UNIVERSITATEA ROMANO-AMERICANA FACULTATEA DE RELATII COMERCIALE SI FINANCIAR - BANCARE INTERNE SI INTERNATIONALE SPECIALIZAREA FINANTE BANCI

Proiect Control i audit

Profesor coordonator: Lect.univ.dr. : tefan Zuca Lector univ. dr. Ionut Lungu Student: Bageac Alexandru Seria D, Grupa 432

Bucure ti 2011

UNIVERSITATEA ROMANO-AMERICANA FACULTATEA DE RELATII COMERCIALE SI FINANCIAR - BANCARE INTERNE SI INTERNATIONALE SPECIALIZAREA FINANTE BANCI

CONTROL DE GESTIUNE PRIN INVENTARIERE

S.C. MIVAROM IMPEX S.R.L.

Profesor coordonator: lect.univ.dr. : tefan Zuca Asist.univ.dr. Hora iu Rotaru Student : Barb lat Andreea Maria Seria D, Grupa 432

Bucure ti 2011

CUPRINS

Capitolul 1 : Controlul financiar contabil...pag. 1 1.1.Func ia i rolul controlului.pag. 1 1.2.Procedee i tehnici de control financiar.pag. 2 1.2.1. 1.2.2. y y Controlul documentar contabil.pag. 3 Controlul faptic ...pag. 7

Inventarierea motiva ie, scop, organizare i responsabilitate.............................pag. 7 Inventarierea realizat de institu ii ale statului.pag. 9

1.3.Garda Financiar ..pag. 15 Capitolul 2 : Obiectul de activitate, organizare i evolu ia S.C. CLIPA S.R.L............. pag. 18 2.1. Prezentarea firmei...............................................................................................pag. 18 Capitolul 3 : Studiu de caz..................................................................................................pag. 20 3.1. Actele de control ncheiate la S.C. Clipa S.R.L. pag. 20 3.2. Deficien ele constatate cu ocazia exercit rii controlului financiar fiscal, care au condus la evaziune fiscal ..pag. 22 3.3. M suri pentru prevenirea i reducerea evaziunii fiscale.....................................pag. 25 Capitolul 4 : Concluzii i propuneri...................................................................................pag. 26 Bibliografie.............................................................................................................................pag.29

CAP 1 : Controlul financiar contabil Func ia si rolul controlului Controlul ca activitate de sine st t toare este omniprezent n orice domeniu de activitate, el nu se rezum s constate numai manifestarea neajunsurilor ci se bazeaz pe previziunea desf ur rii activit ii,a posibilit ilor apari iei deficien elor i anomaliilor. Func ia de control este definit ca ansamblul proceselor prin care performan ele firmei, subsistemele i componentele acestuia sunt m surate i comparate cu obiectivele i standardele stabilite ini ial, n vederea elimin rii deficien elor constatate i integr rii abaterilor pozitive. Controlul ncheie un ciclu managerial i ofer informa ii pentru fundamentarea elabor rii celui care urmeaz .1 Realizarea n aceast viziune a func iei de control, presupune o serie de cerin e, dintre care se amintesc :  existen a unui sistem informa ional care s permit vehicularea rapid a informa iilor privind standardele de performan ;  efectuarea controlului direct, la locul ac iunii ;  analiza cauzelor abaterilor i tratarea diferen iat a acestora n func ie de importan a lor ;  evitarea suprapunerii dintre activit ile de control i cele de eviden ;  realizarea unui control general i eficient la toate nivelurile, ceea ce presupune existen a unui sistem de control managerial. i n acest context, controlul este o func ie a managementului care asigur cunoa terea i perfec ionarea activit ii manageriale, fiind o condi ie esen ial a conducerii pe baza criteriilor de profit. Sociologul american Arnold Tannenbaum, a rezumat abordarea modernist a controlului atunci cnd a afirmat c : Organizarea necesit , impune control. O organizare social este o nl n uire ordonat de interac iuni umane individuale. Procesele de control ajut la circumscrierea comportamentelor caracteristice i la men inerea acestora n conformitate cu planul ra ional al organiz rii. Organiza iile necesit , ntr-adev r, o anumit conformitate, ca i o anumit integrare a diverselor sale activit i. Este sarcina func iei de control de a le face conforme cu exigen ele organiza ionale i astfel de a atinge obiectivele finale pe care i le-a stabilit organiza ia. Coordonarea i ordinea create, plecnd de la diferite interese i susceptibile de a difuza comportamente ale membrilor, sunt f r ndoial o func ie de control2. Controlul are ca obiect, ca sfer de cuprindere, modul de aplicare i ndeplinire a obiectivelor stabilite, prevenirea i nl turarea aspectelor negative, consolidarea i ameliorarea celor pozitive, astfel nct, n condi iile economiei de pia , de concuren loial i legalitate, s se asigure cre terea profitului.3 In cadrul procesului de control, a a cum de altfel s-a mai ar tat, acesta cuprinde urm toarele faze principale: 1.1.

Ioan Bogdan Strategii de control, Editura Nemira, 1995, pg. 9. A.S. Tannenbaum, Control in Organizations, Mc. Graw Hill, New York, 1968, pg. 3 3 M.Boulescu,M.Ghita Control Financiar Editura Eficient,Bucuresti,1997,pg.23
2

1.Determinarea rezultatelor 2.Compararea rezultatelor cu standardele 3.Intreprinderea ac iunilor corective Determinarea rezultatelor. nainte ca managerii s poat stabili ce trebuie f cut pentru ca o organiza ie s devin mai eficient i mai eficace, ei trebuie s determine rezultatele prezente ale institu iei. Gradul de dificultate al determin rii diferitelor tipuri de rezultate este influen at in principal de activitatea care este analizat . Compararea rezultatelor cu standardele. Dup ce managerii au determinat rezultatele, se trece la urm toarea etap a procesului de control care presupune compararea rezultatelor cu standardele. Standardul este nivelul de activitate stabilit si care este utilizat ca model sau etalon n evaluarea rezultatelor institu iei. In urma compar rii rezultatelor cu standardele pot rezulta dou situa ii: a)rezultatele sunt identice cu standardele, deci nu sunt necesare ac iuni corective b)rezultatele nu sunt identice cu standardele i sunt necesare ntreprinderea de ac iuni corective. Ac iunea corectiv este o activitate de management care urm re te s pun de acord rezultatele ob inute cu standardele de performan . Altfel spus, ac iunea corectiv se focalizeaz asupra corect rii gre elilor care au afectat ob inerea rezultatelor. Ea se realizeaz prin modificarea strategiei i planurilor ntreprinderii, a organiz rii acesteia i a metodelor de implementare. Procedee i tehnici de control financiar Controlul este un proces de cunoa tere, de informare, care se exercit printr-o metodologie proprie de control financiar. Metodologia de exercitare a controlului financiar este calea de cercetare i ac iune pentru oglindirea realit ii, legalit ii i eficien ei activit ii economice i financiare. Ac iunea de control stabile te dac activitatea economic i financiar este organizat i se desf oar conform situa iilor prestabilite. Cunoa terea situa iilor stabilite( a programelor, sarcinilor, normelor, scopurilor,prevederilor legale,previziunilor,etc.) precum si a situa iei reale ce se controleaz , ncepe cu studiul general asupra organiz rii si desf ur rii acesteia. n sintez , metodologia de control financiar se prezint n felul urm tor: A. Momentele controlului 1. Cunoa terea situa iei prestabilite 2. Cunoa terea situa iei reale 3. Compararea situa iei prestabilite cu situa ia real 4. Concluzii, propuneri, m suri B. Procedee de ac iune 1. Controlul documentar contabil utilizeaz urm toarele modalit i sau tehnici de abordare:  controlul cronologic  controlul invers cronologic  controlul sistematic sau pe probleme  controlul reciproc  controlul ncruci at  analiza i studiul general 1.2.

 compara ia  calculul de control  balan ele anuale de control 2. Controlul faptic care folose te urm toarele modalit i i tehnici de lucru :  inventarierea  expertiza tehnic i analiza de laborator  observarea direct  inspec ia fizic 3. Analiza economico-financiar 4. Controlul total sau prin sondaj 5. Valorificarea constat rilor Studiul general prealabil face posibil cunoa terea elementelor esen iale i specifice ale activit ii ce urmeaz a se controla si pe baza acestora,orienteaz ac iunea de organizare i exercitare a muncii de control asupra obiectivelor care necesit aten ie sporit n vederea remedierii unor deficien e, lipsuri, abateri sau a mobiliz rii unor rezerve de perfec ionare a activit ii economice i financiare. Principalele obiective ale studiului general prealabil, ca procedeu de control financiar, 4 sunt:  sarcinile rezultate din normele n vigoare pentru domeniul respectiv de activitate, a c ror cunoa tere asigur orientarea organelor de control asupra aspectelor care trebuiesc avute n vedere n ac iunea de control;  orient rile, instruc iunile, competen ele si r spunderile n structura nterna a agentului economic la care se exercit controlul;  modul de organizare a eviden ei tehnic-operative i contabile ca surs de informa ii pentru control;  situa ia de fapt existent cu privire la activitatea ce urmeaz a se controla. Studiul general prealabil asupra activit ii ce urmeaz a se controla are ca surs de informare:5  normele legale cu privire la activitatea in cauza;  procesele verbale de control anterioare si masurile luate in urma valorific rii acestora;  d rile de seama contabile i m surile stabilite pe baza lor;  consult rile cu conducerea compartimentului supus controlului, etc. 1.2.1.Controlul documentar - contabil Controlul documentar-contabil este procedeul de stabilire a realit ii, legalit ii i eficien ei opera iilor i activit ii economice i financiare, prin examinarea documentelor primare i centralizatoare, a nregistr rilor n eviden a tehnic-operativ i contabil , a situa iilor contabile i bilan urilor. Controlul documentar-contabil se utilizeaz cu caracter preventiv i concomitent integrat organic sistemului de organizare i conducere a eviden ei tehnic-operative i contabile, ca de exemplu controlul documentelor care se primesc la contabilitate pentru nregistrare,al lucr rilor de ntocmire a situa iilor contabile i bilan ului, al exactit ii prelu rii i prelucr rii datelor n condi iile utiliz rii calculatorului electronic pentru efectuarea lucr rilor de calcul i eviden .6
4 5

M.Boulescu,M.Ghita ,Control Financiar,Editura Eficient,Bucuresti,1997,pg.52 M.Boulescu,M.Ghita ,Control Financiar,Editura Eficient,Bucure ti,1997,pg.52 6 M.Boulescu,M.Ghita,op.cit.,pg.39

Documentele i eviden a tehnic-operativ i contabil se refer la opera iile economice i financiare care au avut loc iar procedeul de control documentar-contabil se utilizeaz cu prec dere n efectuarea controlului financiar ulterior. Acesta este un control sistematic al activit ii economice i financiare, bazat pe acte i nregistr ri contabile care va cuprinde modul de organizare i conducere a eviden ei tehnic-operative i a contabilit ii. Controlul documentar contabil se exercit printr-o serie de modalit i i tehnici, care se utilizeaz selectiv i combinat, n func ie de situa ia concret controlat , de necesit ile aprecierii cu mai mult u urin i n mod obiectiv, pe baza sistemului de informa ie existent, a modului de gestionare a patrimoniului, n general a activit ii economice i financiare controlate. Dintre modalit ile si tehnicile utilizate n cadrul controlului documentar-contabil se pot 7 aminti:  controlul cronologic;  controlul invers cronologic;  controlul sistematic sau pe probleme;  controlul reciproc;  controlul ncruci at;  investiga ia de control;  analiza i studiul general;  compara ia contabil ;  calculul de control;  examenul critic;  analiza contabil ;  balan a de verificare sintetic i analitic ;  tehnica opera iilor bilan iere;  tehnici specifice de control n condi iile sistemelor de prelucrare automata a datelor,etc. Controlul cronologic, adic n ordinea ntocmirii, nregistr rii i ndosarierii documentelor const n examinarea documentelor pe fiecare zi , la rnd, f r nici o grupare sau sistematizare prealabil . Aceast modalitate de control este simpl ,nsa distribuie aten ia organului de control asupra unui num r mare de opera iuni de diferite feluri, necesit folosirea deodat a unui material legislativ bogat si duce la ngreunarea studierii succesive i aprofundate a fiec rui fel de opera iune. Se exercit cu u urin a , dar nu d posibilitatea s se urm reasc de la nceput i pn la sfr it o anumit problem . Controlul invers cronologic, se exercit de la sfr itul spre nceputul perioadei de control. Se ncepe cu controlul celor mai recente opera ii i documente i se continu de la prezent spre trecut. Aceast modalitate de control se folose te atunci cnd la constatarea unei abateri este nevoie s se stabileasc momentul cnd aceasta s-a produs, sau s se urm reasc procesul dezvolt rii opera iilor precedente i cele care au leg tura cu abaterea. De asemenea,se utilizeaz atunci cnd se constat anumite omisiuni sau erori de nregistrare, pentru identificarea c rora este necesar cercetarea document cu document sau pozi ie cu pozi ie a lucr rilor ntocmite anterior.

