi de active imobilizate, din grupa imobilizrilor corporale, cu funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea mijloacelor fixe existente. Contul 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii, se detaliaz n conturi sintetice operaionale de gradul al doilea, dup 50
6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital = 2111 Terenuri 60.000

cum urmeaz: 2131 Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru); 2132 Aparate i instalaii de msurare, control, reglare; 2133 Mijloace de transport; 2134 Animale i plantaii. Contabilitatea analitic se realizeaz pe fiecare obiect singular sau complex de obiecte, care constituie unitatea de eviden a mijloacelor fixe. U3.3.2.1. Contabilitatea operaiilor privind intrrile de mijloace fixe Intrrile de mijloace fixe n folosin permanent se pot realiza pe mai multe ci i anume: aportul asociailor i/sau acionarilor la constituirea capitalului social; achiziionarea de mijloace fixe de la teri; realizarea de mijloace fixe n regie proprie; modernizarea mijloacelor fixe existente; creterea valorii imobilizrilor corporale prin investiii efectuate de concesionant, locatar sau chiria; punerea n funciune a investiiilor crora nu li s-au ntocmit formele de nregistrare ca mijloace fixe; primirea de mijloace fixe cu titlu gratuit; primirea de mijloace fixe prin subvenii pentru investiii; plusuri de mijloace fixe constatate la inventariere; creterea valorii mijloacelor fixe n urma operaiei de reevaluare. Operaii economice privind intrrile de mijloace fixe nregistrarea mijloacelor fixe intrate n patrimoniul unei entiti, n folosin permanent, se realizeaz diferit, n raport de calea de intrare, respectiv: 1. Aportul asociailor la constituirea capitalului social. depunerea aportului n natur, reprezentat de mijloace fixe, la capitalul social, de ctre asociai i(sau) acionari: * % = 456 Decontri cu acionarii/asociaii 212 Construcii privind capitalul --------------------------214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale * ~ concomitent, se evideniaz realizarea capitalului subscris vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat * 2. Achiziionarea de mijloace fixe de la teri. procurarea de mijloace fixe de la furnizori, se reflect: * % = 404 Furnizori de imobilizri 212 Construcii -------------------------214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale 4426 TVA deductibil * n situaia n care mijloacele fixe sunt achiziionate de la entiti afiliate 51

sau de la entiti legate prin interese de participare, atunci n locul contului 404 Furnizori de imobilizri se utilizeaz, dup caz, conturile: 4511 Decontri ntre entitile afiliate sau 4531 Decontri privind interesele de participare. 3. Realizarea de mijloace fixe n regie proprie. reflectarea mijloacele fixe realizate n regie proprie, ntr-o perioad de gestiune: * % = 722 Venituri din producia de 212 Construcii imobilizri corporale --------------------------214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale * n cazul n care aceste operaii nu se finalizeaz pn la sfritul perioadei de gestiune este necesar s se utilizeze contul 231 Imobilizri corporale n curs de execuie care se debiteaz prin creditul contului 722 Venituri din producia de imobilizri corporale iar ulterior se crediteaz prin debitul conturilor de mijloace fixe. 4. Modernizarea mijloacelor fixe existente. creterea valorii de nregistrare (de intrare) a mijloacelor fixe, ca urmare a ncorporrii unor accesorii, aparate de msur i control sau alte pri componente ale mijloacelor fixe achiziionate de la teri: a) evidenierea accesoriilor cumprate i recepionate: * % = 404 Furnizori de imobilizri 302 Materiale consumabile 4426 TVA deductibil * b) consumarea accesoriilor pentru modernizarea imobilizrilor corporale: * 602 Cheltuieli cu materialele = 302 Materiale consumabile consumabile * c) recepionarea lucrrii de investiii realizat n regie prin ncorporarea cheltuielilor efectuate cu modernizarea n valoarea imobilizrilor corporale, investiie ce este realizat ntr-o perioad de gestiune: * % = 722 Venituri din producia de 212 Construcii imobilizri corporale --------------------------214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale * Pentru conturile 302 Materiale consumabile i 602 Cheltuieli cu materialele consumabile se utilizeaz conturile sintetice operaionale adecvate de gradul al doilea. n cazul n care modernizarea nu se finalizeaz ntr-o perioad de gestiune se utilizeaz contul 231 Imobilizri corporale n curs de execuie, ce funcioneaz ca la punctul 3. 5. Creterea valorii imobilizrilor corporale prin investiii efectuate de concesionant, locatar sau chiria. majorarea valorii de nregistrare a imobilizrilor corporale, prin ncorporarea n valoarea de intrare a acestora, a investiiilor efectuate de concesionant, locatar sau chiria, investiii ce au fost amortizate integral: 52

* 212 Construcii = 2812 Amortizarea construciilor * ---------------------------------------------------- * 214 Mobilier, aparatur birotic = 2814 Amortizarea altor imobilizri echipamente de protecie a corporale valorilor umane i materiale i alte active corporale * 6. Investiii (capaciti) puse n funciune crora nu li s-au ntocmit formele de nregistrare ca mijloace fixe. a) evidenierea investiiei (capacitii) puse n funciune: * 231 Imobilizri corporale n curs de execuie= 722 Venituri din producia de an.: Imobilizri corporale fr imobilizrile corporale forme de nregistrare la mijloace fixe * b) amortizarea investiiei fr forme de nregistrare la mijloace fixe: * 6811 Cheltuieli de exploatare = 281 Amortizri privind privind amortizarea imobilizrile corporale imobilizrilor (Subconturile: 2812-2814) an.:Amortizarea imobilizrilor corporale fr forme de nregistrare * c) trecerea investiilor terminate n categoria mijloacelor fixe: * % = 231 Imobilizri corporale n curs de 212 Construcii execuie -----------------------------------------------an.: Imobilizri corporale fr 214 Mobilier, aparatur birotic, forme de nregistrare la echipamente de protecie a mijloace fixe valorilor umane i materiale i alte active corporale * d) reflectarea amortizrii investiiilor terminate i trecute n categoria mijloacelor fixe: * 281 Amortizri privind = 281 Amortizri privind imobilizrile corporale imobilizrile corporale (Subconturile: 2812-2814) (Subconturile: 2812-2814) an.: Amortizarea imobilizrilor corporale fr forme de nregistrare * 7. Mijloace fixe primite din donaii. primirea prin donaie a unui mijloc fix, se evideniaz: * % = 4753 Donaii pentru investiii 212 Construcii --------------------------214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale * 53

n cazul n care mijloacele fixe sunt primite prin subvenii pentru investiii, atunci n locul contului 4753 Donaii pentru investiii, se utilizeaz, dup caz, conturile: 4751 Subvenii guvernamentale pentru investiii sau 4752 mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii, iar dac acestea sunt constatate plus la inventariere, atunci n locul contului 4753 Donaii pentru investiii, se utilizeaz, contul 4754 Plusuri de inventar de natura imobilizrilor. 8. Creterea valorii imobilizrilor corporale n urma operaiei de reevaluare. plusul valoric rezultat n urma reevalurii mijloacelor fixe se reflect: * % = 105 Rezerve din reevaluare 212 Construcii --------------------------214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale * U3.3.2.2. Contabilitatea operaiilor privind ieirile de mijloace fixe Ieirea definitiv din patrimoniu a mijloacelor fixe se realizeaz pe urmtoarele ci: scoaterea din funciune; vnzarea sau cedarea ctre teri; retragerea aportului - n mijloace fixe - de ctre asociai i(sau) acionari; donaie; ieirea mijloacelor fixe datorit unor cauze excepionale; lipsuri constatate la inventariere; participarea n natur cu mijloace fixe la capitalul social al altei societi comerciale. Operaii economice privind ieirea definitiv din patrimoniu a mijloacelor fixe Ieirea din patrimoniu a mijloacelor fixe se nregistreaz astfel: 1) - scoaterea din funciune a unor mijloace fixe, datorit expirrii duratei normale de utilizare i amortizrii integrale a valorii de intrare a acestora, implic urmtoarele nregistrri: scderea din eviden a mijlocului fix casat: * 281 Amortizri privind = % imobilizrile corporale 212 Construcii (Subconturile: 2812-2814) ------------------------214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale * colectarea cheltuielilor ocazionate de dezmembrarea mijloacelor fixe: * 6583 Cheltuieli privind activele = % cedate i alte operaii de capital 3xx Conturi de stocuri 4xx Conturi de teri 5xx Conturi de trezorerie * 54

evidenierea ansamblelor, subansamblelor, pieselor i materialelor rezultate din dezmembrarea mijloacelor fixe: * 3xx Conturi de stocuri = 7583 Venituri din vnzarea activelor (346 Produse reziduale) i alte operaii de capital * 2) - scoaterea din funciune a unor mijloace fixe, n cazul neamortizrii integrale a valorii de intrare a acestora, implic urmtoarele articole contabile: colectarea cheltuielilor ocazionate de dezmembrarea mijloacelor fixe scoase din funciune: * 6583 Cheltuieli privind activele = % cedate i alte operaii de capital 3xx Conturi de stocuri 4xx Conturi de teri 5xx Conturi de trezorerie * reflectarea ansamblelor, subansamblelor, pieselor i materialelor rezultate din dezmembrarea mijloacelor fixe: * 3xx Conturi de stocuri = 7583 Venituri din vnzarea activelor (346 Produse reziduale) i alte operaii de capital * majorarea amortizrii cu diferena dintre veniturile obinute din dezmembrri i cheltuielile efectuate (diferen favorabil): * 6811 Cheltuieli de exploatare privind = 281 Amortizri privind amortizarea imobilizrilor imobilizrile corporale - analitic distinct (Subconturile: 2812-2814) an.: Amortizarea recuperrilor din dezmembrri * scoaterea din eviden a mijloacelor fixe neamortizate integral, avndu-se n vedere valoarea amortizat pn la scoaterea din folosin, diferena dintre veniturile obinute din valorificri i cheltuielile ocazionate cu dezmembrarea precum i diferena neamortizat ce urmeaz s afecteze direct cheltuielile. n situaia unei construcii, scoaterea din gestiune a acesteia, necesit formula contabil: * % = 212 Construcii 2812 Amortizarea construciilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital * 3) - ieirea mijloacelor fixe prin vnzarea lor ctre teri, implic urmtoarele articole contabile: facturarea ctre teri a mijlocului fix vndut (mijloc de transport): * 461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat * scderea din eviden a imobilizrii corporale vndute, n cazul amortizrii pariale a acestuia:

55

* % = 2133 Mijloace de transport 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital * 4) - vnzarea mijloacelor fixe cu plata n rate implic urmtoarele articole contabile: reflectarea creanei din vnzarea cu plata n rate inclusiv dobnda datorat de cumprtor: * 461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat 472 Venituri nregistrate n avans * scderea din eviden a imobilizrii corporale vndute cu plata n rate, parial amortizat (mijloc de transport): * % = 2133 Mijloace de transport 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital * reflectarea ncasrii de la cumprtor a ratelor scadente prin contul de disponibil de la banc n lei: * 5121 Conturi la bnci n lei = 461 Debitori diveri * la scadena fiecrei rate, indiferent dac aceasta se ncaseaz sau devine restant, se nregistreaz veniturile curente corespunztoare valorii dobnzii: * 472 Venituri nregistrate n avans = 766 Venituri din dobnzi * 5) - ieirea unor mijloace fixe parial amortizate (construcii) datorit unor cauze excepionale, respectiv, calamiti naturale: * % = 212 Construcii 2812 Amortizarea construciilor 671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare * Valoarea neamortizat a mijlocului fix distrus de calamiti este deductibil fiscal numai n cazul n care acesta a fost asigurat. 6) - ieirea mijloacelor fixe datorit lipsurilor constatate la inventar, implic urmtoarele nregistrri: scderea din eviden a mijlocului fix (utilaj) constatat lips:

56

* % = 2131 Echipamente tehnologice 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital * imputarea n sarcina celor vinovai a valorii de nlocuire a bunurilor constatate lips, inclusiv TVA: * 4282 Alte creane n legtur cu = % personalul 7583 Venituri din vnzarea activelor (461 Debitori diveri) i alte operaii de capital 4427 TVA colectat * 7) - donaia unui mijloc fix implic nregistrrile: scderea din eviden a bunurilor cedate cu titlu gratuit, amortizate parial: * 6582 Donaii i subvenii acordate = % 212 Construcii -------------------------214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale * reflectarea TVA colectat aferent donaiei, cu respectarea legislaiei fiscale: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * 8) - retragerea din aport a mijloacelor fixe de ctre asociai i(sau) acionari, necesit urmtoarele articole contabile: preluarea de asociai i(sau) acionari a mijloacelor fixe (construcie): * 456 Decontri cu acionarii/asociaii = 212 Construcii privind capitalul * concomitent, are loc diminuarea capitalului social corespunztor valorii mijloacelor fixe retrase: * 1012 Capital subscris vrsat = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul * 9) - participarea cu bunuri de natura mijloacelor fixe la capitalul social al altei societi comerciale: * 261 Aciuni deinute la entitile = % afiliate 212 Construcii ------------------------214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale * 57

n locul contului 261 Aciuni deinute la entitile afiliate se pot utiliza i conturile 263 Interese de participare i 265 Alte titluri imobilizate. Aplicaie rezolvat O unitate patrimonial achiziioneaz un utilaj la preul de cumprare de 12.000 lei la care se adaug taxa pe valoarea adugat n procent de 24 %, conform facturii i a procesului-verbal de recepie. Durata de utilizare este de 10 ani, iar conform programului de amortizare utilajul se amortizeaz liniar. Se cunoate faptul c, dup 2 ani de utilizare, utilajul se vinde, conform facturii, la o valoare total, inclusiv TVA de 9.920 lei. S se efectueze nregistrrile n contabilitate implicate de aceast situaie. Rezolvare: Utilajul achiziionat de unitatea patrimonial face parte din categoria mijloacelor fixe i se evideniaz cu ajutorul contului 2131 Echipamente tehnologice. n contabilitate se ntocmesc urmtoarele articole contabile: achiziionarea utilajului de la furnizori: *
% 2131 Echipamente tehnologice 4426 TVA deductibil = 404 Furnizori de imobilizri 14.880 12.000 2.880

* amortizarea lunar a utilajului ncepnd cu luna urmtoare punerii acestuia n funciune (12.000 lei : 120 luni = 100 lei/lun): *
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor = 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 100

* Aceast operaie se repet n urmtoarele 23 luni, pn n momentul vnzrii utilajului. reflectarea creanei din vnzarea utilajului: *
461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat 9.920 8.000

1.920

* scoaterea din eviden a utilajului vndut, parial amortizat (2.400 lei): *


% 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital = 2131 Echipamente tehnologice 12.000 2.400 9.600

58

Aplicaie propus Cu ocazia inventarierii patrimoniului se constat lipsa unui mobilier de natura mijloacelor fixe, n valoare de 3.000 lei, amortizat n proporie de 50%, conform listei de inventariere i procesului verbal de constatare. S se efectueze nregistrrile n contabilitate tiind faptul c valoarea neamortizat se imput gestionarului, care se face vinovat de lipsa produs. ntrebri facultative 1. Definii imobilizrile necorporale i precizai componena acestora. 2. Ce se ncadreaz n categoria cheltuielilor de constituire? 3. Ce se include n categorie altor imobilizri necorporale? 4. Menionai caracteristicile mijloacelor fixe. 5. Precizai componena imobilizrilor corporale. 6. Care sunt condiiile pe care un obiect sau complex de obiecte trebuie s le ndeplineasc pentru a fi considerate mijloace fixe? 7. Enumerai cile de intrare n patrimoniu a mijloacelor fixe. 8. Terenurile propriu-zise i amenajrile de terenuri se amortizeaz? Care este perioada de amortizare a acestora? 9. Enumerai cile de ieire din patrimoniu a mijloacelor fixe. 10. Precizai componena terenurilor propriu-zise.

U3.4. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 3


1. Imobilizrile necorporale se delimiteaz n: a) cheltuieli de constituire i cheltuieli cu comisioanele; b) cheltuieli de constituire i cheltuieli de dezvoltare; c) concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i alte active similare; d) fond comercial i programe informatice; e) fond comercial i alte imobilizri necorporale. Alegei varianta corect: 1. a, b, c, d, e 2. a, d, e 3. b, c, e 4. b, c, d 5. a, c, d (10 puncte) 2. Achiziionarea unui program informatic n valoare de 2.480 lei inclusiv TVA, de la furnizori, se nregistreaz astfel: a) % = 404 2.480 203 2.000 4426 480; b) % = 404 208 4426 3.075,20 2.480,00 595,20;

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

59

c) % = 404 208 4426 d) % = 401 208 4426 e) % = 5121 208 4426 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e

2.480 2.000 480; 2.480 2.000 480; 2.480 2.000 480.

(20 puncte) 3. Formula contabil 212 = 722, poate reflecta: a) construcii primite cu titlu gratuit; b) modernizarea mijloacelor fixe n regie proprie; c) primirea n leasing financiar a unei construcii; d) realizarea de mijloace fixe n regie proprie; e) realizarea cu fore proprii a unei construcii ntr-o singur perioad de gestiune. .Alegei varianta corect: 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (10 puncte) 4. Scoaterea din eviden a unei cldiri amortizate integral implic nregistrarea: a) 2811 = 212; b) 2812 = 212; c) 212 = 2811; d) 6583 = 212; e) 6811 = 212. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (10 puncte) 5. % = 2131, reflect: 2813 671 a) ieirea unor echipamente tehnologice datorit unor calamiti naturale, incomplet amortizate; b) ieirea unor echipamente tehnologice constatate lips la inventariere;

60

c) scoaterea din patrimoniu a unor imobilizri corporale prin vnzare la teri; d) ieirea unor echipamente tehnologice prin vnzare; e) casarea unor echipamente tehnologice. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (10 puncte)
6. Intrarea n patrimoniu a terenurilor propriu-zise se realizeaz prin:

a) achiziionarea de la teri; b) cedarea ctre acionari i/sau asociai; c) aportul n natur adus de acionari i/sau asociai; d) primirea prin donaie i prin subvenii pentru investiii; e) creterea valorii terenurilor n urma operaiunii de reevaluare. 1. a, b, d, e 2. b, c, d, e 3. a, c, d, e 4. c, d, e 5. a, c, d (10 puncte) 7. Scoaterea din patrimoniu a unui mijloc de transport vndut, tiind preul de vnzare de 50.000 lei, preul de intrare de 60.000 lei i amortizarea calculat pn n momentul cedrii de 20%, se reflect astfel: a) % = 2133 50.000 2813 10.000 6583 40.000; b) % = 2132 2814 6582 c) % = 2134 2813 6581 d) % = 2133 2813 6583 e) % = 2133 2813 6582 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (20 puncte) 60.000 12.000 48.000; 60.000 12.000 48.000; 60.000 12.000 48.000; 60.000 12.000 48.000.

61

U3.5. Rezumat
Dac ne referim la imobilizrile necorporale, putem spune c acestea, sunt o component a activelor imobilizate, fiind reprezentate prin valori nemateriale, respectiv printr-un document juridic sau comercial. Imobilizrile corporale reprezint o component important a activelor imobilizate, care caracterizeaz capacitatea tehnic de producie a fiecrei entiti i influeneaz semnificativ rentabilitatea activitii desfurate. Avnd n vedere aceste aspecte, n prezenta unitate de nvare sunt abordate aspectele de ordin teoretic privind imobilizrile necorporale i corporale, fcnd referire la cheltuielile de constituire, alte imobilizri necorporale, terenuri i mijloace fixe, conturile cu ajutorul crora se reflect n contabilitate, modalitatea de funcionare a acestora, precum i posibilitile de evideniere a operaiilor de intrare i de ieire n/din patrimoniul unei entiti a respectivelor active.

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 3


1. - 3; 2. 3; 3. 5; 4. 2; 5. 1; 6. - 3; 7. 4.

62

UNITATEA 4 Contabilitatea imobilizrilor n curs, a amortizrii imobilizrilor i a ajustrilor pentru deprecierea acestora

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:
U4.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ...

pag.
64

U4.2. Contabilitatea imobilizrilor n curs .. 64 U4.2.1. Contabilitatea imobilizrilor corporale n curs de execuie i a avansurilor acordate pentru imobilizrile corporale 65 U4.2.2. Contabilitatea imobilizrilor necorporale n curs de execuie i a avansurilor acordate pentru imobilizrile necorporale 67 U4.3. Contabilitatea amortizrii imobilizrilor ... 70 U4.3.1. Definirea i modalitile de amortizare a imobilizrilor ... 70 U4.3.2. Contabilitatea amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale . 71 U4.4. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor 74 U4.5. Test de autoevaluare ... 77 U4.6. Rezumat .. Bibliografie minimal Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 4.... TEMA DE CONTROL NR. 1 80 80 80 80

63

U4.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale care se ncadreaz n categoria imobilizrilor corporale i necorporale n curs de execuie, calcularea i nregistrarea n contabilitate a deprecierii ireveribile a imobilizrilor corporale i necorporale, ca urmare a utilizrii acestora, sub forma amortizrii i de asemenea determinarea minusului de valoare a activelor imobilizate ca urmare a deprecierii reversibile precum i aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii a operaiunilor la care sunt supuse aceste imobilizri i s efectuai nregistrrile n contabilitate. La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: identificai elementele patrimoniale care se ncadreaz n categoria activelor imobilizate n curs; definii imobilizrile corporale i necorporale n curs de execuie; identificai, n funcie de categoria de imobilizri, metoda de amortizare utilizat; calculai amortizarea lunar a activelor imobilizate; determinai pierderea de valoare a activelor imobilizate, la finele exerciiului financiar, n funcie de valoarea de utilitate; identificai conturile cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se reflect n contabilitate i s nelegei modul de funcionare a lor; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care privesc imobilizrile n curs de execuie, amortizarea imobilizrilor i ajustrile pentru deprecierea acestora; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U4.2. Contabilitatea imobilizrilor n curs


Pentru obinerea i trecerea la exploatarea imobilizrilor necorporale i corporale de cele mai multe ori este necesar un timp ndelungat n care se efectueaz cheltuieli cu cercetarea, proiectarea, execuia propriu-zis a lucrrilor, montarea utilajelor i efectuarea probelor tehnologice. Aceste cheltuieli, efectuate cu procesul investiional, nu pot fi nregistrate n categoria imobilizrilor finite din urmtoarele considerente: nu pot fi folosite nc n scopul pentru care au fost create; nu se cunoate costul complet de achiziionare sau de producie cu care s fie evideniate n contabilitate; amortizarea imobilizrilor se nregistreaz de la punerea n funciune sau n exploatare, ntruct din acel moment decurge procesul de depreciere al imobilizrilor. Investiiile neterminate, dup finalizare, se regsesc sub forma imobilizrilor corporale i mai rar ca imobilizri necorporale, iar cheltuielile efectuate sunt evideniate distinct pe cele dou categorii. Sunt asimilate imobilizrilor n curs de execuie i avansurile ce au fost acordate pentru procurarea de imobilizri necorporale sau corporale. Astfel, imobilizrile n curs, cuprind: ~ imobilizri corporale n curs de execuie; 64

~ avansuri acordate pentru imobilizri corporale; ~ imobilizri necorporale n curs de execuie; ~ avansuri acordate pentru imobilizri necorporale. U4.2.1. Contabilitatea imobilizrilor corporale n curs de execuie avansurilor acordate pentru imobilizrile corporale i a

Imobilizrile corporale n curs de execuie - reprezint investiiile n curs de execuie efectuate n regie proprie sau n antrepriz, evaluate la costul de producie, respectiv la costul de achiziie care reprezint preul de deviz al investiiei. Acestea se trec, de regul, n categoria mijloacelor fixe dup recepie, darea n folosin sau punerea n funciune. Imobilizrile corporale n curs de execuie se evideniaz cu contul 231 Imobilizri corporale n curs de execuie. Este un cont de active imobilizate, din grupa conturilor de imobilizri n curs de execuie, avnd funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea imobilizrilor corporale n curs de execuie, adic neterminate. Contabilitatea analitic se ine pe fiecare obiect i complex de obiecte care sunt destinate s devin mijloace fixe independente. Pentru a reflecta avansurile ce sunt acordate furnizorilor de imobilizri corporale, se utilizeaz contul 232 Avansuri acordate pentru imobilizri corporale, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint avansurile acordate furnizorilor de imobilizri corporale, nedecontate. Operaii economice privind imobilizrile corporale n curs de execuie i avansurile acordate pentru imobilizrile corporale Principalele nregistrri contabile referitoare la imobilizrile corporale n curs, sunt: depunerea aportului n natur, reprezentat de imobilizri corporale n curs de execuie, de ctre asociai sau acionari la capitalul social: * 231 Imobilizri corporale n curs = 456 Decontri cu acionarii/asociaii de execuie privind capitalul * ~ concomitent, se reflect capitalul subscris, vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat * reflectarea avansurilor facturate de furnizori: * % = 404 Furnizori de imobilizri 232 Avansuri acordate pentru imobilizri corporale 4426 TVA deductibil * achiziionarea de la furnizori a unor imobilizri corporale n curs de execuie: * % = 404 Furnizori de imobilizri 231 Imobilizri corporale n curs de execuie 4426 TVA deductibil * n cazul n care imobilizrile corporale n curs de execuie sunt achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de 65

participare, atunci n locul contului 404 Furnizori de imobilizri se utilizeaz, dup caz, conturile: 4511 Decontri ntre entitile afiliate sau 4531 Decontri privind interesele de participare. decontarea ulterioar a avansurilor acordate furnizorilor de imobilizri, dup primirea facturii: * 404 Furnizori de imobilizri = % 232 Avansuri acordate pentru imobilizri corporale 4426 TVA deductibil * reflectarea imobilizrilor corporale n curs de execuie, realizate n regie proprie: * 231 Imobilizri corporale n curs = 722 Venituri din producia de de execuie imobilizri corporale * recepionarea i darea n folosin a imobilizrilor corporale: * % = 231 Imobilizri corporale n curs de 2112 Amenajri de terenuri execuie 212 Construcii --------------------------214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale * evidenierea imobilizrilor corporale n curs de execuie, distruse n urma calamitilor naturale: * 671 Cheltuieli privind calamitile i = 231 Imobilizri corporale n curs de execuie alte evenimente extraordinare * scderea din gestiune a imobilizrilor corporale n curs de execuie, cedate: * 6583 Cheltuieli privind activele cedate = 231 Imobilizri corporale n curs de execuie i alte operaii de capital * anterior scderii din gestiune are loc reflectarea creanei ctre teri, astfel: * 461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat * Aplicaie rezolvat O unitate patrimonial ncheie un contract cu o firm specializat n vederea executrii unor lucrri de desecare a unui teren. Lucrrile de amenajare sunt n valoare de 9.000 lei, exclusiv TVA, conform facturii. Ulterior, conform procesului-verbal de recepie amenajarea de teren se recepioneaz, iar conform programului de amortizare, se amortizeaz liniar n 10 ani. S se efectueze nregistrrile n contabilitate tiind c, dup amortizarea integral, investiia este scoas din eviden. 66

Rezolvare: Pn n momentul recepiei amenajrii de teren, aceasta se ncadreaz n categoria imobilizrilor corporale n curs de execuie. n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: reflectarea investiiei facturat de furnizor: *
% 231 Imobilizri corporale n curs de execuie 4426 TVA deductibil = 404 Furnizori de imobilizri 11.160 9.000 2.160

* recepia lucrrii de desecare a terenului: *


2112 Amenajri de terenuri = 231 Imobilizri corporale n curs de execuie 9.000

* amortizarea lunar a amenajrii de teren (9.000 lei : 120 luni = 75 lei/lun): *


6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor = 2811 Amortizarea amenajrilor de terenuri 75

* Aceast operaie se repet n urmtoarele 119 luni, pn la amortizarea integral a amenajrii de teren. scderea din eviden a amenajrii de teren, integral amortizat: *
2811 Amortizarea amenajrilor de terenuri = 2112 Amenajri de terenuri 9.000

* U4.2.2. Contabilitatea imobilizrilor necorporale n curs de execuie i a avansurilor acordate pentru imobilizrile necorporale Imobilizrile necorporale n curs de execuie - reprezint costul de producie, respectiv costul de achiziie al imobilizrilor necorporale, care nu au fost terminate pn la finele perioadei de gestiune. n momentul n care se finalizeaz i se recepioneaz, acestea se trec n categoria imobilizrilor necorporale. Evidena imobilizrilor necorporale n curs de execuie se realizeaz cu ajutorul contului 233 Imobilizri necorporale n curs de execuie. n acest cont sunt reflectate cheltuielile de proiectare, execuie i omologare a prototipurilor i seriilor zero pentru produse noi, tehnologii noi i alte cheltuieli efectuate pentru obinerea imobilizrilor necorporale pn la darea n exploatare. Din punct de vedere al coninutului economic, este un cont de active imobilizate n curs de execuie, cu funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea imobilizrilor necorporale n curs de execuie. Sunt cazuri n care se acord avansuri furnizorilor de imobilizri necorporale conform contractelor ncheiate, situaie ce implic utilizarea contului 234 Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizri necorporale, nedecontate.

67

Operaii economice privind imobilizrile necorporale n curs de execuie i avansurile acordate pentru imobilizrile necorporale Aceast categorie economic implic urmtoarele nregistrri: aportul (contribuia) asociailor sau acionarilor la formarea capitalului social prin unele imobilizri necorporale n curs de execuie: * 233 Imobilizri necorporale = 456 Decontri cu acionarii/asociaii n curs de execuie privind capitalul * ~ concomitent, are loc realizarea capitalului subscris, vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat * executarea cu fore proprii de imobilizri necorporale, care nu au fost finalizate, nerecepionate: * 233 Imobilizri necorporale = 721 Venituri din producia de n curs de execuie imobilizri necorporale * reflectarea avansurilor facturate de furnizorii de imobilizri necorporale: * % = 404 Furnizori de imobilizri 234 Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale 4426 TVA deductibil * achiziionarea de la furnizori a unor imobilizri necorporale n curs de execuie: * % = 404 Furnizori de imobilizri 233 Imobilizri necorporale n curs de execuie 4426 TVA deductibil * n situaia n care imobilizrile necorporale n curs de execuie sunt achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de participare, atunci n locul contului 404 Furnizori de imobilizri se utilizeaz, dup caz, conturile: 4511 Decontri ntre entitile afiliate sau 4531 Decontri privind interesele de participare. decontarea avansurilor acordate anterior furnizorilor de imobilizri necorporale: * 404 Furnizori de imobilizri = % 234 Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale 4426 TVA deductibil * finalizarea i recepia imobilizrilor necorporale n curs de execuie: * % = 233 Imobilizri necorporale n curs de 203 Cheltuieli de dezvoltare execuie 208 Alte imobilizri necorporale * scoaterea din eviden a imobilizrilor necorporale n curs de execuie: * 6583 Cheltuieli privind activele cedate = 233 Imobilizri necorporale n curs i alte operaii de capital de execuie * 68

Avansurile acordate furnizorilor de imobilizri corporale i necorporale n valut, ca urmare a evoluiei cursului valutar, pot conduce cu ocazia decontrii acestora la diferenele favorabile sau nefavorabile de curs valutar care afecteaz dup caz conturile 765 Venituri din diferene de curs valutar sau 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar. Diferenele de curs valutar pot apare i la finele fiecrei luni, cu ocazia evalurii avansurilor acordate n valut, nedecontate, diferene care se calculeaz n funcie de cursul de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi lucrtoare a fiecrei luni. Aplicaie rezolvat n vederea achiziionrii unui program informatic, o entitate acord furnizorului un avans, n valoare de 1.240 lei, inclusiv TVA, conform facturii emis de furnizor. Ulterior se achiziioneaz i se recepioneaz programul informatic n valoare de 6.200 lei, inclusiv TVA, conform facturii i procesuluiverbal de recepie, moment n care are loc decontarea avansului cu furnizorul de imobilizri, conform notei de contabilitate i achitarea diferenei de 4.960 lei, conform ordinului de plat i extrasului de cont. Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: se evideniaz avansul facturat de furnizor: *
= 404 Furnizori de imobilizri

% 234 Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale 4426 TVA deductibil

1.240 1.000 240

* se achit avansul facturat din contul de disponibil de la banc n lei: *


404Furnizori de imobilizri = 5121 Conturi la bnci n lei 1.240

* se achiziioneaz i se recepioneaz programul informatic: *


% 208 Alte imobilizri necorporale 4426 TVA deductibil = 404 Furnizori de imobilizri 6.200 5.000 1.200

* decontarea avansului cu furnizorul de imobilizri necorporale i achitarea diferenei de 4.960 lei din contul de disponibil de la banc n lei: *
404 Furnizori de imobilizri = % 234 Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale 4426 TVA deductibil 5121 Conturi la bnci n lei 6.200 1.000

240 4.960

* Aplicaie propus O entitate construiete prin fore proprii o cldire. La finele lunii august valoarea imobilizrii corporale n curs de execuie se ridic la suma de 12.500 lei, la sfritul lunii septembrie la 40.000 lei (cumulat), iar la 30.09.2010 se 69

finalizeaz construcia i se recepioneaz, valoarea acesteia ridicndu-de la 50.000 lei, conform procesului-verbal de recepie. S se efectueze nregistrrile corespunztoare n contabilitate.

U4.3. Contabilitatea amortizrii imobilizrilor


U4.3.1. Definirea i modalitile de amortizare a imobilizrilor Amortizarea reprezint valoarea corespunztoare deprecierii ireversibile a imobilizrilor corporale i necorporale, ca urmare a utilizrii, aciunii factorilor naturali i a uzurii morale a acestora. Se calculeaz i se nregistreaz n contabilitate prin includerea n cheltuielile fiecrui exerciiu, ceea ce asigur refacerea capitalului angajat i imobilizat n active corporale i necorporale, destinate deservirii activitii unitii pe o perioad mai mare de un an i care se consum treptat. Amortizarea se calculeaz pentru marea majoritate a imobilizrilor corporale i necorporale, excepie fcnd cele care nu sufer deprecieri prin utilizare sau datorit factorilor naturali i uzurii morale, cum sunt: terenurile, lacurile, blile i iazurile care nu sunt rezultatul unei investiii, fondul comercial, cu anumite excepii, precum i imobilizrile financiare. Amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a mijloacelor fixe i se include n cheltuielile de exploatare. Amortizarea mijloacelor fixe se nregistreaz ncepnd cu luna urmtoare punerii acestora n funciune i pn la recuperarea integral a valorii de intrare, conform duratelor normale de funcionare i condiiilor de utilizare a lor. Amortizarea imobilizrilor necorporale Deprecierea imobilizrilor necorporale opereaz sub aciunea unor factori specifici. n relaie cu timpul, tehnologia de producie, produsele proiectate i asimilate, utilajele folosite evolueaz, se nvechesc i chiar dispar, factori care contribuie la scurtarea duratei de via a produselor, tehnologiilor, ceea ce impune investirea unor noi mijloace materiale i bneti. Factorii menionai i ali factori specifici, impun amortizarea imobilizrilor necorporale n funcie de natura lor. Astfel, imobilizrile necorporale se amortizeaz dup cum urmeaz: cheltuielile de constituire sau extindere a unitii patrimoniale se amortizeaz ntr-o perioad de cel mult 5 ani; activele imobilizate de natura brevetelor, licenelor, mrcilor de fabric i de comer, precum i cheltuielile de dezvoltare care din punct de vedere contabil reprezint imobilizri necorporale se amortizeaz pe durata prevzut pentru utilizarea lor de ctre unitatea ce le deine; fondul comercial, de regul, nu se amortizeaz, cu unele excepii; valoarea programelor informatice se amortizeaz n funcie de durata probabil de utilizare care nu poate depi 3 ani. Pentru brevetele de investiii se poate utiliza i metoda de amortizare degresiv sau accelerat. Amortizarea imobilizrilor corporale Activele imobilizate de natura terenurilor, nu sunt supuse amortizrii, cu excepia investiiilor efectuate pentru amenajarea lacurilor, blilor, iazurilor ce se amortizeaz liniar pe o perioad de 10 ani. 70

Potrivit prevederilor legale, agenii economici sunt obligai s amortizeze mijloacele fixe, utiliznd unul din urmtoarele regimuri sau metode de amortizare: amortizarea liniar; amortizarea degresiv; amortizarea accelerat. 1) Amortizarea liniar const n includerea uniform a unor sume fixe, stabilite proporional cu numrul de ani ai duratei normale de utilizare a mijlocului fix, n cheltuielile de exploatare. Amortizarea liniar se calculeaz prin aplicarea cotei anuale de amortizare asupra valorii de intrare a mijloacelor fixe. Cota medie anual de amortizare se stabilete n procente, ca raport ntre 100 i durata normal de utilizare, exprimat n ani. Duratele normale de utilizare a mijloacelor fixe, stabilite n ani, sunt cuprinse n Catalogul privind clasificarea i duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe. 2) Amortizarea degresiv presupune multiplicarea cotelor medii de amortizare liniar cu coeficienii prevzui de legislaie i anume: 1,50 - pentru mijloacele fixe cu durata normal de utilizare cuprins ntre 2-5 ani; 2,00 - pentru mijloacele fixe cu durata normal de utilizare cuprins ntre 5-10 ani; 2,50 - pentru mijloacele fixe cu durata normal de utilizare mai mare de 10 ani. Aceti coeficieni pot fi modificai numai prin hotrre a Guvernului, la propunerea Ministerului Finanelor Publice. 3) Amortizarea accelerat necesit includerea, n primul an de funcionare, n cheltuielile de exploatare, a unei amortizri de 50 % din valoarea de intrare a mijlocului fix respectiv. Amortizrile anuale pentru exerciiile financiare urmtoare, sunt calculate la valoarea rmas de amortizat, dup regimul liniar, prin raportarea acesteia la numrul de ani de utilizare rmai. Regimul de amortizare pentru un mijloc fix amortizabil se determin conform urmtoarelor reguli: n cazul construciilor se aplic metoda de amortizare liniar; n cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al mainilor, uneltelor i instalaiilor precum i pentru computere i echipamente periferice ale acestora, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniar, degresiv sau accelerat; n cazul oricrui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniar sau degresiv. U4.3.2. Contabilitatea amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale Pentru reflectarea amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale, se utilizeaz conturile din grupa 28 Amortizri privind imobilizrile din planul general de conturi i anume: ~ contul 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale; ~ contul 281 Amortizri privind imobilizrile corporale. Sunt conturi sintetice de gradul I, neoperaionale, cu funcia contabil de pasiv. Ambele conturi se dezvolt pe conturi sintetice operaionale de gradul al IIlea, dup structura imobilizrilor. Soldul creditor reprezint amortizarea aferent imobilizrilor necorporale sau corporale existente n gestiune. 71

Contul 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale, se dezvolt n conturi sintetice de gradul al II-lea, operaionale, corespunztor structurii imobilizrilor necorporale, astfel: 2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire; 2803 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare; 2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare; 2807 Amortizarea fondului comercial; 2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale. Contul 281 Amortizri privind imobilizrile corporale, se detaliaz n urmtoarele conturi sintetice de gradul al II-lea, operaionale: 2811 Amortizarea amenajrilor de terenuri; 2812 Amortizarea construciilor; 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor; 2814 Amortizarea altor imobilizri corporale. Operaii economice privind amortizarea imobilizrilor necorporale Imobilizrile necorporale amortizabile genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: evidenierea amortizrii lunare a imobilizrilor necorporale, innd seama de natura acestora: * 6811 Cheltuieli de exploatare = % privind amortizarea 2801 Amortizarea cheltuielilor de imobilizrilor constituire -------------------------2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale * scderea din eviden a imobilizrilor necorporale amortizate integral: * 2801 Amortizarea cheltuielilor de = 201 Cheltuieli de constituire constituire * ----------------------------------------------------- * 2808 Amortizarea altor imobilizri = 208 Alte imobilizri necorporale necorporale * n cazul n care imobilizrile necorporale sunt scoase din eviden nainte de amortizarea integral, atunci pentru partea neamortizat se va debita contul 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital. Operaii economice privind amortizarea imobilizrilor corporale Imobilizrile corporale sunt supuse deteriorrii iar amortizarea acestora implic, n contabilitate, urmtoarele nregistrri: evidenierea amortizrii imobilizrilor corporale, respectiv a amenajrilor de terenuri i a mijloacelor fixe: * 6811 Cheltuieli de exploatare = 281 Amortizri privind privind amortizarea imobilizrile corporale imobilizrilor (Subconturile 2811-2814) * scderea din eviden a mijloacelor fixe amortizate integral: * 281 Amortizri privind = % imobilizrile corporale 212 Construcii (Subconturile 2812-2814) ------------------------72

214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale * evidenierea diferenei favorabile ntre veniturile obinute din dezmembrarea mijloacelor fixe i cheltuielile efectuate: * 6811 Cheltuieli de exploatare = 281 Amortizri privind privind amortizarea imobilizrile corporale imobilizrilor (Subconturile 2812-2814) - analitic distinct an.: Amortizarea recuperrilor din dezmembrri * scderea din eviden a mijloacelor fixe neamortizate integral, avndu-se n vedere valoarea amortizat pn la scoaterea din folosin, diferena ntre veniturile obinute din valorificri i cheltuielile ocazionate (evideniat n contul analitic Amortizarea recuperrilor din dezmembrri) i diferena neamortizat ce urmeaz s afecteze direct cheltuielile. n situaia unei construcii, formula contabil se prezint astfel: * % = 212 Construcii 2812 Amortizarea construciilor 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor * pierderea din calamiti a unui mijloc fix (construcie), parial amortizat: * % = 212 Construcii 2812 Amortizarea construciilor 671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare * vnzarea de mijloace fixe parial amortizate implic urmtoarele articole contabile: cedarea activelor corporale: * 461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat * scderea din patrimoniu a activelor cedate (mijloc de transport): * % = 2133 Mijloace de transport 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital * Exemplu Considerm c o entitate are n patrimoniu un mijloc de transport, achiziionat n luna august 2010, la o valoare de intrare de 30.000 lei. Conform programului de amortizare mijlocul de transport se amortizeaz liniar, ntr-o perioad de 5 ani. S se efectueze nregistrrile n contabilitate tiind c dup un 73

an mijlocul de transport este vndut la un pre de 29.760 lei, inclusiv TVA, conform facturii. n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: amortizarea lunar, ncepnd cu luna septembrie 2010 a mijlocului de transport (30.000 lei : 60 luni = 500 lei/lun): *
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor = 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 500

* Aceast operaie se repet n urmtoarele 11 luni, pn n momentul vnzrii mijlocului de transport. vnzarea mijlocului de transport: *
461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat 29.760 24.000 5.760

% 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

* scderea din eviden a mijlocului de transport cedat, parial amortizat: *


= 2133 Mijloace de transport 30.000 6.000

24.000

U4.4. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor


Ajustrile reprezint rezerve care se constituie n exerciiile curente pe seama cheltuielilor, cu scopul de autoprotecie, fiind destinate acoperirii riscurilor posibile, obiective i subiective, ce apar n perioada urmtoare datorit deprecierii elementelor patrimoniale. Ajustrile se constituie de obicei pentru imobilizrile neamortizabile, pe seama cheltuielilor, de regul la finele exerciiului, cu ocazia inventarierii pentru minusul de valoare latent constatat, care denot o depreciere a acestora (valoarea de inventar, stabilit ca o valoare de utilitate, este mai mic dect valoarea de intrare). n cazul n care imobilizrile amortizabile se depreciaz n plus fa de cotele de amortizare se impune determinarea i nregistrarea n contabilitate pentru minusul de valoare a unor ajustri corespunztoare. n perioadele urmtoare, la finele fiecrui exerciiu, ajustarea constituit anterior se analizeaz i se regularizeaz. n funcie de natura imobilizrilor, ajustrile se mpart n: ~ ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale; ~ ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale; ~ ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs de execuie; ~ ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare. Aceste ajustri, dei se constituie pe seama cheltuielilor, nu pot fi luate n calcul la determinarea profitului impozabil, deoarece nu au regim de deducere 74

fiscal. Evidena ajustrilor pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 29 Ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor, care cuprinde urmtoarele conturi: 290 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale (2903, 2905, 2907, 2908); 291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale (2911, 2912, 2913, 2914); 293 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs de execuie (2931, 2933); 296 Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare (2961, 2962, 2963, 2964, 2965, 2966, 2968). Toate sunt conturi rectificative a valorii de nregistrare a imobilizrilor, avnd funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint valoarea ajustrilor pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor existente n patrimoniu. Ajustrile se constituie pe seama cheltuielilor de exploatare i a cheltuielilor financiare, iar diminuarea sau anularea ajustrilor afecteaz veniturile din activitatea de exploatare sau financiar, dup caz. Operaii economice privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: constituirea sau majorarea ajustrilor pentru deprecierea imobilizrilor necorporale, corporale i a celor n curs de execuie, dup caz, la sfritul unui exerciiu financiar: * 6813 Cheltuieli de exploatare = % privind ajustrile pentru 290 Ajustri pentru deprecierea deprecierea imobilizrilor imobilizrilor necorporale 291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale 293 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs de execuie * constituirea sau majorarea ajustrilor pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare, la finele exerciiului financiar: * = 296 Ajustri pentru pierderea de 6863 Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare valoare a imobilizrilor financiare * diminuarea sau anularea ajustrilor pentru deprecierea imobilizrilor necorporale, corporale i n curs de execuie, n anul urmtor constituirii, dac deprecierea valorii imobilizrilor respective este mai mic dect ajustarea constituit: * % = 7813 Venituri din ajustri pentru 290 Ajustri pentru deprecierea deprecierea imobilizrilor imobilizrilor necorporale 291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale 293 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs * 75

diminuarea sau anularea ajustrilor pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare, n exerciiul financiar urmtor constituirii, ca urmare a reducerii valorii depreciate a acestor imobilizri: * 296 Ajustri pentru pierderea de = 7863 Venituri financiare din ajustri valoare a imobilizrilor financiare pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare * Pentru toate conturile de ajustri (290, 291, 293, 296) se utilizeaz conturile sintetice operaionale de gradul al doilea. Exemplu O unitate patrimonial care a achiziionat un teren, a crui valoare de intrare este de 12.000 lei, constat la finele respectivului exerciiu financiar, conform procesului-verbal de inventariere i evaluare, c valoarea just a terenului este de 10.000 lei. La finele urmtorului exerciiu financiar se constat c valoarea just este de 11.000 lei. Ulterior terenul se vinde, conform facturii, cu preul de 11.500 lei, exclusiv TVA. Aceast situaie implic urmtoarele nregistrri contabile: nregistrarea ajustrii pentru deprecierea terenului, la finele exerciiului financiar (12.000 lei 10.000 lei = 2.000 lei): *
6813 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor = 2911 Ajustri pentru deprecierea terenurilor 2.000

* diminuarea ajustrii la finele urmtorului exerciiu financiar (2.000 lei 12.000 lei + 11.000 lei = 1.000 lei) : *
2911 Ajustri pentru deprecierea terenurilor

* vnzarea terenului: *
461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat 14.260 11.500 2.760

= 7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor

1.000

* scoaterea din eviden a terenului vndut: * * anularea ajustrii care rmne fr obiect (2.000 lei 1.000 lei = 1.000 lei): *
2911 Ajustri pentru deprecierea terenurilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital = 2111 Terenuri 12.000

= 7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor

1.000

76

Aplicaie propus Cu ocazia efecturii inventarierii patrimoniului, la finele exerciiului financiar se constat, conform procesului-verbal de constatare, listei de inventariere, deciziei de impunere i procesului-verbal de inventariere i evaluare, urmtoarele: - lipsa unui copiator, a crui valoare de intrare este de 22.000 lei, amortizat n proporie de 80 %, lips ce se imput gestionarului la o valoare egal cu valoarea neamortizat, plus TVA; - scderea valorii a 10.000 aciuni achiziionate de la o societate din afara grupului sub form de interese de participare, cu preul de 3 lei/bucat, la o cotaie de 2,50 lei/aciune. S se efectueze nregistrrile implicate de situaiile constatate la sfritul exerciiului financiar. ntrebri facultative 1. Precizai componena imobilizrilor n curs. 2. Care sunt considerentele pentru care cheltuielile efectuate cu procesul investiional nu pot fi trecute n categoria imobilizrilor finite? 3. Care sunt elementele patrimoniale sub care se regsesc, dup finalizare, investiiile neterminate? 4. Definii amortizarea. 5. Precizai modalitatea de amortizare a imobilizrilor necorporale. 6. n ce const amortizarea liniar? 7. Ce presupune amortizarea degresiv? 8. n ce const amortizarea accelerat? 9. Care sunt categoriile de imobilizri pentru care se constituie ajustri? 10. Cnd i cum se constituie ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor?

U4.5. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 4


1. Scderea din gestiune a imobilizrilor corporale n curs de execuie, cedate, se reflect: a) 6811 = 231; b) 6582 = 231; c) 6583 = 231; d) 6583 = 233; e) 6583 = 232. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (10 puncte) 2. Recepia i darea n folosin a unei cldiri, n valoare de 50.000 lei, se evideniaz:

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

77

a) 2112 = 231 50.000; b) 212 = 231; c) 231 = 722 50.000; d) 212 = 233 50.000; e) 212 = 231 50.000.

1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 3. Finalizarea i recepia unui program informatic, a crui execuie a nceput ntr-o perioad anterioar de gestiune, n valoare de 5.000 lei, se nregistreaz: a) 208 = 231 5.000; b) 205 = 231 5.000; c) 208 = 721 5.000; d) 208 = 233 5.000; e) 208 = 722 5.000. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 4. Se amortizeaz urmtoarele elemente patrimoniale: a) imobilizrile necorporale, cu unele excepii; b) imobilizrile corporale; c) imobilizrile corporale, cu excepia terenurilor propriu-zise; d) imobilizrile n curs i imobilizrile financiare; e) imobilizrile necorporale. Alegei varianta corect: 1. a, b, c, d, e 2. a, b, d, e 3. a, c, d 4. a, c 5. b, d, e (10 puncte) 5. 6583 = 2111, reprezint: a) scderea din gestiune a unui teren, complet amortizat; b) scderea din gestiune a unui teren, parial amortizat; c) scderea din gestiune a unei amenajri de teren, neamortizate; d) scderea din gestiune a unui teren; e) cedarea cu titlu gratuit a unui teren. 1. a 2. b

78

3. c 4. d 5. e (10 puncte) 6. Scderea din gestiune a unei construcii, integral amortizat, ca urmare a unor calamiti naturale se reflect: a) 2812 = 212; b) 6583 = 212; c) 6582 = 212; d) 671 = 212; e) 6811 = 212. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 7. 6813 = 2911, reprezint: a) constituirea ajustrilor pentru deprecierea terenurilor; b) majorarea ajustrilor pentru deprecierea terenurilor; c) reducerea sau anularea ajustrilor pentru deprecierea terenurilor; d) constituirea ajustrilor pentru deprecierea terenurilor i a amenajrilor de terenuri; e) majorarea ajustrilor pentru deprecierea terenurilor i a amenajrilor de terenuri. 1. a, b 2. a, e 3. c 4. d, e 5. a, e (15 puncte) 8. 2912 = 7813, reprezint: a) constituirea ajustrilor pentru deprecierea construciilor; b) majorarea ajustrilor pentru deprecierea construciilor; c) reducerea ajustrilor pentru deprecierea construciilor; d) anularea ajustrilor pentru deprecierea construciilor; e) reducerea sau anularea ajustrilor pentru deprecierea terenurilor i a amenajrilor de terenuri. 1. a, b 2. b, e 3. c, d 4. d 5. e (10 puncte)

79

U4.6. Rezumat
Imobilizrile n curs de execuie apar la nivelul entitilor datorit faptului c pentru obinerea i trecerea la exploatarea imobilizrilor necorporale i corporale de cele mai multe ori este necesar un timp ndelungat n care se efectueaz cheltuieli cu cercetarea, proiectarea, execuia propriu-zis a lucrrilor, montarea utilajelor i efectuarea probelor tehnologice. Datorit faptului c deciziile care se iau n activitatea desfurat referitoare la plasarea capitalului trebuie s fie bazate pe informaii exacte i complete privind structura i diferitele categorii de imobilizri, starea tehnic i gradul de depreciere a acestora, amortizarea constituie o component important de care trebuie s inem seama n derularea activitii. Avnd n vedere acest aspect, n prezenta unitate de nvare sunt abordate aspectele de ordin teoretic i practic privind imobilizrile n curs de execuie, precum i deprecierile ireversibile i reversibile ale activelor imobilizate.

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 4


1. - 3; 2. 5; 3. 4; 4. 4; 5. 4; 6. - 4; 7. 4; 8. 3.

TEMA DE CONTROL NR. 1


1. Monografia contabil a capitalului social i a primelor legate de capital 2. Monografia contabil a rezervelor din reevaluare 3. Monografia contabil a rezervelor 4. Monografia contabil a rezultatului reportat 5. Monografia contabil a rezultatului exerciiului 6. Monografia contabil a provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli 7. Monografia contabil a creditelor bancare pe termen lung 8. Monografia contabil a imobilizrilor necorporale 9. Monografia contabil a terenurilor i amenajrilor de terenuri 10. Monografia contabil a mijloacelor fixe 11. Monografia contabil a imobilizrilor n curs 12. Monografia contabil a amortizrii imobilizrilor i a ajustrilor pentru deprecierea acestora 80

Indicaii privind ntocmirea temei de control Tema de control const n elaborarea unui referat cu tema: Monografia contabil a ...., pe exemplul unei societi comerciale. Referatul va conine ntre 20-30 de pagini, inclusiv anexele i va fi structurat n dou pri: 1) Prezentarea general a S.C..., n care analizai, sub aspect organizatoric i al evoluiei principalilor indicatori economico financiari, n dou perioade de gestiune, entitatea supus studiului. 2) Organizarea contabilitii....., n care prezentai din punct de vedere teoretic elementele patrimoniale care urmeaz s fie supuse studiului (definire, structur, documentele utilizate, conturile folosite, operaii economice), pentru ca ulterior s realizai o monografie contabil a respectivelor elemente patrimoniale (operaiile economice de la nivelul entitii care au la baz documente justificative, documente care constituie anexe la respectivul referat). n final vei prezenta concluziile la care ai ajuns i propunerile pe care dorii s le efectuai cu privire la tema abordat. Referatul va cuprinde obligatoriu i Bibliografie (minim 5 titluri), prezentat n ordinea alfabetic a autorilor. Instruciuni de redactare: Titlurile capitolelor: TNR, 14, Bold, center; Textul: TNR, 14, 1,5 pt.; justify; Margini: 2,5 cm top; 2,5 cm bottom; 2,5 cm left; 2,0 cm right.

81

MODULUL 3
UNITATEA 5: UNITATEA 6: Contabilitatea stocurilor de materii prime i materiale Contabilitatea produciei n curs de execuie, a produselor i a stocurilor aflate la teri Contabilitatea mrfurilor, a ambalajelor, a animalelor i a ajustrilor pentru deprecierea activelor circulante materiale

UNITATEA 7:

TEMA DE CONTROL NR. 2

82

UNITATEA 5 Contabilitatea stocurilor de materii prime i materiale

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:

pag.
83

U5.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ...........................................

