CAPITOLUL 9.

Auditul ciclului "Vnzri/ creane privind facturile comerciale/ mijloace bneti intrate"
9.1. Scopul, sursele de informaie si reglementarea normativ a auditului ciclului vnzri 9.2. Auditul veniturilor din vnzri 9.3. Auditul creanelor 9.4. Auditul mijloacele bneti (ncasri) 9.1. Scopul, sursele de informaie si reglementarea normativ a auditului ciclului vnzri Scopul auditului ciclului vnzri n cadrul auditului rapoartelor financiare constituie exprimarea opiniei cu privire la autenticitatea situaiei din rapoartele financiare cu privire la vnzri, creane i mijloace bneti. Sursele de informaie: - registrele contabile la cont 611, 221, 222, 241, 242, 243 - situaiile de eviden analitic a veniturilor din vnzri, creanelor comerciale i mijloacelor bneti - rapoartele gestionarilor cu privire la vnzri, creane i ncasri - facturi comerciale, contracte, extrase bancare, cont de plat Reglementarea normativ: - SNA, Codul eticii, legea privind auditul, contractul de audit - S.N.C. 7 "Raportul privind fluxul mijloacelor bneti" - S.N.C. 18 "Venitul" - Politica de contabilitate a entitii auditate 9.2. Auditul veniturilor din vnzri Auditul veniturilor din vnzri are ca scop acumularea dovezilor de audit cu privire la urmtoarele aspecte calitative ale rapoartelor financiare: a) Autenticitatea veniturilor. La verificarea acestui aspect se verific dac veniturile reflectate n raportul financiar au fost obinute cu adevrat de ntreprindere n perioada de raportare. Pentru confirmarea aspectului n cauz auditorul aplic urmtoarele procedee: 1.Examineaz facturile comerciale, situaiile de eviden analitic a veniturilor 2.Solicit confirmri de la clieni 3.Examineaz ncasrile din vnzri pe baza extraselor de cont bancar 1

4.Confrunt informaia din documentele primare, situaiile de eviden analitic i informaia terelor persoane b) Constatarea veniturilor. Se verific dac veniturile raportate reprezint afluxul global de avantaje economice n cursul perioadei de gestiune, rezultat n procesul activitii ordinare a ntreprinderii sub form de majorare a activelor sau diminuare a datoriilor care conduc la creterea capitalului propriu, cu excepia sporurilor de la contribuiile proprietarilor ntreprinderii. n cazul apariiei diverselor incerititudini constatarea venitului se admite cu respectarea urmtoarelor criterii: a) existena unei certitudini ferme c avantajele economice ce fac obiectul tranzaciei vor fi obinute de ntreprindere; b) existena unei posibiliti reale de a determina cu exactitate suma venitului. Este de menionat c venitul cuprinde doar afluxul global de avantaje economice ncasate sau care urmeaz a fi ncasate n conturile ntreprinderii. n procesul auditului veniturilor se acord atenie sporit la faptul dac n componena venitului nu s-a inclus sume ncasate n numele terelor persoane, cum snt, de exemplu, taxa pe valoarea adugat, accizele, ncasrile globale obinute de ntreprindere din comercializarea produselor sau mrfurilor terilor. Auditul constatrii veniturilor examineaz respectarea urmtoarelor reguli: 1.Venitul se constat n baza metodei calculrii n perioada de gestiune n care a fost obinut, indiferent de momentul efectiv al intrrii mijloacelor bneti sau altei forme de compensare. 2.Veniturile i cheltuielile ce fac obiectul uneia i aceleiai tranzacii sau operaiuni economice snt constatate n aceeai perioad de gestiune. 3.Venitul din vnzri de produse finite i mrfuri se constat n baza metodei calculrii n cazul livrrii i transmiterii ctre cumprtor a drepturilor de proprietate asupra acestora. 4. Dac vnztorul pstreaz drepturile i obligaiile proprietarului dup livrarea produselor i mrfurilor, tranzacia nu se consider drept vnzare i venitul nu se constat 5. Venitul din vnzri de produse finite i mrfuri se constat n baza metodei calculrii n cazul livrrii i transmiterii ctre cumprtor a drepturilor de proprietate asupra acestora. 6. Venitul provenit din prestri servicii se constat n baza metodei calculrii pe msura efecturii acestora pe fiecare tranzacie sau pe stadii distincte ale acesteia. Serviciile se presteaz n conformitate cu clauzele stipulate n contract pe durata uneia sau a mai multor perioade de gestiune. Dac termenul de prestare a serviciilor nu depete durata 2