M.Boulescu,M.Ghita,op.cit.1996,pg.40

Controlul sistematic sau pe probleme - se procedeaz la gruparea documentelor pe probleme (opera ii de cas , aprovizionare, salarizare,etc.) i apoi la controlul lor n ordinea cronologic . Controlul pe probleme este o modalitate mai eficient de control a documentelor si nregistr rilor contabile prin aceea c ,d posibilitatea s se urm reasc cu mai mult aten ie un obiectiv,eventualitatea omisiunilor este mai redus si se pot stabili concluzii cu privire la fiecare problem n parte.8 Controlul reciproc, const n cercetarea si confruntarea la aceea i unitate a unor documente sau eviden e cu con inut identic ns diferite ca form , pentru acelea i opera ii sau pentru opera ii diferite nsa legate reciproc. De exemplu, nota de predare a produselor cu raportul de fabrica ie i cu documentele de preluare n gestiune; documentele de transport cu factura furnizorului(date privind cantitatea, localitatea de expedi ie,etc.); nregistr rile din registrul de cas cu cele din extrasul de cont primit de la banc , etc. Controlul reciproc este o confirmare intern a datelor nscrise in documente i eviden e. Controlul ncruci at - const n cercetarea i confruntarea tuturor exemplarelor unui document,existente la unitatea controlat i la alte unit i cu care s-au f cut decont ri, de la care s-au primit sau c rora li s-au livrat materiale, produse, m rfuri i alte valori materiale. De exemplu, originalul facturii r mas la client se confrunt cu copia r masa la furnizor; extrasul de cont primit de la banca se confrunt cu copia existent la banc ; copia chitan ei r mas n carnetul chitan ier se confrunt cu originalul chitan ei aflat la pl titor, confruntarea datelor din conturile clien i idebitori din cadrul agentului economic cu cele din conturile furnizori i creditori ale altor agen i economici i invers,etc.9 Pe lng confruntarea tuturor exemplarelor unui document, controlul ncruci at cuprinde i documentele sau eviden e diferite , din a c ror confruntare se pot desprinde neconcordan ele care privesc aceea i opera ie. Rezultatele controlului ncruci at se perfecteaz prin ntocmirea de note de constatare la agentul economic controlat i se anexeaz la acestea documente originale sau copii certificate conform legisla iei existente . Investiga ia nu este o surs de control demn de ncredere nsa reprezint modalitatea prin care organul de control ob ine informa ii din partea personalului a c rei activitate se controleaz i care orienteaz spre folosirea altor modalit i de control. Analiza i studiul general - se utilizeaz pentru a ob ine argumente justificative ale controlului. Aceasta presupune de exemplu: examinarea debitelor si creditelor unor conturi , astfel nct s se determine corectitudinea nregistr rii opera iilor economice i financiare. Aceast modalitate este util pentru controlul contabilit ii , care poate con ine nregistr ri gre ite sau neobi nuite sau pentru care sunt necesare informa ii detaliate. Compara ia - const n examinarea comparativ a diferitelor solduri din eviden ele analitice cu cele din conturile supuse controlului. Prin compara ie se ob in informa ii care dau, pentru unele nregistr ri , o prob suficient privind juste ea lor,pe cnd pentru altele este necesar i un control suplimentar. Compara ia cu datele anterioare , cum ar fi cheltuielile anului precedent cu acelea ale anului n curs, este o aplicare frecvent a tehnicii compara iei. Calculul de control - presupune reproducerea muncii ndeplinite de contabil. Prin aceast modalitate se ob in probe asupra exactit ii contabilit ii.
8 9

M.Boulescu,M.Ghita,op.cit.,1996,pg.41 M.Boulescu,M.Ghita,op.cit.,1997,pg.55

Examenul critic - implic examinarea actelor , documentelor i eviden elor, astfel nct s se acorde aten ie problemelor mai importante. Tehnica examenului critic se utilizeaz in cazul pl ilor care urmeaz a se face n cursul perioadelor urm toare. Analiza contabil 10 este una din cele mai importante tehnici ale procedeului de control documentar contabil. La utilizarea acesteia, ca tehnic de control documentar, trebuie s se in seama de faptul c ea este una din metodele proprii disciplinei contabilit ii, n cadrul c reia se utilizeaz cu caracter preventiv, n vederea realiz rii corecte a nregistr rii, n conturile contabile, a unei anumite opera iuni economice. In calitate de tehnic a procedeului de control documentar contabil, analiza contabil se utilizeaz cu caracter postoperativ, form care d posibilitatea s se stabileasc att dac judec ile ini iale au fost corect efectuate, ct i dac opera iunile realizate ulterior, nregistr rile contabile, au fost efectuate n conformitate cu rezultatele i concluziile ini ial stabilite. Balan a de verificare sintetic i analitic :11 n contabilitate balan a de verificare ndepline te mai multe func ii, din care cea mai importan a, de la care i trage i denumirea, este aceea de verificare a exactit ii nregistr rilor efectuate n conturi. ntruct fiecare opera ie economic sau financiar se nregistreaz concomitent i cu aceea i suma n debitul unui cont i n creditul altui cont, ceea ce face s rezulte o egalitate permanent ntre totalul sumelor debitoare i al celor creditoare, se atribuie tabloului prin care se constat aceast egalitate, acest echilibru stabil, denumirea de balan . nregistrarea gre it a unor opera ii economice sau financiare ca urmare a nerespect rii dublei nregistr ri, trecerea eronata a sumelor din jurnal n cartea-mare si de aici n balan a, efectuarea unor calcule gre ite n formulele contabile compuse, stabilirea eronat a rulajelor sau a soldurilor, determin inegalit i ntre totalurile balan ei, care se semnaleaz cu ajutorul ei, fapt ce i confer caracterul unui instrument de verificare, de control. O alt func ie a balan ei de verificare este aceea de a realiza concordan a dintre conturile analitice i cele sintetice. nf ptuirea acestei func ii devine posibil prin aceea c pentru fiecare cont sintetic care se desf oar pe conturi analitice se ntocme te cte o balan a de verificare a conturilor analitice, cu ajutorul c reia se controleaz exactitatea nregistr rilor efectuate in conturile sintetice prin concordan ele care trebuie s existe ntre conturile analitice i contul sintetic la care se refer , cu privire la soldurile ini iale, rulajele i soldurile finale. Astfel, balan ele de verificare analitice fac leg tura intre conturile analitice i cele sintetice. Totodat , stnd la baza ntocmirii bilan ului contabil, balan a de verificare face leg tura dintre cont, care furnizeaz informa ii de detaliu asupra fiec rui element patrimonial de activ i pasiv i bilan , care furnizeaz informa ii generalizatoare asupra activit ii de ansamblu a unit ii patrimoniale. Se poate conchide c balan a de verificare reprezint puntea de leg tur dintre conturile analitice i cele sintetice, i dintre acestea din urm i bilan . Cu ajutorul balan ei de verificare se centralizeaz ntreaga activitate economicofinanciar a unit ilor patrimoniale, care a fost reflectat pe conturi distincte, oferind astfel informa ii de ansamblu asupra tuturor mijloacelor economice aflate n administrarea operativ a acestora i asupra activit ii dintr-o anumit perioad de gestiune. Ca urmare a grup rii tuturor datelor contabilit ii curente, balan a de verificare ndepline te i func ia de instrument de analiz a activit ii economice. Aceast func ie se
10

P.Popeanga-Organizarea si exercitarea controlului financiar-contabil,Ed.Fundatiei Romania de maine, Bucuresti 2000,pg.77 11 O.C lin,M.Ristea Bazele contabilit ii,Ed. Didactica si Pedagogica R.A.Bucure ti ,pg.252

realizeaz prin compararea, pe fiecare cont n parte, pe grupe de conturi i pe total, a datelor de la nceputul unei perioade de gestiune cu cele de la sfr itul ei. Se poate conchide c balan a de verificare ndepline te nu numai o func ie de control, ci i pe acelea de grupare i de centralizare a datelor nregistrate n conturi i de analiz a activit ii economice, realiznd puntea de leg tura dintre conturile analitice i cele sintetice, si dintre acestea din urm i bilan . Tehnica opera iilor bilan iere:12 Indicatorii bilan ului se sprijin pe datele contabilit ii curente a c ror baza o constituie documentele justificative. Respectarea acestei condi ii nu garanteaz pe deplin exactitatea indicatorilor bilan ului, chiar dac toate opera iile economice i financiare, f r excep ie, s-au consemnat la timp i n bune condi ii n documente. Exactitatea indicatorilor bilan ului se asigur prin: - reflectarea complet si exact n conturi a tuturor veniturilor i cheltuielilor care se refer la perioada pentru care se ntocme te bilan ul; - confruntarea rulajelor si soldului contului sintetic cu mi c rile i soldurile conturilor analitice, pentru descoperirea i eliminarea erorilor strecurate cu ocazia nregistr rii opera iilor economice i financiare n conturi; - respectarea regulilor de evaluare a elementelor cuprinse n bilan ; - confruntarea datelor din contabilitate cu realitatea,prin inventariere,care constituie o premis obligatorie a exactit ii datelor contabile i a bilan ului; - respectarea normelor legale privitoare la sc derea din pasiv i virarea la buget a datoriilor fa de ter i care s-au prescris,precum i a celor privind sc derea din activ pe seama profitului, a crean elor care nu se mai pot recupera,etc. 1.2.2. Controlul faptic13 Controlul faptic este procedeul de stabilire real a existen ei i mi c rii mijloacelor materiale i b ne ti i a desf ur rii activit ii economice i financiare. Obiectul controlului faptic este determinarea exact a cantit ilor i valorilor existente, a st rii n care se g sesc, a stadiului i modului de prelucrare, a respect rii legalit ii n utilizarea lor. Principalele modalit i sau tehnici de control faptic sunt:  inventarierea,  expertiza tehnic i analiza de laborator:  observarea direct ;  inspec ia fizic ,etc. y Inventarierea motiva ie, scop, organizare i responsabilitate ntocmirea situa iilor financiare anuale (bilan , cont de profit i pierdere, situa ia modific rii capitalului propriu, situa ia fluxurilor de trezorerie, politici contabile i note explicative), trebuie s fie precedat obligatoriu de inventarierea general a elementelor de activ i de pasiv i a celorlalte bunuri i valori aflate n gestiune i administrare.14

M.Boulescu,M.Ghita,op.cit.,1997,pg.59 M.Boulescu,M.Ghi a,op.cit.,1996,pg.57 14 Legea nr.82/1991 republicat i modificat prin O.G. nr. 61/2001 si Legea nr.310/2002, art.26, al.1.M.Of. nr.380/9.06.2002
13