U5.2. Definirea, structura i metodele de organizare a contabilitii stocurilor i a produciei n curs de execuie ... 84 U5.2.1 Definirea i structura activelor circulante materiale .. U5.2.2. Evaluarea stocurilor i a produciei n curs de execuie ... 84 85

U5.2.3. Metode de organizare a contabilitii activelor circulante materiale ... 87 U5.3. Contabilitatea materiilor prime i a materialelor consumabile .. 90

U5.3.1. Coninutul stocurilor de materii prime i materiale consumabile i conturile utilizate pentru reflectarea acestora ... 90 U5.3.2. Contabilitatea operaiilor privind materiile prime ......... U5.3.3.Contabilitatea operaiilor privind materialele consumabile 91 95

U5.4. Contabilitatea materialelor de natura obiectelor de inventar ... 96 U5.5. Test de autoevaluare ... 101 U5.6. Rezumat ...... Bibliografie minimal 104 104

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 5 .... 104

U5.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare

83

Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale de la nivelul unei entiti care se ncadreaz n categoria stocurilor de materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar precum i aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii modalitii de funcionare a conturilor corespunztoare. La terminarea studiului acestei uniti de nvare, care se refer la contabilitatea stocurilor de materii prime i materiale, vei fi capabili s: identificai elementele patrimoniale care se refer la materii prime, materiale consumabile i materiale de natura obiectelor de inventar; nelegei modul de funcionare a conturilor cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se evideniaz; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care privesc stocurile de materii prime, materiale consumabile i materiale de natura obiectelor de inventar; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U5.2. Definirea, structura i metodele de organizare contabilitii stocurilor i a produciei n curs de execuie
U5.2.1. Definirea i structura activelor circulante materiale

Regulamentul privind aplicarea Legii contabilitii, definete stocurile i comenzile n curs de execuie, ca fiind ansamblul bunurilor i serviciilor din cadrul unitii patrimoniale, destinate: ~ fie a fi vndute n aceeai stare sau dup prelucrarea lor n procesul de producie; ~ fie a fi consumate la prima utilizare. a) n cadrul stocurilor propriu-zise, se cuprind: 1) materiile prime, care particip direct la fabricarea produsului i se regsesc n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformat; 2) materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile), care particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare, fr a se regsi, de regul, n produsul finit; 3) materialele de natura obiectelor de inventar, constituie o categorie distinct de elemente patrimoniale din cadrul stocurilor, care prezint anumite particulariti, respectiv, sunt bunuri cu o valoare mai mic dect limita stabilit prin lege, pentru a fi considerate mijloace fixe ( n prezent 1.800 lei), indiferent de durata lor de serviciu, sau cu o durat mai mic de un an, indiferent de valoarea acestora. Sunt asimilate materialelor de natura obiectelor de inventar echipamentul de protecie i de lucru, mbrcmintea special, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, SDV - urile, aparatele de msur i control, matriele folosite la executarea anumitor produse i alte obiecte similare. 4) produsele, reprezentate de: semifabricate, adic acele produse al cror proces tehnologic a fost terminat ntr-o secie (faz de fabricaie) i care trec n continuare n 84

procesul tehnologic al altei secii (faz de fabricaie) sau se livreaz terilor; produse finite, respectiv produsele care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai au nevoie de prelucrri ulterioare n cadrul unitii patrimoniale, putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor; produse reziduale, sunt reprezentate de rebuturi, materiale refolosibile sau deeurile rezultate din procesul de producie. 5) animalele i psrile, respectiv animalele nscute i cele tinere de orice fel (viei, purcei, mnji i altele), crescute i folosite pentru reproducie sau puse la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine precum i animalele pentru producia de ln, lapte, blan; 6) mrfurile, reprezint bunurile pe care unitatea patrimonial le cumpr n vederea revnzrii sau produsele predate spre vnzare magazinelor proprii; 7) ambalajele, care se refer la ambalajele refolosibile, achiziionate sau fabricate, destinate produselor vndute i care n mod temporar pot fi pstrate de teri cu obligaia restituirii n condiiile prevzute n contracte. b) Producia n curs de execuie, reprezint producia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime. n cadrul produciei n curs de execuie, se cuprind, de asemenea, lucrrile i serviciile precum i studiile n curs de execuie sau neterminate. U5.2.2. Evaluarea stocurilor i a produciei n curs de execuie La evaluarea stocurilor i a produciei n curs de execuie, se disting patru momente principale, respectiv: ~ evaluarea la intrarea n patrimoniu; ~ evaluarea la inventariere; ~ evaluarea la nchiderea exerciiului financiar; ~ evaluarea la ieirea din patrimoniu. A) Evaluarea stocurilor la intrarea n patrimoniu Stocurile se evalueaz i se nregistreaz la intrarea ntr-o unitate la: costul de achiziie, n cazul bunurilor aprovizionate de la teri; costul de producie, n cazul bunurilor i serviciilor obinute din activitatea de exploatare. Costul de intrare (de achiziie sau producie) este denumit i valoarea de intrare, respectiv valoarea contabil. B) Evaluarea stocurilor cu ocazia inventarierii, se efectueaz la valoarea actual sau de utilitate, denumit i valoare de inventar. Aceste valori se stabilesc n funcie de utilitatea bunului respectiv n ntreprindere i de preul pieei. Valoarea de inventar, este deci egal cu valoarea actual, care este o valoare estimat, ce se apreciaz n funcie de pia i de utilitatea bunului pentru ntreprindere. Valoarea de utilitate sau preul pieei, ca baz de evaluare a bunurilor la inventariere, este diferit n funcie de destinaia acestora. C) Evaluarea stocurilor la nchiderea exerciiului prin bilan contabil, se realizeaz la valoarea de intrare, respectiv valoarea contabil pus de acord cu 85

rezultatele evalurilor la inventariere. n acest scop, valoarea de intrare (contabil) se compar cu valoarea de utilitate (de inventar) i se analizeaz astfel: ~ pentru stocurile la care au rezultat diferene n plus ntre valoarea de inventar (valoarea de utilitate) i valoarea de intrare, n bilan acestea sunt evaluate la valoarea lor de intrare. Deci, plusul de valoare nu se nregistreaz n contabilitate. ~ pentru stocurile la care s-au constatat diferene n minus ntre valoarea de inventar (valoare de utilitate) i valoarea lor de intrare, acestea se evalueaz n bilan la valoarea de utilitate. n contabilitate aceste stocuri vor continua s fie evideniate la valoarea lor de intrare (ca valoare brut) iar minusul de valoare datorat unor deprecieri probabile se nregistreaz prin intermediul conturilor de ajustri. Pe baza celor artate se desprinde regula general de evaluare i nregistrare a stocurilor, respectiv evidenierea lor n contabilitate la valoarea de intrare, stabilit la nivelul costului de achiziie sau a costului de producie, dup caz. D) Evaluarea stocurilor la ieirea din patrimoniu La ieirea din patrimoniu sau la darea n consum, stocurile sunt evaluate i se nregistreaz scderea din gestiune la valoarea lor de intrare. n condiiile n care pe parcursul desfurrii activitii, aceleai feluri de bunuri se procur la preuri diferite, pentru evaluarea cantitii de stocuri ieite sau consumate, avnd la baz valoarea de intrare sau costul estimat de intrare al acestora, reglementrile n vigoare recomand urmtoarele metode de evaluare: metoda costului mediu ponderat (C.M.P.); metoda primei intrri - primei ieiri (FIFO); metoda ultimei intrri - primei ieiri (LIFO). Metoda costului mediu ponderat (C.M.P.) Costul unitar mediu ponderat se calculeaz ca raport ntre valoarea total a stocului iniial plus valoarea total a intrrilor i cantitatea existent n stocul iniial plus cantitile intrate. Metoda costului mediu ponderat poate fi aplicat n dou variante care presupun: actualizarea costului unitar mediu ponderat dup fiecare intrare; actualizarea periodic a costului unitar mediu ponderat, fie lunar, fie la alte perioade, care n principiu s nu depeasc durata medie de stocare. Metoda primei intrri - primei ieiri (FIFO) Potrivit acestei metode, stocurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al primei intrri sau al primului lot. Pe msura epuizrii acestui lot, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului urmtor, n ordine cronologic. Metoda ultimei intrri - primei ieiri (LIFO) Potrivit acestei metode, stocurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al ultimei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, stocurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului anterior, n ordine cronologic. Unitile patrimoniale din ara noastr au posibilitatea de a evalua i deci de a nregistra n contabilitate bunurile de natura stocurilor i la alte preuri, cu condiia ca n raportrile periodice ele s fie prezentate la costuri efective. n funcie de specificul activitii desfurate, se pot utiliza, de asemenea, pentru determinarea costului: metoda costului standard, n activitatea de producie; metoda preului cu amnuntul, n comerul cu amnuntul. ~ n situaia n care se utilizeaz metoda costului standard, costul se 86

determin pe baza preurilor medii ale acelor bunuri dintr-o perioad anterioar, respectiv nivelurile normale ale materialelor i consumabilelor, manoperei, eficienei i capacitii de producie, niveluri care, atunci cnd este cazul sunt revizuite periodic i ajustate, n funcie de condiiile existente la un moment dat. n acest caz, diferenele de pre fa de costul de achiziie sau costul de producie se reflect distinct n conturile de diferene de pre. Diferenele de pre stabilite la intrarea bunurilor n patrimoniu se repartizeaz i se nregistreaz proporional, att asupra valorii bunurilor ieite ct i asupra stocurilor. Repartizarea diferenelor de pre asupra valorii bunurilor ieite i asupra stocurilor se efectueaz cu ajutorul unui coeficient care se calculeaz astfel: Coeficientul de repartizare (k)=(Soldul iniial al diferenelor de pre + Diferenele de pre aferente intrrilor n cursul perioadei cumulat de la nceputul anului)/(Soldul iniial al stocurilor la pre de nregistrare + Valoarea intrrilor n cursul perioadei la pre de nregistrare, cumulat de la nceputul anului). Acest coeficient se aplic asupra valorii bunurilor ieite din gestiune la pre de nregistrare cumulat de la nceputul perioadei, obinndu-se astfel diferenele de pre aferente bunurilor ieite de la nceputul anului. Din aceste diferene de pre se scad diferenele repartizate pn la finele lunii precedente, rezultnd diferenele de pre aferente bunurilor ieite n cursul lunii. Avnd n vedere practica existent n economia rii noastre n domeniul contabil, unitile patrimoniale au posibilitatea de a evalua i nregistra n contabilitate, bunurile de natura stocurilor, procurate cu titlu oneros i la preurile de facturare. n acest caz, cheltuielile de transport-aprovizionare se evideniaz distinct n conturile de diferene de pre. La sfritul lunii, soldurile conturilor de diferene se cumuleaz cu soldurile conturilor de stocuri la pre de nregistrare, reflectndu-se astfel valoarea stocurilor la costul de achiziie, respectiv la costul de producie. ~ Metoda preului cu amnuntul este utilizat n comerul cu amnuntul pentru a determina costul stocurilor de articole numeroase i cu o frecven mare a intrrilor i ieirilor, precum i n situaia organizrii evidenei analitice dup metoda global-valoric. Pentru evaluarea produciei n curs de execuie la sfritul perioadei, este necesar inventarierea acesteia, iar apoi prin metode tehnice se constat stadiul sau gradul de efectuare a operaiilor tehnologice, evalundu-se la costul de producie. Metoda care a fost aleas pentru evaluarea bunurilor ieite din patrimoniu trebuie utilizat pentru stocurile care au aceeai natur i utilizare i numai n situaii diferite este justificat adoptarea unor alte metode. Trecerea de la o metod la alta nu se poate efectua n interiorul exerciiului financiar deoarece indicatorii de analiz de la finele anului s-ar denatura. Din acest motiv este justificat s se menin aceeai metod pentru mai multe exerciii. Dac n situaii excepionale, administratorii decid s schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri atunci n notele explicative trebuie s se prezinte urmtoarele informaii: motivul schimbrii metodei; efectele sale asupra rezultatului exerciiului. U5.2.3. Metode de organizare a contabilitii activelor circulante materiale O unitate patrimonial poate opta pentru una din urmtoarele metode de organizare a contabilitii sintetice a stocurilor: metoda inventarului permanent; 87

metoda inventarului intermitent. a) Metoda inventarului permanent n condiiile utilizrii inventarului permanent, n contabilitate se nregistreaz toate operaiile de intrare i ieire, ceea ce permite stabilirea i cunoaterea n orice moment a stocurilor, att cantitativ ct i valoric. Conform normelor contabile din ara noastr, n condiiile utilizrii inventarului permanent, unitile patrimoniale i pot organiza contabilitatea analitic a stocurilor, n funcie de specificul activitii i de necesitile proprii, dup urmtoarele metode: metoda operativ-contabil (pe solduri), const n inerea la locul de depozitare a evidenei cantitative a bunurilor materiale pe categorii, iar la contabilitate a evidenei valorice desfurate pe gestiuni i n cadrul gestiunilor pe grupe sau subgrupe de bunuri, dup caz. Controlul exactitii i concordanei nregistrrilor din evidena depozitelor cu cele din contabilitate, se asigur lunar, prin evaluarea stocurilor cantitative, transcrise din fiele de magazie n registrul stocurilor. metoda cantitativ-valoric (pe fie de cont analitic), const n inerea evidenei cantitative pe categorii de bunuri la locul de depozitare, iar la contabilitate a evidenei cantitativ-valorice. Contabilitatea stocurilor se realizeaz pe gestiuni, iar n cadrul acestora pe categorii de bunuri. Controlul exactitii i concordanei nregistrrilor din evidena de la locurile de depozitare i din contabilitate se efectueaz prin punctajul periodic dintre cantitile nscrise n fiele de magazie i cele din fiele de cont analitic pentru valori materiale de la contabilitate. metoda global-valoric, const n inerea evidenei numai valoric, att la nivelul gestiunii, ct i la contabilitate. Aceast metod se aplic, n principal, pentru evidena mrfurilor i ambalajelor aflate n unitile de desfacere cu amnuntul i pentru alte bunuri, n cazul unitilor care nu au dotarea tehnic necesar, situaie n care, periodic, se efectueaz controlul concordanei nregistrrilor din evidena gestiunii cu cele din contabilitate. b) Metoda inventarului intermitent Normele contabile din ara noastr permit unitilor patrimoniale mici i mijlocii s utilizeze metoda inventarului intermitent, care presupune stabilirea ieirilor i nregistrarea lor n contabilitate pe baza inventarierii stocurilor de la finele fiecrei luni. n acest caz, ieirile se determin ca diferen ntre valoarea stocurilor iniiale plus valoarea intrrilor i stocurile finale stabilite prin inventariere. Relaia de calcul a ieirilor este: E = Si + I - Sf unde: E = valoarea ieirilor; Si = valoarea stocurilor iniiale; I = valoarea intrrilor din cursul perioadei; Sf = valoarea stocurilor finale, stabilit prin inventariere. n cazul utilizrii acestei metode s-a renunat la folosirea n cursul lunii a conturilor de stocuri pentru evidena intrrilor i respectiv a recalculrii stocurilor scriptice dup fiecare intrare. Prin urmare, conturile de stocuri se utilizeaz numai la nceputul i la sfritul lunii. n timpul lunii, intrrile de stocuri de materii prime i materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, animale i mrfuri sunt 88

contabilizate direct n conturile de cheltuieli corespunztoare, la cost de achiziie, pre de factur sau pre prestabilit, dup caz. La sfritul fiecrei luni se stabilesc stocurile finale prin inventariere, care se nregistreaz n conturile de stocuri, concomitent cu micorarea cheltuielilor. Aceste stocuri finale vor deveni stocuri iniiale ale lunii urmtoare i se anuleaz prin includerea pe cheltuieli. ntrebri facultative 1. Care este componena stocurilor propriu-zise? 2. Menionai caracteristicile materialelor de natura obiectelor de inventar. 3. Ce nelegei prin producia n curs de execuie? 4. Cum se realizeaz evaluarea stocurilor la intrarea n patrimoniu? 5. Cum se calculeaz costul unitar mediu ponderat? 6. Cum se determin coeficientul de repartizare a diferenelor de pre? 7. Precizai metodele care pot fi utilizate pentru evaluarea stocurilor la ieirea din patrimoniu. 8. Care sunt metodele de organizare a contabilitii sintetice a stocurilor? 9. n ce const metoda inventarului permanent? 10. Ce presupune metoda inventarului intermitent?

89

U5.3. Contabilitatea materiilor prime i a materialelor consumabile


U5.3.1. Coninutul stocurilor de materii prime i materiale consumabile i conturile utilizate pentru reflectarea acestora Materiile prime reprezint substana de baz utilizat n obinerea produselor finite, semifabricatelor, lucrrilor i serviciilor prevzute n obiectul de activitate al entitii, n care se regsesc total sau parial, n forma iniial sau transformat. n categoria materialelor consumabile se cuprind: materialele auxiliare; combustibilii; materialele pentru ambalat; piesele de schimb; seminele i materialele de plantat; furajele; alte materiale consumabile. Evidena stocurilor de materii i materiale consumabile se realizeaz cu conturile din grupa 30 Stocuri de materii i materiale. Contabilitatea materiilor prime se ine cu ajutorul contului 301 Materii prime, care asigur evidena existenei i micrii stocurilor de materii prime, fiind un cont de active circulante materiale, cu funcia contabil de activ. Evidena materialelor consumabile se realizeaz cu ajutorul contului 302 Materiale consumabile, cont cu funcia contabil de activ, care se detaliaz pe conturi sintetice de gradul II, operaionale, n funcie de natura materialelor consumabile, astfel: 3021 Materiale auxiliare; 3022 Combustibili; 3023 Materiale pentru ambalat; 3024 Piese de schimb; 3025 Semine i materiale de plantat; 3026 Furaje; 3028 Alte materiale consumabile. Coninutul conturilor este diferit n funcie de metoda utilizat pentru evidena micrii stocurilor. n situaia aplicrii inventarului permanent, conturile se utilizeaz pe tot parcursul lunii, iar soldul debitor reprezint valoarea materiilor prime, respectiv a materialelor consumabile existente n stoc. n situaia aplicrii inventarului intermitent, conturile 301 Materii prime i 302 Materiale consumabile, se debiteaz numai la sfritul perioadei cu valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime i materialelor consumabile existente n stoc, stabilit pe baza inventarului, prin creditarea conturilor 601 Cheltuieli cu materiile prime sau 602 Cheltuieli cu materialele consumabile. Stocurile existente la nceputul exerciiului precum i intrrile de materii prime i materiale consumabile n cursul perioadei se nregistreaz direct n debitul conturilor 601 i 602. Avnd n vedere faptul c agenii economici au posibilitatea s evalueze bunurile de natura stocurilor la nivelul preului standard (prestabilit), att la intrarea n gestiune ct i la ieire, este necesar intervenia unui cont specific, 90

care s evidenieze diferenele care apar ntre acesta i costul de achiziie. Este vorba de contul 308 Diferene de pre la materii prime i materiale, cu ajutorul cruia se ine evidena diferenelor (n plus sau n minus), ntre preul standard (prestabilit) i costul de achiziie, aferente materiilor prime, materialelor consumabile i materialelor de natura obiectelor de inventar. Contul 308 Diferene de pre la materii prime i materiale, este un cont rectificativ al valorii de nregistrare a materiilor prime, materialelor consumabile i materialelor de natura obiectelor de inventar, bifuncional. Soldul contului poate fi debitor sau creditor i reprezint diferenele de pre n plus, respectiv n minus, aferente materiilor prime, materialelor consumabile i materialelor de natura obiectelor de inventar existente n stoc la sfritul perioadei de gestiune. U5.3.2. Contabilitatea operaiilor privind materiile prime nregistrarea n contabilitate a intrrilor i ieirilor de materii prime se realizeaz difereniat, n raport de calea de intrare sau de ieire n/din patrimoniu. A. Operaii economice privind intrrile i ieirile de materii prime n cazul utilizrii inventarului permanent A1. nregistrarea n contabilitate a materiilor prime n condiiile utilizrii costului de achiziie i a altor valori de intrare n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: aprovizionarea cu materii prime de la furnizori, cunoscnd costul de achiziie: * % = 401 Furnizori 301 Materii prime 4426 TVA deductibil * reflectarea taxelor vamale aferente materiilor prime importate (din afara Uniunii Europene): * 301 Materii prime = 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic distinct * n situaia n care materiile prime sunt achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de participare, atunci n locul contului 401 Furnizori se utilizeaz, dup caz, conturile: 4511 Decontri ntre entitile afiliate sau 4531 Decontri privind interesele de participare. intrarea n patrimoniu a materiilor prime aduse ca aport la constituirea capitalului social de ctre asociai i(sau) acionari: * 301 Materii prime = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul * ~ concomitent, se evideniaz realizarea capitalului subscris, vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat * primirea cu titlu gratuit a materiilor prime, evaluate la valoarea actual: * 301 Materii prime = 7582 Venituri din donaii i subvenii primite * 91

intrarea n patrimoniu a materiilor prime sosite de la furnizori, fr factur: * % = 408 Furnizori - facturi nesosite 301 Materii prime 4428 TVA neexigibil * intrarea n gestiune a materiilor prime, primite de la unitate sau subuniti: * 301 Materii prime = % 481 Decontri ntre unitate i subuniti 482 Decontri ntre subuniti * recepia materiilor prime ce au fost achiziionate din avansuri de trezorerie: * % = 542 Avansuri de trezorerie 301 Materii prime 4426 TVA deductibil * se evideniaz plusul de materii prime constatat la inventariere: * 301 Materii prime = 601 Cheltuieli cu materiile prime * reinerea din producia proprie a semifabricatelor i produselor finite ce urmeaz a fi consumate ca i materii prime: * 301 Materii prime = % 341 Semifabricate 345 Produse finite * se reflect materiile prime rezultate din dezmembrri: * 301 Materii prime = 7583 Venituri din cedarea activelor i alte operaii de capital * se evideniaz consumul de materii prime: * 601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime * Datorit faptului c de la o aprovizionare la alta, costurile de achiziie ale materiilor prime difer, evaluarea ieirilor se realizeaz la costuri medii ponderate sau preuri stabilite prin metoda FIFO sau LIFO. Identic, se evalueaz i pierderile din deprecieri. se nregistreaz pierderile din calamiti naturale precum i materiile prime predate cu titlu gratuit: * % = 301 Materii prime 671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare 6582 Donaii i subvenii acordate * ~ concomitent, pentru donaiile de materii prime se evideniaz TVA colectat, conform legislaiei fiscale n vigoare: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * se nregistreaz materiile prime care urmeaz s fie valorificate prin 92

vnzare: * 371 Mrfuri = 301 Materii prime * trimiterea materiilor prime spre prelucrare la teri: * 351 Materii i materiale aflate = 301 Materii prime la teri * Primirea materiilor prime de la teri se nregistreaz printr-o formul contabil invers dect la trimitere, la nivelul valorii cu care acestea au ieit din gestiune. Diferenele n plus rezultate n urma prelucrrii, mresc valoarea respectivelor materii prime iar formula contabil este identic cu cea ntlnit la achiziionarea materiilor prime de la furnizori. se nregistreaz materiile prime constatate lips la inventariere: * 601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime * ~ imputarea materiilor prime constatate lips n sarcina persoanelor vinovate: * 4282 Alte creane n legtur = % personalul 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * ~ n situaia n care se constat lipsuri peste normele legale neimputabile este necesar s se reflecte TVA colectat aferent acestora, astfel: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * se evideniaz materiile prime trimise la unitate sau subuniti: * % = 301 Materii prime 481 Decontri ntre unitate i subuniti 482 Decontri ntre subuniti * A2. nregistrarea n contabilitate a materiilor prime n cazul utilizrii preului standard (prestabilit) Evaluarea materiilor prime la nivelul preului standard, necesit urmtoarele nregistrri: achiziionarea materiilor prime de la furnizori, cu diferene de pre nefavorabile: * % = 401 Furnizori 301 Materii prime 308 Diferene de pre la materii prime i materiale 4426 TVA deductibil * n situaia n care diferenele de pre sunt favorabile, n contabilitate se efectueaz nregistrrile: * % = 401 Furnizori 301 Materii prime 4426 TVA deductibil * 93

~ i, concomitent: * 301 Materii prime = 308 Diferene de pre la materii prime i materiale * consumul de materii prime: * 601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime * repartizarea diferenelor de pre nefavorabile ntre costul de achiziie i preul standard (prestabilit), aferente consumului de materii prime, diferene calculate pe baza coeficientului mediu de repartizare: * 601 Cheltuieli cu materiile prime = 308 Diferene de pre la materii prime i materiale * repartizarea diferenelor de pre favorabile ntre costul de achiziie i preul standard (prestabilit), aferente consumului de materii prime, diferene calculate pe baza coeficientului mediu de repartizare: * 308 Diferene de pre la materii = 601 Cheltuieli cu materiile prime prime i materiale * Celelalte nregistrri contabile privind intrrile i ieirile de materii prime n situaia utilizrii preului standard (prestabilit) sunt asemntoare cu cele efectuate n cazul utilizrii costului de achiziie cu deosebirea c intervine contul 308 Diferene de pre la materii prime i materiale, care reflect diferenele de pre n plus sau n minus dintre costul de achiziie i preul standard (prestabilit), aferente intrrilor sau ieirilor de materii prime. B. Operaii economice n cazul utilizrii inventarului intermitent Dac unitile patrimoniale folosesc metoda inventarului intermitent, atunci evaluarea se efectueaz la nivelul costului de achiziie. n situaia utilizrii inventarului intermitent, funcia conturilor de stocuri se schimb, acestea fiind folosite numai la nceputul i sfritul lunii. La nceputul lunii, soldul iniial al contului 301 Materii prime, determinat pe baz de inventariere la finele lunii precedente se preia n cheltuieli, prin formula contabil: * 601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime * n urma acestei nregistrri, contul 301 Materii prime se nchide i nu se mai folosete n cursul lunii, toate intrrile de materii prime, afectnd direct cheltuielile, la nivelul costului de achiziie, astfel: * % = 401 Furnizori 601 Cheltuieli cu materiile prime 4426 TVA deductibil * La sfritul lunii, se stabilete prin inventariere stocul de materii prime, iar valoarea acestuia se preia n contul 301 Materii prime, diminundu-se astfel cheltuielile cu materiile prime, prin formula contabil: * 301 Materii prime = 601 Cheltuieli cu materiile prime * n continuare, soldul final al contului 301 Materii prime de la sfritul lunii respective devine sold iniial al lunii urmtoare, cnd va fi preluat ca o 94

cheltuial. n cazul n care contul 601 Cheltuieli cu materiile prime se crediteaz, se efectueaz reglarea de rulaj printr-o formul contabil cu suma ce a fost nregistrat n creditul contului 601, n rou, astfel: * 601 Cheltuieli cu materiile prime = 601 Cheltuieli cu materiile prime - n rou * U5.3.3.Contabilitatea operaiilor privind materialele consumabile Reflectarea n contabilitate a operaiilor de intrare i de ieire a materialelor consumabile n/din patrimoniu se aseamn cu nregistrrile efectuate la materii prime, cu urmtoarele deosebiri: n locul contului 301 Materii prime se utilizeaz conturile sintetice operaionale de gradul al doilea ale contului 302 Materiale consumabile; n locul contului 601 Cheltuieli cu materiile prime se utilizeaz conturile sintetice operaionale de gradul al doilea ale contului 602 Cheltuieli cu materialele consumabile. Aplicaie rezolvat Considerm c o entitate care are ca obiect producerea de bunuri, achiziioneaz n luna septembrie 2010, conform facturilor i notelor de recepie i constatare de diferene, materii prime n valoare de 10.000 lei, cu tax pe valoarea adugat de 24 % i piese de schimb n valoare de 2.000 lei, exclusiv TVA. S se efectueze nregistrrile n contabilitate cunoscnd faptul c, n cursul lunii, se dau n consum, conform bonurilor de consum, materii prime n valoare de 8.000 lei i piese de schimb n valoare de 2.000 lei. Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: achiziionarea de la furnizori a materiilor prime: *
% 301 Materii prime 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 12.400 10.000 2.400

* aprovizionarea cu piese de schimb de la furnizori: *


% 3024 Piese de schimb 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 2.480 2.000 480

* darea n consum a materiilor prime: *


601 Cheltuieli cu materiile prime

* darea n consum a pieselor de schimb: *


6024 Cheltuieli cu piesele de schimb

301 Materii prime

8.000

3024 Piese de schimb

2.000

95

U5.4. Contabilitatea materialelor de natura obiectelor de inventar


Din categoria materialelor de natura obiectelor de inventar fac parte: obiectele de inventar de uz comun (burghiuri, ublere, micrometre etc.), cu o valoare mic indiferent de durata normal de utilizare, precum i cele cu o durat de utilizare mai scurt de un an, indiferent de valoarea lor; sculele, instrumentele, dispozitivele, mecanismele i verificatoarele speciale, ce se utilizeaz fie la fabricarea anumitor produse n serie sau n mas, fie la fabricarea unor comenzi individuale, indiferent de durata normal de utilizare; echipamentul de protecie i de lucru, mbrcmintea special precum i accesoriile de pat, indiferent de valoarea i durata lor de folosin. Contabilitatea materialelor de natura obiectelor de inventar se realizeaz cu ajutorul contului 303 Materiale de natura obiectelor de inventar, care ine evidena existenei, micrii i uzurii stocurilor de materiale de natura obiectelor de inventar, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea la pre de nregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar existente n stoc. Dac pentru nregistrarea obiectelor de inventar intrate n gestiune se utilizeaz preul standard (prestabilit), diferenele dintre costul de achiziie i preul standard se evideniaz distinct, n contul 308 Diferene de pre la materii prime i materiale, cont ce a fost analizat la activele circulante de natura materiilor prime. A. Operaii economice privind materialele de natura obiectelor de inventar n cazul utilizrii inventarului permanent A1. nregistrarea n contabilitate a materialelor de natura obiectelor de inventar n situaia folosirii costului de achiziie sau a altor valori de intrare Materialele de natura obiectelor de inventar genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: aportul adus de ctre asociai i/sau acionari la capitalul social reprezentat de materialele de natura obiectelor de inventar: * 303 Materiale de natura obiectelor = 456 Decontri cu acionarii/asociaii de inventar privind capitalul * ~ concomitent, pentru aportul adus de asociai sau acionari, are loc realizarea capitalului subscris vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat * aprovizionarea cu materiale de natura obiectelor de inventar de la furnizori: * % = 401 Furnizori 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 4426 TVA deductibil * reflectarea taxelor vamale aferente materialelor de natura obiectelor de inventar importate (din afara Uniunii Europene): * 303 Materiale de natura obiectelor = 446 Alte impozite, taxe i de inventar vrsminte asimilate - analitic distinct * 96

n situaia n care materialele de natura obiectelor de inventar sunt achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de participare, atunci n locul contului 401 Furnizori se utilizeaz, dup caz, conturile: 4511 Decontri ntre entitile afiliate sau 4531 Decontri privind interesele de participare. primirea cu titlu gratuit a unor materiale de natura obiectelor de inventar: * 303 Materiale de natura = 7582 Venituri din donaii i subvenii obiectelor de inventar primite * se evideniaz plusurile de obiecte de inventar, constatate cu ocazia inventarierii: * 303 Materiale de natura = 603 Cheltuieli privind materialele obiectelor de inventar de natura obiectelor de inventar * intrarea n patrimoniu a obiectelor de inventar, sosite fr factur: * % = 408 Furnizori - facturi nesosite 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 4428 TVA neexigibil * primirea facturii, fr diferene fa de avizul de nsoire a mrfii: * 408 Furnizori - facturi nesosite = 401 Furnizori * ~ concomitent, TVA neexigibil, devine deductibil: * 4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil * achiziionarea de obiecte de inventar dintr-un avans de trezorerie: * % = 542 Avansuri de trezorerie 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 4426 TVA deductibil * primirea de la teri a unor obiecte de inventar trimise anterior acestora: * 303 Materiale de natura = 351 Materii i materiale obiectelor de inventar aflate la teri * ~ costul prelucrrii, care majoreaz valoarea obiectelor de inventar, necesit formula contabil: * % = 401 Furnizori 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 4426 TVA deductibil * primirea obiectelor de inventar de la unitate sau subuniti: * 303 Materiale de natura = % obiectelor de inventar 481 Decontri ntre unitate i subuniti 482 Decontri ntre subuniti * reflectarea produselor finite obinute de unitate, utilizate ca materiale de 97

natura obiectelor de inventar: * 303 Materiale de natura = 345 Produse finite obiectelor de inventar * se reflect materialele de natura obiectelor de inventar rezultate din dezmembrri: * 303 Materiale de natura = 7583 Venituri din cedarea activelor obiectelor de inventar i alte operaii de capital * darea n folosin a obiectelor de inventar: * 603 Cheltuieli privind materialele = 303 Materiale de natura de natura obiectelor de inventar obiectelor de inventar * n mod identic se evideniaz lipsurile de materiale de natura obiectelor de inventar, precum i pierderile din depreciere. n cazul n care valoarea materialelor de natura obiectelor de inventar este mare, n locul contului 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar se utilizeaz contul 471 Cheltuieli nregistrate n avans. ~ n situaia lipsurilor constatate la inventariere peste normele legale neimputabile, se reflect TVA colectat aferent acestora: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * ~ imputarea lipsurilor constatate la inventariere: * 4282 Alte creane n legtur cu = % personalul 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * ~ concomitent materialele de natura obiectelor de inventar date n folosin se reflect extrabilanier, prin formula contabil: * D: 8035 Stocuri de natura obiectelor de inventar date n folosin * trecerea obiectelor de inventar n categoria mrfurilor n vederea vnzrii: * 371 Mrfuri = 303 Materiale de natura obiectelor de inventar * distrugerea obiectelor de inventar n urma unor calamiti naturale: * 671 Cheltuieli privind calamitile = 303 Materiale de natura obiectelor i alte evenimente extraordinare de inventar * cedarea cu titlu gratuit a obiectelor de inventar: * 6582 Donaii i subvenii acordate = 303 Materiale de natura obiectelor de inventar * ~ concomitent, se nregistreaz TVA colectat, aferent donaiei, conform reglementrilor legale: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * 98

distribuirea ctre salariaii proprii a echipamentului de lucru, necesit urmtoarele articole contabile: darea n folosin a echipamentului de lucru, la valoarea integral: * 603 Cheltuieli privind materialele = 303 Materiale de natura de natura obiectelor de inventar obiectelor de inventar * evidenierea sumelor de recuperat de la personalul salariat pentru partea suportat de acetia din valoarea echipamentului de lucru: * 4282 Alte creane n legtur cu = % personalul 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * trimiterea obiectelor de inventar, la teri: * 351 Materii i materiale aflate la teri = 303 Materiale de natura obiectelor de inventar * trimiterea materialelor de natura obiectelor de inventar la unitate sau subuniti: * % = 303 Materiale de natura 481 Decontri ntre unitate i subuniti obiectelor de inventar 482 Decontri ntre subuniti * A2. nregistrarea n contabilitate a materialelor de natura obiectelor de inventar n cazul utilizrii preurilor standard (prestabilite) La fel ca materiile prime i materialele consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar pot fi evaluate i evideniate n contabilitate la preul standard (prestabilit). n acest caz, diferenele dintre costul de achiziie i preul standard se nregistreaz n contul 308 Diferene de pre la materii prime i materiale. n momentul drii n folosin a materialelor de natura obiectelor de inventar se efectueaz i repartizarea diferenelor de pre aferente acestor obiecte de inventar. Calculul coeficientului de repartizare se realizeaz n mod similar cu cel determinat i pentru celelalte categorii de stocuri. B. Operaii economice privind materialele de natura obiectelor de inventar n cazul utilizrii inventarului intermitent Dac unitile patrimoniale folosesc metoda inventarului intermitent, evaluarea se realizeaz la nivelul costul de achiziie, iar nregistrrile contabile sunt similare cu cele de la materii prime i materiale consumabile, cu deosebirea c se utilizeaz conturile specifice de stocuri i cheltuieli privind obiectele de inventar. i n situaia materialelor de natura obiectelor de inventar pentru creditarea contului 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar, n cursul lunii, este necesar s se efectueze nregistrarea de reglare a rulajului contului de cheltuieli, cu suma n rou: * 603 Cheltuieli privind materialele = 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar de natura obiectelor de inventar -n rou *

99

Aplicaie rezolvat O unitate patrimonial primete de la furnizori materiale de natura obiectelor de inventar, conform avizului de nsoire a mrfii i a notei de recepie i constatare de diferene, n valoare de 5.000 lei. Ulterior primete factura, fr diferene, iar obiectele de inventar sunt date integral n folosin, conform bonului de consum i a fiei de eviden a obiectelor de inventar n folosin. Rezolvare: Aceast situaie genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: intrarea n patrimoniu a materialelor de natura obiectelor de inventar sosite fr factur: *
% 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 4428 TVA neexigibil = 408 Furnizori - facturi nesosite 6.200 5.000

* primirea ulterioar a facturii, fr diferene: *


408 Furnizori - facturi nesosite

1.200

* ~ concomitent, TVA neexigibil, devine deductibil: *


4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil 1.200

= 401 Furnizori

6.200

* darea n folosin a obiectelor de inventar: *


603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar = 303 Materiale de natura obiectelor de inventar

5.000

* reflectarea obiectelor de inventar date n folosin n afara bilanului: *


D: 8035 Stocuri de natura obiectelor de inventar date n folosin

5.000

* Aplicaie propus Considerm c o societate comercial pe aciuni a achiziionat de la o entitate afiliat materii prime n valoare total de 8.680 lei, conform facturii i notei de recepie i constatare de diferene, iar dintr-un avans de trezorerie, imprimate i rechizite n valoare total de 620 lei, conform facturii, chitanei i a ordinului de deplasare. S se efectueze nregistrrile n contabilitate cunoscnd faptul c materiile prime i materialele consumabile sunt date integral n consum. ntrebri facultative 1. Definii materiile prime. 2. Menionai componena materialelor consumabile. 3. Cum funcioneaz contul 301 Materii prime? 4. Precizai contul care ine evidena diferenelor de pre la materii prime i materiale, funcia contabil i semnificaia soldului. 100

5. Cum se efectueaz evaluarea stocurilor n cazul utilizrii inventarului intermitent? 6. Precizai componena materialelor de natura obiectelor de inventar. 7. Care este contul care se utilizeaz la darea n folosin a unui volum mare de materiale de natura obiectelor de inventar? 8. Efectuai nregistrarea n contabilitate a taxelor vamale aferente importului de piese de schimb. 9. Care este formula contabil n cazul n care materiile prime se primesc, de o unitate patrimonial, cu titlu gratuit? 10. Efectuai reflectarea n contabilitate a materiilor auxiliare constatate lips cu ocazia efecturii inventarierii. Soluionai lipsa.

U5.5. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 5


1. n categoria materialelor consumabile se includ: a) materiile prime; b) materialele auxiliare i combustibilii; c) materialele pentru ambalat, seminele i materialele de plantat; d) materialele de natura obiectelor de inventar; e) piesele de schimb, alte materiale consumabile. Alegei varianta corect: 1. a, b, d 2. b, c, e 3. a, c, d 4. a, d, e 5. c, d, e (10 puncte) 2. Organizarea contabilitii sintetice a stocurilor se realizeaz utiliznd urmtoarele metode: a) metoda costului standard; b) metoda preului cu amnuntul; c) metoda inventarului permanent; d) metoda inventarului intermitent; e) metoda global-valoric. 1. a, b, c 2. c, d 3. c, e 4. a, d, e 5. c, d, e (10 puncte) 3. Organizarea contabilitii analitice a stocurilor se realizeaz utiliznd urmtoarele metode: a) metoda operativ-contabil (pe solduri); b) metoda cantitativ-valoric (pe fie de cont analitic); c) metoda inventarului permanent; d) metoda inventarului intermitent; e) metoda global-valoric.

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

101

1. a, b, e 2. c, d 3. a, b, c, d 4. a, b, c 5. c, d, e (10 puncte) 4. Trecerea unor materii prime n categoria stocurilor de mrfuri, n vederea vnzrii ulterioare a acestora, cunoscnd preul de intrare de 4.000 lei, se reflect astfel: a) 4111 = % 6.200 708 5.000 4427 1.200 i: 601 = 301 4.000; b) 371 = 301 5.000

4111= % 6.200 707 5.000 4427 1.200 i: 607 = 371 5.000; c) 371 = 301 4.000 4118 = % 5.950 707 5.000 4427 950 i: 607 = 371 4.000; d) 371 = 301 4.000; e) nici un rspuns nu este corect. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (20 puncte) 5. 303 = 7582 1.000, reflect: a) constatarea unui plus la inventariere la obiecte de inventar, evaluat la 1.000 lei; b) primirea cu titlu gratuit a unor obiecte de inventar evaluate la 1.000 lei c) materiale de natura obiectelor de inventar aduse de teri n valoare de 1.000 lei; d) a) i b); e) materiale de natura obiectelor de inventar obinute din producie proprie. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (10 puncte)
6. Primirea facturii fiscale pentru materialele auxiliare recepionate anterior fr factur, n valoare de 6.000 lei exclusiv TVA, fa de valoarea stabilit anterior pe baza avizului de nsoire a mrfii de 5.500 lei, se evideniaz astfel: a) % = 401 7.440

102

301 408 4426 i: 4426 = 4428 b) % = 401 3021 408

500 6.820 120 1.320; 6.000 500 5.500; 7.440 500 6.820 120; 7.440 500 6.820 120 1.320; 500 120 5.500.

c) % = 401 301 408 4428 d) % = 401 3021 408 4426 i: 4426 = 4428 e) 3021 = 401 4426 = 401 i: 408 = 401 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e

(20 puncte) 7. Recepia materiilor prime sosite fr factur, n valoare de 12.000 lei exclusiv TVA se reflect astfel: a) 301 = 408 12.000, dac clientul este nepltitor de TVA iar furnizorul este pltitor de TVA; b) % = 408 14.880 301 12.000 4426 2.880 dac clientul este pltitor de TVA iar furnizorul nu este pltitor de TVA; % = 408 14.880 301 12.000 4428 2.880 dac clientul este nepltitor de TVA iar furnizorul este pltitor de TVA; % = 408 14.880 301 12.000 4428 2.880 dac clientul i furnizorul sunt pltitori de TVA;

c)

d)

e) 301 = 408 14.880, dac clientul este nepltitor de TVA iar furnizorul este pltitor de TVA. 1. a 2. b 3. c

103

4. d 5. e (20 puncte)

U5.6. Rezumat

Stocurile de materii prime, materiale consumabile i materiale de natura obiectelor de inventar reprezint elemente patrimoniale importante n desfurarea activitii unei uniti patrimoniale. Avnd n vedere acest aspect, n aceast unitate de nvare sunt prezentate aspectele de ordin teoretic privind stocurile menionate anterior, conturile cu ajutorul crora se reflect n contabilitate, modalitatea de funcionare a respectivelor conturi, iar n funcie de metodele de organizare a contabilitii sintetice abordate sunt prezentate posibilitile de reflectare n contabilitate a operaiilor de intrare i de ieire n/din patrimoniu a stocurilor de materii prime, materiale consumabile i materiale de natura obiectelor de inventar, lund permanent n considerare evaluarea acestora.

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri i comentarii la testul de autoevaluare nr. 5


1. - 2; 2. 2; 3. - 1; 4. - 4; 5. - 2; 6. - 4; 7. 4.

104

UNITATEA 6 Contabilitatea produciei n curs de execuie, a produselor i a stocurilor aflate la teri

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:
U6.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ..... U6.2. Contabilitatea produciei n curs de execuie ..

pag. 105 106

U6.3. Contabilitatea produselor ..... 107 U6.3.1. Contabilitatea produselor finite .. U6.3.2. Contabilitatea semifabricatelor i produselor reziduale .... U6.4. Contabilitatea stocurilor aflate la teri .... 107 111 113

U6.5. Test de autoevaluare . 116 U6.6. Rezumat .... Bibliografie minimal ... 159 118

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 6 .... 118

U6.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale de la nivelul unei entiti care se refer la produse finite, semifabricate, produse reziduale, stocuri aflate la teri sau producia n curs de execuie precum i aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii modalitii de funcionare a conturilor respective. La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: identificai i s definii elementele patrimoniale care se refer la produse finite, semifabricate, produse reziduale, stocuri aflate la teri sau producia n curs de execuie; identificai conturile cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se reflect n contabilitate i s nelegei modul de funcionare a acestor conturi; 105

stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care se refer la producia n curs de execuie, produse finite i stocuri aflate la teri, innd cont de metoda de organizare a contabilitii sintetice i de modalitatea de evaluare a acestora; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U6.2. Contabilitatea produciei n curs de execuie


Producia n curs de execuie este producia care nu a trecut prin toate stadiile de prelucrare i nu a fost supus probelor i recepiei tehnice. n aceast categorie se ncadreaz i lucrrile i serviciile care nu au fost finalizate. Producia n curs de execuie nu face obiectul nregistrrii curente, permanente, deoarece: aceasta se stabilete la sfritul lunii prin inventariere sau prin metoda contabil; costul efectiv al produselor, lucrrilor i serviciilor n curs de execuie se determin dup ncheierea perioadei de gestiune prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a operaiilor tehnologice i evaluarea acesteia la costul de producie. Aceste caracteristici de gestiune a produselor, lucrrilor i serviciilor n curs de execuie fac s fie posibil evidena contabil numai prin metoda inventarului intermitent, iar evaluarea i nregistrarea n contabilitate se realizeaz la costurile de producie, inndu-se cont de stadiul de prelucrare sau realizare al produciei n curs de execuie. Evidena sintetic a produciei n curs de execuie se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 33 Producia n curs de execuie i anume: contul 331 Produse n curs de execuie; contul 332 Lucrri i servicii n curs de execuie. Ambele conturi au funcia contabil de activ, iar soldul debitor reflect valoarea la cost de producie a lucrrilor, serviciilor i produselor aflate n curs de execuie la sfritul lunii. Contabilitatea analitic a celor dou conturi se realizeaz pe feluri, sortimente, categorii de produse, lucrri i servicii n curs de execuie. Operaii economice privind producia n curs de execuie Producia n curs de execuie genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: la sfritul fiecrei luni, se determin pe baza inventarierii, stocul de produse n curs de execuie, precum i lucrrile i serviciile n curs de execuie, evaluate la costul de producie: * 331 Produse n curs de execuie = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse * i: * 332 Lucrri i servicii n curs = 712 Venituri aferente costurilor de execuie serviciilor n curs de execuie * la nceputul lunii urmtoare, se nregistreaz reluarea produciei n curs 106

de execuie i a lucrrilor i serviciilor n curs de execuie, determinate la finele lunii precedente: * 711 Venituri aferente costurilor = 331 Produse n curs de execuie stocurilor de produse * i: * 712 Venituri aferente costurilor = 332 Lucrri i servicii n curs serviciilor n curs de execuie de execuie * Aplicaie rezolvat La o societate comercial, se determin la finele lunii august 2010, pe baza inventarierii, stocul de produse n curs de execuie, n valoare de 15.000 lei i stocul de lucrri nefinalizate, n valoare de 10.000 lei, conform listelor de inventariere. S se efectueze nregistrrile contabile corespunztoare, aferente lunilor august i septembrie 2010. Rezolvare: Aceast situaie implic urmtoarele nregistrri: reflectarea produciei n curs de execuie, la finele lunii august: *
331 Produse n curs de execuie =

332 Lucrri i servicii n curs de execuie

* evidenierea lucrrilor nefinalizate, la finele lunii august: *


= 712 Venituri aferente costurilor 10.000 serviciilor n curs de execuie

711 Venituri aferente costurilor 15.000 stocurilor de produse

* reluarea produciei n curs de execuie, la nceputul lunii septembrie: *


711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse

= 331 Produse n curs de execuie 15.000

* reluarea lucrrilor n curs de execuie, la nceputul lunii septembrie: *


712 Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de execuie

= 332 Lucrri i servicii n curs de execuie

10.000

U6.3. Contabilitatea produselor


Activitatea desfurat de agenii economici din sfera produciei materiale se concretizeaz n obinerea de produse finite, semifabricate, produse reziduale, lucrri i servicii. Dac la sfritul perioadei de gestiune, producia nu este finalizat, aceasta mbrac forma produciei neterminate sau n curs de execuie. U6.3.1. Contabilitatea produselor finite Produsele finite sunt acele bunuri materiale care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai necesit prelucrri ulterioare n cadrul unitii patrimoniale, fiind considerate corespunztoare din punct de vedere calitativ. Reflectarea n contabilitate a produselor finite se realizeaz cu ajutorul 107

contului 345 Produse finite, care asigur evidena existenei i micrii stocurilor de produse finite. Este un cont de active circulante materiale, cu funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea la pre de nregistrare a produselor finite existente n stoc. Evaluarea i nregistrarea n contabilitate a stocurilor de produse se realizeaz la costuri de producie efective sau la preuri standard (prestabilite). n cazul n care se utilizeaz preul standard pentru nregistrarea produselor, diferenele dintre acestea i costurile de producie efective, calculate la sfritul lunii, se vor reflecta distinct n contul de diferene de pre 348 Diferene de pre la produse, cont rectificativ al valorii de nregistrare a produselor, bifuncional. Soldul contului poate fi debitor sau creditor i reprezint diferenele de pre n plus (nefavorabile) i respectiv, n minus (favorabile) aferente produselor existente n stoc. A. Operaii economice privind produsele finite n cazul utilizrii inventarului permanent A1. nregistrarea n contabilitate a produselor finite n situaia utilizrii costurilor de producie efective Aceast variant se folosete mai rar, deoarece presupune cunoaterea costurilor de producie efective ale produselor, n momentul obinerii lor. Principalele operaii economice pe care le implic sunt: obinerea de produse finite, n cursul lunii, la costul de producie efectiv: * 345 Produse finite = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse * vnzarea produselor finite obinute n cursul lunii: * 4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat * ~ concomitent, se nregistreaz descrcarea gestiunii de produsele finite vndute: * 711 Venituri aferente costurilor = 345 Produse finite stocurilor de produse * evidenierea plusului de produse finite constatat cu ocazia inventarierii: * 345 Produse finite = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse * se nregistreaz minusurile constatate cu ocazia inventarierii: * 711 Venituri aferente costurilor = 345 Produse finite stocurilor de produse * ~ n situaia n care lipsurile se imput unor salariai se efectueaz nregistrarea: * 4282 Alte creane n legtur cu = % personalul 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * 108

n cazul n care lipsurile sunt peste normele legale neimputabile se reflect TVA colectat aferent acestora, astfel: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * evidenierea produselor finite distruse n urma calamitilor naturale: * 671 Cheltuieli privind calamitile = 345 Produse finite i alte evenimente extraordinare * se nregistreaz donaia unor produse finite: * 6582 Donaii i subvenii acordate = 345 Produse finite * ~ concomitent, se reflect TVA colectat aferent donaiei, cu ncadrarea n limitele stabilite de legislaia fiscal: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * trecerea produselor finite n categoria stocurilor de mrfuri n vederea vnzrii prin magazinele proprii de desfacere: * 371 Mrfuri = 345 Produse finite * trimiterea la teri a produselor finite: * 354 Produse aflate la teri = 345 Produse finite * aducerea de la teri a produselor finite: * 345 Produse finite = 354 Produse aflate la teri * majorarea valorii produselor finite trimise la teri: * % = 401 Furnizori 345 Produse finite 4426 TVA deductibil * reflectarea produselor finite reinute pentru a fi utilizate n unitate: * % = 345 Produse finite 301 Materii prime 3021 Materiale auxiliare --------------------------3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 381 Ambalaje * evidenierea produselor finite acordate salariailor la plat n natur, potrivit legii: * 421 Personal-salarii datorate = 345 Produse finite * n cazul n care produsele finite sunt acordate unitilor prestatoare, ca plat n natur, potrivit prevederilor contractuale, atunci n locul contului 421 Personal-salarii datorate, se utilizeaz, dup caz, conturile: 401 Furnizori sau 462 Creditori diveri. ~ concomitent, se reflect taxa pe valoarea adugat aferent produselor 109

finite acordate salariailor: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * A2. nregistrarea n contabilitate a produselor finite n cazul utilizrii preului standard (prestabilit) De regul, costurile de producie efective se determin la sfritul lunii. Avnd n vedere faptul c produsele finite se obin n cursul lunii, moment n care nu se cunoate costul efectiv, este necesar nregistrarea acestora la preuri standard (prestabilite). La sfritul lunii, se determin diferenele dintre aceste preuri i costurile efective, diferene ce se evideniaz separat n contul de diferene de pre. Pentru produsele ce au fost obinute i vndute n cursul lunii, diferenele de pre aferente se calculeaz cu ajutorul unui coeficient mediu de repartizare care se determin similar cu coeficientul de repartizare prezentat la stocurile de materii prime i materiale consumabile. Operaiile economice implicate de utilizarea preului standard sunt: obinerea n cursul lunii a produselor finite, evaluate la costul standard: * 345 Produse finite = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse * vnzarea n cursul lunii a produselor finite obinute, la preul de vnzare: * 4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat * ~ concomitent, se nregistreaz scderea din gestiune a produselor finite vndute, la preul standard: * 711 Venituri aferente costurilor = 345 Produse finite stocurilor de produse * La sfritul lunii, se calculeaz costul de producie efectiv al produselor finite obinute n cursul lunii, cost ce se compar cu costul standard, astfel: a) n situaia n care costul efectiv > costul standard, se efectueaz nregistrrile contabile: evidenierea diferenei de pre n plus ntre costul efectiv i costul standard aferent produselor finite obinute n cursul lunii: * 348 Diferene de pre la produse = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse * concomitent, se nregistreaz repartizarea diferenelor de pre n plus, aferente produselor finite vndute, determinate pe baza coeficientului mediu de repartizare: * 711 Venituri aferente costurilor = 348 Diferene de pre la produse stocurilor de produse * b) n cazul n care costul efectiv < costul standard, se efectueaz nregistrrile contabile: 110

evidenierea diferenei de pre n minus ntre costul efectiv i costul standard aferent produciei obinute n cursul lunii: * 711 Venituri aferente costurilor = 348 Diferene de pre la produse stocurilor de produse * concomitent, se reflect repartizarea diferenelor de pre n minus aferente produselor finite vndute, calculate pe baza coeficientului mediu de repartizare: * 348 Diferene de pre la produse = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse * B. Operaii economice privind evidena produselor finite n cazul utilizrii inventarului intermitent n situaia utilizrii inventarului intermitent evaluarea se realizeaz la nivelul costului efectiv de producie iar funcia contului 345 Produse finite se schimb, acesta funcionnd doar la nceputul i la sfritul lunii, astfel: la nceputul lunii, n cazul n care contul de produse finite prezint sold, determinat pe baz de inventar la finele lunii precedente, se consider c acestea sunt destinate vnzrii i se nregistreaz destocarea lor sau ieirea din gestiune, prin formula contabil: * 711 Venituri aferente costurilor = 345 Produse finite stocurilor de produse * pe parcursul lunii, nu se evideniaz obinerea de produse finite, ci numai vnzarea acestora: * 4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat * la finele lunii, se procedeaz la inventarierea stocului de produse finite, evaluate la costul efectiv de producie, care se reflect n contabilitate, astfel: * = 711 Venituri aferente costurilor 345 Produse finite stocurilor de produse * U6.3.2. Contabilitatea semifabricatelor i produselor reziduale Semifabricatele sunt produsele care nu au trecut prin toate fazele prelucrrii stabilite i determinate de procesul tehnologic, prelucrarea lor fiind ncheiat la nivelul unei secii. Acestea pot fi supuse prelucrrii n continuare n aceeai unitate, n cadrul altor secii pn la obinerea produsului finit, sau pot fi vndute terilor. Produsele reziduale sunt produsele rezultate din desfurarea procesului de producie sub forma rebuturilor, materialelor recuperabile sau deeurilor. Contabilitatea semifabricatelor se realizeaz cu ajutorul contului 341 Semifabricate, cont care ine evidena existenei i micrii stocurilor de semifabricate, avnd funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea 111

la pre de nregistrare a semifabricatelor existente n stoc. Contabilitatea produselor reziduale se realizeaz cu ajutorul contului 346 Produse reziduale, cont care ine evidena existenei i micrii stocurilor de produse reziduale (rebuturi, materiale recuperabile sau deeuri) i are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea la pre de nregistrare a produselor reziduale existente n stoc. Contabilitatea analitic a semifabricatelor i produselor reziduale se organizeaz pe feluri, sortimente de semifabricate i produse reziduale. nregistrrile n contabilitate referitoare la intrrile i ieirile de semifabricate i produse reziduale n i din gestiunea unitii patrimoniale sunt, n general, asemntoare cu cele prezentate la produsele finite, cu deosebirea c n locul contului 345 Produse finite se utilizeaz conturile 341 Semifabricate i respectiv 346 Produse reziduale, iar n locul contului 701 Venituri din vnzarea produselor finite se utilizeaz contul 702 Venituri din vnzarea semifabricatelor i respectiv 703 Venituri din vnzarea produselor reziduale, cile de intrare/ieire n/din patrimoniu fiind inferioare dect n situaia produselor finite. Astfel, contul 341 Semifabricate se debiteaz n coresponden cu creditul conturilor: 711, 354, 401, 481i 482 i se crediteaz n coresponden cu debitul conturilor: 711, 301, 302 (3021-3028), 354, 481, 482 i 671. Referindu-ne la contul 346 Produse reziduale, acesta se debiteaz n coresponden cu creditul conturilor: 711, 354 i 401 i se crediteaz n coresponden cu debitul conturilor: 711 i 354. Aplicaie rezolvat La o societate comercial s-au obinut n cursul lunii august, produse finite, conform bonului de predare, evaluate la costul efectiv de producie, n sum de 60.000 lei. Pe parcursul lunii se vnd jumtate din produsele finite obinute, conform facturii, la valoarea de vnzare de 43.400 lei, inclusiv TVA n procent de 24 %. S se efectueze nregistrrile corespunztoare gestiunii de produse finite. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: obinerea produselor finite: *
345 Produse finite = 711 Venituri aferente costurilor 60.000 stocurilor de produse

* vnzarea produselor finite: *


4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat

43.400 35.000 8.400

* descrcarea gestiunii de produsele finite vndute: *


711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse = 345 Produse finite

30.000

112

U6.4. Contabilitatea stocurilor aflate la teri


Procesele economice i financiare ce au loc ntr-o unitate patrimonial ori n cadrul relaiilor ce se stabilesc ntre aceasta i teri, pot conduce la situaii n care valori materiale, proprietatea unitii, nu se regsesc faptic n patrimoniu, ele aflndu-se la teri pentru diverse scopuri sau din anumite cauze, respectiv: trimise spre prelucrare; lsate n custodie; predate spre vnzare; depozitate temporar la teri. Evidena bunurilor aflate temporar n afara unitii, din cauze sau n scopuri diferite, se realizeaz cu conturile din grupa 35 Stocuri aflate la teri, ce au funcia contabil de activ: 351 Materii i materiale aflate la teri; 354 Produse aflate la teri; 356 Animale aflate la teri; 357 Mrfuri aflate la teri; 358 Ambalaje aflate la teri. Soldul debitor reprezint valoarea activelor circulante materiale trimise la teri. Contabilitatea analitic a stocurilor aflate la teri se realizeaz pe uniti patrimoniale de active circulante, iar n cadrul acestora pe categorii i feluri de bunuri. Operaii economice privind materiile i materialele aflate la teri Materiile prime i materialele aflate la teri implic urmtoarele nregistrri: trimiterea pentru prelucrare la teri a materiilor prime, materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar: * 351 Materii i materiale aflate = % la teri 301 Materii prime 3021 Materiale auxiliare ------------------------3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar * intrarea n gestiune a materiilor prime, materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar de la teri: * % = 351 Materii i materiale aflate la teri 301 Materii prime 3021 Materiale auxiliare ------------------------3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar * ~ concomitent, se nregistreaz cheltuielile de prelucrare i cheltuielile de transport pn i de la teri:

113

* % = 401 Furnizori 301 Materii prime 3021 Materiale auxiliare ----------------------- -3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 4426 TVA deductibil * se evideniaz scderea din gestiune a materiilor prime, materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar aflate la teri, constatate lips la inventar sau distruse n urma calamitilor naturale: * % = 351 Materii i materiale aflate 601 Cheltuieli cu materiile prime la teri 6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare --------------------------6028 Cheltuieli privind alte materiale consumabile 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar 671 Cheltuielile privind calamitile i alte evenimente extraordinare * ~ concomitent, se reflect creana privind recuperarea lipsurilor constatate: * 461 Debitori diveri = % 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * nregistrrile n contabilitate referitoare la celelalte stocuri aflate la teri ce fac parte din grupa 35 Stocuri aflate la teri sunt asemntoare cu cele prezentate anterior, cu urmtoarele deosebiri: n locul conturilor 301, 3021-3028 i 303 se utilizeaz, dup caz, conturile: 341, 345, 346, 361, 371 i 381; n locul conturilor 601, 6021-6028 i 603 se utilizeaz, dup caz, conturile: 711, 606 sau 711, 607 i 608. Aplicaie rezolvat O unitate patrimonial trimite la teri, n vederea participrii la o expoziie, produse finite n valoare de 15.000 lei, conform avizului de nsoire al mrfii, cu delegat propriu, bunuri care se rentorc n unitate, conform notei de recepie i constatare de diferene, la o valoare de 14.000 lei. S se efectueze nregistrrile n contabilitate tiind c lipsa se imput delegatului, conform deciziei de imputare. Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: trimiterea le teri a produselor finite:

114

*
354 Produse aflate la teri

* intrarea n gestiune a produselor finite aduse de la teri: *


% 345 Produse finite 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse = 354 Produse aflate la teri 15.000 14.000 1.000

345 Produse finite

15.000

* imputarea produselor finite care nu s-au rentors n unitate: *


4282 Alte creane n legtur cu personalul = % 1.240 7588 Alte venituri din exploatare 1.000 4427 TVA colectat 240

* Aplicaie propus: O unitate patrimonial a obinut n cursul primei luni de funcionare produse finite, evaluate la nivelul costului standard, la o valoare de 20.000 lei. Se cunoate faptul c respectivele produse finite au fost vndute integral n cursul lunii la o valoare de vnzare de 37.200 lei, inclusiv TVA, iar la finele lunii costul efectiv calculat se ridic la sum de 21.500 lei. S se efectueze nregistrrile contabile corespunztoare. ntrebri facultative 1. Precizai conturile care se utilizeaz pentru evidena produciei n curs de execuie. 2. Menionai funcia contabil i semnificaia soldurilor conturilor din grupa 33 Producia n curs de execuie. 3. Ce nelegei prin produse finite? 4. Cum se realizeaz evaluarea produselor finite? 5. Precizai funcia contabil a contului 348 Diferene de pre la produse i semnificaia soldului. 6. Cum se determin coeficientul mediu de repartizare a diferenelor de pre n cazul produselor finite? 7. Ce nelegei prin semifabricate? Dar prin produse reziduale? 8. Cum este organizat contabilitatea analitic a semifabricatelor i produselor reziduale? 9. Care sunt situaiile n care stocurile se afl la teri? 10. Care sunt deosebirile referitoare la celelalte stocuri aflate la teri, comparativ cu materiile prime i materialele, privind nregistrarea n contabilitate?