unei perioade de gestiune, venitul se constat dup ncheierea tranzaciei. Cnd serviciile, conform unuia i aceluiai contract, se presteaz pe o durat mai mare dect perioada de gestiune, venitul se constat pe stadii distincte ale tranzaciei potrivit metodei procentului de execuie (procentajului ndeplinit), adic n perioadele de gestiune n care se presteaz serviciile. Constatarea venitului n baza acestei metode se admite la respectarea urmtoarelor criterii: a) momentul ncheierii tranzaciei sau a unui stadiu distinct al acesteia poate fi determinat cu un grad nalt de certitudine la data ntocmirii rapoartelor financiare; b) cheltuielile suportate n procesul tranzaciei i necesare pentru ncheierea acesteia pot fi determinate cu exactitate. Venitul pe stadiile de ncheiere a tranzaciei poate fi determinat n baza uneia din urmtoarele metode: a) volumului efectiv al lucrrilor executate; b) corelaiei procentuale a serviciilor prestate efectiv la o dat prestabilit fa de volumul total al acestora prevzut de contract; c) corelaiei procentuale a cheltuielilor suportate la o dat prestabilit fa de suma total a acestora prevzut de contract. c) Evaluare veniturilor. La efectuarea auditului acestui aspect se verific dac venitul se evalueaz la valoarea venal primit sau care urmeaz a fi primit cu minusul rabaturilor i reducerilor comerciale admise de ntreprindere. n cazul efecturii auditului venitului din vnzarea mrfurilor i serviciilor n credit, auditorul verific componena venitului care include: a) venitul din vnzarea mrfurilor i serviciilor care se evalueaz prin scontarea tuturor ncasrilor viitoare de mijloace bneti; b) venitul sub form de dobnzi, care reprezint diferena dintre venitul din vnzarea mrfurilor i serviciilor i suma nominal a ncasrilor viitoare de mijloace bneti. n procesul auditului la acest compartiment se acord atenie sporit la tranzacii care nu sunt aductoare de venit, cum ar fi de exemplu schimbul de produse, mrfuri i servicii identice cu aceeai valoare. n cazul schimbului de produse, mrfuri i servicii neidentice (operaii pe baz de barter) aceast tranzacie se consider tranzacie aductoare de venit. Pentru aceast tranzacie venitul se evalueaz la valoarea venal a mrfurilor i serviciilor primite, corectat cu suma mijloacelor bneti sau a echivalentelor acestora virate (primite). n cazul n care valoarea venal a produselor, mrfurilor i serviciilor primite nu poate fi determinat cu un grad nalt de certitudine, venitul se evalueaz la valoarea venal a produselor, mrfurilor transmise pe calea schimbului sau a serviciilor prestate, corectat cu suma mijloacelor bneti sau a echivalentelor acestora virate (primite). Este de menionat c evaluarea exact a venitului se efectueaz dup realiazarea unui acord cu celelalte persoane participante la tranzacie privind: 3

a) drepturile fiecrei pri, avnd putere juridic i referitoare la prestarea i consumarea serviciilor; b) compensaia presupus; c) metodele i condiiile de plat. d) Msurarea veniturilor, tranzaciile economice aductoare de venit sunt contabilizate cu un grad nalt de exactitate, i aceste tranzacii/evenimente se refer la perioada de gestiune corespunztoare n conformitate cu cerinele stabilite. Verificarea gradului de exactitate a contabilizrii tranzaciilor aductoare de venit se efectueaz n baza urmtoarelor procedee: -compararea datelor din documentele primare cu datele din situaiile de eviden analitic i cu cele din registrele contabile -recalcularea totalurilor din documentaia evidenei analitice i contrapunerea lor cu datele din registrele contabile -elaborarea de sine stttor a balanei de verificare a tuturor conturilor analitice n cadrul contului sintetic -verificarea cronologic i prin contrapunere -testarea programei informatice privind exactitatea prelucrrii informaiei Controlul corespunderii veniturilor perioadei n care a fost constatat se verific prin compararea cronologic a informaiei din documentaia primar cu informaia din situaiile de eviden analitic i sintetic. La verificarea acestui aspect se va ine cont de regulile de constatare a veniturilor. e) Prezentarea i dezvluirea veniturilor. La verificarea acestui aspect auditorul examineaz dac veniturile au fost identificate, grupate i nregistrate corect n rapoartele financiare. De asemenea, se studiaz dac notele explicative la rapoartele financiare cuprinde informaii complete cu privire la: metodele de constatare a venitului, precum i metodele pentru determinarea stadiului de ncheiere a tranzaciei de prestri servicii; acceptate