12

10

Inventarierea patrimoniului n general, reprezint ansamblul opera iunilor prin care se constat existen a tuturor elementelor de activ i de pasiv, cantitativ valoric sau numai valoric, dup caz, n patrimoniul unit ii la data la care se efectueaz .15 Inventarierea are ca scop principal stabilirea situa iei reale a patrimoniului fiec rei unit i i cuprinde toate elementele patrimoniale, precum i bunurile i valorile de inute cu orice titlu, apar innd altor persoane juridice sau fizice, n vederea ntocmirii situa iilor financiare anuale i care trebuie s ofere o imagine fidel a pozi iei financiare, performan ei financiare, fluxurilor de trezorerie i a celorlalte informa ii referitoare la activitate. Unit ile patrimoniale efectueaz inventarierea general a patrimoniului n urm toarele situa ii:16  la nceputul activit ii;  cel pu in o dat pe an, de regul la sfr itul anului;  pe parcursul func ion rii sale;  n cazul furniz rii, diviz rii sau ncet rii activit ii;  n cazul modific rii pre urilor;  la cererea organelor de control, cu prilejul efectu rii controlului, sau a altor organe mputernicite de lege;  ori de cte ori sunt indicii c exist lipsuri sau plusuri n gestiune care nu pot fi stabilite cert dect prin inventariere,  ori de cte ori intervine o predare primire de gestiune;  cu prilejul reorganiz rii gestiunilor;  ca urmare a calamit ilor naturale sau a unor cazuri de for major sau n alte cazuri prev zute de lege. n orice unitate managerul, directorul general, respectiv patronul unit ii sunt conduc torii direct r spunz tori n ceea ce prive te gestionarea tuturor bunurilor pe perioada mandatului ncredin at sau a func ionarii unit ii. n acest sens, ace tia sunt obliga i s ia m surile pe care le cred de cuviin dar, n conformitate cu prevederile legale n vigoare-pentru men inerea integrit ii patrimoniului unit ii. Integritatea patrimoniului trebuie verificat la anumite perioade de timp, verificare care se face, de regul , prin intermediul inventarierii tuturor bunurilor, a drepturilor i obliga iilor financiare ale unit ii. Obiectul inventarierii patrimoniului l constituie nu numai ntreaga avere a unit ii, dar i bunurile apartinnd altor unit i care temporar se afl n p strare, custodie sau n prelucrare la societatea la care se realizeaz inventarierea. Responsabilitatea managerului, a directorului general, a patronului sau a administratorului unit ii, dup caz, privind inventarierea patrimoniului rezult din faptul c aceste persoane au i obliga ia ntocmirii, a semn rii i a depunerii la organele financiare a bilan ului contabil. Acesta trebuie s asigure o imagine clar , fidel i complet a elementelor de activ i de pasiv ale unit ii la fiecare sfr it de an, ceea ce se verific numai printr-o inventariere total . La nceputul activit ii unit ii patrimoniale, inventarierea are ca scop principal stabilirea i evaluarea elementelor patrimoniale ce constituie aportul la capitalul social. Elementele patrimoniale aduse ca aport la capitalul social se nscriu n registrul-inventar, grupate pe conturi.
15 16

Norme Metodologice nr.2388/15.12.1995 privind organizarea si efectuarea inventarierii .M.Of. nr.292 Norme Metodologice nr.2388/1995,art.3

11

Inventarierea anual a elementelor patrimoniale se face de regul , cu ocazia ncheierii exerci iul financiar, inndu-se seama i de specificul activit ii unit ii patrimoniale. n cazul agen ilor economici cu activitate complex , bunurile materiale pot fi inventariate i naintea datei de 31 decembrie, cu condi ia asigur rii valorific rii i cuprinderii rezultatelor inventarierii n situa iile financiare anuale pentru anul respectiv. Fac excep ie de la regula inventarierii obligatorii anuale, n sensul c sunt supuse inventarierii i n cursul anului urm toarele:17 1. Mijloacele b ne ti, hrtiile de valoare, cecurile i alte valori aflate n casieria unit ii. Acestea se inventariaz cel pu in o dat pe lun . 2. Bunurile aflate n subunit ile la care urmeaz s se realizeze modific ri de pre uri. Se poate inventaria i partea de bunuri la care nu urmeaz s se modifice pre urile. 3. Bunurile aflate ntr-o subunitate la care se nregistreaz predare-primire de gestiune. n sensul celor de mai sus nu se n elege n exclusivitate o magazie destinat primirii, p str rii i eliber rii de bunuri. Se poate n elege i o subunitate cu profil lucrativ dotat cu mijloace fixe i alte bunuri preluate spre gospod rire i folosin de conduc torul acelui loc de munc , conduc tor care pred ntregul inventar mpreun cu sarcinile de serviciu succesorului sau n momentul pred rii-primirii postului de conduc tor al respectivei subunit i. 4. Bunurile sau anumite bunuri dintr-o gestiune, subunitate inventariate de un organ abilitat cu ac iuni de control din unitate sau din afara acesteia. 5. Bunurile existente n gestiunea sau gestiunile supuse procesului de reorganizare. 6. Bunurile existente n subunit ile sau gestiunile afectate de calamit i naturale, din care s-au produs sustrageri ori exist indicii c s-ar fi putut produce sustrageri, au ap rut ori se presupune c au ap rut plusuri sau lipsuri n gestiune. Bunurile se inventariaz n cazurile de mai sus ori de cte ori este nevoie i conduc torul unit ii decide acest lucru, cu excep ia inventarierii realizate de organe de control, cele n care sunt ori pot fi implicate ter e institu ii ale statului. Inventarierea patrimoniului trebuie s reflecte situa ia existent n unitate la sfr it de an, mai precis la ncheierea activit ii din ultima zi lucr toare din fiecare an. Se ridic ins o problem referitoare la faptul c anumite subunit i,gestiuni, datorit specificului lor nu pot fi inventariate ntr-o perioad scurt de timp, iar stoparea activit ii pentru a se putea realiza inventarierea nu este eficient din punct de vedere economic. n astfel de situa ii este nevoie s se realizeze inventarierea bunurilor n timpul desf ur rii activit ii de baz de la respectivul loc de munc , ns ntr-o perioad mai mare de timp. M rimea acestei perioade n care urmeaz s se realizeze inventarierea patrimoniului se stabile te de c tre conduc torul unit ii dup ce au fost evaluate i analizate anumite elemente specifice din unitate. y Inventarierea realizat de institu ii ale statului18 Organele de control care pot realiza ac iuni de inventariere ntr-o unitate i care nu sunt compuse din personalul acesteia, pot proveni de la institu ii ale statului, dup cum urmeaz :  de la direc iile sau direc iile generale ale controlului financiar de stat  de la Garda Financiar  de la Curtea de Conturi  din cadrul poli iei,ndeosebi de la biroul economic
17 18

Revista Controlul economic financiar,nr.6,Ed. Tribuna Economic ,2001,pg.33,I.IELCIU R.C.E.F,nr.5,Ed. Tribuna Economica,2001,pg.26,I.IELCIU

12

 n urma numirii efectuate de judec torul sindic pentru unit ile n lichidare judiciar  de la alte institu ii, pe diferite domenii de activitate. Aceste organe pot s realizeze o ac iune de control ntr-o unitate, n totalitatea ei, datorit unei situa ii anume intervenite i pentru a c rei clarificare este nevoie de inventar realizat la una sau mai multe categorii de bunuri, ntr-un sector anume de activitate, ori se poate proceda la inventarierea tuturor bunurilor unit ii, dup caz. Pentru desf urarea n bune condi ii a opera iunilor de inventariere, administratorii, ordonatorii de credite sau alte persoane, care au obliga ia gestion rii patrimoniului trebuie s ia m suri pentru crearea condi iilor corespunz toare de lucru comisiilor de inventariere prin:  organizarea depozit rii valorilor materiale grupate pe sortotipodimensiuni, clasificarea acestora i ntocmirea etichetelor de raft;  inerea la zi a eviden ei tehnico-operative la gestiunile de valori materiale i a celei contabile i efectuarea lunar a confrunt rii datelor dintre eviden e;  participarea la lucr rile de inventariere a ntregii comisii de inventariere;  asigurarea personalului necesar pentru manipularea valorilor materiale care se inventariaz , respectiv pentru sortare, a ezare, cnt rire, m surare, num rare, etc.;  asigurarea particip rii la identificarea bunurilor inventariate (calitate, sort, pre , etc.) a c ror persoane competente din unitate sau din afara acesteia, la solicitarea responsabilului comisiei de inventariere, care au obliga ia de a semna listele de inventariere pentru atestarea datelor nscrise;  dotarea gestiunii cu aparate i instrumente adecvate i n num r suficient pentru m surare, cnt rire etc., cu mijloace de identificare (cataloage, mostre, sonde, etc.), precum i cu formularele i rechizitele necesare;  dotarea comisiei de inventariere cu mijloace tehnice de calcul i de sigilare a spa iilor inventariate;  dotarea gestiunilor (magazine, depozite etc.) cu dou rnduri de ncuietori diferite. Se poate trage concluzia c , pentru buna organizare i exercitare a ac iunii de inventariere a patrimoniului r spunderea revine managerilor (administratorului, ordonatorului de credite, sau altor persoane) care au obliga ia gestion rii acestuia.  Desf urarea opera iunii de inventariere;  Valorificarea rezultatelor inventarierii. Comisia de inventariere are obliga ia ca la declan area opera iunii de inventariere s solicite mai nti, gestionarului r spunz tor de gestiunea valorilor materiale o declara ie scris din care s rezulte dac :19  gestioneaz valori materiale i n alte locuri de depozitare;  n afara valorilor materiale ale unit ii patrimoniale respective, are n gestiune i altele apar innd ter ilor, primite cu sau f r documente;  are plusuri sau lipsuri n gestiune despre a c ror cantitate sau valoare are cuno tin ;  are valori materiale nerecep ionate sau care trebuie expediate (livrate), pentru care s-au ntocmit documentele aferente;  a primit sau a eliberat valori materiale f r documente legale,  de ine numerar sau alte hrtii de valoare rezultate din vnzarea bunurilor aflate n gestiunea sa
19

N.M.nr.2388/15.12.1995, M.Of.nr.292/1995

13

 are documente de primire-eliberare care nu au fost operate n eviden a gestiunii sau care nu au fost predate la contabilitate; De asemenea, gestionarul are obliga ia s men ioneze n declara ia scris , felul, num rul i data ultimului document de intrare i de ie ire a bunurilor n/din gestiune; comisia trebuie : a) s identifice toate locurile (nc perile) n care exist valori materiale ce urmeaz a fi inventariate; b) s asigure nchiderea i sigilarea, n prezen a gestionarului, ori de cte ori se ntrerup opera iunile de inventariere i se p r se te gestiunea. Dac valorile materiale supuse inventarierii, gestionate de c tre o singur persoan sunt depozitate la locuri diferite sau cnd gestiunea are mai multe c i de acces, membrii comisiei care efectueaz inventarierea trebuie s sigileze toate aceste locuri i c ile lor de acces, cu excep ia locului n care a nceput inventarierea, care se sigileaz numai n cazul cnd inventarierea nu se termin ntr-o singur zi. La reluarea lucr rilor se verific dac sigiliul este intact; n caz contrar, acest fapt se va consemna ntr-un proces verbal de desigilare, care se semneaz de c tre comisia de inventariere i de c tre gestionar lundu-se m surile corespunz toare. Documentele ntocmite de comisia de inventariere r mn n cadrul gestiunii inventariate, n fi ete, casete, dulapuri, etc., ncuiate i sigilate. Sigiliul se p streaz pe durata inventarierii de c tre responsabilul comisiei de inventariere. Declara ia se dateaz i se semneaz de c tre gestionarul r spunz tor de gestiunea valorilor materiale i de c tre comisia de inventariere, care atest c a fost dat n prezen a sa. Comisia trebuie: c) s bareze i s semneze, la ultima opera iune, fi ele de magazie, men ionnd data la care s-au inventariat valorile materiale, s vizeze documentele care privesc intr ri sau ie iri de valori materiale, existente n gestiune dar nenregistrate, s dispun nregistrarea acestora n fi ele de magazie i predarea lor la contabilitate, astfel nct situa ia scriptic a gestiunii s reflecte realitatea. La unit ile de desfacere cu am nuntul care folosesc metoda global-valoric s asigure ntocmirea de c tre gestionar, nainte de nceperea inventarierii, a raportului de gestiune n care s se nscrie valoarea tuturor documentelor de intrare i ie ire a m rfurilor, precum i cele privind numerarul depus la casierie, ntocmite pn n momentul nceperii inventarierii, precum i depunerea acestui raport la contabilitate. d) s verifice numerarul din cas i s stabileasc suma ncas rilor din ziua curent , solicitnd ntocmirea monetarului (la gestiunile cu vnzare cu am nuntul) i depunerea numerarului la casieria unit i; s ridice benzile de control de la aparatele de cas i tampila unit i (acolo unde este cazul) i s le p streze n siguran ; e) s controleze dac toate instrumentele i aparatele de m sur sau de cnt rire au fost verificate i dac sunt n bun stare de func ionare. n cazul n care gestionarul lipse te, comisia de inventariere aplic sigiliul i comunic aceasta, conducerii unit ii patrimoniale. Conducerea unit ii are obliga ia s n tiin eze imediat n scris, pe gestionar, despre inventarierea ce trebuie s se efectueze, indicnd locul, ziua i ora fixate pentru nceperea lucr rilor.20 Dac gestionarul sau reprezentantul s u legal nu se prezint la locul, data i ora fixate, inventarierea se efectueaz de c tre comisia de inventariere n prezen a altei persoane, numit prin decizie scris , care s -l reprezinte pe gestionar.