115

U6.5. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 6


1. n categoria stocurilor aflate la teri se includ: a) produsele aflate la teri; b) materiile i materialele aflate la teri; c) mrfurile i ambalajele aflate la teri; d) animalele aflate la teri; e) alte stocuri aflate la teri. Alegei varianta corect: 1. a, b, c, d, e 2. a, b, c, d 3. a, b, c, e 4. b, c, d, e 5. a, b, d, e (10 puncte) 2. 345 = 711, reflect: a) obinerea n cursul lunii a produselor finite evaluate la cost efectiv de producie; b) produsele finite constatate plus cu ocazia inventarierii patrimoniului; c) descrcarea gestiunii de produsele finite vndute, d) obinerea n cursul lunii a produselor finite evaluate la nivelul preului standard; e) diferenele de pre n plus ntre costul efectiv i costul standard. 1. c, d, e 2. a, b, c, d 3. a, b, d 4. a, d 5. b, d (15 puncte) 3. 711 = 345, evideniaz: a) produsele finite constatate minus cu ocazia inventarierii patrimoniului; b) produsele finite constatate plus cu ocazia inventarierii patrimoniului; c) descrcarea gestiunii de produsele finite vndute, d) obinerea n cursul lunii a produselor finite evaluate la nivelul preului standard; e) trimiterea la teri a produselor finite. 1. a, c 2. a, d 3. a, e 4. c, e 5. b, d (15 puncte) 4. Descrcarea gestiunii de produsele finite vndute la un pre de vnzare de 10.000 lei, exclusiv TVA n cot de 24 %, al cror cost efectiv de producie este de 7.000 lei, se reflect: a) 711 = 345 10.000; b) 711 = 345 12.400; c) 711 = 345 8.680;

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

116

d) 711 = 345 7.000; e) 701 = 345 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (20 puncte) 5. n cursul lunii se obin produse finite la un cost efectiv de producie de 10.000 lei. Vnzarea unui sfert din aceste produse finite, la o valoare de vnzare de 4.000 lei, exclusiv TVA, se evideniaz: a) 4111 = % 3.100 701 2.500 4427 600; b) 4111 = % 4.960 711 4.000 4427 960; c) 4111 = % 4.960 701 4.000 4427 960; a) 461 = % 3.100 701 2.500 4427 600; e) 4111 = % 711 4427 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (20 puncte)
6. 4111 =

7.000.

3.100 2.500 600.

% 701 4427, evideniaz:

a) vnzarea produselor finite, pe parcursul lunii, n situaia utilizrii inventarului intermitent; b) vnzarea produselor finite, pe parcursul lunii, n situaia utilizrii inventarului permanent; c) vnzarea produselor finite, pe parcursul lunii, n cazul evalurii la costul efectiv de producie; d) vnzarea produselor finite, pe parcursul lunii, n cazul evalurii la preul standard;

e) toate rspunsurile sunt corecte. 1. a 2. b 3. c 4. d

117

5. e (20 puncte)

U6.6. Rezumat
Utilizarea corect a conturilor care se refer la produse finite, semifabricate, produse reziduale, stocuri aflate la teri sau producia n curs de execuie presupune o analiz prealabil a operaiilor economice care au loc la nivelul entitilor i care urmeaz s fie nregistrate n contabilitate. Pornind de la aspectele teoretice, n aceast unitate de nvare sunt prezentate conturile cu ajutorul crora respectivele stocuri se reflect n contabilitate, modalitatea de funcionare a acestora, iar n raport de metodele de organizare a contabilitii sintetice sunt prezentate posibilitile de reflectare n contabilitate a operaiilor de intrare i de ieire n/din patrimoniu a stocurilor de produse finite, semifabricate, produse reziduale, stocuri aflate la teri i producie n curs de execuie, innd cont, n permanen, de evaluarea acestora.

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 6


1. - 2; 2. 3; 3. - 1; 4. - 4; 5. -3; 6. 5.

118

animalelor i a ajustrilor pentru deprecierea activelor circulante materiale

UNITATEA 7 Contabilitatea mrfurilor, a ambalajelor, a

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:

pag.
119 120

U7.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ........................................... U7.2. Contabilitatea mrfurilor ...

U7.2.1. Definirea mrfurilor i conturile utilizate pentru reflectarea acestora .. 120 U7.2.2. Operaii economice privind mrfurile n cazul utilizrii inventarului permanent ... 121 U7.2.3. Operaii economice privind mrfurile n cazul utilizrii inventarului intermitent ... 125 U7.3. Contabilitatea ambalajelor ..... 126 U7.4. Contabilitatea animalelor i psrilor ... U7.5. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor .. 129 134

U7.6. Test de autoevaluare ....... 136 U7.7. Rezumat ...... Bibliografie minimal 139 140

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 7 .... 140 TEMA DE CONTROL NR. 2 140

U7.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale de la nivelul unei entiti care se refer la mrfuri i ambalaje, animale i psri sau ajustri pentru deprecierea stocurilor aprofundnd conceptele i principiile contabile astfel nct 119

cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii modalitii de funcionare a conturilor corespunztoare respectivelor elemente patrimoniale. La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: identificai i s definii elementele patrimoniale care se refer la mrfuri i ambalaje, animale i psri; determinai deprecierea sau pierderea de valoare a activelor circulante materiale astfel nct s constituii ajustri pentru depreciere; identificai conturile cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se reflect n contabilitate i s nelegei modul de funcionare a respectivelor conturi; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care privesc mrfurile i ambalajele, animalele i psrile sau la ajustrile pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs de execuie innd cont de metoda de organizare a contabilitii sintetice a stocurilor i de modalitatea de evaluare a acestora; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U7.2. Contabilitatea mrfurilor


U7.2.1. Definirea mrfurilor i conturile utilizate pentru reflectarea acestora Mrfurile sunt formate din bunurile achiziionate n vederea revnzrii n aceeai stare. Sunt asimilate stocurilor de mrfuri elementele din celelalte categorii de stocuri (materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar etc.) achiziionate de la teri, care ulterior sunt redistribuite pentru a fi vndute n starea n care au fost cumprate, datorit disponibilizrii lor, precum i produsele predate spre vnzare prin magazinele proprii de desfacere. Lund n considerare volumul mare de operaii economico-financiare n circuitul parcurs de la productori pn la consumatori, prin intermediul agenilor economici, cu diferite profiluri de activitate se pot delimita 3 categorii importante de uniti patrimoniale cu profil comercial, respectiv: ~ en-gros sau cu ridicata; ~ en-detail sau cu amnuntul; ~ mixte. Contabilitatea mrfurilor se realizeaz cu ajutorul contului 371 Mrfuri, care ine evidena existenei i micrii stocurilor de mrfuri. Este un cont de active circulante materiale, cu funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor existente n stoc. Unitile comerciale pot utiliza ca pre de nregistrare a mrfurilor: costul efectiv de achiziie; preul de vnzare cu ridicata; preul de vnzare cu amnuntul. n cazul n care, pentru evaluarea i nregistrarea n contabilitate a mrfurilor se utilizeaz preurile de vnzare cu ridicata sau cu amnuntul, atunci, alturi de contul 371 Mrfuri se utilizeaz i contul 378 Diferene de pre la mrfuri, ce ine evidena adaosului comercial (marja comerciantului) aferent mrfurilor existente n gestiunea unitii cu activitate comercial, cont rectificativ al valorii de nregistrare a 120

mrfurilor, cu funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor existente n stoc la sfritul perioadei. Adaosul comercial aferent mrfurilor ieite din gestiune se determin cu ajutorul unui coeficient mediu de repartizare care se aplic att asupra mrfurilor ieite din stoc ct i asupra mrfurilor existente n stoc. Coeficientul mediu de repartizare se calculeaz prin raportarea soldului iniial al adaosului comercial aferent mrfurilor existente n stoc la nceputul perioadei de gestiune, la care se adun adaosul comercial, cumulat de la nceputul anului pn la sfritul perioadei de gestiune, aferent mrfurilor aprovizionate, la soldul iniial al mrfurilor existente n stoc la nceputul anului la care se adaug valoarea cumulat, de la nceputul anului pn la sfritul perioadei de gestiune a mrfurilor aprovizionate, diminuat cu valoarea cumulat a TVA neexigibil aferent (atunci cnd evidena se realizeaz la nivelul preului de vnzare cu amnuntul, pentru agenii economici pltitori de tax pe valoarea adugat). Coeficientul de repartizare calculat se nmulete cu valoarea mrfurilor ieite din gestiune, cumulat de la nceputul anului, exclusiv TVA neexigibil, obinndu-se adaosul comercial aferent mrfurilor ieite. Din suma astfel calculat deducem adaosul comercial aferent mrfurilor ieite din gestiune pn la finele perioadei anterioare, cumulat de la nceputul anului, rezultnd adaosul comercial aferent mrfurilor ieite din gestiune, n cursul lunii curente (rulajul debitor al contului 378 Diferene de pre la mrfuri n luna curent). U7.2.2. Operaii economice privind mrfurile n cazul utilizrii inventarului permanent nregistrarea n contabilitate a mrfurilor se realizeaz difereniat, n funcie de modalitatea de evaluare a acestora. A. Contabilitatea mrfurilor n cazul n care se utilizeaz costul de achiziie sau alte preuri n funcie de modalitatea de intrare n patrimoniu n aceast situaie, n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: achiziionarea (cumprarea) de mrfuri de la furnizori: * % = 401 Furnizori 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil * ~ concomitent, pentru mrfurile importate (din afara Uniunii Europene) se majoreaz valoarea de intrare cu taxele vamale achitate: * 371 Mrfuri = 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic distinct * n situaia n care mrfurile sunt achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de participare, atunci n locul contului 401 Furnizori se utilizeaz, dup caz, conturile: 4511 Decontri ntre entitile afiliate sau 4531 Decontri privind interesele de participare. primirea mrfurilor de la furnizori, fr factur: * % = 408 Furnizori - facturi nesosite 371 Mrfuri 4428 TVA neexigibil * 121

primirea ulterioar a facturii, fr diferene: * 408 Furnizori - facturi nesosite = 401 Furnizori * ~ concomitent, TVA neexigibil, devine deductibil: * 4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil * achiziionarea mrfurilor dintr-un avans de trezorerie: * % = 542 Avansuri de trezorerie 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil * intrarea mrfurilor n gestiune prin aportul la capital al asociailor i(sau) acionarilor: * 371 Mrfuri = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul * ~ concomitent, cu depunerea aportului are loc realizarea capitalului subscris, vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat * primirea mrfurilor de la teri, fr diferene: * 371 Mrfuri = 357 Mrfuri aflate la teri * Diferenele n plus care apar fa de valoarea mrfurilor trimise se nregistreaz ca i achiziionarea mrfurilor de la furnizori. se evideniaz trecerea la mrfuri a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, animalelor i psrilor i a ambalajelor pe care unitatea patrimonial hotrte s le vnd: * 371 Mrfuri = % 301 Materii prime 3021 Materiale auxiliare ------------------------3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 361 Animale i psri 381 Ambalaje * se nregistreaz produsele finite ce urmeaz a fi vndute prin magazinele proprii de desfacere: * 371 Mrfuri = 345 Produse finite * evidenierea mrfurilor primite de la unitate sau subuniti: * 371 Mrfuri = % 481 Decontri ntre unitate i subuniti 482 Decontri ntre subuniti * constatarea unui plus de marf, cu ocazia inventarierii: * 371 Mrfuri = 607 Cheltuieli privind mrfurile * 122

reflectarea mrfurilor primite cu titlu gratuit: * 371 Mrfuri = 7582 Venituri din donaii i subvenii primite * livrarea mrfurilor ctre clieni la nivelul preului de vnzare: * 4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat * scderea din gestiune a mrfurilor vndute, la nivelul costului efectiv de achiziie: * 607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri * n mod identic se reflect lipsurile de mrfuri constatate la inventar. ~ dac aceste lipsuri sunt imputabile, concomitent se evideniaz imputarea lor, n sarcina persoanelor vinovate: * 4282 Alte creane n legtur cu = % personalul 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * ~ n situaia n care lipsurile sunt peste normele legale neimputabile, atunci se reflect TVA colectat aferent acestor lipsuri: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * trimiterea mrfurilor la teri: * 357 Mrfuri aflate la teri = 371 Mrfuri * se nregistreaz pierderile din calamiti naturale i donaiile de mrfuri: * % = 371 Mrfuri 671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare 6582 Donaii i subvenii acordate * ~ concomitent, pentru cedarea cu titlu gratuit, se evideniaz TVA colectat, conform legislaiei legale n vigoare: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * evideniaz valoarea la nivelul preului de nregistrare a mrfurilor livrate se la unitate sau subuniti: * % = 371 Mrfuri 481 Decontri ntre unitate i subuniti 482 Decontri ntre subuniti * B. Contabilitatea mrfurilor n situaia n care se utilizeaz preul de vnzare cu ridicata pentru evaluarea i nregistrarea acestora 123

Preul de vnzare cu ridicata este format din preul de cumprare (costul efectiv de achiziie) plus adaosul comercial. n cazul n care evidena se ine la preul de vnzare cu ridicata, unitatea desface mrfurile respective n sistem en-gros. Operaiile economice implicate de aceast situaie, sunt: aprovizionarea cu mrfuri de la furnizori n scopul vnzrii acestora, en gros: * % = 401 Furnizori 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil * ~ concomitent, se nregistreaz adaosul comercial, formndu-se astfel preul de vnzare cu ridicata: * 371 Mrfuri = 378 Diferene de pre la mrfuri * vnzarea en-gros a mrfurilor ctre unitile de desfacere cu amnuntul: * 4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat * descrcarea gestiunii de mrfurile vndute en-gros, dup ce n prealabil s-a calculat coeficientul mediu de repartizare a adaosului comercial: * % = 371 Mrfuri 607 Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri * C. Contabilitatea mrfurilor n cazul n care se utilizeaz preul de vnzare cu amnuntul pentru evaluarea i nregistrarea lor Preul de vnzare cu amnuntul este format din preul de vnzare cu ridicata plus TVA neexigibil. n situaia n care evidena se ine la preul de vnzare cu amnuntul, unitatea desface mrfurile n sistem en-detail. Operaiile economice pe care le implic aceast situaie, sunt: aprovizionarea cu mrfuri de la furnizori: * % = 401 Furnizori 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil * ~ concomitent, se evideniaz adaosul comercial i TVA neexigibil, formndu-se astfel preul de vnzare cu amnuntul: * 371 Mrfuri = % 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil * se nregistreaz vnzarea, cu ncasarea n numerar a acestor mrfuri: * 5311 Casa n lei = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat * 124

descrcarea gestiunii corespunztor mrfurilor vndute en-detail, dup ce n prealabil s-a determinat coeficientul mediu de repartizare: * % = 371 Mrfuri 607 Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil * Operaiile economice privind intrarea i ieirea mrfurilor n i din gestiunea unitii comerciale, pe alte ci dect prin aprovizionare de la furnizori i vnzare, evaluate la preul cu ridicata i preul cu amnuntul, sunt identice cu cele prezentate la punctul A, cu deosebirea c intervine n plus contul 378 Diferene de pre la mrfuri pentru a evidenia mrfurile evaluate la preul de vnzare cu ridicata i conturile 378 Diferene de pre la mrfuri i 4428 TVA neexigibil pentru a evidenia mrfurile evaluate la preul de vnzare cu amnuntul. n situaia n care, contul de cheltuieli 607 Cheltuieli privind mrfurile se crediteaz n cursul lunii, se efectueaz operaia de reglare de rulaj n mod asemntor cu cea prezentat la materiile prime. U7.2.3. Operaii economice privind mrfurile n cazul utilizrii inventarului intermitent Funcia contului 371 Mrfuri se schimb, n situaia utilizrii inventarului intermitent, acesta utilizndu-se numai la nceputul i la sfritul lunii. Pe parcursul lunii, toate achiziiile de mrfuri se nregistreaz direct n contul de cheltuieli. n cazul utilizrii inventarului intermitent, mrfurile se evalueaz i se reflect n contabilitate la costuri efective de achiziie. nregistrrile contabile ce intervin n aceast situaie sunt urmtoarele: achiziionarea de mrfuri, n cursul lunii, de la furnizori: * % = 401 Furnizori 607 Cheltuieli privind mrfurile 4426 TVA deductibil * vnzarea mrfurilor ctre clieni, pe parcursul lunii: * 4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat * sfritul lunii, se stabilete stocul de mrfuri prin inventariere, ce se la evideniaz n contabilitate: * 371 Mrfuri = 607 Cheltuieli privind mrfurile * la nceputul lunii urmtoare, se realizeaz destocarea mrfurilor: * 607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri * n situaia n care contul de cheltuieli 607 Cheltuieli privind mrfurile se crediteaz n cursul lunii, se efectueaz operaia de reglare de rulaj n mod asemntor cu cea prezentat la materii prime.

125

Aplicaie rezolvat O unitate patrimonial, care ine evidena la nivelul preului de vnzare cu amnuntul, achiziioneaz mrfuri de la furnizori, n cursul lunii septembrie 2010 n valoare de 10.000 lei, exclusiv TVA, conform facturii i a notei de recepie i constatare de diferene, pentru care cota de adaos comercial este de 20%. n aceeai perioad se achiziioneaz mrfuri dintr-un avans de trezorerie, n valoare de 450 lei cu TVA de 24%, pentru care cota de adaos comercial este de 30%, conform facturii, a chitanei, ordinului de deplasare i a notei de recepie i constatare de diferene. S se efectueze nregistrrile privind intrarea n patrimoniu a mrfurilor. Rezolvare: Intrarea n patrimoniu a mrfurilor genereaz urmtoarele nregistrri: achiziionarea mrfurilor de la furnizori: *
= 401 Furnizori 12.400 10.000 2.400

% 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil

* formarea preului de vnzare cu ridicata: *


371 Mrfuri = 378 Diferene de pre la mrfuri 2.000

% 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil

* achiziionarea mrfurilor dintr-un avans de trezorerie: *


= 542 Avansuri de trezorerie 558 450 108

* formarea preului de vnzare cu ridicata: *


371 Mrfuri = 378 Diferene de pre la mrfuri 135

U7.3. Contabilitatea ambalajelor


Pentru pstrarea proprietilor fizico-chimice, circulaia mrfurilor i a celorlalte categorii de bunuri materiale este condiionat de utilizarea unor ambalaje adecvate. Pe lng scopul principal de a proteja bunurile i de a nlesni operaiunile de manipulare i transport, ambalajele ndeplinesc i o alt funcie important, respectiv aceea de prezentare a bunurilor n vederea comercializrii. Rezult c, ambalajele sunt mijloace materiale folosite n scopul proteciei produselor mpotriva aciunii factorilor naturali, pentru evitarea deteriorrii i a conservrii pe timpul transportului, a manipulrii, a depozitrii, precum i pentru meninerea proprietilor n vederea utilizrii lor. Contabilitatea ambalajelor achiziionate sau confecionate n unitate i care sunt destinate ambalrii i transportului stocurilor, se realizeaz cu ajutorul contului 381 Ambalaje, cont cu funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea la pre de nregistrare a ambalajelor existente n stoc la sfritul perioadei. Ambalajele pot fi evaluate i nregistrate n contabilitate la costuri efective de achiziie, sau la preuri standard (prestabilite). 126

n cazul n care ambalajele se reflect n contabilitate la nivelul preului standard, diferenele dintre acesta i costul efectiv de achiziie, se evideniaz distinct n contul 388 Diferene de pre la ambalaje, care este un cont rectificativ al valorii de nregistrare a ambalajelor, bifuncional. Soldul contului reprezint diferenele de pre aferente ambalajelor existente n stoc, n plus sau n minus, dup cum soldul este debitor sau creditor. Filiera de nregistrare a ambalajelor n cazul utilizrii inventarului permanent i a inventarului intermitent este similar cu cea prezentat la materii prime, motiv pentru care n cele ce urmeaz ne vom ocupa numai de operaiile economice specifice referitoare la gestiunea de ambalaje. Operaii economice specifice privind ambalajele n cazul utilizrii inventarului permanent Se efectueaz nregistrri contabile specifice atunci cnd ntre furnizor i client ambalajele circul pe principiul restituirii directe, n situaia n care au loc livrri frecvente de bunuri cu ambalaje refolosibile, caz n care au loc operaii economice att n contabilitatea furnizorului ct i n contabilitatea clientului. a) n contabilitatea furnizorului livrarea ambalajelor ctre clieni, prin sistemul restituirii directe, odat cu mrfurile: * 4111 Clieni = 419 Clieni - creditori * reprimirea ambalajelor de la clieni, fr diferene: * 419 Clieni - creditori = 4111 Clieni * reflectarea ambalajelor reinute de clieni, care nu au fost restituite: * 419 Clieni - creditori = 708 Venituri din activiti diverse * se evideniaz TVA colectat aferent acestora: * 4111 Clieni = 4427 TVA colectat * descrcarea gestiunii de ambalajele reinute de client: * 608 Cheltuieli privind ambalajele = 381 Ambalaje * b) n contabilitatea clientului primirea de la furnizori, n sistemul restituirii directe, a ambalajelor cu coninut: * 4091 Furnizori debitori pentru = 401 Furnizori cumprri de bunuri de natura stocurilor * restituirea ctre furnizori a ambalajelor goale, fr diferene: * 401 Furnizori = 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor * reinerea ambalajelor de ctre clieni: * 381 Ambalaje = 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor * 127

~ i, concomitent se evideniaz taxa pe valoarea adugat deductibil aferent acestora: * 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori * se reflect ambalajele degradate din vina clientului i nerestituite furnizorului: * 608 Cheltuieli privind ambalajele = 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor * ~ i, concomitent, se evideniaz taxa pe valoarea adugat deductibil aferent acestora: * 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori * ~ imputarea n sarcina persoanelor vinovate a degradrilor survenite: * 4282 Alte creane n legtur cu = % personalul 7588 Alte venituri din exploatare (461 Debitori diveri) 4427 TVA colectat * Aplicaie rezolvat Conform avizului de nsoire a mrfii, se reflect, la o societate comercial, livrarea de ambalaje, n sum de 500 lei, odat cu mrfurile, care circul pe principiul restituirii directe ntre furnizor i client. Se cunoate faptul c ulterior societii i se restituie ambalajele, conform avizului de nsoire a mrfii i a notei de recepie i constatare de diferene, n valoare de 300 lei, motiv pentru care emite factur pentru diferena nerestituit. S se efectueze nregistrrile contabile n contabilitatea furnizorului. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: livrarea ambalajelor care circul pe principiul restituirii directe odat cu bunurile: *
= 419 Clieni - creditori 500

* reprimirea parial a ambalajelor de la clieni: *


419 Clieni - creditori

4111 Clieni

* reflectarea ambalajelor reinute de ctre clieni, care nu au fost restituite: *


419 Clieni - creditori

4111 Clieni

300

* se evideniaz taxa pe valoarea adugat colectat aferent acestora: *


4111 Clieni

= 708 Venituri din activiti diverse 200

* descrcarea gestiunii de ambalajele reinute de client: *


608 Cheltuieli privind ambalajele

4427 TVA colectat

48

* 128

= 381 Ambalaje

200

Aplicaie propus Considerm c o unitate patrimonial care are ca obiect de activitate comerul cu amnuntul a achiziionat n cursul primei luni a unui an mrfuri de la furnizori, conform facturilor i a notelor de recepie i constatare de diferene, n valoare de 20.000 lei, exclusiv TVA n procent de 24 %, cu o cot de adaos comercial de 30 %. n cursul aceleiai luni societatea vinde, conform monetarelor, marf n valoare de 7.000 lei. S se efectueze nregistrrile n contabilitate cunoscnd urmtoarele date: soldul iniial al contului 371 la nceputul anului 28.520 lei; soldul iniial al contului 378 la nceputul anului 7.000 lei; soldul iniial al contului 4428 5.520 lei.

U7.4. Contabilitatea animalelor i psrilor


n cadrul stocurilor, prin normele legale n vigoare au fost ncadrate i animalele i psrile. Dei sunt ntlnite predominant la societile agricole cu profil zootehnic, ca excepie, ele pot apare i la uniti cu activitate industrial sau institute de cercetare (animale i psri pentru experiene). Stocurile de natura animalelor i psrilor se refer la animalele tinere de orice fel, crescute i folosite pentru reproducie, animalele i psrile puse la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine precum i animalele crescute pentru producia de ln, lapte i blan. Nu sunt cuprinse n categoria stocurilor animalele de munc ce sunt considerate active imobilizate. Contabilitatea animalelor i psrilor se realizeaz cu conturile din grupa 36 Animale, i anume: contul 361 Animale i psri; contul 368 Diferene de pre la animale i psri. Contul 361 Animale i psri este un cont de active circulante materiale, cu funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea la pre de nregistrare a animalelor i psrilor existente la sfritul perioadei. Animalele i psrile pot intra n gestiunea unitii patrimoniale, n mod frecvent, prin achiziionri sau din producia proprie. Evaluarea i nregistrarea animalelor i psrilor se face diferit, n funcie de calea de intrare. Astfel, animalele i psrile achiziionate de la teri se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la costul de achiziie iar cele obinute din producia proprie sunt evaluate i nregistrate la costul de producie. Animalele i psrile pot fi evaluate i evideniate n contabilitate i la preul standard, care este un pre prestabilit, sau alte preuri de nregistrare n funcie de sursa de intrare n patrimoniu. n situaia evalurii animalelor i psrilor la nivelul preului standard, diferenele de pre fa de preul de achiziie sau costul de producie, dup caz, se evideniaz n contul 368 Diferene de pre la animale i psri, cont rectificativ al valorii de nregistrare a animalelor i al psrilor, bifuncional. Soldul contului, debitor sau creditor, reprezint diferenele de pre n plus sau n minus aferente animalelor i psrilor existente. A. nregistrarea n contabilitate a animalelor i psrilor n cazul utilizrii costului de achiziie, a costului de producie, sau a altor preuri de nregistrare Animalele i psrile necesit urmtoarele nregistrri n contabilitate: achiziionarea de animale i psri de la furnizori, la costul de achiziie: 129

* % = 401 Furnizori 361 Animale i psri 4426 TVA deductibil * n situaia n care animalele i psrile sunt achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de participare, atunci n locul contului 401 Furnizori se utilizeaz, dup caz, conturile: 4511 Decontri ntre entitile afiliate sau 4531 Decontri privind interesele de participare. achiziionarea de animale i psri din avansuri de trezorerie, la costul de achiziie: * % = 542 Avansuri de trezorerie 361 Animale i psri 4426 TVA deductibil * primirea de animale i psri, fr factur: * % = 408 Furnizori - facturi nesosite 361 Animale i psri 4428 TVA neexigibil * primirea ulterioar a facturii, fr diferene: * 408 Furnizori - facturi nesosite = 401 Furnizori * ~ concomitent, se nregistreaz TVA neexigibil care devine deductibil: * 4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil * depunerea aportului n natur, reprezentat de animale i psri, de ctre asociai i acionari, la formarea capitalului social: * 361 Animale i psri = 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul * ~ concomitent, are loc realizarea capitalului subscris, vrsat: * 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat * primirea de la teri a animalelor i psrilor: * 361 Animale i psri = 356 Animale aflate la teri * ~ n situaia n care se schimb valoarea de nregistrare a acestora, se efectueaz, concomitent, formula contabil: * % = 401 Furnizori 361 Animale i psri 4426 TVA deductibil * primirea cu titlu gratuit a animalelor i psrilor: * 361 Animale i psri = 7582 Venituri din donaii i subvenii primite * obinerea din producia proprie a animalelor i psrilor, evaluate la costul de producie efectiv: 130

* 361 Animale i psri = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse * n mod asemntor se evideniaz sporul n greutate vie a animalelor i psrilor, precum i plusurile constatate cu ocazia inventarierii. primirea animalelor i psrilor de la unitate i subuniti: * 361 Animale i psri = % 481 Decontri ntre unitate i Subuniti 482 Decontri ntre subuniti * Ieirea din gestiune a animalelor i psrilor prin vnzare sau alte ci, inclusiv lipsurile, se va nregistra diferit, n funcie de sursa de provenien a acestora, astfel: scderea din gestiune a animalelor i psrilor provenite din cumprri, precum i a lipsurilor constatate la inventariere: * 606 Cheltuieli privind animalele = 361 Animale i psri i psrile * scderea din gestiune a animalelor i psrilor provenite din producia proprie, precum i a lipsurilor constatate la inventar: * 711 Venituri aferente costurilor = 361 Animale i psri stocurilor de produse * ~ n cazul lipsurilor imputabile se reflect creana n sarcina persoanelor vinovate: * 4282 Alte creane n legtur cu = % personalul 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * n situaia n care lipsurile nu se imput se reflect taxa pe valoarea adugat colectat aferent lipsei: * 635 Cheltuieli cu alte impozite = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * evidenierea animalelor i psrilor cedate cu titlu gratuit: * 6582 Donaii i subvenii acordate = 361 Animale i psri * ~ concomitent, se nregistreaz taxa pe valoarea adugat colectat aferent donaiei, n limitele stabilite de legislaia legal n vigoare * 635 Cheltuieli cu alte impozite = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * trimiterea animalelor i psrilor la teri, unitate i subuniti: * % = 361 Animale i psri 356 Animale aflate la teri 481 Decontri ntre unitate i subuniti 482 Decontri ntre subuniti * 131

se reflect animalele i psrile care urmeaz s fie vndute: * 371 Mrfuri = 361 Animale i psri * se nregistreaz pierderile din calamiti naturale, constatate la animale i psri: * 671 Cheltuieli privind calamitile = 361 Animale i psri i alte evenimente extraordinare * B. nregistrarea n contabilitate a animalelor i psrilor n cazul utilizrii preului standard (prestabilit) n aceast situaie principalele operaii economice sunt: achiziionarea de la furnizori a animalelor i psrilor, la preul standard (prestabilit): * % = 401 Furnizori 361 Animale i psri 4426 TVA deductibil * diferena dintre preul standard i costul de achiziie se nregistreaz: n situaia n care costul de achiziie este mai mare dect preul standard: * % = 401 Furnizori 368 Diferene de pre la animale i psri 4426 TVA deductibil * n situaia n care costul de achiziie este mai mic dect preul standard: * 361 Animale i psri = 368 Diferene de pre la animale i psri * obinerea din producia proprie a animalelor i psrilor evaluate la preul standard (prestabilit): * 361 Animale i psri = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse * la sfritul lunii, se calculeaz costul de producie efectiv aferent animalelor i psrilor obinute din producia proprie i se determin diferena dintre preul standard i costul de producie efectiv care se nregistreaz astfel: n situaia n care costul de producie efectiv este mai mare dect preul prestabilit: * 368 Diferene de pre la animale = 711 Venituri aferente costurilor i psri stocurilor de produse * n cazul n care costul de producie efectiv este mai mic dect preul standard: * 711 Venituri aferente costurilor = 368 Diferene de pre la animale stocurilor de produse i psri * n mod asemntor se evideniaz i diferenele aferente sporului n 132

greutate vie. Diferenele de pre aferente animalelor i psrilor ieite din gestiune se nregistreaz n mod diferit n funcie de sursa de provenien i de sensul diferenei astfel: a) ieirea din gestiune a animalelor i psrilor provenite din cumprri, la nivelul preului standard: * 606 Cheltuieli privind animalele i = 361 Animale i psri psrile * la sfritul lunii se determin i se nregistreaz repartizarea diferenelor de pre, aferente ieirilor: n situaia n care costul de achiziie este mai mare dect preul standard: * 606 Cheltuieli privind animalele i = 368 Diferene de pre la animale psrile i psri * n cazul n care costul de achiziie este mai mic dect preul standard: * 368 Diferene de pre la animale = 606 Cheltuieli privind animalele i i psri psrile * b) ieirea din gestiune a animalelor i psrilor obinute din producia proprie, la nivelul preului standard: * 711 Venituri aferente costurilor = 361 Animale i psri stocurilor de produse * la sfritul lunii se determin i se repartizeaz diferenele de pre aferente animalelor i psrilor, ieite din gestiune, provenite din producia proprie: n situaia n care costul de producie efectiv este mai mare dect preul standard: * 711 Venituri aferente costurilor = 368 Diferene de pre la animale stocurilor de produse i psri * n cazul n care costul de producie efectiv este mai mic dect preul standard: * 368 Diferene de pre la animale = 711 Venituri aferente costurilor i psri stocurilor de produse * Pentru cazurile n care contul 606 Cheltuieli privind animalele i psrile se crediteaz, se efectueaz reglarea de rulaj. Aplicaie rezolvat Considerm c o unitate patrimonial achiziioneaz de la furnizori animale pentru ngrat la o valoare de 10.000 lei, plus TVA. Lunar se nregistreaz creterea n greutate vie, care cumulat pe 3 luni se ridic la valoarea de 4.000 lei, la nivelul costului de producie. S se efectueze nregistrrile n contabilitate cunoscnd faptul c aceste animale se vnd dup 3 luni la un pre de vnzare de 20.000 lei, exclusiv TVA.

133

Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: achiziionarea animalelor de la furnizori: *


% 361 Animale i psri 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 12.400 10.000 2.400

* reflectarea sporului de cretere n greutate vie: *


361 Animale i psri =

* vnzarea ctre clieni a animalelor: *


4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat

711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse

4.000

24.800 20.000 4.800

* descrcarea gestiunii de animalele vndute: corespunztor costului de achiziie: *


606 Cheltuieli privind animalele i psrile = 361 Animale i psri 10.000

* corespunztor costului de producie: *


711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse = 361 Animale i psri 4.000

U7.5. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor


Ajustrile pentru deprecierea stocurilor au drept scop, acoperirea riscurilor generate de reducerea, scderea conjunctural a valorii acestora, din cauze ale cror efecte pot fi reversibile. Acestea se constituie la nivelul diferenelor dintre preul zilei (mai mic) la care sunt evaluate elementele componente ale stocurilor prin inventarul efectuat la finele exerciiului financiar i valoarea contabil (mai mare) a elementelor patrimoniale respective, de regul la finele exerciiului financiar. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 39 Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie, care cuprinde conturi distincte pentru ajustri, aferente fiecrei categorii de stocuri i comenzi n curs de execuie, astfel: contul 391 Ajustri pentru deprecierea materiilor prime; contul 392 Ajustri pentru deprecierea materialelor (3921, 3922); contul 393 Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie; contul 394 Ajustri pentru deprecierea produselor (3941, 3945, 3946); contul 395 Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri (3951, 3952, , 3958); contul 396 Ajustri pentru deprecierea animalelor; contul 397 Ajustri pentru deprecierea mrfurilor; contul 398 Ajustri pentru deprecierea ambalajelor. Toate aceste conturi au funcia contabil de pasiv. 134

Soldul creditor reprezint valoarea ajustrilor constituite la sfritul perioadei. Operaii economice privind ajustrile pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs de execuie Ajustrile pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs de execuie genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: constituirea sau majorarea ajustrilor pentru depreciere: * 6814 Cheltuieli de exploatare = % privind ajustrile pentru 391 Ajustri pentru deprecierea deprecierea activelor circulante materiilor prime -------------------------398 Ajustri pentru deprecierea ambalajelor * cu ocazia producerii deprecierii pentru care s-a creat ajustarea, se evideniaz anularea sau diminuarea ajustrilor pentru depreciere, rmase fr obiect: * % = 7814 Venituri din ajustri pentru 391 Ajustri pentru deprecierea deprecierea activelor circulante materiilor prime --------------------------398 Ajustri pentru deprecierea ambalajelor * Aplicaie rezolvat O unitate patrimonial achiziioneaz piese de schimb de la furnizori n valoare de 9.000 lei, cu TVA de 24 %, pe care le d n consum n proporie de 60 %. La finele exerciiului financiar se constat c valoarea pieselor de schimb a sczut de la 3.600 lei la 3.000 lei, conform procesului-verbal de inventariere i evaluare iar la sfritul exerciiului financiar urmtor valoarea acestora a crescut la suma de 4.000 lei. Rezolvare: Aceast situaie genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: achiziionarea pieselor de schimb de la furnizori: *
% 3024 Piese de schimb 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 11.160 9.000 2.160

* darea n consum a pieselor de schimb (9.000 lei x 60 % = 5.400 lei): *


6024 Cheltuieli privind piesele de schimb = 3024 Piese de schimb 5.400

* constituirea la finele exerciiului financiar a unei ajustri pentru deprecierea pieselor de schimb: *
6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante = 3921 Ajustri pentru deprecierea materialelor consumabile 600

* 135

3921 Ajustri pentru deprecierea materialelor consumabile

anularea ajustrii, la finele exerciiului financiar urmtor, rmase fr obiect: *


= 7814 Venituri din ajustri pentru 600 deprecierea activelor circulante

* Aplicaie propus La o entitate cu profil zootehnic se obin din producie proprie purcei, care se evalueaz la costul de producie de 2.000 lei. Ulterior, se evideniaz creterea n greutate a acestora n sum de 1.500 lei. S se efectueze nregistrrile n contabilitate cunoscnd faptul c purceii se vnd la o valoare de vnzare de 5.000 lei, cu TVA 24 %, precizndu-se i documentele justificative. ntrebri facultative 1. Care sunt bunurile care se ncadreaz n categoria stocurilor de mrfuri? 2. Precizai contul care ine evidena adaosului comercial, funcia contabil i semnificaia soldului. 3. Cum se calculeaz coeficientul mediu de repartizare a adaosului comercial? 4. Menionai componena preului de vnzare cu ridicata i unitile care-l utilizeaz. 5. Precizai componena preului de vnzare cu amnuntul i unitile care-l utilizeaz. 6. Cum se realizeaz evaluarea mrfurilor n situaia n care se utilizeaz metoda inventarului intermitent? 7. Ce nelegei prin ambalaje? 8. Care este contul care ine evidena diferenelor ntre preul prestabilit i costul de achiziie n situaia ambalajelor, funcia contabil i semnificaia soldului. 9. Ce se ncadreaz n categoria stocurilor de natura animalelor i psrilor? 10. Care animale intr n categoria activelor imobilizate?

U7.6. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 7


1. n categoria stocurilor de mrfuri se ncadreaz: a) materiile prime i materialele consumabile achiziionate, redistribuite spre vnzare; b) materialele de natura obiectelor de inventar achiziionate care urmeaz s fie vndute; c) activele corporale n curs de execuie propuse spre vnzare; d) animalele i psrile precum i ambalajele care urmeaz s fie vndute; e) produsele finite transferate magazinelor proprii. Alegei varianta corect: 1. a, b, c, d, e 2. a, c, d, e 3. a, b, d, e 4. a, b, c, d

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

136

5. b, c, d, e (10 puncte) 2. Preul de vnzare cu amnuntul a mrfurilor este format din: a) preul de vnzare cu ridicata plus TVA neexigibil; b) preul de cumprare plus adaosul comercial; c) preul de cumprare plus TVA neexigibil; d) preul de cumprare, adaosul comercial i TVA neexigibil; e) preul negociat cu clienii exclusiv TVA. 1. a, c 2. b, e 3. a, d 4. d, e 5. c, d (10 puncte) 3. Descrcarea gestiunii de mrfuri n urma vnzrii acestora la pre de vnzare de 6.000 lei, tiind valoarea de intrare de 4.500 lei, se nregistreaz prin formula contabil: a) b) c) d) e) 607 = 371 607 = 371 4111 = 371 671 = 371 4111 = 707 4.500; 6.000; 6.000; 4.500; 6.000; 6.000.

i : 607 =371 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e

(15 puncte) 4. Descrcarea gestiunii de mrfurile vndute cu amnuntul, pe baza coeficientului mediu de repartizare, se nregistreaz astfel: a) % = 371; 607 378 4427 b) % = 371; 607 378 c) % = 371; 607 378 4428

d) % = 371; 607 4428

137

e)

% = 371; 378 4428 i: 607 = 371.

1. a 2. b 3. c 4. d 5. c, e (15 puncte) 5. Reflectarea ambalajelor care circul n sistem de restituire, facturate de furnizori, primite odat cu bunurile se realizeaz astfel: a) b) c) d) e) 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 6. 361 = 711, reprezint: a) obinerea din producie proprie a animalelor i psrilor evaluate la costul efectiv; b) sporul n greutate vie a animalelor i psrilor; c) obinerea din producie proprie a animalelor i psrilor evaluate la preul prestabilit; d) plusul de animale i psri constatat cu ocazia inventarierii patrimoniului, provenite din producia proprie; e) toate rspunsurile sunt corecte. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 7. 368 = 711, reflect: a) diferenele de pre n plus aferente animalelor i psrilor obinute din producie proprie evaluate la nivelul preului standard; b) repartizarea diferenelor de pre n minus aferente animalelor i psrilor obinute din producie proprie, evaluate la nivelul preului standard; c) diferenele de pre n minus aferente animalelor i psrilor obinute din producie proprie, evaluate la nivelul preului standard; d) repartizarea diferenelor de pre n plus aferente animalelor i psrilor obinute din 408 = 401; 378 = 401; 4091 = 401; 401 = 4091; 381 = 401.

138

producie proprie, evaluate la nivelul preului standard; e) toate rspunsurile sunt corecte. 1. a, b 2. c, d 3. a, d 4. b, c 5. e (10 puncte) 8. 6814 = 391, reprezint: a) anularea ajustrilor pentru deprecierea materiilor prime; b) constituirea ajustrilor pentru deprecierea materiilor prime; c) diminuarea ajustrilor pentru deprecierea materiilor prime; d) majorarea ajustrilor pentru deprecierea materiilor prime; e) constituirea ajustrilor pentru deprecierea materialelor. 1. a, c 2. b, d, e 3. d, e 4. b, d 5. b, e (10 puncte)

U7.7. Rezumat

Dac stocurile de mrfuri i ambalaje reprezint elemente patrimoniale indispensabile n desfurarea activitii unei entiti din domeniul comerului, stocurile de animale i psri sunt indispensabile unitilor din domeniul zootehnic, putnd fi regsite i la entiti cu activitate industrial sau institute de cercetare (animale i psri pentru experiene). Avnd n vedere aceste aspecte, n prezenta unitate de nvare sunt abordate aspectele de ordin teoretic privind stocurile de mrfuri i ambalaje, animale i psri precum i ajustrile pentru pierderea de valoare a stocurilor i a produciei n curs de execuie, conturile cu ajutorul crora se reflect n contabilitate, modalitatea de funcionare a respectivelor conturi, iar n funcie de metodele de organizare a contabilitii sintetice studiate anterior sunt prezentate posibilitile de evideniere a operaiilor de intrare i de ieire n/din patrimoniu a acestor stocuri, lund permanent n considerare preul de nregistrare utilizat pentru evaluarea lor.

139

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 7


1. - 3; 2. 3; 3. - 1; 4. - 5; 5. -3; 6. 5; 7. 1; 8. 4.

TEMA DE CONTROL NR. 2


1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. Monografia contabil a materiilor prime Monografia contabil a materialelor consumabile Monografia contabil a materialelor de natura obiectelor de inventar Monografia contabil a produciei n curs de execuie Monografia contabil a produselor finite Monografia contabil a semifabricatelor i produselor reziduale Monografia contabil a stocurilor aflate la teri Monografia contabil a animalelor i psrilor Monografia contabil a mrfurilor comercializate prin uniti de desfacere cu ridicata 10. Monografia contabil a mrfurilor comercializate prin uniti de desfacere cu amnuntul 11. Monografia contabil a ambalajelor

140

MODULUL 4
UNITATEA 8: UNITATEA 9: Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii Contabilitatea datoriilor i creanelor privind personalul, asigurarea i protecia social

UNITATEA 10: Contabilitatea decontrilor cu bugetul statului i cu alte organisme publice UNITATEA 11: Contabilitatea decontrilor cu debitorii i creditorii diveri, a datoriilor i creanelor din operaiuni de regularizare i a ajustrilor pentru deprecierea creanelor
TEMA DE CONTROL NR. 3

141

UNITATEA 8 Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:

pag.
142 143 143

U8.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ........................................... U8.2. Contabilitatea datoriilor din cumprri pe credit . U8.2.1. Contabilitatea datoriilor din cumprri pe credit comercial

U8.2.2. Contabilitatea datoriilor din cumprri pe credit cambial ... 148 U8.2.3. Contabilitatea datoriilor neexigibile din cumprri pe credit .... 150 U8.3. Contabilitatea avansurilor acordate i a ambalajelor de restituit U8.4. Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit 152 155

U8.4.1. Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit comercial .. 155 U8.4.2. Contabilitatea creanelor nencasate n termen 160

U8.4.3. Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit cambial .. 162 U8.4.4. Contabilitatea creanelor neexigibile . 164 U8.5. Contabilitatea avansurilor primite i a ambalajelor livrate odat cu marfa . 166 U8.6. Test de autoevaluare ... 169 U8.7. Rezumat ...... Bibliografie minimal 171 172

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 8 .... 172

142

U8.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale de la nivelul unei entiti care se ncadreaz n categoria datoriilor i creanelor comerciale, precum i aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii modalitii de funcionare a conturilor corespunztoare acestor categorii economice. La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: identificai elementele patrimoniale care se refer la datoriile i creanele comerciale ale unei entiti; nelegei modul de funcionare a conturilor cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se evideniaz; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care privesc datoriile care iau natere din relaiile cu furnizorii precum i creanele din relaiile unitii patrimoniale cu clienii; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U8.2. Contabilitatea datoriilor din cumprri pe credit


U8.2.1. Contabilitatea datoriilor din cumprri pe credit comercial Datoriile din cumprri pe credit pot fi clasificate innd seama de anumite criterii, astfel: n funcie de natura activelor cumprate pe credit, se disting: datorii provenind din cumprri de bunuri i servicii; datorii provenind din cumprri de imobilizri. n raport de natura creditelor obinute la cumprare i de documentele care stau la baza nregistrrii acestora, se ntlnesc: datorii din cumprri pe credit comercial; datorii din cumprri pe credit cambial. Fiecare din aceste credite, comercial sau cambial, pot fi acordate att pentru cumprri de bunuri i servicii ct i pentru cumprri de imobilizri. n funcie se scadena datoriilor, distingem: datorii din cumprri pe credit comercial, care au un termen de plat stabilit pe baz de documente; datorii din cumprri pe credit comercial, neexigibile, se refer la aprovizionrile pentru care furnizorii nu au emis facturi. n cadrul relaiilor economice pe care clientul le are cu furnizorul se pot nate creane provenind din relaiile de cumprare, cum sunt: avansuri acordate de client furnizorului; ambalaje primite odat cu marfa, care circul pe principiul restituirii. Datoriile din cumprri pe credit sunt reflectate cu ajutorul conturilor din grupa 40 Furnizori i conturi asimilate, respectiv: contul 401 Furnizori; contul 403 Efecte de pltit; contul 404 Furnizori de imobilizri; contul 405 Efecte de pltit pentru imobilizri; 143

contul 408 Furnizori - facturi nesosite; contul 409 Furnizori - debitori (conturile 4091 i 4092). Conturile sintetice prezentate se detaliaz n conturi analitice deschise pe fiecare furnizor sau client n parte, conturi a cror simbolizare este la latitudinea fiecrui agent economic. Datoriile rezultate din cumprri pe credit comercial se evideniaz n contabilitate cu ajutorul conturilor: 401 Furnizori, cont care reflect datoriile rezultate n urma cumprrilor de bunuri i servicii pe credit comercial; 404 Furnizori de imobilizri, cont de datorii provenind din cumprri de imobilizri pe credit comercial. Contul 401 Furnizori ine evidena decontrilor cu furnizorii pentru aprovizionrile de bunuri, lucrrile executate sau serviciile prestate, avnd funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint sumele datorate furnizorilor de bunuri i servicii. Contul 404 Furnizori de imobilizri ine evidena obligaiilor de plat fa de furnizorii de imobilizri corporale i necorporale, avnd funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reflect sumele datorate furnizorilor de imobilizri. n funcie de moneda n care se evalueaz cumprrile, distingem: datorii fa de furnizori, a cror exprimare valoric se realizeaz n lei; datorii fa de furnizori, a cror exprimare valoric se efectueaz n valut. a) Contabilitatea operaiilor privind datoriile din cumprri de bunuri i servicii pe credit comercial fa de furnizori, cu exprimare n lei Aceast categorie economic genereaz, n contabilitate, urmtoarele articole contabile: achiziionarea de materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, animale, mrfuri i ambalaje de la furnizori, n situaia n care evidena stocurilor se realizeaz prin metoda inventarul permanent iar evaluarea se ine la costuri de achiziie: * % = 401 Furnizori 301 Materii prime 3021 Materiale auxiliare -------------------------3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 361 Animale i psri 371 Mrfuri 381 Ambalaje 4426 TVA deductibil * n cazul n care evidena stocurilor se ine la preuri standard(prestabilite), contul 401 Furnizori se crediteaz i n coresponden cu conturile de diferene de pre adecvate fiecrei categorii de stocuri achiziionate, pentru diferenele de pre n plus fa de preurile prestabilite, astfel: * % = 401 Furnizori 308 Diferene de pre la materii prime i materiale 368 Diferene de pre la animale 144

i psri 388 Diferene de pre la ambalaje 4426 TVA deductibil * n situaia n care evidena stocurilor se realizeaz prin inventarul intermitent, contul 401 Furnizori se crediteaz n coresponden cu conturile de cheltuieli n care se nregistreaz consumul de stocuri i TVA deductibil, astfel: * % = 401 Furnizori 601 Cheltuieli cu materiile prime 6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare --------------------------6028 Cheltuieli privind alte materiale consumabile 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar 607 Cheltuieli privind mrfurile 608 Cheltuieli privind ambalajele 4426 TVA deductibil * evidenierea materialelor nestocate aprovizionate, incluse direct pe cheltuieli, precum i consumul de energie i ap: * % = 401 Furnizori 604 Cheltuieli privind materialele nestocate 605 Cheltuieli privind energia i apa 4426 TVA deductibil * reflectarea lucrrilor executate sau a serviciilor prestate de furnizori: * % = 401 Furnizori 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile -------------------------626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri 471 Cheltuieli nregistrate n avans 4426 TVA deductibil * evidenierea ambalajelor care circul n sistem de restituire, facturate de furnizori: * 4091 Furnizori debitori pentru = 401 Furnizori cumprri de bunuri de natura stocurilor * achiziionarea timbrelor fiscale i potale, a biletelor de odihn i tratament i a altor valori, de la furnizori:

145

* % = 401 Furnizori 5321 Timbre fiscale i potale -----------------------5328 Alte valori 4426 TVA deductibil * primirea facturilor de la furnizori, n situaia n care acestea au fost evideniate anterior ca facturi nesosite, fr diferene: * 408 Furnizori - facturi nesosite = 401 Furnizori * ~ concomitent, TVA neexigibil se transform n TVA deductibil: * 4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil * reinerea (decontarea) avansului acordat anterior furnizorului de stocuri, din datoria total, cu ocazia regularizrii plilor cu acetia: * 401 Furnizori = 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor * Identic se reflect i ambalajele predate furnizorului, care circul n sistem de restituire. achitarea datoriilor ctre furnizori, ce se poate efectua din diferite conturi de trezorerie: * 401 Furnizori = % 5121 Conturi la bnci n lei 5311 Casa n lei 5411 Acreditive n lei 542 Avansuri de trezorerie * evidenierea biletelor la ordin emise i acceptate de furnizori: * 401 Furnizori = 403 Efecte de pltit * reflectarea sumelor nete achitate colaboratorilor i reinerea impozitului pe venit datorat: * 401 Furnizori = % 5311 Casa n lei 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor * b) Contabilitatea operaiilor privind datoriile din cumprri de bunuri i servicii pe credit comercial fa de furnizori cu exprimare n valut Corespondena contului 401 Furnizori, n acest caz, este n general aceeai ca n situaia cumprrilor de la furnizorii interni, cu exprimare n lei, cu deosebirea c apar unele nregistrri specifice privind diferenele de curs valutar aferente datoriilor ctre furnizori cu ocazia decontrii sau a evalurii de la finele fiecrei luni, iar n locul conturilor de trezorerie n lei se utilizeaz conturile corespunztoare de trezorerie n valut. Cursul valutar poate s oscileze de la o zi la alta i de aceea la data 146

achitrii datoriilor pot s apar diferene de curs favorabile, n situaia n care cursul leului crete sau nefavorabile cnd cursul leului scade, diferene ce se evideniaz ca venituri financiare (diferenele favorabile) sau ca i cheltuieli financiare (diferenele nefavorabile), astfel: achitarea datoriei ctre un furnizor extern, n situaia n care cursul leului crete (diferen de curs favorabil): * 401 Furnizori = % 5124 Conturi la bnci n valut 765 Venituri din diferene de curs valutar * achitarea datoriei ctre un furnizor extern, n cazul n care cursul leului scade (diferen de curs nefavorabil): * % = 5124 Conturi la bnci n valut 401 Furnizori 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar * La sfritul fiecrei luni, datoriile n valut sunt evaluate pe baza cursului valutar comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi lucrtoare a fiecrei luni, moment n care se calculeaz i se nregistreaz diferenele de curs valutar, astfel: reflectarea diferenelor nefavorabile de curs valutar, aferente furnizorilor neachitai, la finele unei luni, ca urmare a creterii cursului valutar: * 665 Cheltuieli din diferene de = 401 Furnizori curs valutar * evidenierea diferenelor favorabile de curs valutar, aferente furnizorilor neachitai, la finele unei luni, ca urmare a scderii cursului valutar: * 401 Furnizori = 765 Venituri din diferene de curs valutar * c) Contabilitatea operaiilor din cumprri de imobilizri pe credit comercial Evidena obligaiilor rezultate din cumprrile de imobilizri pe credit comercial se realizeaz cu ajutorul contului 404 Furnizori de imobilizri, care se crediteaz n coresponden cu debitul conturilor de imobilizri necorporale, corporale i n curs, n funcie de natura imobilizrilor achiziionate, la care se mai adaug i contul 4426 TVA deductibil. Contul 404 Furnizori de imobilizri se debiteaz n coresponden cu creditul conturilor de trezorerie sau avansuri acordate furnizorilor de imobilizri, n funcie de modalitatea de plat, sau ca urmare a biletelor la ordin emise de client i acceptate de furnizor prin creditul contului 405 Efecte de pltit pentru imobilizri. Imobilizrile pot fi achiziionate i de la furnizorii externi, caz n care, exprimarea valoric din facturi este fcut n valut. n aceast situaie pentru nregistrarea cumprrilor este necesar transformarea valutei n lei. La data achitrii datoriilor, ca urmare a evoluiei cursului valutar pot s apar diferene favorabile sau nefavorabile care afecteaz veniturile financiare sau cheltuielile financiare. De asemenea diferenele rezultate la finele fiecrei luni cu ocazia evalurii 147

datoriilor n valut influeneaz cheltuielile sau veniturile financiare dup cum acestea sunt nefavorabile, respectiv favorabile. Exemplu: Considerm c o entitate achiziioneaz mrfuri de la un furnizor intern n valoare de 15.000 lei, exclusiv TVA, conform facturilor i notelor de recepie i constatare de diferene, precum i un mijloc de transport n valoare de 32.000 lei, fr TVA, conform facturii i procesului verbal de recepie. S se efectueze nregistrrile n contabilitate cunoscnd faptul c, datoriile sunt achitate din contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinelor de plat i extraselor de cont. Aceast situaie genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: achiziionarea mrfurilor de la furnizori: *
= 401 Furnizori 18.600 15.000 3.600

% 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil

* achitarea datoriei din contul de disponibil de la banc n lei: *


401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei

18.600

* achiziionarea unui mijloc de transport: *


% 2133 Mijloace de transport 4426 TVA deductibil = 404

* se evideniaz taxa pe valoarea adugat ca nedeductibil, conform prevederilor legale n vigoare (O.U.G. nr. 34/2009, cu aplicabilitate n perioada 01.05.2009-31.12.2010), valoare care majoreaz costul de achiziie a mijlocului de transport: *
401 Furnizori de imobilizri = 4426 TVA deductibil 7.680

Furnizori de imobilizri 39.680 32.000 7.680

* achitarea datoriei ctre furnizorul de imobilizri: *


404 Furnizori de imobilizri = 5121 Conturi la bnci n lei

39.680

* U8.2.2. Contabilitatea datoriilor din cumprri pe credit cambial n practica economic este cunoscut conceptul de efecte comerciale n care sunt cuprinse: efectele de pltit, respectiv biletele la ordin emise de client; efectele de primit, adic cele acceptate de furnizor; efectele de ncasat. Delimitarea informaiilor privind datoriile pe credit cambial, implic utilizarea de conturi, n funcie de natura activelor cumprate, respectiv: contul 403 Efecte de pltit; contul 405 Efecte de pltit pentru imobilizri. Contul 403 Efecte de pltit ine evidena obligaiilor de plat pe baz de efecte comerciale, respectiv a cambiilor sau a biletelor la ordin emise de client, acceptate de furnizor, pentru datorii ce provin din cumprri de bunuri i servicii, avnd funcia contabil de pasiv. 148

Soldul creditor reprezint valoarea efectelor comerciale de pltit. Contul 405 Efecte de pltit pentru imobilizri ine evidena datoriilor provenind din cumprri de imobilizri, datorii pentru care au fost emise bilete la ordin, acceptate de furnizor, avnd funcia contabil de pasiv. Contul funcioneaz similar cu contul 403 Efecte de pltit. Operaii economice privind datoriile din cumprri pe credit cambial Datoriile provenite din cumprri pe credit cambial implic n contabilitate urmtoarele nregistrri: reflectarea biletelor la ordin emise pentru cumprri de bunuri i servicii, acceptate de furnizor: * 401 Furnizori = 403 Efecte de pltit * evidenierea biletelor la ordin emise pentru cumprri de imobilizri, acceptate de furnizori: * 404 Furnizori de imobilizri = 405 Efecte de pltit pentru imobilizri * efectuarea plilor la scaden pe baz de efecte comerciale din contul de disponibil de la banc n lei: * % = 5121 Conturi la bnci n lei 403 Efecte de pltit 405 Efecte de pltit pentru imobilizri * Biletele la ordin pot fi emise i pentru datorii n valut fa de furnizorii externi sau interni, caz n care la nregistrarea n contabilitate este necesar evaluarea n lei, pe baza cursului valutar. n momentul achitrii datoriei pot s apar diferene de curs valutar favorabile sau nefavorabile ca urmare a evoluiei cursului valutar care afecteaz veniturile financiare sau cheltuielile financiare, diferene ce pot rezulta i la finele fiecrei luni, cu ocazia evalurii soldului datoriilor n valut ce urmeaz s fie decontate pe baz de efecte comerciale, pe baza cursului de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi lucrtoare a fiecrei luni. Aceste diferene de curs valutar genereaz, pentru cumprrile de bunuri i servicii, urmtoarele articole contabile: reflectarea diferenelor favorabile constatate cu ocazia achitrii la scaden a datoriilor pe baz de efecte comerciale: * = % 403 Efecte de pltit 5124 Conturi la bnci n valut 765 Venituri din diferene de curs valutar * evidenierea diferenelor nefavorabile aferente datoriilor n valut cu ocazia achitrii acestora pe baz de efecte comerciale: * % = 5124 Conturi la bnci n valut 403 Efecte de pltit 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar * nregistrarea diferenelor favorabile, de la finele fiecrei luni, rezultate n 149

urma evalurii efectelor comerciale de pltit n valut: * 403 Efecte de pltit = 765 Venituri din diferene de curs valutar * reflectarea diferenelor nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea soldului efectelor comerciale de pltit n valut la finele lunii: * 665 Cheltuieli din diferene de curs = 403 Efecte de pltit valutar * Referitor la efectele comerciale emise de client i acceptate de furnizor pentru datorii provenind din cumprri de imobilizri n valut, acestea comport aceleai nregistrri ca n cazul datoriilor provenind din cumprri de bunuri i servicii, cu deosebirea c n locul contului 403 Efecte de pltit se utilizeaz contul 405 Efecte de pltit pentru imobilizri. Exemplu: Presupunem c o unitate patrimonial achiziioneaz materii prime de la un furnizor intern n valoare de 8.000 lei, exclusiv TVA, conform facturii i notei de recepie i constatare de diferene. Se cunoate faptul c furnizorul accept decontarea pe baza unui bilet la ordin emis de client, document care se depune la unitatea bancar i se pltete la scaden, conform extrasului de cont. n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: achiziionarea materiilor prime de la furnizori: *
% 301 Materii prime 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 9.920 8.000 1.920

* reflectarea biletului la ordin emis de client i acceptat de furnizor: *


401 Furnizori

* achitarea efectului comercial, la scaden: *


403 Efecte de pltit

403 Efecte de pltit

9.920

* U8.2.3. Contabilitatea datoriilor neexigibile din cumprri pe credit

= 5121 Conturi la bnci n lei

9.920

n practica societilor comerciale se ntlnesc situaii cnd unele bunuri sosesc de la furnizori fr factur, iar unele servicii prin natura lor se factureaz cu un anumit decalaj n timp. Aa este cazul consumului de energie electric i termic, a consumului de gaze naturale sau a serviciilor telefonice ce se factureaz, de regul, cu un decalaj de o lun. Contabilitatea datoriilor neexigibile, din cumprri de bunuri i servicii se realizeaz cu contul 408 Furnizori - facturi nesosite. Cu ajutorul acestui cont se ine evidena decontrilor cu furnizorii pentru achiziionrile de bunuri, lucrrile executate i prestrile de servicii, pentru care nu s-au primit facturi, avnd funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint sumele datorate furnizorilor pentru care nu s-au primit facturi.