- suma fiecrei categorii importante de venituri constatate n perioada de gestiune i rezultate din desfacerea produselor finite i mrfurilor, prestarea de servicii, precum i suma veniturilor sub form de dobnzi, redevene i dividende; - suma venitului rezultat din contrapartida de produse, mrfuri sau servicii (din operaiile pe baz de barter) inclus n fiecare categorie important a acestuia. - elucidarea oricror venituri imprevizibile, rezultate din ncasarea amenzilor, penalitilor, despgubirilor etc. n conformitate cu S.N.C. 10 "Eventualiti i evenimente ale activitii economice care survin dup data de ntocmire a bilanului". 4

9.3. Auditul creanelor Auditul creanelor, ca parte component a auditului fluxului de vnzri-ncasri, verific urmtoarele aspecte: existena, drepturi i obligaii, veridicitate, plenitudine(exhaustivitate), evaluare, msurare, prezentare i dezvluire. a) Existena creanelor. Auditorul vrific realitatea creanelor la data raportului financiar, dac ele exist cu adevrat. Procedeul de audit aplicat pentru obinerea dovezilor cu privire la acest aspect const n solicitarea de la clieni a confirmrilor cu privire la recunoaterea existenei lor la data raportrii. b) Drepturi i obligaii. Pentru verificarea acestui aspect auditorul acumuleaz dovezi care s cnfirme faptul c creanele la data raportrii reprezint drepturi juridice ale entitii auditate ca creditor de a primi la scadena mijloace bneti sau alte valori de la debitori conform condiiilor de angajament. De asemenea se examineaz dac la constatarea creanelor s-a respectat urmtoarele cerine: 1.sunt gestionate de entitatea auditat; 2.vor aduce avantaj economic; 3.valoarea se determin cu un grad nalt de certitudine c)Veridicitate. La auditarea acestui aspect auditorul studiaz dac tranzaciile care au generat creane au avut loc cu adevrat n perioada raportat. Pentru confirmarea acestui aspect auditorul examineaz documentele primare contabile, inclusiv facturile comerciale, precum i condiiile contractuale n baza crora au fost constatate creanele. De asemenea, n calitate de procedeu de audit se aplic verificarea cronologic, prin contrapunere, precum i confruntarea datelor din documentaia justificativ cu informaia confirmat de debitor. n acest scop sunt examinate urmtoarele documente: factura fiscal, factura de expediie, procesul-verbal de primire-predare a serviciilor, ordinul de plat/ncasare i extrasul bancar, procesul-verbal de inventariere, contractul. d) Plenitudine(exhaustivitate). Confirmarea aspectului n cauz urmrete obinerea probelor care s dovedeasc dac toate tranzaciile sau evenimentele care au generat creane snt nregistrate n contabilitate. La verificarea acestui aspect se controleaz dac toate tranzaciile n cauz se documenteaz i dac toate tranzaciile documentate sunt contabilizate. Procedee de audit aplicate: asistarea auditorului la efectuarea tranzaciei generatoare de venit, solicitarea informaiilor de la tere persoane despre tranzaciile efectuate cu entitatea auditat n perioada de raportare, examinarea ncasrilor de mijloace bneti sau a altor active de la tere persoane. e) Evaluare. Verificarea corectitudinii evalurii creanelor constat dac s-a efectuat corect calculul creanelor potrivit normelor legale. Se examineaz nregistrrile contabile pentru a controla dac a fost nregistrat valoarea contractual/pia a produselor/mrfurilor livrate sau serviciilor prestate inclusiv TVA dup caz. De asemenea, auditorul acord atenie i la respectarea principiului prudenei care prevede formarea la ntreprindere a rezervelor la datoriile dubioase. n acest scop se verific modalitatea de formare i utilizare a rezervelor pentru datorii dubioase aferente procurrilor de ctre cumprtori a mrfurilor sau serviciilor cu plata ulterioar. f) Msurare, tranzaciile economice sau evenimentele care au contribuit la apariia creanelor sunt contabilizate cu un grad nalt de exactitate, i aceste tranzacii/ evenimente se refer la perioada de gestiune corespunztoare n conformitate cu cerinele stabilite. Procedeul de audit aplicat pentru verificarea acestui aspect const n compararea informaiei din documentele primare cu cea din documentaia centralizatoare, precum i aplicarea recalculrilor, ntocmirea balanei de verificare alternative. 5