20

H.C.M. nr.2230/8.12.1968 art.11,B.Of.138/8.12.1969

14

Pentru desf urarea corespunz toare a inventarierii este indicat, dac este posibil, s se sisteze opera iunile de predare-primire a bunurilor supuse inventarierii, lundu-se din timp m surile corespunz toare pentru a nu se stnjeni procesul normal de livrare sau de primire a bunurilor. Dac opera iunile de predare primire a bunurilor nu pot fi suspendate se prevede crearea unei zone tampon n care s se depoziteze bunurile primite n timpul inventarierii sau s permit expedieri la clien i, iar opera iunile respective se vor efectua numai n prezen a comisiei de inventariere, care va men iona pe documentele respective primit sau eliberat n timpul inventarierii, dup caz, cu evitarea inventarierii duble sau a omisiunilor. Pe toat durata inventarierii, programul i perioada inventarierii vor fi afi ate la loc vizibil. Stabilirea stocurilor faptice se face prin num rare, cnt rire, m surare sau cubare, dup caz. Bunurile aflate n ambalaje originale intacte nu se desfac dect prin sondaj, acest lucru urmnd a fi men ionat i n listele de inventariere respective. La lichidele a c ror cantitate efectiv nu se poate stabili prin transvazare i m surare, con inutul vaselor stabilit n func ie de volum, densitate, compozi ie etc. - se verific prin scoaterea de probe din aceste vase, inndu-se seama de densitate, compozi ie i de alte caracteristici ale lichidelor, care se constat fie organoleptic, fie prin m surare sau probe de laborator, dup caz. Materiale de mas ca: ciment, o el beton, produse de carier i balastier , materiale i produse agricole, etc. a c ror inventariere, prin cnt rire i m surare, ar necesita cheltuieli importante sau ar conduce la degradarea bunurilor respective, se pot inventaria pe baz de calcule tehnice. n listele de inventariere a materialelor ar tate mai sus se va men iona modul cum s-a f cut inventarierea, precum i datele tehnice care au stat la baza calculelor. Bunurile cu un grad mare de perisabilitate se inventariaz cu prioritate, f r a stnjeni desfacerea imediat a acestora. Comisia de inventariere are obliga ia s controleze toate locurile n care pot s existe bunuri supuse inventarierii. Toate bunurile ce se inventariaz se nscriu n listele de inventariere, care trebuie s se ntocmeasc pe locuri de depozitare, pe gestiuni i pe categorii de bunuri. Bunurile apar innd altor unit i (nchiriate, n leasing, n custodie, cu vnzare n consigna ie, spre prelucrare, etc.) se inventariaz i se nscriu n liste separate. Listele de inventariere cuprinznd valorile materiale aflate n custodie se trimit i persoanei fizice sau juridice, romne sau str ine, dup caz, c reia i apar in bunurile respective, n termen de cel mult 15 zile de la terminarea inventarierii, urmnd ca proprietarul bunurilor s comunice eventualele nepotriviri n termen de cinci zile de la primirea listelor de inventariere. Neconfirmarea n acest termen presupune recunoa terea exactit ii datelor nscrise n listele de inventariere primite. n caz de nepotriviri, unitatea de in toare este obligat s clarifice situa ia diferen elor respective i s comunice constat rile sale persoanei fizice sau juridice c reia i apar in bunurile respective, n termen de cinci zile de la primirea sesiz rii. Crean ele fa de ter i sunt supuse verific rii i confirm rii pe baza extraselor, soldurilor debitoare i creditoare ale conturilor de clien i i furnizori care de in ponderea n totalul soldurilor acestor conturi, sau punctajelor reciproce n func ie de necesit i. Pentru crean ele cu o vechime mai mare de 6 luni confirmarea soldurilor se face n mod obligatoriu pe baz de adres cu confirmare de primire.

15

Disponibilit ile aflate n conturi la b nci se inventariaz prin confruntarea soldurilor din extrasele de cont emise de b nci cu cele din contabilitate. n acest scop, extrasele de cont din ziua de 31 decembrie puse la dispozi ie de unit ile bancare clien ilor, vor pune n mod obligatoriu tampila oficial a b ncii. Disponibilit ile n lei i valut din casieria unit ii se inventariaz n ultima zi lucr toare a exerci iului financiar, dup nregistrarea tuturor opera iunilor de ncas ri i pl i privind exerci iul respectiv, confruntndu-se soldurile din registrul de cas cu cele din contabilitate. Pentru toate celelalte elemente patrimoniale, de activ pasiv, cu ocazia inventarierii, se verific realitatea soldurilor conturilor respective, iar pentru cele aflate la ter i se fac cereri de confirmare, care se vor ata a la listele respective, dup primirea confirm rii. Pentru bunurile depreciate, inutilizabile sau deteriorate, f r mi care sau greu vandabile, comenzi n curs abandonate sau sistate, precum i pentru crean ele i obliga iile incerte ori n litigiu se ntocmesc liste de inventariere separate. Formularele cu regim special se nscriu n listele de inventariere n ordinea codurilor, pentru a se putea stabili cu u urin integritatea acestora, n conformitate cu dispozi iile legale. nscrierea n listele de inventariere a m rcilor po tale i a timbrelor fiscale se face la valoarea lor nominal , cu excep ia timbrelor cu valoare filatelic . Pe ultima fil a listei de inventariere, gestionarul trebuie s men ioneze dac toate valorile materiale i b ne ti din gestiune au fost inventariate i conservate n listele de inventariere, n prezen a sa. De asemenea, acesta men ioneaz dac are obiec ii cu privire la modul de efectuare a inventarierii. n acest caz, comisia de inventariere este obligat s analizeze obiec iile, iar concluziile la care a ajuns se vor men iona la sfr itul listelor de inventariere. Listele de inventariere se semneaz , pe fiecare fil , de c tre membrii comisiei de inventariere i de c tre gestionar. n cazul gestiunilor colective (cu mai mul i gestionari) listele de inventariere se semneaz de c tre to i gestionarii, iar n cazul pred rii-primirii gestiunii, acestea se semneaz att de c tre gestionarul pred tor, ct i de c tre cel primitor. Inventarierea faptic a patrimoniului unit ilor se materializeaz prin nscrierea cu cerneal sau pix, f r spa ii libere i f r ters turi, a valorilor inventariate n formularul Lista de inventariere n urma verific rii existen ei fizice a fiec rui bun inventariat. Lista de inventariere serve te ca document pentru stabilirea lipsurilor i a plusurilor de valori materiale constatate cu ocazia inventarierii prin preluarea din listele de inventariere, numai a pozi iilor cu diferen e. Pentru bunurile la care comisiile de inventariere au constatat deprecieri, se ntocmesc liste de inventariere distincte. Pentru inventarierea elementelor patrimoniale ce nu reprezint valori materiale este suficient prezentarea lor n situa ii analitice distincte care s fie totalizate i s justifice soldul conturilor sintetice respective n care acestea sunt cuprinse i care se preiau n centralizatorul listelor de inventariere. Registrul-inventar este un document contabil obligatoriu, de nregistrare anual i de grupare a rezultatelor inventarierii patrimoniului. n el se nregistreaz toate elementele de activ i de pasiv, inventariate i grupate dup natura lor, conform posturilor din bilan ul contabil. Elementele patrimoniale nscrise n registrul-inventar au la baz listele de inventariere centralizatoare i procesele verbale de inventariere care justific con inutul fiec rui post din bilan ul contabil.

16

Rezultatele inventarierii se stabilesc prin compararea datelor constatate faptic i nscrise n listele de inventariere cu cele din eviden a tehnico-operativ (fi ele de magazie) i din contabilitate. Constat rile comisiei de inventariere privind stocurile, respectiv soldurile bunurilor materiale inventariate i stabilirea diferen elor, se consemneaz n listele de inventariere. nainte de stabilirea rezultatelor inventarierii se procedeaz la o verificare minu ioas a exactit ii tuturor stocurilor din fi ele de magazie i a soldurilor din contabilitate pentru bunurile inventariate. Erorile descoperite cu aceast ocazie trebuie corectate operativ, dup care se procedeaz la stabilirea rezultatelor inventarierii, prin confruntarea cantit ilor consemnate n listele de inventariere, varianta simplificat , cu eviden a tehnico-operativ pentru fiecare pozi ie n parte, urmnd ca pozi iile cu diferen e s fie preluate n lista de inventariere centralizatoare. Evaluarea stocurilor n listele de inventariere se face cu respectarea principiului permanen ei metodelor, potrivit c ruia metodele i regulile de evaluare trebuie men inute. Valorile materiale se vor evalua la valoarea lor actual , numit i valoare de inventar, care se va nscrie n coloana corespunz toare din lista de inventariere centralizatoare numai n cazul constat rii deprecierilor. La stabilirea valorii de inventar se va aplica principiul pruden ei, potrivit c ruia nu este admis supraevaluarea elementelor de activ i a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv i a cheltuielilor. n cazul n care se constat c valoarea de inventar stabilit n func ie de utilitatea bunului pentru unitate i pre ul pie ei, este mai mate dect valoarea cu care sunt eviden iate acestea n contabilitate, n listele de inventariere se vor nscrie valorile din contabilitate. n cazul n care valoarea de inventar este mai mic dect valoarea din contabilitate, n listele de inventariere se nscrie valoarea de inventar (valoarea actual determinat n func ie de utilitatea bunului i pre ul pie ei). Rezultatele inventarierii se nscriu de c tre comisia de inventariere, dup confirmarea de c tre compartimentul de contabilitate a soldurilor scriptice ntr-un proces verbal. Procesul verbal privind rezultatele inventarierii trebuie s con in , n principal, urm toarele elemente: data ntocmirii, numele i prenumele membrilor comisiei de inventariere, num rul i data actului de numire a comisiei de inventariere din gestiunea inventariat ; data nceperii i termin rii opera iei de inventariere; rezultatele inventarierii; concluziile i propunerile comisiei cu privire la cauzele plusurilor i ale lipsurilor constatate i la persoanele vinovate, precum i propunerile de m suri n leg tur cu acestea; volumul stocurilor depreciate, f r mi care, cu mi care lent , greu vandabile; desfacerea asigurat i propuneri de m suri n vederea integr rii lor n circuitul economic; propuneri de scoatere din uz a obiectelor de inventar i de clasare sau casare a acestor stocuri; constat ri privind p strarea, depozitarea, conservarea, asigurarea integrit ii bunurilor din gestiune, precum i alte aspecte legate de activitatea gestiunii inventariate. Propunerile cuprinse n procesul verbal al comisiei de inventariere se prezint , n termen de 3 zile de la data ncheierii opera iunilor de inventariere, administratorului unit ii patrimoniale. Acesta, cu avizul conduc torului compartimentului financiar-contabil i al efului compartimentului juridic, decide, n termen de cel mult 5 zile, asupra solu ion rii propunerilor f cute, cu respectarea dispozi iilor legale.