150

Operaii economice privind datoriile neexigibile din cumprri pe credit Datoriile neexigibile din cumprri pe credit implic urmtoarele articole contabile: primirea fr factur, de la furnizori, a activelor circulante materiale: * % = 408 Furnizori - facturi nesosite 301 Materii prime 3021 Materiale auxiliare -------------------------3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 361 Animale i psri 371 Mrfuri 381 Ambalaje 4428 TVA neexigibil * evidenierea lucrrilor executate sau a serviciilor prestate de ctre furnizori, pentru care nu au sosit facturile: * % = 408 Furnizori - facturi nesosite 604 Cheltuieli privind materialele nestocate 605 Cheltuieli privind energia i apa 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile -------------------------626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri 4428 TVA neexigibil * primirea facturilor de la furnizori, fr diferene: * 408 Furnizori - facturi nesosite = 401 Furnizori * ~ concomitent, TVA neexigibil devine deductibil: * 4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil * n cazul n care apar diferene n plus ntre factura sosit i situaia iniial, acestea se reflect, ca intrrile obinuite. Cnd datoria neexigibil, nregistrat n cursul exerciiului se refer la cumprri de la furnizori externi sau interni cu exprimare n valut, atunci se evideniaz diferenele de curs valutar, favorabile i nefavorabile, la finele fiecrei luni, astfel: reflectarea diferenelor nefavorabile de curs valutar, aferente datoriilor ctre furnizori, pentru care nu s-au primit facturi, la sfritul lunii: * 665 Cheltuieli din diferene de = 408 Furnizori - facturi nesosite curs valutar * evidenierea diferenelor favorabile de curs valutar, aferente datoriilor ctre furnizori, pentru care nu s-au primit facturi, la finele fiecrei luni: 151

* 408 Furnizori - facturi nesosite = 765 Venituri din diferene de curs valutar * Exemplu: Presupunem c o unitate patrimonial achiziioneaz piese de schimb de la un furnizor intern n valoare de 9.000 lei, exclusiv TVA, conform avizului de nsoire a mrfii i notei de recepie i constatare de diferene. Ulterior se primete factura, fr diferene i se achit datoria din contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinului de plat i extrasului de cont. Aceast situaie genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: achiziionarea pieselor de schimb de la furnizori, fr factur: *
% 3024 Piese de schimb 4428 TVA neexigibil = 408 Furnizori - facturi nesosite 11.160 9.000 1.160

* achitarea datoriei din contul de disponibil de la banc n lei: *


401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei

18.600

* primirea facturii de la furnizor, fr diferene: *


408 Furnizori - facturi nesosite

* ~ concomitent, TVA neexigibil devine deductibil: *


4426 TVA deductibil

= 401 Furnizori

18.600

* achitarea datoriei ctre furnizor: *


404 Furnizori de imobilizri

4428 TVA neexigibil

1.160

5121 Conturi la bnci n lei

39.680

U8.3. Contabilitatea avansurilor acordate i a ambalajelor de restituit


n anumite cazuri, stabilite de regul prin contracte, clientul acord furnizorului avansuri bneti, n vederea livrrii unor bunuri, a executrii de lucrri sau prestrii de servicii, lund natere astfel o crean fa de furnizor, care devine debitor. O situaie asemntoare se ntlnete i n cazul n care clientului i se factureaz odat cu bunurile cumprate i ambalajele, care circul n sistem de restituire, cum ar fi: sticle, borcane, navete, saci i alte ambalaje de aceast natur. Contabilitatea creanelor din avansurile acordate furnizorilor pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor sau pentru prestri de servicii i executri de lucrri, precum i din ambalajele de restituit se realizeaz cu ajutorul contului 409 Furnizori - debitori, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint avansurile acordate furnizorilor, nedecontate. Contul 409 Furnizori - debitori se detaliaz n dou conturi sintetice operaionale de gradul al doilea, respectiv: 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor; 152

Furnizori debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri. Operaii economice privind avansurile acordate i ambalajele de restituit Avansurile acordate pentru livrrile de bunuri, executrile de lucrri sau prestrile de servicii genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: reflectarea avansului facturat de ctre furnizori: * % = 401 Furnizori 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 4092 Furnizori debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri 4426 TVA deductibil * achitarea avansului din contul de disponibil de la banc n lei: * 401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei * regularizarea avansurilor cu furnizorii, la primirea bunurilor, executarea lucrrilor sau prestarea serviciilor (fr TVA): * 401 Furnizori = % 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 4092 Furnizori debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri * regularizarea cu furnizorii a avansurilor pentru care s-a calculat i nregistrat TVA (4091): * 401 Furnizori = % 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 4426 TVA deductibil * evidenierea valorii diferenelor favorabile de curs valutar, aferente avansurilor n valut acordate furnizorilor, cu ocazia evalurii acestora, pe baza cursului de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi lucrtoare a fiecrei luni: * % = 765 Venituri din diferene de 4091 Furnizori debitori pentru curs valutar cumprri de bunuri de natura stocurilor 4092 Furnizori debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri * reflectarea valorii diferenelor nefavorabile de curs valutar, aferente avansurilor n valut acordate furnizorilor, existente n sold la finele 153

4092

fiecrei luni: * 665 Cheltuieli din diferene de = % curs valutar 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 4092 Furnizori debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri * evidenierea valorii diferenelor nefavorabile de curs valutar aferente avansurilor n valut acordate furnizorilor, la decontarea acestora: (Exemplu: pentru contul 4091, fr TVA): * % = 4091 Furnizori debitori pentru 401 Furnizori cumprri de bunuri de natura 665 Cheltuieli din diferene de curs stocurilor valutar * reflectarea diferenelor favorabile de curs valutar aferente avansurilor n valut, acordate furnizorilor, cu ocazia decontrii lor (Exemplu: pentru contul 4091, fr TVA): * 401 Furnizori = % 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 765 Venituri din diferene de curs valutar * nregistrarea valorii ambalajelor care circul n sistem de restituire, facturate de furnizori: * 4091 Furnizori debitori pentru = 401 Furnizori cumprri de bunuri de natura stocurilor * se reflect valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire, napoiate furnizorilor, precum i degradrile constatate la ambalaje: * % = 4091 Furnizori debitori pentru 401 Furnizori cumprri bunuri de natura 608 Cheltuieli privind ambalajele stocurilor * se evideniaz valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire, nerestituite furnizorilor, reinute n stoc: * 381 Ambalaje = 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor * reflectarea TVA deductibil aferent degradrilor i ambalajelor reinute: * 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori * 154

Aplicaie rezolvat Considerm c o entitate acord un avans furnizorului, n vederea procurrii ulterioare a unor animale, avans n valoare de 10.000 lei, inclusiv TVA, pentru care furnizorul ntocmete factura. Ulterior se achiziioneaz animale n valoare de 20.000 lei, exclusiv TVA, conform facturii i a notei de recepie i constatare de diferene. S se efectueze nregistrrile n contabilitate tiind faptul c att avansul ct i datoria rmas se achit din contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinelor de plat i extraselor de cont. Rezolvare: Aceast situaie implic urmtoarele nregistrri: reflectarea avansului facturat de furnizor: *
= 401 Furnizori

% 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 4426 TVA deductibil

10.000,00 8.064,52 1.935,48

* achitarea avansului din contul de disponibil de la banc n lei: *


401

* achiziionarea animalelor: *
% 361 Animale i psri 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori

Furnizori

5121 Conturi la bnci n lei

10.000

* regularizarea cu furnizorul a avansului acordat anterior: *


401 Furnizori =

24.800 20.000 4.800

* achitarea datoriei rmase: *


401

% 10.000,00 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 8.064,52 4426 TVA deductibil 1.935,48

Furnizori

5121 Conturi la bnci n lei

10.000

U8.4. Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit


U8.4.1. Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit comercial Structura creanelor din vnzri de bunuri i servicii este variat, n raport de natura creditelor acordate de furnizor cu ocazia vnzrii i de exigibilitatea acestora, astfel: n funcie de natura creditelor acordate de furnizor, se ntlnesc: creane din vnzri pe credit comercial; 155

creane din vnzri pe credit cambial. n funcie de exigibilitatea creanelor, acestea pot fi: creane neexigibile pentru care nu au fost emise facturi; creane al cror termen de exigibilitate a expirat (creane nencasate la termen). Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 41 Clieni i conturi asimilate, care cuprinde conturi sintetice de gradul I, operaionale, pe feluri de creane, n funcie de natura lor i un cont de datorii fa de clieni, respectiv: contul 411 Clieni; contul 413 Efecte de primit de la clieni; contul 418 Clieni - facturi de ntocmit; contul 419 Clieni - creditori. Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit comercial se realizeaz cu ajutorul contului 411 Clieni, ce evideniaz creanele i decontrile n relaiile cu clienii interni i externi pentru produse, semifabricate, materiale, mrfuri i alte bunuri vndute, lucrri executate i servicii prestate, pe baz de facturi, inclusiv a clienilor inceri, ru platnici, dubioi sau aflai n litigiu. Este un cont de active circulante n decontare i are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint sumele nencasate de la clieni. Contul 411 Clieni se detaliaz n dou conturi sintetice operaionale de gradul al doilea, astfel: contul 4111 Clieni; contul 4118 Clieni inceri sau n litigiu. Evidena analitic este organizat pe categorii de creane, precum i pe fiecare persoan fizic sau juridic, iar n cadrul acestora pe termene de ncasare. Vnzrile pe credit comercial se efectueaz ctre partenerii interni i externi, motiv pentru care clienii se grupeaz n clieni interni i externi. a) Operaii economice privind creanele din vnzri de bunuri i servicii pe credit comercial, clienilor interni Vnzrile de bunuri i servicii pe credit comercial ctre clienii interni implic urmtoarele nregistrri: se evideniaz valoarea la pre de vnzare a mrfurilor, produselor, semifabricatelor livrate, lucrrilor executate i serviciilor prestate, care au fost facturate: * 4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite -------------------------708 Venituri din activiti diverse 4427 TVA colectat * se reflect valoarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate, care au fost evideniate anterior n contul 418 Clieni - facturi de ntocmit: * 4111 Clieni = 418 Clieni - facturi de ntocmit * ~ concomitent, se nregistreaz TVA neexigibil care devine colectat: * 4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat * 156

se evideniaz veniturile ce urmeaz s se realizeze, aferente perioadelor financiare urmtoare, respectiv veniturile nregistrate n avans: * 4111 Clieni = % 472 Venituri nregistrate n avans 4428 TVA neexigibil * se reflect valoarea avansurilor facturate clienilor: * 4111 Clieni = % 419 Clieni - creditori 4427 TVA colectat * se nregistreaz dobnda facturat de locator n cazul leasingului financiar, o dat cu ratele aferente, potrivit contractului ncheiat: * 4111 Clieni = % 2675 mprumuturi acordate pe termen lung 766 Venituri din dobnzi 4427 TVA colectat * concomitent cu emiterea facturii se diminueaz creana extrabilanier din dobnzi de ncasat: * C: 8052 Dobnzi de ncasat * se reflect valoarea creanelor reactivate: * 4111 Clieni = % 754 Venituri din creane reactivate i debitori diveri 4427 TVA colectat * ~ concomitent, are loc ncetarea urmririi debitorilor scoi din activ: * C: 8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare * se evideniaz valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire, facturate clienilor: * 4111 Clieni = 419 Clieni - creditori * se nregistreaz sumele ncasate de la clieni n contul de disponibil de la banc sau n casierie: * % = 4111 Clieni 5121 Conturi la bnci n lei 5311 Casa n lei * se reflect valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire primite de la clieni, fr diferene: * 419 Clieni - creditori = 4111 Clieni * se evideniaz valoarea cecurilor i a efectelor comerciale acceptate:

157

* % = 4111 Clieni 5112 Cecuri de ncasat 5113 Efecte de ncasat 413 Efecte de primit de la clieni * se nregistreaz sumele datorate de clienii inceri, dubioi, ru platnici sau aflai n litigiu: * 4118 Clieni inceri sau n litigiu = 4111 Clieni * ~ concomitent, se constituie ajustri pentru deprecierea clienilor: * 6814 Cheltuieli de exploatare = 491 Ajustri pentru deprecierea privind ajustrile pentru creanelor - clieni deprecierea activelor circulante * decontarea avansurilor ncasate de la clieni, facturate anterior: * % = 4111 Clieni 419 Clieni - creditori 4427 TVA colectat * acordarea unui scont pentru ncasarea nainte de termen a unei creane de la un client: * % = 4111 Clieni 667 Cheltuieli privind sconturile acordate 4427 TVA colectat * Refuzul la plat al clienilor ca urmare a calitii necorespunztoare a bunurilor livrate, lucrrilor executate sau a serviciilor prestate se realizeaz prin aceeai formul contabil ca n cazul livrrii, cu sumele n rou. b) Operaii economice privind creanele din vnzri de bunuri i servicii pe credit comercial, ctre clieni cu exprimare n valut Creanele privind livrarea bunurilor, executarea de lucrri sau prestarea de servicii ctre clieni, cu exprimare n valut, se nregistreaz n debitul contului 4111 Clieni, n coresponden cu conturile de venituri din vnzri, dup ce n prealabil s-a efectuat transformarea devizelor n lei pe baza cursului valutar la data respectiv. Pentru livrrile la export (n afara Uniunii Europene) nu se calculeaz i nu se reflect taxa pe valoarea adugat colectat, iar taxa pe valoarea adugat deductibil rezultat din achiziionarea bunurilor i serviciilor destinate realizrii operaiilor de export se recupereaz de la bugetul statului sau se deduce din taxa pe valoarea adugat colectat rezultat din vnzarea altor valori pe piaa intern. Pn n momentul ncasrii creanelor, cursul valutar al monedei convertibile, n care sunt evaluate bunurile facturate, poate s scad sau s creasc. Aceast situaie implic urmtoarele nregistrri contabile: n cazul n care cursul valutar a crescut, n momentul ncasrii creanelor, societatea realizeaz un venit din diferena de curs valutar, ce se reflect astfel: * 5124 Conturi la bnci n valut = % 4111 Clieni 765 Venituri din diferene de curs valutar * 158

n situaia n care cursul valutar a sczut, la data ncasrii creanelor societatea nregistreaz o pierdere, ce se evideniaz astfel: * % = 4111 Clieni 5124 Conturi la bnci n valut 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar * La finele fiecrei luni, creanele n valut se evalueaz lund n considerare cursul de referin comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi lucrtoare a fiecrei luni, moment n care se calculeaz i se nregistreaz diferenele de curs valutar, astfel: diferene favorabile de curs valutar: * 4111 Clieni = 765 Venituri din diferene de curs valutar * diferene nefavorabile de curs valutar: * 665 Cheltuieli din diferene de = 4111 Clieni curs valutar * Exemplu: Considerm c o unitate patrimonial livreaz ctre teri produse finite la o valoare de vnzare de 2.000 lei, exclusiv TVA, conform facturii, al cror cost de producie este de 1.500 lei. S se efectueze nregistrrile n contabilitate tiind faptul c valoarea creanei se ncaseaz prin casierie, conform chitanei i registrului de cas. Aceast situaie implic urmtoarele nregistrri: livrarea produselor finite ctre clieni: *
4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat 2.480 2.000

* descrcarea gestiunii de produsele finite vndute: *


711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse = 345 Produse finite

480

1.500

* ncasarea creanei: *
5311 Casa n lei

4111 Clieni

2.480

159

U8.4.2. Contabilitatea creanelor nencasate n termen Pentru unele creane exist riscul de a nu putea fi recuperate, ncasarea lor devenind astfel incert. Creanele care nu sunt ncasate la termen atrag unele daune datorit neintrrii valorilor respective n circuitul economic al furnizorilor. Contabilitatea acestor creane se realizeaz cu ajutorul contului 4118 Clieni inceri sau n litigiu, care ine evidena clienilor ru platnici, dubioi sau aflai n litigiu, respectiv a creanelor nencasate n termen a cror recuperare a devenit nesigur. Este un cont de active circulante n decontare, cu funcia contabil de activ. Soldul debitor al contului reprezint sumele datorate de clienii inceri sau n litigiu. Operaii economice privind creanele nencasate la termen Creanele care nu au fost ncasate n termenul prevzut, implic urmtoarele nregistrri contabile: evidenierea valorii bunurilor livrate, prestaiilor efectuate sau lucrrilor executate clienilor care se dovedesc ru platnici, inceri sau n litigiu: * 4118 Clieni inceri sau n litigiu = 4111 Clieni * ~ concomitent, se constituie ajustri pentru deprecierea creanelor: * 6814 Cheltuieli de exploatare = 491 Ajustri pentru deprecierea privind ajustrile pentru creanelor - clieni deprecierea activelor circulante * ncasarea clienilor inceri n lei, prin casierie i n contul de disponibil de la banc: * % = 4118 Clieni inceri sau n litigiu 5121 Conturi la bnci n lei 5311 Casa n lei * ~ concomitent, cu ncasarea clienilor inceri se anuleaz ajustarea constituit anterior: * 491 Ajustri pentru deprecierea = 7814 Venituri din ajustri creanelor - clieni pentru deprecierea activelor circulante * trecerea la pierderi a clienilor insolvabili: * % = 4118 Clieni inceri sau n litigiu 654 Pierderi din creane i debitori diveri 4427 TVA colectat * ~ concomitent, clienii insolvabili se trec n contul extrabilanier 8034, astfel: * D:8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare * ~ anularea ajustrilor constituite anterior, concomitent cu trecerea pe pierderi a clienilor insolvabili:

160

* 491 Ajustri pentru deprecierea = 7814 Venituri din ajustri pentru creanelor - clieni deprecierea activelor circulante * Creanele scoase din activ i reflectate n contul extrabilanier 8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare se menin nregistrate n acest cont pn la mplinirea termenului de prescriere, perioad n care se efectueaz demersuri pentru ncasare. reactivarea clienilor insolvabili: * 4111 Clieni = % 754 Venituri din creane reactivate i debitori diveri 4427 TVA colectat * ~ concomitent: * C:8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare * Creanele nencasate n termen pot fi exprimate i n valut. n acest caz pot s apar diferene favorabile sau nefavorabile, aferente clienilor inceri sau n litigiu, cu ocazia ncasrii lor, ce se evideniaz astfel: ~ diferenele favorabile: * 5124 Conturi la bnci n valut = % 4118 Clieni inceri sau n litigiu 765 Venituri din diferene de curs valutar * ~ diferenele nefavorabile: * % = 4118 Clieni inceri sau n litigiu 5124 Conturi la bnci n valut 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar * Concomitent, se anuleaz ajustarea constituit anterior pentru deprecierea creanelor. La finele fiecrei luni, n urma evalurii creanelor incerte n valut, pe baza cursului de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi lucrtoare a fiecrei luni, pot interveni diferene de curs valutar, care genereaz urmtoarele articole contabile: reflectarea lunar a diferenelor de curs valutar nefavorabile, aferente clienilor inceri: * 665 Cheltuieli din diferene de = 4118 Clieni inceri sau n litigiu curs valutar * evidenierea lunar a diferenelor de curs valutar favorabile, aferente clienilor inceri: * 4118 Clieni inceri sau n litigiu = 765 Venituri din diferene de curs valutar * 161

Exemplu: O unitate patrimonial care anterior a livrat produse finite n valoare de 6.200 lei nu mai poate ncasa creana din cauza insolvabilitii clientului. n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: trecerea creanei n categoria creanelor incerte: *
4118 Clieni inceri sau n litigiu

* concomitent, se constituie o ajustare pentru deprecierea creanelor: *


6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante = 491 Ajustri pentru deprecierea creanelor - clieni 6.200

4111 Clieni

6.200

* scoaterea din activ a creanei incerte, ca urmare a declarrii strii de faliment: *


% 654 Pierderi din creane i debitori diveri 4427 TVA colectat = 4118 Clieni inceri sau n litigiu 6.200 5.000 1.200

* anularea ajustrii pentru deprecierea creanelor: *


491 Ajustri pentru deprecierea creanelor - clieni = 7814 Venituri din ajustri 6.200 pentru deprecierea activelor circulante

* U8.4.3. Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit cambial Plata de ctre clieni a contravalorii bunurilor livrate, lucrrilor executate sau a serviciilor prestate se poate efectua n numerar, prin virament, ori prin remiterea de cecuri sau efecte comerciale. Vnzrile pentru care furnizorul accept un bilet la ordin emis de ctre client poart denumirea de vnzri pe credit cambial. Decontrile pe baz de efecte comerciale vor genera n contabilitatea vnztorului, nregistrri contabile n care intervine contul 413 Efecte de primit de la clieni, cont n care se evideniaz doar acceptul de principiu al unui efect comercial stipulat ntr-un contract de vnzare-cumprare sau acceptul teoretic pe baza unei nelegeri privind amnarea scadenei unei creane. Biletul la ordin primit, aflat la dispoziia furnizorului se reflect n contul de trezorerie 5113 Efecte de ncasat. Contul 413 Efecte de primit are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea efectelor comerciale de primit. Operaii economice privind creanele din vnzri de bunuri i servicii pe credit cambial Vnzarea de bunuri i servicii pe credit cambial implic urmtoarele nregistrri contabile: reflectarea sumelor datorate de clieni, reprezentnd valoarea efectelor comerciale acceptate: * 413 Efecte de primit de la clieni = 4111 Clieni * 162

evidenierea efectelor comerciale primite de la clieni: * 5113 Efecte de ncasat = 413 Efecte de primit de la clieni * ncasarea prin contul de la banc n lei a creanelor nregistrate iniial ca efecte de primit, pe baza termenului stabilit ntre vnztor i cumprtor: * 5121 Conturi la bnci n lei = 413 Efecte de primit de la clieni * Efectele comerciale pot fi acceptate i pentru creane n valut. Cu ocazia nregistrrii lor se ridic problema transformrii valutei n lei, pe baza cursului valutar al zilei iar n momentul ncasrii se reflect i diferenele de curs valutar. ncasarea prin banc a creanelor, evideniate iniial ca efecte de primit, cu diferene nefavorabile de curs valutar: * % = 413 Efecte de primit de la clieni 5124 Conturi la bnci n valut 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar * ncasarea prin banc a creanelor, nregistrate iniial ca efecte de primit, cu diferene favorabile de curs valutar: * 5124 Conturi la bnci n valut = % 413 Efecte de primit de la clieni 765 Venituri din diferene de curs valutar * Lunar, cu ocazia evalurii creanelor n valut a cror decontare urmeaz s se efectueze pe baz de efecte comerciale pot s apar diferene favorabile sau nefavorabile de curs valutar, ce implic urmtoarele nregistrri contabile: reflectarea, la finele lunii, a diferenelor favorabile de curs valutar aferente creanelor datorate de ctre clienii externi, a cror decontare se efectueaz pe baz de efecte comerciale: * 413 Efecte de primit de la clieni = 765 Venituri din diferene de curs valutar * evidenierea, la finele lunii, a diferenelor nefavorabile de curs valutar aferente creanelor de ncasat de la clienii externi a cror decontare se efectueaz pe baz de efecte comerciale: * 665 Cheltuieli din diferene de curs = 413 Efecte de primit de la clieni valutar * Exemplu: O unitate patrimonial are de ncasat de la un client suma de 31.000 lei, crean pentru care accept un bilet la ordin, ce se ncaseaz ulterior printr-o unitatea bancar. n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: reflectarea sumelor datorate de clieni, reprezentnd valoarea efectelor comerciale acceptate: *
413

* 163

Efecte de primit de la clieni

4111 Clieni

31.000

evidenierea efectelor comerciale primite i depuse la unitatea bancar: * * ncasarea efectului comercial la scaden: * 5121 Conturi la bnci n lei = 5113 Efecte de ncasat 31.000 * U8.4.4. Contabilitatea creanelor neexigibile Pentru unele vnzri de bunuri, executri de lucrri sau prestri de servicii, exist situaii cnd, la data livrrii nu poate fi ntocmit factura. Acestea sunt creane neexigibile n momentul livrrii i se refer mai ales la vnzrile nestocabile cum ar fi: livrrile de energie de orice fel, de ap sau de servicii telefonice. Creanele devin exigibile odat cu ntocmirea facturii i aducerea ei la cunotina clientului. Creanele neexigibile se nregistreaz n contul 418 Clieni - facturi de ntocmit, cu condiia ca acestea s fie precis evaluabile, cont cu funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea bunurilor livrate, a serviciilor prestate sau a lucrrilor executate, pentru care nu s-au ntocmit facturi. Operaii economice privind creanele neexigibile Creanele pentru care nu s-au ntocmit facturi, implic urmtoarele nregistrri contabile: livrarea de bunuri, executarea de lucrri sau prestarea de servicii ctre clieni, aferente exerciiului n curs, pentru care nu s-au ntocmit facturi (inclusiv taxa pe valoarea adugat): * 418 Clieni - facturi de ntocmit = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite -------------------------708 Venituri din activiti diverse 4428 TVA neexigibil * ntocmirea facturii, moment n care creana devine exigibil: * 4111 Clieni = 418 Clieni - facturi de ntocmit * ~ concomitent, TVA neexigibil se transform n TVA exigibil de natura celei colectate: * 4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat * n situaia n care, creanele sunt exprimate n valut, n momentul ntocmirii facturii pot apare diferene nefavorabile sau favorabile de curs valutar aferente clienilor - facturi de ntocmit, ce se reflect astfel: evidenierea valorii diferenelor nefavorabile de curs valutar, aferente clienilor - facturi de ntocmit, la data ntocmirii facturii: * % = 418 Clieni - facturi de ntocmit 4111 Clieni 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar * reflectarea diferenelor favorabile de curs valutar, aferente clienilor 164
5113 Efecte de ncasat = 413 Efecte de primit de la clieni31.000

nefacturai n momentul ntocmirii facturii: * 4111 Clieni = % 418 Clieni - facturi de ntocmit 765 Venituri din diferene de curs valutar * i n aceste ultime dou cazuri, TVA neexigibil se transform n TVA colectat, cu diferenele corespunztoare de curs valutar. Lunar, se calculeaz i se evidenieze diferenele de curs valutar aferente creanelor pentru care nu s-au ntocmit facturi, situaii ce implic nregistrrile: reflectarea valorii diferenelor favorabile de curs valutar, aferente creanelor n valut, existente la finele fiecrei luni, pentru care nu s-au ntocmit facturi: * 418 Clieni - facturi de ntocmit = 765 Venituri din diferene de curs valutar * evidenierea valorii diferenelor nefavorabile de curs valutar, aferente creanelor n valut, existente la finele fiecrei luni, pentru care nu s-au ntocmit facturi: * 665 Cheltuieli din diferene de = 418 Clieni - facturi de ntocmit curs valutar * Aplicaie rezolvat Considerm c o entitate a livrat ctre clieni mrfuri, n valoare de 15.000 lei, fr TVA, conform avizelor de nsoire a mrfii. Ulterior societatea ntocmete facturile de livrare fr diferene i ncaseaz creanele prin contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinelor de plat i extraselor de cont. Rezolvare: Aceast situaie necesit urmtoarele articole contabile: livrarea mrfurilor fr factur: *
418 Clieni - facturi de ntocmit = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4428 TVA neexigibil

18.600 15.000 3.600

* emiterea ulterioar a facturilor, fr diferene: *


4111 Clieni

* concomitent taxa pe valoarea adugat neexigibil se transform n tax pe valoarea adugat exigibil, de natura celei colectate: *
4428 TVA neexigibil

418 Clieni - facturi de ntocmit 18.600

4427 TVA colectat

3.600

165

U8.5. Contabilitatea avansurilor primite i a ambalajelor livrate odat cu marfa


Furnizorul poate s beneficieze, pe baza nelegerii cu clientul, de avansuri bneti, n vederea livrrii unor bunuri, a executrii de lucrri sau prestrii de servicii, caz n care furnizorul devine dator fa de client. Furnizorul devine debitor i n situaia n care, odat cu bunurile livrate factureaz i ambalajele care circul n sistem de restituire, acesta avnd datoria de a accepta ambalajele restituite i de a micora creana cu valoarea restituirilor. Contabilitatea acestor datorii ale furnizorilor se realizeaz cu ajutorul contului 419 Clieni - creditori, care ine evidena avansurilor ncasate de la clieni i are funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint sumele datorate clienilor-creditori. Operaii economice privind avansurile primite i ambalajele livrate odat cu marfa Avansurile primite de la clieni i ambalajele livrate odat cu marfa genereaz urmtoarele nregistrri: facturarea avansului pentru livrri de bunuri, prestri de servicii sau executri de lucrri: * 4111 Clieni = % 419 Clieni - creditori 4427 TVA colectat * ~ concomitent, se evideniaz avansul ncasat prin contul de disponibil de la banc, n lei, facturat anterior: * 5121 Conturi la bnci n lei = 4111 Clieni * livrarea bunurilor, prestarea serviciilor sau executarea lucrrilor pentru care anterior s-au ncasat avansuri: * 4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite -------------------------708 Venituri din activiti diverse 4427 TVA colectat * decontarea avansului primit anterior: * % = 4111 Clieni 419 Clieni - creditori 4427 TVA colectat * livrarea ambalajelor ctre clieni, n sistem de restituire, odat cu mrfurile: * 4111 Clieni = 419 Clieni - creditori * reprimirea ambalajelor de la clieni: * 419 Clieni - creditori = 4111 Clieni * n cazul n care ambalajele nu au fost restituite de ctre clieni, se 166

efectueaz nregistrrile: trecerea la venituri a valorii ambalajelor care circul n sistem de restituire, nerestituite de clieni: * 419 Clieni - creditori = 708 Venituri din activiti diverse * reflectarea TVA colectat aferent ambalajelor nerestituite: * 4111 Clieni = 4427 TVA colectat * descrcarea gestiunii pentru ambalajele reinute de clieni: * 608 Cheltuieli privind ambalajele = 381 Ambalaje * Avansurile primite i ambalajele livrate odat cu marfa pot s provin i din relaiile cu clienii externi. n acest caz apar diferene de curs valutar, diferene care genereaz urmtoarele operaii economice: reflectarea valorii diferenelor nefavorabile de curs valutar, aferente avansurilor n valut primite de la clieni, la finele fiecrei luni: * 665 Cheltuieli din diferene de = 419 Clieni - creditori curs valutar * evidenierea valorii diferenelor favorabile de curs valutar, aferente avansurilor n valut primite de la clieni, la finele fiecrei luni: * 419 Clieni - creditori = 765 Venituri din diferene de curs valutar * nregistrarea diferenelor favorabile de curs valutar, aferente avansurilor n valut primite de la clieni, cu ocazia decontrii acestora: * 419 Clieni - creditori = % 4111 Clieni 765 Venituri din diferene de curs valutar * reflectarea diferenelor nefavorabile de curs valutar, aferente avansurilor n valut primite de la clieni cu ocazia decontrii lor: * % = 4111 Clieni 419 Clieni - creditori 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar * Concomitent se diminueaz i obligaia fiscal privind TVA evideniat n momentul facturrii avansului. Aplicaie rezolvat O societate comercial ncaseaz un avans n vederea livrrii ulterioare a unor mrfuri, n valoare de 1.240 lei, conform ordinului de plat i extrasului de cont, avans pe care-l factureaz ctre client. Ulterior se livreaz mrfuri n valoare de 6.200 lei, inclusiv TVA, pentru care se emite factura, iar diferena de crean se ncaseaz prin contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinului de plat i a extrasului de cont. 167

Rezolvare: Aceast situaie genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: facturarea avansului pentru livrarea ulterioar a unor mrfuri: *
4111 Clieni = % 419 Clieni - creditori 4427 TVA colectat 1.240 1.000 240

* ncasarea avansului: *
5121 Conturi la bnci n lei

* livrarea mrfurilor pentru care anterior s-au ncasat avansuri: *


4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat 6.200 5.000

4111

Clieni

1.240

* decontarea avansului ncasat anterior cu clientul: *


% 419 Clieni - creditori 4427 TVA colectat = 4111 Clieni

1.200

* ncasarea creanei, mai puin avansul ncasat anterior: *


5121 Conturi la bnci n lei

1.240 1.000 240

* Aplicaie propus

4111

Clieni

4.960

Considerm c o societate comercial pe aciuni a achiziionat de la o entitate afiliat mrfuri n valoare total de 8.680 lei, conform facturii i notei de recepie i constatare de diferene, pe care le vinde ctre clieni, conform facturilor, la o valoare de vnzare de 11.284 lei. S se efectueze nregistrrile n contabilitate cunoscnd faptul c, datoria ctre entitatea afiliat se achit din contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinului de plat i a extrasului de cont iar pentru creane se accept de la clieni bilete la ordin ce sunt depuse la unitatea bancar i ncasate la scaden. ntrebri facultative 1. Precizai structura datoriilor pe credit. 2. Care sunt conturile cu ajutorul crora se evideniaz datoriile din cumprri pe credit comercial? Menionai funcia contabil a acestora. 3. Care sunt conturile cu ajutorul crora se reflect datoriile din cumprri pe credit cambial? Menionai funcia contabil a acestora. 4. Cnd se calculeaz i nregistreaz diferenele de curs valutar aferente datoriilor i creanelor n valut? 5. Care este contul care ine evidena avansurilor acordate i a ambalajelor de restituit? Precizai funcia contabil a acestuia. 6. Precizai structura creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit. 7. Ce este specific pentru livrrile de bunuri n afara Uniunii Europene? 168

8. Care este contul care ine evidena avansurilor primite i a ambalajelor livrate odat cu marfa? Precizai funcia contabil a acestuia. 9. Care sunt situaiile n care o entitate nregistreaz datorii neexigibile? 10. Cum este organizat evidena analitic a creanelor?

U8.6. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 8


1. n funcie de natura activelor cumprate pe credit, datoriile pot fi: a) datorii din cumprri de bunuri i servicii; b) datorii din cumprri pe credit comercial; c) datorii din cumprri pe credit cambial; d) datorii din cumprri de imobilizri; e) datorii din cumprri pe credit comercial, neexibigile. Alegei varianta corect: 1. a, b, c, d 2. a, d 3. b, c 4. a, d, e 5. b, c, e (10 puncte) 2. Primirea de la furnizori a materiilor prime, fr factur, n valoare de 2.000 lei, exclusiv TVA, se nregistreaz: a) 301 = 408 2.000; b) % = 408 301 4426 c) % = 408 301 4428 % = 401 301 4426 2.480 2.000 480; 2.480 2.000 480; 2.480 2.000 480; 2.480 2.000 480.

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

d)

e) % = 401 301 4428 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e

(20 puncte) 3. 401 = 403 1.000, reflect: a) evidenierea biletelor la ordin emise i acceptate de furnizorii de bunuri i servicii, n valoare de 1.000 lei;

169

b) reflectarea biletelor la ordin depuse la o unitate bancar n vederea ncasrii, n sum de 1.000 lei; c) evidenierea biletelor la ordin emise i acceptate de furnizorii de imobilizri, n valoare de 1.000 lei; d) ahitarea unei datorii ctre un furnizor de bunuri i servicii, n valoare de 1.000 lei; e) niciun rspuns nu este corect. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 4. n situaia n care la data achitrii unei datorii n valut fa de un furnizor cursul valutar a crescut, formula contabil va fi: a) 401 = % 5124 765; b) 401 = % 5124 665;

c)

% = 5124; 401 665

d) 401 = 5124; e) % = 5121. 401 665

1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte)
5. Facturarea unui avans de ctre furnizorii de mrfuri n sum total de 5.950 lei i achitarea acestuia din contul de disponibil de la banc n lei, se reflect prin formula contabil: a) 4091 = 5121 5.950;

b) 401 c)

= 5121 5.950;

% = 401 5.950 4091 5.000 4426 950; i: 401 = 5121 5.950;

d)

4091 = % 5121 4427

5.950 5.000 950;

170

e)

419 = % 5121 4427

5.950 5.000 950.

1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (20 puncte)
6. Livrarea produselor finite ctre clieni n valoare de 2.480 lei, inclusiv TVA, pentru care anterior s-au ncasat avansuri, se evideniaz astfel: a) 4111 = 701 2.480;

b) 4111 = % 419 4427 c) 4111 = % 707 4427 d) 4111 = % 701 4427 e) 4111 = % 701 4427 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e

2.480 2.000 480; 2.480 2.000 480; 2.480 2.000 480; 3.075 2.480 595.

(20 puncte)

U8.7. Rezumat
Pentru desfurarea activitii o entitate intr n relaii de decontare cu furnizorii i clienii, motiv pentru care, n aceast unitate de nvare sunt prezentate aspectele de ordin teoretic referitoare la datoriile i creanele comerciale, conturile cu ajutorul crora se reflect n contabilitate, modalitatea de funcionare a respectivelor conturi, precum i posibilitile de evideniere n contabilitate a operaiilor care se refer la decontrile cu furnizorii i clienii unei uniti patrimoniale, n cazul n care valoarea nominal a acestora este exprimat n lei sau n valut.

171

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri i comentarii la testul de autoevaluare nr. 8


1. - 2; 2. 3; 3. - 1; 4. - 3; 5. - 3; 6. 4.

172

UNITATEA 9 Contabilitatea datoriilor i creanelor privind personalul, asigurarea i protecia social

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:
U9.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ..... U9.2. Contabilitatea datoriilor i creanelor fa de personal ..

pag. 173 174

U9.3. Contabilitatea datoriilor i creanelor privind asigurarea i protecia social .. 182 U9.4. Test de autoevaluare . 186 U9.5. Rezumat .... Bibliografie minimal ... 189 189

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 9 .... 189

U9.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale de la nivelul unei entiti care se refer la datoriile i creanele unitii patrimoniale care iau natere din relaiile cu personalul i implicit a celor care privesc asigurarea i protecia social, precum i aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii modalitii de funcionare a conturilor respective. La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: identificai i s definii elementele patrimoniale care se refer la datorii i creane privind personalul, asigurarea i protecia social; identificai conturile cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se reflect n contabilitate i s nelegei modul de funcionare a respectivelor conturi; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care se refer la salarii, ajutoare materiale datorate personalului aflat n incapacitate temporar de munc, la alte drepturi salariale precum i a datoriilor i creanelor privind asigurarea i protecia social; 173

s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U9.2. Contabilitatea datoriilor i creanelor fa de personal


Evidena datoriilor i creanelor fa de personal se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 42 Personal i conturi asimilate. Datoriile i creanele ce iau natere din relaiile unitii patrimoniale cu personalul, pot fi clasificate n trei categorii i anume: datorii i creane curente; datorii i creane neexigibile; datorii provenind din salarii sau alte drepturi de personal neridicate n termen. a) Datoriile i creanele curente la rndul lor se grupeaz n funcie de natura acestora sau de sursele din care se achit, n: Datorii fa de personal care se suport de entitate din fondul de salarii. Evidena acestora se realizeaz cu ajutorul contului 421 Personal salarii datorate, cont care reflect decontrile cu personalul pentru drepturile salariale cuvenite n raport cu munca prestat, n bani sau n natur, inclusiv a sporurilor, adaosurilor i premiilor din fondul de salarii, avnd funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint drepturile salariale datorate. Datorii fa de personal suportate din contribuia unitii pentru asigurrile sociale. Evidena acestor datorii se realizeaz cu ajutorul contului 423 Personal ajutoare materiale datorate, care reflect ajutoarele de boal pentru incapacitate temporar de munc, a celor de maternitate, a celor pentru ngrijirea copilului, a ajutoarelor de deces i a altor ajutoare acordate potrivit legii, cont ce are funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint sumele datorate salariailor privind ajutoarele materiale. Prime datorate personalului, din profitul realizat. Evidena acestora se realizeaz cu ajutorul contului 424 Prime reprezentnd participarea personalului la profit, care are funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint primele datorate personalului, din profit. n cursul lunii, personalul poate s beneficieze de avansuri chenzinale, care reprezint drepturi de crean ale unitii, a cror eviden se realizeaz cu ajutorul contului 425 Avansuri acordate personalului, cont cu funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint avansurile acordate. b) Datoriile i creanele neexigibile fa de personal se reflect cu ajutorul contului 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul, care ine evidena decontrilor cu salariaii la nchiderea exerciiului, pentru a permite nregistrarea cheltuielilor i a veniturilor aferente exerciiului expirat, precum i a altor creane i datorii n raporturile cu personalul. Contul 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul este un cont bifuncional. Soldul creditor reprezint sumele cuvenite personalului iar soldul debitor sumele datorate de salariai. Contul 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul se detaliaz n dou conturi sintetice operaionale de gradul al doilea i anume: contul 4281 Alte datorii n legtur cu personalul; contul 4282 Alte creane n legtur cu personalul. c) Datoriile fa de personal privind salariile i alte drepturi neridicate la termen, sunt evideniate cu ajutorul contului 426 Drepturi de personal neridicate, care are funcia contabil de pasiv. 174

Soldul creditor reprezint drepturile de personal neridicate. Din ctigurile totale, dup deducerea avansului acordat, a impozitului pe veniturile de natura salarial n procent de 16 %, a contribuiei individuale de asigurri sociale de cot de 10,5%, a contribuiei de 0,5% pentru bugetul asigurrilor de omaj i a contribuiei salariatului de 5,5% pentru asigurrile sociale de sntate se pot efectua reineri datorate de salariat, precum: chirii, rate pentru cumprri de bunuri, popriri datorate terilor. Acestea din urm se reflect cu ajutorul contului 427 Reineri din salarii datorate terilor, care are funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint sumele reinute de la salariai, datorate terilor, care nu au fost achitate. Operaii economice privind datoriile i creanele fa de personal Relaiile unei uniti patrimoniale cu salariaii, privind datoriile i creanele, genereaz urmtoarele nregistrri contabile: plata avansului chenzinal din salarii i din ajutoare de boal: * 425 Avansuri acordate personalului = 5311 Casa n lei * obligaia unitii fa de personalul propriu, privind salariile cuvenite acestuia, aferente lunii expirate: * 641 Cheltuieli cu salariile = 421 Personal - salarii datorate personalului * obligaia unitii fa de personalul propriu privind ajutoarele de boal: * 4313 Contribuia angajatorului pentru = 423 Personal - ajutoare materiale asigurrile sociale de sntate datorate - analitic distinct * obligaia unitii patrimoniale, fa de salariaii proprii, potrivit legii, pentru protecia social (omaj tehnic): * 6458 Alte cheltuieli privind = 423 Personal - ajutoare materiale asigurrile i protecia social datorate * reflectarea reinerilor din salarii i din ajutoarele materiale, privind: ~ impozitul pe veniturile de natur salarial, n procent de 16 %: * % = 444 Impozitul pe venituri de 421 Personal - salarii datorate natura salariilor 423 Personal - ajutoare materiale datorate * ~ contribuia individual pentru asigurrile sociale n procent de 10,5 %: * % = 4312 Contribuia personalului 421 Personal - salarii datorate la asigurrile sociale 423 Personal - ajutoare materiale datorate * ~ contribuia personalului pentru bugetul asigurrilor de omaj n procent de 0,5 %: * % = 4372 Contribuia personalului 421 Personal - salarii datorate la fondul de omaj 423 Personal - ajutoare materiale datorate * 175

~ contribuia personalului pentru constituirea fondului de asigurri sociale de sntate n procent de 5,5 %: * % = 4314 Contribuia angajailor pentru 421 Personal - salarii datorate asigurrile sociale de sntate 423 Personal - ajutoare materiale datorate * ~ chiriile, ratele i alte datorii ale personalului fa de teri: * % = 427 Reineri din salarii datorate 421 Personal - salarii datorate terilor 423 Personal - ajutoare materiale datorate * ~ avansul chenzinal: * % = 425 Avansuri acordate personalului 421 Personal - salarii datorate 423 Personal - ajutoare materiale datorate * ~ creanele fa de personal: * % = 4282 Alte creane n legtur cu 421 Personal - salarii datorate personalul 423 Personal - ajutoare materiale datorate * achitarea drepturilor bneti cu prilejul chenzinei a 2-a i a ajutoarelor materiale: * % = 5311 Casa n lei 421 Personal - salarii datorate 423 Personal - ajutoare materiale datorate * reflectarea salariilor i a ajutoarelor materiale care nu au fost ridicate n termenul legal de ctre personal: * % = 426 Drepturi de personal 421 Personal - salarii datorate neridicate 423 Personal - ajutoare materiale datorate * achitarea drepturilor de personal, neridicate la termen: * 426 Drepturi de personal = 5311 Casa n lei neridicate * prescrierea drepturilor de personal, neridicate n termen, aferente exerciiilor financiare anterioare: * 426 Drepturi de personal = 1174 Rezultatul reportat provenit din neridicate corectarea erorilor contabile * obligaia fa de personalul propriu, privind participarea acestuia la realizarea profitului: 176

* 641 Cheltuieli cu salariile personalului = 424 Prime reprezentnd participarea personalului la profit * reflectarea impozitului pe venit aferent sumelor cuvenite din profit, drepturile neridicate de ctre personal i sumele nete achitate: * 424 Prime reprezentnd participarea = % personalului la profit 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor 426 Drepturi de personal neridicate 5311 Casa n lei * achitarea sumelor reinute de la personal, pe destinaii: * % = 5121 Conturi la bnci n lei 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor 4312 Contribuia personalului la asigurrile sociale 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj 4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate 427 Reineri din salarii datorate terilor * obligaia unitii fa de personalul propriu, privind plata indemnizaiilor pentru concediile de odihn neefectuate pn la sfritul anului: * 641 Cheltuieli cu salariile = 4281 Alte datorii n legtur cu personalului personalul * achitarea indemnizaiilor nete pentru concediul de odihn neefectuat: * 4281 Alte datorii n legtur cu = 5311 Casa n lei personalul * situaia n care concediile de odihn nu sunt efectuate din vina n unor angajai ai unitii, cu atribuii pe linie de personal, se poate proceda la imputarea n sarcina celor vinovai a indemnizaiilor respective, efectundu-se nregistrarea: * 4282 Alte creane n legtur cu = 7588 Alte venituri din exploatare personalul * obligaia salariailor pentru ajutoarele materiale primite n perioada anterioar, dar necuvenite: * 4282 Alte creane n legtur cu = 4381 Alte datorii sociale personalul * obligaia fa de personal pentru ajutoarele materiale suplimentare, peste cele calculate i achitate anterior: * 4382 Alte creane sociale = 4281 Alte datorii n legtur cu personalul * 177

diminuarea obligaiei fa de bugetul asigurrilor sociale, corespunztor creanelor aferente ajutoarelor materiale suplimentare: * 4311 Contribuia unitii la = 4382 Alte creane sociale asigurrile sociale * reflectarea chiriei datorat de salariai, pentru utilizarea spaiului locativ al entitii: * 4282 Alte creane n legtur cu = % personalul 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii 4427 TVA colectat * imputaii n sarcina unor salariai privind lipsurile de bunuri constatate: * 4282 Alte creane n legtur cu = % personalul 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * reflectarea avansurilor nejustificate: * 4282 Alte creane n legtur cu = 542 Avansuri de trezorerie personalul * evidenierea salariilor, a sporurilor i adaosurilor necuvenite: * 4282 Alte creane n legtur cu = 7588 Alte venituri din exploatare personalul * distribuirea ctre salariaii proprii a echipamentului de lucru, genereaz urmtoarele articole contabile: darea n folosin a echipamentului de lucru, la valoarea integral: * 603 Cheltuieli privind materialele = 303 Materiale de natura obiectelor de natura obiectelor de inventar de inventar * ~ Concomitent materialele de natura obiectelor de inventar se urmresc i extrabilanier. evidenierea sumelor de recuperat de la personalul salariat pentru partea suportat de ctre acesta: * 4282 Alte creane n legtur cu = % personalul 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * distribuirea ctre salariai a biletelor de tratament i odihn, avnd n vedere faptul c societatea suport o parte din contravaloarea acestora: * % = 5322 Bilete de tratament i odihn 4282 Alte creane n legtur cu personalul 6458 Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social * ~ concomitent, se reflect TVA care se suport parial de ctre salariai i parial de ctre societate: 178

* % = 4427 TVA colectat 4282 Alte creane n legtur cu personalul 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate * achitarea sumelor ctre personal, evideniate anterior n contul 4281 Alte datorii n legtur cu personalul: * 4281 Alte datorii n legtur = 5311 Casa n lei cu personalul * nregistrarea sumelor ncasate sau reinute personalului reflectate n contul 4282 Alte creane n legtur cu personalul: * % = 4282 Alte creane n legtur cu 5121 Conturi la bnci n lei personalul 5311 Casa n lei 421 Personal - salarii datorate 423 Personal - ajutoare materiale datorate 424 Prime reprezentnd participarea personalului la profit * reflectarea datoriilor prescrise sau anulate, aferente exerciiilor anterioare: * 4281 Alte datorii n legtur = 1174 Rezultatul reportat provenit din cu personalul corectarea erorilor contabile * Garaniile reinute salariailor care rspund n legtur cu gestionarea bunurilor agenilor economici, implic urmtoarele articole contabile: reinerea sumei drept garanie i evidenierea datoriei fa de angajat pentru sumele reinute pe tatul de plat sau depuse la casierie: * % = 4281 Alte datorii n legtur cu 421 Personal - salarii datorate personalul 5311 Casa n lei - analitic distinct * depunerea garaniei n cont la o instituie bancar: * 581 Viramente interne = 5311 Casa n lei * ~ concomitent: * 5121 Conturi la bnci n lei = 581 Viramente interne - analitic distinct * reflectarea dobnzilor ncasate pentru suma depus, cuvenite fiecrui gestionar, corespunztor garaniilor reinute: * 5121 Conturi la bnci n lei = 4281 Alte datorii n legtur cu - analitic distinct personalul - analitic distinct * nregistrarea comisioanelor percepute de banc la retragerea garaniei: 179

* 4281 Alte datorii n legtur cu = 5121 Conturi la bnci n lei personalul - analitic distinct - analitic distinct * restituirea garaniei i a dobnzii, mai puin comisionul perceput la retragere: * 4281 Alte datorii n legtur cu = % personalul 5311 Casa n lei - analitic distinct 5121 Conturi la bnci n lei * utilizarea garaniilor pentru acoperirea pagubelor produse: * 4281 Alte datorii n legtur cu = 4282 Alte creane n legtur cu personalul personalul - analitic distinct - analitic distinct * Drepturile n natur ce se cuvin personalului pentru munca prestat genereaz urmtoarele nregistrri contabile: obligaia unitii patrimoniale fa de salariai, privind plata acestora n natur, cu produse finite: * 641 Cheltuieli cu salariile = 421 Personal - salarii datorate personalului * obinerea produselor finite: * 345 Produse finite = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse * efectuarea reinerilor din valoarea produselor i acordarea acestora: * 421 Personal - salarii datorate = % 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor 4312 Contribuia personalului la asigurrile sociale 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj 4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate 345 Produse finite * reflectarea TVA i a accizelor aferente, dac este cazul: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = % taxe i vrsminte asimilate 4427 TVA colectat 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic distinct * Reflectarea n contabilitate a operaiunilor care decurg din aplicarea prevederilor Legii nr. 76/2002 privind sistemul asigurrilor pentru omaj i stimularea ocuprii forei de munc, pentru ncadrarea n munc a absolvenilor instituiilor de nvmnt: 180

evidenierea salariului cuvenit absolvenilor instituiilor de nvmnt pentru munca prestat: * 641 Cheltuieli cu salariile = 421 Personal - salarii datorate personalului * Reinerile din salarii au loc prin debitarea contului 421 Personal - salarii datorate i creditarea conturilor care arat felul reinerii. nregistrarea sumelor reinute din contribuia la Fondul pentru plata ajutorului de omaj: * 4371 Contribuia unitii la fondul = 7414 Venituri din subvenii de de omaj exploatare pentru plata personalului - analitic distinct * evidenierea sumelor de recuperat, n cazul n care suma necesar pentru acoperirea plii salariilor absolvenilor este mai mare dect contribuia la Fondul pentru plata ajutorului de omaj: * 4458 Alte sume primite cu caracter = 7414 Venituri din subvenii de de subvenii exploatare pentru plata - analitic distinct personalului - analitic distinct * Aplicaie rezolvat Considerm c la o societate comercial, salariile se achit o singur dat pe lun, iar valoarea acestora se ridic la nivelul lunii august 2010, la suma de 3.680 lei, conform statului de salarii. Din drepturile bneti cuvenite se efectueaz urmtoarele reineri: - contribuia personalului la asigurrile sociale, n sum de 386 lei; - contribuia personalului la asigurrile sociale de sntate, n sum de 202 lei; - contribuia personalului la fondul de omaj, n valoare de 18 lei; - impozitul pe veniturile de natur salarial, n sum de 338 lei; - alte creane fa de personal, n valoare de 100 lei; - reineri n favoarea terilor, n sum de 100 lei. S se efectueze nregistrrile corespunztoare, inclusiv achitarea sumei nete prin casierie, conform statului de salarii i registrului de cas. Rezolvare: Aceast situaie genereaz, n contabilitate, urmtoarele nregistrri: obligaia entitii fa de personalul propriu privind sumele datorate pentru munca prestat: *
641

* reflectarea reinerilor din salarii, respectiv: contribuia personalului la asigurrile sociale, n sum de 386 lei: *
421 Personal - salarii datorate =

Cheltuieli cu salariile personalului

421

Personal - salarii datorate 3.680

* 181

4312 Contribuia personalului la asigurrile sociale

386

contribuia personalului la asigurrile sociale de sntate, n sum de 202 lei: *


421 Personal - salarii datorate = 4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate 202

* contribuia personalului la fondul de omaj, n valoare de 18 lei: *


421 Personal - salarii datorate = 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj 18

* impozitul pe veniturile de natur salarial, n sum de 338 lei: *


421 Personal - salarii datorate = 444

* alte creane fa de personal, n valoare de 100 lei: *


421 Personal - salarii datorate =

Impozitul pe venituri de natura salariilor

338

* reineri n favoarea terilor, n sum de 100 lei: *


421 Personal - salarii datorate = 427 Reineri din salarii datorate terilor

4282 Alte creane n legtur cu personalul

100

100

* achitarea sumei nete din casieria entitii: *


421

Personal - salarii datorate

5311 Casa n lei

2.536

U9.3. Contabilitatea datoriilor i creanelor privind asigurarea i protecia social


Evidena datoriilor i creanelor privind asigurarea i protecia social, se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 43 Asigurri sociale, protecie social i conturi asimilate, care cuprinde: contul 431 Asigurri sociale; contul 437 Ajutor de omaj; contul 438 Alte datorii i creane sociale. Contul 431 Asigurri sociale, ine evidena decontrilor privind contribuia angajatorului i a personalului la asigurrile sociale, precum i contribuia pentru asigurrile sociale de sntate i are funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint sumele datorate asigurrilor sociale i asigurrilor sociale de sntate. Contul 431 Asigurri sociale se detaliaz n patru conturi sintetice operaionale de gradul al doilea i anume: contul 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale; contul 4312 Contribuia personalului la asigurrile sociale; contul 4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate; contul 4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate. Contul 437 Ajutor de omaj, ine evidena decontrilor privind ajutorul de omaj, datorat de angajator i salariai potrivit legii, avnd funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint sumele datorate de unitate i de salariai pentru 182

constituirea fondului de omaj. Contul 437 Ajutor de omaj, se detaliaz n dou conturi sintetice, operaionale de gradul al doilea, respectiv: contul 4371 Contribuia unitii la fondul de omaj; contul 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj. Contul 438 Alte datorii i creane sociale, ine evidena datoriilor de achitat sau a creanelor de ncasat n contul asigurrilor sociale aferente exerciiului n curs, precum i plata acestora, fiind un cont bifuncional. Soldul creditor reprezint sumele datorate bugetului asigurrilor sociale iar soldul debitor sumele ce urmeaz a se ncasa de la bugetul asigurrilor sociale. Contul 438 Alte datorii i creane sociale se detaliaz n dou conturi sintetice operaionale de gradul al 2-lea i anume: contul 4381 Alte datorii sociale; contul 4382 Alte creane sociale. Operaii economice privind datoriile i creanele referitoare la asigurarea i protecia social Operaiilor de decontare privind asigurrile i protecia social pot fi structurate n: datorii din contribuii suportate de angajator; datorii din contribuii suportate de personal, reinute din salariile acestora; alte datorii i creane sociale. Datoriile din contribuiile suportate de personal, reinute din salariile acestora, referitoare la asigurarea i protecia social au fost evideniate n subcapitolul U9.2. Datoriile din contribuiile suportate de angajator cu privire la asigurarea i protecia social necesit urmtoarele articole contabile: nregistreaz contribuia unitii la asigurrile sociale (30,8 %; 25,8 %; se 20,8 %): * = 4311 Contribuia unitii la 6451 Contribuia unitii la asigurrile sociale asigurrile sociale - analitic distinct * evideniaz contribuia unitii patrimoniale la constituirea fondului de se accidente de munc i boli profesionale, n procent de 0,15 % - 0,85 %: * 6451 Contribuia unitii la = 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale asigurrile sociale - analitic distinct * evideniaz contribuia unitii, n procent de 5,2 %, pentru constituirea se fondului de asigurri sociale de sntate: * 6453 Contribuia angajatorului = 4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale pentru asigurrile sociale de sntate de sntate - analitic distinct * reflect contribuia datorat de angajatori pentru concediile i se indemnizaiile de asigurri sociale de sntate, n procent de 0,85 %: * 6453 Contribuia angajatorului = 4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale pentru asigurrile sociale de sntate de sntate - analitic distinct * 183

reflectarea ajutoarelor materiale datorate salariailor ce se suport din asigurrile sociale de sntate: * 4313 Contribuia angajatorului pentru = 423 Personal - ajutoare materiale asigurrile sociale de sntate datorate - analitic distinct * evideniaz contribuia unitii pentru constituirea fondului de omaj, n se procent de 0,5 %: * 6452 Contribuia unitii pentru = 4371 Contribuia unitii la fondul ajutorul de omaj de omaj - analitic distinct * se reflect contribuia datorat de angajatori la fondul de garantare pentru plata creanelor salariale, n procent de 0,25 %: * 6452 Contribuia unitii pentru = 4371 Contribuia unitii la fondul ajutorul de omaj de omaj - analitic distinct * achitarea datoriilor provenite din contribuiile angajatorului la asigurarea i protecia social, precum i la fondul de asigurri sociale de sntate: * % = 5121 Conturi la bnci n lei 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale - analitice distincte 4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate - analitice distincte 4371 Contribuia unitii la fondul de omaj - analitic distinct * anularea datoriilor privind asigurarea i protecia social aferente anului n curs: * % = 7588 Alte venituri din exploatare 431 Asigurri sociale (Subconturile: 4311-4314) 437 Ajutor de omaj (Subconturile: 4371-4372) * Alte datorii i creane sociale au fost evideniate n subcapitolul U9.2., cu excepia urmtoarelor nregistrri: achitarea datoriilor ctre bugetul asigurrilor sociale, privind ajutoarele materiale pltite n plus: * 4381 Alte datorii sociale = 5121 Conturi la bnci n lei * reflectarea datoriilor anulate aferente exerciiului n curs: * 4381 Alte datorii sociale = 7588 Alte venituri din exploatare * n situaia n care datoriile se prescriu atunci n locul contului 7588 Alte venituri din exploatare se utilizeaz contul 1174 Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile.