g) Prezentare i dezvluire. Soldurile conturilor creanelor au fost identificate, grupate i nregistrate corect. Informaiile din notele explicative la rapoartele financiare cuprinde informaii complete cu privire la existena, micarea i evaluarea creanelor. n acest scop se verific dac toate soldurile conturilor de creane se reflect la subcapitolul2.2. din Bilanul contabil, dac cheltuielile aferente datoriilor dubioase se reflect n Raportul privind rezultatele financiare n componena cheltuielilor comerciale.
9.4. Auditul mijloacele bneti (ncasri)

Auditul la compartimentul fluxului de tranzacii vnzri-ncasri, are ca scop de asemenea de a verifica i autenticitatea nregistrrilor din rapoartele financiare care se refer la trezorerie. Obiectul auditului n acest caz constituie indicatorii din Raportul privind fluxul mijloacelor bneti. La verificarea acestora se acumuleaz dovezi de audit pentru urmtoarele aspecte calitative: existena, drepturi i obligaii, veridicitate, plenitudine(exhaustivitate), msurare, prezentare i dezvluire. Existena. Pentru confirmarea acestui aspect sunt verificate documentaia contabil care confirm disponibilitile bneti n casierie, depozite, conturi de decontare, valutare i n alte conturi la bnci. Documentaia contabil: extrasele de cont bancar n valut naional i strin, extrasele de la conturile bancare de deposit, carduri bancare, registrul de cas, notele bancare de ncasare a mijlaocelor bneti. Drepturi i obligaii. Auditorul verific dac soldurile de mijloace bneti la data raportrii aparin cu drept de proprietate entitii auditate. n acest scop se examineaz contractul de deservire a conturilor bancare, certificatele de deschidere a conturilor bancare, se solicit confirmri de la instituiile financiare despre faptul c soldurile de mijloace bneti la data raportrii nu sunt obiect al sechestrrii, al gajrii sau altui evinement care ar conduce la nstrinarea acestora. De asemenea se solicit declaraii i de la conducerea entitii auditate n acest sens. Veridicitate. La verificarea acestui aspect se va ine cont de prevederile SNC7"Raportul privind fluxul mijloacelor bneti". Scopul auditului este de a stabili realitatea tranzaciilor care au generat fluxul mijloacelor bneti n perioada de raportare. Pot fi aplicate procedee analitice cum ar fi de exemplu compararea vnzrilor cu volumul de ncasri bneti din vnzarea produciei, mrfurilor, executarea lucrrilor, prestarea serviciilor. Sunt examinate extrasele de cont bancar, facturile comerciale, contractile, situaiile de eviden analitic a decontrilor cu clienii. Se verific dac nu se confund ncasrile din vnzarea mrfurilor, serviciilor cu cele din vnzarea altor active, de exemplu ncasri din vnzarea titlurilor de valoare. Plenitudine(exhaustivitate). Pentru acest aspect, auditorul acumuleaz dovezi despre caracterul deplin al informaiei raportate cu privire la fluxul mijloacelor bneti. Sunt cazuri cnd ncasarea creanei se nregistreaz ca avans pentru viitoarea vnzare. n acest caz auditul studiaz prevederile contractului comercial i datele din evidena contabil cu privire la decontrile cu clientul n cauz. Msurare. Verificarea acestui aspect urmrete dac fluxul de ncasri de mijloace bneti din vnzri este nregistrat n contabilitate cu un grad nalt de exactitate i dac se refer la perioada de gestiune corespunztoare n conformitate cu cerinele stabilite. Verificarea poate fi efectuat cu 6