17

nregistrarea n contabilitate a rezultatelor inventarierii se face n conformitate cu Normele metodologice de utilizare a conturilor contabile.21 Pentru toate plusurile, lipsurile i deprecierile constatate, precum i pentru pagubele determinate de expirarea termenelor de prescrip ie a crean elor sau din alte cauze, comisia de inventariere trebuie s primeasc explica ii scrise de la persoanele care au r spunderea gestion rii. Pe baza explica iilor primite i a documentelor cercetate, comisia de inventariere stabile te caracterul lipsurilor, pierderilor, pagubelor i deprecierilor constatate, precum i caracterul plusurilor, propunnd n conformitate cu dispozi iile legale, modul de regularizare a diferen elor dintre datele din contabilitate i cele faptice, rezultate n urma inventarierii. n cazul n care, n urma inventarierii, rezult plusuri sau minusuri de inventar, n vederea punerii de acord a eviden ei contabile cu valorile inventariate, acestea se vor nregistra ca atare n contabilitate, f r a se face compens ri ntre ele. n cazul constat rii unor lipsuri n gestiune, imputabile, administratorii vor lua m sura imput rii acestora la valoarea lor de nlocuire. La stabilirea valorii debitului, n cazul n care lipsurile n gestiune nu sunt considerate infrac iuni, se va avea n vedere posibilitatea compens rii lipsurilor cu eventualele plusuri constatate, dac sunt ndeplinite urm toarele condi ii:  existen a riscului de confuzie ntre sorturile aceluia i bun material, din cauza asem n rii n ceea ce prive te aspectul exterior: culoare, desen, model, dimensiuni, ambalaj sau alte elemente;  diferen ele constatate n plus sau n minus s priveasc aceea i perioad de gestiune i aceea i gestiune. Nu se admite compensarea n cazurile n care s-a f cut dovada c lipsurile constatate la inventariere provin din sustragerea sau din degradarea bunurilor respective datorit vinov iei persoanelor care r spund de gestionarea acestor bunuri. Listele cu sorturile de produse, m rfuri, ambalaje i alte valori materiale care ntrunesc condi iile de compensare datorit riscului de confuzie, se aprob anual de c tre administratori, respectiv de c tre ordonatorii de credite. Aceste liste sunt de uz intern, fiind numai la dispozi ia administratorului unit ii, respectiv a ordonatorilor de credite. Compensarea se face pentru cantit i egale ntre plusurile i lipsurile constatate. n cazul n care cantit ile sorturilor supuse compens rii la care s-au constatat plusuri, sunt mai mari dect cantit ile sorturilor admise la compensare, la care s-au constatat minusuri, se va proceda la stabilirea egalit ii cantitative prin eliminarea din calcul a diferen ei n plus. Aceast eliminare se face ncepnd cu sorturile care au pre urile unitare cele mai sc zute, n ordine crescnd . n cazul n care cantit ile sorturilor supuse compens rii la care s-au constatat lipsuri, sunt mai mari dect cantit ile sorturilor admise la compensare, la care s-au constatat plusuri, se va proceda, de asemenea, la stabilirea egalit i cantitative prin eliminarea din calcul a cantit ii care dep e te totalul cantitativ al plusurilor. Eliminarea se face ncepnd cu sorturile care au pre urile unitare cele mai sc zute, n ordinea crescnd . Pentru valorile materiale la care sunt acceptate sc z minte, n cazul compens rii lipsurilor cu plusurile stabilite la inventariere, sc z mintele se calculeaz numai n situa iile n care cantit ile lips sunt mai mari dect cantit ile constatate n plus. Calculul se face prin aplicarea coeficientului stabilit pentru grupa de m rfuri la pre ul de nregistrare al m rfurilor
M.F.P. Reglement ri contabile pentru agen ii economici ,Ord.M.F.P nr.1452/2005 pentru aprobarea reglement rilor contabile simplificate armonizate cu directivele Uniunii Europene,M.Of nr 1080/2005
21

18

intrate sau la pre ul de livrare pentru m rfurile vndute n perioada cuprins ntre dou inventare.22 n aceast situa ie, cotele de sc z minte se aplic n primul rnd la valorile materiale la care s-au constatat minusurile. Dac n urma aplic rii sc z mintelor respective mai r mn diferen e cantitative n minus, cotele de sc z minte se pot aplica i asupra celorlalte valori materiale admise n compensare, la care s-au constatat plusuri sau la care nu au rezultat diferen e. Diferen a stabilit n minus n urma compens rii i aplic rii tuturor cotelor de sc z minte reprezentnd prejudicii pentru unitate, se recupereaz de la persoanele vinovate n conformitate cu dispozi iile legale. Normele de sc z minte nu se aplic anticipat, ci numai dup constatarea existen ei efective a lipsurilor i numai n limita acestora. De asemenea, normele de sc z minte nu se aplic automat, aceste norme fiind considerate limite maxime. Pentru pagubele constatate n gestiune r spund persoanele vinovate de producerea lor. Imputarea acestora se va face la valoarea de nlocuire. Rezultatele inventarierii trebuie nregistrate att n eviden a tehnico-operativ , ct i n contabilitate, n termen de cel mult 5 zile de la data termin rii opera iunilor de inventariere. Pe baza registrului-inventar i a balan ei de verificare se ntocme te bilan ul contabil, ale c rui posturi trebuie s corespund cu datele nregistrate n contabilitate, puse de acord cu situa ia real a elementelor patrimoniale stabilite pe baza inventarului. 1.3. Garda Financiar Garda Financiar este institu ie publica de control, cu personalitate juridic , care exercita controlul operativ i inopinat privind prevenirea, descoperirea i combaterea oric ror acte i fapte din domeniul economic, financiar i vamal, care au ca efect evaziunea i frauda fiscal , organizat ca organ de specialitate al administra iei publice centrale n subordinea Ministerului Economiei i Finan elor - Agen ia Nationala de Administrare Fiscal .23 Garda Financiar se organizeaz i func ioneaz pe ntreg teritoriul rii, prin Comisariatul General, sectii judetene i Sectia municipiului Bucure ti. Garda Financiar este condus de un comisar general, inalt functionar public numit prin ordin al ministrului economiei si finantelor. Comisarul general are calitatea de ordonator secundar de credite. Comisarul general reprezint Garda Financiar n rela iile cu ter ii, nume te, angajeaz , promoveaz , sanc ioneaz i elibereaz din func ie personalul din structura Comisariatului General, precum i pe cel de conducere din teritoriu, cu excep ia comisarului general primadjunct, comisarilor generali adjunc i, comisarilor efi sec ie ai sec iilor jude ene i al Sectiei Municipiului Bucure ti, care sunt numi i, n condi iile legii, prin ordin al ministrului economiei i finan elor. Comisarul general asigura, prin deciziile luate, ndeplinirea corespunz toare a atribu iilor ce revin Garzii Financiare potrivit dispozi iilor legale n vigoare i r spunde n fata ministrului economiei i finan elor i a pre edintelui Agen iei Na ionale de Administrare Fiscal de intreaga activitate desfasurata de unit ile din structura Garzii Financiare. Comisarul general este ajutat n activitate de un comisar general prim-adjunct i de 3 comisari generali adjunc i, avnd calitatea de func ionari publici de conducere. n absenta comisarului general, Garda Financiar este reprezentat de comisarul general prim-adjunct. n
H.G. nr. 831/2004 pentru aprobarea Normelor privind limitele admisibile de perisabilitate la m rfuri n procesul de comercializare, M.Of. nr. 522/2004
23
22

Art. Nr.1 din Hotararea nr. 533 / 2007privind organizarea i func ionarea Garzii Financiare, M.Of. nr. 407/ 2007

19

absenta comisarului general i a comisarului general prim-adjunct, Garda Financiar este reprezentat de unul dintre comisarii generali adjunc i, pe baza mputernicirii comisarului general, cu n tiin area pre edintelui Agen iei Na ionale de Administrare Fiscal . Garda Financiar are n structur : a) Comisariatul general; b) sec iile jude ene i Sec ia Municipiului Bucure ti. Comisariatul General este structura centrala a Garzii Financiare, care, sub conducerea comisarului general, asigura realizarea strategiei de control, urm re te modul de realizare a atribu iilor ncredin ate sec iilor jude ene i Sectiei Municipiului Bucure ti, stabile te m suri operative pentru eficienta controlului curent i a controlului tematic. Comisarii din Comisariatul General al Garzii Financiare au competenta de control operativ i inopinat pe ntregul teritoriu al tarii, n condi iile prev zute n normele n vigoare. Sec iile jude ene i Sec ia Municipiului Bucure ti sunt unit i teritoriale ale Garzii Financiare, cu personalitate juridic , care au competenta de control pe teritoriul jude ului i al municipiului Bucure ti, n care sunt organizate. Ele sunt conduse fiecare de un comisar ef sec ie, ordonator tertiar de credite, care nume te, angajeaz , promoveaz , sanc ioneaz i elibereaz din func ie personalul de execu ie din subordinea sa. n activitatea de conducere, comisarii efi sec ie ai sec iilor jude ene, respectiv comisarul ef sec ie al Sectiei Municipiului Bucure ti sunt ajuta i de comisari efi adjunc i, ale c ror atribu ii sunt stabilite prin Regulamentul de organizare i func ionare al Garzii Financiare. Prin Regulamentul de organizare i func ionare al Garzii Financiare, aprobat prin ordin al ministrului economiei i finan elor, la propunerea pre edintelui Agen iei Na ionale de Administrare Fiscal , se stabilesc rela iile de coordonare, colaborare i r spundere pentru toate structurile Garzii Financiare. Personalul G rzii Financiare este obligat s cunoasc i s respecte prevederile legale care reglementeaz organizarea i func ionarea institu iei, Statutul comisarului din Garda Financiar , Statutul func ionarului public, deciziile, normele de lucru i procedurile emise de comisarul general, s exercite atribu iile stabilite prin regulamentul de organizare i func ionare i prin fi a postului, s ndeplineasc la timp i n condi ii de calitate ndatoririle profesionale, s aib o comportare civilizat , demn i echilibrat n raporturile de serviciu i n societate.24 Personalului G rzii Financiare care are calitatea de func ionar public i sunt aplicabile dispozi iile Codului de conduit al personalului cu atribu ii de control i ale Codului de conduit al func ionarilor publici. Personalul Garzii Financiare care ndepline te func ii publice specifice este dotat cu uniforma, nsemne distinctive, armament i alte mijloace tehnice utilizate ca mijloc individual de autoaparare. Uniforma i celelalte dot ri pot fi purtate numai n timpul exercit rii atribu iilor de control legal ncredin ate, n condi iile prev zute n Regulamentul de organizare i func ionare al Garzii Financiare.25 Garda Financiar efectueaz controlul operativ i inopinat sub forma controlului curent sau tematic, dup caz, cu privire la :26

24

Art. Nr.28 din Ordinul nr. 152 / 2008 pentru aprobarea Regulamentului de organizare i func ionare a G rzii Financiare, M. Of. nr. 66 / 2008 25 Art. Nr.15 din Hotararea nr. 533 / 2007privind organizarea i func ionarea Garzii Financiare, M.Of. nr. 407/ 2007 26 Art.Nr.2 din Ordinul nr. 152 / 2008 pentru aprobarea Regulamentului de organizare i func ionare a G rzii Financiare, M. Of. nr. 66 / 2008

20

 participarea, cu personal propriu sau n colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere i institu ii specializate, la ac iuni de depistare i combatere a activit ilor ilicite care genereaz fenomene de evaziune i fraud fiscal ;  respectarea normelor de comer , urm rind prevenirea, depistarea i nl turarea opera iunilor ilicite;  modul de producere, depozitare, circula ie i valorificare a bunurilor, n toate locurile i spa iile n care se desf oar activitatea operatorilor economici;  respectarea actelor normative n scopul prevenirii, descoperirii i combaterii oric ror acte i fapte interzise de lege, conform competen ei materiale. n vederea realiz rii controalelor sale pentru combaterea actelor i faptelor de evaziune i fraud fiscal , Garda Financiar efectueaz control operativ i inopinat pe baza legitima iei de control,a insignei de mputernicire si a ordinului de serviciu. Controlul tematic se execut de c tre comisarii G rzii Financiare n baza ordinelor date de conducerea Ministerului Economiei i Finan elor - Agen ia Na ional de Administrare Fiscal i de comisarul general. Persoana care dispune controlul tematic stabile te obiectivele de verificat, entit ile supuse controlului, perioada asupra c reia se efectueaz verificarea, durata i momentul declan rii controlului. La orice ac iune de control particip minimum 2 comisari. Constat rile rezultate ca urmare a controalelor efectuate se consemneaz n acte de control, n care se descriu faptele, se men ioneaz prevederile legale nc lcate, se aplic sanc iuni i se dispun m surile prev zute de lege. La ac iunile de control cu grad sporit de periculozitate, echipele de comisari vor fi nso ite de membri ai subunit ilor specializate de interven ie rapid ale poli iei. Personalul G rzii Financiare nu va fi antrenat n ac iuni de control fiscal de natura celor privind stabilirea, urm rirea i ncasarea veniturilor bugetare. Garda Financiar , n exercitarea atribu iilor proprii, ncheie o serie de acte de control.27 Modelul si con inutul acestor acte de control sunt prev zute in Ghidul controlului elaborat de Agen ia Na ional de Administrare Fiscal si aprobate prin ordin al Ministrului : a) nota de constatare: este un document bilateral n care sunt consemnate situa iile de fapt a c ror reconstituire ulterioar este greu sau imposibil de realizat si n care se nscriu m surile luate operativ de comisarii G rzii Financiare pentru remedierea deficien elor; un exemplar este l sat entit ii controlate . b) procesul verbal de constatare i sanc ionare a contraven iilor: este un nscris tipizat, completat de comisari, in care sunt indicate faptele ce constituie contraven ie, sanc iunea aplicata si eventualele sanc iuni complementare, temeiul legal al masurilor luate, calea de atac prev zuta pentru verificarea legalit ii si temeiniciei m surilor dispuse. c) nota (raportul ) unilateral. n acest act se consemneaz datele de identificare ale entit ii economice luate in control,tematica,con inutul i perioada supus controlului precum i obiectivele de control la care nu s-au constatat abateri sau nc lc ri ale normelor legale, ori se re in abateri minore a c ror ndreptare este posibil f r costuri sau eforturi suplimentare. d) notele explicative: sunt nscrisuri ntocmite de persoanele care reprezint entitatea controlat sau de angaja ii acesteia, menite s clarifice mprejur rile n care s-au s vr it nc lc ri ale reglement rilor aplicabile unui domeniu de activitate i s ofere indicii asupra persoanelor r spunz toare; se ntocmesc ntr-un singur exemplar sub form de ntreb ri i r spunsuri i se ata eaz la actul de control;
Ord. Nr.328/14.10.2004 privind Regulamentul de organizare si func ionare a G rzii Financiare emis de A.N.C. ministru delegat pentru coordonarea autorit ii de control si Ghidul controlului /2004
27