184

Aplicaie rezolvat Pornind de la aplicaia rezolvat n subcapitolul U9.2., s se efectueze nregistrrile privind contribuiile datorate de entitate aferente salariilor cuvenite pe luna august 2010, n valoare de 3.680 lei, conform statului de salarii, precum i achitarea obligaiilor din contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinelor de plat i extrasului de cont. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: reflectarea contribuiei unitii la asigurrile sociale (3.680 lei x 20,8 % = 765 lei) i a contribuiei la fondul special de accidente de munc i boli profesionale (3.680 lei x 0,233 % = 9 lei): *
6451 Contribuia unitii la asigurrile sociale = % 774 4311 Contribuia unitii la 765 asigurrile sociale - analitic: CAS angajator 4311 Contribuia unitii la 9 asigurrile sociale - analitic:Fond accidente munc

* evidenierea contribuiei angajatorului la asigurrile sociale de sntate (3.680 lei x 5,20 % = 191 lei) i a contribuiei la fondul de concedii i indemnizaii (3.680 lei x 0,85 % = 31 lei): *
6453 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate =

* reflectarea contribuiei entitii la constituirea fondului de omaj (3.680 x 0,5 % = 18 lei) i a contribuiei angajatorului la formarea fondului de garantare a plii creanelor salariale (3.680 lei x 0,25 % = 9 lei): *
6452 Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj = % 4371 Contribuia unitii la fondul de omaj - analitic:Fond omaj 4371 Contribuia unitii la fondul de omaj - analitic:Fond garantare

% 222 4313 Contribuia angajatorului 191 pentru asigurrile sociale - analitic:CASS angajator 4313 Contribuia angajatorului 31 pentru asigurrile sociale - analitic:Concedii i indemnizaii

27 18 9

* achitarea obligaiilor nregistrate anterior: * % = 5121 Conturi la bnci n lei 1.023


4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale - analitic: CAS angajator 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale - analitic:Fond accidente munc 4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate 765 9 191

185

- analitic:CASS angajator 4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate - analitic: Concedii i indemnizaii 4371 Contribuia unitii la fondul de omaj - analitic:Fond omaj 4371 Contribuia unitii la fondul de omaj - analitic: Fond garantare

31

18 9

* Aplicaie propus: O unitate patrimonial achit avansul chenzinal salariailor n valoare de 1.200 lei, conform listei de avans, iar la finele lunii evideniaz salariile datorate pentru munca prestat, n valoare de 4.000 lei, conform statului de salarii. Suma de plat la chenzina a II-a este de 1.800 lei, din care se achit conform statului de salarii i a registrului de cas doar 1.400 lei. S se efectueze nregistrrile corespunztoare acestei situaii n contabilitate. ntrebri facultative 1. Cum sunt structurate datoriile i creanele fa de personal? 2. Care sunt conturile cu ajutorul crora se evideniaz datoriile i creanele curente? 3. Care este contul care ine evidena avansului chenzinal acordat salariailor? Precizai funcia contabil i soldul acestuia. 4. Menionai reinerile obligatorii care se efectueaz din salariile personalului. 5. Precizai contribuiile datorate de angajator n vederea constituirii de fonduri privind asigurarea i protecia social. 6. Care sunt cotele contribuiilor suportate de salariai din drepturile bneti cuvenite acestora? 7. Care sunt cotele contribuiilor suportate de angajatori aferente fondului de salarii? 8. Care este contul care ine evidena drepturilor de personal neridicate n termen? Menionai funcia contabil i soldul acestuia. 9. Care este contul care ine evidena reinerilor efectuate n favoarea terilor? Menionai funcia contabil i soldul acestuia. 10. Care este contul care ine evidena altor datorii i creane n legtur cu personalul? Menionai funcia contabil i soldul acestuia.

U9.4. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 9


1. Din punct de vedere al funciei contabile, conturile din grupele de conturi 42 i 43, sunt: a) conturi de activ i pasiv; b) conturi de activ, pasiv i bifuncionale; c) conturi de activ i bifuncionale;

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

186

d) conturi de pasiv i bifuncionale; e) nici un rspuns nu este corect. Alegei varianta corect: 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (10 puncte) 2. Achitarea avansului chenzinal din salariile cuvenite personalului, prin casieria entitii, se evideniaz astfel: a) b) c) d) e) 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 3. 4281= 5311, semnific: a) b) c) d) e) 1. a, c 2. a, d 3. a, e 4. c, e 5. b, e (15 puncte) 4. Obligaia salariailor pentru ajutoarele materiale primite n perioada anterioar, dar necuvenite, se reflect astfel: a) b) c) d) e) 4382 4281 4282 4282 4281 = = = = = 4281; 4381; 4381; 4382; 4382. indemnizaii pentru concedii de odihn achitate salariailor proprii, dar necuvenite acestora; achitarea indemnizaiilor pentru concediul de odihn neefectuat de salariaii proprii pn la sfritul anului anterior; achitarea de ctre salariai a sumelor ncasate n plus fa de drepturile bneti cuvenite acestora; garaniile gestionare reinute personalului; sumele restituite gestionarilor, reprezentnd garaniile i dobnda aferent. 425 421 423 424 421 = = = = = 5311; 5311; 5311; 5311; 425.

187

1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 5. Din salariile personalului pentru munca depus se efectueaz urmtoarele reineri referitoare la asigurarea i protecia social: a) impozitul pe veniturile de natur salarial, n cot de 16 %; b) contribuia salariailor la asigurrile sociale, n procent de 10,5 %; c) contribuia personalului la constituirea fondului de omaj, n procent de 0,5 %; d) alte reineri n favoarea terilor; e) contribuia salariailor la constituirea fondului de asigurri sociale de sntate, n cot de 5,5%. 1. a, b, c, e 2. b, c, e 3. b, c, d, e 4. a, d 5. a, b, c, d, e (15 puncte)
6. 4281 = 1174, evideniaz:

a) reflectarea salariilor prescrise, aferente exerciiilor anterioare; b) evidenierea dreapturilor de personal prescrise, aferente exerciiilor anterioare; c) reflectarea altor datorii cu personalul prescrise, aferente exerciiilor anterioare; d) reflectarea altor datorii n legtur cu personalul prescrise, aferente exerciiului n curs; e) evidenierea dreapturilor de personal prescrise, aferente exerciiului curent. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 7. 4282 = 7588, evideniaz: a) reflectarea sporurilor necuvenite; b) evidenierea salariilor necuvenite; c) reflectarea adaosurilor necuvenite; d) a, b, c; e) nici un rspuns nu este corect. 1. a 2. b 3. c 4. d

188

5. e (15 puncte)

U9.5. Rezumat
Utilizarea corect a conturilor care se refer la datoriile i creanele unei entiti n legtur cu personalul salariat precum i a celor care se refer la contribuiile salariailor i angajatorilor la formarea de fonduri privind asigurarea i protecia social execuie presupune o analiz prealabil a operaiilor economice care au loc la nivelul entitilor i care urmeaz s fie nregistrate n contabilitate. Pornind de la aspectele teoretice, n aceast unitate de nvare sunt prezentate conturile cu ajutorul crora respectivele datorii i creane sunt nregistrate n contabilitate, modalitatea de funcionare a acestora n raport de funcia contabil, precum i reflectarea n contabilitate a operaiunilor economice de la nivelul entitilor care se refer la salarii i alte drepturi de personal, asigurare social i protecie social.

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 9


1. 2; 2. 1; 3. 5; 4. 3; 5. 2; 6. 3; 7. 4.

189

UNITATEA 10 Contabilitatea decontrilor cu bugetul statului i cu alte organisme publice

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:

pag.
190

U10.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare .........................................

U10.2. Structura datoriilor i creanelor fa de stat i alte organisme publice ... 191 U10.3. Contabilitatea impozitului pe profit ................................................. U10.4. Contabilitatea taxei pe valoarea adugat .. U10.5. Contabilitatea impozitului pe veniturile de natur salarial .. U10.6. Contabilitatea creanelor din subvenii ... 192 194 197 199

U10.7. Contabilitatea datoriilor din alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 200 U10.8. Contabilitatea fondurilor speciale ... 203

U10.9. Contabilitatea altor datorii i creane fa de bugetul statului ... 204 U10.10. Test de autoevaluare ... 206 U10.11. Rezumat ...... Bibliografie minimal 209 209

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 10 .. 209

U10.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale de la nivelul unei entiti care se refer la relaiile acesteia cu bugetul statului i cu alte organisme publice aprofundnd conceptele i principiile contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii modalitii de funcionare a conturilor corespunztoare respectivelor elemente patrimoniale. 190

La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: identificai i s definii elementele patrimoniale care se refer la datoriile i creanele unei entiti fa de bugetul statului, bugetele locale i alte organisme publice; identificai conturile cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se reflect n contabilitate i s nelegei modul de funcionare a respectivelor conturi; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care se refer la decontrile unitii patrimoniale cu bugetul statului, bugetele locale i alte organisme publice; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U10.2. Structura datoriilor i creanelor fa de stat i alte organisme publice


Desfurarea activitii unitilor economice genereaz n mod implicit datorii fa de bugetul statului i unele creane. Datoriile fa de bugetul statului se refer la impozitele i taxele care, n baza reglementrilor fiscale, se cuvin acestuia, cum sunt: impozitul pe profit/venit; taxa pe valoarea adugat; impozitul pe venituri de natura salariilor; impozitul pe dividende; alte impozite i taxe. Din relaiile cu bugetul statului pot s apar i unele creane provenite din subveniile de primit i din vrsmintele efectuate n plus. n categoria operaiilor de decontare cu alte organisme publice, sunt incluse: impozitele i taxele locale (impozitul pe cldiri i pe teren; taxa asupra mijloacelor de transport; pentru folosirea locurilor publice; pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afiaj, reclam; pentru vizitarea muzeelor etc.); contribuiile pentru constituirea fondurilor speciale (pentru sntate, pentru dezvoltarea i modernizarea drumurilor publice, pentru dezvoltarea sistemului energetic etc.). Contabilitatea operaiunilor de decontare cu bugetul statului privind datoriile i unele creane precum i cu alte organisme publice, se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 44 Bugetul statului, fonduri speciale i conturi asimilate, grup care cuprinde urmtoarele conturi sintetice de gradul nti: contul 441 Impozitul pe profit/venit; contul 442 Taxa pe valoarea adugat; contul 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor; contul 445 Subvenii; contul 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate; contul 447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate; contul 448 Alte datorii i creane cu bugetul statului. Unele conturi sintetice de gradul nti se detaliaz n conturi sintetice operaionale de gradul al doilea (441, 442, 445, 448), iar altele, pentru necesitile practice de eviden se detaliaz n conturi analitice. 191

U10.3. Contabilitatea impozitului pe profit


Impozitul pe profit reprezint unul din principalele venituri bugetare i se calculeaz n conformitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu aplicare de la 1.01.2004, cu modificrile i completrile ulterioare. Pentru determinarea impozitului pe profit se determin profitul impozabil astfel: Profitul impozabil = [(Venituri totale Cheltuieli totale) Deduceri + Cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal] Pierderea reportat de recuperat din anii precedeni. Cota de impozit pe profit ncepnd cu 01.01.2005 este de 16%, cu unele excepii. Din valoarea total a impozitului pe profit sau a impozitului pe venit se pot efectua reduceri, n funcie de facilitile fiscale acordate. Reducerea de impozit aferent exerciiului financiar se repartizeaz ca surs proprie de finanare la sfritul acestuia. Contabilitatea datoriilor i creanelor privind impozitul pe profit i impozitul pe venit se realizeaz cu ajutorul contului 441 Impozitul pe profit/venit, care este bifuncional. Contul se detaliaz n dou conturi sintetice de gradul al doilea, respectiv: contul 4411 Impozitul pe profit; contul 4418 Impozitul pe venit. Soldul creditor reprezint sumele datorate de unitate, iar soldul debitor reflect sumele virate n plus. Operaii economice privind impozitul pe profit i impozitul pe venit n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri contabile: obligaia trimestrial privind impozitul pe profit: * 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit * Impozitul pe profit se determin cumulat de la nceputul anului. La finele fiecrui trimestru se evideniaz ca datorie fa de buget diferena rezultat ntre impozitul calculat la acea dat i impozitul nregistrat pn la finele trimestrului precedent. n situaia n care impozitul calculat cumulat la sfritul unui trimestru este mai mic dect cel nregistrat la finele trimestrului precedent, diferena de impozit se storneaz prin formula contabil: * 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit - n rou * reflectarea impozitului pe venit: * 698 Alte cheltuieli cu impozitele = 4418 Impozitul pe venit * plata impozitului pe profit i a impozitului pe venit pn la data de 25 din luna urmtoare ncheierii trimestrului, pentru trimestrul expirat: * % = 5121 Conturi la bnci n lei 4411 Impozitul pe profit 4418 Impozitul pe venit * evidenierea impozitului pe profit sau a impozitului pe venit aferent exerciiului financiar anterior, n cazul corectrii erorilor contabile: * 1174 Rezultatul reportat provenit din = % corectarea erorilor contabile 4411 Impozitul pe profit 4418 Impozitul pe venit * 192

reflectarea datoriilor anulate reprezentnd impozit pe profit/venit aferente exerciiilor anterioare: * % = 1174 Rezultatul reportat provenit din 4411 Impozitul pe profit corectarea erorilor contabile 4418 Impozitul pe venit * Reducerea de impozit aferent facilitilor fiscale acordate, implic nregistrrile contabile: reflectarea lunar a impozitului pe profit aferent facilitilor aplicate: * 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit * ~ concomitent, reducerea se evideniaz i extracontabil: * D: 8038 Alte valori n afara bilanului - analitic distinct * la sfritul exerciiului financiar se efectueaz, corespunztor reducerilor acordate, repartizarea profitului la surse proprii de finanare: * 129 Repartizarea profitului = 1068 Alte rezerve - analitic distinct * se diminueaz impozitul pe profit nregistrat n cursul exerciiului cu suma aferent reducerilor acordate: * 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit - n rou * ~ concomitent, se diminueaz i extracontabil impozitul aferent facilitilor acordate: * C: 8038 Alte valori n afara bilanului - analitic distinct * Aplicaie rezolvat La o societate comercial pltitoare de impozit pe profit s-a nregistrat urmtoarea situaie trimestrial: - trimestrul I, impozit pe profit n valoare de 1.200 lei; - trimestrul II, impozit pe profit, cumulat de la nceputul anului, n sum de 2.100 lei; - trimestrul III, impozit pe profit, cumulat de la nceputul anului, n sum de 1.800 lei. S se efectueze nregistrarea trimestrial a impozitului pe profit, conform notei de contabilitate i achitarea obligaiei din contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinelor de plat i a extraselor de cont. Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: reflectare impozitului pe profit aferent trimestrului I: *
Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit 1.200

691

193

* evidenierea impozitului pe profit aferent trimestrului II (2.100 lei 1.200 lei = 900 lei): *
691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit 900

4411 Impozitul pe profit

achitarea obligaiei pn la data de 25 din luna urmtoare ncheierii trimestrului, pentru trimestrul expirat: *
= 5121 Conturi la bnci n lei 1.200

* plata obligaiei pn la data de 25 din luna urmtoare ncheierii trimestrului, pentru trimestrul expirat: * * reflectarea impozitului pe profit aferent trimestrului III (1.800 lei 2.100 lei = - 300 lei): *
691 4411 Impozitul pe profit = 5121 Conturi la bnci n lei 900

Cheltuieli cu impozitul pe profit

4411 Impozitul pe profit

- 300

U10.4. Contabilitatea taxei pe valoarea adugat


Taxa pe valoarea adugat, aa cum a fost reglementat prin Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificrile i completrile ulterioare, reprezint un impozit indirect, suportat de consumatori, dar care este calculat n cote procentuale de fiecare agent economic, n funcie de valoarea bunurilor i serviciilor vndute. Taxa pe valoarea adugat se pltete de ctre persoanele fizice sau juridice care au realizat venituri peste plafonul minim anual din operaiile impozabile nominalizate legal, plafon care, ncepnd cu anul fiscal 2007, este de 35.000 Euro, cursul valutar fiind cel la data aderrii la Uniunea European, sau la cerere, nainte de atingerea plafonului impus. n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat se cuprind operaiunile cu plat privind livrrile de bunuri i prestrile de servicii, precum i cele asimilate acestora, cu excepia celor rezultate din activiti specifice autorizate ce nu urmresc obinerea de profit (asociaii cu caracter social-filantropic; organizaii care desfoar activiti de natur religioas, politic sau civic; organizaii sindicale, instituii publice pentru activiti administrative, sociale, educative, culturale, etc.). Operaiunile cuprinse n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat, n funcie de regulile de impozitare, se delimiteaz astfel: operaiuni impozabile cu cota general de 24 % sau cota redus de 9 %; operaiuni scutite cu drept de deducere; operaiuni scutite de plata taxei pe valoarea adugat fr drept de deducere; operaiuni de import scutite de taxa pe valoarea adugat. Pentru operaiile impozabile i pentru cele scutite cu drept de deducere se exercit dreptul de deducere pentru bunurile i serviciile achiziionate i destinate realizrii unor operaii supuse taxei pe valoarea adugat. Evidena decontrilor cu bugetul statului privind taxa pe valoarea adugat se realizeaz cu ajutorul contului 442 Taxa pe valoarea adugat, care din punct de vedere al funciei contabile este un cont bifuncional. Pentru reflectarea distinct a taxei pe valoarea adugat se utilizeaz 194

urmtoarele conturi sintetice operaionale de gradul al doilea: contul 4423 TVA de plat; contul 4424 TVA de recuperat; contul 4426 TVA deductibil; contul 4427 TVA colectat; contul 4428 TVA neexigibil. Contul 4423 TVA de plat - ine evidena taxei pe valoarea adugat de pltit ctre bugetul de stat i are funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint taxa pe valoarea adugat exigibil la plat. Contul 4424 TVA de recuperat - ine evidena taxei pe valoarea adugat de recuperat de la bugetul de stat i are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint taxa pe valoarea adugat de recuperat de la bugetul statului. Contul 4426 TVA deductibil - ine evidena taxei pe valoarea adugat nscris n facturile emise de furnizori pentru bunurile, serviciile i lucrrile achiziionate de unitate i are funcia contabil de activ. La sfritul perioadei, contul nu prezint sold. Pro-rata de deducere a taxei pe valoarea adugat la agenii economici care efectueaz att operaii supuse taxei pe valoarea adugat ct i operaii scutite de plata taxei pe valoarea adugat se stabilete n raport cu participarea bunurilor i serviciilor la realizarea operaiilor impozabile, astfel: Total operaii Operaii scutite fr drept de deducere x 100 Total operaii

Pro-rata =

Taxa pe valoarea adugat deductibil se nmulete cu pro-rata i rezult taxa pe valoarea adugat de dedus. Contul 4427 TVA colectat - ine evidena taxei pe valoarea adugat aferent vnzrilor de bunuri, prestrilor de servicii sau executrilor de lucrri, avnd funcia contabil de pasiv. La sfritul perioadei contul nu prezint sold. Contul 4428 TVA neexigibil - ine evidena taxei pe valoarea adugat neexigibil potrivit legii, precum i cea inclus n preul de vnzare cu amnuntul la unitile comerciale ce in evidena la acest pre, fiind un cont bifuncional. Soldul contului reflect taxa pe valoarea adugat neexigibil. Contabilitatea operaiilor privind taxa pe valoarea adugat n celelalte uniti de nvare ale lucrrii sunt evideniate o parte din operaiile economice privind taxa pe valoarea adugat colectat, taxa pe valoarea adugat deductibil i taxa pe valoarea adugat neexigibil, motiv pentru care n cele ce urmeaz ne ocupm doar de regularizarea lunar a taxei pe valoarea adugat. nchiderea lunar a conturilor de tax pe valoarea adugat, implic urmtoarele nregistrri contabile: la sfritul trimestrului sau la sfritul lunii, dup caz, pe baz de pro-rat, se evideniaz taxa pe valoarea adugat deductibil, devenit nedeductibil: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4426 TVA deductibil taxe i vrsminte asimilate * regularizarea lunar sau trimestrial a taxei pe valoarea adugat, n cazul 195

n care taxa pe valoarea adugat colectat este mai mare dect taxa pe valoarea adugat deductibil: * 4427 TVA colectat = % 4426 TVA deductibil 4423 TVA de plat * achitarea taxei pe valoarea adugat de plat, din contul de la banc n lei: * 4423 TVA de plat = 5121 Conturi la bnci n lei * regularizarea lunar sau trimestrial a taxei pe valoarea adugat, n cazul n care taxa pe valoarea adugat colectat este mai mic dect taxa pe valoarea adugat deductibil: * % = 4426 TVA deductibil 4427 TVA colectat 4424 TVA de recuperat * ncasarea de la buget a taxei pe valoarea adugat de recuperat, n urma solicitrii prin decontul de tax pe valoarea adugat: * 5121 Conturi la bnci n lei = 4424 TVA de recuperat * compensarea taxei pe valoarea adugat de recuperat cu taxa pe valoarea adugat de plat: * 4423 TVA de plat = 4424 TVA de recuperat * reflectarea sumelor anulate reprezentnd taxa pe valoarea adugat aferent exerciiilor financiare anterioare sau celui n curs: * 4423 TVA de plat = % 1174 Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile 7588 Alte venituri din exploatare * Aplicaie rezolvat Considerm c o unitate patrimonial pltitoare de TVA, pentru care perioada fiscal este luna calendaristic, prezint la finele unei luni urmtoare situaie privind conturile de tax pe valoarea adugat: - TVA colectat aferent vnzrilor, 2.540 lei; - TVA dedustibil aferent achiziiilor, 2.130 lei. S se efectueze nchiderea lunar a conturilor de TVA i achitare obligaiei din contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinului de plat i extrasului de cont, tiind c la finele lunii anterioare valoarea TVA de recuperat este de 240 lei, conform decontului de TVA. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: regularizarea lunar a taxei pe valoarea adugat, n cazul n care taxa pe valoarea adugat colectat este mai mare dect taxa pe valoarea adugat 196

deductibil: *
4427 TVA colectat = % 4426 TVA deductibil 4423 TVA de plat

* compensarea taxei pe valoarea adugat de recuperat, din luna precedent, cu taxa pe valoarea adugat de plat, din luna curent: *
4423 TVA de plat

2.540 2.130 410

* achitarea obligaiei ctre bugetul de stat din contul de disponibil de la banc n lei (410 lei 240 lei = 170 lei): *
4423 TVA de plat

4424 TVA de recuperat

240

5121 Conturi la bnci n lei

240

U10.5. Contabilitatea impozitului pe veniturile de natur salarial


Persoanele fizice romne i strine care au calitatea de angajai, cu carnet de munc pentru o norm ntreag sau fraciune de norm, pltesc impozit pentru veniturile n bani i n natur realizate pe teritoriul Romniei. Impozitul se pltete i pentru salariile primite din strintate de ctre persoanele ce i desfoar activitatea n Romnia. Produsele acordate ca plat n natur, sunt evaluate, n scopul impozitrii la nivelul preurilor practicate de unitate pentru produsele din producia proprie sau la nivelul preurilor de aprovizionare pentru alte produse, la data efecturii plii n cauz. Evidena acestui venit bugetar se realizeaz cu ajutorul contului 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor, cont cu funcia contabil de pasiv, destinat s nregistreze datoriile unitii provenind din impozitul pe veniturile de natura salariilor i a altor drepturi similare. Soldul creditor reflect sumele datorate bugetului statului. Operaii economice privind impozitul pe venit din salarii Acest venit bugetar genereaz urmtoarele nregistrri contabile: calcularea i reinerea impozitului din ctigurile realizate de personal din salarii, ajutoare materiale i din premiile acordate salariailor pentru participarea acestora la realizarea profitului: * % = 444 Impozitul pe venituri de 421 Personal - salarii datorate natura salariilor 423 Personal - ajutoare materiale datorate 424 Prime reprezentnd participarea personalului la profit * calcularea i reinerea impozitului de la colaboratorii externi: * 401 Furnizori = 444 Impozitul pe venituri de - analitic distinct natura salariilor * datoria total, brut, fa de colaboratorii externi a fost nregistrat n prealabil pe baza recepiilor de lucrri i a listelor de plat, ca o cheltuial a unitii astfel: 197

* 621 Cheltuieli cu colaboratorii = 401 Furnizori - analitic distinct * reflectarea impozitului datorat de salariai pentru plata acestora n natur i acordarea produselor finite: * 421 Personal - salarii datorate = % 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor 345 Produse finite * celelalte nregistrri, referitoare la taxa pe valoarea adugat colectat aferent produselor finite date ca plat n natur, obinerea de produse finite i efectuarea reinerilor au fost evideniate n subcapitolul U9.2. achitarea impozitului pe venit din salarii: * 444 Impozitul pe venituri de = 5121 Conturi la bnci n lei natura salariilor * reflectarea datoriilor anulate aferente exerciiilor financiare anterioare: * 444 Impozitul pe venituri de = 1174 Rezultatul reportat provenit din natura salariilor corectarea erorilor contabile * Aplicaie rezolvat La o societate comercial personalul salariat a obinut n cursul lunii august, drepturi salariale, conform statului de salarii, pentru care li s-au efectuat reineri privind impozitul pe veniturile de natur salarial n sum de 1.850lei. Suma de 1.800 lei se achit din contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinului de plat i extrasului de cont, iar diferena de 50 lei se anuleaz, ca urmare a prescrierii, conform legislaiei n vigoare. Rezolvare: Aceast situaie implic urmtoarele nregistrri: reflectarea impozitului reinut din salariile personalului: *
421 Personal - salarii datorate

444

* achitarea impozitului pe venit din salarii: *


Impozitul pe venituri de natura salariilor = 5121 Conturi la bnci n lei

= 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor

1.850

1.800

* evidenierea datoriilor anulate aferente exerciiilor anterioare: *


444 Impozitul pe venituri de natura salariilor

= 1174 Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile

50

198

U10.6. Contabilitatea creanelor din subvenii


Unitile economice pot primi n anumite condiii sume de bani cu titlu gratuit, de la bugetul de stat sau alte organisme publice. Aceste sume se constituie ca subvenii i sunt destinate investiiilor, acoperirii diferenelor de pre, acoperirii unor pierderi sau pentru alte situaii. n activitatea agenilor economici intervine un anumit interval de timp ntre momentul stabilirii cuantumului subveniilor i cel al primirii lor efective, ceea ce impune reflectarea n contabilitate a sumelor ce urmeaz a fi ncasate. Contabilitatea creanelor din subvenii se realizeaz cu ajutorul contului 445 Subvenii (4451, 4452, 4458), care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint subveniile de primit. Operaii economice privind creanele din subvenii Creanele din subvenii genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: alocarea de la bugetul de stat a unor sume aferente subveniilor pentru investiii: * 4451 Subvenii guvernamentale = 4751 Subvenii guvernamentale pentru investiii * reflectarea mprumuturilor de primit cu caracter de subvenii pentru investiii: * 4452 mprumuturi nerambursabile = 4752 mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii cu caracter de subvenii pentru investiii * evidenierea subveniilor pentru diferenele de pre i valoarea altor subvenii de primit, potrivit legii: * 4458 Alte sume primite cu caracter = 741 Venituri din subvenii de de subvenii exploatare (Subconturile 7411-7417) * reflectarea subveniilor de primit de la guvern drept compensaii pentru pierderile determinate de efectuarea unor cheltuieli generate de evenimente extraordinare: * 4458 Alte sume primite cu caracter = 771 Venituri din subvenii pentru de subvenii evenimentele extraordinare i altele similare * ncasarea efectiv a subveniilor pentru investiii: * 5121 Conturi la bnci n lei = 445 Subvenii (Subconturile 4451-4458) * Aplicaie rezolvat O entitate urmeaz, conform documentaiei aprobate, s primeasc o subvenie guvernamental pentru investiii, n valoare de 30.000 lei, pentru procurarea unui utilaj. Suma respectiv este primit de unitatea patrimonial n contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinului de plat i extrasului de 199

cont. Dup achiziionarea utilajului, conform facturii i a procesului verbal de recepie, se achit furnizorul. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: reflectarea subveniei de primit: *
4451 Subvenii guvernamentale =

* primirea subveniei: *
5121 Conturi la bnci n lei

4751 Subvenii guvernamentale 30.000 pentru investiii

* achiziionarea utilajului de la furnizori: *


% 2131 Echipamente tehnologice 4426 TVA deductibil = 404 Furnizori de imobilizri

4451 Subvenii guvernamentale30.000

* plata datoriei ctre furnizorul de imobilizri din contul de disponibil de la banc n lei, parial din subvenia primit i parial din fonduri proprii: *
404 Furnizori de imobilizri

43.400 35.000 8.400

5121 Conturi la bnci n lei

43.400

U10.7. Contabilitatea datoriilor din alte impozite, taxe i vrsminte asimilate


Datoriile provenind din alte impozite, taxe i vrsminte asimilate au o structur eterogen, cuprinznd att obligaii ctre bugetul de stat ct i datorii fa de bugetele unitilor administrativ-teritoriale (bugetele locale), care au o pondere mai redus. n categoria obligaiilor din alte impozite, taxe i vrsminte asimilate ctre bugetul de stat, se includ: accizele i taxele vamale; impozitul pe ieiul din producia intern i pe gazele naturale; impozitul pe dividende; vrsmintele din profitul regiilor autonome de interes naional etc. Impozitele i taxele fa de bugetele locale, se refer la: impozitul pe cldiri i terenuri; taxa asupra mijloacelor de transport aparinnd agenilor economici; taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat; taxa pentru folosirea locurilor publice; taxa pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afiaj i reclam; taxa pentru vizitarea muzeelor, pentru ederea n staiunile balneoclimaterice; vrsminte din profitul regiilor autonome de interes local etc. Pentru reflectarea n contabilitate a acestor datorii se utilizeaz contul 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate, care are funcia contabil de pasiv, iar soldul creditor reprezint sumele datorate bugetului statului sau bugetelor locale. Avnd n vedere marea varietate a acestor impozite i taxe precum i destinaia lor, n cadrul contului sintetic 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate este necesar s se deschid conturi analitice pe feluri de 200

impozite i taxe. Operaii economice privind datoriile din alte impozite, taxe i vrsminte asimilate n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: datoria regiilor publice de a vrsa la buget anumite cote din profitul net: * 1171 Rezultatul reportat reprezentnd = 446 Alte impozite, taxe i profitul nerepartizat sau vrsminte asimilate pierderea neacoperit - analitic distinct * datoria unitii patrimoniale de a achita la bugetul de stat sau la bugetele locale alte impozite, taxe i vrsminte asimilate (accize, impozitul pe cldiri, impozitul pe teren, taxa asupra mijloacelor de transport etc.): * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 446 Alte impozite, taxe i taxe i vrsminte asimilate vrsminte asimilate - analitic distinct * n situaia n care valoarea impozitelor i taxelor locale este mare, n locul contului 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate este justificat s se utilizeze contul 471 Cheltuieli nregistrate n avans, care reflect n debit obligaia aferent ntregului an fiscal, iar n credit, pe baz de scadenar, datoria aferent fiecrei luni, prin debitul contului de cheltuieli. reflectarea impozitului pe dividende, ce se reine din datoria total: * 457 Dividende de plat = 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic distinct * evidenierea taxelor vamale aferente aprovizionrilor din import (din afara Uniunii Europene): * % = 446 Alte impozite, taxe i 2131 Echipamente tehnologice vrsminte asimilate (maini, utilaje i instalaii de lucru) - analitic distinct ------------------------214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale 301 Materii prime 3021 Materiale auxiliare ------------------------3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 371 Mrfuri 381 Ambalaje * reflectarea taxei pe valoarea adugat amnat la plat la organele vamale: * 4428 TVA neexigibil = 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic distinct * 201

efectuarea plilor ctre bugetul de stat sau bugetele locale reprezentnd alte impozite, taxe i vrsminte asimilate: * 446 Alte impozite, taxe i = 5121 Conturi la bnci n lei vrsminte asimilate - analitic distinct * reflectarea datoriilor anulate aferente exerciiului curent sau exerciiilor anterioare: * 446 Alte impozite, taxe i = % vrsminte asimilate 7588 Alte venituri din exploatare - analitic distinct 1174 Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile * Aplicaie rezolvat O societate comercial evideniaz, la sfritul lunii ianuarie, conform declaraiilor de impunere, urmtoarele obligaii fa de bugetul local: - impozitul pe cldiri, 1.000 lei; - taxa asupra mijloacelor de transport, 2.000 lei; - taxa de reclam i publicitate, 600 lei. Obligaiile se achit din contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinelor de plat i extraselor de cont. Rezolvare: n contabilitate, se efectueaz urmtoarele nregistrri: datoria entitii de a achita, ctre bugetul local, impozite i taxe locale: *
471 Cheltuieli nregistrate n avans = % 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic: Impozit cldiri 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic: Tax mijloace de transport 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic: Tax reclam i publicitate 3.600 1.000 2.000

600

* lunar, cheltuielile nregistrate n avans devin cheltuieli curente ale perioadei (3.600 lei : 12 luni = 300 lei): *
635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate =

% 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

* achitarea primei rate din obligaiile entitii fa de bugetul local, pn la data de 31 martie (obligaiile fa de bugetele locale se achit anual, n dou trane egale, pn la datele de 31 martie i 30 septembrie, inclusiv): *
= 5121 Conturi la bnci n lei 1.800 500

471 Cheltuieli nregistrate n avans

300

202

- analitic: Impozit cldiri 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic: Tax mijloace de transport 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic: Tax reclam i publicitate

1.000

300

U10.8. Contabilitatea fondurilor speciale


Potrivit legislaiei n vigoare, unitile patrimoniale au obligaia de a contribui la formarea unor fonduri de importan social, fonduri ce sunt administrate de anumite organisme publice, special constituite sau de ctre bugetul de stat. Fondurile speciale se formeaz n funcie de veniturile realizate de agenii economici din activiti nominalizate n mod expres prin aplicarea unor cote procentuale. n categoria datoriilor fa de organismele publice, sunt incluse: fondul special pentru sntate public; fondul special al drumurilor publice; fondul special pentru dezvoltarea i modernizarea punctelor de control pentru trecerea frontierei i a celorlalte uniti vamale; alte datorii fa de organismele publice (fondul special pentru dezvoltarea sistemului energetic, fondul special pentru promovarea i dezvoltarea turismului, fondul special pentru protejarea asigurailor, fondul special al aviaiei civile, fondul naional de solidaritate, fondul special pentru reducerea riscului tehnologic la utilaje, echipamente i instalaii industriale, fondul special pentru produse petroliere etc.) Contabilitatea datoriilor analizate se realizeaz cu ajutorul contului 447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate, care are funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint sumele datorate de unitate organismelor publice. Lund n considerare marea varietate a datoriilor fa de organismele publice, se impune organizarea unei evidene analitice a contului 447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate pe feluri de datorii. Operaii economice privind datoriile fa de organismele publice Datoriile fa de organismele publice genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: contribuia unitii pentru constituirea fondurilor speciale: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 447 Fonduri speciale - taxe i taxe i vrsminte asimilate vrsminte asimilate - analitic distinct * reflectarea majorrilor de ntrziere calculate pentru neplata contribuiilor datorate la termenele scadente: * 6581 Despgubiri, amenzi i = 447 Fonduri speciale - taxe i penaliti vrsminte asimilate - analitic distinct * achitarea datoriei ctre organismele publice: 203

* 447 Fonduri speciale - taxe i = 5121 Conturi la bnci n lei vrsminte asimilate - analitic distinct * evidenierea datoriilor anulate aferente exerciiului curent sau exerciiilor anterioare: * 447 Fonduri speciale - taxe i = % vrsminte asimilate 7588 Alte venituri din exploatare 1174 Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile * Aplicaie rezolvat Considerm c la o societate comercial se nregistreaz obligaia privind constituirea fondului de sntate, n valoare de 500 lei, corespunztoare ncasrilor obinute din publicitatea efectuat la buturile alcoolice. Se cunoate faptul c datoria se achit din contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinului de plat i extrasului de cont. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: reflectarea contribuiei entitii pentru constituirea fondului de sntate: *
= 447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate - analitic distinct

635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

500

* achitarea obligaiei: *
447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate - analitic distinct = 5121 Conturi la bnci n lei

500

10.9. Contabilitatea altor datorii i creane fa de bugetul statului


Pe lng datoriile din impozite i taxe fiscale sau creane din activitatea curent, entitile pot avea datorii fa de stat din operaiuni ocazionale, cum sunt: amenzile, penalitile, despgubirile i alte astfel de datorii, precum i creane fa de bugetul de stat. Pentru urmrirea acestor operaii, oarecum specifice, se utilizeaz contul 448 Alte datorii i creane cu bugetul statului, cont bifuncional. Soldul creditor reprezint sumele datorate bugetului de stat, iar soldul debitor reprezint sumele cuvenite de la bugetul de stat. Contul 448 Alte datorii i creane cu bugetul statului se detaliaz n dou conturi sintetice, operaionale de gradul al doilea, respectiv: contul 4481 Alte datorii fa de bugetul statului; contul 4482 Alte creane privind bugetul statului.

204

Operaii economice privind alte datorii i creane fa de bugetul statului Datoriile i creanele fa de bugetul statului, care provin din operaii ocazionale, genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: reflectarea amenzilor i penalitilor care sunt datorate bugetului statului: * 6581 Despgubiri, amenzi i = 4481 Alte datorii fa de bugetul penaliti statului * achitarea obligaiilor fa de bugetul statului, reprezentnd alte datorii dect impozite i taxe: * 4481 Alte datorii fa de bugetul = 5121 Conturi la bnci n lei statului * reflectarea sumelor cuvenite de la buget, altele dect impozite i taxe: * 4482 Alte creane privind bugetul = 7581 Venituri din despgubiri, statului amenzi, penaliti * ncasarea drepturilor cuvenite de la buget: * 5121 Conturi la bnci n lei = 4482 Alte creane privind bugetul statului * evidenierea datoriilor ctre bugetul de stat, anulate, care provin din alte operaii dect impozite i taxe, aferente exerciiului curent sau exerciiilor anterioare: * 4481 Alte datorii fa de bugetul = % statului 7588 Alte venituri din exploatare 1174 Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile * Aplicaie rezolvat Considerm c la o entitate, n baza deciziei de impunere i a procesului verbal de control, ntocmite de organele de inspecie fiscal, se nregistreaz majorri de 230 lei, pentru neplata la termen a impozitului pe profit i diminuri de penaliti, n valoare de 100 lei, privind TVA de plat, aferente anului curent. Datoria se achit, iar creana se ncaseaz prin contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinelor de plat i extraselor de cont. Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: reflectarea majorrilor datorate bugetului de stat: *
6581 Despgubiri, amenzi i penaliti =

* evidenierea creanei n legtur cu bugetul statului: *


4482 Alte creane privind bugetul statului =

4481 Alte datorii fa de bugetul statului

230

* achitarea datoriei: 205

7581 Venituri din despgubiri, amenzi, penaliti

100

*
4481 Alte datorii fa de bugetul statului = 5121 Conturi la bnci n lei

230

* ncasarea creanei: *
5121 Conturi la bnci n lei =

* Aplicaie propus O entitate pltitoare de impozit pe profit i nregistrat n scopuri de TVA, nregistreaz la finele lunii septembrie, urmtoarele obligaii: - impozit pe profit, n sum de 1.250 lei, conform notei de contabilitate; - taxa pe valoarea adugat, cunoscnd TVA colectat de 28.000 lei i TVA deductibil n valoare de 25.400 lei, conform decontului de TVA; - impozitul pe veniturile de natura salariilor, n valoare de 5.400 lei, conform statului de salarii. Se cunoate faptul c aceste obligaii sunt achitate din contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinelor de plat i extraselor de cont. ntrebri facultative 1. Menionai impozitele i taxele care se datoreaz bugetului de stat. 2. Ce se ncadreaz n categoria operaiilor de decontare cu alte organisme publice? 3. Care sunt conturile care in evidena decontrilor cu bugetul statului i cu alte organisme publice? Precizai funcia contabil a acestora. 4. Cum se calculeaz profitul impozabil? 5. Care sunt operaiunile cuprinse n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat? 6. Menionai conturile care in evidena taxei pe valoarea adugat, funcia contabil i soldul. 7. Care este destinaia subveniilor? 8. Care sunt obligaiile care se includ n categoria altor impozite, taxe i vrsminte asimilate? 9. La ce se refer impozitele i taxele fa de bugetele locale? 10. Cum se calculeaz pro-rata?

4482 Alte creane privind bugetul 100 statului

U10.10. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 10


1. La sfritul fiecrei luni sau trimestru, conturile 4426 i 4427: a) pot prezenta sold, dac pro-rata este diferit de 100%; b) nu prezint sold; c) pot prezenta sold, dac pro-rata este de 100%; d) se nchid n coresponden direct cu suma cea mai mic; e) se nchid reciproc, prin debitarea contului 4426 i creditarea contului 4427. 1. a, c

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

206

2. b, d 3. a, d 4. d, e 5. c, d (15 puncte) 2. Regularizarea taxei pe valoarea adugat de la sfritul fiecrei unei luni sau trimestru, dup caz, n situaia n care TVA aferent ieirilor este de 15.000 lei, TVA aferent intrrilor de 18.000 lei, iar pro-rata de 80% se efectueaz astfel: a) % = 4426 18.000 4427 15.000 4424 3.000; b) 4427 = 4426 15.000 635 = 4426 3.000; c) 4427 = % 15.000 4426 14.400 4423 600 635 = 4426 3.600;

d) 4426 = % 15.000 4427 14.400 4423 600 635 = 4426 3.600; e) 4427 = % 4426 4423 15.000 14.400 600.

1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (25 puncte) 3. Taxele vamale aferente mrfurilor importate se reflect astfel: a) 635 = 446; b) 446 = 542; c) 371 = 446; d) 635 = 4427; e) 446 = 371. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 4. Reflectarea trimestrial a impozitului pe profit se realizeaz astfel: a) 6911 = 4411;

207

b) c) d) e) 1. b, d 2. a, c, e 3. a, c

6918 = 4418; 6911 = 4411, n rou; 6918 = 4418, n rou; 4411 = 5121.

4. b, d, e 5. nici un rspuns nu este corect (15 puncte) 5. 635 = 446, reflect: a) impozitul pe cldiri; b) impozitul pe terenuri; c) taxa asupra mijloacelor de transport; d) impozitul pe dividende; e) taxele vamale. 1. a, d, e 2. b, c, d 3. a, c, e 4. d, e 5. a, b, c (15 puncte) 6. 6581 = 4481, reprezint: a) amenzile i penalitile datorate bugetului de stat; b) alte impozite i taxe datorate bugetului de stat; c) amenzile i penalitile datorate bugetului local; d) alte impozite i taxe datorate bugetului local; e) toate rspunsurile sunt corecte. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte)

208

U10.11. Rezumat

Desfurarea activitii entitilor genereaz, n mod implicit, datorii i creane fa de bugetul statului, bugetele locale i alte organisme publice. Pornind de la acest considerent, n prezenta unitate de nvare sunt abordate aspectele de ordin teoretic privind decontrile cu bugetul statului i alte organisme publice, conturile cu ajutorul crora se reflect n contabilitate, modalitatea de funcionare a respectivelor conturi, precum i posibilitile de evideniere n contabilitate a acestor decontri.

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 10


1. 2; 2. 3; 3. 5; 4. 3; 5. 5; 6. 1.

209

UNITATEA 11 Contabilitatea decontrilor cu debitorii i creditorii diveri, a datoriilor i creanelor din operaiuni de regularizare i a ajustrilor pentru deprecierea creanelor

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:
U11.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ....... U11.2. Contabilitatea debitorilor diveri ... U11.3. Contabilitatea creditorilor diveri ..

pag. 210 211 214

U11.4. Contabilitatea datoriilor i creanelor din operaiuni de regularizare 216 U11.5. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor . 219

U11.6. Test de autoevaluare ... 222 U11.7. Rezumat ...... Bibliografie minimal ... Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 11 ..... TEMA DE CONTROL NR. 3 .. 224 224 225 225

U11.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale de la nivelul unei entiti care se ncadreaz n categoria debitorilor i creditorilor diveri, a datoriilor i creanelor din operaiuni de regularizare sau a ajustrilor pentru deprecierea creanelor precum i aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii modalitii de funcionare a conturilor respective. La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: identificai i s definii elementele patrimoniale care se refer la 210

debitori i creditori diveri, datorii i creane din operaiuni de regularizare sau ajustri pentru deprecierea creanelor; identificai conturile cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se reflect n contabilitate i s nelegei modul de funcionare a respectivelor conturi; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care se refer la creane i datorii n legtur cu debitorii sau creditorii diveri, datorii i creane din operaiuni de regularizare sau ajustri pentru deprecierea creanelor; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U11.2. Contabilitatea debitorilor diveri


Creanele ocazionale fa de teri, persoane fizice sau juridice altele dect entitile afiliate i cele legate prin interese de participare ori acele creane ale entitii care nu au legtur direct cu activitatea de exploatare i cu personalul unitii, dintre care se amintesc cele provenite din operaii cum sunt: vnzarea de imobilizri i titluri de plasament, imputarea bunurilor i a produciei n curs de execuie constatate lips sau deteriorate, reactivarea debitelor, chiriile, redevenele i concesiunile, dobnzile de ncasat pentru titluri de plasament, diferenele de curs valutar pentru debite n valut etc., se includ n categoria relaiilor de decontare cu debitorii diveri. Contabilitatea creanelor amintite anterior se organizeaz cu ajutorul contului 461 Debitori diveri, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint sumele datorate entitii de ctre debitori. Operaii economice privind debitorii diveri evidenierea valorii bunurilor i a produciei n curs de execuie, constatate lips sau deteriorate, imputat terilor: * 461 Debitori diveri = % 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * reflectarea creanelor din vnzri de active imobilizate: * 461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat * Concomitent, se nregistreaz scderea din eviden a activelor cedate. reflectarea titlurilor de plasament pe termen scurt i a aciunilor proprii cedate, precum i diferena favorabil dintre preul de cesiune i preul de achiziie al acestora: * 461 Debitori diveri = % 501 Aciuni deinute la entitile afiliate ------------------------5081 Alte titluri de plasament 1091 Aciuni proprii deinute pe termen scurt 211

1092 Aciuni proprii deinute pe termen lung 141 Ctiguri legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii * evidenierea sumei mprumuturilor obinute, la nivelul valorii de rambursare a obligaiunilor emise: * % = 161 mprumuturi din emisiuni de 461 Debitori diveri obligaiuni 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor * nregistrarea chiriilor, redevenelor i locaiilor de gestiune, cuvenite entitii: * 461 Debitori diveri = % 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii 4427 TVA colectat * reflectarea creanelor din dividendele de ncasat aferente titlurilor imobilizate sau a celor pe termen scurt: * 461 Debitori diveri = % 7611 Venituri din aciuni deinute la entitile afiliate 762 Venituri din investiii financiare pe termen scurt cedate * evidenierea despgubirilor i a penalitilor datorate de teri: * 461 Debitori diveri = 7581 Venituri din despgubiri, amenzi i penaliti * nregistrarea dobnzilor datorate de ctre debitorii diveri: * 461 Debitori diveri = 766 Venituri din dobnzi * ncasarea debitelor n lei i reflectarea concomitent a sconturilor acordate: * % = 461 Debitori diveri 5121 Conturi la bnci n lei 5311 Casa n lei 667 Cheltuieli privind sconturile acordate * scoaterea din eviden a creanelor ca urmare a insolvabilitii acestora: scderea creanelor: * % = 461 Debitori diveri 654 Pierderi din creane i debitori diveri 4427 TVA colectat * anularea ajustrii constituit anterior pentru deprecierea debitorilor: * 496 Ajustri pentru deprecierea = 7814 Venituri din ajustri creanelor - debitori diveri pentru deprecierea activelor circulante * 212

reflectarea creanelor respective, n afara bilanului: * D:8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare * reactivarea debitorilor scoi din activ datorit faptului c au devenit solvabili: * 461 Debitori diveri = % 754 Venituri din creane reactivate i debitori diveri 4427 TVA colectat * concomitent: * C: 8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare * n situaia n care creanele sunt exprimate n valut, la data nregistrrii n contabilitate este necesar s fie evaluate n lei, pe baza cursului valutar al zilei. n momentul ncasrii creanelor, datorit fluctuaiei cursului valutar este necesar determinarea diferenelor de curs, care pot fi favorabile sau nefavorabile, diferene ce presupun urmtoarele nregistrri contabile: ncasarea unor creane n valut, cu o diferen nefavorabil de curs valutar: * % = 461 Debitori diveri 5124 Conturi la bnci n valut 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar * ncasarea debitorilor n valut, cu o diferen favorabil de curs valutar: * 5124 Conturi la bnci n valut = % 461 Debitori diveri 765 Venituri din diferene de curs valutar * La finele fiecrei luni, creanele n valut se evalueaz la cursul de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi lucrtoare a lunii, moment n care se calculeaz i se nregistreaz diferenele de curs valutar care implic articolele contabile: reflectarea diferenelor nefavorabile de curs valutar, aferente creanelor n valut, la finele fiecrei luni: * 665 Cheltuieli din diferene de = 461 Debitori diveri curs valutar * evidenierea diferenelor favorabile de curs valutar, aferente creanelor n valut, la sfritul lunii: * 461 Debitori diveri = 765 Venituri din diferene de curs valutar *

213

Aplicaie rezolvat La o societate comercial se nregistreaz, n cursul unei luni, creane care provin din: vnzri de mijloace fixe n valoare total de 26.040 lei, inclusiv TVA i chirii de spaii n sum de 850 lei (operaiune scutit de TVA), conform facturilor. Se cunoate faptul c debitele se ncaseaz prin contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinelor de plat i extraselor de cont. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri contabile: reflectarea creanei din vnzarea mijloacelor fixe: *
461 Debitori diveri =

* evidenierea creanei din chirii: *


461 Debitori diveri = 706

% 26.040 7583 Venituri din vnzarea activelor 21.000 i alte operaii de capital 4427 TVA colectat 5.040

* ncasarea creanelor: *
5121 Conturi la bnci n lei

Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii

850

461 Debitori diveri

26.890

U11.3. Contabilitatea creditorilor diveri


n afar de datoriile fa de furnizori, personal i din alte operaiuni curente, n activitatea unitilor economice mai pot s apar datorii din operaii mai puin frecvente i cu ponderi relativ mai reduse, cum sunt sumele datorate terilor, pe baz de titluri executorii sau a unor obligaii ale entitii fa de teri, provenind din alte operaii, alii dect entitile afiliate i entitile legate prin interese de participare. Pentru organizarea contabilitii unor asemenea obligaii se utilizeaz contul 462 Creditori diveri, care are funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint sumele datorate creditorilor. Operaii economice privind creditorii diveri Creditorii diveri genereaz, n contabilitate, urmtoarele nregistrri: evidenierea sumelor ncasate i necuvenite, n lei i valut: * % = 462 Creditori diveri 5311 Casa n lei 5314 Casa n valut 5121 Conturi la bnci n lei 5124 Conturi la bnci n valut * restituirea sumelor ncasate anterior i necuvenite, n lei i valut: * 462 Creditori diveri = % 5311 Casa n lei 5314 Casa n valut 5121 Conturi la bnci n lei 5124 Conturi la bnci n valut * 214

reflectarea sumelor datorate terilor reprezentnd despgubiri i penaliti: * 6581 Despgubiri, amenzi i = 462 Creditori diveri penaliti * evidenierea datoriilor anulate aferente exerciiului curent sau exerciiilor financiare anterioare: * 462 Creditori diveri = % 7588 Alte venituri din exploatare 1174 Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile * unitile economice pot obine sconturi de la creditori care se nregistreaz astfel: * 462 Creditori diveri = 767 Venituri din sconturi obinute * Datoriile diverse pot fi exprimate uneori n valut, caz n care este necesar transformarea acestora n lei pe baza cursului valutar la data nregistrrii. Dac la data achitrii datoriilor, cursul valutar este diferit de cel care era la data nregistrrii lor, se determin diferenele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, care se evideniaz astfel: diferenele favorabile de curs valutar aprute n momentul lichidrii (achitrii) datoriilor: * 462 Creditori diveri = % 5124 Conturi la bnci n valut 765 Venituri din diferene de curs valutar * diferenele nefavorabile de curs valutar aprute ca urmare a achitrii datoriilor: * % = 5124 Conturi la bnci n valut 462 Creditori diveri 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar * La finele fiecrei luni, datoriile n valut fa de creditori se evalueaz pe baza cursului valutar din ultima zi lucrtoare a lunii, comunicat de Banca Naional a Romniei, nregistrndu-se n contabilitate diferenele de curs, astfel: diferene favorabile de curs valutar aferente creditorilor diveri, n valut: * 462 Creditori diveri = 765 Venituri din diferene de curs valutar * diferene nefavorabile de curs valutar, aferente creditorilor n valut: * 665 Cheltuieli din diferene de = 462 Creditori diveri curs valutar *

215

Aplicaie rezolvat O societate comercial nregistreaz ncasarea n contul de disponibil de la banc n lei, a sumei de 1.000 lei, conform ordinului de plat i a extrasului de cont, sum ce nu i aparine, pe care o restituie pltitorului. Rezolvare: Aceast situaie genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: reflectarea sumei ncasate i necuvenite: *
= 462 Creditori diveri 1.000

5121 Conturi la bnci n lei

* restituirea sumei ncasate i necuvenite: * *


462 Creditori diveri = 5121 Conturi la bnci n lei 1.000

U11.4. Contabilitatea datoriilor i creanelor din operaiuni de regularizare


Operaiile de regularizare, datorit caracterului lor specific, se urmresc cu ajutorul unor conturi distincte, nscrise n grupa 47 Conturi de regularizare i asimilate, care asigur delimitarea pe feluri de operaii. a) Contabilitatea cheltuielilor nregistrate n avans n categoria cheltuielilor nregistrate n avans denumite n practica unitilor i cheltuieli anticipate, sunt cuprinse acele cheltuieli care se efectueaz n cursul unei perioade, a unui exerciiu financiar, dar care n mod raional trebuie cuprinse n costurile perioadelor urmtoare, adic vor afecta rezultatele unei perioade viitoare. Evidena cheltuielilor anticipate sau efectuate n avans se realizeaz cu ajutorul contului 471 Cheltuieli nregistrate n avans, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reflect cheltuielile anticipate sau efectuate n avans. Operaii economice privind cheltuielile anticipate Cheltuielile anticipate implic urmtoarele nregistrri contabile: evidenierea cheltuielilor cu reparaiile capitale neprevizibile, reparaiile curente i reviziile tehnice, abonamentele, chiriile i alte cheltuieli efectuate anticipat: * 471 Cheltuieli nregistrate n avans = 401 Furnizori * reflectarea cheltuielilor anterioare, n cazul n care plata se efectueaz nemijlocit din conturile de trezorerie n lei: * 471 Cheltuieli nregistrate n avans = 5121 Conturi la bnci n lei * n situaia n care plata se realizeaz din casierie, n locul contului 5121 Conturi la bnci n lei se utilizeaz contul 5311 Casa n lei. evidenierea cheltuielilor constatate anterior, ca fiind efectuate n avans, aferente perioadei curente, repartizate pe baz de scadenar:

216

* % = 471 Cheltuieli nregistrate n 605 Cheltuieli privind energia i apa avans 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile -------------------------626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri 6588 Alte cheltuieli de exploatare 666 Cheltuieli privind dobnzile * b) Contabilitatea veniturilor nregistrate n avans Veniturile nregistrate n avans sunt alctuite n special din ncasri n vederea prestrii unor servicii ulterioare sau venituri aferente perioadelor sau exerciiilor urmtoare, cum ar fi: chiriile ncasate cu anticipaie, abonamentele, primele de asigurare, locaiile de gestiune, ncasrile din vnzarea de locuine cu plata n rate etc. Evidena veniturilor anticipate i a veniturilor de realizat se ine cu ajutorul contului 472 Venituri nregistrate n avans, care are funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint veniturile nregistrate n avans. Operaii economice n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: reflectarea veniturilor nregistrate n avans, aferente perioadelor financiare urmtoare, cum sunt: sumele facturate sau ncasate din chirii, abonamente, asigurri etc.: * % = 472 Venituri nregistrate n avans 4111 Clieni 461 Debitori diveri 5311 Casa n lei 5121 Conturi la bnci n lei * nregistrarea subveniilor pentru venituri aferente perioadelor urmtoare: * 4458 Alte sume primite cu caracter = 472 Venituri nregistrate n avans de subvenii * evidenierea veniturilor realizate n avans, care au devenit venituri ale perioadei curente: * 472 Venituri nregistrate n avans = % 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate 705 Venituri din studii i cercetri 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii 708 Venituri din activiti diverse 766 Venituri din dobnzi * 217

reflectarea subveniilor pentru venituri, nregistrate anterior ca venituri n avans: * 472 Venituri nregistrate n avans = 741 Venituri din subvenii de exploatare (Subcontul corespunztor) * n cazul n care cheltuielile sau veniturile nregistrate n avans intr sub incidena TVA este necesar s se utilizeze contul 4428 TVA neexigibil, care reflect n debit TVA aferent cheltuielilor, iar n credit pe cea aferent veniturilor. n perioada n care cheltuielile sau veniturile devin exigibile atunci i TVA neexigibil se transform, dup caz, n TVA deductibil sau colectat. Deoarece att cheltuielile ct i veniturile nregistrate n avans au un coninut variat, n cadrul conturilor sintetice 471 Cheltuieli nregistrate n avans i 472 Venituri nregistrate n avans este necesar s se deschid conturi analitice pe feluri de cheltuieli i venituri nregistrate n avans. c) Contabilitatea operaiunilor n curs de clarificare n activitatea unei entiti pot exista unele operaii ocazionale pentru care la data nregistrrii unul din conturile corespondente nu poate fi stabilit cu exactitate fie din lipsa unor documente, fie din cauza descrierii needificatoare, ambigue, a operaiei economice n documente. n aceast categorie se includ i operaiile de natura lipsurilor n gestiune care nu pot fi soluionate n momentul constatrii lor. Sumele amintite se evideniaz cu ajutorul contului 473 Decontri din operaii n curs de clarificare, care este un cont bifuncional. Soldul contului reprezint sumele n curs de clarificare, respectiv: soldul debitor, creanele de regularizat; soldul debitor, datoriile de regularizat. Operaii economice Aceast categorie economic genereaz, n contabilitate, nregistrrile: reflectarea plilor pentru care n momentul respectiv nu exist documentele necesare nregistrrii definitive ntr-un cont: * 473 Decontri din operaii n curs = 5121 Conturi la bnci n lei de clarificare * ncasarea unor sume necuvenite entitii: * 5121 Conturi la bnci n lei = 473 Decontri din operaii n curs de clarificare * restituirea sumelor necuvenite unitii, care au fost ncasate anterior: * 473 Decontri din operaii n curs = % de clarificare 5121 Conturi la bnci n lei 5311 Casa n lei * Contul 473 Decontri din operaii n curs de clarificare se mai poate debita prin creditul conturilor de stocuri, n situaia n care s-au constatat lipsuri a cror cauz nu se cunoate. Ulterior, contul 473 Decontri din operaii n curs de clarificare se 218

crediteaz n momentul n care se stabilete soluionarea lipsei prin debitul conturilor: 6xx Conturi de cheltuieli, aferente stocurilor constatate lips, pentru pierderile care se imput unor persoane fizice sau juridice, ceea ce impune nregistrarea concomitent a debitului conform formulei contabile: * 4282 Alte creane n legtur cu = % personalul 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * n locul contului 4282 se poate utiliza i contul 461 Debitori diveri, dac lipsurile cad n sarcina persoanelor din afara unitii patrimoniale. Aplicaie rezolvat Considerm c o entitate ncaseaz n avans, prin casierie, chiria aferent unui utilaj nchiriat, n sum de 744 lei, inclusiv TVA, conform chitanei i registrului de cas. Aceast valoare se repartizeaz ulterior, pe baz de scadenar, asupra perioadei la care se refer. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: ncasarea n avans a chiriei: *
5311 Casa n lei = % 472 Venituri nregistrate n avans 4428 TVA neexigibil 744 600 144

* repartizarea veniturilor ncasate n avans asupra perioadei la care se refer: *


472 Venituri nregistrate n avans =

* concomitent, TVA neexigibil devine deductibil: *


4428 TVA neexigibil

706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii

600

= 4427 TVA colectat

144

U11.5. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor


Principiul prudenei presupune luarea n considerare a oricrei deprecieri, astfel nct n documentele de sintez s apar informaii corespunztoare despre acestea, cu scopul de a obine date corecte, care s reflecte valoarea real a elementelor patrimoniale. Creanele unitilor economice se pot deprecia, depreciere n urma creia nu se mai pot ncasa aceleai valori ca urmare a insolvabilitii clienilor. Deprecierile care apar pot fi: reversibile sau ireversibile. Deprecierile ireversibile necesit scoaterea din eviden a creanelor i nregistrarea acestora ca pierderi din creane. Deprecierile reversibile creeaz posibilitatea de opiune a unitii pentru constituirea de ajustri pentru depreciere. Contabilitatea acestor ajustri se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 49 Ajustri pentru deprecierea creanelor, n care sunt cuprinse trei 219

conturi, difereniate n funcie de natura creanelor pentru care se constituie ajustri i anume: contul 491 Ajustri pentru deprecierea creanelor - clieni; contul 495 Ajustri pentru deprecierea creanelor - decontri n cadrul grupului i cu acionarii/asociaii; contul 496 Ajustri pentru deprecierea creanelor debitori diveri. Toate conturile au funcia contabil de pasiv, iar soldul final creditor reflect ajustrile constituite pentru deprecierea creanelor. Operaii economice privind ajustrile pentru deprecierea creanelor Ajustrile pentru deprecierea creanelor implic urmtoarele nregistrri contabile: constituirea sau majorarea ajustrilor pentru deprecierea clienilor: * 6814 Cheltuieli de exploatare = 491 Ajustri pentru deprecierea privind ajustrile pentru creanelor - clieni deprecierea activelor circulante * constituirea sau majorarea ajustrilor pentru deprecierea creanelor din ajutoarele acordate n cadrul grupului sau acionarilor/asociailor: * 6864 Cheltuieli financiare privind = 495 Ajustri pentru deprecierea ajustrile pentru pierderea de creanelor - decontri n cadrul valoare a activelor circulante grupului i cu asociaii * constituirea sau majorarea ajustrilor pentru deprecierea debitorilor: * 6814 Cheltuieli de exploatare = 496 Ajustri pentru deprecierea privind ajustrile pentru creanelor - debitori diveri deprecierea activelor circulante * anularea sau diminuarea ajustrilor pentru deprecierea clienilor: * 491 Ajustri pentru deprecierea = 7814 Venituri din ajustri creanelor - clieni pentru deprecierea activelor circulante * anularea sau diminuarea ajustrilor pentru deprecierea creanelor din ajutoarele acordate n cadrul grupului sau acionarilor/asociailor: * 495 Ajustri pentru deprecierea = 7864 Venituri din ajustri creanelor - decontri n cadrul pentru pierderea de valoare a grupului i cu acionarii/asociaii activelor circulante * anularea sau diminuarea ajustrilor pentru deprecierea debitorilor: * 496 Ajustri pentru deprecierea = 7814 Venituri din ajustri pentru creanelor - debitori diveri deprecierea activelor circulante * Aplicaie rezolvat O entitate a livrat mrfuri ctre clieni la o valoare de vnzare de 1.500 lei exclusiv TVA, conform facturii, crean pentru care se declar starea de faliment, conform hotrrii judectoreti. Ca urmare a hotrrii judectoreti definitive, creana este scoas din activ, urmrindu-se n continuare cu ajutorul contului 220

extrabilanier 8034, n interiorul termenului de prescripie. Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: reflectarea creanei din livrarea mrfurilor: *
Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat 1.860 1.500 360

4111

* trecerea creanei n categoria creanelor incerte: *


4118 Clieni inceri sau n litigiu = 4111 Clieni

* concomitent, se constituie ajustri pentru deprecierea creanelor: *


6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante = 491 Ajustri pentru deprecierea 1.860 creanelor - clieni

1.860

* reflectarea pierderii din creane: *


654 % Pierderi din creane i debitori diveri 4427 TVA colectat = 4118 Clieni inceri sau n litigiu 1.860 1.500

* concomitent, se anuleaz ajustarea care rmne fr obiect: *


491 Ajustri pentru deprecierea creanelor - clieni =

360

* urmrirea n continuare a creanei, pn la prescriere: *


D:8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare 1.860

7814 Venituri din ajustri pentru 1.860 deprecierea activelor circulante

* Aplicaie propus La o societate comercial, se constat, cu ocazia inventarierii, lipsa unor piese de schimb, n valoare de 400 lei, conform listei de inventariere, din motive nc nejustificate. Ulterior, se stabilete c rspunderea pentru aceast lips revine unei societi de transport, creia i se imput valoarea actual a pieselor de schimb de 450 lei, exclusiv TVA. Creana se ncaseaz prin contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinului de plat i extrasului de cont.