ajutorul metodei indirecte propuse de SNC7. Metoda ndirect, const n calculul fluxului net al mijloacelor bneti din activitatea operaional prin corectarea lui, lund n considerare operaiile nonmonetare i modificrile mrimei activelor curente i ale datoriilor pe termen scurt. Prezentare i dezvluire. Soldurile mijloacelor bneti au fost identificate, grupate i nregistrate corect n raportul financiar. Informaiile din raportul privind fluxul mijloacelor bneti cuprinde informaii complete cu privire la micarea mijloacelor bneti. Fluxul mijloacelor bneti provenit din situaii excepionale se reflect distinct, n posturile excepionale pentru ca utilizatorii s poat nelege natura i influena acestora asupra fluxului mijloacelor bneti curent i viitor ale ntreprinderii. De exemplu, ieiri a numerarului de cas n caz de incendii, jafuri etc.

CAPITOLUL 12. Auditul capitalului propriu i datoriilior pe termen lung

12.1. Auditul capitalului propriu 12.2. Auditul datoriilor pe termen lung. 12.1. Auditul capitalului propriu Capitalul propriu este reprezentat de activele entitii diminuate cu datoriile acesteea. n componena capitalului propriu intr: 1. Capitalul statutar; 2. Capitalul suplimentar; 3. Rezervele 4. Profitul nerepartizat; 5. Capitalul secundar. n auditul capitalului statutar exist patru preocupri principale legate de acumularea dovezilor de audit:

1. 2. 3. 4.

Operaiunile legate de capitalul statutar snt nregistrate (plenitudinea sau exhaustivitatea); Operaiunile legate de capitalul statutar nregistrate exist i snt corecte (existena i exactitatea); Capitalu statutar este corect nregistrat (exactitatea); Capitalul statutar este adecvat prezentat i dezvluit (prezentarea i dezvluirea).

Primele dou aspecte in de testele operaiunilor de control i de testele substaiale ale operaiunilor, iar ultimele dou de testele detaliilor soldurilor. Ca surse de informaii auditorul poate folosi: Contractul de constituire, (lista fondatorilor, nr. de aciuni/pri sociale, valoarea nominal); Decizia de nregistrare n Registrul de Stat (nr. de aciuni/pri sociale, valoarea nominal); Hotrrile Adunrii Generale a fondatorilor/proprietarilor entitii cu privire la modificrile capitalului propriu (emiterea de noi aciuni/pri sociale, retragerea celor existente, repartizarea profitului net, acoperirea pierderii nete din anii precedeni, formarea capitalului de rezerv, majorarea/diminuarea valorii nominale a aciunilor/prilor sociale, repartizarea dividendelor); - Procese-verbale ale Consiliului de Administraie;

Statulul entitilor; Registrul proprietarulor (asociai, acionari, participani); Registrele contabile, Cartea Mare; Raportul cu privire la circulaia capitalului propriu;

Acte normative (Legea contabilitii 113-XVI din 27.04.2007, Codul fiscal, Legea privind societile pe aciuni nr. 1134-XIII, Legea cu privire la S.R.L. nr. 135-XVI, SNC 5 Prezentarea rapoartelor financiare).

Emisiunea de noi acuini, retragerea aciunilor, fuziunea cu alt entitate, impun deopotriv realizarea unui audit aprofundat. Indiferent de mecanismele de control puse n aplicare, o practic normal const n a verifica toate operaiunile legate capitalul statutar, din cauza semnificaiei sumelor implicate i a prezenei lor permanente n registrele contabile. Dac nregistrrile operaiunilor legate de capitalul statutar contra mijloace bneti pot fi uor de verificat, n cazul operaiunilor care nu presupun un transfer de mijloace bneti (cumprri de active contra aciuni, fuziuni i alte aporturi la capital), verificarea sumelor corespunztoare este mai dificil. n acest caz este necesar s se verifice dac sumele au fost corect calculate. Un alt aspect ar fi n calculul dividendelor, n cazul n care exist aciuni simple i aciuni privilegiate. De asemeni n cazul dividendelor accentul cade pe operaiuni mai curnd dect pe soldul final, excepie cazul cnd exist un sold de dividende datorate la sfritul exerciiului (termenul de plat a dividendelor se stabilete de organul care a luat decizia de plat, n conformitate cu statutul societii, dar nu poate fi mai mare de 3 luni pentru S.A., cu excepia cazului cnd capitalul social al S.A. cuprinde i o cot a proprietii publice (art. 49 din Legea privind S.A., iar penrtu S.R.L. beneficiul se pltete asociailor n form bneasc, n decurs de 30 zile de la data adoptrii hotrrii, dac adunarea asociailor nu a stabilit alt termen, art. 39 din Legea privind S.R.L. De regul dividendele snt auditate n totalitate (nu prin sondaj). Trebuie de inut cont c n anumite cazuri legislaia interzice repartizarea profitului pentru plata dividendelor (Legea privind S.A., Legea privind S.R.L.). Auditul sumelor nregistrate n creditul profiturilor nerepartizate corespunztor profitului net al exerciiului (sau n debit, corespunztor unei pierderi) este realizat prin simpla confruntare a nregistrrii din contul de profituri nerepartizate cu profitul net. De asemeni se verific repartizarea din profitul net pe seama rezervelor legale (n cuantumul prevzut de legislaie - Legea privind S.A., Legea privind S.R.L.) i pe seama rezervelor statutare (n cuantumul prevzut de statutul entitii).