21

e) procese verbale de ridicare de documente: se ntocmesc ori de cte ori se apreciaz ca documentele financiar-contabile con in date sau indicii c opera iunile pe care le nregistreaz sunt ilicite; respectivele documente se ridic de comisarii G rzii Financiare si se las copii certificate; nscrisul se ntocme te in doua exemplare, din care unul r mne la agentul economic; f) procese verbale de sigilare-desigilare: se ntocmesc n situa iile n care exist indicii sau dovezi c n locurile de produc ie, depozitare sau comercializare se g sesc bunuri de provenien ilicit ori a c ror fabricare este prohibit iar constatarea acestei st ri de lucruri nu se poate face din diferite motive; se ntocmesc i n cazurile n care exist posibilitatea ca documentele i actele necesare verific rii s fie sustrase sau distruse; se ncheie n dou exemplare, din care unul se las entit ii controlate ; g) procesul-verbal de afi are a invita iei de control sau de comunicare a procesului verbal de constatare i sanc ionare a contraven iilor-este nscrisul care se ntocme te de comisarii G rzii Financiare pentru aducerea la cuno tin a a reprezentantului entit ii economice a invita iei de a se prezenta la sediu cu o serie de acte n vederea clarific rii unor aspecte din activitatea acestuia. De asemeni, acest act se ntocme te i n cazul n care reprezentantul agentului economic refuz accesul comisarilor pentru efectuarea controlului sau refuz s primeasc i s confirme prezentarea unui document. n acest caz se procedeaz la afi area documentului n prezen a unor martori, astfel nct reprezentantul entit ii economice s ia cuno tin de con inutul acestuia. h) nscrisul de l sare n custodie este actul prin care comisarii G rzii Financiare n calitate de reprezentan i ai deponentului las n custodie unei persoane numit depozitar, bunuri care vor fi prev zute separat ntr-o list anexat la contractul de depozit. Depozitul este gratuit, conform acordului de voin dintre reprezentan ii G rzii Financiare i depozitar. Depozitarul r spunde de pierderea,deteriorarea sau distrugerea bunurilor aflate n depozit,precum i de folosirea acestora n interes propriu. Actele de control prin care se constat s vr irea unor contraven ii i se aplica sanc iuni con in, obligatoriu, men iunile cerute de actele normative n vigoare privind regimul juridic al contraven iilor.28 Valorificarea actelor de control se realizeaz prin:29 a) transmiterea actului de control la autorit ile competente s execute m surile propuse sau stabilite; b) solicitarea efectu rii, de c tre organele abilitate, de perchezi ii n localuri publice sau particulare, dac exist indicii c n aceste locuri sunt ascunse documente, m rfuri sau se desf oar activit i care au ca efect evaziunea sau frauda fiscal ; c) sesizarea organelor de urm rire penal n cazul n care se re ine c n activitatea entit ii controlate s-au s vr it infrac iuni; n acela i timp, respectivele date se transmit i direc iilor generale ale finan elor publice n vederea complet rii dosarului fiscal.

O.G.nr.2/2001 M.Of.nr.410/2001 Ord. F.N./iunie 2004 privind aprobarea Ghidului controlului,emis de ministru delegat pentru coordonarea autorit ii de control
29

28

22

CAP. 2. OBIECTUL DE ACTIVITATE, ORGANIZAREA I EVOLU IA S.C. CLIPA S.R.L. 2.1. Prezentarea firmei S.C. CLIPA S.R.L. S.C. CLIPA S.R.L. s-a constituit n 1996 prin contractul de societate autentificat sub num rul 4418/1996. Societatea comercial ,,CLIPA este persoan juridic romn din momentul nmatricul rii n Registrul Comer ului (13-12-1996), avnd forma juridic de societate cu r spundere limitat . Sediul S.C. CLIPA S.R.L. este n Bac u, Strada Miori ei, Num rul 29, Bloc 11, Scara A. Societatea a fost constituit prin aportul a doi asocia i: Clipa Costic i Clipa LauraVioleta pentru o perioad nelimitat . Capitalul societ ii n momentul nfiin rii a fost de 400.000 lei, divizat n 40 de p r i sociale n valoare nominal de 10.000 lei, depu i integral n numerar la autorizare. Capitalul social a fost mp r it n mod egal ntre cei doi asocia i att n caz de profit ct i n caz de pierdere. n data de 09-07-1998 se majoreaz capitalul social al firmei de la 400.000 lei la 2.000.000 lei, depu i n numerar. Acest capital a fost divizat n 20 de p r i sociale a cte 100.000 lei fiecare, mp r ite n mod egal ntre cei doi asocia i. La data de 15-04-2003 are loc o nou majorare de capital de la 2.000.000 lei la 10.000.000 lei, depu i n numerar. Acest capital a fost divizat n 100 de p r i sociale a cte 100.000 lei fiecare, mp r ite n mod egal ntre cei doi asocia i. Societatea este administrat i reprezentat n rela iile cu ter ii de cei doi asocia i, n calitate de administratori cu puteri depline. Dreptul de a reprezenta unul din cei doi administratori cu drepturi depline poate fi realizat doar n ac iuni strict individualizate, pe baz de delega ie sau mputernicire. Transmiterea p r ilor sociale n societate i n afara acesteia se face numai cu acordul asocia ilor. Domeniul de activitate al S.C. CLIPA S.R.L. este Comer 513:,, Comer cu ridicata al produselor alimentare, al b uturilor i al tutunului. Obiectul principal de activitate este Comer 5134: ,, Comer cu ridicata al b uturilor ntr-un scurt istoric, evolu ia firmei S.C. CLIPA S.R.L. este urm toarea: Decembrie 1996 - Octombrie 1997 societatea a func ionat ca un depozit en-gross n ora ul Moine ti, formndu- i o re ea de distribu ie ce includea ora ele Moine ti, Com ne ti, Trgu Ocna, Sl nic Moldova, One ti i zonele limitrofe acestora. Portofoliul de produse comercializat la acea dat era compus din:  produse alimentare ambalate i vracuri: zah r, orez, f in i paste f inoase, nghe at ;  b uturi alcoolice: votc , rom, vin, bere (Sailer);  tutun;

23

ncepnd cu Noiembrie 1997, firma si-a restrns portofoliul de produse rezumndu-se doar la nghe ata ,,Delta i la berea ,,Sailer, fiind unicul en-gross care comercializa aceste produse n zon . Din August 1998 firma a nceput s comercializeze i produsele marca Brau Union Romnia S.A.. Datorit vnz rilor avute n perioada August 1998 Ianuarie 1999, ncepnd din Februarie 1999, prin contractul num rul 184 din 14-02-1999, S.C. CLIPA S.R.L. a devenit unicul distribuitor autorizat pentru jude ul Bac u al Brau Union Romnia S.A., renun nd n totalitate la celelalte produse. Din acest moment, firma i-a deschis un nou punct de lucru n ora ul Bac u, distribu ia realizndu-se la nivel de jude . Februarie 2001 S.C. CLIPA S.R.L. ncheie un contract de distribu ie cu S.C. Mineral Quantum S.R.L. Sncr ieni, mbuteliator al apei minerale marca Mountain Spring. Acest contract va fi reziliat prin acordul comun al ambelor p r i n Mai 2002. Aprilie 2001 reprezint un punct de cotitur n evolu ia societ ii S.C. CLIPA S.R.L.. Achizi ionarea de c tre Brau Union Romnia S.A. a 3 fabrici de bere: Bere Ciuc, Grivi a i Ha eg de la Brewery Holding Ltd. England, a condus la o cre tere considerabil a volumului de vnz ri, fapt ce a impus deschiderea unui nou punct de lucru n ora ul One ti n Iunie 2002. Septembrie 2002 S.C. CLIPA S.R.L. ncheie un contract de distribu ie cu S.C. Vinexport S.A., produc tor de vinuri: Weiber, Galben de Foc ani, Muscat de Foc ani. Noiembrie 2002 S.C. CLIPA S.R.L. ncheie un contract de distribu ie cu S.C Apemin Tu nad S.A., mbuteliator al apei minerale marca Tu nad. Noiembrie 2003 S.C. CLIPA S.R.L. ncheie un contract de distribu ie cu S.C Rom Sweed, produc tor de b uturi alcoolice: Axapolis, Kamarad, Evrika, Moldova, Moldavia, Drobeta.

24

CAP 3 : STUDIU DE CAZ 3.1. Actele de control ncheiate la S.C. Clipa S.R.L. - control fiscal tematic -,, Comer cu ridicata al b uturilor PROCES-VERBAL nr. 57432 ntocmit ast zi 30.05.2003 la sediul S.C. Clipa S.R.L. Subsemnata, Burlacu Geanina Andreea, inspector n cadrul G rzii Financiare, n baza programului de control, a atribu iunilor de serviciu, a legitima iei nr.863/2001 i a delega iei de serviciu nr.348/20.05.2001, am procedat la verificarea tematic a modului de calculare, nregistrare i virare a taxei pentru comer ul cu ridicata al b uturilor , la S.C. Clipa S.R.L. cu sediul n Jude ul Bac u, str. Miori ei, nr.29 , nregistrat la Oficiul Registrului Comer ului Bucuresti sub nr. 4418/1996 , avnd ca obiect de activitate comer cu ridicata al produselor alimentare, al b uturilor i al tutunului. Controlul fiscal s-a desf urat n perioada 01.03 - 31.03.2010, n prezen a dlui Clipa Costic , n calitate de asociat unic i a cuprins verificarea activit ii societ ii din decembrie 2008 pna n luna februarie 2010, de la data ultimului control fiscal. Societatea a fost programat pentru efectuarea controlului fiscal tematic i anun at prin Avizul de n tiin are nr.1478/15.02.2010 (Anexa 10), prin semnarea c ruia societatea i-a asumat obliga ia asigur rii condi iilor optime def ur rii verific rii i punerii la dispozi ia organului de control a ntregii eviden e contabile. Societatea desf oar activit i de comer cu ridicata a b uturilor, din anul 1996, activit i desf urate pe baza Licen ei pentru comercializarea b uturilor nr.004560/15.12.2003, emis de Ministerul Finan elor. Autoriza ia ob inut de la Ministerul Finan elor este nso it de o serie de anexe, prev zute de lege cum sunt :  avizul poli iei locale i al organului fiscal teritorial pentru spa iile n care sunt amplasate b uturile;  dovada nregistr rii ca pl titor de tax pentru b uturi la D.G.F.P.C.F.S. Bucuresti, atribuirea codului fiscal cu J .  S-a constat lipsa unor anexe la autoriza ia obtinut de la Ministerul Finan elor privind Licen a pentru comercializarea b uturilor nr.004560/15.12.2003. Aceste anexe sunt:  dovada achit rii tarifelor de licen (nivelul cuantumului fiind stabilit i actualizat prin norme legale); n urma stabilirii motivelor care au dus la lipsa acestor acte doveditoare s-a constatat inexisten a lor. Activitatea desf urat de societate este n conformitate cu O.G.nr.81/1995 privind comercializarea b uturilor , pe teritoriul Romniei; Ordinului Ministrului de Finan e nr.884/2001 i O.U.G.nr. 150/2002 - privind regimul de autorizare a activit ii n domeniul b uturilor. Spa iile, proprietatea societ ii, sunt amenajate corespunz tor pentru aceast destina ie, fiind declarate la organul fiscal teritorial i nregistrate ca puncte de lucru la adresele : str. Miori ei, nr.29, i, respectiv, str. Sondorului, nr. 18. Controlul fiscal asupra eviden ei organizate i conduse de societate a eviden iat c societatea nu respect prevederile legale n vigoare, ntocmind zilnic/periodic gre it situa iile specifice privind comercializarea b uturilor, respectiv :  registrul de cas , cu nerespectarea nivelului plafonului de cas ;