221

ntrebri facultative 1. Care sunt creanele care se ncadreaz n categoria debitorilor diveri? 2. Precizai datoriile care se ncadreaz n categoria creditorilor diveri? 3. Ce se ncadreaz n categoria cheltuielilor anticipate? 4. Menionai componena veniturilor anticipate. 5. Cnd se utilizeaz contul 473 Decontri din operaii n curs de clarificare? 6. Precizai funcia contabil i soldul contului 471 Cheltuieli nregistrate n avans? 7. n ce const deprecierea creanelor? 8. Care sunt conturile cu ajutorul crora se reflect deprecierea creanelor? Precizai funcia contabil i soldul acestora. 9. Cnd se calculeaz i se nregistreaz diferenele de curs valutar aferente debitorilor i creditorilor diveri, n valut? 10. Precizai funcia contabil i soldul contului 472 Venituri nregistrate n avans?

U11.6. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 11


1. Dividendele cuvenite pentru titlurile imobilizate deinute la entitile afiliate se reflect astfel: a) 461 = 762; b) 461 = 763; c) 461 = 7611; d) 461 = 7612; e) 461 = 764. Alegei varianta corect: 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 2. 461 = % 754 4427, reflect: a) scoaterea din eviden a debitorilor, ca urmare a insolvabilitii acestora; b) reactivarea clienilor scoi din activ datorit faptului c au devenit solvabili; c) reactivarea debitorilor scoi din activ datorit faptului c au devenit solvabili; d) reflectarea creanelor din vnzarea de active; e) nici un rspuns nu este corect. 1. a 2. b 3. c 4. d

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

222

5. e (15 puncte) 3. 5124 = % 461 765, evideniaz: a) diferenele favorabile de curs valutar aferente debitorilor n valut la finele fiecrei luni; b) ncasarea debitorilor, cu diferene nefavorabile de curs valutar; c) ncasarea debitorilor prin contul de disponibil de la banc n valut, cu diferene favorabile de curs valutar; d) ncasarea debitorilor diveri, n valut; e) ncasarea creanelor n valut prin contul de disponibil de la banc n valut, cu diferene favorabile de curs valutar. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 4. Diferenele favorabile de curs valutar aferente creditorilor diveri n valut, la finele fiecrei luni, se evideniaz: a) 461 = 765; b) 665 = 462; c) 462 = 765; d) 765 = 462; e) 462 = 665. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 5. Constituirea sau majorarea ajustrilor pentru deprecierea clienilor, se reflect: a) 6814 = 491; b) 7814 = 491; c) 491 = 6814; d) 491 = 7814; e) 6814 = 496. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte)
6. Imputarea lipsurilor constatate la gestiunea de mrfuri, n valoare de 1.500 lei, care se imput terilor (unitate de transport), se evideniaz astfel:

223

a) 461 = % 707 4427 b) 461 = % 708 4427 c) 461 = % 7588 4427 d) 462 = % 7588 4427 e) 4282 = % 7588 4427 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e

1.860 1.500 360; 1.860 1.500 360; 1.860 1.500 360; 1.860 1.500 360; 1.860 1.500 360.

(25 puncte)

U11.7. Rezumat

Din activitatea desfurat de o entitate pot s rezulte creane sau datorii ocazionale fa de teri, precum i unele operaii care nu au legtur cu perioada curent, cum este cazul cheltuielilor i veniturilor nregistrate n avans, ori datorii i creane care necesit lmuriri suplimentare i care se ncadreaz n categoria operaiunilor n curs de lmurire. Pornind de la acest considerent, n aceast unitate de nvare sunt prezentate aspectele de ordin teoretic privind debitorii i creditorii diveri, datoriile i creanele din operaiuni de regularizare, precum i ajustrile pentru deprecierea creanelor, conturile cu ajutorul crora aceste operaiuni se reflect n contabilitate, modalitatea de funcionare a respectivelor conturi, precum i posibilitile de reflectare n contabilitate a operaiilor care au loc ntr-o entitate i care se refer la elementele patrimoniale menionate anterior.

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009

224

4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri i comentarii la testul de autoevaluare nr. 11


1. - 3; 2. 3; 3. - 3; 4. - 3; 5. - 1; 6. - 3.

TEMA DE CONTROL NR. 3


1. Monografia contabil a datoriilor pe credit comercial din cumprri de bunuri i servicii 2. Monografia contabil a datoriilor pe credit comercial din cumprri de imobilizri 3. Monografia contabil a datoriilor pe credit cambial 4. Monografia contabil a creanelor comerciale 5. Monografia contabil a datoriilor i creanelor privind personalul 6. Monografia contabil a datoriilor i creanelor privind asigurarea i protecia social 7. Monografia contabil a impozitului pe profit 8. Monografia contabil a taxei pe valoarea adugat 9. Monografia contabil a altor impozite, taxe i vrsminte asimilate 10. Monografia contabil a debitorilor i creditorilor diveri 11. Monografia contabil a operaiunilor de regularizare

225

MODULUL 5
UNITATEA 12: Contabilitatea decontrilor prin conturi bancare UNITATEA 13: Contabilitatea operaiunilor derulate prin casierie, a acreditivelor i a avansurilor de trezorerie, a viramentelor interne i a ajustrilor pentru deprecierea conturilor de trezorerie UNITATEA 14: Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor
TEMA DE CONTROL NR. 4

226

UNITATEA 12 Contabilitatea decontrilor prin conturi bancare

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:

pag.
227 228 228

U12.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ......................................... U12.2. Definirea i structura trezoreriei unitii patrimoniale .. U12.3. Contabilitatea decontrilor prin conturi bancare ...

U12.3.1. Contabilitatea valorilor de ncasat ... 299 U12.3.2. Contabilitatea operaiilor efectuate prin conturi curente deschise la bnci .. 230 U12.3.3. Contabilitatea dobnzilor aferente disponibilitilor i creditelor acordate de bnci n conturi curente . 233

U12.3.4. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt .. 234 U12.4. Test de autoevaluare ..... 237 U12.5. Rezumat ........ Bibliografie minimal 239 240

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 12 ...... 240

U12.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale de la nivelul unei entiti care fac parte din categoria operaiunilor derulate prin conturile curente la bnci, precum i aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii modalitii de funcionare a conturilor corespunztoare acestor categorii economice. La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: identificai elementele patrimoniale care se refer la valorile de ncasat, conturile curente la bnci n lei i n valut, dobnzile aferente disponibilitilor i creditelor acordate de bnci n conturi curente i creditele bancare pe termen scurt; 227

nelegei modul de funcionare a conturilor cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se evideniaz; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care privesc valorile de ncasat, conturile curente la bnci n lei i n valut, dobnzile aferente disponibilitilor i creditelor acordate de bnci n conturi curente i creditele bancare pe termen scurt; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U12.2. Definirea i structura trezoreriei unitii patrimoniale


Trezoreria reprezint o seciune important a contabilitii cu numeroase implicaii n ceea ce privete desfurarea normal a activitii fiecrei entiti, n vederea meninerii permanente a echilibrului financiar. Prin trezorerie se nelege ansamblul operaiilor financiare pe care le efectueaz un agent economic n scopul asigurrii mijloacelor bneti necesare desfurrii normale a activitii sale. Conform Regulamentului de aplicare a Legii contabilitii nr. 82/1991, cu modificrile i completrile ulterioare, n structura trezoreriei, se cuprind, prin intermediul Planului general de conturi, urmtoarele categorii sau feluri de operaii: investiiile financiare pe termen scurt, dintre care se amintesc: aciuni emise de entiti din cadrul grupului sau din afara acestuia, obligaiuni emise de ctre entitate sau de alte entiti, alte investiii pe termen scurt i creane similare achiziionate n vederea revnzrii pentru obinerea de profit; efectele comerciale primite anterior i depuse spre ncasare sau scontare la bnci; disponibilitile bneti existente n conturi la bnci, n lei i n valut; creditele bancare pe termen scurt; disponibilitile bneti n numerar, n lei i n valut. Contabilitatea sintetic se realizeaz cu ajutorul conturilor din clasa 5 Conturi de trezorerie, din care fac parte mai multe grupe de conturi a cror nominalizare i ierarhizare a avut n vedere natura elementelor de trezorerie. Contabilitatea analitic se organizeaz pe locurile unde se afl elementele de trezorerie i pe feluri de valori de trezorerie.

U12.3. Contabilitatea decontrilor prin conturi bancare


Operaiile de ncasri i pli se efectueaz att n numerar ct i prin intermediul conturilor deschise de unitatea patrimonial la una sau la mai multe bnci. Decontrile prin conturile de la bnci sunt cunoscute sub denumirea de decontri fr numerar sau prin virament. Tendina general este de nlocuire a decontrilor n numerar cu alte mijloace de plat cunoscute sub denumirea curent de instrumente de plat fr numerar, care elimin dezavantajele folosirii numerarului, n sensul c sumele mari n bani necesit spaii voluminoase de depozitare i prezint riscuri n manevrare precum: distrugerile accidentale, furturile etc. Conturile deschise la bnci asigur efectuarea de operaii care se refer la: 228

valori de ncasat; disponibiliti n lei i n valut; credite bancare pe termen scurt; dobnzi aferente disponibilitilor i creditelor bancare. Reflectarea n contabilitate a decontrilor prin conturi bancare se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 51 Conturi la bnci. U12.3.1. Contabilitatea decontrilor prin conturi bancare Prin valori de ncasat se neleg acele hrtii de valoare, cunoscute sub denumirea de efecte de comer, aflate n posesia beneficiarului pentru a fi ncasate, adic transformate n disponibiliti bneti. n aceast categorie se cuprind: cecurile de ncasat; efectele comerciale de ncasat; efectele comerciale remise spre scontare. Contabilitatea sintetic se realizeaz cu ajutorul contului 511 Valori de ncasat, care se detaliaz pe feluri de valori de ncasat n urmtoarele conturi sintetice operaionale de gradul al doilea: contul 5112 Cecuri de ncasat; contul 5113 Efecte de ncasat; contul 5114 Efecte remise spre scontare. Contabilitatea sintetic a cecurilor de ncasat se realizeaz cu ajutorul contului 5112 Cecuri de ncasat, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea cecurilor depuse spre ncasare la banc, nencasate. Contul se dezvolt n analitic pe clienii de la care s-au primit cecurile depuse spre ncasare, la unitatea bancar. Contul 5113 Efecte de ncasat ine evidena efectelor comerciale ajunse n portofoliul furnizorului, depuse la banc pentru a fi ncasate la scadena stabilit i are funcia contabil de activ. Soldul debitor reflect valoarea efectelor comerciale depuse spre ncasare la banc, nencasate. n cazul n care efectele comerciale sunt depuse spre scontare, nainte de scaden, evidena acestora se realizeaz cu ajutorul contului 5114 Efecte remise spre scontare, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint contravaloarea efectelor comerciale depuse spre scontare, nencasate pn la data respectiv. Operaii economice privind valorile de ncasat Valorile de ncasat necesit urmtoarele nregistrri contabile: acceptarea efectelor comerciale de ctre furnizori: * 413 Efecte de primit de la clieni = 4111 Clieni * primirea i depunerea la banc a efectelor comerciale: * 5113 Efecte de ncasat = 413 Efecte de primit de la clieni * ncasarea sumelor, la scaden: * 5121 Conturi la bnci n lei = 5113 Efecte de ncasat * remiterea biletului la ordin spre scontare: * 5114 Efecte remise spre scontare = 413 Efecte de primit de la clieni * 229

ncasarea sumelor, nainte de scaden: * % = 5114 Efecte remise spre scontare 5121 Conturi la bnci n lei 667 Cheltuieli privind sconturile acordate * primirea cecurilor de la clieni pentru a fi ncasate: * 5112 Cecuri de ncasat = 4111 Clieni * ncasarea cecurilor depuse la banc: * 5121 Conturi la bnci n lei = 5112 Cecuri de ncasat * Aplicaie rezolvat Considerm c o entitate a livrat mrfuri ctre clieni n valoare de 2.500 lei, inclusiv TVA, pentru care accept ca decontarea s se efectueze pe baza unui bilet la ordin emis de ctre client. Dup primirea efectului de comer furnizorul l depune la banc cu borderoul de ncasare i l ncaseaz la scaden, conform extrasului de cont. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: acceptarea biletului la ordin de ctre furnizor: *
Efecte de primit de la clieni = 4111 Clieni 2.500

413

* primirea biletului la ordin de la client i depunerea acestuia la banc: *


5113 Efecte de ncasat

* ncasarea efectului de comer la scaden: *


5121 Conturi la bnci n lei

413 Efecte de primit de la clieni 2.500

5113 Efecte de ncasat

2.500

U12.3.2. Contabilitatea operaiilor efectuate prin conturi curente deschise la bnci Decontrile prin conturile de la bnci, cunoscute sub denumirea de decontri fr numerar dein ponderea cea mai mare n cazul decontrilor ntre entiti. Pentru aceasta, unitile patrimoniale i pstreaz disponibilitile bneti la bnci unde i deschid conturi de decontare sau conturi curente. Decontrile fr numerar reprezint operaiile bancare prin care ncasrile sau plile se efectueaz prin trecerea (virarea) unei sume din contul debitorului deschis la o banc n contul creditorului, cont ce poate fi deschis la aceeai banc sau la o alt unitate bancar. Contabilitatea operaiilor efectuate prin conturi bancare se realizeaz cu ajutorul contului 512 Conturi curente la bnci, care se dezvolt pe mai multe conturi sintetice operaionale de gradul al doilea, n funcie de natura acestor operaii, astfel: contul 5121 Conturi la bnci n lei; contul 5124 Conturi la bnci n valut; contul 5125 Sume n curs de decontare. 230

Contul 512 Conturi curente la bnci, ine evidena disponibilitilor n lei i valut aflate n conturi la bnci, a sumelor n curs de decontare, precum i a micrii acestora. Din punct de vedere al funciei contabile este un cont bifuncional. Soldul debitor reprezint disponibilitile n lei i n valut. Soldul creditor reprezint creditele primite, acordate de banc pn la limita acoperirii plilor angajate. Disponibilitile bneti n lei ale agenilor economici, n marea lor parte, sunt pstrate la bnci n conturi deschise pe numele acestora, conturi prin care se efectueaz operaii de ncasri i pli. Conturile deschise n lei la bnci pot ndeplini dou funcii: a) cont de disponibiliti pstrate la bnci, atunci cnd unitatea dispune de active bneti pe care i le pstreaz la banc; b) cont de credite bancare pe termen scurt, acordate n baza unor linii de creditare, care au un plafon maxim admisibil i care se utilizeaz numai pe msura efecturii unor pli pentru agentul economic sau ridicrii de numerar de la banc de ctre acesta. Contabilitatea sintetic a disponibilitilor bneti, n lei, existente n contul de la banc i micarea acestora ca urmare a ncasrilor i plilor se realizeaz cu ajutorul contului 5121 Conturi la bnci n lei. Acest cont poate fi utilizat i ca un cont de credite pentru pli pe termen scurt acordate de banc. Dup funcia contabil este un cont bifuncional, care poate funciona astfel: ca un cont de activ, cnd reflect disponibilitile bneti; ca un cont de pasiv, cnd reflect creditele bancare. Soldul contului poate fi: debitor, n situaia n care reflect disponibiliti ale unei entiti pstrate la banc; creditor, n cazul n care reprezint creditele bancare datorate bncii n cadrul unor plafoane maxime de creditare. Contul se poate dezvolta pe analitice deschise pe unitile bancare la care agentul economic are deschise conturi curente. n situaia n care entitile economice dispun de valut, unitile bancare deschid conturi pe fiecare moned n parte. Relaia dintre valute i moneda naional se efectueaz la cursurile valutare ale zilei, astfel: intrrile de valut n contul bancar se transform n lei la cursul zilei n care are loc operaia bancar; achitarea datoriilor n valut se realizeaz prin transformarea valutei respective n lei la cursul zilei n care are loc plata. Datorit faptului c n momentul achitrii datoriei cursul valutar poate s nregistreze valori diferite fa de momentul intrrii valutei n cont, pot aprea: diferene de curs valutar favorabile, n situaia scderii cursului valutar, concretizate n venituri financiare; diferene de curs valutar nefavorabile, n cazul creterii cursului valutar, concretizate n cheltuieli financiare. finele fiecrei luni, disponibilitile bneti n valut se evalueaz la cursul de la schimb n vigoare comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi lucrtoare a fiecrei luni, iar diferenele de curs valutar rezultate se nregistreaz ca venituri financiare sau cheltuieli financiare. Conturile deschise n valut la bnci, pot ndeplini ca i n cazul conturilor deschise la bnci n lei, dou funcii: a) cont de disponibiliti pstrate la bnci; b) cont de credite bancare pe termen scurt. 231

Contabilitatea sintetic a disponibilitilor bneti n valut, existente n contul de la banc i micarea acestora aparinnd entitilor precum i a sumelor primite de la unitatea bancar n limita unui plafon de creditare, aprobat anterior, se realizeaz cu ajutorul contului 5124 Conturi la bnci n valut care este un cont bifuncional. Soldul poate fi: debitor, reprezentnd sumele n valut i echivalentul lor n lei, existente n cont la banc; creditor, reprezentnd creditele n valut acordate de banc n contul curent i echivalentul n lei . Contul se dezvolt n analitic pe fiecare banc i n cadrul acesteia pe fiecare valut. n categoria sumelor n curs de decontare se includ: sumele virate de ctre teri, ce nu au aprut n extrasul de cont al bncii; sumele depuse prin mandat potal de ctre teri dar neajunse la banc; sumele depuse la banc i neaprute n extrasul de cont. Evidena acestor sume se realizeaz cu ajutorul contului 5125 Sume n curs de decontare, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint sumele aflate n curs de decontare. Avnd n vedere faptul c n unitile de nvare anterioare au fost efectuate operaii economice de ncasri i pli prin conturi curente deschise la bnci, n cele ce urmeaz ne vom ocupa numai de nregistrrile aferente sumelor n curs de decontare. Operaii economice privind sumele n curs de decontare Sumele n curs de decontare genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: evidenierea la sfritul lunii a documentelor primare privind ncasarea produselor livrate ctre clieni, nedecontate de banc (ordine de plat vizate de banca emitentului i mandate potale) i stingerea obligaiilor unor debitori (mandate potale sau confirmri de la unitile unde sunt salariai n sensul reinerii pe tatele de salarii): * 5125 Sume n curs de decontare = % 4111 Clieni 461 Debitori diveri * n primele zile ale lunii urmtoare, sumele evideniate la operaia anterioar sunt ncasate i nscrise n extrasul de cont: * 5121 Conturi la bnci n lei = 5125 Sume n curs de decontare * depunerea numerarului la banc la sfritul lunii, la casa seral, care nu au aprut n extrasul de cont: * 5125 Sume n curs de decontare = 5311 Casa n lei * n prima zi a lunii urmtoare suma depus este nscris n extrasul de cont: * 5121 Conturi la bnci n lei = 5125 Sume n curs de decontare * Aplicaie rezolvat O unitate patrimonial ncaseaz n ultima zi a unei luni, conform ordinelor de plat i a extrasului de cont, creane din livrarea de mrfuri n 232

valoare de 2.000 lei, iar din vnzarea de mijloace fixe suma de 10.000 lei. n aceeai zi entitatea depune la banc suma de 3.000 lei, dup ora 17,00, conform foii de vrsmnt, sum care apare n extrasul de cont emis pentru prima zi lucrzoare din luna urmtoare. Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: ncasarea creanelor: *
5121 Conturi la bnci n lei = % 4111 Clieni 461 Debitori diveri

* depunerea numerarului la unitatea bancar la casa seral: *


5125 Sume n curs de decontare

12.000 2.000 10.000

* n prima zi a lunii urmtoare se evideniaz suma n extrasul de cont: *


5121 Conturi la bnci n lei

= 5311 Casa n lei

3.000

= 5125 Sume n curs de decontare

3.000

U12.3.3. Contabilitatea dobnzilor aferente disponibilitilor i creditelor acordate de bnci n conturi curente Evidena dobnzilor datorate precum i a dobnzilor de ncasat, aferente creditelor acordate de bnci, n conturi curente, respectiv disponibilitilor aflate n conturi curente se realizeaz cu ajutorul contului 518 Dobnzi, care din punct de vedere al funciei contabile este un cont bifuncional. Contul se detaliaz n dou conturi sintetice operaionale de gradul al doilea i anume: contul 5186 Dobnzi de pltit; contul 5187 Dobnzi de ncasat. Contul 5186 Dobnzi de pltit reflect dobnzile datorate de o entitate pentru creditele acordate de bnci sub form de pli n conturile curente i are funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint dobnzile datorate pentru creditele bancare acordate n contul curent, dar neachitate. Contul 5187 Dobnzi de ncasat evideniaz creanele unei entiti fa de unitatea bancar pentru dobnzile aferente disponibilitilor bneti pstrate n conturile de disponibiliti deschise la bnci i are funcia contabil de activ. Soldul debitor reflect dobnzile de ncasat aferente disponibilitilor din conturile curente. Operaii economice privind dobnzile aferente disponibilitilor i creditelor acordate de bnci n conturile curente Aceast categorie economic implic urmtoarele nregistrri: plata dobnzii aferente creditelor acordate de bnci n conturile curente, la scaden: * 666 Cheltuieli privind dobnzile = 5121 Conturi la bnci n lei * reflectarea dobnzilor aferente perioadei curente, pentru creditele acordate de bnci n conturile curente, care nu s-au decontat: * 666 Cheltuieli privind dobnzile = 5186 Dobnzi de pltit * 233

achitarea dobnzilor datorate, n perioada urmtoare: * 5186 Dobnzi de pltit = 5121 Conturi la bnci n lei * ncasarea dobnzii aferente disponibilitilor din conturile curente pn la sfritul perioadei la care se refer: * 5121 Conturi la bnci n lei = 766 Venituri din dobnzi * reflectarea dreptului de ncasare a dobnzii n perioada urmtoare, aferent perioadei curente de gestiune: * 5187 Dobnzi de ncasat = 766 Venituri din dobnzi * ncasarea dobnzii n perioada viitoare: * 5121 Conturi la bnci n lei = 5187 Dobnzi de ncasat * Aplicaie rezolvat O unitate patrimonial, beneficiar a unui credit de trezorerie n contul curent deschis la banc n lei, achit ntr-o lun, din totalul dobnzii datorate de 1.500 lei, suma de 1.000 lei, conform extrasului de cont i notei de contabilitate bancar. Diferena se achit n luna urmtoare conform acelorai documente. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: plata dobnzii, la scaden: *
Cheltuieli privind dobnzile = 5121 Conturi la bnci n lei

666

* reflectarea dobnzii aferente perioadei curente care nu s-a decontat: *


666

1.000

* achitarea dobnzii datorate, n perioada urmtoare de gestiune: *


5186 Dobnzi de pltit

Cheltuieli privind dobnzile

5186 Dobnzi de pltit

500

* U12.3.4. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt

5121 Conturi la bnci n lei

500

Pentru asigurarea desfurrii normale a activitii curente, agenii economici care nu au suficiente surse proprii pot apela la credite bancare curente numite credite de trezorerie sau credite pe termen scurt. n situaia n care creditele bancare pe termen scurt se acord n cadrul unor linii de creditare sub form de plafoane maxime de credite, acestea se reflect pe msura efecturii de pli pe seama lor cu contul 5121 Conturi la bnci n lei. n cazul n care creditele pe termen scurt (sub 1 an) se acord n conturi distincte, pe obiective de creditare, ele sunt reflectate n contabilitate cu ajutorul contului 519 Credite bancare pe termen scurt, care are funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint creditele bancare pe termen scurt, nerestituite. Contul 519 Credite bancare pe termen scurt se detaliaz pe conturi sintetice operaionale de gradul al doilea, n funcie de felul creditului, astfel: contul 5191 Credite bancare pe termen scurt; 234

contul 5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden; contul 5193 Credite externe guvernamentale; contul 5194 Credite externe garantate de stat; contul 5195 Credite externe garantate de bnci; contul 5196 Credite de la trezoreria statului; contul 5197 Credite interne garantate de stat; contul 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt. Conturile se detaliaz n analitice pe feluri de credite pe termen scurt i pe instituiile care le-au acordat. Operaii economice privind creditele pe termen scurt Creditele bancare pe termen scurt implic urmtoarele nregistrri: primirea de la banc a unui credit pe termen scurt, n lei: * 5121 Conturi la bnci n lei = 5191 Credite bancare pe termen scurt * reflectarea obligaiei de plat a dobnzii aferente creditului primit: * 666 Cheltuieli privind dobnzile = 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt * evidenierea creditelor bancare pe termen scurt nerambursate la scaden: * 5191 Credite bancare pe termen = 5192 Credite bancare pe termen scurt scurt nerambursate la scaden * reflectarea obligaiei de plat a dobnzii penalizatoare pentru ratele restante la credit: * 666 Cheltuieli privind dobnzile = 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt * rambursarea creditelor pe termen scurt, a celor pe termen scurt nerambursate la scaden, precum i plata dobnzilor aferente: * % = 5121 Conturi la bnci n lei 5191 Credite bancare pe termen scurt 5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt * Creditele bancare pe termen scurt n valut care se acord n cadrul unor linii de creditare sub form de plafoane maxime de credite, se evideniaz cu contul 5124 Conturi la bnci n valut. n situaia n care creditele pe termen scurt n valut se acord n conturi distincte, atunci n cadrul conturilor sintetice de gradul al doilea ale contului 519 Credite bancare pe termen scurt, se deschid analitice distincte pe feluri de credite, respectiv n lei i n valut. n cazul creditelor n valut se evideniaz n plus fa de creditele pe termen scurt n lei, diferenele favorabile i nefavorabile de curs valutar, la finele fiecrei luni, cu ocazia evalurii datoriilor n valut, similar cu nregistrrile efectuate la creditele bancare pe termen lung n valut. De asemenea, n momentul rambursrii creditelor pot apare diferene favorabile sau nefavorabile de curs valutar ce afecteaz veniturile sau cheltuielile financiare. 235

Aplicaie rezolvat Considerm c o entitate a primit de la o unitate bancar, pe data de 01 septembrie, un credit pe termen scurt, n valoare de 12.000 lei, conform extrasului de cont i contractului de credit, cu o rat anual a dobnzii de 10 %. Se cunoate faptul c n luna noiembrie unitatea nu a putut achita rata la scaden, motiv pentru care achit o dobnd penalizatoare pentru cele 7 zile de ntrziere n procent de 1%, conform extrasului de cont, a contractului de credit i a notei de contabilitate bancar. Se cunoate faptul c dobnda lunar se calculeaz la soldul datoriei, n funcie de numrul zilelor din luna pentru care se efectueaz plata i de numrul zilelor dintr-un an, luate n considerare de unitatea bancar, la calcului acesteia (360 zile). Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: primirea creditului pe termen scurt: *

5121 Conturi la bnci n lei

* reflectarea dobnzii de achitat aferent lunii septembrie: *


666 Cheltuieli privind dobnzile =

= 5191 Credite bancare pe termen scurt 12.000

* achitarea la scaden a primei rate i a dobnzii aferente: *


% 5191 Credite bancare pe termen scurt 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt = 5121 Conturi la bnci n lei

5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt

100

1.100 1.000 100

* evidenierea, la nceputul lunii noiembrie, a ratei restante: *


5191 Credite bancare pe termen scurt = 5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden 1.000

* nregistrarea dobnzii de achitat aferente lunii octombrie: *


666 Cheltuieli privind dobnzile =

* reflectarea dobnzii penalizatoare: *


666 Cheltuieli privind dobnzile = 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt 7

5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt

95

- analitic distinct * achitarea ratei restante, a dobnzii curente i a dobnzii penalizatoare, n momentul refacerii capacitii de plat (dup 7 zile de la scaden): *
% 5191 Credite bancare pe termen scurt 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt - analitic distinct = 5121 Conturi la bnci n lei 1.102 1.000 95 7

* 236

n mod asemntor se efectueaz nregistrrile n contabilitate pn n momentul achitrii integrale a creditului contractat i a dobnzii aferente. Aplicaie propus Presupunem c o entitate ncaseaz prin contul de disponibil de la banc n lei, conform ordinelor de plat, foilor de vrsmnt i a extraselor de cont: creane din vnzri de produse finite, 10.000 lei; creane din vnzarea unui program informatic, 5.500 lei; numerar din casierie, 2.500 lei; rambursare de TVA, 6.200 lei; creane pentru care s-a emis un cec, 2.500 lei; creane pentru care s-a emis un bilet la ordin, 3.500 lei. S se efectueze nregistrrile n contabilitate implicate de aceast situaie. ntrebri facultative 1. Ce nelegei prin trezorerie? 2. Care sunt operaiile derulate prin trezorerie? 3. Ce nelegei prin decontri fr numerar sau prin virament? 4. Care sunt operaiile care se efectueaz prin conturile curente deschise la bnci? 5. Ce nelegei prin valori de ncasat? 6. Precizai componena valorilor de ncasat. 7. Menionai conturile care in evidena valorilor de ncasat, funcia contabil i soldul acestora. 8. Care sunt funciile pe care le pot ndeplini conturile deschise la bnci, n lei i n valut? 9. Precizai relaia dintre valute i moneda naional. 10. Ce se include n categoria sumelor n curs de decontare?

U12.4. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 12


1. Conturile care in evidena valorilor de ncasat sunt: a) 5112, 5113, 5114, 5125; b) 5112, 5113, 5114, 413; c) 5112, 5113, 5114; d) 413, 5125, 5121, 5124; e) 413, 5113, 5114. Alegei varianta corect: 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte)

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

237

2. ncasarea unui bilet la ordin nainte de scaden, se reflect: a) 413 = 4111; b) % = 5114; 5121 667 c) % = 5114; 5121 627 % = 5113. 5121 667

d) 5121 = 5113; e)

1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 3. 666 = 5186 1.000, reflect: a) plata dobnzii aferent creditelor acordate de bnci n conturi curente, la scaden, n valoare de 1.000 lei; b) dobnda aferent creditelor acordate de bnci n conturi curente, nedecontat la scaden, n sum de 1.000 lei; c) dobnda aferent creditelor pe termen scurt, n valoare de 1.000 lei; d) ahitarea dobnzii unui credit pe termen scurt, n valoare de 1.000 lei; e) niciun rspuns nu este corect. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (20 puncte) 4. 5121 = 5187 1.000, reflect: a) ncasarea dobnzii aferent creditelor acordate de bnci n conturi curente, la scaden, n valoare de 1.000 lei; b) ncasarea dobnzii aferent creditelor pe termen scurt nedecontat la scaden, n sum de 1.000 lei; c) ncasarea dobnzii aferent disponibilitilor din contul curent, la scaden, n valoare de 1.000 lei; d) ncasarea dobnzii aferent disponibilitilor din contul curent, n perioada urmtoare de gestiune, n valoare de 1.000 lei; e) niciun rspuns nu este corect. 1. a 2. b 3. c 4. d

238

5. e (20 puncte)
5. Obligaia de plat a dobnzii corespunztoare unui credit pe termen scurt, n lei, se reflect:

a) c) e) 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e

666 666

= 5121; = 5186; = 5198;

b) 666

d) 5198 = 5121; 5187 = 766.

(15 puncte)
6. Creditele bancare pe termen scurt nerambursate la scaden, se evideniaz astfel:

a) f)

5191 = 5121; 666 = 5198;

g) 5191 = 5198; h) 5191 = 5192; i) 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 5192 = 5121.

U12.5. Rezumat
n vederea desfurrii activitii, entitile efectueaz operaiuni financiare n scopul asigurrii mijloacelor bneti necesare derulrii normale a activitii. Avnd n vedere acest aspect, n aceast unitate de nvare sunt prezentate aspectele de ordin teoretic referitoare la definirea i structura trezoreriei, valorile de ncasat, conturile curente la bnci n lei i n valut, dobnzile aferente disponibilitilor i creditelor acordate de bnci n conturi curente i creditele bancare pe termen scurt, conturile cu ajutorul crora se reflect n contabilitate, modalitatea de funcionare a respectivelor conturi, precum i posibilitile de evideniere n contabilitate a operaiilor care se refer la aceste elemente patrimoniale.

239

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri i comentarii la testul de autoevaluare nr. 12


1. 3; 2. 2; 3. 2; 4. 4; 5. 3; 6. 4.

240

UNITATEA 13 Contabilitatea operaiunilor derulate prin casierie, a acreditivelor i a avansurilor de trezorerie, a viramentelor interne i a ajustrilor pentru deprecierea conturilor de trezorerie

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:

pag.
241

U13.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare .........................................

U13.2. Contabilitatea operaiilor n numerar i a altor valori de trezorerie ... 242 U13.3. Contabilitatea acreditivelor i a avansurilor de trezorerie . U13.4. Contabilitatea viramentelor interne i a ajustrilor pentru deprecierea conturilor de trezorerie ... 244 248

U13.5. Test de autoevaluare ..... 251 U13.6. Rezumat ........ Bibliografie minimal 253 253

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 13 ...... 253

U13.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale de la nivelul unei entiti care se refer la trezorerie, respectiv: operaiile efectuate prin casieria unitii, acreditivele i avansurile de trezorerie, viramentele interne i ajustrile pentru deprecierea conturilor de trezorerie, precum i aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii modalitii de funcionare a conturilor corespunztoare acestor categorii economice. La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: identificai elementele patrimoniale care se refer la operaii cu numerar i alte valori, acreditive i avansuri de trezorerie, viramente interne i ajustri pentru deprecierea conturilor de trezorerie; 241

nelegei modul de funcionare a conturilor cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se evideniaz; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care vizeaz respectivele elemente de trezorerie; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U13.2. Contabilitatea operaiilor n numerar i a altor valori de trezorerie


Unele operaii care au o pondere redus n totalul decontrilor pot fi efectuate, de entiti, n numerar, respectiv n lei sau n valut. Sumele n numerar, n lei sau n valut, de care dispun o unitate patrimonial, sunt pstrate n casieria unitii, cu gestionarea distinct a acestora i respectarea reglementrilor privind decontrile n numerar. n casieria unitii mai pot fi pstrate i alte valori care sunt asimilate decontrilor n numerar. Evidena numerarului din casierie i a altor valori se efectueaz cu ajutorul conturilor din grupa 53 Casa. Contabilitatea sintetic a operaiilor efectuate prin casierie se realizeaz cu ajutorul contului 531 Casa, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint numerarul existent n casieria unitii. Contul se detaliaz n dou conturi sintetice operaionale de gradul al doilea, respectiv: contul 5311 Casa n lei; contul 5314 Casa n valut. Evidena operativ a numerarului se realizeaz cu ajutorul Registrului de cas, care pentru valut cuprinde coloane att pentru ncasri, pli i sold n lei ct i coloane pentru ncasri, pli i sold n valut. Pentru fiecare fel de valut se conduce cte un registru de cas. Evidena analitic a contului 5314 Casa n valut se ine pe feluri de valut. La sfritul lunii, soldul n valut este evaluat la cursul de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi lucrtoare a respectivei luni, moment n care se calculeaz i se nregistreaz diferenele de curs valutar, astfel: evidenierea diferenei favorabile de curs valutar: * 5314 Casa n valut = 756 Venituri din diferene de curs valutar * reflectarea diferenei nefavorabile de curs valutar: * 665 Cheltuieli din diferene de = 5314 Casa n valut curs valutar * n casieriile agenilor economici se pot pstra i alte valori n care sunt incluse: timbrele fiscale i potale; biletele de tratament i odihn; tichetele i biletele de cltorie; alte valori (bonurile de valoare pentru combustibili auto, tichetele de mas etc.). 242

Contabilitatea sintetic a altor valori pstrate n casierie se realizeaz cu ajutorul contului 532 Alte valori, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint alte valori de trezorerie existente n casieria entitii. Contul 532 Alte valori se detaliaz pe conturi sintetice operaionale de gradul al doilea, astfel: contul 5321 Timbre fiscale i potale; contul 5322 Bilete de tratament i odihn; contul 5323 Tichete i bilete de cltorie; contul 5328 Alte valori. Conturile se dezvolt n analitice pe feluri de alte valori. Operaii economice privind alte valori Aceast categorie economic genereaz n contabilitate nregistrrile: procurarea de timbre potale i tichete de cltorie de la furnizori: * % = 401 Furnizori 5321 Timbre fiscale i potale 5323 Tichete i bilete de cltorie 4426 TVA deductibil * utilizarea timbrelor potale: * 626 Cheltuieli potale i taxe = 5321 Timbre fiscale i potale de telecomunicaii * utilizarea tichetelor de cltorie: * % = 5323 Tichete i bilete de cltorie 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal 625 Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri * procurarea biletelor de odihn i tratament de la unitile de profil: * % = 401 Furnizori 5322 Bilete de tratament i odihn 4426 TVA deductibil * distribuirea ctre salariai a biletelor de tratament i odihn, avnd n vedere faptul c unitatea suport o parte din contravaloarea acestora: * % = 5322 Bilete de tratament i odihn 6458 Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social 4282 Alte creane n legtur cu personalul * ~ concomitent, se nregistreaz TVA care se suport parial de ctre salariai i parial de entitate pentru acordarea unor gratuiti: * % = 4427 TVA colectat 4282 Alte creane n legtur cu personalul 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate * 243

achiziionarea de bonuri de valoare pentru combustibili auto (B.V.C.A.) de la furnizori: * % = 401 Furnizori 5328 Alte valori - analitic distinct 4426 TVA deductibil * procurarea combustibilului pe baz de B.V.C.A.- uri: * 3022 Combustibili = 5328 Alte valori * n cazul n care aceste valori sunt achiziionate dintr-un avans de trezorerie, atunci n locul contului 401 Furnizori, se utilizeaz contul 542 Avansuri de trezorerie. Aplicaie rezolvat O unitate patrimonial achiziioneaz de la furnizori timbre fiscale i potale n valoare de 500 lei i tichete de cltorie n sum de 1.000 lei, exclusiv TVA, conform facturii i notei de recepie i constatare de diferene. S se efectueze nregistrrile n contabilitate cunoscnd faptul c acestea sunt utilizate integral, conform bonului de consum. Rezolvare: Aceast situaie genereaz, n contabilitate, urmtoarele nregistrri: achiziionarea de la furnizori a valorilor de trezorerie: *
= 401 Furnizori

% 5321 Timbre fiscale i potale 5323 Tichete i bilete de cltorie 4426 TVA deductibil

* utilizarea timbrelor fiscale i potale: *


626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii = 5321 Timbre fiscale i potale 500

1.860 500 1.000 360

* utilizarea tichetelor de cltorie: *


624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal = 5323 Tichete i bilete de cltorie

1.000

U13.3. Contabilitatea acreditivelor i a avansurilor de trezorerie


Acreditivul reprezint o modalitate de decontare care const n rezervarea disponibilitilor bneti, n lei sau n valut, ntr-un cont bancar distinct, la dispoziia unui furnizor, n vederea efecturii plilor pe msura livrrii mrfurilor, executrii lucrrilor sau prestrii serviciilor. Plile din acreditive i din avansuri de trezorerie se nscriu printre modalitile de decontare cu teri. Contabilitatea acestora se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 54 Acreditive. Contabilitatea sintetic a acreditivelor deschise la bnci pentru efectuarea 244

de pli n favoarea furnizorilor se ine cu ajutorul contului 541 Acreditive care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint valoarea acreditivelor deschise la bnci, existente. Contul 541 Acreditive se detaliaz n dou conturi sintetice, operaionale de gradul al doilea, respectiv: contul 5411 Acreditive n lei; contul 5412 Acreditive n valut. Conturile se dezvolt n analitice pe feluri de acreditive, pe furnizori, iar n cazul acreditivelor n valut i pe feluri de devize. Operaii economice privind acreditivele Acreditivele implic n contabilitate urmtoarele nregistrri: deschiderea unui acreditiv n lei: * 581 Viramente interne = 5121 Conturi la bnci n lei * ~ concomitent: * 5411 Acreditive n lei = 581 Viramente interne * achitarea furnizorilor din acreditivele deschise n lei: * % = 5411 Acreditive n lei 401 Furnizori 404 Furnizori de imobilizri * retragerea acreditivului neutilizat: * 581 Viramente interne = 5411 Acreditive n lei * ~ concomitent: * 5121 Conturi la bnci n lei = 581 Viramente interne * n cazul acreditivului n valut operaiile sunt asemntoare cu cele efectuate anterior, cu deosebirea c n locul contului 5411 Acreditive n lei se utilizeaz contul 5412 Acreditive n valut. La finele lunii, soldul contului 5412 Acreditive n valut se evalueaz la cursul valutar din ultima zi lucrtoare a respectivei luni, curs comunicat de Banca Naional a Romniei, moment n care se calculeaz i se nregistreaz diferenele de curs valutar, astfel: diferenele favorabile de curs valutar: * 5412 Acreditive n valut = 765 Venituri din diferene de curs valutar * diferenele nefavorabile de curs valutar: * 665 Cheltuieli din diferene de = 5412 Acreditive n valut curs valutar * Diferenele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, apar pe parcursul exerciiului financiar ca urmare a evoluiei cursului valutar ntre finele lunii precedente achitrii acestora i momentul plii respectivelor datorii dintr-un acreditiv n valut precum i cu ocazia lichidrii acreditivelor n valut deschise la dispoziia furnizorului, neutilizate. Avansurile de trezorerie numite i avansuri spre decontare reprezint 245

sumele puse la dispoziia administratorilor sau altor salariai din cadrul unei entitii, n vederea efecturii unor pli n favoarea unitii patrimoniale, precum: aprovizionri cu materiale i bunuri de valori mici; cheltuieli de protocol, reclam i publicitate; cheltuieli de transport, deplasri, detari; servicii potale, taxe de telecomunicaii ialte cheltuieli. Contabilitatea sintetic a avansurilor de trezorerie se realizeaz cu ajutorul contului 542 Avansuri de trezorerie, care are funcia contabil de activ. Soldul debitor reprezint sumele acordate ca avansuri de trezorerie, nedecontate (nejustificate). Avansurile de trezorerie pot fi acordate n lei i n valut. n situaia avansurilor n valut, la decontarea lor pot s apar diferene favorabile sau nefavorabile de curs valutar, care afecteaz veniturile sau cheltuielile financiare. Contul 542 Avansuri de trezorerie se detaliaz n analitice pe monede (lei sau valut) i pe persoane crora li s-au acordat avansuri de trezorerie. Operaii economice privind avansurile de trezorerie Avansurile de trezorerie implic urmtoarele nregistrri: acordarea n numerar a unui avans de trezorerie, n lei: * 542 Avansuri de trezorerie = 5311 Casa n lei * justificarea sau decontarea avansului de trezorerie prin achitarea furnizorilor i efectuarea de cheltuieli: * % = 542 Avansuri de trezorerie 401 Furnizori 604 Cheltuieli privind materialele nestocate -------------------------605 Cheltuieli privind energia i apa 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile -------------------------614 Cheltuieli cu studiile i cercetrile 622 Cheltuieli privind comisioanele i onorariile -------------------------626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri 4426 TVA deductibil * justificarea avansului de trezorerie prin achiziia de stocuri: * % = 542 Avansuri de trezorerie 301 Materii prime 3021 Materiale auxiliare -------------------------3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 361 Animale i psri 371 Mrfuri 381 Ambalaje * 246

n situaia n care evaluarea stocurilor se realizeaz la preuri prestabilite (standard sau normate), atunci pentru diferenele nefavorabile de pre se debiteaz i conturile corespunztoare de diferene (308, 368, 388). depunerea la casieria unitii a avansului de trezorerie nejustificat: * 5311 Casa n lei = 542 Avansuri de trezorerie * n cazul avansurilor de trezorerie n valut, n momentul lichidrii acestora pot s apar diferene de curs valutar, care se nregistreaz astfel: diferenele nefavorabile de curs valutar ca urmare a scderii acestuia: * % = 542 Avansuri de trezorerie 5314 Casa n valut 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar * diferenele favorabile de curs valutar ca urmare a creterii cursului: * 5314 Casa n valut = % 542 Avansuri de trezorerie 765 Venituri din diferene de curs valutar * La finele fiecrei luni avansurile de trezorerie n valut se evalueaz innd cont de cursul de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi lucrtoare a lunii, rezultnd astfel diferene favorabile sau nefavorabile de curs valutar care afecteaz, dup caz, veniturile sau cheltuielile financiare ale entitii. Aplicaie rezolvat O entitate acord unui salariat un avans de trezorerie, n valoare de 300 lei, conform dispoziiei de plat ctre casierie, ordinului de deplasare i registrului de cas. La ntoarcerea din delegaie, salariatul justific suma primit, astfel: - cheltuieli cu transportul (bilete CFR), 124 lei; - cheltuieli cu cazarea, 109 lei; - diurna, 2 zile, 26 lei. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: acordarea unui avans de trezorerie, n lei: *
Avansuri de trezorerie = 5311 Casa n lei

542

% 625 Cheltuieli cu deplasri, detari, transferri 4426 TVA deductibil

* justificarea avansului primit anterior, astfel: cheltuieli cu transportul: *


= 542 Avansuri de trezorerie

300

124 100 24

* cheltuieli cu cazarea:

247

% 625 Cheltuieli cu deplasri, detari, transferri 4426 TVA deductibil

*
= 542 Avansuri de trezorerie

109 100 9

* cheltuieli cu diurna: *
625 Cheltuieli cu deplasri, detari, transferri = 542 Avansuri de trezorerie 26

* restituirea avansului neutilizat: *


5311 Casa n lei

= 542

Avansuri de trezorerie

41

U13.4. Contabilitatea viramentelor interne i a ajustrilor pentru deprecierea conturilor de trezorerie


Transferurile de disponibiliti bneti efectuate ntre conturile de la bnci, precum i ntre aceste ultime conturi i casieria unitii patrimoniale reprezint viramentele interne. Pentru a oferi posibilitatea nregistrrii unor asemenea operaii n mod distinct i separat, concomitent, n mai multe registre s-a introdus un cont ajuttor, care d posibilitatea ca dintr-o formul contabil s se construiasc dou formule contabile prin intercalarea contului ajuttor 581 Viramente interne, care are funcia contabil de activ. Contul de regul nu prezint sold i nu necesit dezvoltarea analitic. Operaii economice privind viramentele interne Viramentele interne implic n contabilitate urmtoarele nregistrri: virarea(ieirea) sumelor dintr-un cont de trezorerie n alt cont de trezorerie: * 581 Viramente interne = % 5121 Conturi la bnci n lei 5124 Conturi la bnci n valut 5311 Casa n lei 5314 Casa n valut 5411 Acreditive n lei 5412 Acreditive n valut * intrarea sumelor ntr-un cont de trezorerie din alt cont de trezorerie: * % = 581 Viramente interne 5121 Conturi la bnci n lei 5124 Conturi la bnci n valut 5311 Casa n lei 5314 Casa n valut 5411 Acreditive n lei 5412 Acreditive n valut * Ca i n cazul celorlalte active, pentru deprecierea sau pierdea de valoare se constituie ajustri numai pentru investiiile pe termen scurt n situaia n care la inventarierea de la sfritul exerciiului, valoarea de pia a titlurilor de plasament 248

deinute de unitatea economic (aciuni, obligaiuni etc.) este inferioar valorii de intrare a acestora. Contabilitatea sintetic a acestor ajustri se realizeaz cu ajutorul conturilor care fac parte din grupa 59 Ajustri pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie, respectiv: contul 591 Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entitile afiliate; contul 595 Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor emise i rscumprate; contul 596 Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor; contul 598 Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii pe termen scurt i creane asimilate; Conturile din aceast grup au funcia contabil de pasiv. Soldul creditor reprezint ajustrile constituite pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie, existente la sfritul perioadei. Operaii economice privind ajustrile pentru deprecierea conturilor de trezorerie n contabilitate se efectueaz nregistrrile: constituirea sau majorarea ajustrilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie: * 6864 Cheltuieli financiare privind = % ajustrile pentru pierderea de 591 Ajustri pentru pierderea de valoare a activelor circulante valoare a aciunilor deinute la entitile afiliate -----------------------598 Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii pe termen scurt i creane asimilate * diminuarea sau anularea ajustrilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie: * % = 7864 Venituri din ajustri 591 Ajustri pentru pierderea de pentru pierderea de valoare a valoare a aciunilor deinute la activelor circulante entitile afiliate ------------------------598 Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii pe termen scurt i creane asimilate * Aplicaie rezolvat Considerm c o entitate deschide un acreditiv n lei, n valoare de 30.000 lei, conform extrasului de cont i ordinului de plat, pe termen de 3 luni, din care efectueaz plata datoriei ctre un furnizor de bunuri i servicii, n valoare de 28.500 lei. La expirarea perioadei pentru care acreditivul a fost deschis are loc retragerea acreditivului neutilizat, conform ordinului de plat i extrasului de cont. 249

Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: deschiderea unui acreditiv n lei: *


Viramente interne = 5121 Conturi la bnci n lei 30.000

581

* i, concomitent: *
5411 Acreditive n lei

* achitarea obligaiei ctre furnizor: *


401 Furnizori

581

Viramente interne

30.000

* retragerea acreditivului neutilizat: *


581

= 5411 Acreditive n lei

28.500

* i, concomitent: *
5121 Conturi la bnci n lei

Viramente interne

5411 Acreditive n lei

1.500

* Aplicaie propus

581

Viramente interne

1.500

Considerm c o entitate achit prin casierie, conform chitanelor, foilor de vrsmnt, statelor de salarii, ordinelor de deplasare, dispoziiilor de plat ctre casierie i a registrelor de cas: datorii ctre furnizori de bunuri i servicii, 4.500 lei; depunerea numerarului la banc, 5.500 lei; acordarea unui avans de trezorerie, 500 lei; salariile datorate personalului la chenzina a II-a, 2.200 lei; S se efectueze nregistrrile n contabilitate, implicate de aceast situaie. ntrebri facultative 1. Ce operaiuni se efectueaz prin casieria unei entiti? 2. Cnd i cum se efectueaz evaluarea numerarului existent n casieria unei uniti patrimoniale, n valut? 3. Care sunt elementele care se ncadreaz n categoria altor valori? 4. Cum se efectueaz evidena operativ a numerarului n valut? 5. Definii acreditivul. 6. Ce reprezint avansurile de trezorerie? 7. Definii viramentele interne. 8. Care sunt elementele de trezorerie pentru care se constituie ajustri? 9. Cnd i cum se constituie ajustri pentru deprecierea conturilor de trezorerie? 10. Care sunt conturile cu ajutorul crora se evideniaz diferenele de curs valutar aferente activelor de trezorerie?

250

U13.5. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 13


1. Conturile care in evidena valorilor altor valori sunt: a) 5112, 5113, 5114; b) 5112, 5113, 5114, 413; c) 5321, 5322, 5323, 5324, 5328; d) 5321, 5322, 5323, 5328; e) 5321, 5322, 5113, 5114. Alegei varianta corect: 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 2. Utilizarea timbrelor potale, se reflect: a) 626 = 5328; b) 625 = 5321; c) 626 = 5321; d) 624 = 5323; e) 626 = 5323. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 3. 542 = a) b) c) d) e) 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (20 puncte) 4. 6864 = 591 2.000, reflect: a) constituirea unei ajustri pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie, n sum 5311 1.000, reflect: acordarea unui avans de trezorerie, n valoare de 1.000 lei; deschiderea unui acreditiv, n sum de 1.000 lei; justificarea unui avans de trezorerie, n valoare de 1.000 lei; restituirea avansului de trezorerie neconsumat, n valoare de 1.000 lei; niciun rspuns nu este corect.

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

251

de 2.000 lei; b) majorarea unei ajustri pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie, n sum de 2.000 lei; c) constituirea unei ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entitile afiliate, n sum de 2.000 lei; d) majorarea unei ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entitile afiliate, n sum de 2.000 lei; e) toate rspunsurile sunt corecte. 1. a, b 2. e 3. c, d 4. a 5. c (20 puncte)
5. Diminuarea sau anularea ajustrilor pentru pierderea de valoare a obligaiunilor, se reflect:

a) c) d) e) 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e

591 = 7864; 596 = 7864; 598 = 7864; toate rspunsurile sunt corecte.

b) 595 = 7864;

(15 puncte)
6. Achitarea obligaiei ctre un furnizor de imobilizri, dintr-un acreditiv n lei, se evideniaz

astfel: a) c) d) e) 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 5411 = 5121; 404 = 5412; 404 = 5411; 5121 = 5411. b) 401 = 5411;

252

U13.6. Rezumat
Desfurarea activitii unei entiti presupune, printre altele, operaiuni de ncasri i pli n numerar, decontri din acreditive deschise la dispoziia unor teri, n lei sau n valut, operaiuni cu alte valori pstrate n casieria unitii patrimoniale, acordarea avansurilor de trezorerie n vederea efecturii unor pli de ctre persoane mputernicite n acest sens, motiv pentru care, n aceast unitate de nvare sunt prezentate aspectele de ordin teoretic referitoare la respectivele active de trezorerie, conturile cu ajutorul crora se reflect n contabilitate, modalitatea de funcionare a conturilor corespunztoare acestor elemente patrimoniale, precum i posibilitile de evideniere n contabilitate a operaiilor care implic aceste active de trezorerie.

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri i comentarii la testul de autoevaluare nr. 13


1. 4; 2. 3; 3. 1; 4. 3; 5. 3; 6. 4.