12.2. Auditul datoriilor pe termen lung.

Scopul auditului acestor elemente este, n primul rnd, de a separa datoriile pe termen lung (stingerea acestora nu va avea loc n exerciiul curent) de datoriile pe termen scurt (contractate n exerciiul curent i scadena crora scade n exerciiul curent) i eventualele treceri n contul datoriilor pe termen scurt a cotei pri din datoriile pe termen lung contractate n exerciiile trecute, dar a cror termen de scaden este n exerciiul curent. Dup cum s-a prezentat auditarea datoriilor inclusiv a datroiilor pe termen lung se efectuiaz prin aprecierea urmtoarelor aspecte calitative: existena, constatare, evaluare, plenitudine, msurare, prezentare i dezvluire. Existena. Obligaiile contractuale n legtur cu aceste datorii, inclusiv dobnzile calculate, nregistrate i achitate, snt generate fie de un credit bancar, de un mprumut contractat, emisiuni de obligaiuni pe un termen mai mare de un an, sau alte sume primite n vederea prestrii unor servicii (executarea unor lucrri, servicii de arend) pe parcursul a mai multor exerciii financiare sau ntr-un exerciiu viitor. Auditorul n vederea obinerii dovezilor de audit n legtur cu producerea acestor fapte, verific existena documentelor justificative: contractelor (de credit, de mprumut, de arend, alte servicii/lucrri), hotrrea privind emisiune de obligaiuni, dispoziiile de ncasare, dispoziiile de plat (restituirea creditelor/mprumuturilor i eventualele dobnzi pltite), extrasele din contul de decontare, registrele contabile, Raportul privind fluxul mijloacelor bneti, eventualele confirmri de la teri. Constatarea. n momentul n care s-a constatat n contabilitate mijloacele bneti intrate se constat concomitent i datoriile legate de proveniena acestor sume. O datorie este constatat n momentul n care apare o obligaie fa de alt persoan i care poate fi exprimat valoric.

Evaluarea. Datoriile pe termen lung snt evaluate la valoarea de intrare (conform documentelor justificative). Eventualele diferene de schimb valutar snt nregistrate la evaluarea soldurilor creditelor i mprumuturilor la sfritul perioadelor exerciiilor sau la restituirea acestora n cazul n care difer de cursul valutar la data intrrii datoriilor n pasivul entitii. Plenitudinea (exhaustivitatea). Se verific dac totalitatea operaiilor ce stau la baza datoriilor pe termen lung de la momentul apariiei pn n momentul stingerii au fost nregistrate n contabilitate, inclusiv calculul, nregistrarea i plata dobnzilor. Msurarea. Se verific exactitatea operaiilor nregistrate i prezentate, inclusiv corectitudinea calculelor dobnzilor aferente creditelor, mprumuturilor pe fiecare contract n parte, termenele de scaden. O atenie deosebit se acord datoriilor a cror scaden a expirat i nu au fost rambursate, calculul eventualelor penaliti. Prezentarea. n legtur cu acest aspect calitativ auditorul se bazeaz n mare msur pe Raportul prifind fluxul mijloacelor bneti. Sumele datoriilor, excluse din categoria celor pe termen lung i trecute n categoria datoriilor pe termen scurt, se nregistreaz n anexele la bilanul contabil. Concomitent se analizeaz soldurile pe fiecare datorie n parte.