25

 situa ia ncas rilor zilnice pentru activitatea de comercializare a b uturilor, cu c tiguri, n lei, nenregistrnd toate sumele aferente veniturilor;  situa ia ncas rilor pe luna/anul pentru activitatea de comercializare a b uturilor cu c tiguri, n lei;  recapitula ia ncas rilor pe luna/anul pentru activitatea de comercializare a b uturilor cu c tiguri, n lei cu sume fictive;  declara ia privind impunerea veniturilor ob inute din comercializarea b uturilor, f r a declara toate veniturile i cu majorarea cheltuielilor aferente cump r rilor. Pentru eviden ierea ncas rilor din activitatea de comer cu b uturi, unitatea utilizeaz formularele cerute de H.G.nr.831/1997 pentru aprobarea modelelor formularelor comune privind activitatea financiar i contabil , nuruite, numerotate i vizate de organul fiscal teritorial. Taxa se aplic asupra veniturilor realizate din exploatarea b uturilor, calculate ca diferen ntre totalul rulajului ncas rilor pentru fiecare tip de b utur i totalul discounturilor acordate cump r torilor. Pentru determinarea bazei de calcul la care se aplic taxa procentual de 20%, din veniturile efectiv ncasate de la cump r tori, reflectate n registrul de cas , se deduc discounturile acordate din ncas rile legal determinate. n urma controlului fiscal desf urat la S.C. Clipa S.R.L. asupra modului de organizare i conducere a eviden ei cerute de reglement rile n vigoare privind comercializarea b uturilor, activitatea monitorizat de organele fiscale avnd n vedere c aceste taxe se fac venit la bugetul de stat, se poate afirma c societatea nu asigur condi iile pentru gestionarea, arhivarea i p strarea formularelor care reflect eviden a contabil a ncas rilor din comercializarea b uturilor. Situa ia modului de calculare, nregistrare i virare a obliga iilor bugetare provenite din exploatarea b uturilor este eviden iat n Anexa nr.11, care face parte integrant din prezentul proces-verbal de control fiscal. La data definitiv rii actelor de control, s-a constatat c :  Societatea are debite restante rezultate din activitatea de comer cu b uturi verificat , nregistreaz major rilor de ntrziere i penalit i, n sum total de 375.927.379 lei, sum ce urmeaz a fi achitat n termen de 5 zile de la data prezentului proces verbal.  Societatea nu de ine toate actele doveditoare pentru eliberarea autoriza iei Licen a pentru comercializarea b uturilor nr.004560/15.12.2003, aceste acte fiind documente obligatorii pentru eliberarea acestei autoriza ii.  Societatea nu nregistreaz real i corect veniturile i cheltuielile provenite i generate de activitatea desf urat . Prezentul proces-verbal de control a fost ntocmit n dou exemplare, din care unul a fost l sat agentului economic verificat, iar unul a fost luat de organul de control fiscal. Prin semnarea procesului-verbal de control, se recunoa te c toate actele, documentele justificative, situa iile i registrele care au fost puse la dispozi ia organului de control au fost restituite i c administratorul unit ii a fost n tiin at de rezultatele men ionate n actul de control fiscal ntocmit.

Organ de control,

Agent economic verificat, S.C. Clipa S.R.L.

26

3.2. Deficien ele constatate cu ocazia exercit rii controlului financiar fiscal, care au condus la evaziune fiscal n urma controlului fiscal, desf urat la S.C. Clipa S.R.L., n perioada 01-31.03.2010, s-a ntocmit Procesul-verbal nregistrat la DGFPCFS Bucuresti sub nr.548/30.04.2003, iar la societatea verificat a fost nregistrat sub nr. 24/30.04.2003. Controlul fiscal a cuprins perioada decembrie 2008 - februarie 2010 i a avut ca tematic verificarea modului de nregistrare n eviden a contabil a sumelor rezultate din activitatea de comer cu b uturi, ct i a modului n care a fost calculat taxa i virat la bugetul de stat. Deasemenea, s-a controlat i modul n care societatea a respectat prevederile legale privind utilizarea formularelor impuse de Ordonan a de Urgen a Guvernului nr.69 din decembrie 1998. Conform anexei prezentate (Anexa 11), anex ce face parte integrant din procesul-verbal de control fiscal, s-au stabilit major ri de ntrziere i penaliz ri n sum totala de 375.927.379, sum ce urmeaz a fi achitat n termen de 5 zile de la data efectu rii controlului fiscal. Prin semnarea actelor de control fiscal, administratorul societ ii a confirmat realitatea constat rilor cuprinse n procesul-verbal, ct i faptul c pe parcursul desf ur rii controlului i sau adus la cunostin sumele calculate ca major ri de ntrziere i penaliz ri pentru neplata n termenul legal a obliga iilor bugetare. Valorificarea actului de control ncheiat la unitatea verificat , s-a realizat prin luarea n eviden a debitelor constatate de c tre inspectorii din cadrul Biroului Urm rire al DGFPCFS Bucure ti i Trezoreria Finan elor Publice. Debitul, sub forma major rilor de ntrziere i penalit ilor, a fost trecut n fi a deschis distinct pentru unitatea verificat , pe tipul de tax datorat , ct i nscrierea achit rii acestui debit n perioada controlului, n acest fel societatea nemaifiind debitoare. Aceast eviden , pe fi e distincte deschise pentru fiecare unitate supus controlului fiscal, pe tipuri de impozite i taxe, n care se trec sumele constatate prin actele de control, permit o eviden clar a debitelor restante ce urmeaz a fi ncasate, ct i a major rilor de ntrziere ce se actualiazeaz zilnic pn la data achit rii crean elor bugetare. Pe langa neplata debitelor restante la buget, s-au constatat:  erori grave n inerea eviden ei contabile i a nregistr rilor contabile;  lipsa unor importante documente pentru autorizarea societ ii n vederea desf ur rii activit ii de comer cu b uturi;  nedeclararea n termen de 5 zile de la nregistrare la organul fiscal al sectorului 1 i SAI a datelor cu privire la punctul de lucru din str. Sondorului , nr. 18;  eviden a eronat a veniturilor realizabile i cheltuielile efectuate n activitatea desf urat ;  nedeclararea corect i real a veniturilor i cheltuielilor de exploatare n Declara iile fiscale. Toate aceste fapte constatate la S.C Clipa S.R.L. conduc la concluzia ca dnul Clipa Costic , n calitate de patron al acestei societ i a nlesnit i favorizat producerea unui prejudiciu bugetului de stat. Acest prejudiciu se refer att la nedepunerea la termen a declara iilor fiscale, nedeclararea corect a veniturilor i cheltuielilor, ct i existen a unor debite restante privind plata impozitelor. Aceste fapte sunt generatoare de evaziune fiscal frauduloas conform Legii nr. 187/1994. n urma acestor constat ri organele abilitate ale Ministerului Finantelor au dispus la: 1. Retragerea autoriza iei de func ionare a S.C. Clipa S.R.L. pentru desf urarea activit ii de comer cu b uturi;

27

2. Sanc ionarea dnei Lupa cu Laura (contabil la S.C. Clipa S.R.L.) cu amend n valoare de 3.000.000 lei, pentru nenregistrarea real a datelor n contabilitate, precum i retragerea dreptului de semnatur i de practic a contabilit ii. 3. Amendarea dnului Clipa Costic (n calitate de asociat unic al S.C. Clipa S.R.L.) cu suma de 50.000.000 lei pentru nlesnirea prejudiciului adus bugetului de stat. Dna Lupa cu Laura a achitat la data de 30. 05.2010 amenda datorat , la casieria DGFPCFS, cu chitan a nr. 685373/30.05.2010. Deoarece n termen de 5 zile de la data ntocmirii i semn rii Procesului verbal de c tre inspectorul fiscal i patronul S.C. Clipa S.R.L., nu s-au pl tit la stat debitele restante (formate din taxele datorate bugetului de stat, major rile de ntrziere i panalit ile aferente), precum i amenda datorat de dnul Clipa Costic , se procedeaz la recuperarea crean elor bugetare prin executarea silit , conform O.G nr. 11/1996. Biroul de Urm rire din cadrul DGFPCFS i Trezoreria Finantelor Publice pe data de 06.06.2010 a trimis la S.C. Clipa S.R.L. n tiin area de plat nr. 1956 prin care s-a notificat dnului Clipa Costic suma de plata datorat (n valoare de 415.987.749 lei la zi), urmnd ca n termen de 15 zile acesta s achite obliga iile restante s-au s fac dovada achit rii acestora, altfel trecndu-se la soma ie. Pe data de 22.06.2010 organul fiscal mputernicit de lege, pe baza actelor de control ntocmite, a trimis societ ii Soma ia nr.237 i titlul executoriu nr. 648. Simultan s-a trecut la executarea silit asupra disponibilit ilor b ne ti din conturile declarate de unitate. Fiec rei b nci la care unitatea are deschise conturi (Banca Comercial Romn i Banca Romn de Dezvoltare) fiindu-le trimise copii dup titlul executoriu pentru blocarea conturilor i recuperarea crean elor bugetare prin decontare bancar . n acest fel unitatea a achitat e alonat suma de 102.968.577 lei. Pentru achitarea diferen ei (n valoare de 313.019.172 lei) societatea a prezentat o lista de mijloace fixe ce pot fi valorificate prin licita ie de c tre organul fiscal, avnd implica ii majore asupra desf ur rii activit ii viitoare a unit ii. Dup scoaterea la licita ie a mijloacelor fixe cuprinse n Anexa 12, s-au recuperat la buget toate debitele restante, major rile de ntrziere, penalit ile i amenzile datorate de S.C. Clipa S.R.L. i de c tre patronul acesteia dnul Clipa Costic . Dup recuperarea la buget a datoriilor restante prin licita ie public , S.C Clipa S.R.L. a intrat ntr-un declin financiar, ce a avut drept urmare falimentul societ ii. La data de 25.07.2010 S.C. Clipa S.R.L. a fost declarat falimentar , trecndu-se la lichidarea sa. 3.3. M suri pentru prevenirea i reducerea evaziunii fiscale n urma exercit rii controlului financiar de c tre inspectorii G rzii Financiare la S.C. Clipa S.R.L. s-au constatat grave nc lcari ale prevederilor legale, care au dus la apari ia fenomenului de evaziune fiscal . Dnul Clipa Costic n calitate de asociat unic al S.C. Clipa S.R.L. nu este singurul candidat la categoria evazionist fiscal. n Romnia num rul celor care doresc s eludeze statul este n continu cre tere, datorit unui sistem fiscal ineficient, unei presiuni fiscale crescute, sau a unui nivel de organizare i preg tire slab al aparatului fiscal, dar i dorin ei de navu ire a anumitor persoane. Legea nu se ncalc n primul rnd din ignoran a, ci din interes. Asa cum am ar tat n capitolul III Evaziunea fiscal : concept, clasificare, particularit i, prezen a evaziunii fiscale n Romnia n perioada actual este sus inut de o serie de argumente cum sunt:

28

 Elaborarea unei legisla ii fiscale caracterizat de prezen a unei multitudini de lacune (portite), de incoeren i imprecizie (de exemplu, cazul legisla iei din domeniul impozit rii veniturilor agen ilor economici).  Apari ia trzie a Legii evaziunii fiscale (Lg.87/1994) a c rei aplicare a nceput la sfarsitul anului 1994. Se constat , de asemenea, o oarecare iner ie n aplicarea acestei legi.  Inexisten a nca a unui cod fiscal, indispensabil aplic rii legisla iei fiscale n vederea limit rii evaziunii fiscale.  Reorganizarea structurilor teritoriale ale aparatului Ministerului Finan elor, astfel nct s se elimine paralelismele i suprapunerile din activitatea organelor de control financiar i fiscal, n ceea ce prive te supravegherea fiscal , controlul fiscal i combaterea evaziunii fiscale, i asigurarea coordon rii unitare n profil teritorial i la nivel central a tuturor activit ilor de control.  Stabilirea unui raport, care s tind spre optim, ntre salariu i stimulente pentru cointeresarea aparatului fiscal.  Instituirea unui sistem intern de preg tire permanent a personalului aparatului Ministerului Finan elor cu atribu ii in identificarea i combaterea evaziunii fiscale. Speciali tii n domeniul fiscal au ajuns unanim la concluzia ca evaziunea fiscal este cu atat mai de temut cu ct impozitul este mai ridicat. Iat de ce orice stat, pentru realizarea veniturilor sale, este necesar s dimensioneze i s distribuie de o a a manier sarcinile publice, astfel nct orice contribuabil s - i poat pl ti integral i la timp impozitele datorate. Desconsiderarea unui asemenea punct de vedere face ca un sistem fiscal s nu fie eficient. Astfel, indiferent de preg tirea inspectorului fiscal, sau de m rimea sanc iunilor aplicate, este foarte posibil ca statul s nu reu easc s ncaseze de la contribuabilii s i impozitele cerute. Orice pl titor va face, n aceste condi ii, tot ce-i st n putin pentru a sc pa de asemenea rigori insuportabile, iar unul din mijloace este tocmai frauda fiscal . Prin urmare, marimea prelev rii fiscale trebuie studiat cu aten ie pentru a nu facilita manifestarea fenomenelor de evaziune fiscal , ea putnd fi asigurat la nivelul cerin elor bugetare pe alte c i, cum ar fi dezvoltarea for elor de produc ie, repartizarea echitabil , just a sarcinilor fiscale, cuprinderea i impunerea ntregii materii impozabile, a tuturor contribuabililor, s.a.m.d. Dac se vor nl tura toate aceste piedici care stau la baza producerii fenomenului de evaziune fiscala n Romnia, s-ar putea ca num rul evazioni tilor fiscali i a celor care doresc s eludeze statul s scad n viitor. nsa aceasta nu se poate realiza dect in urma unei cointeres ri att din partea statului ( i a organelor abilitate), ct i din partea contribuabililor. Atata timp ct nu exist acest interes reciproc, evaziunea fiscal n Romnia va avea o evolu ie ascendent , ajunndu-se, probabil, la o situa ie f r precedent n istoria economiei Romne ti, care va culmina cu declinul acesteia.