253

UNITATEA 14 Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor

Durata medie de studiu individual - 2 ore

Cuprins:
U14.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare ....... U14.2. Definirea i structura cheltuielilor i veniturilor .. U14.3. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare .

pag. 254 255 256

U14.4. Contabilitatea veniturilor din activitatea de exploatare. 272 U14.5. Contabilitatea cheltuielilor financiare .. U14.6. Contabilitatea veniturilor din activitatea financiar. 283 286

U14.7. Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor extraordinare i a cheltuielilor cu impozitul pe profit i alte impozite ... 291 U14.8. Contabilitatea decontrii cheltuielilor i veniturilor 293

U14.9. Test de autoevaluare ... 296 U14.10. Rezumat ........ Bibliografie minimal ... 298 298

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 14 .. 299 TEMA DE CONTROL NR. 4 .. 299

U14.1. Scopul i obiectivele unitii de nvare


Parcurgerea acestei uniti de nvare v va facilita formarea de competene privind identificarea elementelor patrimoniale de la nivelul unei entiti care se refer la cheltuielile pe care o unitate le efectueaz n vederea obinerii de venituri, precum i aprofundarea conceptelor i principiilor contabile astfel nct cunotinele dobndite s v dea posibilitatea nelegerii modalitii de funcionare a conturilor respective. La terminarea studiului acestei uniti de nvare, vei fi capabili s: identificai i s definii elementele patrimoniale care se refer la 254

cheltuielile i veniturile unei entiti, grupate n raport de felul activitii; identificai conturile cu ajutorul crora aceste elemente patrimoniale se reflect n contabilitate i s nelegei modul de funcionare a respectivelor conturi; stpnii posibilitile practice de reflectare n contabilitate a operaiunilor de la nivelul entitilor care se refer la venituri i cheltuieli; s obinei un scor de cel puin 80%, ntr-un interval de timp de maximum 15 minute, la testul de la sfritul acestei uniti.

U14.2. Definirea i structura cheltuielilor i veniturilor


Activitile desfurate de entiti necesit consumuri de munc vie i materializat care poart denumirea general de cheltuieli. Cheltuielile sunt reprezentate de totalitatea operaiilor economice care afecteaz patrimoniul unei entiti prin diminuarea activului, cum ar fi, consumul de materiale, sau prin mrirea pasivului, ca de exemplu, nregistrarea obligaiei de plat pentru utiliti, prestate de teri (ap, gaze, curent electric). Organizarea contabilitii cheltuielilor are la baz concepia dualist specific rilor cu economie de pia dezvoltat, respectiv: contabilitatea financiar, care cuprinde n obiectul su de studiu evaluarea i reflectarea cheltuielilor grupate n raport de felul activitilor (exploatare, financiar, extraordinar) i de natura resurselor utilizate (cheltuieli cu materii prime, materiale, de personal, servicii primite, amortizri etc.); contabilitatea de gestiune, care cuprinde n obiectul su contabilizarea cheltuielilor grupate dup destinaia i funcia lor pe feluri de produse, lucrri i servicii. Cheltuielile care fac obiectul contabilitii financiare, se grupeaz pe feluri de cheltuieli, dup natura lor, astfel: cheltuieli de exploatare; cheltuieli financiare; cheltuieli extraordinare; cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i ajustrile; cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite. Contabilitatea cheltuielilor se realizeaz cu ajutorul conturilor cuprinse n clasa 6 Conturi de cheltuieli. Toate conturile de cheltuieli au funcia contabil de activ, cu excepia contului 609 Reduceri comerciale primite, care are funcia contabil de pasiv. La sfritul lunii conturile nu prezint sold. Veniturile reprezint sumele sau valorile primite sau de primit din livrri de bunuri, executri de lucrri, prestri de servicii i din avantajele pe care o entitate a consimit s le primeasc din executarea unor obligaii legale sau contractuale din partea terilor, n mod excepional, fr contrapartid. Sunt asimilate acestei categorii: ~ producia stocat n cursul exerciiului financiar; ~ producia imobilizat; ~ diminuarea sau anularea provizioanelor ori ajustrilor pentru depreciere. n cadrul contabilitii financiare, veniturile se urmresc n mod asemntor cu cheltuielile, n funcie de natura activitii care le-a generat iar n cadrul acestora pe feluri de venituri, astfel: 255

venituri din activitatea de exploatare; venituri financiare; venituri extraordinare; venituri din provizioane i ajustri. Contabilitatea veniturilor se realizeaz cu ajutorul conturilor care fac parte din clasa a 7-a Conturi de venituri, conturi care au funcia contabil de pasiv, cu urmtoarele excepii: contul 709 Reduceri comerciale acordate, cont de activ; contul 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse, cont bifuncional; contul 712 Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de execuie, cont bifuncional. Indiferent de funcia contabil, la sfritul lunii acestea nu prezint sold.

U14.3. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare


Activitatea de exploatare este subordonat realizrii obiectului de activitate nscris n actul constitutiv al entitii, iar cheltuielile de exploatare, n majoritatea lor, privesc exerciiul financiar n care sunt efectuate. Cheltuielile de exploatare cuprind: cheltuieli privind stocurile; cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri; cheltuieli cu alte servicii executate de teri; cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate; cheltuieli cu personalul; alte cheltuieli de exploatare; cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere. Evidena cheltuielilor de exploatare se ine cu conturile din urmtoarele grupe de conturi: 60 Cheltuieli privind stocurile; 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri; 62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri; 63 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate; 64 Cheltuieli cu personalul; 65 Alte cheltuieli de exploatare. Din categoria cheltuielilor de exploatare mai fac parte i conturile sintetice operaionale de gradul al doilea ale contului 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere. 1. Contabilitatea cheltuielilor privind stocurile Evidena cheltuielilor privind stocurile prezint o serie de particulariti legate de activitatea economic desfurat de unitatea patrimonial (comer, producie, prestri de servicii, executri de lucrri etc.) i locul pe care-l ocup anumite consumuri n cadrul acestei activiti. La nregistrarea cheltuielilor privind consumurile de stocuri trebuie s se in seama de metoda utilizat pentru contabilitatea sintetic a stocurilor, i anume: inventarul permanent sau inventarul intermitent. n cazul inventarului permanent, aprovizionrile de valori materiale se nregistreaz n conturile de stocuri n momentul achiziiei lor, de unde pe msura drii n consum, utiliznd una din metodele de evaluare prevzute de legislaia n vigoare se transfer asupra conturilor de cheltuieli. Este metoda cea mai utilizat 256

de entitile din ara noastr, fapt pentru care consumurile de stocuri n cadrul acestei uniti de nvare vor fi tratate dup metoda inventarului permanent. Inventarul intermitent presupune utilizarea a dou variante: a) cu acumulare pe stocuri. n aceast situaie, pe parcursul perioadei de gestiune achiziiile de stocuri sunt nregistrate numai prin majorarea stocurilor de materii prime i materiale. La finele lunii se efectueaz inventarierea stocurilor iar diferena dintre stocul de la nceputul perioadei majorat cu aprovizionrile i stocul final, se consider consumuri i se reflect pe cheltuieli, astfel: * 601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime * i: * 602 Cheltuieli cu materialele = 302 Materiale consumabile consumabile (Subconturile 3021 - 3028) (Subconturile 6021 - 6028) * b) cu acumulare pe cheltuieli. n acest caz, la nceputul perioadei de gestiune soldurile iniiale ale conturilor de materii prime i materiale consumabile se transfer asupra cheltuielilor, conform formulelor contabile anterioare, iar pe parcursul lunii toate aprovizionrile se includ direct pe cheltuieli efectundu-se formula contabil: * % = 401 Furnizori 601 Cheltuieli cu materiile prime 602 Cheltuieli cu materialele consumabile (Subconturile 6021 - 6028) 4426 TVA deductibil * La finele perioadei, pe baz de inventar, se stabilesc stocurile neconsumate i cu valoarea acestora se diminueaz cheltuielile, prin formulele contabile: * 301 Materii prime = 601 Cheltuieli cu materiile prime * i: * 302 Materiale consumabile = 602 Cheltuieli cu materialele (Subconturile 3021 - 3028) consumabile (Subconturile 6021 - 6028) * Pentru a nu denatura rulajul conturilor de cheltuieli, ultimele dou formule contabile se pot nregistra invers cu sumele n rou sau se poate realiza reglarea de rulaj prin debitarea i creditarea contului de cheltuieli cu sumele n rou. Evidena cheltuielilor cu stocurile care aparin unei entiti se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 60 Cheltuieli privind stocurile. Precizm faptul c nregistrrile n contabilitate pentru majoritatea stocurilor au fost efectuate n uniti de nvare anterioare, motiv pentru care n cele ce urmeaz vom efectua doar operaiile economice la care nu am fcut referire. 1) Cheltuielile cu materiile prime sunt formate din: preul de nregistrare al materiilor prime date n consum; preul de nregistrare al materiilor prime constatate lips la inventariere; diferenele de pre aferente materiilor prime date n consum sau constatate 257

lips la inventariere. n categoria materiilor prime se cuprind acele sortimente, dimensiuni etc., destinate consumului productiv, care constituie substana produselor finite. Evidena sintetic a cheltuielilor cu materiile prime se realizeaz cu ajutorul contului 601 Cheltuieli cu materiile prime. Operaiile economice privind cheltuielile cu materiile prime au fost evideniate la contabilitatea stocurilor de materii prime. 2) Cheltuielile cu materialele consumabile sunt formate din aceleai componente menionate la cheltuielile cu materiile prime. Materialele consumabile cuprind acele materiale care se utilizeaz n procesul de producie alturi de materii prime i care, de regul, nu se regsesc n substana produsului finit. Evidena sintetic se realizeaz cu ajutorul contului 602 Cheltuieli cu materialele consumabile, care se detaliaz n urmtoarele conturi sintetice operaionale de gradul al doilea: 6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare; 6022 Cheltuieli privind combustibilul; 6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat; 6024 Cheltuieli privind piesele de schimb; 6025 Cheltuieli privind seminele i materialele de plantat; 6026 Cheltuieli privind furajele; 6028 Cheltuieli privind alte materiale consumabile. nregistrrile contabile privind cheltuielile cu materialele consumabile sunt similare cu nregistrrile privind cheltuielile cu materiile prime, cu deosebirea c n locul contului 601 Cheltuieli cu materiile prime se utilizeaz conturile sintetice operaionale de gradul al doilea ale contului 602 Cheltuieli cu materialele consumabile, iar n locul contului 301 Materii prime se folosesc sinteticele operaionale de gradul al doilea ale contului 302 Materiale consumabile. 3) Cheltuielile cu obiectele de inventar sunt reprezentate de valoarea acestora, determinat de darea lor n folosin, lipsurile constatate la inventariere sau pierderile din deprecieri. Evidena cheltuielilor privind materialele de natura obiectelor de inventar, la darea n folosin se realizeaz cu ajutorul contului 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar. Operaiile economice referitoare la acest cont au fost evideniate la contabilitatea obiectelor de inventar. 4) Materialele nestocate sunt acele materiale consumabile, nestocate de entitate, care nu trec printr-un cont de gestiune (de stocuri) i care se nregistreaz pe msura aprovizionrii lor direct n cheltuielile de exploatare (exemplu: unele imprimate). Contabilitatea sintetic a cheltuielile cu materialele nestocate se realizeaz cu ajutorul contului 604 Cheltuieli privind materialele nestocate. Operaiile economice referitoare le acest cont sunt urmtoarele: reflectarea materialelor nestocate aprovizionate de la furnizori, care se consum integral: * % = 401 Furnizori 604 Cheltuieli privind materialele nestocate 4426 TVA deductibil * sosirea materialelor nestocate aprovizionate, fr factur: 258

* % = 408 Furnizori - facturi nesosite 604 Cheltuieli privind materialele nestocate 4428 TVA neexigibil * evidenierea materialelor nestocate procurate dintr-un avans de trezorerie: * % = 542 Avansuri de trezorerie 604 Cheltuieli privind materialele nestocate 4426 TVA deductibil * 5) Consumul de energie i ap, indiferent de destinaie, pe msura livrrii de ctre furnizori se nregistreaz ca o cheltuial de exploatare, cu ajutorul contului 605 Cheltuieli privind energia i apa. Operaiile economice referitoare la acest cont sunt urmtoarele: evidenierea consumului de energie i ap facturat de ctre furnizori: * % = 401 Furnizori 605 Cheltuieli privind energia i apa 4426 TVA deductibil * reflectarea consumului de energie i ap nefacturat n luna curent: * % = 408 Furnizori - facturi nesosite 605 Cheltuieli privind energia i apa 4428 TVA neexigibil * repartizarea pe baz de scadenar a cheltuielilor privind consumul de energie i ap evideniate anticipat: * 605 Cheltuieli privind energia i apa = 471 Cheltuieli nregistrate n avans * 6) n categoria cheltuielilor cu animalele i psrile se include valoarea animalelor i psrilor achiziionate din afara entitii, vndute sau constatate lips la inventariere. Contabilitatea sintetic a cheltuielilor cu animalele i psrile se realizeaz cu ajutorul contului 606 Cheltuieli cu animalele i psrile. Operaiile economice referitoare la contul 606 Cheltuieli cu animalele i psrile au fost efectuate la contabilitatea stocurilor de animalele i psri. 7) Cheltuielile cu mrfurile apar numai la entitile care au ca obiect de activitate comerul cu ridicata sau cu amnuntul i sunt formate din preul de cumprare al mrfurilor vndute sau constatate lips la inventariere. Evidena acestor cheltuieli se realizeaz diferit, n funcie de metoda utilizat pentru gestionarea lor, respectiv metoda inventarului permanent sau intermitent, cu ajutorul contului 607 Cheltuieli privind mrfurile. Operaiile economice referitoare la contul 607 Cheltuieli privind mrfurile au fost efectuate la contabilitatea stocurilor de mrfuri. 8) n categoria cheltuielilor cu ambalajele se includ: ambalajele care circul n sistemul de vnzare-cumprare, care se vnd ori se constat ca lipsuri la inventariere; ambalajele care circul n sistem de restituire direct care nu se mai pot restitui furnizorilor. Evidena cheltuielilor cu ambalajele se realizeaz cu ajutorul contului 608 259

Cheltuieli privind ambalajele. Operaiile economice au fost efectuate la contabilitatea stocurilor de ambalaje. 9) ncepnd cu 01.01.2010 n categoria cheltuielilor privind stocurile se includ i reducerile comerciale primite ulterior facturrii, indiferent de perioada la care se refer i care se evideniaz, n contabilitate, cu ajutorul contului 609 Reduceri comerciale primite, cont de pasiv. 2. Contabilitatea cheltuielilor cu lucrrile i serviciile executate de teri n structura serviciilor executate de teri se cuprind acele lucrri i servicii care sunt nemijlocit ocazionate de desfurarea activitii de ansamblu a unei entiti, precum: ntreineri i reparaii, redevene, locaii de gestiune i chirii, prime de asigurare, cheltuieli cu studiile i cercetrile. Asemenea cheltuieli sunt reflectate cu ajutorul conturilor care fac parte din grupa 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri. 1) Evidena cheltuielilor cu ntreinerea i reparaiile efectuate de teri se realizeaz cu ajutorul contului 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile. Operaiile economice referitoare la acest cont sunt: reflectarea cheltuielilor de ntreinere i reparaii executate i facturate de furnizori: * % = 401 Furnizori 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile 4426 TVA deductibil * evidenierea cheltuielilor cu ntreinerile i reparaiile executate de teri, care nu au fost facturate: * % = 408 Furnizori - facturi nesosite 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile 4428 TVA neexigibil * n situaia n care cheltuielile cu reviziile tehnice i reparaiile curente se suport n mai multe exerciii sau avem de-a face cu cheltuieli capitale neplanificate (neprevizibile), atunci n locul contului 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile se utilizeaz contul 471 Cheltuieli nregistrate n avans. n perioadele urmtoare se repartizeaz cheltuielile de ntreinere i reparaii ce afecteaz mai multe perioade pe baz de scadenar: * 611 Cheltuieli cu ntreinerea i = 471 Cheltuieli nregistrate n reparaiile avans * 2) Redevenele reprezint obligaiile de plat ale unui entiti care a preluat n concesiune imobilizri n vederea exploatrii acestora n scopuri productive. Locaiile de gestiune constituie o modalitate de preluare pentru exploatare a unor spaii productive pe o perioad limitat de timp, pe baz de contracte de locaie. n acest context entitatea care a preluat active n locaie de gestiune, numit locatar, datoreaz unitii care a predat respectivele active sub aceast form, numit locator, sume lunare care se ncadreaz n categoria cheltuielilor de exploatare. Chiriile se refer la obligaiile de plat ale unei entiti pentru folosirea 260

unor active imobilizate care sunt proprietatea altora, active care sunt nchiriate pe timp determinat, n vederea exploatrii lor n diferite scopuri. Evidena acestor cheltuieli se realizeaz cu ajutorul contului 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile. Operaiile economice referitoare la acest cont sunt: reflectarea obligaiei de plat a redevenelor, locaiilor de gestiune sau a chiriilor facturate de teri: * % = 401 Furnizori 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile 4426 TVA deductibil * evidenierea redevenelor, locaiilor de gestiune i chiriilor pentru care nu s-au primit facturi: * % = 408 Furnizori - facturi nesosite 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile 4428 TVA neexigibil * reflectarea repartizrii acestor cheltuieli pe baz de scadenar, n cazul n care anterior au fost considerate cheltuieli anticipate: * 612 Cheltuieli cu redevenele, = 471 Cheltuieli nregistrate n locaiile de gestiune i chiriile avans * Datoriile pentru bunurile luate n concesiune, locaie de gestiune sau cu chirie, precum i ratele lunare din contractul de leasing sunt reflectate pe baza contractelor n contul n afara bilanului 8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate, astfel: reflectarea obligaiei totale de plat cu ocazia nregistrrii contractelor: * D:8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate * scderea obligaiei n urma achitrii lunare a unor pri din datoria total: * C:8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate * 3) Primele de asigurare se datoreaz diferitelor societi de asigurare pentru asigurarea unor bunuri ale entitii avnd la baz de contracte de asigurare. Acestea se consider cheltuieli i se nregistreaz cu ajutorul contului 613 Cheltuieli cu primele de asigurare. Operaiile economice referitoare la contul 613 Cheltuieli cu primele de asigurare sunt asemntoare cu cele prezentate la contabilitatea cheltuielilor cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile. Deosebirea const n faptul c n locul contului 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile se utilizeaz contul 613 Cheltuieli cu primele de asigurare, iar acesta din urm se debiteaz i n coresponden cu creditul conturilor: 5121 Conturi la bnci n lei; 5311 Casa n lei. 261

4) Sunt considerate cheltuieli cu studiile i cercetrile, costurile acelor aciuni care se efectueaz pentru interesul general al produciei i marketingului produciei fabricate i comercializate. Cheltuielile care se refer la cercetrile aplicative ale unitii patrimoniale sunt considerate imobilizri necorporale. Contabilitatea sintetic a cheltuielilor cu studiile i cercetrile se realizeaz cu ajutorul contului 614 Cheltuieli cu studiile i cercetrile. Operaiile economice aferente sunt asemntoare cu cele prezentate la contabilitatea cheltuielilor de ntreinere i reparaii, cu deosebirea c n locul contului 611 Cheltuieli de ntreinere i reparaii se utilizeaz contul 614 Cheltuieli cu studiile i cercetrile. i contractele privind obligaiile ce revin societii comerciale pentru studiile i cercetrile comandate terilor se evideniaz n contul extrabilanier 8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate, la care se deschid analitice distincte, pe feluri de studii i cercetri. 3. Contabilitatea cheltuielilor cu alte servicii executate de teri n structura altor servicii prestate de teri se includ acele lucrri i servicii care sunt indirect legate de desfurarea activitii de ansamblu a unei entiti. Cheltuielile generate de asemenea lucrri i servicii se evideniaz cu conturile care aparin grupei 62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri. 1) Cheltuielile cu colaboratorii sunt reprezentate de sumele datorate colaboratorilor externi pentru prestaiile efectuate n favoarea unitii economice. Contabilitatea sintetic a cheltuielilor cu colaboratorii externi se realizeaz cu ajutorul contului 621 Cheltuieli cu colaboratorii. Operaiile economice referitoare la acest cont sunt: reflectarea prestaiei de interes general, cu caracter indirect, efectuat de furnizori: * % = 401 Furnizori 621 Cheltuieli cu colaboratorii 4426 TVA deductibil * evidenierea sumelor datorate colaboratorilor externi pentru prestaiile efectuate, sume trecute anterior n categoria cheltuielilor anticipate: * 621 Cheltuieli cu colaboratorii = 471 Cheltuieli nregistrate n avans * nregistrarea sumelor datorate colaboratorilor externi, utilizai de ctre entitate pentru executarea unei lucrri de specialitate n baza unei convenii civile: * 621 Cheltuieli cu colaboratorii = 401 Furnizori - analitic distinct * 2) Evidena cheltuielilor cu comisioanele i onorariile, care se refer la comisioanele datorate pentru cumprarea sau vnzarea titlurilor de valoare imobilizate sau a celor de plasament, comisioanele de intermediere, onorariile de consiliere, contencios, expertizare i altele de aceeai natur se realizeaz cu ajutorul contului 622 Cheltuieli privind comisioanele i onorariile. Operaiile economice privind comisioanele i onorariile sunt asemntoare cu cele referitoare la cheltuielile de ntreinere i reparaii, cu deosebirea c n locul contului 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile se utilizeaz contul 622 Cheltuieli privind comisioanele i onorariile. 262

Cheltuielile accesorii privind achiziionarea titlurilor de plasament i alte titluri imobilizate se nregistreaz direct n cheltuielile de exploatare ale exerciiului. Prin urmare, comisionul achitat bursei de valori se evideniaz n debitul contului 622 Cheltuieli privind comisioanele i onorariile prin creditul conturilor care reflect modalitile de plat (5121, 5124, 5311, 5314, 542). 3) Contabilitatea sintetic a cheltuielilor de protocol, reclam i publicitate se realizeaz cu ajutorul contului 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate, care se dezvolt pe conturi analitice n funcie de felul cheltuielilor. Operaiile economice referitoare la cheltuielile de protocol, reclam i publicitate sunt urmtoarele: se evideniaz prestaiile furnizorilor referitoare la protocol, publicitate i reclam, nscrise n facturi: * % = 401 Furnizori 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate 4426 TVA deductibil * reflectarea prestaiilor efectuate de furnizori pentru protocol, reclam i publicitate, pentru care nu s-au primit facturile: * % = 408 Furnizori - facturi nesosite 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate 4428 TVA neexigibil * reflectarea sumelor achitate direct din contul de disponibil de la banc n lei pentru aciuni de protocol, publicitate i reclam: * % = 5121 Conturi la bnci n lei 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate 4426 TVA deductibil * evidenierea sumelor achitate direct din casierie pentru aciuni de protocol, reclam i publicitate: * % = 5311 Casa n lei 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate 4426 TVA deductibil * justificarea unui avans de trezorerie cu documente privind cheltuieli de protocol, reclam i publicitate: * % = 542 Avansuri de trezorerie 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate 4426 TVA deductibil * nregistrarea prestaiilor efectuate de teri pentru protocol, reclam i publicitate achitate n exerciiul financiar precedent, considerate cheltuieli anticipate i care afecteaz cheltuielile exerciiului curent: * 623 Cheltuieli de protocol, reclam = 471 Cheltuieli nregistrate n avans i publicitate * 263

4) n categoria cheltuielilor cu transportul de bunuri i personal se cuprind prestaiile efectuate de teri, pentru: transportul produselor fabricate; transportul mrfurilor vndute; transportul altor bunuri; transporturi colective de persoane la i de la locul de munc. Cheltuielile privind cumprarea de materii prime i materiale nu se cuprind n aceast categorie de cheltuieli ele fcnd parte din costul de achiziie. Contabilitatea sintetic a acestor cheltuieli se realizeaz cu ajutorul contului 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal, care se poate dezvolta n analitic pe feluri de cheltuieli. Operaiile economice sunt asemntoare cu cele efectuate la contabilitatea cheltuielilor de protocol, reclam i publicitate, cu deosebirea c n locul contului 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate se utilizeaz contul 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal. n plus, se efectueaz nregistrarea privind consumul tichetelor i biletelor de cltorie utilizate pentru transportul personalului, astfel: * 624 Cheltuieli cu transportul de = 5323 Tichete i bilete de cltorie bunuri i personal * 5) Din categoria cheltuielilor cu deplasrile, detarile, transferrile fac parte: deplasrile n interes de serviciu: diurn, cazare, transport; detarile pe perioade limitate de timp n interes de serviciu pentru care se pltesc diurne, cazare, transport; drepturile cuvenite angajailor i familiilor celor transferai sau mutai mpreun cu entitatea n alt localitate. Contabilitatea sintetic a acestor cheltuieli se realizeaz cu ajutorul contului 625 Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri, care se detaliaz n analitice pe feluri de cheltuieli. Operaiile economice sunt asemntoare cu cele privind cheltuielile de protocol, reclam i publicitate, cu deosebirea c n locul contului 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate se utilizeaz contul 625 Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri. 6) Sunt considerate cheltuieli potale i de telecomunicaii, acele cheltuieli care se efectueaz n interesul general al unitii, respectiv: cheltuieli de pot, telegraf, telefon, radio, televizor etc. Acestea se evideniaz n contabilitate cu contul 626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii prin nregistrri contabile asemntoare cu cele prezentate la contabilitatea cheltuielilor de protocol, reclam i publicitate, cu deosebirea c n locul contului 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate se utilizeaz contul 626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii. n plus se nregistreaz consumul de timbre fiscale i potale, astfel: * 626 Cheltuieli potale i taxe de = 5321 Timbre fiscale i potale telecomunicaii * 7) n categoria serviciilor bancare se cuprind acele servicii prestate de unitile bancare care nu au caracter de cheltuieli financiare, respectiv: comisioane bancare pentru efectuarea operaiilor de decontare din conturile curente; 264

cheltuieli pentru procurarea de titluri prin intermediul bncilor; comisioane i cheltuieli pentru emisiuni de mprumuturi; cheltuieli pentru efecte de comer; alte cheltuieli i comisioane pentru prestri de servicii. Contabilitatea sintetic a acestor cheltuieli se realizeaz cu ajutorul contului 627 Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate. Operaiile economice referitoare la acest cont sunt urmtoarele: decontarea din conturile bancare a contravalorii serviciilor bancare i asimilate: * 627 Cheltuieli cu serviciile bancare = % i asimilate 5121 Conturi la bnci n lei 5124 Conturi la bnci n valut * 8) Cheltuielile care nu pot fi delimitate cu ajutorul conturilor din grupa 62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri prezentate anterior, care sunt indirect legate de desfurarea activitii unei entiti fac obiectul contului 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri. Operaiile economice referitoare la acest cont sunt asemntoare cu cele evideniate la contabilitatea cheltuielilor de protocol, reclam i publicitate, cu deosebirea c n locul contului 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate se utilizeaz contul 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri.

4. Contabilitatea cheltuielilor cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate Evidena cheltuielilor cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate datorate bugetului statului sau altor organisme publice se realizeaz cu ajutorul contului 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate. Operaiile economice referitoare la acest cont se prezint astfel: pro-rata din taxa pe valoarea adugat deductibil, devenit nedeductibil, aferent produselor, lucrrilor i serviciilor scutite de impozitare: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4426 TVA deductibil taxe i vrsminte asimilate * taxa pe valoarea adugat colectat, aferent bunurilor i serviciilor folosite n scop personal sau predate cu titlu gratuit, cea aferent lipsurilor peste normele legale, precum i cea aferent bunurilor i serviciilor acordate salariailor sub forma avantajelor n natur: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * alte impozite, taxe i vrsminte asimilate datorate bugetului statului, precum: diferenele de pre la gaze i iei obinute din producia intern, impozitul pe cldiri, impozitul pe terenuri, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat etc.: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 446 Alte impozite, taxe i taxe i vrsminte asimilate vrsminte asimilate - analitic distinct * datorii i vrsminte de efectuat, conform prevederilor legale, ctre alte organisme publice:

265

* 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 447 Fonduri speciale - taxe i taxe i vrsminte asimilate vrsminte asimilate - analitic distinct * n situaia n care cheltuielile cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate privesc mai multe perioade de gestiune, atunci ele se colecteaz n debitul contului 471 Cheltuieli nregistrate n avans urmnd ca n perioadele urmtoare, pe baz de scadenar, s afecteze cheltuielile curente ale entitii respective. 5. Contabilitatea cheltuielilor cu personalul Entitile datoreaz personalului angajat pentru munca prestat, sume de bani sub form de salarii, care se negociaz i se prevd n contractele de munc ncheiate cu salariaii, precum i prime sau sporuri diverse. Unitile patrimoniale calculeaz i datoreaz statului i altor organisme sociale, diferite impozite i taxe, care au ca baz de calcul salariile, fapt pentru care sunt considerate cheltuieli patronale asupra salariilor. Cheltuielile cu personalul fac obiectul grupei de conturi 64 Cheltuieli cu personalul, n cadrul creia funcioneaz conturi n care se nregistreaz salariile personalului, cheltuielile cu tichetele de mas acordate salariailor, primele reprezentnd participarea personalului la profit, cheltuieli cu remunerarea n instrumente de capitaluri proprii, precum i cheltuielile cu asigurrile i protecia social. 1) Cheltuielile cu remuneraiile personalului sunt evideniate cu ajutorul contului 641 Cheltuieli cu salariile personalului conform formulei contabile: * 641 Cheltuieli cu salariile personalului = 421 Personal - salarii datorate * Dac pentru drepturile de personal aferente exerciiului ncheiat nu s-au ntocmit tate de plat, cheltuielile cu salariile se reflect astfel: * 641 Cheltuieli cu salariile personalului = 4281 Alte datorii n legtur cu personalul * 2) Cheltuielile cu tichetele de mas acordate salariailor sunt evideniate cu ajutorul contului 642 Cheltuieli cu tichetele de mas acordate salariailor, acordare care genereaz formula contabil: * 642 Cheltuieli cu tichetele de mas = 5328 Alte valori acordate salariailor - analitic: tichete de mas * 3) Cheltuielile cu primele reprezentnd participarea personalului la profit necesit utilizarea contului 643 Cheltuieli cu primele reprezentnd participarea personalului la profit, iar sumele datorate se nregistreaz astfel: * 643 Cheltuieli cu primele reprezentnd = 424 Prime reprezentnd participarea participarea personalului la profit personalului la profit * 4) Cheltuielile privind asigurrile i protecia social fac parte din categoria cheltuielilor asupra salariilor, pe care unitile economice le calculeaz i le datoreaz statului sau altor organisme sociale. Contabilitatea sintetic a acestor cheltuieli se realizeaz cu ajutorul contului 645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social, care se detaliaz n urmtoarele conturi sintetice operaionale de gradul al doilea: contul 6451 Contribuia unitii la asigurrile sociale; 266

contul 6452 Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj; contul 6453 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate; contul 6456 Contribuia unitii la schemele de pensii facultative; contul 6457 Contribuia unitii la primele de asigurare voluntar de sntate; contul 6458 Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social. Operaiile economice referitoare la contul 645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social sunt urmtoarele: reflectarea contribuiei unitii la asigurrile sociale, calculat procentual asupra salariilor brute datorate personalului ncadrat cu contract de munc pe ramuri de activitate (30,8 %; 25,8 %; 20,8 %), precum i a contribuiei pentru constituirea fondului de risc pentru accidente de munc i boli profesionale (0,15 % - 0,85 %): * 6451 Contribuia unitii la = 4311 Contribuia unitii la asigurrile asigurrile sociale sociale - analitice distincte * evidenierea contribuiei unitii n procent de 0,5% asupra salariilor brute pentru constituirea fondului pentru ajutorul de omaj i a contribuiei de 0,25% la fondul de garantare pentru plata creanelor salariale: * 6452 Contribuia unitii pentru = 4371 Contribuia unitii la fondul fondul de omaj de omaj - analitice distincte * reflectarea contribuiei unitii pentru formarea fondului special de asigurri sociale de sntate, calculat prin aplicarea cotei de 5,2 % asupra salariilor brute acordate personalului ncadrat cu contract de munc, pentru timp integral sau parial, precum i contribuia la constituirea fondului pentru concedii i indemnizaii n procent de 0,85%: * 6453 Contribuia angajatorului pentru = 4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate asigurrile sociale de sntate - analitice distincte * nregistrarea sumelor acordate personalului, potrivit legii, pentru protecia social, altele dect cele suportate din contribuia unitii pentru asigurrile sociale: * 6458 Alte cheltuieli privind = 423 Personal - ajutoare materiale asigurrile i protecia social datorate * 6. Contabilitatea altor cheltuieli de exploatare n categoria altor cheltuieli de exploatare sunt cuprinse cheltuielile cu protecia mediului nconjurtor, pierderile din creane, suportate de unitate i alte cheltuieli de exploatare. Evidena acestora se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 65 Alte cheltuieli de exploatare. 1) Cheltuielile cu protecia mediului nconjurtor se evideniaz n contabilitate cu contul 652 Cheltuieli cu protecia mediului nconjurtor, cheltuieli care implic nregistrrile: achitarea taxelor de mediu din contul de disponibil de la banc n lei:

267

* 652 Cheltuieli cu protecia mediului = 5121 Conturi la bnci n lei nconjurtor * reflectarea certificatelor de emisii de gaze cu efect de ser achiziionate: * % = 401 Furnizori 652 Cheltuieli cu protecia mediului nconjurtor 4426 TVA deductibil * repartizarea cheltuielilor de mediu efectuate n avans, aferente exerciiului n curs: * 652 Cheltuieli cu protecia mediului = 471 Cheltuieli nregistrate n avans nconjurtor * 2) Creanele aferente clienilor care provin din operaii comerciale care devin incerte se trec din contul 4111 Clieni n contul 4118 Clieni inceri sau n litigiu. Dac asemenea clieni devin insolvabili, se scot din eviden astfel nct creana care nu se mai poate ncasa devine o cheltuial de exploatare i face obiectul contului 654 Pierderi din creane i debitori diveri. Sumele trecute pe pierderi cu prilejul scderii din eviden a clienilor inceri sau aflai n litigiu, inclusiv TVA colectat aferent, se evideniaz astfel: * % = 4118 Clieni inceri sau n litigiu 654 Pierderi din creane i debitori diveri 4427 TVA colectat * ~ concomitent, creanele respective sunt reflectate n contul din afara bilanului 8034, efectundu-se nregistrarea: * D:8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare * Ajustrile constituite anterior se anuleaz, odat cu trecerea pe pierderi a clienilor insolvabili. n mod asemntor se reflect i creanele ce fac obiectul conturilor: 461 Debitori diveri, 4511 Decontri ntre entitile afiliate i 4531 Decontri privind interesele de participare n momentul trecerii pe pierderi datorit insolvabilitii. 3) Activitatea de exploatare presupune i alte cheltuieli care nu pot fi individualizate pe conturile de cheltuieli tratate anterior, dintre care amintim: valoarea despgubirilor, amenzilor i penalitilor datorate sau pltite de teri ctre bugetul statului; valoarea donaiilor i subveniilor acordate; valoarea neamortizat a imobilizrilor necorporale sau corporale, cedate sau scoase din activ; valoarea cheltuielilor efectuate n avans aferente exerciiului n curs. Evidena sintetic a acestor cheltuieli se realizeaz cu ajutorul contului 658 Alte cheltuieli de exploatare, care se detaliaz, pe feluri de cheltuieli, n urmtoarele conturi sintetice operaionale de gradul al doilea: contul 6581 Despgubiri, amenzi i penaliti; contul 6582 Donaii i subvenii acordate; contul 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital; 268

contul 6588 Alte cheltuieli de exploatare. Operaiile economice referitoare la contul 658 Alte cheltuieli de exploatare, se prezint astfel: reflectarea despgubirilor, amenzilor i penalitilor datorate sau pltite din contul de la banc n lei, fr angajarea de obligaii: * 6581 Despgubiri, amenzi i = % penaliti 401 Furnizori 404 Furnizori de imobilizri 462 Creditori diveri 4481 Alte datorii fa de bugetul statului 447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate - analitic distinct 5121 Conturi la bnci n lei * evidenierea donaiilor i subveniilor acordate: * 6582 Donaii i subvenii acordate = % 301 Materii prime 3021 Materiale auxiliare ------------------------3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 345 Produse finite 371 Mrfuri 381 Ambalaje 5121 Conturi la bnci n lei 5124 Conturi la bnci n valut 5311 Casa n lei 5314 Casa n valut * ~ concomitent, se nregistreaz, dup caz, taxa pe valoarea adugat aferent activelor circulante materiale predate cu titlu gratuit: * 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4427 TVA colectat taxe i vrsminte asimilate * Valoarea neamortizat a imobilizrilor necorporale sau corporale, cedate sau scoase din activ se evideniaz n debitul contului 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte cheltuieli de capital i n creditul conturilor de active imobilizate. reflectarea cheltuielilor efectuate n perioadele anterioare, repartizate conform scadenarului n perioada curent: * 6588 Alte cheltuieli de exploatare = 471 Cheltuieli nregistrate n avans * Cheltuielile nregistrate n contul 6582 Donaii i subvenii acordate care depesc limita admisibil legal sunt nedeductibile la calculul profitului impozabil.

269

7. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere Cheltuielile de exploatare privind amortizrile i provizioanele se reflect n contabilitate cu ajutorul contului 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere, care se detaliaz n urmtoarele conturi sintetice operaionale de gradul al doilea: 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor; 6812 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru riscuri i cheltuieli; 6813 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor; 6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante. Operaiile economice referitoare la cheltuielile de exploatare privind amortizarea, provizioanele i ajustrile au fost efectuate n unitile de nvare anterioare. Aplicaie rezolvat La o unitate patrimonial se efectueaz urmtoarele cheltuieli, conform documentelor justificative: - consum de materii prime, 5.000 lei; - consum de piese de schimb, 150 lei; - cheltuieli cu energia i apa, 500 lei, exclusiv TVA; - achiziionarea de imprimate, 100 lei, exclusiv TVA; - cheltuieli de protocol, n valoare de 124 lei, inclusiv TVA, care se achit dintr-un avans de trezorerie; - valoarea facturii telefonice de 186 lei, inclusiv TVA; - taxa asupra mijloacelor de transport, 240 lei; S se efectueze nregistrrile corespunztoare n contabilitate, menionnd totodat documentele care stau la baza acestor operaii. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: consumul de materii prime, conform bonului de consum: *
Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime

601

* consumul de piese de schimb, conform bonului de consum: *


6024 Cheltuieli cu piesele de schimb = 3024 Piese de schimb

5.000

150

% 605 Cheltuieli privind energia i apa 4426 TVA deductibil

* evidenierea consumului de energie i ap, conform facturii: *


= 401 Furnizori

* achiziia de imprimate, conform facturii, notei de recepie i constatare de diferene i a bonului de consum:

620 500 120

270

*
% 604 Cheltuieli privind materialele nestocate 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori

124 100 24

% 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate 4426 TVA deductibil

* cheltuieli de protocol achitate dintr-un avans de trezorerie, conform facturii, chitanei i a ordinului de deplasare: *
= 401 Furnizori 124 100 24

% 605 Cheltuieli privind energia i apa 4426 TVA deductibil

* cheltuieli cu serviciile telefonice, conform facturii: *


= 401 Furnizori

* taxa asupra mijloacelor de transport, conform declaraiei de impunere: *


635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate = 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic distinct 240

186 150 36

271

U14.4. Contabilitatea veniturilor din activitatea de exploatare


Evidena veniturilor din activitatea de exploatare se realizeaz cu ajutorul conturilor din urmtoarele grupe de conturi: 70 Cifra de afaceri net; 71 Variaia stocurilor; 72 Venituri din producia de imobilizri; 74 Venituri din subvenii de exploatare; 75 Alte venituri din exploatare. n aceast categorie se ncadreaz i conturile sintetice operaionale de gradul al doilea ale contului 781 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de exploatare. 1) Veniturile privind cifra de afaceri net sunt considerate venituri generate de activitatea de baz, deoarece sunt legate direct sau indirect de profilul principal de activitate al entitilor i dein ponderea cea mai mare n veniturile totale realizate de unitile patrimoniale. n contabilitate se urmresc cu ajutorul unor conturi distincte, pe elemente primare de venituri, cuprinse n grupa 70 Cifra de afaceri net. Veniturile din vnzri de produse finite se compun din preul de vnzare negociat al acestora, exclusiv taxa pe valoarea adugat. a) Contabilitatea veniturilor din vnzarea produselor finite se realizeaz cu ajutorul contului 701 Venituri din vnzarea produselor finite. Operaiile economice referitoare la acest cont, se reflect astfel: vnzarea de produse finite ctre clieni, pe baz de facturi: * 4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat * livrarea produselor finite pentru care nu s-au ntocmit facturi: * 418 Clieni - facturi de ntocmit = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4428 TVA neexigibil * b) n anumite cazuri, entitile pot livra terilor semifabricate, situaie care genereaz venituri ce se evideniaz cu ajutorul contului 702 Venituri din vnzarea semifabricatelor. Operaiile economice sunt asemntoare cu cele prezentate la contabilitatea veniturilor din vnzarea produselor finite, cu deosebirea c n locul contului 701 Venituri din vnzarea produselor finite se utilizeaz contul 702 Venituri din vnzarea semifabricatelor. c) Rebuturile, materialele recuperabile i deeurile obinute din procesul de producie sunt cunoscute sub denumirea de produse reziduale. n situaia n care acestea se vnd, se obin venituri care se reflect cu ajutorul contului 703 Venituri din vnzarea produselor reziduale. Operaiile economice sunt asemntoare cu cele prezentate la contabilitatea veniturilor din vnzarea produselor finite, cu deosebirea c n locul contului 701 Venituri din vnzarea produselor finite se utilizeaz contul 703 Venituri din vnzarea produselor reziduale. d) Valoarea lucrrilor executate i serviciilor prestate pentru teri se consider venituri ale activitii de exploatare i se evideniaz cu ajutorul 272

contului 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate. Operaiile economice sunt asemntoare cu cele prezentate la contabilitatea veniturilor din vnzarea produselor finite cu urmtoarele deosebiri: n locul contului 701 Venituri din vnzarea produselor finite se utilizeaz contul 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate; contul de venituri 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate reflect tarifele lucrrilor executate i serviciilor prestate exclusiv taxa pe valoarea adugat; plus, se efectueaz nregistrrile: n reflectarea contravalorii lucrrilor executate i serviciilor prestate, ncasate n numerar: * 5311 Casa n lei = % 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate 4427 TVA colectat * evidenierea veniturilor nregistrate n avans aferente perioadei curente: * 472 Venituri nregistrate n avans = 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate * ~ concomitent, TVA neexigibil devine colectat: * 4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat * e) n veniturile activitii de exploatare se ncadreaz i valoarea studiilor i cercetrilor efectuate pentru teri pe baz de contracte de cercetare sau comenzi. Evidena acestor venituri se realizeaz cu ajutorul contului 705 Venituri din studii i cercetri. Operaiile economice sunt asemntoare cu cele prezentate la contabilitatea veniturilor din vnzarea produselor finite cu deosebirea c n locul contului 701 Venituri din vnzarea produselor finite se utilizeaz contul 705 Venituri din studii i cercetri. f) n categoria veniturilor se includ i cele care provin din redevene, locaii de gestiune i chirii care se evideniaz cu contul 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii. Operaiile economice sunt urmtoarele: se nregistreaz valoarea redevenelor pentru concesiuni, a locaiilor de gestiune i a chiriilor pentru care au fost emise facturi ctre concesionari, locatori sau chiriai: * 461 Debitori diveri = % 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii 4427 TVA colectat * n locul contului 461 Debitori diveri se poate utiliza i contul 4111 Clieni. reflectarea redevenelor, locaiilor de gestiune i a chiriilor pentru care nu s-au ntocmit facturi: * 418 Clieni - facturi de ntocmit = % 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii 4428 TVA neexigibil * 273

evidenierea sumelor ncasate n numerar fr trecerea lor n categoria creanelor din concesiuni, locaii de gestiune, chirii, precum i pentru folosirea brevetelor, mrcilor i a altor drepturi similare: * 5311 Casa n lei = % 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii 4427 TVA colectat * n situaia n care sumele sunt ncasate prin contul de disponibil de la banc, n locul contului 5311 Casa n lei se utilizeaz contul 5121 Conturi la bnci n lei. reflectarea sumelor ncasate n avans ca redevene, locaii de gestiune i chirii care se fac venituri ale perioadei curente sau exerciiului n curs: * 472 Venituri nregistrate n avans = 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii * ~ concomitent, TVA neexigibil devine colectat: * 4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat * se nregistreaz sumele datorate de personal, reprezentnd chirii care se fac venituri ale unitii: * 4282 Alte creane n legtur = % cu personalul 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii 4427 TVA colectat * g) Veniturile din vnzrile de mrfuri se ntlnesc la unitile cu profil comercial sau la uniti cu alt profil care dispun de depozite de mrfuri cu ridicata sau de uniti de desfacere cu amnuntul a acestora. Indiferent de natura vnzrilor, ele fac obiectul contului 707 Venituri din vnzarea mrfurilor. Operaiile economice se prezint astfel: reflectarea mrfurilor livrate clienilor pe baz de facturi: * 4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat * evidenierea mrfurilor livrate ctre clieni pentru care nu s-au ntocmit facturi: * 418 Clieni - facturi de ntocmit = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4428 TVA neexigibil * reflectarea sumelor ncasate n numerar din vnzarea cu amnuntul a mrfurilor: * 5311 Casa n lei = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat * Entitile care utilizeaz pentru evidena stocurilor de mrfuri metoda inventarului permanent, trebuie s nregistreze n contabilitate, alturi de realizarea veniturilor i descrcarea gestiunii de mrfurile ieite. 274

h) n categoria veniturilor din activiti diverse, se cuprind: comisioanele primite, serviciile prestate n interesul personalului, punerea la dispoziia terilor a personalului unitii contra plat, veniturile din valorificarea ambalajelor, precum i alte venituri realizate din relaiile cu terii. Contabilitatea acestora se realizeaz cu ajutorul contului 708 Venituri din activiti diverse. Operaiile economice privind veniturile din activiti diverse sunt urmtoarele: reflectarea sumelor facturate clienilor reprezentnd venituri din activiti diverse: * 4111 Clieni = % 708 Venituri din activiti diverse 4427 TVA colectat * evidenierea sumelor datorate de clieni, pentru care nu s-au ntocmit facturi, din activiti diverse: * 418 Clieni - facturi de ntocmit = % 708 Venituri din activiti diverse 4428 TVA neexigibil * se nregistreaz valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire, nerestituite de clieni: * 419 Clieni - creditori = 708 Venituri din activiti diverse * ~ concomitent, se evideniaz taxa pe valoarea adugat aferent ambalajelor reinute de clieni: * 4111 Clieni = 4427 TVA colectat * reflectarea sumelor datorate de personal, reprezentnd consumuri efectuate pentru acesta i care se fac venituri ale unitii: * 4282 Alte creane n legtur cu = % personalul 708 Venituri din activiti diverse 4427 TVA colectat * evidenierea sumelor ncasate de la teri, n numerar, reprezentnd venituri din activiti diverse: * 5311 Casa n lei = % 708 Venituri din activiti diverse 4427 TVA colectat * n cazul n care sumele sunt ncasate n contul de disponibil de la banc n lei, atunci n locul contului 5311 Casa n lei se utilizeaz contul 5121 Conturi la bnci n lei. reflectarea veniturilor nregistrate n avans provenind din activiti diverse, aferente perioadei curente sau exerciiului n curs: * 472 Venituri nregistrate n avans = 708 Venituri din activiti diverse * ~ concomitent, taxa pe valoarea adugat neexigibil devine colectat: * 4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat * 275

i) ncepnd cu 01.01.2010 n categoria veniturilor privind cifra de afaceri se includ i reducerile comerciale acordate ulterior facturrii, indiferent de perioada la care se refer i care se evideniaz, n contabilitate, cu ajutorul contului 709 Reduceri comerciale acordate, cont de pasiv. 2) n sistemul actual de contabilitate se consider venituri att producia vndut care se reflect n creditul conturilor din grupa 70 Cifra de afaceri net, la care se adaug dac este cazul veniturile reflectate n grupele de conturi 72, 74, 75, 78 ct i variaia stocurilor de produse i comenzi n curs de execuie de la finele perioadei fa de cele de la nceputul perioadei. Pentru urmrirea evoluiei respectivelor stocuri se utilizeaz conturile din grupa 71 Venituri aferente costului produciei n curs de execuie, conturi care apar numai la entitile care obin producie depozitabil sau au producie nedepozitabil n curs de execuie, respectiv: - contul 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse; - contul 712 Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de execuie. Funcia acestor conturi difer de funcia celorlalte conturilor de venituri, prin aceea c asupra rezultatului exerciiului trece numai soldul, debitor sau creditor, n timp ce n cazul celorlalte conturi de venituri, asupra rezultatului exerciiului se trec rulajele creditoare sau debitoare ale acestora, dup caz. Conturile 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse i contul 712 Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de execuie, din punct de vedere al funciei contabile sunt conturi bifuncionale, iar soldul acestora poate fi n cursul lunii: creditor, cnd producia stocat intrat n depozite inclusiv producia n curs de execuie de la sfritul lunii, depete producia ieit din depozite n cursul lunii, inclusiv producia n curs de execuie de la nceputul lunii; debitor, n situaia invers, cnd producia stocat intrat n depozite inclusiv producia n curs de execuie de la sfritul lunii, este inferioar produciei ieite din depozite n cursul lunii, inclusiv producia n curs de execuie de la nceputul lunii. La sfritul perioadei conturile nu prezint sold, deoarece diferenele dintre rulajele debitoare i creditoare se nchid prin rezultatul exerciiului. Veniturile din producia stocat, genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri: reflectarea la finele perioadei a costului de producie al lucrrilor i serviciilor n curs de execuie: * 332 Lucrri i servicii n curs = 712 Venituri aferente costurilor de execuie serviciilor n curs de execuie * se evideniaz valoarea produselor n curs de execuie, preul de nregistrare al semifabricatelor, produselor finite i produselor reziduale, precum i diferenele ntre preul prestabilit i costul de producie (costul efectiv de producie > costul standard): * % = 711 Venituri aferente costurilor 331 Produse n curs de execuie stocurilor de produse 341 Semifabricate ------------------------348 Diferene de pre la produse * reflectarea preului de nregistrare al animalelor i psrilor obinute din producie proprie, precum i a diferenelor de pre aferente (diferene n 276

plus): * % = 711 Venituri aferente costurilor 361 Animale i psri stocurilor de produse 368 Diferene de pre la animale i psri * reluarea la nceputul perioadei urmtoare a lucrrilor i serviciilor n curs de execuie: * 712 Venituri aferente costurilor = 332 Lucrri i servicii n curs de serviciilor n curs de execuie execuie * reluarea la nceputul perioadei urmtoare a lucrrilor i serviciilor n curs de execuie, scderea din gestiune a semifabricatelor, produselor reziduale, produselor finite, animalelor i psrilor vndute sau constatate lips la inventariere, precum i diferenele de pre n plus aferente (costul efectiv > costul standard): * 711 Venituri aferente costurilor = % stocurilor de produse 331 Produse n curs de execuie 341 Semifabricate -------------------------348 Diferene de pre la produse 361 Animale i psri 368 Diferene de pre la animale i psri * Diferenele de pre n minus n cazul n care evidena se ine la costul standard (costul efectiv < costul standard) se nregistreaz prin debitarea contului 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse i creditarea conturilor corespunztoare de diferene de pre iar repartizarea diferenelor de pre aferente produciei vndute se evideniaz printr-o formul contabil invers. n situaia n care se utilizeaz metoda inventarului intermitent conturile de stocuri vor fi afectate la nceputul i sfritul perioadei de gestiune. Soldul creditor sau soldul debitor al celor dou conturi se transfer la finele perioadei de gestiune asupra contului 121 Profit i pierdere. 3) Veniturile din producia de imobilizri sunt evideniate cu ajutorul conturilor din grupa 72 Venituri din producia de imobilizri. a) Veniturile din producia de imobilizri necorporale sunt formate din costul de producie al imobilizrilor necorporale realizate n regie proprie i din cheltuielile efectuate de entitate cu punerea n funciune a unor imobilizri necorporale procurate de la teri. Contabilitatea sintetic a acestor venituri se realizeaz cu ajutorul contului 721 Venituri din producia de imobilizri necorporale. Operaiile economice au fost efectuate la contabilitatea imobilizrilor necorporale. b) Veniturile din producia de imobilizri corporale includ valoarea mijloacele fixe obinute din producie proprie, valoarea lucrrilor de punere n funciune a mijloacelor fixe procurate de la teri i valoarea amenajrilor de terenuri realizate n regie proprie. Contabilitatea sintetic a acestor venituri se realizeaz cu ajutorul contului 722 Venituri din producia de imobilizri corporale. Operaiile economice au fost efectuate la contabilitatea imobilizrilor corporale. 4) Unitile patrimoniale pot primi din partea statului sau a altor organisme 277

publice, subvenii de exploatare pentru acoperirea diferenelor de pre la produsele fabricate cu cheltuieli mai mari dect preul de livrare, care sunt subvenionate, pentru acoperirea pierderilor rezultate din activitatea economic desfurat n anumite perioade de timp sau pentru finanarea unor activiti de cercetare, mprumuturi nerambursabile cuvenite persoanei juridice, cu respectarea anumitor condiii referitoare la activitatea de exploatare a acesteia. Evidena sumelor primite sau care urmeaz a fi primite se realizeaz cu ajutorul contului 741 Venituri din subvenii de exploatare (7411, 7412, 7413, 7414, 7415, 7416, 7417, 7418). Operaiile economice se prezint astfel: primirea avizului de aprobare a unei subvenii pentru acoperirea diferenelor de pre la produsele subvenionate, ce urmeaz a se ncasa ulterior: * 445 Subvenii = 7411 Venituri din subvenii de (Subcontul corespunztor) exploatare (Subcontul corespunztor) * ncasarea ulterioar a subveniei: * 5121 Conturi la bnci n lei = 445 Subvenii (Subcontul corespunztor) * primirea subveniilor de exploatare direct n contul bancar, de la buget sau de la alte organisme: * % = 741 Venituri din subvenii de 5121 Conturi la bnci n lei exploatare 5124 Conturi la bnci n valut (Subcontul corespunztor) * Reflectarea n contabilitate a operaiunilor care decurg din aplicarea prevederilor Legii nr. 76/2002 privind sistemul asigurrilor pentru omaj i stimularea ocuprii forei de munc, pentru ncadrarea n munc a absolvenilor instituiilor de nvmnt: nregistrarea salariului cuvenit absolvenilor instituiilor de nvmnt pentru munca prestat: * 641 Cheltuieli cu salariile = 421 Personal - salarii datorate personalului * evidenierea sumelor reinute din contribuia la fondul pentru plata ajutorului de omaj: * 4371 Contribuia unitii la = 7414 Venituri din subvenii de fondul de omaj exploatare pentru plata personalului - analitic distinct * nregistrarea sumelor de recuperat, n cazul n care suma necesar pentru acoperirea plii salariilor absolvenilor este mai mare dect contribuia la fondul pentru plata ajutorului de omaj: * 445 Subvenii = 7414 Venituri din subvenii de (Subcontul corespunztor) exploatare pentru plata personalului - analitic distinct * 5) n categoria altor venituri din exploatare se cuprind veniturile din 278

creanele recuperate de la clieni i debitori diveri reactivai, precum i alte venituri din activitatea de exploatare dect cele nominalizate n categoriile de venituri enunate anterior. Contabilitatea sintetic a acestor venituri se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 75 Alte venituri din exploatare. a) Creanele unitii patrimoniale care devin din diferite motive incerte i nu se mai pot ncasa sunt trecute asupra cheltuielilor, influennd nefavorabil rezultatul exerciiului. n situaia n care acestea revin la o stare de solvabilitate, se reactiveaz, adic se reintroduc n activul entitii, reactivare care va influena favorabil rezultatul exerciiului, motiv pentru care se consider venituri i se nregistreaz cu ajutorul contului 754 Venituri din creane reactivate i debitori diveri. Operaiile economice se prezint astfel: reactivarea clienilor revenii la o stare de solvabilitate: * 4111 Clieni = % 754 Venituri din creane reactivate i debitori diveri 4427 TVA colectat * Concomitent cu reactivarea creanelor diverse se crediteaz contul extrabilanier 8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare, care a fost debitat n momentul n care clienii au devenit insolvabili i au fost scoi din activul unitii patrimoniale. n cazul n care sunt reactivai debitorii diveri revenii la o stare de solvabilitate, atunci n locul contului 4111 Clieni se utilizeaz contul 461 Debitori diveri. b) n categoria altor venituri din exploatare se cuprind acele venituri care privesc activitatea de exploatare i care nu se regsesc n conturile de venituri din exploatare enunate anterior. Evidena acestora se realizeaz cu ajutorul contului 758 Alte venituri din exploatare, care se detaliaz n mai multe conturi sintetice operaionale de gradul al doilea, astfel: contul 7581 Venituri din despgubiri, amenzi i penaliti; contul 7582 Venituri din donaii i subvenii primite; contul 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital; contul 7584 Venituri din subvenii pentru investiii; contul 7588 Alte venituri din exploatare. Operaiile economice referitoare la alte venituri din exploatare sunt: reflectarea sumelor datorate de personalul unitii privind debitele provenite din imputaii: * 4282 Alte creane n legtur = % cu personalul 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * evidenierea sumelor datorate de diveri debitori ca urmare a pagubelor produse de acetia: * 461 Debitori diveri = % 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * reflectarea sumelor ncasate n lei prin casierie reprezentnd venituri din exploatarea curent pentru care nu au fost nregistrate anterior creane: 279

* 5311 Casa n lei = % 7588 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat * evidenierea amenzilor, despgubirilor i penalitilor datorate de teri: * 461 Debitori diveri = % 7581 Venituri din despgubiri, amenzi i penaliti 4427 TVA colectat * n locul contului 461 Debitori diveri se pot utiliza i conturile: 4111 Clieni, 4511 Decontri ntre entitile afiliate sau 4531 Decontri privind interesele de participare. trecerea la venituri a cotei pri din subvenia pentru investiii, corespunztoare amortizrii lunare inclus n costuri: * 4751 Subvenii guvernamentale pentru = 7584 Venituri din subvenii pentru investiii investiii * locul contului 4751 se pot utiliza conturile: 4752, 4753, 4754 sau 4758. n reflectarea bunurilor de natura activelor circulante materiale sau de trezorerie primite cu titlu gratuit: * % = 7582 Venituri din donaii i subvenii 301 Materii prime primite 3021 Materiale auxiliare ------------------------3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 361 Animale i psri 371 Mrfuri 381 Ambalaje 5121 Conturi la bnci n lei 5124 Conturi la bnci n valut 5311 Casa n lei 5314 Casa n valut * evidenierea activelor circulante materiale rezultate din dezmembrarea unor imobilizri: * % = 7583 Venituri din vnzarea activelor 301 Materii prime i alte operaii de capital 302 Materiale consumabile (Subcontul corespunztor) 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 346 Produse reziduale * nregistrarea drepturilor de personal neridicate, prescrise: * 426 Drepturi de personal neridicate = 7588 Alte venituri din exploatare * reflectarea sumelor cuvenite unitii, datorate de ctre bugetul statului, 280

altele dect impozite i taxe: * 4482 Alte creane privind bugetul = 7588 Alte venituri din exploatare statului * facturarea ctre teri a activelor imobilizate cedate: * 461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat * ~ concomitent se scot din eviden imobilizrile corporale i necorporale vndute. evidenierea datoriilor anulate aferente exerciiului curent: * % = 7588 Alte venituri din exploatare 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale -------------------------4381 Alte datorii sociale 441 Impozitul pe profit/venit 4423 TVA de plat 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - analitic distinct 447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate - analitic distinct 4481 Alte datorii fa de bugetul statului 462 Creditori diveri * reflectarea indemnizaiilor pentru concediile de odihn acordate n plus, a salariilor, a sporurilor i adaosurilor necuvenite, precum i avansurile nejustificate: * 4282 Alte creane n legtur cu = 7588 Alte venituri din exploatare personalul * 6) Veniturile din provizioane i ajustri pentru depreciere se formeaz din anularea sau diminuarea provizioanelor ori ajustrilor constituite anterior, n cazul n care ele au rmas fr obiect sau cheltuiala pentru care s-au constituit a devenit exigibil. Veniturile din provizioane i ajustri se reflect n contabilitate cu ajutorul conturilor din grupa 78 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare. Veniturile din provizioane privind activitatea de exploatare sunt evideniate cu ajutorul contului 781 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de exploatare, care se dezvolt n urmtoarele conturi sintetice operaionale de gradul al 2-lea: contul 7812 Venituri din provizioane pentru riscuri i cheltuieli; contul 7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor; contul 7814 Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante. Operaiile economice cu aceste conturi au fost efectuate anterior.

281

Aplicaie rezolvat Considerm c la nivelul unei entiti au avut loc urmtoarele operaii economice: - vnzarea produselor finite ctre clieni, conform facturii, n valoare de 12.400 lei, inclusiv TVA; - livrarea de semifabricate, conform facturii, n valoare de 1.860 lei, inclusiv TVA; - plusul de produse finite constatat cu ocazia inventarierii, conform listei de inventariere i procesului verbal de inventariere, n valoare de 800 lei; - constatarea la finele unei luni a serviciilor n curs de execuie, conform listei de inventariere, n sum de 2.500 lei. S se efectueze nregistrrile n contabilitate care implic utilizarea conturilor de venituri. Rezolvare: Aceast situaie genereaz, n contabilitate, urmtoarele nregistrri: vnzarea produselor finite: *
= % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat 12.400 10.000

4111 Clieni

* livrarea semifabricatelor ctre clieni: *


4111 Clieni = % 702 Venituri din vnzarea semifabricatelor 4427 TVA colectat

2.400

1.860 1.500 360

* reflectarea produselor finite constatate plus cu ocazia inventarierii: * 345 Produse finite = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse * evidenierea serviciilor n curs de execuie: *
332 Lucrri i servicii n curs de execuie

= 712 Venituri aferente costurilor 2.500 serviciilor n curs de execuie

282

U14.5. Contabilitatea cheltuielilor financiare


n categoria cheltuielilor financiare se cuprind acele cheltuieli care sunt strict legate de activitatea financiar, respectiv: pierderi din creane legate de participaii; cheltuieli privind investiiile financiare cedate; cheltuieli din diferene de curs valutar; cheltuieli privind dobnzile; cheltuieli privind sconturile acordate; alte cheltuieli financiare; cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierdere de valoare. Contabilitatea acestor cheltuieli se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 66 Cheltuieli financiare i a contului 686 Cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierdere de valoare. a) Pierderea reprezentat de imposibilitatea recuperrii totale sau pariale a unor ajutoare financiare acordate anterior precum i a dobnzilor aferente se reflect cu ajutorul contului 663 Pierderi din creane legate de participaii, ce se evideniaz astfel: * 663 Pierderi din creane legate de = 267 Creane imobilizate participaii (Subcontul corespunztor) * b) n categoria investiiilor financiare sunt cuprinse imobilizrile financiare, aciunile, obligaiunile i alte titluri asimilate, procurate de agentul economic deintor, cu scopul de a realiza, din revnzarea lor, un ctig financiar. Diferenele nefavorabile dintre valoarea contabil a investiiilor financiare (imobilizri financiare sau titluri de plasament) i preul de vnzare al acestora se nregistreaz cu ajutorul contului 664 Cheltuieli privind investiiile financiare, care se detaliaz n dou conturi sintetice operaionale de gradul al doilea, respectiv: contul 6641 Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate; contul 6642 Pierderi privind investiiile financiare pe termen scurt cedate. c) Evidena operaiilor de import-export precum i a celor intracomunitare se ine n lei, dar decontrile efective ale acestor operaii se realizeaz n valut. Datorit cursurilor valutare fluctuante, pot s apar diferene ntre cursul valutar la care s-a nregistrat n contabilitate operaia privind creana sau datoria i cursul valutar la care se realizeaz decontarea. Din asemenea fluctuaii ale cursului valutar rezult diferene nefavorabile de curs valutar, concretizate n cheltuieli financiare, ori diferene favorabile de curs valutar care genereaz venituri financiare. Evidena acestor cheltuieli se realizeaz cu ajutorul contului 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar. Operaiile economice au fost efectuate n temele anterioare. d) Un agent economic beneficiar al mprumuturilor i datoriilor asimilate, se afl n postura de pltitor de dobnzi, care pentru el reprezint o cheltuial financiar. Contabilitatea sintetic a acestora se realizeaz cu ajutorul contului 666 Cheltuieli privind dobnzile. Operaiile economice privind cheltuielile cu dobnzile pot fi reflectate n contabilitatea sintetic astfel: se nregistreaz valoarea dobnzilor datorate, aferente mprumuturilor i 283

datoriilor asimilate: * 666 Cheltuieli privind dobnzile = 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate (Subconturile: 1681 - 1687) * evidenierea dobnzilor datorate, aferente mprumuturilor ncasate de la entitile afiliate: * 666 Cheltuieli privind dobnzile = 4518 Dobnzi aferente decontrilor ntre entitile afiliate * reflectarea dobnzilor datorate, cuvenite asociailor pentru disponibilitile depuse la unitate: * 666 Cheltuieli privind dobnzile = 4558 Acionari/asociai - dobnzi la conturi curente * se nregistreaz dobnzile pltite aferente creditelor acordate de bnci n conturi curente: * 666 Cheltuieli privind dobnzile = % 5121 Conturi la bnci n lei 5124 Conturi la bnci n valut * evidenierea dobnzilor datorate, aferente creditelor bancare pe termen scurt, acordate n conturi curente sau n conturi separate de mprumut: * 666 Cheltuieli privind dobnzile = % 5186 Dobnzi de pltit 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt * e) Sconturile reprezint pentru unitatea care le acord i care intr mai repede n posesia unor active bneti, o cheltuial financiar care face obiectul contului 667 Cheltuieli privind sconturile acordate, ce se nregistreaz astfel: * 667 Cheltuieli privind sconturile = % acordate 4111 Clieni 461 Debitori diveri 5112 Cecuri de ncasat 5113 Efecte de ncasat 5114 Efecte remise spre scontare 5121 Conturi la bnci n lei * f) n categoria altor cheltuieli financiare se cuprind cheltuielile de natur financiar, altele dect cele nregistrate n celelalte conturi din aceast grup. Contabilitatea sintetic a lor se realizeaz cu ajutorul contului 668 Alte cheltuieli financiare, ce funcioneaz similar cu conturile din grupa 66 Cheltuieli financiare. g) n categoria cheltuielilor financiare privind amortizrile i ajustrile pentru depreciere, se ncadreaz: primele pentru rambursarea obligaiunilor amortizate; ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor financiare; ajustrile constituite pentru deprecierea creanelor din conturile de decontri n cadrul grupului sau cu asociaii; 284

valoarea ajustrilor privind deprecierea investiiilor pe termen scurt. Contabilitatea cheltuielilor de aceast natur se realizeaz cu ajutorul contului 686 Cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru depreciere, ce se defalc n urmtoarele conturi sintetice operaionale de gradul al doilea: contul 6863 Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare; contul 6864 Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante; contul 6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor. Operaiile economice referitoare la cheltuielile financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierderea de valoare au fost tratate, parial, n unitile de nvare anterioare. Aplicaie rezolvat O unitate patrimonial beneficiar a unui credit pe termen lung i a unui credit acordat n contul curent efectueaz, n cursul unei luni, urmtoarele operaii, conform notelor de contabilitate bancar i a extraselor de cont: - evidenierea dobnzii lunare aferente creditului pe termen lung, 1.200 lei; - reflectarea dobnzii lunare corespunztoare creditului acordat n contul curent n valoare de 700 lei, achitat parial n luna curent (500 lei). Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: reflectarea dobnzii lunare aferente creditului bancar pe termen lung: *
Cheltuieli privind dobnzile = 1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung

666

1.200

* evidenierea dobnzii aferente creditului primit n contul curent: *


666 Cheltuieli privind dobnzile = % 5121 Conturi la bnci n lei 5186 Dobnzi de pltit

700 500 200

285

U14.6. Contabilitatea veniturilor din activitatea financiar


n categoria veniturilor financiare se cuprind veniturile care sunt strict legate de activitatea financiar a unitii patrimoniale, iar evidena acestora se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 76 Venituri financiare. a) Veniturile din imobilizrile financiare sunt rezultatul deinerii de o entitate de titluri de participare (sau interese de participare) n capitalul social al altor uniti patrimoniale. Dividendele aferente titlurilor de participare cuvenite unitii economice care deine asemenea titluri reprezint venituri financiare i fac obiectul contului 761 Venituri din imobilizri financiare, care se detaliaz n urmtoarele conturi sintetice operaionale de gradul al doilea: contul 7611 Venituri din aciuni deinute la entitile afiliate; contul 7613 Venituri din interese de participare. Operaiile economice se prezint astfel: reflectarea dividendelor aferente aciunilor deinute n capitalul social al altei entiti: * 4511 Decontri ntre entitile afiliate = 7611 Venituri din aciuni deinute la entiti afiliate * evidenierea dividendelor ce urmeaz a fi ncasate pentru titlurile de participare deinute n capitalul social al altor uniti patrimoniale: * 4531 Decontri privind interesele de = 7613 Venituri din interese de participare participare * ncasarea dividendelor pentru titlurile de participare pentru care anterior nu s-a reflectat o crean: * % = 761 Venituri din imobilizri 5121 Conturi la bnci n lei financiare 5124 Conturi la bnci n valut (Subcontul corespunztor) * reflectarea titlurilor imobilizate primite ca urmare a reinvestirii dividendelor: * % = 761 Venituri din imobilizri 261 Aciuni deinute la entitile afiliate financiare 263 Interese de participare (Subcontul corespunztor) 265 Alte titluri imobilizate * b) Dividendele cuvenite pentru investiiile financiare pe termen scurt, constituie pentru unitatea economic beneficiar venituri financiare ce fac obiectul contului 762 Venituri din investiii financiare pe termen scurt. Operaiile economice referitoare la acest cont se reflect astfel: reflectarea dividendelor de ncasat aferente investiiilor financiare pe termen scurt: * % = 762 Venituri din investiii 461 Debitori diveri financiare pe termen scurt 4511 Decontri ntre entitile afiliate * ncasarea direct prin banc a dividendelor, fr nregistrarea creanelor aferente: 286

* % = 762 Venituri din alte imobilizri 5121 Conturi la bnci n lei financiare 5124 Conturi la bnci n valut * c) n categoria creanelor imobilizate se cuprind creanele legate de participaii, mprumuturile acordate pe termen lung i alte creane. Acestea reprezint valori date temporar altor persoane fizice sau juridice cu scopul de a obine venituri financiare sub form de dobnzi sau sub alt form. Sumele cuvenite pentru creanele imobilizate fac obiectul contului 763 Venituri din creane imobilizate. Operaiile economice referitoare la acest cont sunt urmtoarele: reflectarea dobnzilor aferente creanelor imobilizate care se vor ncasa ulterior: * % = 763 Venituri din creane 2674 Dobnda aferent creanelor legate imobilizate de interesele de participare 2676 Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung * ncasarea dobnzilor aferente creanelor imobilizate, fr reflectarea prealabil a creanei: * % = 763 Venituri din creane 5121 Conturi la bnci n lei imobilizate 5124 Conturi la bnci n valut * d) Veniturile din investiiile financiare cedate reprezint diferena favorabil dintre preul de cesiune (vnzare) a titlurilor de plasament (aciuni, obligaiuni i alte titluri asimilate) i valoarea lor contabil. Evidena sintetic a acestor venituri se realizeaz cu ajutorul contului 764 Venituri din investiii financiare cedate, care se detaliaz n urmtoarele conturi sintetice operaionale de gradul al doilea: contul 7641 Venituri din imobilizri financiare cedate; contul 7642 Ctiguri din investiii financiare pe termen scurt cedate. Operaiile economice referitoare la acest cont se prezint astfel: reflectarea diferenelor de pre favorabile ce urmeaz a se ncasa de la cumprtorii de titluri de plasament: * 461 Debitori diveri = % 501 Aciuni deinute la entitile afiliate -------------------------506 Obligaiuni 5081 Alte titluri de plasament 7642 Ctiguri din investiii pe termen scurt cedate * n cazul n care diferenele de pre favorabile sunt ncasate de la cumprtorii de titluri direct prin banc sau casierie, atunci n locul contului 461 Debitori diveri se utilizeaz conturile adecvate de trezorerie. evidenierea preului de vnzare al imobilizrilor financiare: 287

* % = 7641 Venituri din imobilizri 4511 Decontri ntre entitile afiliate financiare cedate 4531 Decontri privind interesele de participare 461 Debitori diveri * ~ concomitent, se scad din eviden titlurile de participare cedate. e) Veniturile din diferenele de curs valutar reflect veniturile obinute din diferenele favorabile de curs valutar, rezultate n urma lichidrii creanelor i datoriilor n valut ale unitii patrimoniale i din evaluarea acestora la finele fiecrei luni, precum i din diferenele favorabile de curs valutar aferente disponibilitilor n valut, existente la sfritul lunii n conturile de trezorerie. Contabilitatea sintetic a acestor venituri se realizeaz cu ajutorul contului 765 Venituri din diferene de curs valutar. Operaiile economice referitoare la acest cont, sunt: reflectarea diferenei favorabile de curs valutar n urma ncasrii unui client extern: * 5124 Conturi la bnci n valut = % 4111 Clieni 765 Venituri din diferene de curs valutar * n locul contului 4111 Clieni n funcie de creanele ncasate se pot utiliza conturile: 267 Creane imobilizate; 461 Debitori diveri etc. evidenierea diferenei favorabile de curs valutar rezultate n urma lichidrii obligaiilor n valut ctre un furnizor extern: * 401 Furnizori = % 5124 Conturi la bnci n valut 765 Venituri din diferene de curs valutar * n locul contului 401 Furnizori, n funcie de obligaia achitat, pot s apar alte conturi de datorii. n creditul contului 765 se evideniaz i diferenele de curs valutar favorabile rezultate din evaluarea creanelor i datoriilor n valut, la finele fiecrei luni. f) Veniturile din dobnzi reprezint veniturile obinute din dobnzile cuvenite pentru disponibilitile din conturile bancare precum i pentru mprumuturile acordate i fac obiectul contului 766 Venituri din dobnzi. Operaiile economice sunt: reflectarea dobnzilor cuvenite aferente mprumuturilor acordate n cadrul grupului sau sumelor datorate de ctre debitorii diveri: * % = 766 Venituri din dobnzi 4518 Dobnzi aferente decontrilor ntre entitile afiliate 4538 Dobnzi aferente decontrilor privind interesele de participare 461 Debitori diveri * evidenierea dobnzilor primite aferente disponibilitilor aflate n conturi bancare: 288

* % = 766 Venituri din dobnzi 5121 Conturi la bnci n lei 5124 Conturi la bnci n valut * reflectarea dobnzilor de primit aferente disponibilitilor aflate n conturi bancare: * 5187 Dobnzi de ncasat = 766 Venituri din dobnzi * nregistrarea dobnzilor ncasate n avans, care se fac venituri ale exerciiului n curs: * 472 Venituri nregistrate n avans = 766 Venituri din dobnzi * g) Veniturile din sconturile obinute reflect veniturile realizate din reducerile acordate unitii patrimoniale (sconturi) de ctre furnizori i creditori ca urmare a plii datoriei nainte de scadena prevzut prin contract. Contabilitatea sintetic a acestor venituri se realizeaz cu ajutorul contului 767 Venituri din sconturi obinute. Operaiile economice referitoare la acest cont se prezint astfel: achitarea datoriei fa de un furnizor nainte de scaden, motiv pentru care acesta i acord unitii patrimoniale un scont: * 401 Furnizori = % 5121 Conturi la bnci n lei 767 Venituri din sconturi obinute * n locul contului 401 Furnizori se utilizeaz i conturile 404 Furnizori de imobilizri i 462 Creditori diveri, dac obligaiile sunt achitate ctre acetia nainte de scaden, motiv pentru care se acord un scont. nregistrarea sconturilor obinute ulterior achitrii obligaiilor: * 5121 Conturi la bnci n lei = 767 Venituri din sconturi obinute * h) n categoria altor venituri financiare se cuprind acele venituri legate de activitatea financiar ce nu fac obiectul conturilor anterioare. Evidena sintetic a acestora se realizeaz cu ajutorul contului 768 Alte venituri financiare, cont care funcioneaz similar cu celelalte conturi de venituri financiare. i) Veniturile financiare din ajustri pentru pierderea de valoare sunt formate din anularea sau diminuarea ajustrilor pentru deprecierea imobilizrilor financiare, a creanelor i a titlurilor de plasament. Pentru contabilizarea veniturilor de aceast natur se utilizeaz contul 786 Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare, care se defalc n urmtoarele conturi sintetice operaionale de gradul al doilea: contul 7863 Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare; contul 7864 Venituri din ajustri pentru pierderea de valoare a activelor circulante. Operaiile economice au fost efectuate, parial, n unitile anterioare de nvare.

289

Aplicaie rezolvat O unitate patrimonial nregistreaz din activitatea financiar urmtoarele venituri: - dobnda aferent disponibilitilor din contul de la banc n lei, acordat n perioada curent, 102 lei; - dobnda ce urmeaz s se ncaseze pentru disponibilitile din contul deschis la banc n lei, 125 lei; - diferene favorabile de curs valutar aferente creanelor de la clieni, 450 lei. S se efectueze nregistrrile corespunztoare i s se precizeze documentele care stau la baza efecturii acestora. Rezolvare: Aceast situaie genereaz urmtoarele nregistrri: reflectarea dobnzii ncasate n perioada curent, conform notei de contabilitate bancar i extrasului de cont: * * evidenierea dobnzii de ncasat, conform notei de contabilitate bancar: *
5187 Dobnzi de ncasat = 766 Venituri din dobnzi 5121 Conturi la bnci n lei = 766 Venituri din dobnzi 102

* ncasarea creanei din dobnzi n perioada urmtoare de gestiune, conform notei de contabilitate bancar i extrasului de cont: *
5121 Conturi la bnci n lei = 5187 Dobnzi de ncasat 125

125

* reflectarea diferenei favorabile de curs valutar aferent creanelor n valut, conform notei de contabilitate: *
4111 Clieni = 765 Venituri din diferene de curs valutar 450

290

U14.7. Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor extraordinare i a cheltuielilor cu impozitul pe profit i alte impozite
Cheltuielile extraordinare reprezint acele cheltuieli care nu sunt legate de activitatea normal, curent a unitii patrimoniale i care se refer la valoarea pierderilor din calamiti sau exproprieri de active. Aceste cheltuieli sunt evideniate cu ajutorul contului 671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare din grupa de conturi 67 Cheltuieli extraordinare. Reflectarea pierderilor de active n urma calamitilor sau a exproprierilor se realizeaz astfel: * 671 Cheltuieli privind calamitile = % i alte evenimente extraordinare 2111 Terenuri - - - - - - - - -- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - 231 Imobilizri corporale n curs 301 Materii prime 3021 Materiale auxiliare -------- --------------------3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 341 Semifabricate 345 Produse finite 351 Materii i materiale aflate la teri 361 Animale i psri 371 Mrfuri 381 Ambalaje * n categoria veniturilor extraordinare se includ acele venituri care nu sunt legate direct nici de activitatea de exploatare i nici de activitatea financiar, ele avnd un caracter excepional, ntmpltor. Aceste venituri pot proveni din subveniile primite sau de primit drept compensaie pentru pierderi nregistrate de o entitate ca urmare a efecturii unor cheltuieli generate de evenimente extraordinare i sunt reflectate n contabilitate cu ajutorul contului 771 Venituri din subvenii pentru evenimentele extraordinare i altele similare, din cadrul grupei de conturi 77 Venituri extraordinare. Operaiile economice referitoare la veniturile extraordinare se prezint astfel: reflectarea sumelor primite sau de primit drept compensaie pentru pierderile nregistrate de evenimente excepionale: * % = 771 Venituri din subvenii pentru 5121 Conturi la bnci n lei evenimentele extraordinare 5124 Conturi la bnci n valut i altele similare 445 Subvenii (Subcontul corespunztor) * Impozitul pe profit sau impozitul pe venit datorat de microntreprinderi reprezint pentru entitate o cheltuial de natur fiscal care se ia n calcul la determinarea profitului net. Evidena cheltuielilor cu impozitului pe profit sau pe venit la microntreprinderi se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 69 Cheltuieli 291

cu impozitul pe profit i alte impozite, respectiv: contul 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit; contul 698 Cheltuieli cu impozitul pe venit i cu alte impozite care nu apar n elementele de mai sus. Operaiile economice referitoare la aceste conturi sunt: reflectarea trimestrial a impozitului pe profit: * 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit * n cazul n care impozitul pe profit calculat cumulat la finele unei trimestru este mai mic dect la finele trimestrului precedent atunci nregistrarea anterioar va avea sumele n rou. evidenierea trimestrial a impozitului pe venit la microntreprinderi: * 698 Cheltuieli cu impozitul pe venit = 4418 Impozitul pe venit * Aplicaie rezolvat Considerm c o entitate pltitoare de impozit pe profit, a calcutat la finele trimestrului I, un impozit pe profit n sum de 5.700 lei, iar la finele trimestrului II, un impozit pe profit n valoare de 4.200 lei, conform notelor de contabilitate i a declaraiilor privind obligaiile de plat la bugetul de stat. De asemenea, conform procesului verbal de constatare i a listei de inventariere se stabilete valoarea materiilor prime distruse n urma calamitilor naturale, n sum de 3.800 lei. Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: reflectarea impozitului pe profit aferent trimestrului I: *
Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit 5.700

691

* evidenierea impozitului pe profit corespunztor trimestrului II: *


691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit

* reflectarea pierderilor din calamiti naturale: * *


671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare = 301 Materii prime

-1.500

3.800

292

U14.8. Contabilitatea decontrii cheltuielilor i veniturilor


La sfritul fiecrei luni pentru determinarea rezultatului exerciiului, cumulat de la nceputul anului se procedeaz la nchiderea conturilor de cheltuieli i venituri. 1) nchiderea lunar a conturilor de cheltuieli are n vedere soldul acestora la sfritul fiecrei perioade de gestiune i se efectueaz n dou etape: a) nchiderea conturilor de cheltuieli care concur la determinarea rezultatului brut, ce trebuie avut n vedere la calcularea impozitului pe profit, inndu-se cont de funcia contabil a acestora, astfel: nchiderea conturilor care au funcia contabil de activ: * 121 Profit i pierdere = % 601 Cheltuieli cu materiile prime ------------------------6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor * nchiderea contului 609 Reduceri comerciale primite, care are funcia contabil de pasiv: * 609 Reduceri comerciale primite = 121 Profit i pierdere * n aceast etap se nchid toate conturile de cheltuieli cu excepia conturilor 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit i 698 Cheltuieli cu impozitul pe venit i cu alte impozite care nu apar n elementele de mai sus. b) dup determinarea impozitului pe profit sau venit i nregistrarea acestora ca o cheltuial se nchid i conturile 691 i 698, dup caz, prin formula contabil: * 121 Profit i pierdere = % 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 698 Cheltuieli cu impozitul pe venit * La finele fiecrei luni, dup nchiderea conturilor de cheltuieli, acestea rmn fr sold. Pentru determinarea lunar a rezultatului exerciiului (profit sau pierdere), conturile de venituri, la fel ca i conturile de cheltuieli, se nchid prin rezultatul exerciiului. 2) Distingem decontarea a trei categorii de venituri, respectiv: nchiderea conturilor de venituri care au funcia contabil de pasiv; decontarea conturilor de venituri care au funcia contabil de activ; nchiderea conturilor de venituri, bifuncionale. a) nchiderea conturilor de venituri care, la finele perioadei de gestiune, prezint sold final creditor, se realizeaz astfel: * % = 121 Profit i pierdere 701 Venituri din vnzarea produselor finite --------------------------7864 Venituri din ajustri pentru pierderea de valoare a activelor circulante * b) nchiderea contului 709 Reduceri comerciale acordate, care are funcia contabil de activ: 293

* 121 Profit i pierdere = 709 Reduceri comerciale acordate * c) decontarea conturilor bifuncionale, se efectueaz la finele lunii, n raport de soldul acestora nainte de nchidere, respectiv: n cazul n care prezint un sold final creditor: * % = 121 Profit i pierdere 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 712 Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de execuie * n situaia n care prezint un sold final debitor: * 121 Profit i pierdere = % 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 712 Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de execuie * La finele fiecrei luni conturile de venituri, ca i conturile de cheltuieli, se soldeaz, adic nu prezint sold. Aplicaie rezolvat Considerm c la finele lunii septembrie 2010, o societate comercial, nregistreaz nainte de nchidere, urmtoarele cheltuieli i venituri: - cheltuieli cu materiile prime, 1.200 lei; - cheltuieli cu combustibilul, 280 lei; - cheltuieli privind mrfurile, 1.100 lei; - cheltuieli potale, 150 lei, - cheltuieli cu salariile personalului, 800 lei; - cheltuieli cu asigurrile sociale, 200 lei; - cheltuieli cu contribuia la fondul de omaj, 28 lei; - cheltuieli cu asigurrile de sntate, 56 lei; - cheltuieli cu amortizrile, 120 lei; - cheltuieli cu impozitul pe profit, 200 lei; - venituri din vnzarea produselor finite, 2.500 lei; - venituri din vnzarea mrfurilor, 2.000 lei; - venituri aferente costurilor stocurilor de produse, 800 lei (sold final creditor). S se efectueze nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli, conform notelor de contabilitate. Rezolvare: n contabilitate se efectueaz urmtoarele nregistrri: nchiderea conturilor de venituri: *
121 Profit i pierdere 5.300 2.500

% = 701 Venituri din vnzarea produselor finite 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse

2.000 800

* 294

121

nchiderea conturilor de cheltuieli: *


Profit i pierdere =

* Aplicaie propus:

% 4.134 601 Cheltuieli cu materiile prime 1.200 6022 Cheltuieli privind combustibilul 280 607 Cheltuieli privind mrfurile 1.100 626 Cheltuieli potale i taxe de 150 telecomunicaii 641 Cheltuieli cu salariile personalului 800 6451 Contribuia unitii la 200 asigurrile sociale 6452 Contribuia unitii la ajutorul de 28 omaj 6453 Contribuia angajatorului pentru 56 asigurrile de sntate 6811 Cheltuieli de exploatare privind 120 amortizarea imobilizrilor 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 200

O unitate patrimonial colecteaz, n cursul unei luni, cheltuieli, pe baza documentelor justificative, astfel: - cheltuieli cu materiile prime, 1.500 lei; - cheltuieli cu combustibilii, 1.000 lei; - cheltuieli privind energia i apa, 750 lei; - cheltuieli privind mrfurile, 2.100 lei; - cheltuieli potale, 250 lei; - cheltuieli cu comisioanele bancare, 35 lei; - cheltuieli cu salariile personalului, 1.600 lei; - cheltuieli cu asigurrile sociale, 400 lei; - cheltuieli cu contribuia la fondul de omaj, 56 lei; - cheltuieli cu asigurrile de sntate, 112 lei; - cheltuieli cu dobnzile bancare, 115 lei; - cheltuieli cu amortizrile, 120 lei; - cheltuieli cu impozitul pe profit, 520 lei. Acestor cheltuieli i corespund urmtoarele venituri: - venituri din vnzarea produselor finite, 4.000 lei; - venituri din vnzarea mrfurilor, 3.500 lei; - venituri din chirii, 500 lei; - venituri din dobnzi, 23 lei. S se efectueze nchiderea conturilor de venituri i de cheltuieli. ntrebri facultative 1. Cum se clasific, dup natura lor, cheltuielile? 2. Care este funcia contabil a conturilor de cheltuieli? 3. Care este funcia contabil a conturilor de venituri? 4. Menionai variantele utilizate pentru reflectarea stocurilor, n situaia inventarului intermitent. 5. Precizai componena cheltuielilor cu materiile prime. 6. Care sunt cheltuielile care se includ n categoria cheltuielilor cu ambalajele? 295

7. Precizai componena cheltuielilor cu serviciile bancare. 8. Care sunt cheltuielile financiare? 9. Menionai conturile care in evidena cheltuielilor i veniturilor extraordinare. 10. Cnd se efectueaz nchiderea conturilor de venituri i de cheltuieli?

U14.9. Test de autoevaluare Test de autoevaluare nr. 14


1. Din punct de vedere al funciei contabile, conturile din clasele 6 i 7, sunt: a) conturi de activ i pasiv; b) conturi de activ, pasiv i bifuncionale; c) conturi de activ i bifuncionale; d) conturi de pasiv i bifuncionale; e) nici un rspuns nu este corect. Alegei varianta corect: 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (10 puncte) 2. Cheltuieli de protocol, n valoare de 200 lei, exclusiv TVA, care se achit direct din casierie, se nregistreaz: a) % = 401 248 623 200 4426 48;

Timp de lucru : 15 min Punctaj 100 p

b) % = 408 248 623 200 4428 48; c) % = 5311 248 623 200 4426 48; d) % = 5121 248 623 200 4426 48; e) 623 = 5311 200. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (20 puncte)

296

3. 635 = 4427, semnific: a) prorata din taxa pe valoarea adugat deductibil, devenit nedeductibil; b) taxa pe valoarea adugat colectat aferent bunurilor i serviciilor folosite n scop personal; c) taxa pe valoarea adugat colectat aferent bunurilor predate cu titlu gratuit, n unele situaii; d) taxa pe valoarea adugat colectat aferent lipsurilor peste normele legale neimputabile; e) toate rspunsurile sunt corecte. 1. a, b, c 2. a, c, d 3. b, c, d 4. b, c 5. e (15 puncte) 4. Obligaia unitii patrimoniale privind alte impozite, taxe i vrsminte asimilate datorate bugetului de stat sau bugetelor locale, se reflect : a) b) c) d) e) 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 5. Conturile de venituri au funcia contabil de pasiv, cu urmtoarele excepii: a) b) c) d) e) conul 609, cont de activ; conul 709, cont de activ; conul 711, cont bifuncional; conul 712, cont bifuncional; toate rspunsurile sunt corecte. 635 635 635 635 635 = = = = = 4426; 4427; 447; 446; 471.

1. a, b, c 2.e 3. a, c, d 4. b, c, d 5. c, d (10 puncte)


6. 666 = 5186, evideniaz:

a) dobnzile aferente creditelor bancare pe termen scurt; b) dobnzile corespunztoare creditelor bancare acordate n contul curent, achitate;

297

c) dobnzile aferente creditelor bancare acordate n contul curent, neachitate n perioada curent; d) dobnzile datorate entitilor afiliate aferente mprumuturilor ncasate de la acestea; e) dobnzile aferente creditelor bancare pe termen mediu i lung. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte) 7. 5187 = 766, reflect: a) dobnzile ncasate n avans care se fac venituri ale exerciiului n curs; b) dobnzile de ncasat aferente disponibilitilor din conturile curente; c) dobnzile de ncasat aferente sumelor datorate de debitorii diveri; d) a, b, c; e) nici un rspuns nu este corect. 1. a 2. b 3. c 4. d 5. e (15 puncte)

U14.10. Rezumat
Activitile desfurate de entiti necesit consumuri de munc vie i materializat care poart denumirea general de cheltuieli i care contribuie la realizarea veniturilor i la obinerea de profit de ctre respectivele uniti patrimoniale. Astfel, pornind de la aspectele teoretice, n aceast unitate de nvare sunt prezentate conturile cu ajutorul crora cheltuielile i veniturile unei entiti sunt nregistrate n contabilitate, modalitatea de funcionare a acestora n raport de funcia contabil, precum i reflectarea n contabilitate a operaiunilor economice de la nivelul unitilor patrimoniale care se refer la conturile de venituri i cheltuieli, abordate n funcie de natura lor.

Bibliografie minimal
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009

298

3. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 4. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

Rspunsuri la testul de autoevaluare nr. 14


1. 2; 2. 3; 3. 3; 4. 4; 5. 4; 6. 3; 7. 2.

TEMA DE CONTROL NR. 4


1. 2. 3. 4. Monografia contabil a operaiunilor derulate prin conturile bancare Monografia contabil a valorilor de ncasat Monografia contabil a creditelor bancare pe termen scurt Monografia contabil a operaiunilor de ncasri i pli derulate prin casierie 5. Monografia contabil a altor valori 6. Monografia contabil a acreditivelor 7. Monografia contabil avansurilor de trezorerie 8. Monografia contabil a cheltuielilor din activitatea de exploatare 9. Monografia contabil a cheltuielilor din activitatea financiar i extraordinar 10. Monografia contabil a veniturilor din activitatea de exploatare 11. Monografia contabil a veniturilor din activitatea financiar i extraordinar

299

PLANUL DE CONTURI GENERAL1


CLASA 1 - CONTURI DE CAPITALURI 10. CAPITAL I REZERVE 101. Capital2 1011. Capital subscris nevrsat (P) 1012. Capital subscris vrsat (P) 1015. Patrimoniul regiei (P) 1016. Patrimoniul public3 (P) 104. Prime de capital 1041. Prime de emisiune (P) 1042. Prime de fuziune/divizare (P) 1043. Prime de aport (P) 1044. Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni (P) 105. Rezerve din reevaluare (P) 106. Rezerve 1061. Rezerve legale (P) 1063. Rezerve statutare sau contractuale (P) 1064. Rezerve de valoare just4 (P) 1065. Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare (P) 1067. Rezerve din diferene de curs valutar n relaie cu investiia net ntr-o entitate strin5 (A/P) 1068. Alte rezerve (P) 107. Rezerve din conversie6 (A/P) 108. Interese care nu controleaz7 1081. Interese care nu controleaz - rezultatul exerciiului financiar (A/P) 1082. Interese care nu controleaz - alte capitaluri proprii (A/P) 109. Aciuni proprii 1091. Aciuni proprii deinute pe termen scurt (A) 1092. Aciuni proprii deinute pe termen lung (A) 11. REZULTATUL REPORTAT 117. Rezultatul reportat 1171. Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit (A/P) 1172. Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dat a IAS, mai puin IAS 298 (A/P) 1174. Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile (A/P) 1176. Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea Reglementrilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene (A/P) 12. REZULTATUL EXERCIIULUI FINANCIAR 121. Profit sau pierdere (A/P)
Conform Ordinului ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, n vigoare de la data de 01 ianuarie 2010 2 n funcie de forma juridic a entitii se nscrie: capital social, patrimoniul regiei etc. 3 Acest cont mai apare doar la entitile care nu au finalizat procedurile legale de transfer al bunurilor de natura patrimoniului public. 4 Acest cont apare numai n situaiile financiare anuale consolidate. 5 Acest cont apare numai n situaiile financiare anuale consolidate. 6 Acest cont apare numai n situaiile financiare anuale consolidate. 7 Acest cont apare numai n situaiile financiare anuale consolidate. 8 Acest cont apare doar la entitile care au aplicat Reglementrile contabile aprobate prin OMFP nr. 94/2001 i pn la nchiderea soldului acestui cont.
1

300

129. Repartizarea profitului (A) 14. CTIGURI SAU PIERDERI LEGATE DE EMITEREA, RSCUMPRAREA, VNZAREA, CEDAREA CU TITLU GRATUIT SAU ANULAREA INSTRUMENTELOR DE CAPITALURI PROPRII 141. Ctiguri legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii (P) 149. Pierderi legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii (A) 15. PROVIZIOANE 151. Provizioane 1511. Provizioane pentru litigii (P) 1512. Provizioane pentru garanii acordate clienilor (P) 1513. Provizioane pentru dezafectare imobilizri corporale i alte aciuni similare legate de acestea (P) 1514. Provizioane pentru restructurare (P) 1515. Provizioane pentru pensii i obligaii similare (P) 1516. Provizioane pentru impozite (P) 1518. Alte provizioane (P) 16. MPRUMUTURI I DATORII ASIMILATE 161. mprumuturi din emisiuni de obligaiuni 1614. mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de stat (P) 1615. mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de bnci (P) 1617. mprumuturi interne din emisiuni de obligaiuni garantate de stat (P) 1618. Alte mprumuturi din emisiuni de obligaiuni (P) 162. Credite bancare pe termen lung 1621. Credite bancare pe termen lung (P) 1622. Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden (P) 1623. Credite externe guvernamentale (P) 1624. Credite bancare externe garantate de stat (P) 1625. Credite bancare externe garantate de bnci (P) 1626. Credite de la trezoreria statului (P) 1627. Credite bancare interne garantate de stat (P) 166. Datorii care privesc imobilizrile financiare 1661. Datorii fa de entitile afiliate (P) 1663. Datorii fa de entitile de care compania este legat prin interese de participare (P) 167. Alte mprumuturi i datorii asimilate (P) 168. Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate 1681. Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni (P) 1682. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung (P) 1685. Dobnzi aferente datoriilor fa de entitile afiliate (P) 1686. Dobnzi aferente datoriilor fa de entitile de care compania este legat prin interese de participare (P) 1687. Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate (P) 169. Prime privind rambursarea obligaiunilor (A) CLASA 2 - CONTURI DE IMOBILIZRI 20. IMOBILIZRI NECORPORALE 201. Cheltuieli de constituire (A) 203. Cheltuieli de dezvoltare (A) 205. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare (A) 207. Fond comercial 2071. Fond comercial pozitiv9 (A) 2075. Fond comercial negativ10 (P)
9

Acest cont apare, de regul, n situaiile financiare anuale consolidate.

301

208. Alte imobilizri necorporale (A) 21. IMOBILIZRI CORPORALE 211. Terenuri i amenajri de terenuri (A) 2111. Terenuri 2112. Amenajri de terenuri 212. Construcii (A) 213. Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii 2131. Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru) (A) 2132. Aparate i instalaii de msurare, control i reglare (A) 2133. Mijloace de transport (A) 2134. Animale i plantaii (A) 214. Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale (A) 22. IMOBILIZRI CORPORALE N CURS DE APROVIZIONARE 223. Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii n curs de aprovizionare (A) 224. Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale n curs de aprovizionare (A) 23. IMOBILIZRI N CURS I AVANSURI PENTRU IMOBILIZRI 231. Imobilizri corporale n curs de execuie (A) 232. Avansuri acordate pentru imobilizri corporale (A) 233. Imobilizri necorporale n curs de execuie (A) 234. Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale (A) 26. IMOBILIZRI FINANCIARE 261. Aciuni deinute la entitile afiliate (A) 263. Interese de participare (A) 264. Titluri puse n echivalen11 (A) 265. Alte titluri imobilizate (A) 267. Creane imobilizate 2671. Sume datorate de entitile afiliate (A) 2672. Dobnda aferent sumelor datorate de entitile afiliate (A) 2673. Creane legate de interesele de participare (A) 2674. Dobnda aferent creanelor legate de interesele de participare (A) 2675. mprumuturi acordate pe termen lung (A) 2676. Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung (A) 2678. Alte creane imobilizate (A) 2679. Dobnzi aferente altor creane imobilizate (A) 269. Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare 2691. Vrsminte de efectuat privind aciunile deinute la entitile afiliate (P) 2692. Vrsminte de efectuat privind interesele de participare (P) 2693. Vrsminte de efectuat pentru alte imobilizri financiare (P) 28. AMORTIZRI PRIVIND IMOBILIZRILE 280. Amortizri privind imobilizrile necorporale 2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire (P) 2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare (P) 2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare (P) 2807. Amortizarea fondului comercial12 (P) 2808. Amortizarea altor imobilizri necorporale (P) 281. Amortizri privind imobilizrile corporale 2811. Amortizarea amenajrilor de terenuri (P) 2812. Amortizarea construciilor (P)

10 11

Acest cont apare numai n situaiile financiare anuale consolidate. Acest cont apare numai n situaiile financiare anuale consolidate. 12 Acest cont apare, de regul, n situaiile financiare anuale consolidate.

302

2813. Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor (P) 2814. Amortizarea altor imobilizri corporale (P) 29. AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A IMOBILIZRILOR 290. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale 2903. Ajustri pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare (P) 2905. Ajustri pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare (P) 2907. Ajustri pentru deprecierea fondului comercial13 (P) 2908. Ajustri pentru deprecierea altor imobilizri necorporale (P) 291. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale 2911. Ajustri pentru deprecierea terenurilor i amenajrilor de terenuri (P) 2912. Ajustri pentru deprecierea construciilor (P) 2913. Ajustri pentru deprecierea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor (P) 2914. Ajustri pentru deprecierea altor imobilizri corporale (P) 293. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs de execuie 2931. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale n curs de execuie (P) 2933. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale n curs de execuie (P) 296. Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare 2961. Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entitile afiliate (P) 2962. Ajustri pentru pierderea de valoare a intereselor de participare (P) 2963. Ajustri pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate (P) 2964. Ajustri pentru pierderea de valoare a sumelor datorate de entitile afiliate (P) 2965. Ajustri pentru pierderea de valoare a creanelor legate de interesele de participare (P) 2966. Ajustri pentru pierderea de valoare a mprumuturilor acordate pe termen lung (P) 2968. Ajustri pentru pierderea de valoare a altor creane imobilizate (P) CLASA 3 - CONTURI DE STOCURI I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE 30. STOCURI DE MATERII PRIME I MATERIALE 301. Materii prime (A) 302. Materiale consumabile 3021. Materiale auxiliare (A) 3022. Combustibili (A) 3023. Materiale pentru ambalat (A) 3024. Piese de schimb (A) 3025. Semine i materiale de plantat (A) 3026. Furaje (A) 3028. Alte materiale consumabile (A) 303. Materiale de natura obiectelor de inventar (A) 308. Diferene de pre la materii prime i materiale (A/P) 32. STOCURI N CURS DE APROVIZIONARE 321. Materii prime n curs de aprovizionare (A) 322. Materiale consumabile n curs de aprovizionare (A) 323. Materiale de natura obiectelor de inventar n curs de aprovizionare (A) 326. Animale n curs de aprovizionare (A) 327. Mrfuri n curs de aprovizionare (A)
13

Acest cont apare numai n situaiile financiare anuale consolidate.

303

328. Ambalaje n curs de aprovizionare (A) 33. PRODUCIE N CURS DE EXECUIE 331. Produse n curs de execuie (A) 332. Servicii n curs de execuie (A) 34. PRODUSE 341. Semifabricate (A) 345. Produse finite (A) 346. Produse reziduale (A) 348. Diferene de pre la produse (A/P) 35. STOCURI AFLATE LA TERI 351. Materii i materiale aflate la teri (A) 354. Produse aflate la teri (A) 356. Animale aflate la teri (A) 357. Mrfuri aflate la teri (A) 358. Ambalaje aflate la teri (A) 36. ANIMALE 361. Animale i psri (A) 368. Diferene de pre la animale i psri (A/P) 37. MRFURI 371. Mrfuri (A) 378. Diferene de pre la mrfuri (A/P) 38. AMBALAJE 381. Ambalaje (A) 388. Diferene de pre la ambalaje (A/P) 39. AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR I PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE 391. Ajustri pentru deprecierea materiilor prime (P) 392. Ajustri pentru deprecierea materialelor 3921. Ajustri pentru deprecierea materialelor consumabile (P) 3922. Ajustri pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar (P) 393. Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie (P) 394. Ajustri pentru deprecierea produselor 3941. Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor (P) 3945. Ajustri pentru deprecierea produselor finite (P) 3946. Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale (P) 395. Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri 3951. Ajustri pentru deprecierea materiilor i materialelor aflate la teri (P) 3952. Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor aflate la teri (P) 3953. Ajustri pentru deprecierea produselor finite aflate la teri (P) 3954. Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale aflate la teri (P) 3956. Ajustri pentru deprecierea animalelor aflate la teri (P) 3957. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor aflate la teri (P) 3958. Ajustri pentru deprecierea ambalajelor aflate la teri (P) 396. Ajustri pentru deprecierea animalelor (P) 397. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor (P) 398. Ajustri pentru deprecierea ambalajelor (P) CLASA 4 - CONTURI DE TERI 40. FURNIZORI I CONTURI ASIMILATE 401. Furnizori (P) 403. Efecte de pltit (P) 404. Furnizori de imobilizri (P) 405. Efecte de pltit pentru imobilizri (P) 408. Furnizori - facturi nesosite (P)

304

409. Furnizori - debitori 4091. Furnizori - debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor (A) 4092. Furnizori - debitori pentru prestri de servicii (A) 41. CLIENI I CONTURI ASIMILATE 411. Clieni 4111. Clieni (A) 4118. Clieni inceri sau n litigiu (A) 413. Efecte de primit de la clieni (A) 418. Clieni - facturi de ntocmit (A) 419. Clieni - creditori (P) 42. PERSONAL I CONTURI ASIMILATE 421. Personal - salarii datorate (P) 423. Personal - ajutoare materiale datorate (P) 424. Prime reprezentnd participarea personalului la profit14 (P) 425. Avansuri acordate personalului (A) 426. Drepturi de personal neridicate (P) 427. Reineri din salarii datorate terilor (P) 428. Alte datorii i creane n legtur cu personalul 4281. Alte datorii n legtur cu personalul (P) 4282. Alte creane n legtur cu personalul (A) 43. ASIGURRI SOCIALE, PROTECIA SOCIAL I CONTURI ASIMILATE 431. Asigurri sociale 4311. Contribuia unitii la asigurrile sociale (P) 4312. Contribuia personalului la asigurrile sociale (P) 4313. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate (P) 4314. Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate (P) 437. Ajutor de omaj 4371. Contribuia unitii la fondul de omaj (P) 4372. Contribuia personalului la fondul de omaj (P) 438. Alte datorii i creane sociale 4381. Alte datorii sociale (P) 4382. Alte creane sociale (A) 44. BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE I CONTURI ASIMILATE 441. Impozitul pe profit/venit 4411. Impozitul pe profit (P) 4418. Impozitul pe venit15 (P) 442. Taxa pe valoarea adugat 4423. TVA de plat (P) 4424. TVA de recuperat (A) 4426. TVA deductibil (A) 4427. TVA colectat (P) 4428. TVA neexigibil (A/P) 444. Impozitul pe venituri de natura salariilor (P) 445. Subvenii 4451. Subvenii guvernamentale (A) 4452. mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii (A) 4458. Alte sume primite cu caracter de subvenii (A) 446. Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate (P) 447. Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate (P) 448. Alte datorii i creane cu bugetul statului 4481. Alte datorii fa de bugetul statului (P) 4482. Alte creane privind bugetul statului (A) 45. GRUP I ACIONARI/ASOCIAI
14 15

Se utilizeaz atunci cnd exist baz legal pentru acordarea acestora. Se utilizeaz pentru evidenierea impozitului pe venitul microntreprinderilor, definite conform legii.

305

451. Decontri ntre entitile afiliate 4511. Decontri ntre entitile afiliate (A/P) 4518. Dobnzi aferente decontrilor ntre entitile afiliate (A/P) 453. Decontri privind interesele de participare 4531. Decontri privind interesele de participare (A/P) 4538. Dobnzi aferente decontrilor privind interesele de participare (A/P) 455. Sume datorate acionarilor/asociailor 4551. Acionari/asociai - conturi curente (P) 4558. Acionari/asociai - dobnzi la conturi curente (P) 456. Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul (A/P) 457. Dividende de plat (P) 458. Decontri din operaii n participaie 4581. Decontri din operaii n participaie - pasiv (P) 4582. Decontri din operaii n participaie - activ (A) 46. DEBITORI I CREDITORI DIVERI 461. Debitori diveri (A) 462. Creditori diveri (P) 47. CONTURI DE SUBVENII, REGULARIZARE I ASIMILATE 471. Cheltuieli nregistrate n avans (A) 472. Venituri nregistrate n avans (P) 473. Decontri din operaii n curs de clarificare (A/P) 475. Subvenii pentru investiii 4751. Subvenii guvernamentale pentru investiii (P) 4752. mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii (P) 4753. Donaii pentru investiii (P) 4754. Plusuri de inventar de natura imobilizrilor (P) 4758. Alte sume primite cu caracter de subvenii pentru investiii (P) 48. DECONTRI N CADRUL UNITII 481. Decontri ntre unitate i subuniti (A/P) 482. Decontri ntre subuniti (A/P) 49. AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA CREANELOR 491. Ajustri pentru deprecierea creanelor - clieni (P) 495. Ajustri pentru deprecierea creanelor - decontri n cadrul grupului i cu acionarii/asociaii (P) 496. Ajustri pentru deprecierea creanelor - debitori diveri (P) CLASA 5 - CONTURI DE TREZORERIE 50. INVESTIII PE TERMEN SCURT 501. Aciuni deinute la entitile afiliate (A) 505. Obligaiuni emise i rscumprate (A) 506. Obligaiuni (A) 508. Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate 5081. Alte titluri de plasament (A) 5088. Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament (A) 509. Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen scurt 5091. Vrsminte de efectuat pentru aciunile deinute la entitile afiliate (P) 5092. Vrsminte de efectuat pentru alte investiii pe termen scurt (P) 51. CONTURI LA BNCI 511. Valori de ncasat 5112. Cecuri de ncasat (A) 5113. Efecte de ncasat (A) 5114. Efecte remise spre scontare (A) 512. Conturi curente la bnci 5121. Conturi la bnci n lei (A) 5124. Conturi la bnci n valut (A)

306

5125. Sume n curs de decontare (A) 518. Dobnzi 5186. Dobnzi de pltit (P) 5187. Dobnzi de ncasat (A) 519. Credite bancare pe termen scurt 5191. Credite bancare pe termen scurt (P) 5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden (P) 5193. Credite externe guvernamentale (P) 5194. Credite externe garantate de stat (P) 5195. Credite externe garantate de bnci (P) 5196. Credite de la trezoreria statului (P) 5197. Credite interne garantate de stat (P) 5198. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt (P) 53. CASA 531. Casa 5311. Casa n lei (A) 5314. Casa n valut (A) 532. Alte valori 5321. Timbre fiscale i potale (A) 5322. Bilete de tratament i odihn (A) 5323. Tichete i bilete de cltorie (A) 5328. Alte valori (A) 54. ACREDITIVE 541. Acreditive 5411. Acreditive n lei (A) 5412. Acreditive n valut (A) 542. Avansuri de trezorerie16 (A) 58. VIRAMENTE INTERNE 581. Viramente interne (A/P) 59. AJUSTRI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A CONTURILOR DE TREZORERIE 591. Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entitile afiliate (P) 595. Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor emise i rscumprate (P) 596. Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor (P) 598. Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii pe termen scurt i creane asimilate (P) CLASA 6 - CONTURI DE CHELTUIELI 60. CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE 601. Cheltuieli cu materiile prime 602. Cheltuieli cu materialele consumabile 6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare 6022. Cheltuieli privind combustibilii 6023. Cheltuieli privind materialele pentru ambalat 6024. Cheltuieli privind piesele de schimb 6025. Cheltuieli privind seminele i materialele de plantat 6026. Cheltuieli privind furajele 6028. Cheltuieli privind alte materiale consumabile 603. Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar 604. Cheltuieli privind materialele nestocate 605. Cheltuieli privind energia i apa 606. Cheltuieli privind animalele i psrile 607. Cheltuieli privind mrfurile 608. Cheltuieli privind ambalajele
16

n acest cont vor fi evideniate i sumele acordate prin sistemul de carduri.

307

609. Reduceri comerciale primite 61. CHELTUIELI CU SERVICIILE EXECUTATE DE TERI 611. Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile 612. Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile 613. Cheltuieli cu primele de asigurare 614. Cheltuieli cu studiile i cercetrile 62. CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERI 621. Cheltuieli cu colaboratorii 622. Cheltuieli privind comisioanele i onorariile 623. Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate 624. Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal 625. Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri 626. Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii 627. Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate 628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri 63. CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE I VRSMINTE ASIMILATE 635. Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 64. CHELTUIELI CU PERSONALUL 641. Cheltuieli cu salariile personalului 642. Cheltuieli cu tichetele de mas acordate salariailor 643. Cheltuieli cu primele reprezentnd participarea personalului la profit 644. Cheltuieli cu remunerarea n instrumente de capitaluri proprii 645. Cheltuieli privind asigurrile i protecia social 6451. Contribuia unitii la asigurrile sociale 6452. Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj 6453. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate 6456. Contribuia unitii la schemele de pensii facultative 6457. Contribuia unitii la primele de asigurare voluntar de sntate 6458. Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social 65. ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE 652. Cheltuieli cu protecia mediului nconjurtor 654. Pierderi din creane i debitori diveri 658. Alte cheltuieli de exploatare 6581. Despgubiri, amenzi i penaliti 6582. Donaii acordate 6583. Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital 6588. Alte cheltuieli de exploatare 66. CHELTUIELI FINANCIARE 663. Pierderi din creane legate de participaii 664. Cheltuieli privind investiiile financiare cedate 6641. Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate 6642. Pierderi din investiiile pe termen scurt cedate 665. Cheltuieli din diferene de curs valutar 666. Cheltuieli privind dobnzile 667. Cheltuieli privind sconturile acordate 668. Alte cheltuieli financiare 67. CHELTUIELI EXTRAORDINARE 671. Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare 68. CHELTUIELI CU AMORTIZRILE, PROVIZIOANELE I AJUSTRILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE 681. Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere 6811. Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor 6812. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele 6813. Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor

308

6814. Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante 686. Cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierdere de valoare 6863. Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare 6864. Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante 6868. Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor 69. CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT I ALTE IMPOZITE 691. Cheltuieli cu impozitul pe profit 698. Cheltuieli cu impozitul pe venit i cu alte impozite care nu apar n elementele de mai sus17 CLASA 7 - CONTURI DE VENITURI 70. CIFRA DE AFACERI NET 701. Venituri din vnzarea produselor finite 702. Venituri din vnzarea semifabricatelor 703. Venituri din vnzarea produselor reziduale 704. Venituri din servicii prestate 705. Venituri din studii i cercetri 706. Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii 707. Venituri din vnzarea mrfurilor 708. Venituri din activiti diverse 709. Reduceri comerciale acordate 71. VENITURI AFERENTE COSTULUI PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE 711. Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 712. Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de execuie 72. VENITURI DIN PRODUCIA DE IMOBILIZRI 721. Venituri din producia de imobilizri necorporale 722. Venituri din producia de imobilizri corporale 74. VENITURI DIN SUBVENII DE EXPLOATARE 741. Venituri din subvenii de exploatare 7411. Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri18 7412. Venituri din subvenii de exploatare pentru materii prime i materiale consumabile 7413. Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli externe 7414. Venituri din subvenii de exploatare pentru plata personalului 7415. Venituri din subvenii de exploatare pentru asigurri i protecie social 7416. Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare 7417. Venituri din subvenii de exploatare aferente altor venituri 7418. Venituri din subvenii de exploatare pentru dobnda datorat 75. ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE 754. Venituri din creane reactivate i debitori diveri 758. Alte venituri din exploatare 7581. Venituri din despgubiri, amenzi i penaliti 7582. Venituri din donaii primite 7583. Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 7584. Venituri din subvenii pentru investiii 7588. Alte venituri din exploatare 76. VENITURI FINANCIARE 761. Venituri din imobilizri financiare
17 18

Se utilizeaz conform reglementrilor legale. Se ia n calcul la determinarea cifrei de afaceri.

309

7611. Venituri din aciuni deinute la entitile afiliate 7613. Venituri din interese de participare 762. Venituri din investiii financiare pe termen scurt 763. Venituri din creane imobilizate 764. Venituri din investiii financiare cedate 7641. Venituri din imobilizri financiare cedate 7642. Ctiguri din investiii pe termen scurt cedate 765. Venituri din diferene de curs valutar 766. Venituri din dobnzi 767. Venituri din sconturi obinute 768. Alte venituri financiare 77. VENITURI EXTRAORDINARE 771. Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare 78. VENITURI DIN PROVIZIOANE I AJUSTRI PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE 781. Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de exploatare 7812. Venituri din provizioane 7813. Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor 7814. Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante 7815. Venituri din fondul comercial negativ19 786. Venituri financiare din ajustri pentru pierdere de valoare 7863. Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare 7864. Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a activelor circulante CLASA 8 - CONTURI SPECIALE 80. CONTURI N AFARA BILANULUI 801. Angajamente acordate 8011. Giruri i garanii acordate 8018. Alte angajamente acordate 802. Angajamente primite 8021. Giruri i garanii primite 8028. Alte angajamente primite 803. Alte conturi n afara bilanului 8031. Imobilizri corporale luate cu chirie 8032. Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare 8033. Valori materiale primite n pstrare sau custodie 8034. Debitori scoi din activ, urmrii n continuare 8035. Stocuri de natura obiectelor de inventar date n folosin 8036. Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate 8037. Efecte scontate neajunse la scaden 8038. Bunuri publice primite n administrare, concesiune i cu chirie 8039. Alte valori n afara bilanului 804. Amortizarea aferent gradului de neutilizare a mijloacelor fixe 8045. Amortizarea aferent gradului de neutilizare a mijloacelor fixe 805. Dobnzi aferente contractelor de leasing i altor contracte asimilate, neajunse la scaden 8051. Dobnzi de pltit 8052. Dobnzi de ncasat20 806. Certificate de emisii de gaze cu efect de ser
19 20

Acest cont apare numai n situaiile financiare anuale consolidate. Acest cont se folosete de ctre entitile radiate din Registrul general i care mai au n derulare contracte de leasing.

310

807. Active contingente 808. Datorii contingente 89. BILAN 891. Bilan de deschidere 892. Bilan de nchidere CLASA 9 - CONTURI DE GESTIUNE21 90. DECONTRI INTERNE 901. Decontri interne privind cheltuielile 902. Decontri interne privind producia obinut 903. Decontri interne privind diferenele de pre 92. CONTURI DE CALCULAIE 921. Cheltuielile activitii de baz 922. Cheltuielile activitilor auxiliare 923. Cheltuieli indirecte de producie 924. Cheltuieli generale de administraie 925. Cheltuieli de desfacere 93. COSTUL PRODUCIEI 931. Costul produciei obinute 933. Costul produciei n curs de execuie

21

Pentru organizarea contabilitii de gestiune, folosirea conturilor din aceast clas este opional.

311

Bibliografie selectiv
1. Paliu-Popa L., Ecobici N., Contabilitate financiar aplicat. Ghid contabil, Editura Universitaria, Craiova, 2010 2. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar, Editura Academica Brncui, Trgu Jiu, 2009 3. Paliu-Popa L., Contabilitate financiar armonizat, vol. I i vol. II, Editura Spirit Romnesc, Craiova, 2002 i 2003 4. Paliu-Popa L. i colaboratorii, Ghid contabil, Editura Spirit Romnesc, Craiova, 2003 5. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2009 6. Pntea Iacob P., Bodea Gh., Contabilitatea financiar romneasc conform cu directivele europene, Ediia a III-a, Editura Intelcredo, Deva, 2008 7. Pop A., Mati D., Contabilitate financiar, Editura Casa Crii de tiin, Cluj Napoca, 2010 8. Staicu C. i colaboratorii, Contabilitate financiar conform cu directiva a patra a CEE, vol. I, Editura Universitaria, Craiova, 2007 9. Staicu C. i colaboratorii, Contabilitate financiar conform cu directivele europene, vol. I i vol. II, Editura Univeritaria, Craiova, 2006 10. Staicu C., Contabilitatea financiar armonizat cu directivele europene, Editura C.E.C.C.A.R., Bucureti, 2002 11. Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale republicat, cu modificrile i completrile ulterioare 12. Legea contabilitii nr. 82/1991 republicat, cu modificrile i completrile ulterioare 13. Ordinul ministrului economiei i finanelor nr. 3512/2008 privind documentele financiar-contabile 14. Ordonana de urgen a Guvernului nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetar pe anul 2009 i reglementarea unor msuri financiar-fiscale 15. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

312