29

CAP. 4 : CONCLUZII I PROPUNERI Controlul fiscal asupra eviden ei organizate i conduse de societate a eviden iat c societatea nu respect prevederile legale n vigoare, ntocmind zilnic/periodic gre it situa iile specifice privind comercializarea b uturilor, respectiv :  registrul de cas , cu nerespectarea nivelului plafonului de cas ;  situa ia ncas rilor zilnice pentru activitatea de comercializare a b uturilor, cu c tiguri, n lei, nenregistrnd toate sumele aferente veniturilor;  situa ia ncas rilor pe luna/anul pentru activitatea de comercializare a b uturilor cu c tiguri, n lei;  recapitula ia ncas rilor pe luna/anul pentru activitatea de comercializare a b uturilor cu c tiguri, n lei cu sume fictive;  declara ia privind impunerea veniturilor ob inute din comercializarea b uturilor, f r a declara toate veniturile i cu majorarea cheltuielilor aferente cump r rilor. n urma controlului fiscal desf urat la S.C. Clipa S.R.L. asupra modului de organizare i conducere a eviden ei cerute de reglement rile n vigoare privind comercializarea b uturilor, activitatea monitorizat de organele fiscale avnd n vedere c aceste taxe se fac venit la bugetul de stat, se poate afirma c societatea nu asigur condi iile pentru gestionarea, arhivarea i p strarea formularelor care reflect eviden a contabil a ncas rilor din comercializarea b uturilor. La data definitiv rii actelor de control, s-a constatat c :  Societatea are debite restante rezultate din activitatea de comer cu b uturi verificat , nregistreaz major rilor de ntrziere i penalit i, n sum total de 375.927.379 lei, sum ce urmeaz a fi achitat n termen de 5 zile de la data prezentului proces verbal.  Societatea nu de ine toate actele doveditoare pentru eliberarea autoriza iei Licen a pentru comercializarea b uturilor nr.004560/15.12.2003, aceste acte fiind documente obligatorii pentru eliberarea acestei autoriza ii.  Societatea nu nregistreaz real i corect veniturile i cheltuielile provenite i generate de activitatea desf urat . n urma controlului fiscal, desf urat la S.C. Clipa S.R.L., n perioada 01-31.03.2010, s-a ntocmit Procesul-verbal nregistrat la DGFPCFS Bucuresti sub nr.548/30.04.2003, iar la societatea verificat a fost nregistrat sub nr. 24/30.04.2003. Controlul fiscal a cuprins perioada decembrie 2008 - februarie 2010 i a avut ca tematic verificarea modului de nregistrare n eviden a contabil a sumelor rezultate din activitatea de comer cu b uturi, ct i a modului n care a fost calculat taxa i virat la bugetul de stat. Pe langa neplata debitelor restante la buget, s-au constatat:  erori grave n inerea eviden ei contabile i a nregistr rilor contabile;  lipsa unor importante documente pentru autorizarea societ ii n vederea desf ur rii activit ii de comer cu b uturi;  nedeclararea n termen de 5 zile de la nregistrare la organul fiscal al sectorului 1 i SAI a datelor cu privire la punctul de lucru din str. Sondorului , nr. 18;  eviden a eronat a veniturilor realizabile i cheltuielile efectuate n activitatea desf urat ;  nedeclararea corect i real a veniturilor i cheltuielilor de exploatare n Declara iile fiscale.

30

Toate aceste fapte constatate la S.C Clipa S.R.L. conduc la concluzia ca dnul Clipa Costic , n calitate de patron al acestei societ i a nlesnit i favorizat producerea unui prejudiciu bugetului de stat. Acest prejudiciu se refer att la nedepunerea la termen a declara iilor fiscale, nedeclararea corect a veniturilor i cheltuielilor, ct i existen a unor debite restante privind plata impozitelor. n urma acestor constat ri organele abilitate ale Ministerului Finantelor au dispus la: 1. Retragerea autoriza iei de func ionare a S.C. Clipa S.R.L. pentru desf urarea activit ii de comer cu b uturi; 2. Sanc ionarea dnei Lupa cu Laura (contabil la S.C. Clipa S.R.L.) cu amend n valoare de 3.000.000 lei, pentru nenregistrarea real a datelor n contabilitate, precum i retragerea dreptului de semnatur i de practic a contabilit ii. 3. Amendarea dnului Clipa Costic (n calitate de asociat unic al S.C. Clipa S.R.L.) cu suma de 50.000.000 lei pentru nlesnirea prejudiciului adus bugetului de stat. 4. n urma exercit rii controlului financiar de c tre inspectorii G rzii Financiare la S.C. Clipa S.R.L. s-au constatat grave nc lcari ale prevederilor legale, care au dus la apari ia fenomenului de evaziune fiscal . Dnul Clipa Costic n calitate de asociat unic al S.C. Clipa S.R.L. nu este singurul candidat la categoria evazionist fiscal. n Romnia num rul celor care doresc s eludeze statul este n continu cre tere, datorit unui sistem fiscal ineficient, unei presiuni fiscale crescute, sau a unui nivel de organizare i preg tire slab al aparatului fiscal, dar i dorin ei de navu ire a anumitor persoane. Legea nu se ncalc n primul rnd din ignoran a, ci din interes. Ministerului Finan elor cu atribu ii in identificarea i combaterea evaziunii fiscale. Speciali tii n domeniul fiscal au ajuns unanim la concluzia ca evaziunea fiscal este cu atat mai de temut cu ct impozitul este mai ridicat. Iat de ce orice stat, pentru realizarea veniturilor sale, este necesar s dimensioneze i s distribuie de o a a manier sarcinile publice, astfel nct orice contribuabil s - i poat pl ti integral i la timp impozitele datorate. Desconsiderarea unui asemenea punct de vedere face ca un sistem fiscal s nu fie eficient. Astfel, indiferent de preg tirea inspectorului fiscal, sau de m rimea sanc iunilor aplicate, este foarte posibil ca statul s nu reu easc s ncaseze de la contribuabilii s i impozitele cerute. Orice pl titor va face, n aceste condi ii, tot ce-i st n putin pentru a sc pa de asemenea rigori insuportabile, iar unul din mijloace este tocmai frauda fiscal . Prin urmare, marimea prelev rii fiscale trebuie studiat cu aten ie pentru a nu facilita manifestarea fenomenelor de evaziune fiscal , ea putnd fi asigurat la nivelul cerin elor bugetare pe alte c i, cum ar fi dezvoltarea for elor de produc ie, repartizarea echitabil , just a sarcinilor fiscale, cuprinderea i impunerea ntregii materii impozabile, a tuturor contribuabililor, s.a.m.d. Dac se vor nl tura toate aceste piedici care stau la baza producerii fenomenului de evaziune fiscala n Romnia, s-ar putea ca num rul evazioni tilor fiscali i a celor care doresc s eludeze statul s scad n viitor. nsa aceasta nu se poate realiza dect in urma unei cointeres ri att din partea statului ( i a organelor abilitate), ct i din partea contribuabililor. Atata timp ct nu exist acest interes reciproc, evaziunea fiscal n Romnia va avea o evolu ie ascendent , ajunndu-se, probabil, la o situa ie f r precedent n istoria economiei Romne ti, care va culmina cu declinul acesteia.

31

Bibliografie 1. Ioan Bogdan Strategii de control, Editura Nemira, 1995, pg. 9. 2. A.S. Tannenbaum, Control in Organizations, Mc. Graw Hill, New York, 1968, pg. 3 3. M.Boulescu,M.Ghita Control Financiar Editura Eficient,Bucuresti,1997,pg.23 4. M.Boulescu,M.Ghita ,Control Financiar,Editura Eficient,Bucuresti,1997,pg.52 5. M.Boulescu,M.Ghita ,Control Financiar,Editura Eficient,Bucure ti,1997,pg.52 6. M.Boulescu,M.Ghita,op.cit.,pg.39 7. M.Boulescu,M.Ghita,op.cit.1996,pg.40 8. M.Boulescu,M.Ghita,op.cit.,1996,pg.41 9. M.Boulescu,M.Ghita,op.cit.,1997,pg.55 10. P.Popeanga-Organizarea si exercitarea controlului financiar-contabil,Ed.Fundatiei Romania de maine, Bucuresti 2000,pg.77 11. O.C lin,M.Ristea Bazele contabilit ii,Ed. Didactica si Pedagogica R.A.Bucure ti ,pg.252 12. M.Boulescu,M.Ghita,op.cit.,1997,pg.59 13. M.Boulescu,M.Ghi a,op.cit.,1996,pg.57 14. Legea nr.82/1991 republicat art.26, al.1.M.Of. nr.380/9.06.2002 15. Norme Metodologice nr.2388/15.12.1995 privind organizarea si efectuarea inventarierii .M.Of. nr.292 16. Norme Metodologice nr.2388/1995,art.3 17. Revista Controlul economic financiar,nr.6,Ed. Tribuna Economic ,2001,pg.33,I.IELCIU 18. R.C.E.F,nr.5,Ed. Tribuna Economica,2001,pg.26,I.IELCIU 19. N.M.nr.2388/15.12.1995, M.Of.nr.292/1995 20. H.C.M. nr.2230/8.12.1968 art.11,B.Of.138/8.12.1969 21. M.F.P. Reglement ri contabile pentru agen ii economici ,Ord.M.F.P nr.1452/2005 pentru aprobarea reglement rilor contabile simplificate armonizate cu directivele Uniunii Europene,M.Of nr 1080/2005 22. H.G. nr. 831/2004 pentru aprobarea Normelor privind limitele admisibile de perisabilitate la m rfuri n procesul de comercializare, M.Of. nr. 522/2004 i modificat prin O.G. nr. 61/2001 si Legea nr.310/2002,

32

23. Art. Nr.1 din Hotararea nr. 533 / 2007privind organizarea i func ionarea Garzii Financiare, M.Of. nr. 407/ 2007 24. Art. Nr.28 din Ordinul nr. 152 / 2008 pentru aprobarea Regulamentului de organizare i func ionare a G rzii Financiare, M. Of. nr. 66 / 2008 25. Art. Nr.15 din Hotararea nr. 533 / 2007privind organizarea i func ionarea Garzii Financiare, M.Of. nr. 407/ 2007 26. Art.Nr.2 din Ordinul nr. 152 / 2008 pentru aprobarea Regulamentului de organizare i func ionare a G rzii Financiare, M. Of. nr. 66 / 2008 27. Ord. Nr.328/14.10.2004 privind Regulamentul de organizare si func ionare a G rzii Financiare emis de A.N.C. ministru delegat pentru coordonarea autorit ii de control si Ghidul controlului /2004 28. O.G.nr.2/2001 M.Of.nr.410/2001 29. Ord. F.N./iunie 2004 privind aprobarea Ghidului controlului,emis de ministru delegat pentru coordonarea autorit ii de control 30. Victor Munteanu, Zuca Stefan Control i audit financiar, Editura Prouniversitaria, Bucure ti 2006 31. www.auditeam.ro 32. www.gardafinanciara.ro

33